ISAS

Manual do Revisor Oficial de Contas
Normas Internacionais de Auditoria (ISAs) em Vigor
A Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, no seguimento da provável adopção

das ISA no espaço comunitário e por exigência da IFAC, estabeleceu uma
Comissão de Revisão da Tradução das ISA com o objectivo de rever toda a
tradução das ISA. Dado este facto, foi decidido não actualizar este menu do
Manual do ROC até que sejam traduzidas e revistas todas as ISA clarificadas.
ISA 200 (Clarificada) - Objectivos Gerais do Auditor Independente e a

Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais
de Auditoria
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que comecem em ou após
15 de Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1-2
Uma Auditoria de Demonstrações Financeiras. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3-9
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
Objectivos Gerais do Auditor. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11-12
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
Requisitos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras. . . . . . . . . 14
Cepticismo Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
Julgamento Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente e Risco de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
Condução de uma Auditoria de Acordo com as ISAs. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6-9
Âmbito de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18-24
Aplicação e Outro Material Explicativo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A13
Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras. . . . . . . . . A14-A17
Cepticismo Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A18-A22
Julgamento Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A23-A27
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente e Risco de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A28-A52
Condução de uma Auditoria de Acordo com as ISAs. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A52-A76
1
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades gerais do auditor
independente quando está a conduzir uma auditoria de demonstrações financeiras de acordo com
as ISAs. Especificamente, estabelece os objectivos gerais do auditor independente, e explica a
natureza e âmbito de uma auditoria concebida para habilitar o auditor independente a satisfazer
esses objectivos. Também explica o âmbito, autoridade e estrutura das ISAs, e inclui requisitos a
estabelecer as responsabilidades gerais do auditor independente aplicáveis em todas as auditorias,
incluindo a obrigação de cumprir as ISAs. O auditor independente é referido a partir daqui como “o
auditor”.
2. As ISAs são escritas no contexto de uma auditoria de demonstrações financeiras por um auditor.
São adaptadas como necessário nas circunstâncias quando aplicadas a auditorias de outra
informação financeira histórica. As ISAs não tratam as responsabilidades do auditor que possam
existir na legislação, regulação ou de outra forma em conexão com, por exemplo, a oferta de títulos
ao público. Tais responsabilidades podem diferir das estabelecidas nas ISAs. Consequentemente,
embora o auditor possa considerar aspectos das ISAs úteis em tais circunstâncias, é da
responsabilidade do auditor assegurar o cumprimento de todas as obrigações relevantes legais,
regulamentares ou profissionais.
Uma auditoria de Demonstrações Financeiras

3. A finalidade de uma auditoria é aumentar o grau de confiança dos utentes destinatários das
demonstrações financeiras. Tal é conseguido por meio da expressão de uma opinião do auditor
sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os aspectos materiais, de
acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. No caso da maior parte das
estruturas conceptuais com finalidade geral, essa opinião é sobre as demonstrações financeiras
estão apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, ou dão uma imagem
verdadeira e apropriada de acordo com a estrutura conceptual. Uma auditoria conduzida de acordo
com as ISAs e requisitos éticos relevantes habilita o auditor a formar essa opinião. (Ref: Pará. A1)
4. As demonstrações financeiras sujeitas a auditoria são as da entidade, preparadas pela gerência da

entidade com a supervisão dos encarregados da governação. As ISAs não impõem
responsabilidade à gerência ou aos encarregados da governação e não derrogam leis e
regulamentos que regem as suas responsabilidades. Porém, uma auditoria de acordo com as ISAs
é conduzida na premissa de que a gerência e, quando apropriado, os encarregados da governação
têm responsabilidades que são fundamentais para a condução da auditoria. A auditoria de
demonstrações financeiras não liberta a gerência ou os encarregados da governação dessas
responsabilidades. (Ref: Pará. A2-A11)
5. Como sendo a base para a opinião do auditor, as ISAs exigem que o auditor obtenha segurança
razoável sobre se as demonstrações financeiras como um todo estão isentas de distorções
materiais, quer devido a fraude ou a erro. A segurança razoável é um nível alto de segurança. É
obtida quando o auditor tiver obtido prova de auditoria apropriada suficiente para reduzir o risco de
auditoria (i e., o risco de o auditor expressar uma opinião não apropriada quando as demonstrações
financeiras estão materialmente distorcidas) a um nível aceitavelmente baixo. Porém, a segurança
razoável não é um nível absoluto de segurança, porque existem limitações inerentes de uma
auditoria que resultam na maior parte da prova de auditoria sobre a qual o auditor extrai as
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conclusões e bases da opinião do auditor ser persuasiva e não conclusiva. (Ref: Pará. A28-A52)
6. O conceito de materialidade éaplicado pelo auditor não só no planeamento como na execução da

auditoria, e ao avaliar o efeito de distorções identificadas na auditoria e o de distorções não
corrigidas, se existirem, nas demonstrações financeiras.¨(1) Em geral, as distorções, incluindo
omissões, são consideradas serem materiais, se, individualmente ou em agregado, se possa
razoavelmente esperar que influenciem as decisões económicas de utentes tomadas na base das
demonstrações financeiras. Os julgamentos acerca da materialidade são feitos á luz das
circunstâncias circundantes, e são afectados pela percepção do auditor das necessidades de
informação financeira dos utentes das demonstrações financeiras, e pela dimensão ou natureza de
uma distorção, ou por uma combinação de ambas. A opinião do auditor trata as demonstrações
financeiras como um todo e por isso o auditor não é responsável pela detecção de distorções que
não sejam materiais para as demonstrações financeiras como um todo.
7. As ISAs contêm objectivos, requisitos, e aplicação e outro material explicativo que são concebidos
para suportar o auditor na obtenção de segurança razoável. As ISAs exigem que o auditor exerça
julgamento profissional e mantenha cepticismo profissional em todo o planeamento e em toda a
execução da auditoria e, entre outras coisas:
• Identifique e avalie os riscos de distorção material, quer devido a fraude ou a erro, com base no
conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade.
• Obtenha prova de auditoria apropriada suficiente sobre se existem distorções materiais, por
meio da concepção e implementação de respostas apropriadas aos riscos avaliados.
• Forme uma opinião sobre as demonstrações financeiras baseada nas conclusões extraídas da
prova de auditoria obtida.
8. A forma de opinião expressa pelo auditor dependerá da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável e de qualquer lei ou regulamento aplicável. (Ref: Pará. A12-A!3)
9. O auditor pode também ter outras determinadas responsabilidades de comunicação e relato para
com utentes, gerência, encarregados da governação, ou partes fora da entidade, em relação a
matérias decorrentes da auditoria. Estas podem ser estabelecidas pelas ISAs ou por lei ou
regulamento aplicável.¨(2)
Data de Eficácia
10. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou
após 15 de Dezembro de 2009.
Objectivos Gerais do Auditor

11. Ao conduzir uma auditoria de demonstrações financeiras, os objectivos gerais do auditor são:
(a) Obter segurança razoável sobre se as demonstrações financeiras como um todo estão isentas
de distorção material, quer devido a fraude ou a erro, habilitando por conseguinte o auditor a
expressar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os
aspectos materiais, de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável; e
(b) Relatar sobre as demonstrações financeiras, e comunicar como exigido pelas ISAs, de acordo
com as conclusões do auditor.
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12. Em todos os casos quando não possa ser obtida segurança razoável e uma opinião com reservas
seja insuficiente nas circunstâncias para fins de relato aos utentes destinatários, as ISAs exigem
que o auditor escuse uma opinião ou se retire¨(3) (ou se demita) do trabalho., quando a retirada (ou
demissão) seja possível segundo lei ou regulamento aplicável.
Definições
13. Para as finalidades das ISAs, os termos que se seguem têm os significados atribuídos adiante:
(a) Estrutura conceptual de relato financeiro aplicável – A estrutura conceptual de relato financeiro
adoptada pela gerência e, quando apropriado, pelos encarregados da governação na
preparação das demonstrações financeiras que seja aceitável tendo em vista a natureza da
entidade e o objectivo das demonstrações financeiras, ou que seja exigido por lei ou
regulamento.
O termo “estrutura conceptual de apresentação apropriada” usa-se para referir uma estrutura
conceptual de relato financeiro que exige o cumprimento dos requisitos da estrutura conceptual
e:
(i) Reconhece explícita ou implicitamente que, para conseguir a apresentação apropriada das
demonstrações financeiras, pode ser necessário que a gerência proporcione divulgações
para além das especificamente exigidas pela estrutura conceptual; ou
(ii) Reconhece explicitamente que pode ser necessário que a gerência se afaste de um requisito
da estrutura conceptual para conseguir a apresentação apropriada das demonstrações
financeiras. Espera-se que tais afastamentos só possam ser necessários em circunstâncias
extremamente raras.
O termo “estrutura conceptual de cumprimento” usa-se para referir uma estrutura conceptual
de relato financeiro que exige o cumprimento dos requisitos da estrutura conceptual, mas
não contém os reconhecimentos de (i) ou (ii) atrás.
(b) Prova de auditoria – Informação usada pelo auditor para chegar às conclusões sobre que é
baseada a opinião do auditor. A prova de auditoria inclui não só informação contida nos registos
contabilísticos subjacentes às demonstrações financeiras como outras informações. Para as
finalidades das ISAs:
(i) Suficiência de prova de auditoria é a medida da quantidade de prova de auditoria. A

quantidade da prova de auditoria necessária é afectada pela avaliação do auditor dos riscos
de distorção material e também pela qualidade de tal prova de auditoria.
(ii) Apropriação da prova de auditoria é a medida da qualidade da prova de auditoria; isto é, a

sua relevância e a sua fiabilidade em dar suporte às conclusões em que se baseia a opinião
do auditor.
(c) Risco de auditoria – O risco de o auditor expressar uma opinião de auditoria não apropriada
quando as demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas. O risco de auditoria é
uma função dos riscos de distorção material e de risco de detecção.
(d) Auditor – “Auditor” usa-se para referir a pessoa ou pessoas que conduzem a auditoria,
usualmente o sócio responsável pelo trabalho ou outros membros da equipa de trabalho, ou,
como aplicável, a firma. Sempre que uma ISA expressamente pretende que um requisito ou
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responsabilidade seja satisfeito pelo sócio responsável pelo trabalho, é usado o termo “sócio
responsável pelo trabalho” em vez de “auditor”. “Sócio responsável pelo trabalho” e “firma”
devem ser lidos como se referindo aos seus equivalentes do sector público quando relevante.
(e) Risco de detecção – O risco de que os procedimentos executados pelo auditor para reduzir o
risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo não detectem uma distorção material que
existe e que pode ser material, quer individualmente quer quando agregada com outras
distorções.
(f) Demonstrações financeiras - Uma representação estruturada de informação financeira histórica,

incluindo as respectivas notas, destinada a comunicar os recursos económicos ou as obrigações
de uma entidade num ponto do tempo ou as respectivas alterações durante um período de
tempo de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro. As notas respectivas
compreendem um resumo das políticas contabilísticas significativas e de outras informações
explicativas. O termo “demonstrações financeiras” refere-se geralmente a um conjunto completo
de demonstrações financeiras como determinado pelos requisitos da estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, mas também se pode referir a uma única demonstração financeira.
(g) Informação financeira histórica – Informação expressa em termos financeiros em relação a uma
particular entidade, extraída principalmente do sistema contabilístico da entidade, acerca de
acontecimentos económicos que ocorram em períodos de tempo passados ou acerca de
condições económicas ou circunstâncias em pontos de tempo no passado.
(h) Gerência – A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela condução das operações da
entidade. Para algumas entidades em algumas jurisdições, a gerência inclui alguns ou todos os
encarregados da governação, por exemplo, membros executivos de um conselho de
governação, ou um gerente proprietário.
(i) Distorção – Uma diferença entre a quantia, classificação, apresentação, ou divulgação de um

item de demonstração financeira relatado e a quantia, classificação, apresentação, ou
divulgação que é exigida para o item para estar de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável. As distorções podem decorrer de fraude ou erro.
Quando o auditor expressa uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão

apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, ou dão uma imagem
verdadeira e apropriada, as distorções também incluem os ajustamentos de quantias,
classificações, apresentação ou divulgações que, no julgamento do auditor, sejam necessários
para as demonstrações financeiras serem apropriadamente apresentadas, em todos os
aspectos materiais, ou para darem uma imagem verdadeira e apropriada.
(j) Premissa, relativa às responsabilidades da gerência e, quando apropriado, às dos encarregados

da governação, em que uma auditoria é conduzida – A gerência e, quando apropriado, os
encarregados da governação que tenham as seguintes responsabilidades que são fundamentais
para a condução de uma auditoria de acordo com as ISAs. Isto é, responsabilidade:
(i) Pela preparação das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, incluindo quando relevante a apresentação apropriada; e
(ii) Por proporcionar ao auditor:
a. Acesso a toda a informação de que a gerências e, quando apropriado, os encarregados

da governação tenham conhecimento que érelevante para a preparação das
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demonstrações financeiras, tais como registos, documentação ou outras matérias;
b. Informação adicional que o auditor possa pedir à gerência e, quando apropriado, aos
encarregados da governação para a finalidade da auditoria; e
c. Acesso sem restrições às pessoas dentro da entidade de quem o auditor determine que
é necessário obter prova de auditoria.
No caso de uma estrutura conceptual de apresentação apropriada, a alínea (i) acima pode ser
reexpressa como “para a preparação e apresentação apropriada das demonstrações financeiras
de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro; ou “para a preparação de
demonstrações financeiras que dêem uma imagem verdadeira e apropriada de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro.
A “premissa relativa às responsabilidades da gerência e, quando apropriado, dos encarregados

da governação, em que uma auditoria é conduzida” pode também ser referida como a
“premissa”.
(k) Julgamento profissional – A aplicação de estágio, conhecimentos e experiência relevantes,

dentro do contexto proporcionado por normas de auditoria, de contabilidade e de ética, ao tomar
decisões fundamentadas acerca de cursos de acção que sejam apropriados nas circunstâncias
do trabalho de auditoria.
(l) Cepticismo profissional – Uma atitude que inclui uma mente inquisitiva, que fica alerta para
condições que possam indicar distorção possível devido quer a erro ou a fraude, e avaliação
crítica da prova de auditoria.
(m) Segurança razoável – No contexto de uma auditoria de demonstrações financeiras, um elevado,

mas não absoluto, nível de segurança.
(n) Risco de distorção material – O risco de as demonstrações financeiras estarem materialmente

distorcidas antes da auditoria. Este consiste de dois componentes, descritos como segue ao
nível de asserção:
(i) Risco inerente – A susceptibilidade de uma asserção acerca de uma classe de transacções,
saldo de conta ou divulgação a uma distorção que possa ser material, quer individualmente
ou quando agregada com outras distorções, antes da consideração de quaisquer controlos
relacionados.
(ii) Risco de controlo – O risco de que possa ocorrer uma distorção numa asserção acerca de
uma classe de transacções, saldo de conta ou divulgação a uma distorção que possa ser
material, quer individualmente ou quando agregada com outras distorções, não seja evitada,
ou detectada e corrigida, numa base tempestiva pelo controlo interno da entidade.
(o) Os encarregados da governação – A(s) pessoa(s) ou organização(ões) (nomeadamente, um

trustee empresarial) com a responsabilidade de supervisionar a direcção estratégica da entidade
e as obrigações relacionadas com a prestação de contas da entidade. Tal inclui supervisionar o
processo de relato financeiro. Para algumas entidades em algumas jurisdições, os encarregados
da governação podem incluir pessoal de gerência, por exemplo, membros executivos de um
conselho de governação de uma entidade do sector privado ou público, ou um gerente
proprietário.
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Requisitos
Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

14. O auditor deve cumprir os requisitos éticos relevantes, incluindo os que digam respeito à
independência, com relação a trabalhos de auditoria de demonstração financeira. (Ref: Pará.
A14-A!7)
Cepticismo Profissional
15. O auditor deve planear e executar uma auditoria com cepticismo profissional reconhecendo que
podem existir circunstâncias que dêem origem às demonstrações financeiras estarem
materialmente distorcidas. (Ref: Pará. A18-A22)
Julgamento Profissional
16. O auditor deve exercer julgamento profissional ao planear e executar uma auditoria de
demonstrações financeiras, (Ref: Pará. A23-A27)
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente e Risco de Auditoria

17. Para obter segurança razoável, o auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente para
reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo e por este meio habilitar o auditor a
extrair conclusões razoáveis sobre as quais basear a opinião do auditor. (Ref: Pará. A28-A52)
Condução de uma Auditoria de Acordo com as ISAs

Cumprir as ISAs Relevantes para a Auditoria
18. O auditor deve cumprir todas as ISAs relevantes para a auditoria. Uma ISA é relevante para a
auditoria quando a ISA está em vigor e existem as circunstâncias tratadas pela ISA. (Ref: Pará. A
53-A57)
19. O auditor deve ter uma compreensão de todo o texto de uma ISA, incluindo a sua aplicação e outro
material explicativo, para entender os seus objectivos e aplicar devidamente os seus requisitos.
(Ref: Pará. A58-A66)
20. O auditor não deve confirmar o cumprimento das ISAs no relatório do auditor salvo se o auditor tiver
cumprido os requisitos desta ISA e de todas as outras ISAs relevantes para a auditoria.
Objectivos Expostos em ISAs Individuais
21. Para atingir os objectivos globais do auditor, o auditor deve usar os objectivos expostos nas ISAs
relevantes ao planear e executar a auditoria, tendo em atenção os inter-relacionamentos entre as
ISAs: (Ref: Pará. A67-A69)
(a) Determinar se quaisquer procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas ISAs são
necessários para prosseguir os objectivos expostos nas ISAs; e (Ref: Pará. A70)
(b) Avaliar se foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente. (Ref: Pará. A71)
Cumprir os Requisitos Relevantes
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22. Sujeito ao parágrafo 23, o auditor deve cumprir cada requisito de uma ISA, salvo se, nas
circunstâncias da auditoria:
(a) Toda a ISA não for relevante; ou
(b) O requisito não for relevante porque é condicional e a condição não existe. (Ref: Pará. A72-A73)
23. Em circunstâncias excepcionais, o auditor pode julgar necessário afastar-se de um requisito

relevante numa ISA. Em tais circunstâncias, o auditor deve executar procedimentos de auditoria
alternativos para alcançar o objectivo desse requisito. Espera-se que a necessidade de um auditor
se afastar de um requisito relevante só ocorra quando o requisito seja relativo a um procedimento
específico a ser executado e, nas circunstâncias específicas da auditoria, esse procedimento seria
ineficaz para atingir o objectivo do requisito. (Ref: Pará. A74)
Fracasso em Atingir um Objectivo
24. Se não puder ser atingido um objectivo numa ISA relevante, o auditor deve avaliar se tal faz com
que o auditor não atinja os objectivos gerais do auditor e por conseguinte exija que o auditor, de
acordo com as ISAs, modifique a opinião do auditor ou se retire do trabalho (quando a retirada for
possível segundo lei ou regulamento aplicável). O fracasso em atingir um objectivo representa uma
matéria significativa que exige documentação de acordo com a ISA 230.¨(4) (Ref: Pará. A75-A76)
***
Aplicação e Outro Material Explicativo
Uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

Âmbito da Auditoria (Ref: Pará. 3)
A1. A opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras trata a questão de as demonstrações

financeiras estarem ou não preparadas, em todos os aspectos materiais, de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. Tal opinião é comum a todas as auditorias de
demonstrações financeiras. A opinião do auditor não assegura por isso, por exemplo, a futura
viabilidade da entidade nem a eficiência ou eficácia com que a gerência conduziu os negócios da
entidade. Em algumas jurisdições, porém, as leis ou regulamentos aplicáveis podem exigir que os
auditores dêem opiniões sobre outras matérias específicas, tal como a eficácia do controlo interno,
ou a consistência de um relatório da gerência separado com as demonstrações financeiras. Embora
as ISAs incluam requisitos e orientação em relação a tais matérias na medida em que sejam
relevantes para formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras, seria exigido ao auditor
que empreendesse mais trabalho se o auditor tivesse responsabilidades adicionais para dar tais
opiniões.
Preparação das Demonstrações Financeiras (Ref: Pará..4)
A2. A lei ou regulamentos podem estabelecer as responsabilidades da gerência e, quando apropriado,

dos encarregados da governação em relação ao relato financeiro. Porém, a extensão destas
responsabilidades, ou a maneira por que são descritas, pode diferir de uma jurisdição para outra.
Apesar desta diferenças, uma auditoria de acordo com as ISAs é conduzida na premissa de que a
gerência e, quando apropriado, os encarregados da governação têm a responsabilidade:
(a) Pela preparação das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato
8
financeiro aplicável, incluindo quando relevante a sua apresentação apropriada;
(b) Pelo controlo interno que a gerência e, quando apropriado, os encarregados da governação,
determine ser necessário para possibilitar a preparação de demonstrações financeiras que
estejam isentas de distorção material, quer devido a fraude ou a erro; e
(c) Proporcionar ao auditor:
(i) Acesso a toda informação de que a gerência e, quando apropriado, os encarregados da

governação tenham conhecimento que seja relevante para a preparação das demonstrações
financeiras, tais como registos, documentação e outras matérias;
(ii) Informação adicional que o auditor possa pedir à gerência e, quando apropriado, aos
encarregados da governação para a finalidade da auditoria; e
(iii) Acesso sem restrições às pessoas dentro da entidade de quem o auditor determine que é
necessário obter prova de auditoria.
A3. A preparação das demonstrações financeiras pela gerência e, quando apropriado, pelos
encarregados da governação exige:
• A identificação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, no contexto de quaisquer

leis ou regulamentos relevantes.
• A preparação das demonstrações financeiras de acordo com essa estrutura conceptual.
• A inclusão de uma descrição adequada dessa estrutura conceptual nas demonstrações

financeiras.
A preparação das demonstrações financeiras exige que a gerência exerça julgamentos ao fazer
estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias, bem como seleccione e aplique
políticas contabilísticas apropriadas. Estes julgamentos são feitos no contexto da estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável.
A4. As demonstrações financeiras podem ser preparadas de acordo com uma estrutura conceptual de
relato financeiro concebida para satisfazer:
• As necessidades comuns de informação de uma vasta variedade de utentes (i.e.,

“demonstrações financeiras com finalidade geral”); ou
• As necessidades de informação financeira de utentes específicos (i.e., “demonstrações

financeiras com finalidade especial”).
A5. A estrutura conceptual de relato financeiro aplicável abrange muitas vezes normas de relato
financeiro estabelecidas por uma organização normalizadora autorizada ou reconhecida, ou
requisitos legislativos ou regulamentares. Em alguns casos, a estrutura conceptual de relato
financeiro pode abranger não só normas de relato financeiro estabelecidas por uma organização
normalizadora autorizada ou reconhecida mas também requisitos legislativos ou regulamentares.
Outras fontes podem proporcionar direcção na aplicação da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável. Em alguns casos, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pode abranger
outras fontes, ou pode mesmo consistir apenas de tais fontes. Tais outras fontes podem incluir:
• O ambiente legal e ético, incluindo estatutos, regulamentos, decisões judiciais, e obrigações
9
éticas profissionais em relação a matérias contabilísticas;
• Interpretações contabilísticas publicadas de autoridades variadas emitidas por organizações

normalizadoras, profissionais ou reguladoras;
• Pontos de vista publicados de variadas autoridades sobre aspectos contabilísticos emergentes

emitidos por organizações normalizadoras, profissionais ou reguladoras;
• Práticas gerais e sectoriais largamente reconhecidas e predominantes; e
• Literatura contabilística.
Quando existirem conflitos de interesse entre a estrutura conceptual de relato financeiro e as fontes
de onde pode ser obtida direcção na sua aplicação, ou entre as fontes que abranjam a estrutura
conceptual de relato financeiro, prevalece a fonte com a mais alta autoridade.
A6. Os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável determinam a forma e conteúdo
das demonstrações financeiras. Se bem que a estrutura conceptual possa não especificar como
contabilizar ou divulgar todas as transacções ou acontecimentos, incorpora geralmente princípios
suficientemente vastos que podem servir de base para o desenvolvimento e aplicação de políticas
contabilísticas que sejam consistentes com os conceitos subjacentes da estrutura conceptual.
A7. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro são estruturas conceptuais de apresentação
apropriada, enquanto outras são estruturas conceptuais de conformidade. As estruturas conceptuais
de relato financeiro que abrangem principalmente as normas de relato financeiro estabelecidas por
uma organização que está autorizada ou reconhecida para promulgar normas a serem usadas por
entidades na preparação de demonstrações financeiras com finalidade geral são muitas vezes
designadas para conseguir apresentação apropriada, por exemplo, as Normas Internacionais de
Relato Financeiro (IFRSs) emitidas pelo International Ãccounting Standards Board (IASB).
A8. Os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável também determinam o que
constitui um conjunto completo de demonstrações financeiras. No caso de muitas estruturas
conceptuais, as demonstrações financeiras destinam-se a proporcionar informação acerca da
posição financeira, desempenho financeiro, e fluxos de caixa de uma entidade. Para tais estruturas
conceptuais, um conjunto completo incluiria um balanço; uma demonstração dos resultados; uma
demonstração de alterações no capital próprio; uma demonstração dos fluxos de caixa; e as
respectivas notas. Para algumas outras estruturas conceptuais de relato financeiro, uma única
demonstração financeira e as respectivas notas podem constituir um conjunto completo de
demonstrações financeiras:
• Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade do Sector Público (IPSAS), “Relato

Financeiro Segundo o Regime de Contabilidade de Caixa” emitida pelo International Accounting
Public Sector Standards Board dispõe que a principal demonstração financeira é uma
demonstração de recebimentos e pagamentos de caixa quando uma entidade do sector público
prepara as suas demonstrações financeiras de acordo com essa IPSAS.
• Outros exemplos de uma única demonstração financeira, cada uma das quais incluiria as
respectivas notas, são:
o Balanço.
o Demonstração dos resultados ou demonstração de actividades.
10
o Demonstração de resultados retidos.
o Demonstração de fluxos de caixa.
o Demonstração de activos e passivos que não inclui o capital próprio dos proprietários.
o Demonstração de alterações no capital próprio dos proprietários.
o Demonstração de réditos e de gastos.
o Demonstração de operações por linhas de produtos.
A9. A ISA 210 estabelece requisitos e dá orientação sobre a determinação da aceitabilidade da estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável.¨(5) A ISA 800 trata de considerações especiais quando as
demonstrações financeiras são preparadas de acordo com uma estrutura conceptual com finalidade
especial.¨(6)
A10. Devido à importância da premissa para a condução de uma auditoria, exige-se que o auditor
obtenha acordo da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação de que
reconhecem e entendem que têm as responsabilidades estabelecidas no parágrafo A2 como uma
pré condição para aceitar o trabalho de auditoria.¨(7)
Considerações Específicas a Auditorias no Sector Público
A11. Os mandatos para auditorias das demonstrações financeiras das entidades do sector público
podem ser mais vastos que os das outras entidades. Em consequência, a premissa, relativa às
responsabilidades da gerência, sobre a qual é conduzida uma auditoria das demonstrações
financeiras de uma entidade do sector público pode incluir responsabilidades adicionais, tal como a
responsabilidade relativas à execução de transacções e acontecimentos de acordo com a lei,
regulamento ou outra autoridade.¨(8)
Forma da Opinião do Auditor (Ref: Pará..8)
A12. A opinião expressa pelo auditor é sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em
todos os aspectos materiais, de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. A
forma da opinião do auditor dependerá, porém, da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável
e de qualquer lei ou regulamento aplicável. A maior parte das estruturas conceptuais de relato
financeiro inclui requisitos relativos à apresentação das demonstrações financeiras; para tais
estruturas conceptuais, a preparação das demonstrações financeiras de acordo com estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável inclui a apresentação.
A13. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável for uma estrutura conceptual de
apresentação apropriada, como é geralmente o caso das demonstrações financeiras com finalidade
geral, a opinião exigida pelas ISAs é sobre se as demonstrações estão apropriadamente
apresentadas, em todos os aspectos materiais, ou dão uma imagem verdadeira e apropriada.
Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável for uma estrutura de conformidade, a
opinião exigida é sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os aspectos
materiais, de acordo com a estrutura conceptual. Salvo especificamente declarado de forma
diferente, as referências nas ISAs à opinião do auditor cobrem ambas as formas de opinião.
Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras (Ref:

Pará.14)
11
A14. O auditor está sujeito a requisitos éticos relevantes, incluindo os que digam respeito a
independência, com relação aos trabalhos de auditoria de demonstração financeira. Os requisitos
éticos relevantes compreendem geralmente as Partes A e B do Código de Ética para s Contabilistas
Profissionais (o Código da IFAC) da International Federation of Accountants relativos a uma
auditoria de demonstrações financeiras juntamente com os requisitos nacionais que sejam mais
restritivos.
A15. A Parte A do Código da IFAC estabelece os princípios fundamentais de ética profissional relevantes
para o auditor quando conduzir uma auditoria de demonstrações financeiras e proporcionar uma
estrutura conceptual para aplicar esses princípios. Os princípios fundamentais que se exige ao
auditor para dar cumprimento ao Código da IFAC são:
(a) Integridade;
(b) Objectividade;
(c) Competência profissional e zelo devido;
(d) Confidencialidade; e
(e) Comportamento Profissional.
A Parte B do Código da IFAC ilustra como a estrutura conceptual deve ser aplicada em situações
específicas.
A16. No caso de um trabalho de auditoria é no interesse público e, por conseguinte, exigido pelo Código
da IFAC, que o auditor seja independente da entidade sujeita a auditoria. O Código da IFAC
descreve a independência como compreendendo não só independência mental como
independência na aparência. A independência do auditor da entidade salvaguarda a capacidade do
auditor formar uma opinião sem ser afectado por influências que possam comprometer a opinião. A
independência aumenta a capacidade do auditor de agir com integridade, ser objectivo e manter
uma atitude de cepticismo profissional.
A17. A Norma Internacional sobre Controlo de Qualidade (ISQC) 1¨(9), ou requisitos nacionais que sejam
pelo menos tão exigentes¨(10) tratam das responsabilidades da firma por estabelecer e manter o
seu sistema de controlo de qualidade para trabalhos de auditoria. A ISQC 1 estabelece as
responsabilidades da firma por estabelecer políticas e procedimentos concebidos para lhe
proporcionarem segurança razoável de que a firma e o seu pessoal cumprem os requisitos éticos
relevantes, incluindo os que digam respeito a independência.¨(11) A ISA 220 estabelece as
responsabilidades do sócio responsável pelo trabalho com respeito aos requisitos éticos relevantes.
Estas incluem ficar alerta, através da observação e de fazer indagações como necessário, para
prova de incumprimento de relevantes requisitos éticos por membros da equipa do trabalho
determinando a acção apropriada se chegou ao conhecimento do sócio responsável pelo trabalho
matérias que indiquem que membros da equipa de trabalho não cumpriram requisitos éticos
relevantes, e formar uma conclusão sobre o cumprimento de requisitos de independência que se
apliquem ao trabalho de auditoria.¨(12) A ISA 220 reconhece que a equipa de trabalho tem o direito
de confiar no sistema de controlo de qualidade da firma para satisfazer as suas responsabilidades
com respeito a procedimentos de controlo de qualidade aplicáveis ao trabalho individual, salvo se
informação proporcionada pela firma ou outras partes sugerir o contrário.
Cepticismo Profissional (Ref: Pará. 15)
12
A18. O cepticismo profissional inclui estar alerta para, por exemplo:
• Prova de auditoria que contradiga outra prova de auditoria obtida.
• Informação que ponha em questão a fiabilidade de documentos e as respostas a indagações a

serem usados como prova de auditoria.
• Condições que indiquem possível fraude.
• Circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos

pelas ISAs.
A19. É necessário manter cepticismo profissional em toda a auditoria se o auditor quiser, por exemplo,
reduzir os riscos de:
• Deixar passar circunstâncias não usuais.
• Generalizar ao extrair conclusões de observações de auditoria.
• Usar pressupostos não apropriados ao determinar a natureza, tempestividade e extensão dos

procedimentos de auditoria e ao avaliar os respectivos resultados.
A20. O cepticismo profissional é necessário para a avaliação crítica da prova de auditoria. Tal inclui pôr
em dúvida prova de auditoria contraditória e a fiabilidade de documentos e de respostas a
indagações e de outras informações obtidas da gerência e dos encarregados da governação.
Também inclui a consideração da suficiência e apropriação da prova de auditoria obtida à luz das
circunstâncias, por exemplo no caso em que existam factores de fraude e um único documento, de
uma natureza que seja susceptível de fraude, seja a única prova de suporte para uma quantia
material de demonstração financeira.
A21. O auditor pode aceitar registos e documentos como genuínos salvo se o auditor tiver razoes para
crer o contrário. Apesar de tudo, exige-se que o auditor considere a fiabilidade da informação a ser
usada como prova de auditoria.¨(13) Nos casos de dúvida acerca da fiabilidade da informação ou de
indicações de possível fraude (por exemplo, se condições identificadas durante a auditoria fazem
com que o auditor creia que um documento possa não ser autêntico ou que os termos de um
documento possam ter sido falsificados), a ISA exige que o auditor investigue mais e determine que
modificações ou adições aos procedimentos de auditoria são necessárias para resolver o
assunto.¨(14)
A22. Não se espera que o auditor não tenha em atenção a experiência passada da honestidade e
integridade da gerência da entidade e dos encarregados da governação. Apesar de tudo, a crença
de que a gerência e os encarregados da governação são honestos e têm integridade não liberta o
auditor da necessidade de manter cepticismo profissional nem permite que o auditor fique satisfeito
com prova de auditoria menos que persuasiva quando obtiver segurança razoável.
Julgamento Profissional (Ref: Pará. 16)

A23. O julgamento profissional é essencial para a devida conduta de uma auditoria. Isto é porque a
interpretação de requisitos éticos relevantes e as ISAs e as decisões fundamentadas exigidas
durante a auditoria não podem ser feitas sem a aplicação de conhecimentos e experiência
relevantes para os factos e circunstâncias. O julgamento profissional é necessário em particular no
que respeita a decisões acerca de:
13
• Materialidade e risco de auditoria.
• A natureza, tempestividade, e extensão de procedimentos de auditoria para satisfazer os

requisitos das ISAs e recolher prova de auditoria.
• Avaliar se foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente, e se mais necessidades a

satisfazer para atingir os objectivos das ISAs e por esse meio, os objectivos gerais do auditor.
• A avaliação dos julgamentos do auditor na aplicação de estrutura conceptual de relato financeiro

aplicável.
• A retirada de conclusões baseadas na prova de auditoria obtida, por exemplo, avaliar a

razoabilidade das estimativas feitas pela gerência na preparação das demonstrações
financeiras.
A24. A característica distinta do julgamento profissional que se espera de um auditor é que este é
exercido por um auditor, cujo estágio, conhecimentos e experiência contribuíram para desenvolver
as competências necessárias para chegar a julgamentos razoáveis.
A25. O exercício de julgamento profissional em qualquer caso particular baseia-se nos factos e
circunstâncias que sejam conhecidos do auditor. As consultas sobre matérias difíceis ou
contenciosas no decurso da auditoria, não só dentro da equipa de trabalho mas também entre a
equipa de trabalho e outros ao nível apropriado dentro ou fora da firma, tal como o exigido pela ISA
220¨(15), ajudam o auditor a fazer julgamentos fundamentados e razoáveis.
A26. O julgamento profissional pode ser avaliado com base sobre se o julgamento atingido reflecte uma
aplicação competente de princípios de auditoria e de contabilidade e é apropriado à luz dos factos e
circunstâncias que eram conhecidos do auditor à data do relatório do auditor, e consistente com os
mesmos.
A27. O julgamento profissional necessita ser exercido ao longo da auditoria. Também necessita ser
apropriadamente documentado. A este respeito, exige-se que o auditor prepare documentação de
auditoria suficiente para habilitar um auditor experiente, que não tenha prévia ligação com a
auditoria, compreenda os julgamentos profissionais significativos feitos para atingir as conclusões
sobre matérias significativas que decorreram durante a auditoria.¨(16) O julgamento profissional não
deve ser usado como justificação para as decisões que não sejam suportadas de forma diferente
pelos factos e circunstâncias do trabalho ou prova de auditoria apropriada suficiente.
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente e Risco de Auditoria (Ref: Pará. 5 e 17)

Suficiência e Apropriação da Prova de Auditoria
A28. A prova de auditoria é necessária para suportar a opinião e relatório do auditor. É por natureza
acumulativa e é principalmente obtida a partir de procedimentos de auditoria executados no decurso
da auditoria. Pode, contudo, incluir também informação obtida de outras fontes tais como auditorias
anteriores (contanto que o auditor tenha determinado se ocorreram alterações desde a anterior
auditoria que possam afectar a sua relevância para a auditoria corrente)¨(17) ou os procedimentos
de controlo de qualidade de uma firma para a aceitação e continuação de clientes. Além de outras
fontes dentro e fora da entidade, os registos contabilísticos da entidade são uma fonte importante de
prova de auditoria. Também, a informação que pode se usada como prova de auditoria pode ter sido
preparada por um perito empregado ou contratado pela entidade. a prova de auditoria compreende
14
não só informação que suporta e corrobora as asserções da gerência, mas também qualquer
informação que contradiga tais asserções. Além disso, em alguns casos, a falta de informação (por
exemplo, a recusa da gerência de proporcionar uma declaração pedida) é usada pelo auditor, e por
isso, também constitui prova de auditoria. A maior parte do trabalho do auditor na formação da
opinião do auditor consiste em obter e avaliar prova de auditoria.
A29. A suficiência e apropriação da prova de auditoria estão inter-relacionadas. Suficiência é a medida da

quantidade de prova de auditoria. A quantidade de prova de auditoria necessária é afectada pela
avaliação do auditor dos riscos de distorção (quanto mais altos os riscos avaliados, mais prova de
auditoria é provavelmente exigida) e também a qualidade de tal prova de auditoria (quanto mais alta
qualidade, menos pode ser necessária). A obtenção de mais prova de auditoria pode, contudo, não
compensar a sua pobre qualidade.
A30. A apropriação é a medida da qualidade da prova de auditoria; isto é, a sua relevância e a sua
fiabilidade em proporcionar suporte para as conclusões em que se baseia a opinião do auditor. A
fiabilidade da prova é influenciada pela sua fonte e pela sua natureza, e é dependente das
circunstâncias individuais segundo as quais é obtida.
A31. Se foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente para reduzir o risco de auditoria a um nível
aceitavelmente baixo, e por isso habilitar o auditor a tirar conclusões sobre as quais baseia a opinião
do auditor, é uma matéria de julgamento profissional. A ISA 500 e outras ISAs relevantes
estabelecem requisitos adicionais e proporcionam mais orientação aplicável em toda a auditoria com
respeito às considerações do auditor na obtenção de prova de auditoria apropriada suficiente.
Risco de Auditoria
A32. O risco de auditoria é uma função dos riscos de distorção material e do risco de detecção. A
avaliação dos riscos é baseada em procedimentos de auditoria para obter a informação necessária
para essa finalidade e de prova obtida ao longo da auditoria. A avaliação dos riscos é uma matéria
de julgamento profissional, e não uma matéria capaz de mensuração precisa.
A33. Para as finalidades das ISAs, o risco de auditoria não inclui o risco de o auditor poder expressar
uma opinião de que as demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas quando não
estão. O risco é geralmente insignificante. Ainda, o risco de auditoria é um termo técnico relativo ao
processo de auditoria; não se refere aos riscos de negócio do auditor tais como perda proveniente
de litígio, publicidade adversa, ou outros acontecimentos que surjam em ligação com a auditoria de
demonstrações financeiras.
Riscos de Distorção Material
A34. Os riscos de distorção material podem existir a dois níveis:
• O nível de demonstração financeira global; e
• O nível de asserção para classes de transacções, saldos de conta, e divulgações.
A35. Os riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira global referem-se aos riscos de
distorção material que se relacionam profundamente com as demonstrações financeiras como um
todo e afectam potencialmente muitas asserções.
A36. Os riscos de distorção material ao nível de asserção são avaliados a fim de determinar a natureza,
oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria adicionais necessários para obter prova de
auditoria apropriada suficiente. Esta prova habilita o auditor a expressar uma opinião sobre as
15
demonstrações financeiras a um nível de risco de auditoria aceitavelmente baixo. Os auditores
usam variadas abordagens para dar cumprimento ao objectivo de avaliar os riscos de distorção
material. Por exemplo, o auditor pode fazer uso de um modelo que expresse o relacionamento geral
dos componentes do riscos de auditoria em termos matemáticos para chegar a um nível aceitável
de risco de detecção. Alguns auditores acham tal modelo útil quando planeiam procedimentos de
auditoria.
A37. Os riscos de distorção material ao nível de asserção consistem de dois componentes: risco inerente
e risco de controlo. O risco inerente e o risco de controlo são os riscos da entidade; eles existem
independentemente do risco de auditoria das demonstrações financeiras.
A38. O risco inerente é mais elevado para algumas asserções e respectivas classes de transacções,
saldos de conta, e divulgações do que para outras. Por exemplo, pode ser mais elevado para
cálculos complexos ou para contas que consistam de quantias derivadas de estimativas
contabilísticas que estejam sujeitas a incerteza de estimação significativa. As circunstâncias
externas que dão origem a riscos de negócio podem também influenciar o risco inerente. Por
exemplo, desenvolvimentos tecnológicos podem tornar um dado produto obsoleto, causando por
isso que os inventários fiquem mais susceptíveis de sobrevalorização. Os factores da entidade e do
seu ambiente que se relacionam com várias ou todas as classes de transacções, saldos de contas
ou divulgações podem também influenciar o risco inerente relativo a uma asserção específica. Tais
factores podem incluir, por exemplo, uma falta de fundo de maneio suficiente para continuar as
operações ou um sector em declínio caracterizado por um grande número de falências de negócios.
A39. O risco de controlo é uma função da eficácia da concepção, implementação e manutenção do

controlo interno pela gerência para tratar riscos identificados que ameacem a consecução dos
objectivos da entidade relevantes para a preparação das demonstrações financeiras da entidade.
Porém, o controlo interno, não importa se bem ou mal concebido e operado, só pode reduzir, mas
não eliminar, os riscos de distorção material, devido às limitações inerentes do controlo interno.
Estas incluem, por exemplo, a possibilidade de erros ou falhas humanas, ou de os controlos serem
ultrapassados por conluio ou derrogação não apropriada da gerência. Consequentemente, existirá
sempre algum risco de controlo. As ISAs proporcionam as condições pelas quais se exige que o
auditor teste, ou possa escolher testar, a eficácia operacional dos controlos na determinação da
natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos a serem executados.¨(18)
A40. As ISAs não referem geralmente o risco inerente e o risco de controlo separadamente, mas em vez
disso uma avaliação combinada dos “riscos de distorção material”. Porém, o auditor pode fazer
avaliações separadas ou combinadas do risco inerente e de controlo dependendo das técnicas ou
metodologias de auditoria preferidas e de considerações práticas. A avaliação dos riscos de
distorção material pode ser expressa em termos quantitativos, tal como em percentagens, ou em
termos não quantitativos. Em qualquer caso, a necessidade de o auditor fazer avaliações
apropriadas do risco é mais importante do que as diferentes abordagens pelas quais podem ser
feitas.
A41. A ISA 315 estabelece os requisitos e proporciona orientação na identificação e avaliação dos riscos
de distorção material aos níveis de demonstração financeira e de asserção.
Risco de Detecção
A42. Para um dado nível de risco de auditoria, o nível aceitável de risco de detecção tem um
relacionamento inverso com os riscos avaliados de distorção material ao nível de asserção. Por
exemplo, quanto maiores os riscos de distorção material que o auditor crê que existam, tanto menos
16
se pode esperar do risco de detecção e, consequentemente, tanto mais persuasiva a prova de
auditoria exigida pelo auditor.
A43. O risco de detecção relaciona-se com a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos do
auditor que sejam determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um nível
aceitavelmente baixo. É portanto função da eficácia de um procedimento de auditoria e da sua
aplicação pelo auditor. Matérias tais como:
• planeamento adequado;
• correcta atribuição de pessoal à equipa de trabalho;
• a aplicação de cepticismo profissional; e
• supervisão e revisão do trabalho de auditoria executado,
ajudam a aumentar a eficácia de um procedimento de auditoria e a reduzir a possibilidade de um

auditor poder seleccionar um procedimento de auditoria não apropriado, aplicar mal um
procedimento de auditoria apropriado, ou interpretar mal só resultados da auditoria.
A44. A ISA 300¨(19) e a ISA 330 estabelecem requisitos e proporcionam orientação no planeamento de
uma auditoria de demonstrações financeiras e as respostas do auditor aos riscos avaliados. O risco
de detecção, contudo, só pode ser reduzido, não eliminado, por causa das limitações inerentes de
uma auditoria. Consequentemente, existirá sempre algum risco de detecção.
Limitações Inerentes de uma Auditoria
A45. Não se espera que o auditor reduza, e não possa, o risco de detecção a zero e não possa por isso
obter segurança absoluta de que as demonstrações financeiras estão isentas de distorção material
devido a fraude ou a erro. Tal é porque existem limitações inerentes de uma auditoria, que resultam
que a maior parte da prova de auditoria sobre a qual o auditor tira conclusões e baseia a opinião do
auditor é mais persuasiva que conclusiva. As limitações inerentes de uma auditoria provêm de:
• A natureza do relato financeiro;
• A natureza dos procedimentos de auditoria; e
• A necessidade de a auditoria ser conduzida dentro de um período razoável de tempo e a um

custo razoável.
A Natureza do Relato Financeiro
A46. A preparação de demonstrações financeiras envolve julgamento da gerência na aplicação dos

requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pela entidade aos factos e
circunstâncias da entidade. Além disso, muitos itens de demonstração financeira envolvem decisões
ou avaliações subjectivas ou um grau de incerteza, e existe uma variedade de interpretações ou
julgamentos aceitáveis que podem ser feitos. Consequentemente, alguns itens de demonstração
financeira estão sujeitos a um nível inerente de variabilidade que não pode ser eliminado pela
aplicação de procedimentos de auditoria adicionais. Por exemplo, tal é muitas vezes o caso no que
respeita a determinadas estimativas contabilísticas. Apesar de tudo, as ISAs exigem que o auditor
dê consideração específica quanto a se as estimativas contabilísticas são razoáveis no contexto da
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável e respectivas divulgações, e aos aspectos
qualitativos das práticas contabilísticas da entidade, incluindo indicadores de possíveis preconceitos
17
nos julgamentos da gerência.¨(20)
A Natureza dos Procedimentos de Auditoria
A47. Existem limitações práticas e legais na capacidade do auditor obter prova de auditoria. Por exemplo:
• Existe a possibilidade de a gerência ou outros não proporcionarem, intencionalmente ou não, a

informação completa que seja relevante para a preparação das demonstrações financeiras ou
que tenha sido pedida pelo auditor. Consequentemente, o auditor não pode estar certo da
plenitude da informação, mesmo que o auditor tenha executado procedimentos de auditoria para
obter segurança de que foi obtida toda a informação relevante.
• A fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados concebidos para

a esconder. Por isso, os procedimentos de auditoria usados para recolher prova de auditoria
podem ser ineficazes para detectar uma distorção intencional que envolva, por exemplo, conluio
para falsificar documentação que faça com que o auditor creia que a prova de auditoria é válida
quando não é. O auditor não está treinado para ser um perito, nem se espera que o seja, na
autenticação de documentos.
• Uma auditoria não é uma investigação oficial sobre alegadas malfeitorias. Consequentemente,
não se dá ao auditor específicos poderes legais, tal como o poder de busca, que pode ser
necessário para tal investigação.
Oportunidade do Relato Financeiro e o Equilíbrio entre Beneficio e Custo
A48. A matéria de dificuldade, tempo ou custo envolvidos não é por si mesmo uma base válida para o
auditor omitir um procedimento de auditoria relativamente ao qual não existe alternativa ou que seja
satisfeito com prova de auditoria que seja menos que persuasiva. O planeamento apropriado ajuda
a tornar suficientes tempos e recursos disponíveis para a condução da auditoria. Não obstante tal, a
relevância da informação, e por esta via o seu valor, tende a diminuir ao longo do tempo, e existe
um equilíbrio a ser procurado entre a fiabilidade da informação e o seu custo. Tal é reconhecido em
determinadas estruturas conceptuais de relato financeiro (ver, por exemplo, a “Estrutura Conceptual
para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras” do IASB). Por isso, existe uma
expectativa dos utentes das demonstrações financeiras que o auditor formará uma opinião sobre as
demonstrações financeiras dentro de um período razoável de tempo e a um custo razoável,
reconhecendo que é impraticável tratar toda a informação que possa existir ou atacar todas as
matérias exaustivamente no pressuposto de que informação está errada ou é fraudulenta até prova
em contrário.
A49. Consequentemente, é necessário que o auditor:
• Planeie a auditoria de forma que ela seja executada de uma maneira eficaz;
• Dirija o seu esforço para áreas que contenham os mais esperados riscos de distorção material,
quer devido quer a erro ou a fraude, com correspondentemente menos esforço dirigido para
outras áreas; e
• Use testes e outros meios de examinar populações quanto a distorções.
A50. À luz das abordagens descritas no parágrafo A49, as ISAs contêm requisitos para o planeamento e
desempenho da auditoria e esigem que o auditor, entre outras coisas:
• Tenha uma base para a identificação e avaliação dos riscos de distorção material aos níveis de
18
demonstração financeira e de asserção executando procedimentos de avaliação do risco e
respectivas actividades;¨(21) e
• Use testes e outros meios de examinar a população de uma maneira que proporcione uma base
razoável para o auditor extrair conclusões acerca da população.¨(22)
Outras Matérias que Afectam as Limitações Inerentes de uma Auditoria
A51. No caso de determinadas asserções ou de assuntos em causa, os potenciais efeitos das limitações
inerentes na capacidade do auditor detectar distorções materiais são particularmente significativas.
Tais asserções ou assuntos incluem:
• Fraude, particularmente a fraude que envolva a gerência sénior ou conluio. Ver ISAS 240 para
debate adicional.
• A existência e plenitude de relacionamentos e de transacções com partes relacionadas. Ver ISA

550¨(23) para debate adicional.
• A ocorrência de incumprimentos de leis e regulamentos. Ver ISA 250 (Refeita)¨(24) para debate
adicional.
• Acontecimentos ou condições futuras que façam com que uma entidade deixe de ser uma
continuidade. Ver ISA 570¨(25) para debate adicional.
As ISAs relevantes identificam procedimentos de auditoria específicos para ajudar ou mitigar o efeito
das limitações inerentes.
A52. Devido às limitações inerentes de uma auditoria, existe um risco inevitável de que algumas
distorções materiais das demonstrações possam não ser detectadas, mesmo que a auditoria seja
devidamente planeada e executada de açodo com as ISAs. Consequentemente, a descoberta
subsequente de uma distorção material das demonstrações financeiras que resulte de fraude ou de
erro não indicia por si um fracasso na condução de uma auditoria de açodo com as ISAs. Porém, as
limitações inerentes de uma auditoria não são uma justificação para o auditor ficar satisfeito com
prova de auditoria menos que persuasiva. Se um auditor executou uma auditoria de acordo com as
ISAs é determinado pelos procedimentos de auditoria executados nas circunstâncias, a suficiência e
apropriação da prova de auditoria obtida em consequência dos mesmos e a adequação do relatório
do auditor baseado numa avaliação dessa prova à luz dos objectivos gerais do auditor.
Condução de uma Auditoria de Acordo com as ISAs

Natureza das ISAs (Ref: Pará.18)
A53. As ISAs, tomadas em conjunto, proporcionam as normas para o trabalho do auditor ao preencherem
os objectivos gerais do auditor. As ISAs tratam das responsabilidades gerais do auditor, bem como
as considerações adicionais do auditor relevantes para a aplicação dessas responsabilidades a
tópicos específicos.
A54. O âmbito, data de eficácia e qualquer limitação específica da aplicabilidade de uma ISA específica
estão bem claros na ISA. Salvo disposto em contrário na ISA, permite-se que o auditor aplique uma
ISA antes da data nela especificada.
A55. Ao executar uma auditoria, pode ser exigido ao auditor que cumpra requisitos legais ou
regulamentares além dos da ISA. As ISAs não derrogam leis e regulamentos que regem uma
19
auditoria de demonstrações financeiras. No caso de essas leis e regulamentos diferirem das ISAs,
uma auditoria conduzida apenas de acordo com leis ou regulamentos não cumprirá
automaticamente as ISAs.
A56. O auditor pode também conduzir a auditoria de acordo não só com as ISAs como com as normas de
auditoria de uma jurisdição ou país específicos. Em tais casos, além de cumprir com cada uma das
ISAs relevantes para a auditoria, pode ser necessário que o auditor execute procedimentos de
auditoria adicionais a fim de cumprir com as normas relevantes dessa jurisdição ou desse país.
Considerações Específicas a Auditorias no Sector Público
A57. As ISAs são relevantes para trabalhos do sector público. As responsabilidades do auditor do sector
público podem, porém, ser afectadas pelo mandato de auditoria, ou por obrigações das entidades
do sector público decorrentes de lei, regulamento, ou de outra autoridade (tal como directivas
ministeriais, requisitos da política governamental, ou resoluções da legislatura), que podem abranger
um âmbito mais basto que uma auditoria de demonstrações financeiras de acordo coma s ISAs.
Estas responsabilidades adicionais não são tratadas nas ISAs. Elas podem ser tratadas nas
tomadas de posição da International Organization of Supreme Audit Institutions ou de
normalizadores nacionais, ou em orientação desenvolvida por agências governamentais de
auditoria.
Conteúdo das ISAs (Ref: Pará. 19)
A58. Além dos objectivos e requisitos (os requisitos são expressos nas ISAs usando “deve”), uma ISA
contém orientação relacionada na forma de aplicação e de outro material explicativo. Pode também
conter material introdutório que proporciona contexto relevante para a devida compreensão da ISA,
e definições. Todo o texto da ISA é, por isso, relevante para a compreensão dos objectivos expostos
numa ISA e a devida aplicação dos requisitos de uma ISA.
A59. Quando necessário, a aplicação e outro material explicativo proporciona explicação adicional dos
requisitos de uma ISA e orientação para os levar a efeito. Em particular, podem:
• Explicar mais precisamente o que um requisito significa ou se destina a cobrir.
• Incluir exemplos de procedimentos que podem ser apropriados nas circunstâncias.
Embora tal orientação não imponha em si um requisito, é relevante para a devida aplicação dos
requisitos de uma ISA. A aplicação e outro material explicativo pode também proporcionar
informação de suporte em matérias tratadas numa ISA,
A60. Os apêndices fazem parte da aplicação e de outro material explicativo. A finalidade e o uso
pretendido de um apêndice são explicados no corpo da respectiva ISA ou dentro do título e
introdução do próprio apêndice.
A61. O material introdutório pode incluir, conforme necessário, matérias tais como explicações sobre:
• A finalidade e âmbito da ISA, incluindo como a ISA se relaciona com outras ISAs.
• O assunto em causa da ISA.
• As respectivas responsabilidades do auditor e de outros em relação ao assunto em causa da

ISA.
20
• O contexto em que a ISA é criada.
A62. Uma ISA pode incluir, numa secção separada sob o título “Definições”, uma descrição dos
significados atribuídos a determinados termos para fins das ISAs. Estas são dadas para ajudar na
aplicação e interpretação consistente das ISAs e não se destinam a derrogar definições que possam
ser estabelecidas para outras finalidade, que na lei, na regulamentação ou de forma diferente. Salvo
indicado em contrário, esses termos transmitem os mesmos significados em todas as ISAs. O
Glossário de Termos relativos às Normas Internacionais emitidas pelo International Auditing and
Assurance Standards Board no Manual de Tomadas de Posição de Auditoria, Garantia de
Fiabilidade e Ética publicado pela IFAC contém uma lista completa de termos definidos nas ISAs.
Também inclui descrições de outros termos encontrados nas ISAs para ajudar na interpretação e
tradução comuns e consistentes.
A63. Sempre que apropriado, são incluídas considerações adicionais específicas de auditorias de
pequenas entidades dentro da aplicação e material explicativo de uma ISA. Estas considerações
adicionais ajudam na aplicação dos requisitos da ISA na auditoria de tais entidades. Não limitam ou
reduzem, porém, a responsabilidade do auditor em aplicar e cumprir os requisitos das ISAs.
Considerações Específicas a Entidades Mais Pequenas
A64. Para fins de especificar considerações adicionais a auditorias de entidades mais pequenas, uma
“pequena entidade” refere-se a uma enidade que tipicamente possui características qualitativas tais
como:
(a) Concentração da propriedade e gerência num pequeno número de indivíduos (muitas vezes um
indivíduo único – seja uma pessoa natural seja uma outra empresa que possui a entidade
contanto que o proprietário exiba as características qualitativas relevantes); e
(b) Uma ou mais das seguintes:
(i) Transacções lineares ou não complicadas;
(ii) Escrituração simples;
(iii) Poucas linhas de negócios e poucos produtos dentro das linhas de negócios;
(iv) Poucos controlos internos;
(v) Poucos níveis de gerência com responsabilidade por uma vasta gama de controlos; ou
(vi) Pouco pessoal, muitos tendo uma vasta variedade de deveres.
Estas características qualitativas não são exaustivas, elas não são exclusivas das pequenas
entidades, e as pequenas entidades não apresentam necessariamente todas estas características.
A65. As considerações específicas a pequenas entidades incluídas nas ISAs foram principalmente
desenvolvidas tendo em mente as entidades não cotadas. Porém, algumas das considerações
podem ser úteis nas auditorias de entidades cotadas mais pequenas.
A66. As ISAs referem-se ao proprietário de uma entidade mais pequena que esteja envolvido na gerência
da entidade numa base diária como o “proprietário-gerente”.
Objectivos Expostos nas ISAs Individuais (Ref: Pará. 21)
21
A67. Cada ISA contém um ou mais objectivos que proporcionam uma ligação entre os requisitos e os
objectivos gerais do auditor. Os objectivos de uma ISA individual servem para focar o auditor no
desfecho desejado da ISA, embora sendo suficientemente específica para ajudar o auditor a:
• Compreender o que necessita de ser cumprido e, quando necessário, oa meios apropriados de

o fazer; e
• Decidir sobre devem ser postas mais necessidades para as atingir nas circunstâncias
particulares da auditoria.
A68. Os objectivos devem ser entendidos no contexto dos objectivos gerais do auditor expostos no
parágrafo 11 desta ISA. Como com os objectivos gerais do auditor, a capacidade de atingir um
objectivo individual está igualmente sujeita às limitações inerentes de uma auditoria.
A69. Ao usar os objectivos, exige-se que o auditor tenha em atenção os inter-relacionamentos entre as
ISAs. Isto éassim porque como indicado no parágrafo A53, a ISA trata em alguns casos
responsabilidades gerais e em outros a aplicação dessas responsabilidades a tópicos específicos.
Por exemplo, esta ISA exige que o auditor adopte uma atitude de cepticismo profissional; tal
énecessário em todos os aspectos de planeamento e de execução de uma auditoria mas não é
repetido como um requisito de cada ISA. A um nível mais pormenorizado, a ISA 315 e a ISA 330
contêm, entre outras coisas, objectivos e requisitos que tratam das responsabilidades do auditor em
identificar e avaliar os riscos de distorção material e conceber e executar procedimentos de auditoria
adicionais para responder a esses riscos avaliados, respectivamente; estes objectivos e requisitos
aplicam-se em toda a auditoria. Uma ISA que trate de aspectos específicos da auditoria (por
exemplo, ISA 540 pode expandir na forma como os objectivos e requisitos de ISAs tais como a ISA
351 e ISA 330 devem ser aplicados em relação ao assunto da ISA mas não os repete. Assim, ao
atingir o objectivo exposto na ISA 540, o auditor tem em atenção os objectivos e requisitos de outras
ISAs relevantes.
Uso de Objectivos para Determinar a Necessidade de Procedimentos Adicionais de Auditoria (Ref: Pará.
21(a))
A70. Os requisitos das ISAs são concebidos para habilitar o auditor a atingir os objectivos especificados
nas ISAs, e por conseguinte os objectivos gerais do auditor. Espera-se por isso que a devida
aplicação dos requisitos das ISAs pelo auditor proporcione uma base suficiente para a consecução
dos objectivos do auditor. Porém, devido às circunstâncias dos trabalhos de auditoria variarem
largamente e todas as circunstâncias não poderem ser antecipadas nas ISAs, o auditor é
responsável por determinar os procedimentos de auditoria necessários para preencher os requisitos
das ISAs e atingir os objectivos. Nas circunstâncias de um trabalho, podem existir matérias
particulares que exijam que o auditor execute procedimentos de auditoria além dos exigidos pelas
ISAs para satisfazer os objectivos especificados nas ISAs.
Uso de Objectivos para Avaliar Se Foi Obtida Prova de Auditoria Apropriada Suficiente (Ref: Pará. 21(b))
A71. Exige-se que o auditor use os objectivos para avaliar se foi obtida prova de auditoria apropriada
suficiente no contexto dos objectivos gerais do auditor. Se em consequência o auditor concluir que a
prova de auditoria não é suficiente e apropriada, então o auditor pode seguir uma ou mais das
seguintes abordagens para cumprir o requisito do parágrafo 21(b):
• Avaliar se foi obtida, ou se será, prova de auditoria relevante adicional em consequência de

cumprir outras ISAs;
22
• Aumentar o trabalho executado na aplicação de um ou mais requisitos;
• Executar outros procedimentos que o auditor julgue necessários nas circunstâncias.
Quando se espere que nada do atrás referido seja prático ou possível nas circunstâncias, o auditor
não será capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente e é exigido pelas IASs que
determine o efeito no relatório do auditor ou na capacidade do auditor concluir o trabalho.
Cumprimento dos Requisitos Relevantes
Requisitos Relevantes (Ref: Pará.22)
A72. Em alguns casos, uma ISA (e portanto todos os seus requisitos) pode não ser relevante nas
circunstâncias. Por exemplo, se uma entidade não tem uma função de auditoria interna, nada na
ISA 610¨(26) é relevante.
A73. Dentro de uma ISA relevante, podem existir requisitos condicionais. Tal requisito é relevante quando
as circunstâncias visionadas no requisito se aplicam e a condição existe. Em geral, o
condicionalismo de um requisito será explícito ou implícito, por exemplo:
• O requisito para modificar a opinião do auditor se existir uma limitação de âmbito¨(27) representa
um requisito condicional explícito.
• O requisito de comunicar deficiências significativas no controlo interno identificadas durante a

auditoria aos encarregados da governação,¨(28) que depende da existência de tais deficiências
significativas identificadas; e o requisito de obter prova de auditoria apropriada suficiente
respeitante à apresentação e divulgação de informação por segmentos de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável¨(29), que depende dessa estrutura conceptual
de relato exigir ou permitir tal divulgação, representam requisitos condicionais implícitos.
Em alguns casos, um requisito pode ser expresso como sendo condicional em lei ou regulamento
aplicável. Por exemplo, pode ser pedido ao auditor que se retire do trabalho de auditoria, quando a
retirada é possível segundo lei ou regulamento aplicável, ou pode ser pedidos ao auditor que faça
algo, salvo proibido por lei ou regulamento. Dependendo das circunstâncias,, a permissão ou
proibição legal ou regulamentar podem ser explicitas ou implícitas.
Afastamento de um Requisito (Ref: Pará. 23)
A74. A ISA 230) estabelece os requisitos de documentação nas circunstâncias excepcionais em que o
auditor se afasta de um requisito relevante.¨(30) As ISAs não pedem o cumprimento de um requisito
que não seja relevante nas circunstâncias da auditoria.
Fracasso em Atingir um Objectivo (Ref: Pará 24)
A75. Se um objectivo foi atingido ou não é uma matéria para o julgamento profissional do auditor. Esse
julgamento toma em conta os resultados dos procedimentos de auditoria executados no
cumprimento dos requisitos das ISAs, e a avaliação do auditor sobre se foi obtida prova de auditoria
apropriada suficiente e sobre mais necessidades a serem satisfeitas nas circunstâncias particulares
da auditoria para atingir os objectivos expostos nas ISAs. Consequentemente, as circunstâncias que
podem dar origem a um fracasso para atingir um objectivo incluem aquelas que:
• Fazem com que o auditor deixe de cumprir os requisitos relevantes de uma ISA.
23
• Resultam em não ser praticável ou possível para o auditor levar a efeito os procedimentos de
auditoria adicionais ou obter mais prova de auditoria como determinado a partir do uso dos
objectivos de acordo com o parágrafo 21, por exemplo devido a uma limitação na prova de
auditoria disponível.
A76. A documentação de auditoria que satisfaça os requisitos da ISA 230 e os requisitos específicos de
documentação de outras ISAs relevantes proporciona prova da base de um auditor para uma
conclusão acerca da consecução dos objectivos gerais do auditor. Embora não seja necessário que
um auditor documente separadamente (como numa lista de verificações, por exemplo) que os
objectivos individuais foram atingidos, a documentação de um fracasso em atingir um objectivo
ajuda a avaliação pelo auditor sobre se tal fracasso fez com que o auditor não atingisse os
objectivos gerais do auditor.
24
ISA 200 - Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de

Demonstrações Financeiras
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 200
OBJECTIVO E PRINCÍPIOS GERAIS QUE REGEM UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAÇÕES
FINANCEIRAS
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2006) *(31)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1
Objectivo de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras 2-3
Requisitos Éticos Relacionados com uma Auditoria de Demonstrações Financeiras 4-5
Condução de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras 6-9
Âmbito de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras 10 - 14
Cepticismo Profissional 15 - 16
Garantia Razoável de Fiabilidade 17 - 21
Risco de Auditoria e Materialidade 22 - 32
Responsabilidade pelas Demonstrações Financeiras 33 - 36
Determinação da Aceitabilidade da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro 37 - 38
Expressão de uma Opinião sobre as Demonstrações Financeiras 49-51
Data de Eficácia 52
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 200, “Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria
de Demonstrações Financeiras” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de
Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de
Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade das ISAs.
25
Introdução
1. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria (ISA) é a de estabelecer normas e proporcionar
orientação sobre o objectivo e princípios gerais que regem uma auditoria de demonstrações
financeiras. Também descreve a responsabilidade da gerência pela preparação e apresentação das
demonstrações financeiras e pela identificação da estrutura conceptual de relato financeiro a ser
usada na preparação das demonstrações financeiras, referida nas ISAs como “a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável”.
26
Objectivo de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

2. O objectivo de uma auditoria de demonstrações financeiras éo de habilitar o auditor a
expressar uma opinião se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os
aspectos materiais, de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
3. Uma auditoria de demonstrações financeiras é um trabalho de garantia de fiabilidade, como definido

na Estrutura Conceptual Internacional de Trabalhos de Garantia de Fiabilidade. A Estrutura
Conceptual define e descreve os elementos e objectivos de um trabalho de garantia de fiabilidade.
As ISAs aplicam a Estrutura Conceptual no contexto de uma auditoria de demonstrações financeiras
e contém os princípios básicos e procedimentos essenciais, juntamente com orientação relacionada,
a ser aplicados em tal auditoria. Os parágrafos 34-35 desta ISA debatem o sentido do termo
“demonstrações financeiras” e responsabilidade de gerência por tais demonstrações. Como
debatido na Estrutura Conceptual, uma condição de aceitação de um trabalho de garantia de
fiabilidade é de que os critérios referidos na definição sejam “critérios convenientes” e disponíveis a
utentes pretendidos. Os parágrafos 37-48 desta ISA debatem critérios convenientes e a sua
disponibilidade para utentes pretendidos de uma auditoria de demonstrações financeiras por meio
da consideração do auditor na aceitabilidade da estrutura conceptual de relato financeiro. [1](32)
27
Requisitos Éticos Relacionados com uma Auditoria de Demonstrações

Financeiras
4. O auditor deve cumprir os requisitos éticos relevantes relacionados com trabalhos de
auditoria.
5. Como debatido na ISA 220, “Controlo de Qualidade para Auditorias de Informação Financeira
Histórica”, os requisitos éticos relacionados com auditorias de demonstrações financeiras
compreendem geralmente as Partes A e B do Código de Ética dos Contabilistas Profissionais da
International Federation of Accountants (Código da IFAC) juntamente com os requisitos nacionais
que sejam mais restritivos. A ISA 220 identifica os princípios fundamentais de ética profissional
estabelecidos pelas Parte A e B do Código da IFAC e estabelece as responsabilidades do sócio
responsável pelo trabalho com respeito a requisitos éticos. A ISA 220 reconhece que a equipa de
trabalho tem o direito de confiar nos sistemas da firma ao ir de encontro às suas responsabilidades
com respeito a procedimentos de controlo de qualidade aplicáveis aos trabalhos de auditoria
individuais (por exemplo, em relação às capacidades e competência de pessoal por via do seu
recrutamento e treino formal; independência por intermédio da acumulação e comunicação de
informação independente relevante; manutenção de relações com clientes por intermédio de
sistemas de aceitação e continuação; e aderência a requisitos legais e reguladores por intermédio
de processos de monitorização), a menos que a informação proporcionada pela firma ou outras
partes o sugiram de outra maneira. Consequentemente, a Norma Internacional de Controlo de
Qualidade (ISQC) 1, “Controlo de Qualidade de Firmas Que Executem Auditorias e Exames
Simplificados de Informação Financeira Histórica e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e
Serviços Relacionados” exige que a firma estabeleça políticas e procedimentos concebidos que lhe
proporcionem garantia razoável de fiabilidade de que a firma e o seu pessoal cumprem os requisitos
éticos relevantes.
28
Condução de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

6. O auditor deve conduzir uma auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.
7. As ISAs contêm os princípios básicos e procedimentos essenciais juntamente com orientação

relevante na forma de material explicativo e outro, incluindo apêndices. Os princípios básicos e
procedimentos essenciais devem ser entendidos e aplicados no contexto de material explicativo e
outro que proporcione orientação para a sua aplicação. É considerado o texto de uma Norma
completa afim de compreender e aplicar os princípios básicos e procedimentos essenciais.
8. Ao conduzir uma auditoria de acordo com as ISAs, o auditor tem conhecimento e considera as
Recomendações Internacionais de Práticas de Auditoria (IAPS) aplicáveis ao trabalho de auditoria.
As IAPS proporcionam orientação interpretativa e assistência prática a auditores na implementação
das ISAs. Um auditor que não aplique a orientação incluída numa IAPS relevante necessita de estar
preparado para explicar como forma cumpridos os princípios básicos e procedimentos essenciais na
Norma tratada pelo IAPS.
9. O auditor pode também conduzir a auditoria de acordo não só com as ISAs mas também com as
normas de auditoria de uma jurisdição específica ou país.
29
Âmbito de uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

10. O termo “âmbito de uma auditoria” refere-se aos procedimentos de auditoria que, no julgamento do
auditor e com base nas ISAs, são considerados como apropriados nas circunstâncias para atingir os
objectivos da auditoria.
11. Ao determinar os procedimentos de auditoria a serem desempenhados na condução de uma

auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria, o auditor deve cumprir cada
uma das Normas Internacionais de Auditoria relevantes à auditoria.
12. Ao executar uma auditoria, pode ser exigido aos auditores que cumpram outros requisitos
profissionais, legais ou reguladores adicionalmente às ISAs. AS ISAs não se sobrepõem às leis e
regulamentos locais que regem uma auditoria de demonstrações financeiras. No caso em que essas
leis e regulamentos difiram das IASs, uma auditoria conduzida de acordo com as leis locais e
regulamentos não se conformará automaticamente com as ISAs.
13. Quando o auditor conduza a auditoria de acordo com ISASs e normas de auditoria de uma jurisdição
específica ou país, adicionalmente a se conformar com cada um das ISAs relevantes para a
auditoria, o auditor também executa quaisquer procedimentos adicionais de auditoria necessários
para cumprir as normas relevantes dessa jurisdição ou país.
14. O auditor não deve apresentar conformidade com Normas Internacionais de Auditoria a
menos que o auditor tenha cumprido inteiramente todas as Norma Internacionais de
Auditoria relevantes à auditoria.
30
15. O auditor deve planear e executar uma auditoria com uma atitude de cepticismo profissional
reconhecendo que podem existir circunstâncias que façam com que as demonstrações
financeiras possam estar materialmente distorcidas.
16. Uma atitude de cepticismo profissional significa que o auditor faça uma avaliação crítica, com uma
atitude inquisitiva, da validade da prova da auditoria obtida e esteja alerta para a prova de auditoria
que contradiga ou ponha em questão a fiabilidade de documentos e respostas a indagações e outra
informação obtidas da gerência e dos encarregados da governação. Por exemplo, uma atitude de
cepticismo profissional é necessária em todo o processo de auditoria para que o auditor reduza o
risco de desprezar circunstâncias não usuais, ou generalizar para além do normal quando tirar
conclusões de observações de auditoria e de usar pressupostos errados ao determinar a natureza,
tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria e avaliar os resultados respectivos.
Quando ao fazer indagações e executar outros procedimentos de auditoria, o auditor não fica
satisfeito com prova de auditoria inferior a persuasiva com base numa convicção de que a gerência
e os encarregados da governação são honestos e têm integridade. Nestas condições, as
declarações da gerência não substituem a obtenção de prova de auditoria apropriada suficiente para
que seja capaz de tirar conclusões razoáveis para basear a opinião de auditoria.
31
Garantia Razoável de Fiabilidade

17. Um auditor que conduza uma auditoria de acordo com as ISAs obtém garantia razoável de
fiabilidade de que as demonstrações financeiras tomadas no seu todo estão isentas de distorção
material, quer devido a fraude ou a erro. Garantia razoável de fiabilidade é um conceito que se
relaciona com a acumulação de prova de auditoria necessária para que o auditor conclua que não
há distorções materiais nas demonstrações financeiras tomadas no seu todo. A garantia razoável de
fiabilidade relaciona-se com todo o processo de auditoria.
18. Um auditor não pode obter segurança absoluta porque há limitações inerentes numa auditoria que
afectam a capacidade do auditor para detectar distorções materiais. Estas limitações resultam de
factores tais como os seguintes:
• O uso de teste.
• As limitações inerentes de controlo interno (por exemplo, a possibilidade de derrogação pela

gerência ou conluio).
• O facto de que a maior parte de prova de auditoria émais persuasiva do que conclusiva.
19. Também, o trabalho levado a efeito pelo auditor para formar uma opinião de auditoria está imbuído
de julgamento, em particular no que respeita:
(a) À recolha de prova de auditoria, por exemplo, na detecção da natureza, tempestividade e

extensão de procedimentos de auditoria: e
(b) À obtenção de conclusões com base na prova de auditoria recolhida, por exemplo, avaliar a
razoabilidade das estimativas feitas pela gerência ao preparar as demonstrações financeiras.
20. Para além disso, outras limitações podem afectar a persuasão da prova de auditoria disponível para
tirar conclusões sobre particulares asserções3 (por exemplo, transacções entre partes
relacionadas). Nestes casos certas ISAs identificam procedimentos de auditoria específicos que, por
força da natureza das asserções particulares, proporcionam prova de auditoria suficiente apropriada
na ausência de:
(a) Circunstâncias não usuais que aumentam o risco de distorções materiais para além do que seria
geralmente esperado; ou
(b) Qualquer indicação de que ocorreu uma distorção material.
21. Consequentemente, por força dos factores descritos acima, uma auditoria não é uma garantia de
que as demonstrações financeiras estejam isentas de distorções materiais, porque não é atingida
segurança absoluta. Para além disso, uma opinião de auditoria não assegura a viabilidade futura da
entidade nem a eficiência ou eficácia com que a gerência tenha conduzido os assuntos da entidade.
32
Risco de Auditoria e Materialidade

22. As entidades têm em vista estratégias para atingir os seus objectivos, e dependendo da natureza
das suas operações e sector económico, do ambiente regulador em que operam, e da sua
dimensão e complexidade, deparam-se-lhes uma variedade de riscos de negócio. [3](33) A gestão
é responsável pela identificação de tais riscos respondendo por eles. Porém, nem todos os riscos se
relacionam com a preparação das demonstrações financeiras. O auditor está, por último,
preocupado com riscos que possam afectar as demonstrações financeiras.
23. O auditor obtém e avalia evidência de auditoria para obter garantia razoável de fiabilidade acerca de
se as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada ou estão
apropriadamente, em todos os aspectos materiais, de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável. O conceito de garantia razoável de fiabilidade reconhece que há um risco de
que a opinião de auditoria seja inapropriado. O risco de que o auditor expresse uma opinião de
auditoria inapropriada quando as demonstrações financeiras estejam materialmente distorcidas é
conhecido como “o risco de auditoria”. [4] (34)
24. O auditor deve planear e executar a auditoria para reduzir o risco de auditoria a um nível
aceitavelmente baixo que seja consistente com o objectivo de uma auditoria. O auditor reduz o
risco de auditoria ao conceber e executar procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria
suficiente apropriada para ser capaz de tirar conclusões razoáveis em que basear uma opinião de
auditoria. Obtém-se garantia razoável de fiabilidade quando o auditor tenha reduzido o risco de
auditoria a um nível aceitavelmente baixo.
25. O risco de auditoria é uma função do risco de distorção material das demonstrações financeiras (ou
simplesmente, o “risco de distorção material”) (i.e., o risco de as demonstrações financeiras estarem
materialmente distorcidas antes da auditoria) e o risco de que o auditor não detectará tal distorção
(“risco de detecção”). O auditor executa procedimentos de auditoria para avaliar o risco de distorção
material e procura limitar o risco de detecção ao executar demais procedimentos de auditoria com
base nessa avaliação (ver ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos
Riscos de Distorção Material” e ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos
Avaliados”). O processo de auditoria envolve o exercício de julgamento profissional ao conceber a
abordagem de auditoria, ao focar o que pode sair errado (i.e., quais são as distorções potenciais que
possam surgir) ao nível de asserção (ver ISA 500, “Prova de Auditoria”) e executar procedimentos
de auditoria em resposta aos riscos avaliados a fim de obter prova de auditoria apropriada
suficiente.
26. O auditor está preocupado com distorções materiais e não é responsável pela detecção de
distorções que não sejam materiais às demonstrações financeiras tomadas no seu todo. O auditor
considera se o efeito de identificar distorções não corrigidas, quer individualmente quer
agregadamente, é material nas demonstrações financeiras tomadas como um todo. A materialidade
e o risco de auditoria estão relacionados (ver ISA 320, “Materialidade de Auditoria”). A fim de
conceber procedimentos de auditoria para determinar se há distorções que sejam materiais às
demonstrações financeiras tomadas no seu todo, o auditor considera o risco de distorção material a
dois níveis: o nível global de demonstração financeira e em relação a classes de transacções,
saldos de contas e divulgações e asserções relacionadas. [5](35)
27. O auditor considera o risco de distorção material ao nível de demonstração financeira global, que se
refere aos riscos de distorção material que profundamente se relacionam com as demonstrações
financeiras no seu todo e potencialmente afectam muitas asserções. Os riscos desta natureza
33
relacionam-se muitas vezes com o ambiente de controlo da entidade (se bem que estes riscos
possam também relacionar-se com outros factores tais como condições económicas em declínio) e
não são necessariamente riscos identificáveis com asserções específicas ao nível de classe de
transacções, saldos de contas ou divulgação. Em vez disso, este risco total representa
circunstâncias que aumentam o risco de que possam existir distorções materiais em qualquer
número de diferentes asserções, por exemplo, por via da derrogação de controlo interno pela
gerência. Tais riscos podem ser especificamente relevantes para a consideração pelo auditor do
risco de distorção material proveniente de fraude. A resposta do auditor ao risco avaliado de
distorção material ao nível das demonstração financeira no seu todo inclui consideração do
conhecimento, habilitações e capacidade do pessoal a que se atribuiu significativas
responsabilidades de trabalho, incluindo se houve peritos envolvidos; os níveis apropriados de
supervisão; e se há acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas significativas sobre a
capacidade da entidade prosseguir em continuidade.
28. O auditor também considera o risco de distorção material a nível de classe de transacções, de
saldos de contas e de divulgação porque tal consideração ajuda directamente a determinar a
natureza, tempestividade e extensão de procedimentos de auditoria ao nível de asserção. [6](36) O
auditor procura obter evidência de auditoria apropriada suficiente a nível de classe de transacções,
de saldos de contas e de divulgação de tal maneira que habilite o auditor, ao completar a auditoria, a
expressar uma opinião sobre as demonstrações financeiras tomadas no seu todo a um nível
aceitavelmente baixo de risco de auditoria. Os auditores usam várias abordagens para atingir esse
objectivo. [7](37)
29. O debate dos parágrafos seguintes proporciona uma explicação dos componentes do risco de
auditoria. O risco de distorção material ao nível de asserção consiste de dois componentes como se
segue:
• “Risco inerente”é a susceptibilidade de uma asserção a uma distorção que possa ser material,
quer individualmente ou quando agregada a outras distorções, presumindo que não haja outros
controlos relacionados. O risco de tais distorções é maior para algumas asserções e respectivas
classes de transacções, saldos de conta e divulgações do que para outras. Por exemplo,
cálculos complexos têm mais probabilidade de estar distorcidos do que cálculos simples. As
contas que consistam de quantias derivadas de estimativas contabilísticas que estejam sujeitas
a significativa incerteza de mensuração colocam maiores riscos do que contas que consistam de
dados relativamente rotineiros e factuais. Circunstâncias externas que dêem origem a riscos de
negócio podem também influenciar o risco inerente. Por exemplo, desenvolvimentos
tecnológicos podem tornar um produto obsoleto, por isso fazendo com que o inventário se torne
mais susceptível a sobreavaliação. Adicionalmente a essas circunstâncias que são peculiares a
uma asserção específica, factores na entidade e seu ambiente que se relacionem com várias ou
com todas as classes de transacções, saldos de contas, ou divulgações podem influenciar o
risco inerente relacionado com uma asserção específica. Estes últimos factores incluem, por
exemplo, uma falta de suficiente fundo de maneio para continuar as operações ou um sector
económico em declínio caracterizado por um grande número de falências de empresas.
• O “risco de controlo” é o risco de que pudesse ocorrer uma distorção numa asserção e que
pudesse ser material, quer individualmente ou quando agregada com outras distorções, que não
seria evitada ou detectada e corrigida, numa base tempestiva pelo controlo interno da entidade.
Esse risco é uma função da eficácia da concepção e funcionamento do controlo interno para
atingir os objectivos da entidade relevantes para a preparação das demonstrações financeiras
da mesma. Algum risco de controlo sempre existirá por força das limitações inerentes do
controlo interno.
34
30. Risco inerente e risco de controlo são riscos da entidade; existem independentemente da auditoria
das demonstrações financeiras. Ao auditor é exigido que avalie o risco de distorção material ao nível
de asserção como base para procedimentos adicionais de auditoria, se bem que a avaliação seja
um julgamento, e não uma mensuração precisa do risco. Quando a avaliação pelo auditor do risco
de distorção material incluir uma expectativa da eficácia operacional dos controlos, o auditor executa
testes de controlo para suportar a avaliação do risco. As ISAs não se referem geralmente ao risco
inerente e ao risco de controlo separadamente, mas sim a uma avaliação combinada do “risco de
distorção material”. Se bem que as ISAs descrevam geralmente uma avaliação combinada do risco
de distorção material, o auditor pode fazer avaliações separadas ou combinadas de risco inerente e
de controlo dependendo de técnicas de auditoria ou metodologias e considerações práticas. A
avaliação do risco de distorção material pode ser expressa em termos quantitativos, tais como
percentagens, ou em termos não quantitativos. Em qualquer caso, a necessidade do auditor fazer
apropriadas avaliações de risco é mais importante do que as diferentes abordagens pelas quais
possam ser feitas.
31. “Risco de detecção”é o risco de o auditor não detectar uma distorção que exista numa asserção que
possa ser material, quer individualmente quer quando agregada com outras distorções. O risco de
detecção é uma função da eficácia de um procedimento de auditoria e da sua aplicação pelo
auditor. O risco de detecção não pode ser reduzido a zero porque o auditor geralmente não examina
toda a classe de transacções, saldos de contas ou divulgações e por força de outros factores. Tais
outros factores incluem geralmente a possibilidade de que um auditor possa seleccionar um
procedimento inapropriado de auditoria, não aplicar um procedimento de auditoria apropriado ou
interpretar incorrectamente os resultados da auditoria. Esses outros factores podem geralmente ser
tratados por intermédio de planeamento adequado, atribuição apropriada de pessoal ao grupo de
trabalho, a aplicação de cepticismo profissional, e supervisão e revisão do trabalho de auditoria
executado.
32. O risco de detecção relaciona-se com a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos do
auditor que sejam determinados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a nível um
aceitavelmente baixo. Para um dado nível de risco de auditoria, o nível aceitável de risco de
detecção está numa relação inversa para a avaliação do risco de distorção material ao nível de
asserção. Quanto maior for o risco de distorção material que o auditor creia que existe, menor será
o risco de detecção que pode ser aceite. Inversamente, quanto menor for o risco de distorção
material que o auditor crer que exista, maior será o risco de detecção que pode ser aceite.
35
Responsabilidade pelas Demonstrações Financeiras

33. Enquanto que o auditor é responsável por formar e expressar uma opinião sobre as demonstrações
financeiras, a responsabilidade pela preparação e apresentação das demonstrações financeiras de
acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável é da gerência [8] (38) da entidade,
com supervisão dos encarregados da governação [9](39) . A auditoria das demonstrações
financeiras não isenta a gerência ou os encarregados da governação das suas responsabilidades.
34. O termo “demonstrações financeiras” refere-se a uma representação estruturada da informação

financeira, que geralmente inclui notas anexas, obtidas de registos contabilísticos e destinam-se a
comunicar os recursos ou obrigações económicas de uma entidade num ponto do tempo ou as
alterações das mesmas por um período de tempo de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro. O termo pode referir-se a um conjunto completo de demonstrações financeiras mas pode
também referir-se a uma única demonstração financeira, por exemplo, a um balanço ou a uma
demonstração dos resultados e respectivas notas explicativas.
35. Os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro determinam a forma e o conteúdo das
demonstrações financeiras e o que constitui um conjunto completo de demonstrações financeiras.
Para certas estruturas de relato financeiro, uma demonstração financeira única tal como uma
demonstração de fluxos de caixa e as notas explicativas relacionadas constituem um conjunto
completo de demonstrações financeiras. Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade do
Sector Público (IPSAS), “Relato Financeiro Segundo o Regime Contabilístico de Caixa” dispõe que a
demonstração financeira principal é uma demonstração de recebimentos e pagamentos de caixa
quando uma entidade do sector público prepara e apresenta as suas demonstrações financeiras de
acordo com IPSAS. Por outro lado, as demonstrações financeiras preparadas com referência às
Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRSs) , destinam-se a proporcionar informação
acerca da posição financeira, desempenho e fluxos de caixa de uma entidade. Um conjunto
completo de demonstrações financeiras segundo as IFRS s inclui um balanço; uma demonstração
dos resultados; uma demonstração de alterações do capital próprio; uma demonstração de fluxos de
caixa; e notas compreendendo um resumo de políticas contabilísticas significativas e outras notas
explicativas.
36. A gerência é responsável pela identificação da estrutura conceptual de relato financeiro a ser usada
na preparação e apresentação das demonstrações financeiras. A gerência é também responsável
pela preparação e apresentação das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. Esta responsabilidade inclui:
• A concepção, implementação e manutenção do controlo interno relevante à preparação e

apresentação de demonstrações financeiras que estejam isentas de distorções materiais, quer
devidas a fraude ou a erro;
• Seleccionar e aplicar políticas contabilísticas apropriadas; e
• Fazer estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias.
36
Determinação da Aceitabilidade da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro

[10](40)
37. O auditor deve determinar se a estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela
gerência na preparação das demonstrações financeiras é aceitável. O auditor faz geralmente
esta determinação quando considera se aceita o trabalho de auditoria, como discutido na ISA 210,
“Termos de Trabalhos de Auditoria”. Uma estrutura conceptual de relato financeiro aceitável é
referida nas ISAs como a “estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
38. O auditor determina se a estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela gerência é
aceitável em função da natureza da entidade (por exemplo, se é uma empresa comercial, uma
entidade do sector público ou uma organização não lucrativa) e o objectivo das demonstrações
financeiras.
Demonstrações Financeiras Concebidas para Satisfazer as Necessidades de Informação

Financeira de Utentes Específicos
39. Em alguns casos, o objectivo das demonstrações financeiras será o de satisfazer as necessidades
de informação financeira de utentes específicos. As necessidades de informação de tais utentes
determinarão a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável nestas circunstâncias. São
exemplos de estruturas conceptuais de relato financeiro que tratam as necessidades de utentes
específicos: um regime fiscal de contabilidade para um conjunto de demonstrações financeiras que
acompanhem as demonstrações de impostos de uma entidade; as disposições de relato financeiro
de uma agência reguladora de governo para um conjunto de demonstrações financeiras que
satisfaçam as necessidades de informação dessa agência; ou uma estrutura conceptual de relato
financeiro estabelecida pelas disposições de um acordo que especifique as demonstrações
financeiras a serem preparadas. As demonstrações financeiras a serem preparadas de acordo com
tais estruturas conceptuais de relato financeiro podem ser as únicas demonstrações financeiras
preparadas por uma entidade e, em tais circunstâncias, são muitas vezes usadas pelos utentes
adicionalmente àquelas para quem a estrutura conceptual de relato financeiro seja concebida.
Apesar da vasta distribuição das demonstrações financeiras nessas circunstâncias, as
demonstrações financeiras são ainda consideradas como satisfazendo as necessidades financeiras
de utentes específicos para finalidades das ISAs. A ISA 800, “O Relatório do Auditor Independente
sobre Trabalhos de Auditoria de Finalidades Especiais” estabelece normas e proporciona orientação
sobre demonstrações financeiras cujo objectivo é o de satisfazer as necessidades de informação
financeira de utentes específicos. Se bem que possam não ser identificados utentes específicos, as
demonstrações financeiras que sejam preparadas de acordo com uma estrutura conceptual que não
seja concebida para atingir apresentação apropriada são também tratadas na ISA 800.
Demonstrações Financeiras Concebidas para Satisfazer as Necessidades Comuns de Informação

Financeira de uma Larga Variedade de Utentes
40. Muitos utentes de demonstrações financeiras não estão em posição de exigir demonstrações
financeira concebidas para satisfazer as suas necessidades de informação específica. Se bem que
todas as necessidades de informação específica não possam ser satisfeitas, há necessidades de
informação financeira que são comuns a uma larga variedade de utentes. As demonstrações
financeiras preparadas de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro que esteja
concebida para satisfazer as necessidades de geral de uma larga escala de utentes são referidas
como “demonstrações financeiras com finalidade geral”.
37
Estruturas de Relato Financeiro Estabelecidas por Organizações Autorizadas ou Reconhecidas
41. Presentemente, não há base objectiva e autorizada que tenha sido geralmente reconhecida
globalmente para julgar a aceitabilidade de estruturas conceptuais de relato financeiro que tenham
sido concebidas para demonstrações financeiras de finalidade geral. Até que tal base exista, as
estruturas conceptuais de relato financeiro estabelecidas por organizações que estejam autorizadas
ou reconhecidas para promulgar normas a serem usadas por certos tipos de entidades
presumem-se que sejam aceites para demonstrações financeiras de finalidade geral preparadas por
tais entidades desde que as organizações sigam um processo estabelecido e transparente que
envolva deliberação e consideração dos pontos de vista de uma larga escala de accionistas.
Exemplos de tais estruturas de relato financeiro incluem:
• IFRSs promulgadas pelo International Accounting Standards Board;
• IPSAS promulgadas pela International Federations of Accountants - International Public Sector

Accounting Standards Board; e
• Princípios contabilísticos geralmente aceites promulgados por um normalizador reconhecido

numa jurisdição particular.
Estas estruturas conceptuais de relato financeiro são muitas vezes identificadas como a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável nos requisitos legislativos e reguladores que regem a
preparação de demonstrações financeiras de finalidades gerais. É de referir a ISA 800 para
estruturas conceptuais de relato financeiro concebidas para satisfazer as necessidades de uma
agência reguladora governamental.
Estruturas Conceptuais de Relato Financeiro Suplementadas com Requisitos Legislativos e

Regulamentares
42. Em algumas jurisdições, os requisitos legislativos e regulamentares podem suplementar uma

estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela gerência com requisitos adicionais
relacionados com a preparação e apresentação de demonstrações financeiras. Nestas jurisdições, a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, para as finalidades de aplicação das ISAs,
engloba quer a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável quer tais requisitos adicionais,
desde que não estejam em conflito com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. Isto
pode, por exemplo, ser o caso quando requisitos adicionais exijam divulgações adicionais às
exigidas pela estrutura conceptual de relato financeiro identificada ou quando reduzam a variedade
de escolhas aceitáveis que possam ser feitas adentro da estrutura conceptual de relato financeiro
identificada. Se os requisitos adicionais forem conflituantes com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável, o auditor discute a natureza dos requisitos com a gerência e se os requisitos
adicionais podem ser satisfeitos por intermédio de divulgações adicionais. Se isto não for possível, o
auditor considera se é necessário modificar o seu relatório; ver ISA 701, “Modificações ao Relatório
do Auditor Independente”.
Jurisdições que Não tenham uma Organização Normalizadora Autorizada ou Reconhecida
43. Quando uma entidade esteja registada ou operacional numa jurisdição que não tenha uma
organização normalizadora autorizada ou reconhecida, a entidade identifica uma estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. A prática em tais jurisdições é muitas vezes a de usar uma
estrutura conceptual de relato financeiro estabelecida por uma das organizações descritas no
parágrafo 41. Alternativamente, podem existir convenções de contabilidade estabelecidas numa
38
jurisdição particular que sejam geralmente reconhecidas como a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável para as demonstrações financeiras de finalidade geral preparadas por certas
entidades especificadas que operem nessa jurisdição. Quando tal estrutura conceptual de relato
financeiro for adoptada pela entidade, o auditor determina se as convenções contabilísticas
colectivamente podem ser consideradas como constituindo uma estrutura conceptual de relato
financeiro aceitável para demonstrações financeiras de finalidade geral. Quando as convenções de
contabilidade sejam geralmente usadas numa jurisdição particular, a profissão contabilística nessa
jurisdição pode ter considerado a aceitabilidade da estrutura conceptual de relato financeiro em
nome dos auditores. Alternativamente, o auditor faz esta determinação ao considerar se as
convenções contabilísticas mostram atributos normalmente apresentados pelas estruturas
conceptuais de relato financeiro aceites ou ao comparar as convenções contabilísticas com os
requisitos de uma estrutura conceptual de relato financeiro existente e considerada como aceitável.
44. As estruturas conceptuais de relato financeiro aceitáveis para demonstrações financeiras de

finalidade geral mostram normalmente os atributos seguintes que resultam em informação
proporcionada em demonstrações financeiras que é útil para os utentes:
(a) Relevância, na medida em que a informação proporcionada nas demonstrações financeiras é

relevante para a natureza da entidade e para os objectivos das demonstrações financeiras. (Por
exemplo, no caso de uma empresa de negócios que prepare demonstrações financeiras de
finalidade geral, a relevância é avaliada em termos da informação necessária para satisfazer as
necessidades gerais de informação de uma larga variedade de utentes ao tomar decisões
económicas. Estas necessidades são geralmente satisfeitas pela apresentação apropriada da
posição financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa da empresa de negócios.)
(b) Plenitude, na medida em que não são omitidas nas demonstrações financeiras transacções e
eventos, saldos de contas e divulgações que possam afectar a apresentação apropriada das
mesmas.
(c) Fiabilidade, na medida em que a informação proporcionada nas demonstrações financeiras:
(i) Reflecte a substância económica de acontecimentos e transacções e não meramente a sua

forma legal; e
(ii) Resulta em avaliação, mensuração, apresentação e divulgação razoavelmente consistentes,

quando usadas em circunstâncias semelhantes;
(d) Neutralidade, na medida em que contribui para que a informação nas demonstrações financeiras
esteja isenta de preconceito; e
(e) Compreensibilidade, na medida em que a informação nas demonstrações financeiras seja clara
e abrangente e não esteja sujeita a interpretação significativamente diferente.
45. Um conglomerado de convenções contabilísticas concebidas para se ajustarem a preferências

individuais não é uma estrutura conceptual de relato financeiro aceitável para demonstrações
financeiras que se destinam a tratar necessidades de informação comuns de uma larga variedade
de utentes.
46. A descrição da estrutura conceptual de relato financeiro nas demonstrações financeiras inclui
informação acerca da base de preparação das demonstrações financeiras e de políticas
contabilísticas seleccionadas e aplicadas em transacções significativas e em outros acontecimentos
significativos.
39
47. O auditor pode decidir comparar as convenções contabilísticas aos requisitos de uma estrutura
conceptual existente considerada tal como, por exemplo, IFRSs promulgadas pelo International
Accounting Standards Board. Para uma auditoria de uma pequena entidade, o auditor pode decidir
comparar tais convenções contabilísticas a uma estrutura conceptual de relato financeiro
especificamente desenvolvida para tais entidades por uma organização normalizadora contabilística
autorizada ou reconhecida. Quando o auditor faça tal comparação e sejam identificadas as
diferenças, a decisão quanto a se as convenções contabilísticas adoptadas pela gerência
constituem uma estrutura conceptual de relato financeiro aceitável inclui consideração das razões
das diferenças e se a aplicação das convenções contabilísticas pode resultar em demonstrações
financeiras que sejam susceptíveis de induzir em erro.
48. Quando o auditor concluir que a estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela gerência
não é aceitável, o auditor considera as implicações relacionadas com a aceitação do trabalho (ver
ISA 210) e com o seu relatório (ver ISA 701).
40
Expressão de uma Opinião sobre as Demonstrações Financeiras

49. Quando o auditor esteja a expressar uma opinião sobre um conjunto completo de demonstrações
financeiras preparadas de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro que seja
concebida para atingir apresentação apropriada, o auditor aplica a ISA 700, “O Relatório do Auditor
Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade Geral”,
quanto a normas e orientação sobre as questões que o auditor considere ao formar uma opinião
sobre tais demonstrações financeiras e sobre a forma e conteúdo do relatório do auditor. O auditor
também aplica a ISA 701 quando expressar uma opinião de auditoria modificada, incluindo ênfase
de matéria, uma opinião qualificada, uma escusa de opinião ou uma opinião adversa.
50. O auditor aplica a ISA 800 quando expressar uma opinião sobre:
(a) Um conjunto completo de demonstrações financeiras preparadas de acordo com um outro

regime global de contabilidade;
(b) Um componente de um conjunto completo de demonstrações financeiras de finalidade geral ou

finalidade especial, tais como uma demonstração financeira única, contas específicas,
elementos de contas ou itens de uma demonstração financeira.
(c) Conformidade com acordos contratuais; e
(d) Demonstrações financeiras resumidas.
51. Adicionalmente ao tratamento de considerações de relato, a ISA 800 também trata outros assuntos
que o auditor considera em tais trabalhos relacionados com, por exemplo, aceitação do trabalho e a
condução da auditoria.
41
Data de Eficácia
52. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que comecem em
ou após 15 de Junho de 2006.
Perspectiva do Sector Público
1. Independentemente de se uma auditoria está a ser conduzida no sector privado ou no público, os

princípios básicos de auditoria permanecem os mesmos. O que pode diferir para auditorias levadas
a efeito no sector público é o objectivo e âmbito da auditoria. Estes factores são muitas vezes
atribuídos a diferenças no mandato da auditoria e requisitos legais ou a forma de relato (por
exemplo, às entidades do sector público pode ser exigido que preparem relatórios financeiros
adicionais).
2. Quando sejam levadas a efeito auditorias a entidades do sector público, o auditor necessitará de
tomar em consideração os requisitos específicos de quaisquer outros regulamentos, decretos ou
portarias ministeriais relevantes que afectem o mandato de auditoria e quaisquer requisitos de
auditoria especiais, incluindo a necessidade de ter em atenção assuntos de segurança nacional. Os
mandatos de auditoria podem ser mais específicos do que os do sector privado e muitas vezes
abrangem uma escala mais vasta de objectivos e um âmbito mais alargado do que é geralmente
aplicável na auditoria de demonstrações financeiras do sector privado. Os mandatos e requisitos
podem também afectar, por exemplo, a extensão da prudência do auditor ao estabelecer a
materialidade, ao relatar fraudes e erros e a forma do relatório de auditoria. Podem existir também
diferenças na abordagem de auditoria e estilo. Porém, estas diferenças não constituem uma
diferença nos princípios básicos e procedimentos essenciais.
42
ISA 210 - Termos de Trabalhos de Auditoria

TERMOS DE TRABALHOS DE AUDITORIA
Dezembro de 2006. O Apêndice 2 contem emendas consequenciais à Norma que se tornam eficazes
numa data futura)¨(41)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-4
Cartas de compromisso de Auditoria 5-9
Auditorias Recorrentes 10 - 11
Aceitação de uma Alteração no Trabalho 12 - 19
Apêndice 1: Exemplo de uma Carta de compromisso de Auditoria
Apêndice 2: ISA 210 Emendada como Resultado da ISA 700 - Data de eficácia a ser
determinada
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 210, “Termos de Trabalhos de Auditoria” deve ser lida no
contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame
Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a
aplicação e autoridade das ISAs.
43
Introdução
orientação sobre:
(a) Acordar os termos do trabalho com o cliente; e
(b) A resposta do auditor a um pedido do cliente para alterar os termos de um trabalho para um que
proporcione um nível inferior de segurança.
2. O auditor e o cliente devem acordar sobre os termos do trabalho. Os termos acordados

precisarão de ser registados numa carta de compromisso de auditoria ou outra forma conveniente
de contrato.
3. Esta ISA destina-se a auxiliar o auditor na preparação de cartas de compromisso relativas às

auditorias de demonstrações financeiras. A orientação é também aplicável a serviços relacionados.
Quando se prestarem outros serviços tais como serviços fiscais, de contabilidade, de consultoria de
gestão, podem ser apropriadas cartas separadas.
4. Nalguns países, o objectivo e o âmbito de uma auditoria e as obrigações do revisor/auditor são

estabelecidas por lei. Mesmo nessas situações o auditor pode ainda achar que as cartas de
compromisso são informativas para os seus clientes.
Cartas de Compromisso de Auditoria

5. É no interesse tanto do cliente como do auditor que este envie uma carta de compromisso,
preferivelmente antes do começo do trabalho, que contribua para evitar malentendidos com respeito
ao trabalho. A carta de compromisso documenta e confirma a aceitação pelo auditor da designação,
o objectivo e o âmbito da auditoria, a extensão das responsabilidades do auditor para com o cliente
e a forma de quaisquer relatórios.
Conteúdo Principal
6. A forma e conteúdo das cartas de compromisso de auditoria podem variar de cliente para cliente,
mas na generalidade elas incluem referência a:
• O objectivo da auditoria das demonstrações financeiras;
• Responsabilidade da gerência pelas demonstrações financeiras;
• O âmbito da auditoria, incluindo referência à legislação, regulamentos ou tomadas de posição

aplicáveis de organizações profissionais a que o auditor adere;
• A forma de quaisquer relatórios ou de outras comunicações sobre os resultados do trabalho;
• O facto de que devido à natureza de testes e de outras limitações inerentes de uma auditoria,
juntamente com as limitações inerentes do controlo interno, há um risco inevitável de que
mesmo alguma distorção material na informação possa ficar por descobrir; e
• Acesso sem restrições a quaisquer que sejam os registos, documentação e outra informação
pedida em conexão com a auditoria.
44
• Responsabilidade da gerência pelo estabelecimento e manutenção de controlo interno eficaz.
7. O auditor pode também desejar incluir na carta:
• Acordos tendo em vista o planeamento da auditoria.
• Expectativa de receber da gerência confirmação escrita respeitante a declarações feitas em

ligação com a auditoria.
• Pedido para o cliente confirmar os termos do trabalho acusando a recepção da carta de

compromisso.
• Descrição de quaisquer outras cartas ou relatórios que o auditor espera emitir para o cliente.
• Bases em que os honorários são calculados e quaisquer acordos sobre facturação.
8. Quando relevantes, podem também ser tratados os seguintes pontos:
• Acordos respeitantes ao envolvimento de outros auditores e peritos nalguns aspectos da

auditoria.
• Acordos respeitantes ao envolvimento de auditores internos e de outro pessoal do cliente.
• Acordos a serem feitos com o auditor anterior, no caso de uma auditoria inicial.
• Qualquer restrição da responsabilidade do auditor quando tal possibilidade existir.
• Uma referência a quaisquer acordos adicionais entre o auditor e o cliente.
• Apresenta-se no Apêndice um exemplo de uma carta de compromisso de auditoria.
Auditorias de Componentes
9. Quando o auditor de uma entidade mãe é também o auditor da sua subsidiária, filial ou divisão
(componente), entre os factores que influenciam a decisão de enviar ou não uma carta de
compromisso separada à componente incluem-se os seguintes:
• Quem designa o auditor do componente.
• Se se tem de emitir ou não um relatório de auditoria separado sobre o componente.
• Requisitos legais.
• A extensão de qualquer trabalho executado por outros auditores.
• Grau de participação da detentora.
• Grau de independência da gerência do componente.
Auditorias Recorrentes
10. Em auditorias recorrentes, o auditor deve considerar se as circunstâncias exigem que os
termos do trabalho sejam revistos e se há necessidade de lembrar ao cliente os termos
existentes do trabalho.
45
11. O auditor pode decidir não enviar uma nova carta de compromisso em cada período. Porém, os
seguintes factores podem fazer com que seja apropriado enviar uma nova carta:
• Qualquer indicação de que o cliente interpreta mal o objectivo e âmbito da auditoria.
• Quaisquer termos revistos ou especiais do trabalho.
• Uma alteração recente da gestão sénior ou dos encarregados da governação.
• Uma alteração significativa na propriedade.
• Uma alteração significativa na natureza ou dimensão do negócio do cliente.
• Requisitos legais ou regulamentares.
Aceitação de uma Alteração no Trabalho

12. A um auditor que, antes do trabalho estar concluído, lhe seja pedido para alterar o trabalho
para um que proporcione um nível mais baixo de segurança, deve considerar a adequação de
o fazer.
13 Um pedido do cliente para que o auditor altere o trabalho pode resultar de uma alteração nas
circunstâncias que afectem a necessidade do serviço, de uma malentendido quanto à natureza de
uma auditoria ou serviço relacionado originalmente exigido ou uma restrição sobre o âmbito do
trabalho, quer imposta pela gerência ou causada pelas circunstâncias. O auditor considerará
cuidadosamente a razão dada para o pedido, particularmente as implicações de uma restrição sobre
o âmbito do trabalho.
14 Uma alteração nas circunstâncias que afectem os requisitos da entidade ou a uma má compreensão
respeitante à natureza do serviço originalmente pedido seria geralmente considerada uma base
razoável para pedir uma alteração do trabalho. Em contraste uma alteração não seria considerada
razoável se parecer que a alteração se relaciona com informação que está incorrecta, incompleta ou
de outra maneira insatisfatória.
15. Antes de concordar em alterar um trabalho de auditoria para um serviço relacionado, um auditor que
foi contratado para executar uma auditoria de acordo com as ISAs deve considerar, além das
matérias atrás, quaisquer implicações legais ou contratuais da alteração.
16. Se o auditor concluir, que há justificação razoável para alterar o trabalho e se o trabalho de auditoria
executado cumprir as ISAs aplicáveis ao trabalho alterado, o relatório emitido deve ser o apropriado
para as condições revistas do trabalho. A fim de evitar confundir o leitor, o relatório não deve incluir
referências:
(a) Ao trabalho original; ou
(b) A quaisquer procedimentos que possam ter sido executados no trabalho original, excepto
quando o trabalho seja alterado para um trabalho para levar a efeito procedimentos acordados e
por conseguinte referências aos procedimentos executados é uma parte normal do relatório.
17. Quando os termos do trabalho forem alterados, o auditor e o cliente devem acordar sobre os novos
termos.
46
18. O auditor não deve concordar com uma alteração do trabalho quando não haja justificação para o
fazer. Um exemplo pode ser um trabalho de auditoria em que o auditor seja incapaz de obter prova
de auditoria apropriada suficiente com respeito a contas a receber e o cliente peça que o trabalho
seja alterado para um trabalho de revisão para evitar uma opinião qualificada de auditoria ou a uma
escusa de opinião.
19. Se o auditor for incapaz de concordar com uma alteração do trabalho e não lhe seja permitido
continuar o trabalho original, o auditor deve retirar-se e considerar se há uma obrigação, quer
contratual ou outra, para relatar a outras partes, tais como aos encarregados da governação ou
accionistas, as circunstâncias que tornam necessária a retirada.

1. A finalidade da carta de compromisso é a de informar o auditado da natureza do trabalho e clarificar
as responsabilidades das partes envolvidas. A legislação e regulamentos que regem as operações
das auditorias do sector público mandatam a designação de um auditor do sector público e o uso de
cartas de compromisso de auditoria pode não ser uma prática generalizada. Contudo, uma carta
estabelecendo a natureza do trabalho ou reconhecendo um trabalho não indicado no mandato
legislativo pode ser útil para ambas as partes. Os auditores do sector público têm de prestar séria
consideração à emissão de cartas de compromisso quando se encarregarem de uma auditoria.
2. Os parágrafos 12-19 desta ISA tratam da acção que um auditor do sector privado pode tomar
quando haja tentativas de alterar um trabalho de auditoria para um que proporcione um nível mais
baixo de garantia de fiabilidade. No sector público podem existir requisitos específicos dentro da
legislação que rege o mandato de auditoria; por exemplo, ao auditor pode ser exigido que relate
directamente a um ministro, à legislatura ou ao público se a gerência (incluindo o chefe de
departamento) tentar limitar o âmbito da auditoria.
47
Apêndice 1
Exemplo de uma Carta de Compromisso de Auditoria
A carta que se segue é para ser usada como guia em conjugação com as considerações feitas nesta
ISA, e necessita de ser alterada de acordo com as exigências e circunstâncias individuais
Ao Conselho de Administração ou representante apropriada da gerência sénior:
Solicitaram-nos que auditássemos o balanço de ................ e as respectivas demonstrações dos

resultados, e de fluxos de caixa de relativos ao ano findo naquela data. Temos o prazer de, confirmar a
nossa aceitação e o nosso entendimento deste trabalho por meio desta carta. A nossa auditoria será
conduzida com o objectivo de expressarmos uma opinião sobre as demonstrações financeiras.
Conduziremos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria. Estas Normas
exigem que planeemos e executemos a auditoria demos cumprimento a requisitos éticos e planeemos e
levemos a efeito a auditoria a fim de obter garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações
financeiras estão isentas de distorção material. Uma auditoria envolve o exame, numa base de teste, da
prova de auditoria que suporta as quantias e divulgações constantes das demonstrações financeiras.
Uma auditoria também inclui apreciar os princípios contabilísticas usados e as estimativas significativas
feitas pela gerência, bem como a avaliação da apresentação global das demonstrações financeiras.
Devido à natureza de teste e a outras limitações inerentes de uma auditoria, juntamente com as
limitações inerentes de qualquer sistema contabilístico e de controlo interno, existe um risco inevitável de
que mesmo algumas distorções materialmente relevantes possam ficar por descobrir.
Além do nosso relatório sobre as demonstrações financeiras, esperamos proporcionar-lhes uma carta
separada respeitante a quaisquer fraquezas materiais nos sistemas contabilístico e de controlo interno
que cheguem ao nosso conhecimento.
Lembramos-lhes que a responsabilidade pela preparação das demonstrações financeiras incluindo a

adequada divulgação é da gerência da sociedade. Tal inclui a manutenção de registos contabilísticos e
de controlos internos adequados, a selecção e aplicação de políticas contabilísticas e a salvaguarda de
activos da sociedade. Como parte do nosso processo de auditoria, pediremos â gerência confirmação
escrita respeitante às declarações que nos foram feitas em conexão coma auditoria.
Estamos certos da completa cooperação do vosso pessoal e esperamos que ele colocaráà nossa
disposição quaisquer registos, documentos e outras informações que forem pedidos relacionados com a
nossa auditoria. Os nossos honorários, que serão facturados à medida que o trabalho progrida, são
baseados no tempo necessário para os indivíduos atribuídos ao trabalho mais despesas de algibeira. As
taxas horárias individuais variam de acordo com o grau de responsabilidade envolvido e a experiência e
habilitação necessárias.
Esta carta será eficaz para anos futuros salvo se for dado como terminada, alterada ou substituída.
Queiram assinar e devolver a cópia anexa desta carta para indicar que a mesma está em concordância
com o vosso entendimento dos acordos relativos à nossa auditoria das demonstrações financeiras.
XYZ & Cª.
Acusamos a recepção em nome da Sociedade ABC
48
(assinado) ______________________________
Nome e Título ___________________________
Data ___________________________________
49
Apêndice 2
ISA 210 Emendada como Resultado da ISA 700 – Data de Eficácia a ser
Determinada
A ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações
Financeiras com Finalidade Geral” emitido em Dezembro de 2004 e eficaz para relatórios de auditor
datados de ou após 31 de Dezembro de 2006, deu origem a emendas consequenciais à ISA 210. A
implementação destas emendas foi diferida até o momento em que a ISA 800 (Revista), “Considerações
Especiais – Auditoria de Demonstrações Financeiras de Finalidade Especial e de Específicos Elementos,
Contas ou Itens de uma Demonstração Financeira” se tornar eficaz. (uma data ainda a ser determinada).
Introdução
orientação sobre:
(a) Acordo sobre as condições do trabalho com o cliente; e
(b) A resposta do auditor a um pedido de um cliente para alterar as condições de um trabalho para
outro que proporcione um nível mais baixo de garantia de fiabilidade.
2. O auditor e o cliente devem acordar sobre os termos do trabalho. Os termos acordados precisam de
ser registadas numa carta de compromisso de auditoria ou outra forma conveniente de contrato.
3. Esta ISA destina-se a ajudar o auditor na preparação de cartas de compromisso relacionadas com
auditorias de demonstrações financeiras.
4. Em alguns países, o objectivo de âmbito de uma auditoria e as obrigações do auditor são

estabelecidas por lei. Mesmo nessas situações o auditor pode ainda achar que cartas de
compromisso de auditoria são informativas para os seus clientes.
Cartas de Compromisso de Auditoria

5. É no interesse de quer do cliente quer do auditor que o auditor envie uma carta de compromisso,
preferivelmente antes do começo do trabalho, para ajudar a evitar desentendimentos com respeito
ao trabalho. A carta de compromisso documenta e confirma a aceitação da nomeação do auditor, o
objectivo e âmbito da auditoria, a extensão das responsabilidades do auditor para com o cliente e a
forma de quaisquer relatórios.
Conteúdo Principal
6. A forma e conteúdo das cartas de compromisso de auditoria podem variar de cliente para cliente,
mas incluem geralmente referências:
• Ao objectivo da auditoria de demonstrações financeiras.
• À responsabilidade da gerência pelas demonstrações financeiras como descrito na ISA 200,

“Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”.
• À estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela gerência ao preparar as

demonstrações financeiras, isto é, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
50
• Ao âmbito da auditoria, incluindo referência à legislação aplicável, regulamentos ou tomadas de

posição de organizações profissionais a que o auditor adira.
• A forma de quaisquer relatórios ou outras comunicações de resultados do trabalho.
• Ao facto de que devido à natureza de teste e de outras limitações inerentes de uma auditoria,
juntamente com as limitações inerentes de qualquer sistema contabilístico e de controlo interno,
existe um inevitável risco de que mesmo alguma distorção material possa ficar não descoberta.
• Ao acesso não restritivo a quaisquer registos, documentação e a outra informação exigida em

7. O auditor pode também desejar incluir na carta:
• Acordos com respeito ao planeamento da auditoria.
• Expectativa de receber da gerência confirmação escrita respeitante a declarações feitas em

• Pedido para o cliente confirmar os termos do trabalho acusando a recepção da carta de

compromisso.
• Descrição de quaisquer cartas ou relatórios que o auditor espere enviar ao cliente.
• A base em que os honorários são calculadas e quaisquer acordos de facturação.
8. Quando seja relevante, os pontos que se seguem podem também ser feitos:
• Acordos respeitantes ao envolvimento de outros auditores e peritos em alguns aspectos da

auditoria.
• Acordos respeitantes ao envolvimento de auditores internos e de outro pessoal do cliente.
• Acordos a serem feitos com o auditor precedente, se o houve, no caso de uma auditoria inicial.
• Qualquer restrição da responsabilidade do auditor quando tal possibilidade exista.
• Uma referência a quaisquer acordos adicionais entre o auditor e o cliente.
É apresentado no Apêndice um exemplo de uma carta de compromisso de auditoria.
Auditorias de Componentes
9. Quando o auditor de uma entidade mãe seja também o auditor da sua subsidiária, filial ou divisão
(componente), os factores que influenciam a decisão de se enviar ou não uma carta de
compromisso separada incluem o seguinte:
• Quem indicou o auditor da componente.
• Se está para ser emitido um relatório separado do auditor sobre o componente.
• Exigências legais.
• A extensão de qualquer trabalho executado por outros auditores.
51
• Grau de propriedade da empresa mãe.
• Grau de independência da gerência do componente.
Acordo sobre a Estrutura Conceptual de Relato Financeiro Aplicável

10. Os termos do trabalho devem identificar a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
11. Como exposto na ISA 200 a aceitabilidade da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável
adoptada pela gerência na preparação das demonstrações financeiras dependerá da natureza da
entidade e do objectivo das demonstrações financeiras. Em alguns casos, o objectivo das
demonstrações financeiras será o de satisfazer as necessidades comuns de informação a uma
vasta escala de utentes; noutros casos, satisfará as necessidades de utentes específicos.
12. A ISA 200 descreve as estruturas conceptuais de relato financeiro que se presumem que sejam
aceitáveis para demonstrações financeiras de finalidade geral. Os requisitos legislativos e
reguladores identificam muitas vezes a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável para
demonstrações financeiras de finalidade geral. Na maior parte dos casos, a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável será estabelecida por uma organização de normalização que esteja
autorizada ou reconhecida para promulgar normas na jurisdição em que a entidade esteja registada
ou opere.
13. O auditor só deve aceitar um trabalho para uma auditoria de demonstrações financeiras
quando o auditor concluir que a estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela
gerência é aceitável ou quando seja exigido por lei ou regulamento. Quando a lei ou
regulamento exija o uso de uma estrutura conceptual de relato financeiro para finalidades
gerais que o auditor considere que é inaceitável, o auditor só deve aceitar o trabalho se as
deficiências na estrutura conceptual puderem ser adequadamente explicadas para evitar
enganar os utentes.
14. Sem uma estrutura conceptual de relato financeiro aceitável a gerência não tem uma base
apropriada para preparar as demonstrações financeiras e o auditor não tem critérios convenientes
para avaliar as demonstrações financeiras da entidade. Nestas circunstâncias, a menos que o uso
da estrutura conceptual de relato financeiro seja exigida por lei ou regulamento, o auditor encoraja a
gerência a tratar as deficiências na estrutura conceptual de relato financeiro ou a adoptar uma outra
estrutura conceptual de relato financeiro que seja aceitável. Quando a estrutura conceptual de relato
financeiro seja exigida por lei ou por regulamento e a gerência não tenha outra escolha senão
adoptar esta estrutura, o auditor só aceita o trabalho se as deficiências puderem ser
adequadamente explicadas para evitar enganar utentes, ver ISA 701, “Modificações ao Relatório do
Auditor Independente”, parágrafo 5 e, a menos que exigido por lei ou regulamento para isso, não
expressa a opinião sobre as demonstrações financeiras usando os termos “uma imagem verdadeira
e apropriada” ou “são apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais,” de acordo
com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
15. Quando o auditor aceita um trabalho que envolva uma estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável que não seja estabelecida por uma organização que esteja autorizada para promulgar
normas para demonstrações financeiras de finalidades gerais de certos tipos de entidades, o auditor
pode encontrar deficiências nessa estrutura conceptual que não foram previstas quando o trabalho
foi inicialmente aceite e que indicam que a estrutura conceptual não é aceitável para demonstrações
financeiras de finalidades gerais. Nestas circunstâncias, o auditor discute as deficiências com a
52
gerência e as maneiras por que tais deficiências podem ser tratadas. Se as deficiências resultam
em demonstrações financeiras que sejam enganosas e haja um acordo de que a gerência adoptará
uma outra estrutura conceptual de relato financeiro que seja aceitável, o auditor refere-se à
alteração da estrutura conceptual de relato financeiro numa nova carta de compromisso. Se a
gerência recusar adoptar uma outra estrutura conceptual de relato financeiro, o auditor considera o
impacto das deficiências no seu relatório, ver ISA 701.
Auditorias Recorrentes
16. Em auditorias recorrentes, o auditor deve considerar se as circunstâncias exigem que os
termos do trabalho devem ser revistos e se há necessidade de lembrar ao cliente os termos
existentes do trabalho.
17. O auditor pode decidir não enviar uma nova carta de compromisso em cada período. Porém, os
seguintes factores podem fazer com que seja apropriado enviar uma nova carta.:
• Qualquer indicação de que o cliente interpreta mal o objectivo e âmbito da auditoria.
• Quaisquer termos revistos ou especiais do trabalho.
• Uma alteração recente da gerência superior, conselho de directores ou proprietários.
• Uma alteração significativa da natureza ou dimensão do negócio do cliente.
• Requisitos legais.
• Uma alteração na estrutura conceptual de relato financeiro adoptada pela gerência na

preparação das demonstrações financeiras (como discutido no parágrafo 15).
Aceitação de uma Alteração no Trabalho

18. Um auditor a quem, antes de completar o trabalho, seja exigido alterar o trabalho para outro
que proporcione um nível mais baixo de garantia de fiabilidade, deve o mesmo considerar a
adequação de o fazer.
19. Um pedido do cliente para que o auditor altere o trabalho pode resultar de uma alteração nas
circunstâncias que afectam a necessidade do serviço, uma má compreensão quanto à natureza de
uma auditoria ou serviço relacionado originalmente pedido ou a uma restrição no âmbito do trabalho,
seja imposto pela gerência ou causado pelas circunstâncias. O auditor considerará cuidadosamente
a razão dada para o pedido, particularmente as implicações de uma restrição no âmbito do trabalho.
20. Uma alteração nas circunstâncias que afectem as exigências da entidade ou uma má compreensão
ligada à natureza do serviço originalmente pedido deve geralmente ser considerado uma base
razoável para pedir uma alteração no trabalho. Em contraste, Uma alteração não será considerada
razoável se parecer que a alteração se relaciona com informação que está incorrecta, incompleta ou
de outra maneira não satisfatória.
21. Antes de acordar alterar um trabalho de auditoria para um serviço relacionado, um auditor que
esteja comprometido com a execução de uma auditoria de acordo com as ISAs considerará,
adicionalmente às questões acima, quaisquer implicações legais ou contratuais da alteração.
22. Se o auditor concluir que há uma justificação razoável para alterar o trabalho e se o trabalho de
auditoria executado se conforma com as ISAs aplicáveis ao trabalho alterado, o relatório emitido
53
será o apropriado para as condições revistas do trabalho. Afim de evitar confundir o leitor, o relatório
não deverá incluir referências:
(a) Ao trabalho original; ou
(b) A quaisquer procedimentos que possam ter sido executados no trabalho original, excepto
quando o trabalho tenha sido alterado para um trabalho para empreender procedimentos já
acordados e por conseguinte referência aos procedimentos executados numa parte normal do
relatório.
23. Quando os termos do trabalho forem alterados, o auditor e o cliente devem acordar as novas
condições.
24. O auditor não deve aceitar uma alteração de trabalho quando não haja justificação razoável
para o fazer. Um exemplo pode ser um trabalho de auditoria em que o auditor seja incapaz de obter
prova de auditoria apropriada suficiente com respeito a contas a receber e o cliente peça para que o
trabalho seja alterado para um trabalho de revisão para evitar uma opinião qualificada de auditoria
ou uma escusa de opinião.
25. Se o auditor for incapaz de aceitar uma alteração do trabalho e não seja permitido continuar com o
trabalho original, o auditor deve retirar-se e considerar se há uma obrigação, seja contratual seja
outra, para relatar a outras partes, tal como o conselho de directores ou accionistas, as
circunstâncias que fizeram com que houvesse a necessidade de retirada.
Data de Eficácia
26. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que comecem
em ou após 15 de Dezembro de 2005.
1. A finalidade de uma carta de compromisso é a de informar a entidade sujeita a auditoria acerca da

natureza do trabalho e a de clarificar as responsabilidades das partes envolvidas. A legislação e os
regulamentos que regem as operações de auditoria do sector público impõem de uma forma geral a
designação de um auditor do sector público e o uso de cartas de compromisso de auditoria pode
não ser uma prática difundida. Não obstante tal, uma carta a fixar a natureza do trabalho ou a
reconhecer um trabalho não indicado no mandato legislativo pode ser útil para ambas as partes. Os
auditores do sector público têm de dar consideração séria à emissão de cartas de compromisso de
auditoria quando empreenderem uma auditoria.
2. Os parágrafos 18-25 desta ISA tratam da acção que um auditor do sector privado pode tomar
quando existam tentativas para alterar um trabalho de auditoria para um que proporcione um nível
inferior de segurança. No sector público podem existir requisitos na legislação que regulem o
mandato de auditoria; por exemplo, pode ser pedido ao auditor que relate directamente a um
ministro, à legislatura ou ao público se a gerência (incluindo o chefe do departamento) tentar limitar
o âmbito da auditoria.
54
Apêndice: Exemplo de uma Carta de Compromisso

O que se segue é um exemplo de uma carta de compromisso para uma auditoria de demonstrações
financeiras de finalidade geral preparadas de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
Esta cara deve ser usada como um guia juntamente com as considerações feitas nesta ISA, e
necessitará de ser alterada de acordo com as exigências e circunstâncias individuais
Ao Conselho de Administração ou representante apropriada da gerência sénior:
Solicitaram-nos que auditássemos o balanço de ................ e as respectivas demonstrações dos

resultados, e de fluxos de caixa de relativos ao ano findo naquela data. Temos o prazer de, confirmar a
nossa aceitação e o nosso entendimento deste trabalho por meio desta carta. A nossa auditoria será
conduzida com o objectivo de expressarmos uma opinião sobre as demonstrações financeiras.
Conduziremos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria. Estas Normas
exigem que planeemos e executemos a auditoria demos cumprimento a requisitos éticos e planeemos e
levemos a efeito a auditoria a fim de obter garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações
financeiras estão isentas de distorção material. Uma auditoria envolve o exame, numa base de teste, da
prova de auditoria que suporta as quantias e divulgações constantes das demonstrações financeiras.
Uma auditoria também inclui apreciar os princípios contabilísticas usados e as estimativas significativas
feitas pela gerência, bem como a avaliação da apresentação global das demonstrações financeiras.
Devido à natureza de teste e a outras limitações inerentes de uma auditoria, juntamente com as
limitações inerentes de qualquer sistema contabilístico e de controlo interno, existe um risco inevitável de
que mesmo algumas distorções materialmente relevantes possam ficar por descobrir.
Ao fazer as nossas avaliações do risco, consideramos o controlo interno relevante para a preparação das
demonstrações financeiras da entidade afim de conceber procedimentos de auditoria que sejam
apropriados nas circunstâncias, mas não com a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do
controlo interno da entidade, Porém, esperamos proporcionar-lhes uma carta separada respeitante a
quaisquer fraquezas materiais na concepção ou implementação do controlo interno sobre relato
financeiro que chame a nossa atenção durante a auditoria das demonstrações financeiras.¨(42)
Lembramos-lhes que a responsabilidade pela preparação das demonstrações financeiras que

apresentem apropriadamente a posição financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da
sociedade de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro é da gerência da sociedade. O
nosso relatório de auditor explicará que a gerência é responsável pela preparação e apresentação
apropriada das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável e esta responsabilidade inclui:
·Conceber, implementar e manter o controlo interno relevante para a preparação de demonstrações

financeiras que estejam isentas de distorção, quer devido a fraude ou a erro;
·Seleccionar e aplicar políticas contabilísticas apropriadas; e
·Fazer estimativas contabilísticas que sejam apropriadas nas circunstâncias.
Como parte do nosso processo de auditoria, pediremos â gerência confirmação escrita respeitante às
declarações que nos foram feitas em conexão com a auditoria.
Estamos certos da completa cooperação do vosso pessoal e esperamos que ele colocaráà nossa
disposição quaisquer registos, documentos e outras informações que forem pedidos relacionados com a
55
nossa auditoria.
(Inserir informação adicional respeitante a acordos de honorários e de facturação, como apropriado).
Queiram assinar e devolver a cópia anexa desta carta para indicar que a mesma está em concordância
com o vosso entendimento dos acordos relativos à nossa auditoria das demonstrações financeiras.
XYZ & C.ª
Acusamos a recepção em nome da Sociedade ABC
(assinado) ______________________________
Nome e Título ___________________________
Data ___________________________________
56
ISA 220 - Controlo de Qualidade para Auditorias de Informação

Financeira Histórica
CONTROLO DE QUALIDADE PARA AUDITORIAS DE INFORMAÇÃO FINANCEIRA HISTÓRICA
(Eficaz para auditorias de informação financeira histórica para períodos que comecem em ou após 15 de
Junho de 2005)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-4
Definições 5
Responsabilidades de Liderança na Qualidade de Auditorias 6 - 13
Aceitação e Continuação de Relacionamento de Clientes e Trabalhos de Auditoria 14 - 18
Atribuição de Grupos de Trabalho 19 - 20
Desempenho do Trabalho 21 - 40
Monitorização 41 - 42
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 220, “Controlo de Qualidade para Auditorias de Informação
Financeira Histórica” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de
Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços
Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade das ISAs.
57
Introdução
orientação sobre responsabilidades específicas de pessoal de firmas com respeito a procedimentos
de controlo de qualidade de auditorias de informação financeira histórica, incluindo auditorias de
demonstrações financeiras. Esta ISA é para ser lida juntamente com as Partes A e B do Código de
Ética Profissional para os Contabilistas/Revisores Profissionais da IFAC (o Código da IFAC).
2. A equipa de trabalho deve implementar procedimentos de controlo de qualidade que sejam

aplicáveis ao trabalho individual de auditoria.
3. Pela Norma Internacional sobre Controlo de Qualidade (ISQC) 1, “Controlo de Qualidade para
Firmas que Executem Auditorias e Exames Simplificados de Informação Financeira Histórica e
Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados”, uma firma tem obrigação de
estabelecer um sistema de controlo de qualidade concebido para que proporcione segurança
razoável de que a firma e o seu pessoal se conformem com normas profissionais e requisitos
reguladores e legais e que os relatórios dos auditores emitidos pela firma ou sócios responsáveis
pelo trabalho sejam apropriados nas circunstâncias.
4. Equipas de trabalho:
(a) Implementam procedimentos de controlo de qualidade que sejam aplicáveis ao trabalho de

auditoria;
(b) Proporcionam à firma informação relevante para melhorar o funcionamento da parte do sistema
de controlo de qualidade da firma que se relaciona com a independência; e
(c) Têm o direito de contar com os sistemas da firma (por exemplo, em relação com as
capacidades e competência de pessoal por via do seu recrutamento e treino formal;
independência por via da acumulação e comunicação de relevante informação de
independência; manutenção de relacionamento de clientes por via de sistemas de aceitação e
continuação; e aderência a requisitos reguladores e legais por via de processos de
monitorização), a menos que a informação proporcionada pela firma ou outras partes sugiram
maneira diferente.
58
Definições
5. Nesta ISA, os termos seguintes têm os significados atribuído abaixo:
(a) “Sócio responsável pelo trabalho” – é o sócio ou outra pessoa na firma que seja responsável
pelo trabalho de auditoria e pela sua execução e pelo relatório do auditor que seja emitido em
nome da firma e que, quando exigido, tenha a autoridade apropriada de um corpo profissional,
legal ou regulador.
(b) “Verificação do controlo de qualidade do trabalho” – é o processo concebido para proporcionar

uma avaliação objectiva, antes do relatório do auditor ser publicado, dos juízos significativos que
a equipa de trabalho fez e das conclusões que atingiu ao formular o relatório do auditor.
(c) “Verificador do controlo de qualidade do trabalho” – é o sócio, ou outra pessoa na firma, ou outra
pessoa externa convenientemente qualificada, ou um grupo constituído de tais indivíduos com
experiência suficiente e apropriada e autoridade para avaliar objectivamente, antes de relatório
do auditor ser emitido, os juízos significativos que o grupo de trabalho fez e as conclusões que
atingiram ao formular o relatório do auditor.
(d) “Equipa de trabalho” – são todas as pessoas que executam um trabalho de auditoria, incluindo
quaisquer peritos contratados pela firma em ligação com esse trabalho de auditoria.
(e) “Firma” – é um profissional executor, sociedade, corporação ou outra entidade de contabilistas

profissionais.
(f) “Inspecção” – em relação com trabalhos de auditoria completados, procedimentos concebidos

para proporcionar evidência de conformidade pelos grupos de trabalho com as políticas e
procedimentos de controlo de qualidade da firma.
(g) “Entidade cotada” – é uma entidade cujas acções ou dívida estejam cotadas ou listadas numa
bolsa reconhecida ou sejam negociadas segundo os regulamentos de uma bolsa reconhecida ou
outra instituição equivalente.
(h) “Monitorização” – é um processo que compreende consideração e avaliação contínua do

sistema de controlo de qualidade da firma, incluindo uma inspecção periódica de uma selecção
de trabalhos completados, concebidos para fazer com que a firma obtenha garantia razoável de
fiabilidade de que o seu sistema de controlo de qualidade está a operar com eficácia.
(i) “Firma da rede”¨(43) – é uma entidade sob controlo comum, posse ou gestão com a firma ou
qualquer entidade que uma terceira parte razoável e informada que tendo conhecimento de toda
a informação relevante razoavelmente concluiria como fazendo parte da firma nacional ou
internacionalmente.
(j) “Sócio” – é um qualquer indivíduo com autoridade para obrigar a firma com respeito à execução
de um trabalho de serviços profissionais.
(k) “Pessoal” – são os sócios e pessoal de apoio.
(l) “Normas profissionais” – são as Normas de Trabalho do IAASB, como definidas no “Prefácio às
Normas Internacionais sobre Controlo de Qualidade, Auditoria, Garantia de Fiabilidade e
Serviços Relacionados” e requisitos éticos relevantes, que geralmente compreendem as Partes
A e B do Código da IFAC e requisitos éticos nacionais relevantes.
59
(m) “Garantia razoável de fiabilidade” – no contexto desta ISA, é um alto, mas não absoluto, nível de
garantia de fiabilidade.
(n) “Pessoal de apoio” – são os profissionais, outros que não sejam sócios, incluindo quaisquer
peritos que a firma empregue.
(o) “Pessoa externa convenientemente qualificada” - é um indivíduo fora da firma com as

capacidades e competência para actuar como um sócio responsável pelo trabalho, por exemplo,
um sócio de uma outra firma ou um empregado (com experiência apropriada) de quer um corpo
de contabilidade profissional cujos membros possam executar auditorias de informação
financeira histórica quer de uma organização que proporcione serviços de controlo de qualidade
relevantes.
60
Responsabilidades de Liderança para a Qualidade em Auditorias

6. O sócio responsável pelo trabalho deve ter a responsabilidade da qualidade global em cada
trabalho de auditoria para que esse sócio seja designado.
7. O sócio responsável pelo trabalho estabelece um exemplo com respeito à qualidade de auditoria
perante os outros membros da equipa de trabalho através de todos os estágios do trabalho de
auditoria. Geralmente, este exemplo é proporcionado por intermédio das acções do sócio
responsável pelo trabalho e por intermédio de mensagens apropriadas à equipa de trabalho. Tais
acções e mensagens enfatizam:
(a) A importância de:
(i) Executar trabalho que se conforme com normas profissionais e requisitos reguladores e
legais;
(ii) Conformar-se com as políticas e procedimentos de controlo de qualidade da firma como

aplicáveis; e
(iii) Emitir relatórios de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias; e
(b) O facto de que a qualidade é essencial na execução de trabalhos de auditoria.
61
Requisitos Éticos
8. O sócio responsável pelo trabalho deve considerar se os membros da equipa de trabalho se
conformaram com requisitos éticos.
9. Os requisitos éticos que se relacionam relacionados trabalhos de auditoria compreendem

geralmente as Partes A e B do Código da IFAC juntamente com requisitos nacionais que sejam
mais restritivos. O Código da IFAC estabelece os princípios fundamentais de ética profissionais, que
incluem:
(a) Integridade;
(b) Objectividade;
(c) Competência profissional;
(d) Confidencialidade; e
(e) Comportamento profissional.
10. O sócio responsável pelo trabalho permanece em alerta em relação à evidência de não
conformidade com requisitos éticos. Indagação e observação com respeito a questões éticas entre o
sócio responsável pelo trabalho e outros membros da equipa de trabalho ocorrem quando
necessário em todo o trabalho de auditoria. Se as questões chegaram ao conhecimento do sócio
responsável pelo trabalho por intermédio dos sistemas da firma ou de outra maneira que indique
que os membros da equipa de trabalho não se conformaram com requisitos éticos, o sócio, em
consulta com outros na firma, determina a acção apropriada.
11. O sócio responsável pelo trabalho e, quando apropriado, outros membros da equipa de trabalho,
documentam as questões identificadas e como foram resolvidas.
62
Independência
12. O sócio responsável pelo trabalho deve chegar a uma conclusão sobre a conformidade com
os requisitos de independência que se aplicam ao trabalho de auditoria. Ao fazê-lo, o sócio
responsável pelo trabalho deve:
(a) Obter informação relevante da firma e, quando aplicável, das firmas da rede, para avaliar
circunstâncias e relacionamentos que criem ameaças à independência;
(b) Avaliar informação sobre quebras identificadas, se as houver, das políticas e

procedimentos de independência da firma para determinar se elas criam uma ameaça à
independência ao trabalho de auditoria;
(c) Tomar acção apropriada para eliminar tais ameaças ou reduzi-las a um nível aceitável ao
aplicar salvaguardas. O sócio responsável pelo trabalho deve relatar imediatamente à
firma qualquer falha para resolver a questão para acção apropriada; e
(d) Documentar as conclusões sobre independência e quaisquer debates relevantes com a

firma que suportem estas conclusões.
13. O sócio responsável pelo trabalho pode identificar uma ameaça à independência com respeito ao
trabalho de auditoria que as salvaguardas podem não ser capazes de eliminar ou reduzir a um nível
aceitável. Nesse caso, o sócio responsável pelo trabalho faz consultas adentro da empresa para
tomar acção apropriada, que pode incluir eliminar a actividade ou interesse que cria a ameaça ou
retirar-se do trabalho de auditoria. Tal discussão e conclusões devem ser documentadas.
63
Aceitação e Continuação de Relacionamentos de Clientes e Trabalhos de

Auditoria Específicos
14. O sócio responsável pelo trabalho deve ficar satisfeito com os procedimentos apropriados
com respeito à aceitação e continuação de relacionamentos de clientes e trabalhos de
auditoria específicos que tenham sido seguidos e que as conclusões atingidas a este
respeito são apropriadas e foram documentadas.
15. O sócio responsável pelo trabalho pode ou não iniciar o processo de tomada de decisões para
aceitação ou continuação respeitante ao trabalho de auditoria. Independentemente de se o sócio
responsável pelo trabalho iniciou esse processo, o sócio determina se a decisão mais recente
permanece apropriada.
16. A aceitação e continuação de relacionamento com clientes e de trabalhos de auditoria específicos

incluem considerar:
• A integridade dos detentores principais, da gerência chave e dos encarregados da governação

da entidade;
• Se a equipa de trabalho é competente para executar o trabalho de auditoria e dispões do tempo

e recursos necessários; e
• Se a firma e a equipa de trabalho pode conformar-se com requisitos éticos.
Quando surgirem questões de quaisquer destas considerações, a equipa de trabalho conduz as

consultas apropriadas estabelecidas nos parágrafos 30-33 e documenta como as questões foram
resolvidas.
17. A decisão de se continuar com um relacionamento com um cliente inclui consideração de questões
significativas que tenham surgido durante o trabalho de auditoria corrente ou anterior e das suas
implicações para continuar o relacionamento. Por exemplo, um cliente pode ter começado a
expandir as suas operações de negócio para uma área em que a firma não possua o conhecimento
ou perícia necessários.
18. Quando o sócio responsável pelo trabalho obtiver informação que fizesse com que a firma
cessasse o trabalho de auditoria se essa informação tivesse estado disponível antes, o sócio
responsável pelo trabalho deve comunicar essa informação à firma afim de que a firma e o
sócio responsável pelo trabalho possam tomar a acção necessária.
64
Atribuição de Equipas de Trabalho

19. O sócio responsável pelo trabalho deve ficar satisfeito de que a equipa de trabalho
colectivamente tem as capacidades, competência e tempo apropriados para executar o
trabalho de auditoria de acordo com normas profissionais e requisitos reguladores e legais e
para fazer com que um relatório do auditor seja apropriado nas circunstâncias para ser
emitido.
20 As capacidades apropriadas e competência esperadas da equipa de trabalho como um todo

incluem o seguinte:
• Compreensão de, e experiência pratica de, trabalhos de auditoria de natureza e complexidade

semelhantes por intermédio de treino e participação apropriados.
• Compreensão de normas profissionais e requisitos reguladores e legais.
• Conhecimento técnico apropriado, incluindo conhecimento de tecnologia de informação

relevante.
• Conhecimento de sectores económicos relevantes onde o cliente opere.
• Capacidade de aplicar juízo profissional.
• Compreensão das políticas e procedimentos de controlo de qualidade da firma.
65
Desempenho do Trabalho
21. O sócio responsável pelo trabalho deve ter a responsabilidade pela direcção, supervisão e
execução do trabalho de auditoria em conformidade com normas profissionais e requisitos
reguladores e profissionais e pelo relatório do auditor que seja emitido como apropriado nas
circunstâncias.
22. O sócio responsável pelo trabalho dirige o trabalho de auditoria ao informar os membros da equipa
de trabalho acerca de:
(a) As suas responsabilidades;
(b) A natureza do negócio da entidade;
(c) Questões relacionadas com o risco;
(d) Problemas que possam surgir; e
(e) A abordagem pormenorizada para a execução do trabalho.
As responsabilidades do grupo de trabalho incluem manter um estado de espírito objectivo e um

nível apropriado de cepticismo profissional e executar o trabalho que lhes foi delegado de acordo
com os princípios éticos de cuidados devidos. Os membros do grupo de trabalho são encorajados a
levantar questões aos membros mais experientes da equipa de trabalho. Comunicação apropriada
ocorre adentro da equipa de trabalho.
23. É importante que todos os membros da equipa de trabalho compreendam os objectivos do trabalho
que devem executar. São necessários treino e trabalho de grupo apropriados para ajudar os
membros menos experientes do grupo de trabalho para compreender claramente os objectivos do
trabalho atribuído.
24. A supervisão inclui o seguinte:
• Seguir o progresso do trabalho de auditoria.
• Considerar as capacidades e competência de membros individuais da equipa de trabalho, se

têm suficiente tempo para levar a termo o seu trabalho, se compreendem as suas instruções e
se o trabalho está a ser levado a efeito de acordo com a abordagem planeada ao trabalho de
auditoria.
• Tratar de questões significativas que surjam durante o trabalho de auditoria, considerando o seu
significado e modificando a abordagem planeada apropriadamente.
• Identificar assuntos para consulta ou consideração por membros da equipa de trabalho mais
experientes durante o trabalho de auditoria.
25. A revisão de responsabilidades é determinada na base de que os membros mais experientes,

incluindo o sócio responsável pelo trabalho, revêem o trabalho executado por membros do grupo
menos experientes. Os revisores consideram se:
(a) O trabalho foi executado de acordo com normas profissionais e requisitos reguladores e legais;
(b) Foram levantados assuntos significativos para posterior consideração;
66
(c) Tiveram lugar consultas apropriadas e as conclusões resultantes foram documentadas e

implementadas;
(d) Há uma necessidade de rever a natureza, tempestividade e extensão do trabalho executado;
(e) O trabalho executado suporta as conclusões atingidas e está apropriadamente documentado;
(f) A prova obtida é suficiente e apropriada para suportar o relatório do auditor; e
(g) Os objectivos dos procedimentos do trabalho foram atingidos.
26. Antes do relatório do auditor ser emitido, o sócio responsável pelo trabalho, por via da
revisão da documentação de auditoria e discussão com a equipa de trabalho, deve ficar
satisfeito que foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente para suportar as conclusões
atingidas e pelo relatório do auditor a ser emitido.
27. O sócio responsável pelo trabalho conduz tempestivamente verificações em fases apropriadas
durante o trabalho. Isto permite que sejam resolvidas tempestivamente questões significativas com
satisfação do sócio responsável pelo trabalho antes do relatório do auditor ser emitido. As
verificações cobrem áreas críticas de juízo, especialmente as relacionadas com questões difíceis ou
contenciosas durante o decurso do trabalho, riscos significativos, e outras áreas que o sócio
responsável pelo trabalho considere importantes. O sócio responsável pelo trabalho não necessita
rever toda a documentação de auditoria. Porém, o sócio documenta a extensão e tempestividade
das verificações. As questões provenientes das verificações são resolvidas à satisfação do sócio
responsável pelo trabalho.
28. Um sócio responsável pelo trabalho novo que se encarregue de uma auditoria durante as
verificações do trabalho revê o trabalho executado à data da alteração. Os procedimentos de
verificação são suficientes para satisfazer o novo sócio de trabalho de trabalho que o trabalho
executado à data da verificação desde que tenha sido planeado e executado de acordo com normas
profissionais e requisitos reguladores e legais.
29. Quando mais de que um sócio esteja envolvido na condução de um trabalho de auditoria é
importante que as responsabilidades dos sócios respectivos sejam claramente definidas e
compreendidas pelo grupo de trabalho.
67
Consulta
30. O sócio responsável pelo trabalho deve:
(a) Ser responsável pela equipa de trabalho empreendendo consulta apropriada sobre
questões difíceis ou contenciosas;
(b) Ficar satisfeito por que membros da equipa de trabalho tenham empreendido consulta
apropriada no decurso do trabalho quer adentro da equipa de trabalho quer entre a
equipa de trabalho e outros ao nível apropriado adentro ou fora da firma;
(c) Ficar satisfeito por que a natureza e âmbito de, e conclusões resultantes de, tais
consultas fiquem documentadas e acordadas com a parte consultada;
(d) Determinar que conclusões resultantes de consultas foram implementadas.
31. Consultas eficazes com outros profissionais exigem que a todos os consultados sejam dadas todos
os factos relevantes que lhes proporcionem conselho fundamentado sobre questões técnicas, éticas
ou outras. Quando apropriado, a equipa de trabalho consulta indivíduos com conhecimento,
antiguidade e experiência apropriados dentro da firma ou, quando aplicável, fora da firma. As
conclusões resultantes de consultas serão apropriadamente documentadas e implementadas.
32. Pode ser apropriado para a equipa de trabalho consultar fora da firma, por exemplo, quando à firma
falte recursos internos apropriados. Pode aproveitar vantagem de serviços de aconselhamento
proporcionados por outras firmas, organismos reguladores ou organizações comerciais que
proporcionem serviços de controlo de qualidade relevante.
33. A documentação de consultas com outros profissionais que envolvam questões difíceis ou
contenciosas é acordada quer pelos indivíduos que procuram as consultas quer pelos indivíduos
consultados. A documentação será suficientemente completa e pormenorizada para facilitar
compreensão de:
(a) A questão sobre a qual se pediu a consulta; e
(b) Os resultados da consulta, incluindo qualquer decisão tomada, o fundamento dessas decisões e
como foram implementadas.
68
Diferenças de Opinião
34. Quando surjam diferenças de opinião dentro da equipa de trabalho, com os consultados e,
quando aplicável, entre o sócio de trabalho e o verificador do controlo de qualidade do
trabalho, a equipa de trabalho deve seguir as políticas e procedimentos da firma para tratar e
resolver diferenças de opinião.
35. Quando necessário, o sócio responsável pelo trabalho informa os membros da equipa de trabalho
que podem apresentar questões, que envolvam diferenças de opinião, à atenção do sócio
responsável pelo trabalho ou de outros dentro da firma sem receio de represálias.
69
Verificação do Controlo de Qualidade do Trabalho

36. Nas auditorias de demonstrações financeiras de entidades cotadas, o sócio responsável pelo
trabalho deve:
(a) Determinar que foi indicado um verificador do controlo de qualidade do trabalho:
(b) Debater questões significativas que surjam durante o trabalho de auditoria, incluindo as
identificadas durante a verificação do controlo de qualidade do trabalho, com o
verificador do controlo de qualidade do trabalho; e
(c) Não emitir o relatório do auditor atéà conclusão da verificação do controlo de qualidade.
Para outros trabalhos de auditoria onde seja executada uma verificação do controlo de qualidade do
trabalho, o sócio responsável pelo trabalho segue os requisitos estabelecidos nos sub
parágrafos (a)-(c).
37. Quando, no início do trabalho, não for considerada necessária uma verificação do controlo de
qualidade do trabalho, o sócio responsável pelo trabalho fica alerta para alterações nas
circunstâncias que exigiriam tal verificação.
38. Uma revisão do controlo de qualidade do trabalho deve incluir uma avaliação objectiva de:
(a) Os juízos significativos feitos pela equipa de trabalho; e
(b) As conclusões atingidas ao formular o relatório do auditor.
39. Uma verificação do controlo de qualidade do trabalho envolve geralmente discussão com o sócio
responsável pelo trabalho, uma revisão da informação financeira e o relatório do auditor, e, em
particular, consideração de se o relatório do auditor é apropriado. Envolve também uma verificação
de documentação de auditoria seleccionada relacionada com os juízos significativos que a equipa
de trabalho fez e as conclusões a que chegou. A extensão da verificação depende da complexidade
do trabalho de auditoria e do risco de que o relatório do auditor possa não ser apropriado nas
circunstâncias. A verificação não reduz as responsabilidades do sócio responsável pelo trabalho.
40 Uma verificação de controlo de qualidade do trabalho em auditorias de demonstrações financeiras

de entidades cotadas inclui considerar o seguinte:
• A avaliação pela equipa de trabalho da independência da firma em relação com o trabalho de

auditoria específico.
• Riscos significativos identificados durante o trabalho (de acordo com a ISA 315, “Compreender a
Entidade e o seu Ambiente e Avaliar os Riscos de Distorção Material”) e as respostas aqueles
riscos (de acordo com a ISA 330, “Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”)
incluindo a avaliação da equipa de trabalho de, e resposta a, os riscos de fraude.
• Juízos feitos, particularmente com respeito à materialidade e riscos significativos.
• Se teve lugar consulta significativa sobre assuntos que envolvam diferenças de opinião ou
outras questões difíceis ou contenciosas e as conclusões provenientes dessas consultas.
• O significado e disposição de distorções corrigidas ou por corrigir identificadas durante a
70
auditoria.
• As questões a serem comunicadas à gestão e aos encarregados da governação e, quando

aplicável, a outras partes tais como organismos reguladores.
• Se a documentação seleccionada para verificação reflecte o trabalho executado em relação aos

juízos significativos e suporta as conclusões a que se chegaram.
• A adequação do relatório do auditor a ser emitido.
As verificações do controlo de qualidade do trabalho relativas a auditorias de informação financeira

histórica que não sejam auditorias de demonstrações financeiras de entidades cotadas podem,
dependendo das circunstâncias, incluir algumas ou todas estas considerações.
71
Monitorização
40. A ISQC 1 exige que a firma estabeleça políticas e procedimentos concebidos para proporcionar-lhe,
com garantia de fiabilidade razoável, que as políticas e procedimentos relacionados com o sistema
de controlo de qualidade sejam relevantes, adequados, que operem eficazmente e se conformem
com a prática. O sócio responsável pelo trabalho considerará os resultados do processo de
monitorização como evidenciados na mais recente informação circulada pela firma e, se aplicável,
por outras firmas da rede. O sócio responsável pelo trabalho considera:
(a) Se as deficiências notadas nessa informação podem afectar o trabalho de auditoria; e
(b) Se as medidas que a firma tomou para rectificar a situação são suficientes no contexto da
auditoria.
41. Uma deficiência no controlo de qualidade da firma não indica que um trabalho de auditoria particular
não foi executado de acordo normas profissionais e requisitos reguladores e legais ou que o
relatório do auditor não foi apropriado.
72
Data de Eficácia
42. Esta ISA é eficaz para auditorias de informação financeira histórica para os períodos que comecem
em ou após 15 de Junho de 2005.
1 Alguns dos termos nesta ISA, tais como “sócio responsável pelo trabalho” e “firma” devem ser lidos
como se referindo aos seus equivalentes do sector público. Porém, com limitadas excepções, não
há equivalente no sector público de “entidades cotadas”, se bem que possam haver auditorias de
entidades do sector público particularmente significativas que devem ser sujeitas aos requisitos das
entidades cotadas de rotação obrigatória do sócio responsável pelo trabalho (ou equivalente) e
verificação do controlo de qualidade do trabalho. Não há critérios objectivos fixados em que esta
determinação de significado possa ser fundamentada. Porém, tal avaliação deve englobar uma
avaliação de todos os factores relevantes para a entidade auditada. Tais factores incluem a
dimensão, complexidade, risco comercial, interesse parlamentar ou dos media e a quantidade e
variedade de accionistas afectadas.
2. Porém, em muitas jurisdições há um único auditor-geral estatutariamente nomeado que actua num
papel equivalente ao de “sócio responsável pelo trabalho” e que tem total responsabilidade nas
auditorias do sector público. Em tais circunstâncias, quando aplicável, o verificador de trabalho deve
ser seleccionado tendo em atenção a necessidade de independência e objectividade.
3. No sector público, os auditores podem ser nomeados de acordo com procedimentos oficiais. Assim,
certas considerações respeitantes à aceitação e continuação de relacionamento de clientes e
trabalhos específicos, como estabelecido nos parágrafos 16-17 desta ISA, podem não ser
relevantes.
4. Semelhantemente, a independência dos auditores do sector público pode ser protegida por medidas
oficiais. Porém, os auditores do sector público ou firmas de auditoria que levam a efeito auditorias do
sector público podem, dependendo das condições do mandato numa jurisdição particular, necessitar
de adaptar a sua abordagem a fim de assegurar conformidade com o espírito dos parágrafos 12
e13. Isto pode incluir, quando o mandato de auditoria do sector público não permita retirada do
trabalho, divulgar por intermédio de um relatório público, as circunstâncias que tenham surgido que,
como se fosse no sector privado, conduziria o auditor a retirar-se.
5. O parágrafo 20 estabelece as capacidades e competência esperadas da equipa de trabalho. Podem

ser exigidas capacidades adicionais nas auditorias do sector público, dependendo das condições do
mandato numa jurisdição particular. Tais capacidades adicionais podem incluir compreensão dos
compromissos de relato aplicáveis, incluindo relatar a um órgão representativo como, por exemplo,
ao Parlamento ou ao Senado ou no interesse público. O mais vasto âmbito de uma auditoria do
sector público pode incluir, por exemplo, alguns aspectos de desempenho de auditoria ou uma
avaliação global dos compromissos para assegurar a legalidade e evitar e detectar fraudes e
corrupção.
73
ISA 230 (Clarificada) - Documentação de Auditoria

Norma Internacional de Auditoria 230
(REFEITA)
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15
de Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Natureza e Finalidades da Documentação de Auditoria 2-3
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6
Requisitos
Preparação Tempestiva da Documentação de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7
Documentação dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de Auditoria Obtida. . 8-13
Organização do Arquivo Final de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14-16
Preparação Tempestiva da Documentação de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1
Documentação dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de Auditoria Obtida. . A2-A20
Organização do Arquivo Final de Auditoria A21-A24
Apêndice: Requisitos de Documentação de Auditoria Específicos em Outras ISAs
A Norma Internacional de Auditoria ISA 230, “Documentação de Auditoria” deve ser lida em conjugação
com a ISA 200, “Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo
com as Normas Internacionais de Auditoria”.
74
Introdução
Âmbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em preparar
documentação de auditoria para uma auditoria de demonstrações financeiras. O Apêndice lista
outras ISAs que contêm requisitos e orientação específicos de documentação.
Natureza e Finalidades da Documentação de Auditoria

2. A documentação de auditoria que satisfaça os requisitos desta ISA e os requisitos de documentação
específicos de outras ISAs relevantes proporciona:
(a) Prova da fundamentação do auditor para a conclusão acerca da consecução dos objectivos
gerais do auditor¨(44); e
(b) Prova de que a auditoria foi planeada e executada de acordo com as ISAs e requisitos legais e
regulamentares aplicáveis.
3. A documentação de auditoria serve uma variedade de finalidades adicionais, incluindo o seguinte:
• Ajudar a equipa de trabalho a planear e executar a auditoria.
• Ajudar os membros da equipa de trabalho responsáveis pela supervisão a dirigir e supervisionar

o trabalho de auditoria, e dar satisfação às suas responsabilidades de verificação de acordo com
a ISA 220¨(45).
• Habilitar a equipa de trabalho a dar contas do seu trabalho.
• Reter um registo das matérias de importância continuada para auditorias futuras.
• Habilitar a condução de verificações e inspecções de controlo de qualidade de acordo com a

ISQC 1¨(46) ou requisitos nacionais que sejam pelo menos tão exigentes.4
• Habilitar a condução de inspecções externas de acordo com os requisitos legais,

regulamentares ou outros aplicáveis.
Data de Eficácia
4. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou
Objectivo
5. O objectivo do auditor é preparar documentação que proporcione:
(a) Um registo suficiente e apropriado dos fundamentos para o relatório do auditor; e
(b) Prova de que a auditoria foi planeada e executada de acordo com as ISAs e requisitos legais e
Definições
75
(a) Documentação de auditoria – O registo dos procedimentos de auditoria executados, da prova de

auditoria relevante obtida, e das conclusões a que o auditor chegou (termos tais como “papéis
de trabalho” são também usados algumas vezes).
(b) Arquivo de auditoria – Um ou mais arquivos ou outros meios de armazenamento, em forma

física ou electrónica, contendo os registos que compreendem a documentação de auditoria
relativa a um trabalho específico.
(c) Auditor experiente – Um indivíduo (quer interno ou externo à firma) que tem experiência prática
de auditoria, e um conhecimento razoável de:
(i) Processos de auditoria;
(ii) ISAs e requisitos legais e regulamentares;
(iii) O ambiente de negócios em que a entidade opera; e
(iv) Aspectos de auditoria e de relato financeiro relevantes para o sector da entidade.
Requisitos
Preparação Tempestiva da Documentação de Auditoria
7. O auditor deve preparar documentação de auditoria numa base tempestiva. (Ref: Pará A1)
Documentação dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de

Auditoria Obtida
Forma, Conteúdo e Extensão da Documentação de auditoria
8. O auditor deve preparar documentação de auditoria que seja suficiente para habilitar um auditor
experiente, que não tenha ligação anterior com a auditoria, a compreender: (Ref: Pará. A2-A5,,
A16-A17)
(a) A natureza, tempestividade, e extensão dos procedimentos de auditoria executados para

cumprir as ISAs e requisitos legais e regulamentares aplicáveis; (Ref: Pará. A6-A7)
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria executados, e a prova de auditoria obtida; e
(c) Matérias significativas que surgiram durante a auditoria, as respectivas conclusões atingidas, e
julgamentos profissionais significativos feitos para chegar a essas conclusões, (Ref: Pará.
A8-A11).
9. Ao documentar a natureza, tempestividade, e extensão dos procedimentos de auditoria executados,

o auditor deve registar:
(a) As características identificadoras dos termos específicos ou matérias testadas; (Ref: Pará. A12)
(b) Quem realizou o trabalho de auditoria, e a data em que tal trabalho foi concluído; e
(c) Quem reviu o trabalho executado e a data e extensão de tal revisão. (Ref;: Pará. A13)
76
10. O auditor deve documentar os debates de matérias significativas com a gerência, os encarregados
da governação, e outros, incluindo a natureza das matérias significativas debatidas e quando e com
quem a discussão teve lugar. (Ref: Pará. A14)
11. Se o auditor identificou informação que seja inconsistente com as conclusões finais do auditor
respeitante a uma matéria significativa, o auditor deve documentar como o auditor tratou a
inconsistência (Ref: Pará. A15)
Afastamento de um Requisito Relevante
12. Se, em circunstâncias excepcionais, o auditor julgar necessário afastar-se de um requisito relevante
de uma ISA, o auditor deve documentar como os procedimentos de auditoria alternativos
executados atingem o objectivo desse requisito, e as razões do afastamento. (Ref: Pará. A18-A19)
Matérias que Surja após a Data do Relatório do Auditor
13. Se, em circunstâncias excepcionais, o auditor executar procedimentos de auditoria novos ou

adicionais ou tirar novas conclusões após a data do relatório do auditor, o auditor deve documentar:
(Ref; Pará. A20)
(a) As circunstâncias encontradas;
(b) Os procedimentos de auditoria novos ou adicionais, a prova de auditoria obtida, e as conclusões

atingidas, e o seu efeito no relatório do auditor; e
(c) Quando e por quem foram feitas e revistas as resultantes alterações à documentação de
auditoria.
Organização do Arquivo Final de Auditoria

14. O auditor deve reunir a documentação de auditoria num arquivo de auditoria e concluir o processo
administrativo de organização do arquivo de auditoria numa base tempestiva após a data do
relatório do auditor. (Ref: Pará. A21-A22)
15. Após a organização do arquivo final de auditoria ter sido concluída, o auditor não deve eliminar ou
deitar fora a documentação de auditoria de qualquer natureza antes do fim do período de retenção.
(Ref: Pará. A23)
16. Em circunstâncias que não sejam as previstas no parágrafo 13 em que o auditor acha necessário
modificar a documentação de auditoria existente ou adicionar nova documentação de auditoria após
a organização do arquivo final de auditoria ter sido concluída, o auditor deve, independentemente da
natureza das modificações ou adições, documentar: (Ref: Pará. A24)
(a) As razões específicas para as fazer; e
(b) Quando e por quem foram feitas e revistas.
***

Preparação Tempestiva de Documentação de Auditoria (Ref; Pará. A7)
77
A1. Preparar documentação de auditoria suficiente e apropriada numa base tempestiva contribui para
aumentar a qualidade da auditoria e facilita a revisão e avaliação eficazes da prova de auditoria
obtida e das conclusões atingidas antes do relatório do auditor ser finalizado. A documentação
preparada após o trabalho de auditoria ter sido executado é provavelmente menos rigorosa que a
documentação preparada no momento em que o trabalho é executado.
Documentação dos Procedimentos de Auditoria Executados e da Prova de

Auditoria Obtida
Forma, Conteúdo e Extensão da Documentação de Auditoria (Ref; Pará. 8)
A2. A forma, conteúdo e contexto da documentação de auditoria depende de factores tais como:
• A dimensão e complexidade da entidade.
• A natureza dos procedimentos de auditoria a serem executados.
• Os riscos identificados de distorção material.
• A importância da prova de auditoria obtida.
• A natureza e extensão das excepções identificadas.
• A necessidade de documentar uma conclusão ou o fundamento para uma conclusão não

prontamente determinável a partir da documentação de trabalho executado ou da prova de
auditoria obtida.
• A metodologia de auditoria e as ferramentas usadas.
A3. A documentação de auditoria pode ser registada em papel ou em meios electrónicos ou outros. Os
exemplos de documentação de auditoria incluem.
• Programas de auditoria.
• Análises.
• Memorandos de questões.
• Resumos de matérias significativas.
• Cartas de confirmação e de declarações.
• Listas de verificação.
• Correspondência (incluindo e-mail) respeitante a matérias significativas.
O auditor pode incluir sumários ou cópias de registos da entidade (por exemplo, contratos
significativos e específicos e acordos) como parte da documentação de auditoria. os registos
contabilísticos da entidade não são, porém, um substituto da documentação de auditoria.
A4. O auditor não precisa incluir na documentação de auditoria minutas substituídas de papeis de
trabalho e de demonstrações financeiras, notas que reflictam pensamentos incompletos ou
preliminares, cópias anteriores de documentos corrigidos de erros tipográficos ou outros, e
78
duplicados de documentos.
A5. As explicações verbais do auditor, por si mesmas, não representam suporte adequado para o
trabalho que o auditor executou ou das conclusões que o auditor atingiu, mas podem ser usados
para explicar ou clarificar informação contida na documentação de auditoria.
Documentação de Cumprimento das ISAs (Ref; Pará. 8(a))
A6. Em princípio, o cumprimento dos requisitos desta ISA resultará em que a documentação de
auditoria será suficiente e apropriada nas circunstâncias. Outras ISAs contêm
A7. A documentação de auditoria proporciona prova de que a auditoria cumpre as ISAs. Porém, não é
necessário nem praticável que o auditor documente todas as matérias consideradas, os julgamentos
profissionais feitos, num arquivo de auditoria. ainda, é desnecessário que o auditor documente
separadamente (como numa lista de verificações, por exemplo) a conformidade com matérias
relativamente às quais o cumprimento esteja demonstrado em documentos incluídos dentro do
arquivo de auditoria. Por exemplo:
• A existência de um plano de auditoria adequadamente documentado demonstra que o audito r

planeou a sua auditoria.
• A existência de uma carta de declarações assinada num arquivo de auditoria demonstra que o
auditor acordou os termos do trabalho de auditoria com a gerência ou, quando apropriado, com
os encarregados da governação.
• Um relatório de auditor que contenha uma opinião apropriadamente qualificada demonstra que o
auditor cumpriu os requisitos para expressar uma opinião com reservas segundo as
circunstâncias especificadas nas ISAs.
• Em relação a requisitos que se apliquem em toda a auditoria, pode existir uma variedade de
maneiras em que o seu cumprimento pode ser demonstrado no arquivo de auditoria:
o Por exemplo, pode não haver uma única maneira em que seja documentado o cepticismo
profissional do auditor. Mas a documentação de auditoria pode apesar de tudo proporcionar
prova do exercício pelo auditor de cepticismo profissional de acordo com as ISAs. Tal prova
pode incluir procedimentos específicos executados para coordenar as respostas da gerência
às indagações do auditor.
o De forma semelhante, que o sócio responsável pelo trabalho tenha tomado a

responsabilidade pela direcção, supervisão e desempenho da auditoria em conformidade
com as ISAs pode ser evidenciado numa variedade de maneiras dentro da documentação
de auditoria. tal pode incluir a documentação do envolvimento tempestivo do sócio
responsável pelo trabalho em aspectos da auditoria, tal como a participação nas discussões
da equipa exigidas pela ISA 315 (Refeita).¨(47)
Documentação de Matérias significativas e dos Respectivos Julgamentos Profissionais (Ref: Pará. 8(c))
A8. Julgar a importância de uma matéria exige uma análise objectiva dos factos e das circunstâncias.
Os exemplos de matérias significativas incluem:
• Matérias que dão origem a riscos significativos (como definido na ISA 315 (Refeita)).¨(48)
• Resultados de procedimentos de auditoria que indiquem (a) que as demonstrações financeiras
79
possam estar materialmente distorcidas, ou (b) uma necessidade de rever a anterior avaliação
pelo auditor dos riscos de distorção material e as respostas do auditor a esses riscos.
• Circunstâncias que causem que o auditor tenha dificuldade significativa na aplicação dos
necessários procedimentos de auditoria,
• Conclusões que possam resultar numa modificação numa modificação da opinião do auditor ou
a inclusão de parágrafo de Ênfase de Matéria no relatório do auditor.
A9. Um factor importante na determinação da forma, conteúdo e extensão da documentação de

auditoria das matérias significativas é a extensão do julgamento profissional exercido ao executar o
trabalho e ao avaliar os resultados. A documentação dos julgamentos profissionais feitos. Quando
significativos, serve para explicar as conclusões do auditor e reforçar a qualidade do julgamento.
Tais matérias de particular interesse para os encarregados da verificação da documentação de
auditoria, incluindo os que realizam auditorias subsequentes quando revejam matérias de
importância continuada (por exemplo, quando executar uma revisão retrospectiva de estimativas
contabilísticas).
A10. Alguns exemplos de circunstâncias em que, de acordo com o parágrafo 8, é apropriado preparar
documentação de auditoria relativa ao uso de julgamento profissional incluem, quando as matérias e
os julgamentos sejam significativos:
• A razão para a conclusão do auditor quando um requisito proporciona que o auditor “deve
considerar” determinada informação ou factores, e que a consideração é significativa no
contexto do trabalho particular.
• O fundamento para a conclusão do auditor acerca da aut etnicidade de um documento quando é

realizada investigação adicional (tal como fazer uso apropriado de um perito para confirmação
de procedimentos) em resposta a condições identificadas durante a auditoria que fizeram com
que o auditor acredite que o documento possa não ser autêntico,
A11. O auditor pode considerar ser útil preparar e manter como parte da documentação de auditoria um
resumo (muitas vezes conhecido como um memorando de conclusões) que descreva as matérias
significativas identificadas durante a auditoria e como elas forma tratadas, ou que inclua referências
cruzadas para outra relevante documentação de auditoria de suporte que proporcione tal
informação. Tal resumo pode facilitar revisões e inspecções eficazes e eficientes da documentação
de auditoria, particularmente para auditorias grandes e complexas. Pode também ajudar o auditor a
considerar se, à luz dos procedimentos de auditoria executados e das conclusões atingidas, existe
qualquer objectivo individual relevante de ISA que o auditor não satisfez e que faria com que o
auditor não atingisse o objectivo geral do auditor.
Identificação de Itens ou Matérias Específicas Testadas, e do Verificador (Ref: Pará. 9)
A12. O registar as características identificadoras serve uma variedade de finalidades. Por exemplo,
habilita a equipa de trabalho a prestar contas do seu trabalho e facilita a investigação de excepções
ou inconsistências. Identificar as características variará com a natureza do procedimento de
auditoria e do item ou matéria testada. Por exemplo;
• Para um teste pormenorizado de encomendas de compra geradas pela entidade, o auditor pode
identificar os documentos seleccionados para testar pelas suas datas e números exclusivos de
encomenda de compra.
80
• Para um procedimento que exija selecção ou revisão de todos os itens acima de uma quantia
específica a partir de uma dada população, o auditor pode registar o âmbito do procedimento e
identificar a população (por exemplo, todos os lançamentos de diário acima de uma quantia
especificada a partir do registo diário).
• Para um procedimento que exija amostra sistemática a partir de uma população de documentos,
o auditor pode identificar os documentos seleccionados registando a sua fonte, o ponto de
partida e o intervalo de amostragem (por exemplo, uma amostra sistemática de guias de
expedição seleccionada a partir de um bloco de expedições relativo ao período de 1 de Abril a
30 de Setembro, iniciando na guia número 12345 e seleccionado todas as 125ª guias).
• Para um procedimento que exija indagações de pessoal da entidade específico, o auditor pode
registar as datas das indagações e os nomes de designações laborais do pessoal da entidade.
• Para um procedimento de observação, o auditor pode registar o processo ou a matéria a ser

observada, os individuais relevantes, as suas respectivas responsabilidades, e onde e com
quem a observação foi levada a efeito.
A13. A [proposta] ISA 220 (Refeita) exige que o auditor reveja o trabalho de auditoria por meio d revisão
da documentação de auditoria.¨(49) O requisito de documentar quem reviu o trabalho de auditoria
executado não implica a necessidade de papeis de trabalho específicos para incluir prova da
revisão. O requisito, porém, significa documentar qual o trabalho de auditoria que foi revisto, quem
reviu tal trabalho, e quando foi revisto.
Documentação de Discussões de Matérias Significativas com s Gerência, Encarregados da Governação,

e Outros (Ref: Pará, 10)
A14. A documentação não se limita a registos preparados pelo auditor mas pode incluir outros registos
apropriados tais como actas de reuniões preparadas pelo pessoal da entidade e aceites pelo
auditor. Outros com que o auditor possa discutir matérias significativas podem incluir outro pessoal
dentro da entidade, e partes externas, tais como pessoas que prestem aconselhamento profissional
à entidade.
Documentação de Como foram Tratadas as Inconsistências (Ref: Pará, 11)
A15. O requisito de documentar a forma como o auditor tratou as inconsistências na informação não
implica que o auditor necessita de reter documentação que seja incorrecta ou substituída.
Considerações Específicas a Entidades Mais Pequenas (Ref: Pará, 8)
A16. A documentação de auditoria relativa à auditoria de uma entidade mais pequena é geralmente
menos extensa do que a da auditoria de uma entidade maior. Ainda, no caso de uma auditoria em
que o sócio responsável pelo trabalho executa todo o trabalho de auditoria, a documentação não
incluirá matérias que possam ter de ser documentadas exclusivamente para informar ou instruir
membros de uma equipa de trabalho, ou para proporcionar prova de revisão por outros membros da
equipa (por exemplo, não haverá matérias para documentar relativas a debates da equipa ou de
supervisão). Apesar de tudo, o sócio responsável pelo trabalho cumpre o super requisito do
parágrafo 8 de preparar documentação de auditoria que possa ser entendida por um auditor
experiente, pois a documentação de auditoria pode estar sujeita a revisão por partes externas para
fins reguladores ou outros.
A17. Ao prepara documentação de auditoria, o auditor de uma entidade mais pequena pode também
81
achar útil e eficiente registar vários aspectos da auditoria juntos num único documento, com
referências cruzadas para suportar papéis de trabalho como apropriado. Exemplos de matérias que
podem ser documentadas juntas na auditoria de uma entidade mais pequena incluem a
compreensão da entidade e do seu controlo interno, a estratégia global de auditoria e o plano de
auditoria, materialidade, determinados de acordo com a ISA 320,¨(50) riscos avaliados, matérias
significativas notadas durante a auditoria, e as conclusões atingidas.
Afastamento de um Requisito Relevante (Ref: Pará, 12)
A18. Os requisitos das ISAs estão concebidos para habilitar o auditor a atingir os objectivos especificados
nas ISAs, e por este meio os objectivos gerais do auditor.9 Consequentemente, a não ser senão em
circunstâncias excepcionais, as ISAs obrigam ao cumprimento de todos os requisitos que sejam
relevantes nas circunstâncias da auditoria.
A19. O requisito de documentação só se aplica a requisitos que sejam relevantes nas circunstâncias. Um
requisito só não é relevante¨(51) nos caso em que:
(a) Toda a ISA não seja relevante (por exemplo, se uma entidade não tiver uma função de auditoria
interna, nada é relevante na ISA 610¨(52); ou
(b) O requisito é condicional e a condição não existe (por exemplo, o requisito para modificar a
opinião do auditor quando existe uma incapacidade de obter prova de auditoria apropriada
suficiente, e não existe tal incapacidade.
Matérias que Surjam após a Data do Relatório do Auditor (Ref: Pará. 13)
A20. Exemplos de circunstâncias excepcionais incluem factos que se tornam conhecidos do auditor após
a data do relatório do auditor mas que existiam nessa data e que, se conhecidos nessa data,
podiam ter feito com que as demonstrações financeiras fossem alteradas ou que o auditor
modificasse a opinião no relatório do auditor.¨(53) As alterações resultantes na documentação de
auditoria são revistas de acordo com as responsabilidades de revisão estabelecidas na ISA
220,¨(54), com o sócio responsável pelo trabalho a tomar a responsabilidade final pelas alterações.
Organização do Arquivo Final de Auditoria (Ref: Pará. 14-16)

A21. A ISQC 1 (ou requisitos nacionais que sejam pelo menos tão exigentes) exige que as firmas
estabeleçam políticas e procedimentos para a conclusão tempestiva da organização dos arquivos de
auditoria.¨(55) Um limite de tempo apropriado dentro do qual concluir a organização do arquivo final
de auditoria é geralmente não superior a 60 dias após a data do relatório do auditor,¨(56)
A22. A conclusão da organização do arquivo final de auditoria após a data do relatório do auditor é um
processo administrativo que não envolve o desempenho de novos procedimentos de auditoria ou a
extracção de novas conclusões. Podem, contudo, ser feitas alterações à documentação de auditoria
durante o processo de organização final se forem de natureza administrativa. Exemplos de tais
alterações incluem:
• Eliminar ou deitar fora documentação substituída.
• Ordenar, juntar e pôr referências cruzadas nos papéis de trabalho.
• Assinar listas de verificações relativas ao processo de organização do arquivo.
• Documentar prova de auditoria que o auditor tenha obtido, debatido e aceite com os membros
82
relevantes da equipa de trabalho antes da data do relatório do auditor.
A23. A ISQC 1 (ou requisitos nacionais que sejam pelo menos tão exigentes) exige que as firmas
estabeleçam políticas e procedimentos para a retenção da documentação do trabalho.¨(57) O
período de retenção para trabalhos de auditoria não e geralmente inferior a cinco anos a partir da
data do relatório do auditor., ou se superior, a data do relatório do auditor do grupo.¨(58)
A24. Um exemplo de uma circunstância em que o auditor pode achar que é necessário modificar a
documentação de auditoria existente ou adicionar nova documentação de auditoria após a
organização do arquivo ter sido concluída é a necessidade de clarificar documentação de auditoria
existente decorrente de comentários recebidos durante as inspecções de monitorização executadas
por partes internas ou externas.
83
Apêndice
Requisitos Específicos de Documentação de Auditoria em Outras ISAs
Este apêndice identifica os parágrafos de outras ISAs em vigor para auditorias de demonstrações
financeiras de períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2009, que contêm requisitos
específicos de documentação. Esta lista não substitui a consideração dos requisitos e respectiva
aplicação e outro material explicativo das ISAs.
• ISA 210, “Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria”– parágrafos 10-12
• ISA 220, “Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”– parágrafo
29
• ISA 240, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de

Demonstrações Financeiras”– parágrafos 44-47
• ISA 250, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações

Financeiras”– parágrafo 29
• ISA 260, “Comunicações com os Encarregados da Governação”– parágrafo 23
• ISA 300, “Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”– parágrafo 12
• ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio da Compreensão da
Entidade e do Seu Ambiente”– parágrafo 32
• ISA 320, “Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria”– parágrafo 14
• ISA 330, “As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados”– parágrafos 28-30
• ISA 450, “Avaliação de Distorções Identificadas Durante a Auditoria”– parágrafo 15
• ISA 540, “Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo

Valor, e Respectivas Divulgações”– parágrafo 23
• ISA 550, “Partes Relacionadas”– parágrafo 28
• ISA 600, “Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações Financeiras de Grupos

(Incluindo o Trabalho de Auditores de Componentes) ” – parágrafo 50
• ISA 610, “Usar o Trabalho de Auditores Internos”– parágrafo 13
84
ISA 230 - Documentação de Auditoria

DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Junho de 2006)¨(59)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-5
Definições 6
Natureza da Documentação de Auditoria 7-8
Forma e Conteúdo e Extensão dos Papéis de Trabalho 9 - 24
Organização do Arquivo Final de Auditoria 25 - 30
Alterações à Documentação de Auditoria em circunstâncias Excepcionais após a data do
31 - 32
Relatório do Auditor
Apêndice: Requisitos de Documentação de Auditoria Específicos e Orientação sobre outras
ISAs
A Norma Internacional de Auditoria ISA 230, “Documentação de Auditoria” deve ser lida no contexto do
“Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de
Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade
das ISAs.
Introdução
1. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria (ISA) é a de estabelecer normas e dar
orientação sobre a documentação de auditoria. O Apêndice lista outras ISAs que contêm requisitos
e orientação de assuntos específicos de documentação. As leis ou os regulamentos podem
estabelecer requisitos adicionais de documentação.
2. O auditor deve preparar, numa base tempestiva, documentação de auditoria que proporcione:
1. Um registo suficiente e apropriado das bases para o relatório de auditoria; e
2. Evidência de que a auditoria foi executada de acordo com as ISAs e requisitos legais e
3. O preparar documentação de auditoria suficiente e apropriada numa base regular contribui para
aumentar a qualidade da auditoria e facilita a eficaz revisão e avaliação da prova de auditoria obtida
e das conclusões atingidas antes de o relatório do auditor ser finalizado. A documentação preparada
no momento em que o trabalho é realizado é provavelmente mais rigorosa de que a documentação
85
preparada subsequentemente.
4. A conformidade com os requisitos desta norma juntamente com os requisitos de documentação

específicos de outras Normas relevantes é geralmente suficiente para atingir os objectivos do
parágrafo 2.
5. Além destes objectivos, a documentação de auditoria serve uma variedade de finalidades, incluindo:
(a) Ajudar a equipa de auditoria a planear e executar a auditoria;
(b) Ajudar os membros da equipa de auditoria responsável pela supervisão a dirigir e supervisionar
o trabalho de auditoria, e dar cumprimento às suas responsabilidades de revisão de acordo com
a ISA 220, “Controlo de Qualidade para as Auditorias de Informação Financeira Histórica”;
(c) Habilitar a equipa de auditoria a dar contas do seu trabalho;
(d) Reter um registo de matérias de importância continuada para futuras auditorias;
(e) Habilitar um auditor experiente a conduzir verificações e inspecções¨(60) de controlo de

qualidade de acordo com a ISQC 1, “Controlo de Qualidade para Firmas que Executem
Auditorias e Exames Simplificados de Informação Financeira Histórica e Outros Trabalho de
Garantia de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”; e
(f) Habilitar um auditor experiente a conduzir inspecções externas de acordo com requisitos legais,
regulamentares ou outros aplicáveis.
86
Definições
6. Nesta ISA:
(a) “Documentação de Auditoria" significa o registo de procedimentos de auditoria executados¨(61),

prova de auditoria relevante obtida, e as conclusões a que o auditor chegou (são usados
algumas vezes usados termos tais como “papéis de trabalho”); e
(b) “Auditor experiente”significa um indivíduo (quer interno quer externo à firma) que tem um
conhecimento razoável de (i) procedimentos de auditoria, (ii) ISAs e requisitos legais e
regulamentares aplicáveis, (iii) ambiente do negócio em que a entidade opera, e (iv) aspectos de
auditoria e relato financeiro relevantes para o sector da entidade.
87
Natureza da Documentação de Auditoria

7. A documentação de auditoria pode ser registada em papel ou em meios electrónicos ou outros.
Inclui, por exemplo, programas de auditoria, análises, memorandos de questões, resumos de
matérias significativas, cartas de confirmação e de declarações, listas de verificação, e
correspondência (incluindo e-mail) respeitantes a matérias significativas. Sínteses ou cópias dos
registos da entidade, por exemplo, contratos e acordos significativos e específicos, podem ser
incluídos como parte da documentação de auditoria se considerado apropriado. A documentação de
auditoria, porém, não é substituída pelos registos da entidade. A documentação de auditoria relativa
a um trabalho específico de auditoria é reunida num arquivo de auditoria.
8. O auditor geralmente exclui da documentação de auditoria projectos de papéis de trabalho e de

demonstrações financeiras substituídas, notas que reflectem pensamentos incompletos ou
preliminares, anteriores cópias de documentos corrigidos relativamente a erros tipográficos ou
outros, e duplicados de documentos.
88
Forma e Conteúdo e Extensão da Documentação de Auditoria

9. O auditor deve preparar a documentação de auditoria de forma a habilitar um auditor
experiente, que não tenha uma ligação prévia à auditoria, a compreender:
(a) A natureza, tempestividade, e extensão dos procedimentos de auditoria executados para

dar cumprimento às ISAs e requisitos legais e regulamentares aplicáveis:
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria e da prova de auditoria obtida; e
(c) Matérias significativas que surjam durante a auditoria e as respectivas conclusões a que
chegou.
10. A forma, conteúdo e extensão da documentação de auditoria depende de factores tais como:
• A natureza dos procedimentos de auditoria a serem executados;
• Os riscos identificados de distorção material;
• A extensão de julgamento necessário para executar o trabalho e avaliar os resultados:
• A importância da prova de auditoria obtida;
• A natureza e extensão das excepções identificadas;
• A necessidade de documentar uma conclusão ou a base para a conclusão não facilmente

determinável a partir da documentação do trabalho executado ou da prova de auditoria obtida; e
• A metodologia de auditoria e as ferramentas usadas.
Não é contudo necessário nem praticável documentar todas as matérias que o auditor considera
durante a auditoria.
11. As explicações verbais do auditor, só por si, não representam suporte adequado para o trabalho que
o auditor executou ou para as conclusões a que chegou, mas podem ser usadas para explicar ou
clarificar a informação contida na documentação de auditoria.
Documentação das Características Identificadoras de Itens Específicos ou das Matérias a serem

Testadas
12. Ao documentar a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria

executados, o auditor deve registar as características identificadoras dos itens específicos
ou das matérias a serem testadas.
13. O registar as características identificadoras serve uma variedade de finalidades. Por exemplo,
habilita as equipas de auditoria a serem responsáveis pelo seu trabalho e facilita a investigação de
excepções ou inconsistências. As características identificadoras variarão com a natureza dos
procedimentos de auditoria e com o item ou matéria a ser testado. Por exemplo:
• Para um teste pormenorizado de encomendas de compras geradas pela entidade, o auditor

pode identificar os documentos seleccionados testando pelas suas datas e pelos números de
encomenda de compra.
89
• Para um procedimento que exija selecção ou revisão de todos os itens acima de uma quantia
específica a partir de uma dada população, o auditor pode registar o âmbito do procedimento e
identificar a população (por exemplo, todos os lançamentos de diário acima de uma quantia
especificada a partir do livro diário).
• Para um procedimento que exija amostragem sistemática a partir de uma população de

documentos, o auditor pode identificar os documentos seleccionados registando a sua fonte, o
ponto de partida e o intervalo de amostragem (por exemplo, uma amostra sistemática de
relatórios de expedição seleccionados de um bloco de expedição para o período de 1 de Abril a
30 de Setembro, partindo do relatório número 12345 e seleccionado todos os 125º relatórios).
• Para um procedimento que exija indagações de pessoal específico da entidade, o auditor pode
registar as datas das indagações e os nomes e as designações dos postos de trabalho do
pessoal da entidade.
• Para um procedimento de observação, o auditor pode registar o processo ou o assunto a ser

observado, os indivíduos relevantes, as suas respectivas responsabilidades, e onde e quando a
observação foi levada a efeito.
Matérias Significativas
14. Julgar a importância de uma matéria exige uma análise objectiva dos factos e circunstâncias. As
matérias significativas incluem, por exemplo:
• Matérias que dão origem a riscos significativos (como definido na ISA 315, “Compreender a
Entidade e o seu Ambiente e Avaliar os Riscos de Distorção Material”).
• Resultados dos procedimentos de auditoria indicando (a) que a informação financeira possa
estar materialmente distorcida, ou (b) a necessidade de rever a prévia avaliação do auditor dos
riscos de distorção material e as respostas do auditor a esses riscos.
• Circunstâncias que façam com que o auditor tenha dificuldade significativa na aplicação dos
necessários procedimentos de auditoria.
• Descobertas que possam resultar numa modificação ao relatório do auditor.
15. O auditor pode considerar ser útil preparar e reter como parte da documentação de auditoria um
resumo (muitas vezes conhecido como um memorando de conclusão) que descreva as matérias
significativas identificadas durante a auditoria e como forma tratadas, ou que inclua referências
cruzadas a outra documentação de auditoria de suporte relevante que proporcione tal informação.
Tal resumo pode facilitar revisões e inspecções eficazes e eficientes da documentação de auditoria,
particularmente nas auditorias grandes e complexas. Ainda, a preparação de tal resumo pode ajudar
a consideração do auditor quanto às matérias significativas.
16. O auditor deve documentar os debates com a gerência e outros das matérias significativas
numa base tempestiva.
17. A documentação de auditoria inclui registos das matérias significativas debatidas, e quando e com
quem se realizou o debate. Não se limita a registos preparados pelo auditor mas pode incluir outros
registos apropriados tais como actas aprovadas de reuniões preparadas pelo pessoal da entidade.
Outros com quem o auditor pode debater matérias significativas incluem os encarregados da
governação, outro pessoal dentro da entidade, e partes externas, tais como pessoas que
90
proporcionem conselho profissional à entidade.
18. Se o auditor tiver identificado informação que contradiga ou seja inconsistente com a
conclusão final do auditor respeitante a uma matéria significativa, o auditor deve documentar
como o auditor tratou a contradição ou inconsistência ao formar a conclusão final.
19. A documentação de como o auditor tratou a contradição ou inconsistência, não implica, contudo,
que o auditor necessite de reter documentação que seja incorrecta ou substituída.
Documentação de Afastamentos de Princípios Básicos ou Procedimentos Essenciais
20. Os princípios básicos e procedimentos essenciais das ISAs são concebidos para ajudar o auditor a
satisfazer o objectivo global da auditoria. Consequentemente, em circunstâncias que não sejam
excepcionais, o auditor cumpre cada princípio básico e procedimento essencial que seja relevante
nas circunstâncias da auditoria.
21. Quando, em circunstâncias excepcionais, o auditor julgar necessário afastar-se de um

princípio básico ou de um procedimento essencial que seja relevante nas circunstâncias da
auditoria, o auditor deve documentar como os procedimentos de auditoria alternativos
executados atingem o objectivo da auditoria, e, salvo se de outra maneira melhor, as razões
do afastamento. Isto envolve que o auditor documente como os procedimentos de auditoria
executados foram suficientes e apropriados para substituir esse princípio básico ou procedimento
essencial.
22. O requisito de documentação não se aplica a princípios básicos e procedimentos essenciais que
não sejam relevantes nas circunstâncias, isto é, quando as circunstâncias previstas no princípio
básico ou procedimento essencial especificado não se apliquem. Por exemplo, num trabalho
continuado, nada é relevante na ISA 510, “Trabalhos Iniciais – Saldos de Abertura”. Da mesma
forma, se uma ISA incluir requisitos condicionais, eles não são relevantes se as condições
especificadas não existirem (por exemplo, o requisito para modificar o relatório do auditor quando
exista uma limitação de âmbito).
Identificação do Preparador e do Verificador
23. Ao documentar a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria

executados, o auditor deve registar:
(a) Quem preparou o trabalho de auditoria, e a data em que tal trabalho foi concluído; e
(b) Quem verificou o trabalho de auditoria executado e a data e extensão de tal

verificação.¨(62)
24. O requisito de documentar quem verificou o trabalho de auditoria executado não implica a
necessidade de cada papel de trabalho incluir prova da verificação. A documentação de auditoria,
porém, prova quem verificou elementos especificados do trabalho de auditoria executado e quando.
91
Organização do Arquivo Final de Auditoria

25. O auditor deve concluir a organização do ficheiro final de auditoria numa base regular após a
data do relatório de auditoria.
26. A ISQC 1 exige que as firmas estabeleçam políticas e procedimentos para a conclusão tempestiva
da organização dos arquivos de auditoria. Como a ISQC indica, 60 dias após a data do relatório do
auditor é geralmente um tempo limite apropriado dento do qual concluir a a organização do arquivo
final de auditoria.
27. A conclusão da organização do arquivo final de auditoria após a data do relatório do auditor é um
processo administrativo que não envolve a execução de novos procedimentos de auditoria ou a
elaboração de novas conclusões. Podem, contudo, serem feitas alterações à documentação de
auditoria durante a organização final do processo se elas forem de natureza administrativa.
Exemplos de tais alterações incluem:
• Apagar ou deitar fora documentação substituída;
• Ordenar, juntar e fazer referências cruzadas a papéis de trabalho;
• Assinar na conclusão as listas de verificação relativas ao processo de organização do arquivo.
• Documentar a prova de auditoria que o auditor obteve, debateu e aceitou com os membros
relevantes da equipa de auditoria antes da data do relatório de auditoria.
28. Após a organização do arquivo final de auditoria ter sido concluído, o auditor não deve
apagar ou deitar fora documentação de auditoria antes do final de período de retenção.
29. A ISQC 1 exige que as firmas estabeleçam políticas e procedimentos para a retenção da
documentação de trabalho. Como indica a ISQC 1, o período de retenção não é geralmente inferior
a cinco anos a partir da data do relatório do auditor, ou, se superior, da data do relatório do auditor
do grupo.
30. Quando o auditor achar necessário modificar a documentação de auditoria existente ou

acrescentar nova documentação de auditoria após a organização do arquivo final de
auditoria, o auditor deve, independentemente da natureza das modificações ou adições,
documentar:
(a) Quando e por quem elas foram feitas, e (quando aplicável), foram verificadas;
(b) As razões específicas para as fazer e
(c) O se efeito, se existir, nas conclusões do auditor.
92
Alterações à Documentação de Auditoria em Circunstâncias Excepcionais após a

Data do Relatório do Auditor
31. Quando surjam circunstâncias excepcionais após a data do relatório do auditor que exijam
que o auditor execute procedimentos de auditoria novos ou adicionais que conduzam a que
o auditor atinja novas conclusões, o auditor deve documentar:
(a) As circunstâncias encontradas;
(b) Os procedimentos novos ou adicionais executados, a prova de auditoria obtida, e as

conclusões atingidas; e
(c) Quando e por quem foram feitas as alterações resultantes à documentação de auditoria, e
(quando aplicável) foram verificadas.
52. Tais circunstâncias excepcionais incluem a descoberta de factos respeitantes à informação

financeira auditada que existiam à data do relatório do auditor que podiam ter afectado o relatório do
auditor caso o auditor delas tivesse conhecimento.
93
Data de Eficácia
53. Esta ISA é eficaz para as auditorias de informação financeira relativa a períodos que comecem em
ou após 15 de Junho de 2006.
94
Apêndice
Requisitos Específicos de Documentação de Auditoria e de Orientação em
Outras ISAs
O que se segue lista os principais parágrafos que contêm requisitos específicos de documentação e de
orientação em outras ISAs:
• ISA 210, “Termos dos Trabalhos de Auditoria”– Parágrafo 5:
• ISA 220, “Controlo de Qualidade para Auditorias de Informação Financeira Histórica”–

Parágrafos 11-14, 16, 25, 27, 30, 31 e 33;
• ISA 240, “A Responsabilidade do Auditor ao Considerar a Fraude numa Auditoria de

Demonstrações Financeiras”– Parágrafos 60 e 107-111;
• ISA 250, “ Consideração de Leis e Regulamentos”– Parágrafo 28;
• ISA 260, “Comunicação de Matérias de Auditoria aos Encarregados da Governação”– Parágrafo

16;
• ISA 300, “Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”– Parágrafos 22-26;
• ISA 315, “Compreenção da Entidade e do seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção
Material”– Parágrafos 122 e 123;
• ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”– Parágrafos 73, 73a,
e 73b;
• ISA 505, “Confirmações Externas”– Parágrafo 33;
• ISA 580, “Declarações da Gerência”– Parágrafo 10; e
• ISA 600, “Usar o Trabalho de um Outro Auditor”– Parágrafo 14.
95
ISA 240 (Clarificada) - A Responsabilidade do Auditor ao Considerar a

Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras
ÍNDICE Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Características da Fraude. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2-3
Responsabilidade pela Prevenção e Detecção da Fraude. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4-8
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9
Objectivos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Requisitos
Cepticismo Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 - 14
Debate Entre a Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15
Procedimentos de Avaliação do Risco e Respectivas Actividades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 - 24
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude. . . . . . . . . . 25 - 27
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude. . . . . . . . . . . . . 28 - 33
Avaliação da Prova de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34 - 37
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38
Declarações Escritas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39
Comunicações à Gerência e aos Encarregados da Governação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 - 42
Comunicações às Autoridades Reguladoras e de Penalização. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44 - 47
Aplicação e Outro Material Explicativo A1-A6
Cepticismo Profissional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A7-A9
Debate entre a Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A10-A11
Procedimentos de Avaliação do Risco e Respectivas Actividades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . A12-A27
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude. . . . . . . . . . A28-A32
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude. . . . . . . . . . . . . A33-A48
Avaliação da Prova de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A49-A53
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A54- A55
Declarações da Gerência. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A58-A59
Comunicações à Gerência e aos Encarregados da Governação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A60-A64
Comunicações às Autoridades Reguladoras e de Penalização. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A6-A67
Apêndice 1: Exemplos de Factores de Risco de Fraude
Apêndice 2: Exemplos de Possíveis Procedimentos de Auditoria para Tratar os Riscos
Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude
96
Apêndice 3: Exemplos de Circunstâncias que Indiciam a Possibilidade de Fraude
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 240, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude
numa Auditoria de Demonstrações Financeiras” deve ser lida juntamente com a ISA 200, “Objectivos
Gerias do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria”.
97
Introdução
Âmbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor relativas a fraude
numa auditoria das demonstrações financeiras. Especificamente, expande como as ISA 315¨(63)·e
ISA 330¨(64) devem ser aplicadas em relação aos riscos de distorção material devido a fraude.
Características da Fraude
2. As distorções nas demonstrações financeiras podem provir quer de fraude quer de erro. O factor
distintivo entre fraude e erro é se a acção subjacente que resulta na distorção das demonstrações
financeiras é intencional ou não intencional.
3. Embora a fraude seja um conceito jurídico amplo, para os fins das ISAs, o auditor está preocupado
com a fraude que dê origem a uma distorção material nas demonstrações financeiras. Dois tipos de
distorções materiais intencionais são relevantes para o auditor – distorções resultantes de relato
financeiro fraudulento e distorções resultantes de apropriação indevida de activos. Se bem que o
auditor possa suspeitar ou, em casos raros, identificar a ocorrência de fraude, ao auditor não
compete concluir se ocorreu realmente fraude. (Ref: Pará. A1-A6)
Responsabilidade pela Prevenção e Detecção de Fraude

4. A responsabilidade primária pela prevenção e detecção da fraude cabe não sóaos encarregados da
governação da entidade como à gerência. É importante que a gerência, com a supervisão dos
encarregados da governação, coloque uma forte ênfase na prevenção da fraude, que possa reduzir
as oportunidades de ter lugar a fraude, e no desencorajamento da fraude, que possa persuadir os
indivíduos a não cometer fraude devido à probabilidade de detecção e punição. Isto envolve o
compromisso de criar uma cultura de honestidade e de comportamento ético que pode ser reforçada
por uma supervisão activa dos encarregados da governação. A supervisão pelos encarregados da
governação inclui considerar o potencial de derrogação de controlos ou outra influência inapropriada
sobre o processo de relato financeiro, tais como esforços da gerência para gerir os resultados a fim
de influenciar as percepções dos analistas quanto ao desempenho e lucratividade da entidade.
Responsabilidades do Auditor
5. Um auditor que conduza uma auditoria de acordo com as ISAs é responsável por obter segurança
razoável de que as demonstrações financeiras tomadas como um todo estão isentas de distorção
material, quer causada por fraude quer por erro. Devido às limitações inerentes de uma auditoria,
existe um risco inevitável de que possam não ser detectadas algumas distorções materiais das
demonstrações financeiras, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e executada de
acordo com as ISAs.¨(65)
6. Como descrito na ISA 200,¨(66) os potenciais efeitos de limitações inerentes são particularmente
significativos no caso de distorção resultante de fraude. O risco de não detectar uma distorção
material resultante de fraude é mais elevado de que o risco de não detectar uma resultante de erro.
Isto éassim porque a fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados
concebidos para a ocultar, tal como falsificação, falta deliberada de registar transacções, ou
declarações indevidas intencionais feitas ao auditor. Tais tentativas de ocultação podem ser mesmo
mais difíceis de detectar quando acompanhadas de conluio. O conluio pode fazer com que o auditor
creia que a prova de auditoria é persuasiva quando é, de facto, falsa. A capacidade de o auditor
98
detectar uma fraude depende de factores tais como habilidade do perpetrador, a frequência e
extensão da manipulação, o grau de conluio envolvido, a dimensão relativa das quantias individuais
manipuladas, e a qualidade dos indivíduos envolvidos. Embora o auditor possa ser capaz de
identificar as oportunidades potenciais da fraude ser perpetrada, é difícil para o auditor determinar
se distorções em áreas de julgamento tais como estimativas contabilísticas são causadas por fraude
ou erro.
7. Além disso, o risco do auditor não detectar uma distorção material resultante de fraude da gerência
é maior do que quanto a fraude do empregado porque a gerência está frequentemente numa
posição de directa ou indirectamente manipular os registos contabilísticos, apresentar informação
financeira fraudulenta ou derrogar os controlos concebidos para evitar fraudes similares por outros
empregados.
8. Quando obtiver segurança razoável, o auditor é responsável por mater cepticismo profissional em
toda a auditoria, considerando o potencial da derrogação dos controlos pela gerência e reconhecer o
facto de que os procedimentos de auditoria que sejam eficazes para detectar erros podem não ser
eficazes para detectar fraudes. Os requisitos desta ISA estão concebidos para ajudar o auditor a
identificar e avaliar os riscos de distorção material devido a fraude e para a concepção dos
procedimentos para detectar tal distorção.
Data de Eficácia
Objectivos
10. Os objectivos do auditor são:
(a) Identificar e avaliar os riscos de distorção material das demonstrações devido a fraude;
(b) Obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos riscos avaliados de distorção
material devida a fraude, por meio da concepção e implementação de respostas apropriadas: e
(c) Responder apropriadamente a fraude ou a suspeita de fraude identificada durante a auditoria.
Definições
11. Para as finalidades das ISAs, os termos que se seguem têm os significados adiante atribuídos:
(a) Fraude – Um acto intencional por um ou mais indivíduos entre a gerência, os encarregados da
governação, os empregados ou terceiros, envolvendo o uso de enganar para obter uma
vantagem injusta ou ilegal.
(b) Factores de risco de fraude – Acontecimentos ou condições que indicam um incentivo ou

pressão para cometer fraude ou proporcionar uma oportunidade para cometer fraude.
Requisitos
12. De acordo com a ISA 200,¨(67) o auditor deve manter cepticismo profissional em toda a auditoria,
99
reconhecendo a possibilidade de que possa existir uma distorção material devido a fraude, não
obstante a experiência passada do auditor acerca da honestidade e integridade da gerência e dos
encarregados da governação da entidade. (Ref: Pará. A7-A8)
13. Salvo se o auditor tiver razões para crer o contrário, o auditor pode aceitar registos e documentos
como genuínos. Se as condições identificadas durante a auditoria fizerem com que o auditor creia
que um documento pode não ser autêntico ou que os termos num documento foram modificados
mas não divulgados ao auditor, o auditor deve investigar adicionalmente. (Ref: Pará. A9).
14. Quando forem inconsistentes as respostas a indagações à gerência ou aos encarregados da

governação, o auditor deve investigar as inconsistências.
Debate entre a Equipa de Trabalho

15. A ISA 315 exige um debate entre os membros da equipa de trabalho e uma determinação pelo sócio
responsável pelo trabalho quais as matérias que devem ser comunicadas aos membros da equipa
não envolvidos no debate. Este debate deve pôr ênfase particular em como e quando as
demonstrações financeiras podem ser sensíveis a distorção material devido a fraude, incluindo
como pode ocorrer a fraude. O debate deve ocorrer pondo de parte as crenças que os membros da
equipa de trabalho possam ter de que a gerência e os encarregados da governação são honestos e
têm integridade. (Ref: A10-A11).
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas

16. Quando executar procedimentos de avaliação do risco e actividades relacionadas para obter uma
compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da actividade, exigidos
pela ISA 315, o auditor deve executar os procedimentos dos parágrafos 17-24 para obter
informação para usar na identificação dos riscos de distorção material devido a fraude.
Gerência e Outros Dentro da Entidade
17. O auditor deve fazer indagações à gerência relativamente a:
(a) Avaliação pela gerência do risco de que as demonstrações financeiras possam estar
materialmente distorcidas devido a fraude. Incluindo a natureza, extensão e frequência de tais
avaliações; (Ref; Pará. A12-A13)
(b) O processo da gerência para identificar e dar resposta aos riscos de fraude na entidade,
incluindo quaisquer riscos específicos de fraude que a gerência tenha identificado ou que
chamaram a sua atenção, ou classes de transacções, saldos de conta, ou divulgações
relativamente aos quais seja provável existir um risco de fraude; (Ref: Pará. A14)
(c) Comunicações da gerência, se existirem, aos encarregados da governação respeitantes ao seu

processo de identificar e dar resposta aos riscos de fraude na entidade; e
(d) Comunicações da gerência, se existirem, a empregados respeitantes aos seus pontos de vista
sobre práticas de negócio e comportamento ético.
18. O auditor deve fazer indagações da gerência, e de outros dentro da entidade como apropriado, para
determinar se têm conhecimento de qualquer fraude real, sob suspeita ou alegada que afecte a
entidade, e obter os seus pontos de vista acerca dos riscos de fraude. (Ref: Pará. A15-A17)
19. Para as entidades que tenham a função de controlo interno, o auditor deve fazer indagações à
100
auditoria interna para determinar se tem conhecimento de qualquer fraude real, sob suspeição ou
alegada que afecte a entidade, e obter os seus pontos de vista acerca dos riscos de fraude. (Ref:
Pará. A18)
Os Encarregados da Governação
20. A menos que todos os encarregados da governação estejam envolvidos na gestão da entidade, o
auditor deve obter a compreensão de como os encarregados da governação exercem a supervisão
dos processos da gerência para identificar e dar resposta aos riscos de fraude na entidade e o
controlo interno que estabeleceu para mitigar esses riscos. (Ref: Pará. A19-A21)
21. O auditor deve fazer indagações aos encarregados da governação para determinar se têm
conhecimento de qualquer fraude real, sob suspeição ou alegada que afecte a entidade. Estas
indagações são feitas em parte para corroborar as respostas às indagações à gerência,
Relacionamentos Identificados Não Usuais ou Inesperados
22. O auditor deve avaliar se relacionamentos não usuais ou inesperados que foram identificados na
execução de procedimentos analíticos, incluindo os relacionados com as contas de rédito, podem
indiciar riscos de distorção material devido a fraude.
Outras Informações
23. O auditor deve considerar se outras informações obtidas pelo auditor indiciam riscos de distorção
devido a fraude. (Ref: Pará A22)
Avaliação dos Factores de Risco de Fraude
24. O auditor deve avaliar se a informação obtida de outros procedimentos de avaliação do risco e
actividades relacionadas indiciam que estão presentes um ou mais factores de risco de fraude.
Embora os factores de risco de fraude possam não necessariamente indiciar a existência de fraude,
eles estiveram muitas vezes presentes em circunstâncias em que ocorreram fraudes e por isso
podem indiciar riscos de distorção material devido a fraude. (Ref: Pará A23-A27)
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude

25. De acordo com a ISA 315, o auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção material devido
a fraude ao nível de demonstração financeira, e ao nível de asserção para classes de transacções,
saldos de conta e divulgações.
26. Quando identificar e avaliar os riscos de distorção material devido a fraude, o auditor deve, baseado
num pressuposto de que existem riscos de fraude no reconhecimento do rédito, avaliar que tipos de
rédito, de transacções de rédito ou de asserções dão origem a tais riscos. O parágrafo 47 especifica
a documentação necessária quando o auditor concluir que o pressuposto não é aplicável nas
circunstâncias do trabalho e, consequentemente, não identificou o reconhecimento de rédito como
um risco de distorção material devido a fraude. (Ref: Pará. A28-A30)
27. O auditor deve tratar esses riscos avaliados de distorção material devido a fraude como riscos
significativos e, consequentemente, numa extensão ainda não feita, o auditor deve obter o
conhecimento dos respectivos controlos internos da entidade, incluindo actividades de controlo,
relevantes para tais riscos. (Ref: Pará A31-A32)
Respostas aos Riscos Avaliados d Distorção Material Devido a Fraude
101
Respostas Globais
28. De acordo com a ISA 330, o auditor deve determinar respostas globais para tratar os riscos
avaliados de distorção material devido a fraude ao nível de demonstração financeira. (Ref; Pará.
A33)
29. Ao determinar respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção material devido a fraude
ao nível de demonstração financeira, o auditor deve:
(i) Atribuir e supervisionar pessoal tomando em conta os conhecimentos, habilitações e

capacidade dos indivíduos a que forem dadas significativas responsabilidades de trabalho e a
avaliação do auditor dos riscos de distorção material devido a fraude relativamente ao trabalho.
(ii) Avaliar se a selecção e aplicação de políticas contabilísticas pela entidade, particularmente as

relacionadas com mensurações subjectivas e transacções complexas, pode ser indicativa de
relato financeiro fraudulento resultante do esforço da gerência para gerir resultados; e
(iii) Incorporar um elemento de imprevisibilidade na selecção da natureza, tempestividade e

extensão de procedimentos de auditoria. (Ref: Pará. A36)
Procedimentos de Auditoria que Respondam a Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude
ao Nível de Asserção
30. De acordo com a ISA 330, o auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais
cuja natureza, tempestividade e extensão dêem resposta aos riscos avaliados de distorção material
devido a fraude ao nível de asserção. (Ref: Pará. A37-A40)
Procedimentos de Auditoria que Respondam a Riscos Relacionados com a Derrogação de

Controlos pela Gerência
31. A gerência está numa posição única a gerência está numa posição única para perpetrar fraude
devido à capacidade da gerência de manipular directa ou indirectamente registos contabilísticos e
de preparar demonstrações financeiras fraudulentas ao derrogar controlos que de outra forma
parecem estar a operar com eficácia. Embora o nível de derrogação de controlos pela gerência varie
de entidade para entidade, o risco está apesar de tudo presente em todas as entidades e é um risco
significativo de distorção material devido a fraude. Devido à forma imprevisível em que pode ocorrer
tal derrogação, é um risco de distorção material devido a fraude e assim um risco significativo.
32. Independentemente da avaliação pelo auditor dos riscos de derrogação dos controlos pela gerência,
o auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria para:
(a) Testar a adequação dos lançamentos de diário registados no razão geral e outros ajustamentos
feitos na preparação de demonstrações financeiras. Ao conceber e executar procedimentos de
auditoria para tais testes, o auditor deve:
(i) Fazer indagações aos indivíduos envolvidos no processo de relato financeiro acerca de
actividade inapropriada ou não usual relativa ao processo de lançamentos de diário e de
outros ajustamentos;
(ii) Seleccionar lançamentos de diário e outros ajustamentos feitos no final do período de relato;
e
102
(iii) Considerar a necessidade de testar lançamentos de diário e outros ajustamentos durante

todo o período. (Ref: Pará. A41-A44)
(b) Rever estimativas contabilísticas quanto a preconceitos e avaliar se as circunstâncias que

produzem os preconceitos, se existirem, representam um risco de distorção material devido a
fraude. Ao executar esta revisão, o auditor deve:
(i) Avaliar se os julgamentos e decisões feitos pela gerência ao fazer as estimativas

contabilísticas incluídas nas demonstrações financeiras, mesmo que sejam individualmente
razoáveis indiciam um possível preconceito da parte da gerência da entidade que possa
representar um risco de distorção material devido a fraude. Se tal acontecer, o auditor deve
reavaliar as estimativas contabilísticas tomadas como um todo; e
(ii) Executar uma revisão prospectiva dos julgamentos e pressupostos da gerência relacionados
com estimativas contabilísticas significativas reflectidas nas demonstrações financeiras do
ano anterior. (Ref: Pará. A45-A46)
(c) Relativamente a transacções significativas que estejam fora do curso normal do negócio da
entidade, ou que de outra forma pareçam ser não usuais dado o conhecimento do auditor da
entidade e do seu ambiente e de outras informações obtidas durante a auditoria, o auditor deve
avaliar se a razão de ser do negócio (ou a respectiva falta) das transacções sugere que possam
ter sido celebradas para levar a efeito relato financeiro fraudulento ou esconder apropriação
indevida de activos. (Ref: Pará. A47)
33. O auditor deve determinar se, afim de dar resposta aos riscos identificados de de derrogação de
controlos pela gerência, o auditor necessita de executar outros procedimentos de auditoria além dos
especificamente referidos atrás (i.e., quando existem riscos específicos adicionais de derrogação
pela gerência que não estão cobertos como parte dos procedimentos executados para tratar os
requsitos do parágrafo 32).
Avaliação da Prova de Auditoria (Ref: Pará.A48).

34. O auditor deve avaliar se os procedimentos analíticos que são executados ao formar uma conclusão
global quanto a se as demonstrações financeiras como um todo são consistentes com a
compreensão pelo auditor da entidade e do seu ambiente indiciam um anteriormente não
reconhecido risco de distorção material devido a fraude. (Ref: Pará.A49).
35. Quando o auditor identificar uma distorção, o auditor deve avaliar se tal distorção é indicativa de
fraude. Se tal for uma indicação, o auditor deve avaliar as implicações da distorção em relação a
outros aspectos da auditoria, particularmente a fiabilidade das declarações da gerência,
reconhecendo que um caso de fraude é improvável ser um caso isolado. (Ref: Pará. A50)
36. Se o auditor identificar uma distorção, quer material ou não, e o auditor tiver razões para crer que ela
é ou pode ser o resultado de fraude e que a gerência (em particular, a gerência sénior) está
envolvida, o auditor deve reavaliar a avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude e o
seu impacto resultante na natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria para
dar resposta aos riscos avaliados. O auditor deve também considerar se as circunstâncias ou
condições indiciam possível conluio envolvendo empregados, gerência ou terceiros quando
reconsiderar a fiabilidade da prova anteriormente obtida. (ref: Pará. A51)
37. Quando o auditor confirmar que, ou é incapaz de concluir se, as demonstrações financeiras estão
103
materialmente distorcidas em consequência de fraude o auditor deve avaliar as implicações para a
auditoria. (Ref: Pará. A52)
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho

38. Se, em consequência de uma distorção resultante de fraude ou fraude sob suspeita, o auditor
deparar com circunstâncias excepcionais que ponham em causa a capacidade do auditor continuar
a executar a auditoria, o auditor deve:
(a) Determinar as responsabilidades profissionais e legais aplicáveis nas circunstâncias, incluindo

se existe um requisito para o auditor relatar à pessoa ou pessoas que fizeram a designação da
auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras:
(b) Considerar se é apropriado retirar-se do trabalho, sempre que a retirada do trabalho é

legalmente permitida; e
(c) Se o auditor se retira;
(i) Debater com o nível apropriado de gerência e com os encarregados da governação a

retirada do auditor do trabalho e as razões da retirada; e
(ii) Determinar se existe um requisito legal ou profissional para relatar para a pessoa ou
pessoas que fizeram a nomeação da auditoria ou, em alguns casos, às entidades
reguladoras, a retirada do auditor do trabalho e as razões da retirada. (Ref: Pará. A53-A56)
Declarações Escritas
39. O auditor deve obter declarações escritas da gerência que:
(a) Reconheça a sua responsabilidade pela concepção, implementação e manutenção do controlo

interno para evitar e detectar a fraude;
(b) Divulgou ao auditor os resultados da sua avaliação do risco de que as demonstrações

financeiras possam estar materialmente distorcidas em consequência de fraude;
(c) Divulgou ao auditor o seu conhecimento de fraude ou de suspeita de fraude que afecte a
entidade envolvendo:
(i) Gerência;
(ii) Empregados que tenham papeis importantes no controlo interno; ou
(iii) Outros em que a fraude possa ter um efeito material nas demonstrações financeiras; e
(d) Divulgou ao auditor o seu conhecimento de quaisquer alegações de fraude, ou de suspeita de

fraude, que afectem as demonstrações financeiras da entidade comunicadas por empregados,
antigos empregados, analistas, reguladores ou outros. (Ref: Pará A57-A58)
Comunicações à Gerência e aos Encarregados da Governação

40. Se o auditor tiver identificado uma fraude ou tiver obtido informação que indique que possa existir
uma fraude, o auditor deve comunicar estas matérias numa base tempestiva ao nível apropriado de
gerência a fim de informar os que têm a principal responsabilidade pela prevenção e detecção de
fraude de matérias relevantes para as suas responsabilidades. (Ref: Pará. A59)
104
41. A menos que os encarregados da governação estejam envolvidos na gestão da entidade, se o

auditor tiver identificado ou suspeite de fraude que envolva:
(a) Gerência;
(b) Empregados que tenham papeis importantes no controlo interno; ou
(c) Outros em que a fraude possa ter um efeito material nas demonstrações financeiras,
o auditor deve comunicar estas matérias aos encarregados da governação numa base tempestiva.
Se o auditor suspeitar de fraude que envolva a gerência, o auditor deve comunicar estas suspeitas
aos encarregados da governação e debater com eles a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos de auditoria necessários para concluir a auditoria. (Ref: Para´A60-A62)
42. De acordo com a ISA 260 (Revista), “Comunicação com Os Encarregados da Governação)3(68),
auditor deve comunicar aos encarregados da governação quaisquer outras matérias relativas a
fraude que sejam, no julgamento do auditor, relevantes para as suas responsabilidades. (Ref: Pará.
A63)
Comunicações às Entidades Reguladoras e de Fiscalização

43. Se o auditor tiver identificado ou suspeitado de fraude, o auditor deve determinar se existe uma
responsabilidade de relatar a ocorrência ou suspeita a uma parte fora da entidade. Se bem que o
dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informação do cliente possa excluir
tal relato, as responsabilidades legais do auditor podem derrogar o dever de confidencialidade em
algumas circunstâncias. (Ref: Pará, A64-A66)
Documentação
44. A documentação da compreensão da entidade e do seu ambiente pelo auditor e a avaliação dos
riscos de distorção material exigida pela ISA 315 (Refeita) deve incluir:
(a) As decisões significativas a que se chegou durante o debate entre a equipa de trabalho no que
respeita a susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material
devido a fraude; e
(b) Os riscos identificados e avaliados de distorção material devido a fraude ao nível de

demonstração financeira e ao nível de asserção.
45. A documentação das respostas do auditor aos riscos avaliados de distorção material exigida pela
ISA 330 (Refeita) deve incluir:
(a) As respostas globais aos riscos avaliados de distorções materiais devido a fraude ao nível de
demonstração financeira e natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria,
e a ligação destes procedimentos aos riscos avaliados de distorção material devido a fraude ao
nível de asserção; e
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo os concebidos para tratar o risco da
derrogação de controlos pela gerência.
46. O auditor deve documentar as comunicações acerca de fraude feitas à gerência, aos encarregados
da governação e a outros.
105
47. Quando o auditor tiver concluído que o pressuposto de que existe um risco de distorção material
devido a fraude relacionado com o reconhecimento do rédito não é aplicável nas circunstâncias do
trabalho, o auditor deve documentar as razões para essa conclusão.
***
Aplicação e Outro Material Explanatório

Características de Fraude (Ref: Pará 3)
A1. A fraude, seja relato financeiro fraudulento ou apropriação indevida de activos, envolve incentivo ou
pressão para cometer fraude, uma oportunidade deparada para o fazer e alguma racionalização do
acto. Por exemplo:
• Pode existir incentivo ou pressão para cometer relato financeiro fraudulento quando a gerência
está sob pressão, vinda de fontes fora ou dentro da entidade, para atingir um esperado (e talvez
irrealista) objectivo de resultados ou desfecho financeiro – particularmente desde que possam
ser significativas para a gerência as consequências de deixar de cumprir objectivos financeiros.
De forma similar, os indivíduos podem ter um incentivo para apropriar indevidamente activos,
por exemplo, porque os indivíduos estão a viver para além dos seus meios.
• Pode existir uma oportunidade deparada para cometer fraude quando um indivíduo crê que pode
ser derrogado o controlo interno, por exemplo, porque o indivíduo está numa posição de
confiança ou tem conhecimento de deficiências específicas do controlo interno.
• Os indivíduos podem ser capazes de aplicação do raciocínio para cometer um acto fraudulento.
Alguns indivíduos possuem uma atitude, carácter, ou conjunto de valores éticos que lhes permite
cometer um acto desonesto com conhecimento e intencionalmente. Porém, mesmo de outra
forma indivíduos honestos podem cometer fraude num ambiente que imponha suficiente
pressão sobre eles.
A2. O relato financeiro fraudulento envolve distorções intencionais incluindo omissões de quantias ou de
divulgações nas demonstrações financeiras para enganar os utentes de demonstração financeira.
Pode ser causada pelos esforços da gerência para gerir resultados a fim de enganar utentes de
demonstração financeira ao influenciar as suas percepções quanto ao desempenho e lucratividade
da entidade. Tal gestão de resultados pode principiar com pequenas acções ou ajustamento não
apropriado de pressupostos e alterações em julgamentos de gerência. As pressões e incentivos
podem conduzir estas acções a aumentar até o ponto em que possam resultar em relato financeiro
fraudulento. Tal situação pode ocorrer quando, devido a pressões de cumprir expectativas de
mercado ou um desejo de maximizar a retribuição baseada no desempenho, a gerência toma
intencionalmente posições que conduzem a relato financeiro fraudulento ao distorcer materialmente
as demonstrações financeiras. Em algumas entidades, a gerência pode ser motivada a reduzir
resultados por uma quantia material para minimizar impostos ou para inflacionar resultados para
garantir financiamento bancário.
A3. O relato financeiro fraudulento pode ser conseguido por meio do seguinte:
• Manipulação, falsificação (incluindo viciação), ou alteração de registos contabilísticos ou de

documentos de suporte, a partir dos quais são preparadas as demonstrações financeiras.
• Representação indevida, ou omissão intencional nas demonstrações financeiras, de
106
acontecimentos, transacções ou outras informações significativas.
• Aplicação indevida intencional de princípios contabilísticos relativos a quantias, classificação,

maneira de apresentação, ou divulgação.
A4. O relato financeiro fraudulento envolve muitas vezes a derrogação de controlos pela gerência que de
outra forma podem parecer como estando a funcionar com eficácia. A fraude pode ser cometida
pela gerência ao derrogar controlos usando técnicas tais como:
• Registar lançamentos de diário fictícios, particularmente perto do fim do período contabilístico,

para manipular os resultados operacionais ou atingir outros objectivos.
• Ajustar pressupostos de forma inapropriada e alterar julgamentos usados para estimar saldos de
conta.
• Omitir, avançar ou atrasar o reconhecimento nas demonstrações financeiras de acontecimentos

e transacções que tenham ocorrido durante o período contabilístico.
• Esconder, ou não divulgar, factos que possam afectar as quantias registadas nas
• Entrar em transacções complexas que estão estruturadas para representação indevida da

posição financeira ou do desempenho financeira da entidade.
• Alterar registos e termos relacionados com transacções significativas e não usuais.
A5. A indevida apropriação de activos envolve o roubo dos activos de uma entidade e é muitas vezes
perpetrada por empregados em quantias relativamente pequenas e imateriais. Pode, porém,
também envolver a gerência que é geralmente mais capaz de disfarçar ou esconder apropriações
indevidas em maneiras que são difíceis de detectar. A apropriação indevida de activos pode ser
levada a cabo de uma variedade de maneiras que incluem:
• Desfalcar recebimentos (por exemplo, apropriações indevidas de cobranças de contas a receber

ou desviar recebimentos a respeito de contas abatidas para contas bancárias pessoais);
• Roubar activos físicos ou propriedade intelectual (por exemplo, roubar inventários para uso
pessoal ou para venda, roubar sucata para venda, conluiar com um concorrente para divulgar
dados tecnológicos em troca de pagamento);
• Fazer com que uma entidade pague bens e serviços não recebidos a fornecedores fictícios,
luvas pagas por fornecedores aos agentes de compra da entidade em troca de preços
inflacionados, pagamentos a empregados fictícios); e
• Usar os activos de uma entidade para uso pessoal (por exemplo, usar os activos de uma
entidade como garantia de um empréstimo pessoal ou de um empréstimo a uma parte
relacionada).
A apropriação indevida de activos é muitas vezes acompanhada de registos ou documentos falsos

ou susceptíveis de induzir em erro a fim de esconder o facto de que os activos estão a faltar ou
foram dados como garantia sem a devida autorização.
Considerações Específicas a Entidades do Sector Público
107
A6. As responsabilidades do auditor do sector público relativas a fraude podem ser uma consequência
da lei, regulamento ou outra autoridade aplicável às entidades do sector público ou cobertas em
separado pelo mandato do auditor. Consequentemente, as responsabilidades do auditor do sector
público podem não ser limitadas à consideração dos riscos de distorção material das
demonstrações financeiras, mas podem também incluir uma responsabilidade mais vasta ao
considerar os riscos de fraude.
Cepticismo Profissional (Ref: Pará. 12-14)

A7. Manter cepticismo profissional exige uma permanente interrogação sobre se a informação e prova
de auditoria obtida sugere que possa existir uma distorção material devido a fraude. Inclui considerar
a fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria e os controlos sobre a sua
preparação e manutenção quando relevantes. Devido às características da fraude, o cepticismo
profissional do auditor é particularmente importante quando considerar os riscos de distorção
material devido a fraude.
A8. Embora não se possa esperar que o auditor não tome em atenção a experiência passada da
honestidade e integridade da gerência da entidade e dos encarregados da governação, o cepticismo
profissional do auditor é particularmente importante quando considerar os riscos de distorção
material devido a fraude porque podem ter existido alterações nas circunstâncias.
A9. Como explicado na ISA 200, uma auditoria executada de acordo com as ISAs raramente envolve a
autenticação de documentos, nem o auditor está treinado como perito ou se espera que o seja em
tal autenticação¨(69). Porém, quando o auditor identifica condições que façam com que o auditor
creia que um documento pode não ser autêntico ou que os termos num documento foram
modificados mas não divulgados ao auditor, os possíveis procedimentos para investigar ainda
podem incluir:
• Confirmar directamente com a terceira parte.
• Usar o trabalho de um perito para apreciar a autenticidade do documento.
Debate entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pará. 15)

A10. Debater a susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a
fraude:
• Proporciona uma oportunidade para os membros da equipa de trabalho mais experientes

partilharem os seus pontos de vista acerca de como e quando as demonstrações financeiras
podem ser susceptíveis a distorção material devido a fraude.
• Habilita o auditor a considerar uma resposta apropriada a tal susceptibilidade e a determinar que
membros da equipa de trabalho conduzirão determinados procedimentos de auditoria.
• Permite que o auditor determine como os resultados dos procedimentos de auditoria serão
partilhados entre a equipa de trabalho e como tratar de quaisquer alegações de fraude que
chamem a atenção do auditor.
A11. O debate pode incluir matérias tais como:
• Uma troca de ideias entre os membros da equipa de trabalho acerca de como e onde eles
crêem que as demonstrações financeiras da entidade podem ser susceptíveis de distorção
108
material devido a fraude, como a gerência pode perpetrar e esconder relato financeiro
fraudulento, e como os activos da entidade podem ser indevidamente apropriados.
• Uma consideração das circunstâncias que possam ser indicativas de gestão dos resultados e de
práticas que possam ser seguidas pela gerência para gerir resultados que possam conduzir a
relato financeiro fraudulento.
• Uma consideração de factores esternos e internos conhecidos que possam criar um incentivo ou
uma pressão para a gerência ou outros cometerem fraude, proporcionem a oportunidade de ser
perpetrada fraude, e indiquem uma cultura ou ambiente que possibilite a gerência ou outros a
pensarem em cometer fraude.
• Uma consideração do envolvimento da gerência na supervisão de empregados com acesso a

dinheiro ou outros activos susceptíveis de apropriação indevida.
• Uma consideração de quaisquer alterações não usuais ou inexplicáveis no comportamento ou

estilo de vida da gerência ou dos empregados que chamem a atenção da equipa de trabalho.
• Uma ênfase sobre a importância de manter um devido estado mental em toda a auditoria
respeitante ao potencial de distorção material devido a fraude.
• Uma consideração dos tipos de circunstâncias que, se encontrados, possam indiciar a

possibilidade de fraude.
• Uma consideração de como um elemento de imprevisibilidade será incorporado na natureza,

tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados.
• Uma consideração dos procedimentos de auditoria que possam ser seleccionados para
responder à susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material
devido a fraude e se certos tipos de procedimentos de auditoria são mais eficazes que outros.
• Uma consideração de quaisquer alegações de fraude que chamem a atenção do auditor.
• Uma consideração do risco de derrogação de controlos pela gerência.
Procedimentos de Avaliação do Risco e Respectivas Actividades

Indagações da Gerência
Avaliação pela Gerência do Risco de Distorção Material Devido a Fraude (Ref: Pará 17(a))
A12. A gerência aceita a responsabilidade pelo controlo interno da entidade e pela preparação das
demonstrações financeiras. Consequentemente, é apropriado que o auditor faça indagações da
gerência com respeito à própria avaliação pela gerência do risco de fraude e dos controlos em vigor
para a evitar e detectar. A natureza, extensão e frequência da avaliação de tal risco pela gerência
varam de entidade para entidade. Em algumas entidades, a gerência pode fazer avaliações
pormenorizadas numa base anual ou como parte de monitorização contínua. Em outras entidades, a
avaliação de gerência pode ser menos estruturada e menos frequente. A natureza, extensão e
frequência da avaliação da gerência são relevantes para a compreensão pelo auditor do ambiente
de controlo da entidade. Por exemplo, o facto de a gerência não ter feito uma avaliação do risco de
fraude pode em algumas circunstâncias ser indicativo da falta de importância que a gerência
deposita no controlo interno.
109
A13. Em algumas entidades, particularmente entidades mais pequenas, o foco da avaliação da gerência
pode ser nos riscos de fraude dos empregados ou apropriação indevida de activos.
Processo da Gerência para Identificar e Dar Resposta aos Riscos de Fraude (Ref: Pará 17(b))
A14. No caso de entidades com múltiplas localizações os processos da gerência podem incluir diferentes
níveis de monitorização das localizações operacionais, ou dos segmentos de negócio. A gerência
pode também ter identificado determinadas localizações operacionais ou segmentos de negócio
relativamente aos quais pode ser mais provável existir um risco de fraude.
Indagação à Gerência e a Outros Dentro da Entidade (Ref: Pará. 18)
A15. As indagações à gerência pelo auditor podem proporcionar informação útil respeitante aos riscos de
distorções materiais nas demonstrações financeiras resultantes de fraude de empregados. Porém,
tais indagações não proporcionarão provavelmente informação útil respeitante os riscos de distorção
financeira nas demonstrações financeiras resultante de fraude da gerência. Fazer indagações a
outros dentro da entidade pode proporcionar aos indivíduos uma oportunidade de transmitir
informação ao auditor que de outra maneira não seria comunicada.
A16. Entre os exemplos de outros dentro da entidade a quem o auditor pode dirigir indagações acerca da
existência ou suspeita de fraude incluem-se:
• Pessoal operacional não directamente envolvido no processo de relato financeiro.
• Empregados com diferentes níveis de autoridade.
• Empregados envolvidos na inicialização, processamento ou registo de transacções complexas

ou não usuais e os que fazem a supervisão ou monitorizam tais empregados.
• Departamento jurídico interno.
• Chefe responsável pela ética ou pessoa equivalente.
• A pessoa ou pessoas encarregadas de tratar das alegações de fraude.
A17. A gerência está muitas vezes na melhor posição de perpetrar fraude. Consequentemente, quando
avaliar as respostas da gerência às indagações com uma atitude de cepticismo profissional, o
auditor pode julgar necessário corroborar as respostas a indagações com outras informações.
Indagação à Auditoria Interna (Ref: Pará. 19)
A18. As ISA 315 e ISA 610 estabelecem requisitos e proporcionam orientação nas auditorias daquelas
entidades que têm uma função de auditoria interna¨(70). Ao levar a efeito o requisito dessas ISAs no
contexto de fraude, o auditor pode indagar acerca das actividades específicas de auditoria interna
incluindo, por exemplo:
• Os procedimentos executados, se existirem, pelos auditores internos durante o ano para

detectar fraude.
• Se a gerência tem respondido satisfatoriamente a quaisquer conclusões resultantes desses

procedimentos.
110
Obter um Conhecimento da Supervisão Exercida pelos Encarregados da Governação (Ref: Pará 20)
A19. Os encarregados da governação de uma entidade supervisionam os sistemas da entidade para

monitorização do risco, controlo financeiro e cumprimento da lei. Em muitos países, as práticas de
governação da sociedade estão bem desenvolvidas e os encarregados da governação
desempenham um papel activo na supervisão da avaliação da entidade dos riscos de fraude e do
controlo interno relevante. Uma vez que as responsabilidades dos encarregados da governação e da
gerência podem variar por entidade e por país, é importante que o auditor compreenda as suas
respectivas responsabilidades para habilitar o auditor a obter um conhecimento da supervisão
exercida pelos indivíduos apropriados.¨(71)
A20. Um conhecimento da supervisão exercida pelos encarregados da governação proporciona aspectos

respeitantes à susceptibilidade da entidade para gerir a fraude, a adequação do controlo interno
sobre os riscos de fraude, e a competência e integridade da gerência. O auditor pode obter este
conhecimento de uma variedade de maneiras, tais como assistindo a reuniões em que tais debates
têm lugar, lendo as actas de tais reuniões ou fazendo indagações aos encarregados da governação.
Considerações Específicas a Pequena Entidades
A21. Nalguns casos, todos os encarregados da governação estao envolvidos na gestão da entidade.
Pode ser este o caso de uma pequena entidade em que um único proprietário gere a entidade e
ninguém mais tem um papel de governação. Nestes casos, não há qualquer acção da parte do
auditor porque não há supervisão separada da gerência.
Consideração de Outras Informações (Ref: Pará 24)
A22. Além da informação obtida da aplicação de procedimentos analíticos, podem ser úteis outras
informações acerca da entidade e do seu ambiente na identificação dos riscos de distorção material
devido a fraude. O debate entre os membros da equipa pode proporcionar informação que seja útil
na identificação de tais riscos. Além disso, a informação obtida dos processos de aceitação e
retenção do cliente pelo auditor, e da experiência ganha noutros trabalhos executados para a
entidade, por exemplo trabalhos para rever informação financeira intercalar, podem ser relevantes
na identificação dos riscos de distorção material devido a fraude.
Avaliação dos Factores de Risco de Fraude (Ref: Pará. 24)
A23. O facto de a fraude ser geralmente escondida pode tornar difícil detectá-la. A pesar de tudo, o
auditor pode identificar acontecimentos ou condições que indiciam um incentivo a cometer fraude ou
a proporcionar uma oportunidade de cometer fraude (factores de risco de fraude). Por exemplo:
• A necessidade de satisfazer expectativas de terceiros para obter financiamento adicional de

capital próprio pode criar pressão para cometer fraude;
• A concessão de bónus significativos se forem satisfeitas metas de lucros irrealistas pode criar
um incentivo para cometer fraude, e
• Um ambiente de controlo que não seja eficaz pode criar uma oportunidade para cometer fraude.
A24. Os factores de risco de fraude não podem ser facilmente elencados por ordem de importância. A
importância dos factores de risco de fraude varia largamente. Alguns destes factores estarão
presentes em entidades em que as condições específicas não apresentam riscos de distorção
material. Consequentemente, a determinação se um factor de risco de fraude está presente e se
111
deve ser considerado na avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações financeiras
devido a fraude requer o exercício de julgamento profissional.
A25. São apresentados no Apêndice 1 exemplos de factores de risco de fraude relativos a relato
fraudulento de demonstrações financeiras. Estes factores de risco ilustrativos são classificados com
base nas três condições que estão geralmente presentes quando ocorre a fraude:
• Um incentivo ou pressão para cometer fraude;
• Uma oportunidade detectada para cometer fraude; e
• Uma capacidade de pensar a acção fraudulenta.
Os factores de risco que são reflexos de uma atitude que permite a concepção da acção fraudulenta
podem não ser susceptíveis de observação pelo auditor. Apesar de tudo, o auditor pode tomar
conhecimento da existência de tal informação. Embora os factores de risco de fraude descritos no
Apêndice 1 cubram uma vasta variedade de situações que se possam deparar ao auditor, elas são
apenas exemplos e podem existir outros factores de risco de fraude.
A26. A dimensão, a complexidade e as características de propriedade da entidade têm uma influência

significativa na consideração dos factores de risco relevantes. Por exemplo, no caso de uma grande
entidade, podem existir factores que geralmente constringem a conduta indevida da gerência, tais
como:
• A supervisão eficaz dos encarregados da governação.
• Uma função de auditoria interna eficaz.
• A existência e obrigatoriedade de um código de conduta escrito.
Para além disso, os factores de risco de fraude considerados a um nível de segmento de negocio
operacional podem proporcionar diferentes perspectivas quando comparados com os obtidos
quando considerados a um nível de toda a entidade.
A27. No caso de uma pequena entidade, algumas ou todas estas considerações podem ser inaplicáveis
ou menos relevantes. Por exemplo, uma pequena entidade pode não um código de conduta escrito
mas, em vez disso, pode ter desenvolvido uma cultura que enfatize a importância da integridade e
do comportamento ético por meio de comunicação verbal e pelo exemplo da gerência. O domínio da
gerência por um único indivíduo numa pequena entidade não indicia, em si mesmo, uma falha da
gerência em mostrar e comunicar uma atitude apropriada com respeito ao controlo interno e ao
processo de relato financeiro. Em algumas entidades, a necessidade de autorização da gerência
pode compensar os controlos de outra forma deficientes e reduzir o risco de fraude do empregado.
Porém, o domínio da gerência por um único indivíduo pode ser uma potencial deficiência no controlo
interno uma vez que existe uma oportunidade para a derrogação de controlos pela gerência.
Identificação e Avaliação dos Riscos de distorção Material Devido a Fraude

Riscos de Fraude no Reconhecimento do Rédito
A28. A distorção material devida a relato financeiro fraudulento relativa ao reconhecimento do rédito
resulta muitas vezes de uma sobreavaliação do rédito por meio de, por exemplo, reconhecimento
112
prematuro do rédito ou do registo de réditos fictícios. Pode resultar também de uma subavaliação de
réditos, por meio de, por exemplo, de mudar indevidamente réditos para um período posterior.
A29. Os riscos de fraude no reconhecimento do rédito podem ser maiores nalgumas entidades que
noutras. Por exemplo, podem existir pressões ou incentivos sobre a gerência para cometer relato
financeiro fraudulento por meio de reconhecimento de rédito inapropriado no caso de entidades
cotadas quando, por exemplo, o desempenho é medido em termos do crescimento do rédito ou do
lucro ano após ano. De forma similar, por exemplo, podem existir maiores riscos de fraude no
reconhecimento do rédito no caso de entidades que gerem uma porção substancial de rédito através
de vendas a dinheiro.
A30. O pressuposto de que existem riscos de fraude no reconhecimento do rédito pode ser rebatido. Por
exemplo, o auditor pode concluir que não existe risco de distorção material devido a fraude relativa
ao reconhecimento do rédito no caso em que existe um único tipo de transacção simples de rédito,
por exemplo, rédito de locações proveniente de uma única propriedade arrendada.
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material Devido a Fraude e Compreender os

Respectivos Controlos Internos da Entidade
A31. Como explicado na ISA 315, a gerência pode fazer julgamentos sobre a natureza e extensão dos
controlos que escolhe implementar, e a natureza e extensão dos riscos que escolhe assumir¨(72).
Ao determinar quais os controlos a implementar para evitar e detectar a fraude, a gerência
considera os riscos de as demonstrações financeiras poderem estar materialmente distorcidas em
consequência de fraude, Como parte desta consideração, a gerência pode concluir que não é
económico implementar e manter um determinado controlo em relação à redução dos riscos de
distorção material devido a fraude que se pretende conseguir.
A32. É por isso importante que o auditor obtenha um conhecimento dos controlos que a gerência
concebeu, implementou e manteve para evitar e detectar a fraude. Ao fazer tal, o auditor pode ficar
a saber, por exemplo, que a gerência escolheu conscienciosamente aceitar os riscos associados a
uma falta de segregação dos deveres. A informação proveniente deste conhecimento pode também
ser útil na identificação dos factores de risco de fraude que possam afectar a avaliação pelo auditor
dos riscos de as demonstrações financeiras poderem conter distorção material devido a fraude.
Resposta aos Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude

Respostas Globais (Ref: Pará. 28)
A33. Determinar as respostas globais aos riscos avaliados de distorção material devido a fraude inclui
geralmente a consideração de como a conduta global da auditoria pode reflectir cepticismo
profissional crescente, por exemplo, por meio de:
• Sensibilidade crescente na selecção da natureza e extensão da documentação a ser examinada

em suporte de transacções materiais.
• Reconhecimento crescente da necessidade de corroborar explicações ou declarações da

gerência com respeito a assuntos materiais.
Também envolve mais considerações gerais para além dos procedimentos específicos de outra
forma planeados; estas considerações incluem as matérias listadas no parágrafo 29, que são
debatidas adiante.
113
Atribuição e Supervisão de Pessoal (Ref: Pará. 29(a))
A34. O auditor pode dar resposta a riscos identificados de distorção material devido a fraude, por
exemplo, atribuindo indivíduos adicionais com habilitação e experiência especializadas, tais como
peritos forenses e de TI, ou atribuindo ao trabalho mais indivíduos experientes.
A35. A extensão da supervisão reflecte a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material devido a
fraude e as competências dos membros da equipa de trabalho que executam o trabalho.
Imprevisibilidade na Selecção de Procedimentos de Auditoria
A36. É importante incorporar um elemento de imprevisibilidade na selecção da natureza, tempestividade

e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados visto que os indivíduos dentro de
uma entidade que seja familiares com os procedimentos de auditoria normalmente executados
sobre trabalhos podem ser mais capazes de esconder relato financeiro fraudulento. Isto pode ser
atingido, por exemplo:
• Executando procedimentos substantivos em saldo de contas seleccionadas e sobre asserções

que não foram de outra forma testadas devido à sua materialidade ou risco.
• Ajustando a tempestividade dos procedimentos de auditoria diferente da que é esperada.
• Usando métodos de amostragem diferentes.
• Executando procedimentos de auditoria em localizações diferentes ou em localizações numa

base não anunciada.
Procedimentos de Auditoria que Respondem a Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude
(Ref: Pará. 30)
A37. As respostas do auditor para tratar os riscos avaliados de distorção material devido a fraude ao nível
de asserção podem incluir alterar a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de
auditoria nas seguintes maneiras:
• A natureza de procedimentos de auditoria a serem executados podem precisar de ser alterados

para obter prova de auditoria que seja mais fiável e relevante ou para obter informação adicional
corroborativa. Isto pode afectar não só o tipo de procedimentos de auditoria a serem executados
mas também a sua combinação. Por exemplo:
o A observação ou inspecção física de determinados activos pode tornar-se mais importante

ou o auditor pode escolher usar técnicas de auditoria assistidas por computador para
recolher mais prova acerca dos dados contidos em contas significativas ou ficheiros
electrónicos de transacções.
o O auditor pode conceber procedimentos para obter informação adicional corroborativa. Por
exemplo, se o auditor identificar que a gerência está sob pressão para cumprir expectativas
de resultados, pode existir um risco relativo de que a gerência esteja a inflacionar vendas
celebrando acordos de vendas que incluem termos que tornam impossível o reconhecimento
de rédito ou facturando vendas antes da entrega. Nestas circunstâncias, o auditor pode, por
exemplo, conceber confirmações externas não somente para confirmar saldos em aberto,
mas também para confirmar os pormenores dos acordos de venda, incluindo data, quaisquer
direitos de devolução e termos de entrega. Além disso, o auditor pode achar que é eficaz
114
suplementar tais confirmações externas com indagações de pessoal não financeiro da
entidade respeitante a quaisquer alterações em acordos de venda e termos de entrega.
• A tempestividade de procedimentos substantivos pode necessitar de ser modificada. O auditor

pode concluir que a execução de testes substantivos no final do período ou perto dele trata
melhor um risco avaliado de distorção material devida a fraude. O auditor pode concluir que,
dados os riscos avaliados de distorção de distorção intencional ou manipulação, os
procedimentos de auditoria para alargar as conclusões de auditoria de uma data intercalar para
a do fim do período não seriam eficazes. Pelo contrário, porque uma distorção intencional – por
exemplo, uma distorção que envolva reconhecimento indevido de rédito – tenha sido iniciada
num período intercalar o auditor pode optar aplicar procedimentos substantivos a transacções
que ocorram mais cedo no período de relato ou durante o mesmo.
• A extensão dos procedimentos aplicados reflecte a avaliação dos riscos de distorção material
devido a fraude. Por exemplo, pode ser apropriado aumentar as dimensões de amostra ou
executar procedimentos analíticos a um nível mais pormenorizado. Também as técnicas de
auditoria assistidas por computador podem possibilitar um teste mais extensivo de transacções
electrónicas e de ficheiros de contas. Tais técnicas podem ser usadas para seleccionar
transacções de amostra dos principais ficheiros electrónicos, para ordenar transacções com
características específicas, ou para testar uma população total em vez de uma amostra.
A38. Se o auditor identificar um risco de distorção material devido a fraude que afecte quantidades de
inventário, o examinar o inventário da entidade pode ajudar a identificar localizações ou itens que
requerem atenção específica durante ou após a contagem do inventário físico. Tal revisão pode
conduzir a uma decisão para observar contagens de inventário em determinadas localizações ou
numa base não anunciada ou conduzir a contagens de inventário em todas as localizações na
mesma data.
A39. O auditor pode identificar um risco de distorção material devido a fraude que afecte uma variedade
de contas e de asserções. Tal pode incluir valorização de activos, estimativas relativas a
transacções específicas (tais como aquisições, reestruturações, ou alienações de um segmento do
negócio), e outros passivos acrescidos significativos (tais como pensões e outras obrigações de
benefícios pós emprego, ou passivos de remédios ambientais). O risco também se pode relacionar
com alterações significativas em pressupostos relativos a estimativas recorrentes. A informação
recolhida por meio da obtenção de um conhecimento da entidade e do seu ambiente pode ajudar o
auditor a avaliar a razoabilidade de tais estimativas da gerência e julgamentos e pressupostos
subjacentes. Uma revisão retrospectiva de julgamentos e pressupostos da gerência similares
aplicados em períodos anteriores pode também proporcionar uma visão acerca da razoabilidade de
julgamentos e pressupostos que suportam as estimativas da gerência.
A40. São apresentados no Apêndice exemplos de possíveis procedimentos de auditoria para tratar os
riscos avaliados de distorção material devido a fraude, incluindo os que ilustram a incorporação de
um elemento de imprevisibilidade. O apêndice inclui exemplos de respostas à avaliação pelo auditor
dos riscos de distorção material resultantes não só de relato financeiro fraudulento, incluindo relato
financeiro fraudulento resultante de reconhecimento de rédito, mas também de apropriação indevida
de activos.
Procedimentos de Auditoria que Respondem a Riscos Relacionados com a Derrogação de Controlos pela
Gerência
Lançamentos de Diário e Outros Ajustamentos (Ref: Pará. 32(a))
115
A41. A distorção material de demonstrações financeiras devido a fraude envolve muitas vezes a
manipulação do processo de relato financeiro ao registar lançamentos de diário não apropriados ou
não autorizados. Isto pode ocorrer durante todo o ano ou no final do período, ou por a gerência fazer
ajustamentos a quantias relatadas nas demonstrações financeiras que não estão reflectidas nos
lançamentos de diário, tais como através de ajustamentos e de reclassificações de consolidação.
A42. Ainda, a consideração pelo auditor dos riscos de distorção material associados a uma inapropriada
derrogação de controlos sobre os lançamentos de diário é importante uma vez que processos e
controlos automatizados podem reduzir o risco de erro inadvertido mas não ultrapassam o risco de
que indivíduos possam inapropriadamente derrogar tais processos automatizados, por exemplo,
alterando as quantias que estão a ser passadas automaticamente para o razão geral ou para o
sistema de relato financeiro. Para além disso, quando é usada TI para transferir automaticamente
informação, pode existir pouca ou nenhuma prova de tal intervenção nos sistemas de informação.
A43. Quando identificar e seleccionar lançamentos de diário e outros ajustamentos para testar e
determinar o método apropriado de examinar o suporte subjacente para os itens seleccionados, são
de relevância as seguintes matérias:
• A avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude – a presença de factores de risco
de fraude e de outra informação obtida durante a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção
material devido a fraude pode ajudar o auditor a identificar classes específicas de lançamentos
de diário e de outros ajustamentos para teste.
• Controlos que tenham sido implementados sobre os lançamentos de diário e outros

ajustamentos – controlos eficazes sobre a preparação e lançamento de lançamentos de diário e
outros ajustamentos podem reduzir a extensão do teste substantivo necessário, desde que o
auditor tenha testado a eficácia operacional dos controlos.
• O processo de relato financeiro da entidade e a natureza da prova que pode ser obtida – para
muitas entidades o processamento rotineiro de transacções envolve uma combinação de passos
e procedimentos manuais e automatizados. De forma análoga, o processamento de
lançamentos de diário e de outros ajustamentos pode envolver não só procedimentos e
controlos manuais como automatizados. Quando se usa tecnologia de informação no processo
de relato financeiro, lançamentos de diário e outros ajustamentos podem existir somente em
forma electrónica.
• As características de lançamentos de diário ou outros ajustamentos fraudulentos – os

lançamentos de diário ou outros ajustamentos inapropriados têm muitas vezes características de
identificação únicas. Tais características podem incluir lançamentos (a) feitos a contas não
relacionadas, não usuais, raramente usadas, (b) feitos por indivíduos que tipicamente não fazem
lançamentos de diário, (c) registados no final do período ou como lançamentos após o
encerramento que têm pouco ou nenhuma explicação ou descrição, (d) feitos seja antes seja
durante a preparação das demonstrações financeiras que não têm números de conta, ou (e)
contendo números redondos ou números finais consistentes.
• A natureza e complexidade das contas – podem ser aplicados lançamentos de diário

inapropriados ou ajustamentos a contas que (a) contenham transacções que são complexas ou
de natureza não usual, (b) contenham estimativas significativas e ajustamentos de fim de
período, (c) tenham sido sujeitas a distorções no passado, (d) não tenham sido reconciliadas
numa base tempestiva ou contenham diferenças não reconciliadas, (e) contenham transacções
inter sociedades, ou (f) estejam de outra forma associadas a um risco identificado de distorção
116
material devido a fraude. Na auditoria de entidades que tenham várias localizasses ou
componentes, toma-se em consideração a necessidade de seleccionar lançamentos de diário
provenientes de múltiplas localizações.
• Lançamentos de diário ou outros ajustamentos processados fora do curso normal do negócio –

lançamentos de diário não normalizados podem não estar sujeitos ao mesmo nível de controlo
interno como os lançamentos de diário usados numa base recorrente para registar transacções
tais como vendas, compras e desembolsos de caixa mensais.
A44. O auditor usa julgamento profissional na determinação da natureza, tempestividade e extensão do

teste de lançamentos de diário e de outros ajustamentos. Contudo, porque os lançamentos de diário
e outros ajustamentos fraudulentos são muitas vezes feitos no final do período de relato, o parágrafo
32(a)(ii) exige que o auditor seleccione os lançamentos de diário e outros ajustamentos feitos nessa
altura. Ainda, porque podem ocorrer distorções materiais nas demonstrações financeiras devido a
fraude durante o período e podem envolver esforços extensivos para esconder como a fraude está a
ser realizada, o parágrafo 32(a)(iii) exige que o auditor considere se existe também a necessidade
de testar lançamentos de diário e outro ajustamentos durante todo o período.
Estimativas Contabilísticas (Ref: Pará. 32(b))
A45. A preparação das demonstrações financeiras exige que a gerência faça uma variedade de
julgamentos e pressupostos que afectam estimativas contabilísticas significativas e pela
monitorização da razoabilidade de tais estimativas numa base permanente. O relato financeiro
fraudulento é muitas vezes realizado por meio de distorção intencional de estimativas contabilísticas.
Isto pode ser conseguido, por exemplo, subavaliando ou sobreavaliando todas as provisões e
reservas no mesmo sentido de forma a serem concebidas para nivelar resultados ao longo de dois
ou mais períodos, ou para atingir um nível designado de resultados a fim de enganar os utentes de
demonstrações financeiras influenciando as suas percepções quanto ao desempenho e
lucratividade da entidade.
A46. A finalidade de executar uma revisão retrospectiva de julgamentos e pressupostos da gerência

relacionados com estimativas contabilísticas significativas reflectidas nas demonstrações financeiras
do ano anterior é determinar se existe uma indicação de um possível preconceito da parte da
gerência. Não se destina a pôr em causa os julgamentos profissionais do auditor feitos no ano
anterior que foram baseados na informação disponível ao tempo.
A47. Uma análise retrospectiva é também exigida pela ISA 540¨(73). Essa análise é conduzida como um
procedimento de avaliação do risco para obter informação respeitante à eficácia do processo de
estimação da gerência em anos anteriores. Prova de auditoria acerca do desfecho, ou quando
aplicável, a subsequente nova estimação de estimativas contabilísticas de períodos anteriores que
seja pertinente na elaboração de estimativas contabilísticas do período corrente, e prova de
auditoria de matérias, tais como a incerteza de estimação, que possa ser necessário divulgar nas
demonstrações financeiras. Como matéria prática, a análise do auditor dos julgamentos e
pressupostos da gerência quanto a preconceitos que possam representar um risco de distorção
material devido a fraude de acordo com esta ISA podem ser levados a efeito juntamente com a
análise exigida pela ISA 540.
Razão de Ser do Negócio para Transacções Significativas (Ref: Pará. 32(c))
A48. Entre os indicadores que podem sugerir que transacções significativas estão fora do curso normal
de negócio da entidade, ou que de outra forma aparentem ser não usuais, podem ter sido
celebrados para levar a efeito relato financeiro fraudulento ou para esconder apropriação indevida
117
de activos incluem-se:
• A forma de tais transacções parece demasiado complexa (por exemplo, a transacção envolve
múltiplas entidades dentro de um grupo consolidado ou múltiplas partes terceiras não
relacionadas).
• A gerência não discutiu a natureza e a contabilização de tais transacções com os encarregados

da governação da entidade, e há documentação inadequada.
• A gerência está a pôr mais ênfase na necessidade de um dado tratamento contabilístico do que
na economia subjacente da transacção.
• As transacções que envolvem partes relacionadas não consolidadas, incluindo entidades com
finalidade especial, não foram devidamente revistas ou aprovadas pelos encarregados da
governação da entidade.
• As transacções envolvem entidades relacionadas anteriormente não identificadas ou partes que

não têm a substância ou a força financeira para suportar a transacção sem assistência da
entidade sujeita a auditoria.
Avaliação da Prova de Auditoria (Ref: Pará 34-37)

A49. A ISA 330 exige que o auditor, baseado nos procedimentos de auditoria executados e na prova de
auditoria obtida, avalie se a avaliação dos riscos de distorção material ao nível de asserção continua
apropriada.¨(74) Esta avaliação é principalmente uma matéria qualitativa baseada no julgamento do
auditor. Tal avaliação pode proporcionar nova visão acerca dos riscos de distorção material devido a
fraude e se existe a necessidade de executar procedimentos de auditoria adicionais ou diferentes. O
Apêndice 3 contém exemplos de circunstâncias que podem indiciar a possibilidade de fraude.
Procedimentos Analíticos Executados Próximo do Final da Auditoria na na Formação da Conclusão

Global (Ref: Pará. A34)
A50. Determinar que determinadas tendências e relacionamentos podem indiciar um risco de distorção
material exige julgamento profissional. Relacionamentos não usuais que envolvam rédito e
rendimento do final do ano são particularmente relevantes. Estes podem incluir, por exemplo,
quantias incaracteristicamente grandes de rendimento a ser relatado nas últimas semanas do
período de relato ou transacções não usuais; ou rendimento que é inconsistente com as tendências
nos fluxos de caixa das operações.
Consideração de Distorções Identificadas (Ref: Pará. 35-37)
A51. Dado que a fraude envolve incentivo ou pressões para cometer fraude para o fazer ou alguma
racionalização do acto, não é provável que um caso de fraude seja uma ocorrência isolada.
Consequentemente, as distorções, tais como distorções numerosas numa localização específica
mesmo que o efeito acumulado não seja material, podem ser indicativas de um risco de distorção
A52. As implicações de fraude identificada dependem das circunstâncias. Por exemplo, uma fraude
insignificante que de outra maneira seria insignificante pode ser significativa se envolver a gerência
sénior. Em tais circunstâncias, a fiabilidade da prova anteriormente obtida pode ser posta em causa,
desde que existam dúvidas acerca da plenitude e verdade das declarações feitas e acerca da
genuinidade dos registos contabilísticos e da documentação. Pode também existir uma possibilidade
118
de conluio envolvendo empregados, gerência e terceiros.
A53. A ISA 450¨(75), e a ISA 700¨(76) estabelecem requisitos e proporcionam orientação sobre a
avaliação e disposição de distorções e o efeito sobre a opinião do auditor no relatório do auditor.
Auditor Incapaz de Continuar um Trabalho (Ref: Pará. 38)

A54. Entre os exemplos de circunstâncias excepcionais que podem surgir e que podem por em questão a
capacidade do auditor continuar a executar a auditoria incluem-se:
(a) A entidade não toma a acção apropriada com respeito a fraude que o auditor considera
necessária nas circunstâncias, mesmo quando a fraude não é material para as demonstrações
financeiras;
(b) A consideração pelo auditor dos riscos de distorção material devido a fraude e os resultados de
testes de auditoria indiciam um risco significativo de fraude material e profunda; e
(c) O auditor tem preocupação significativa acerca da competência ou integridade da gerência e dos
encarregados da governação.
A55. Devido à variedade de circunstâncias que podem surgir, não é possível descrever definitivamente
quando é apropriada a retirada de um trabalho. Entre os factores que afectam a conclusão do
auditor incluem-se as implicações do envolvimento de um membro da gerência ou dos
encarregados da governação (que pode afectar a credibilidade das declarações da gerência) e os
efeitos no auditor de uma associação continuada com a entidade.
A56. O auditor tem responsabilidades legais e profissionais em tais circunstâncias e estas

responsabilidades podem variar por país. Nalguns países, por exemplo, o auditor pode ter o direito,
ou ser-lhe exigido, fazer uma declaração ou relato para a pessoa ou pessoas que fizeram a
designação de auditoria ou, em alguns casos, às entidades reguladoras. Dada a natureza
excepcional das circunstâncias e a necessidade de considerar os requisitos legais, o auditor pode
considerar apropriado procurar aconselhamento jurídico quando decidir retirar-se de um trabalho e
na determinação de um apropriado curso de acção, incluindo a possibilidade de relatar aos
accionistas, reguladores ou outros.¨(77)
Considerações Específicas para Entidades do Sector Público
A57. Em muitos casos no sector público, a opção de retirada do trabalho pode não estar disponível ao
auditor devido à natureza do mandato ou a considerações de interesse público.
Declarações Escritas (Ref: Pará. 39)

A58. A ISA 580¨(78) estabelece requisitos e proporciona orientação sobre a obtenção de apropriadas
declarações da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação. Além de
reconhecer que deram satisfação à sua responsabilidade pela preparação das demonstrações
financeiras, é importante que, independentemente da dimensão da entidade, a gerência e, quando
apropriado, os encarregados da governação, reconheçam a sua responsabilidade pelo controlo
interno concebido, implementado e mantido para evitar e detectar a fraude.
A59. Devido à natureza da fraude e às dificuldades deparadas ao auditor na detecção de distorções

materiais nas demonstrações financeiras resultantes de fraude, é importante que o auditor obtenha
uma declaração escrita da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação a
119
confirmar que divulgaram ao auditor:
• Os resultados da avaliação pela gerência do risco de as demonstrações financeiras poderem

estar materialmente distorcidas em consequência de fraude; e
• O seu conhecimento de fraudes reais, sob suspeita ou alegadas que afectem a entidade.
Comunicações à Gerência e Aos Encarregados da Governação

Comunicações à Gerência (Ref: Pará. 40)
A60. Quando o auditor tiver obtido prova de que existe ou possa existir fraude, é importante que a matéria
seja levada ao conhecimento do nível apropriado de gerência logo que praticável. Isto é assim
mesmo que a matéria possa ser considerada inconsequente (por exemplo, uma desfalque menor
por um empregado a um baixo nível na organização da entidade). A determinação de qual é o
apropriado nível de gestão é uma matéria de julgamento profissional e é afectada por factores tais
como a probabilidade de conluio e a natureza e magnitude da fraude sob suspeita. Geralmente, o
nível apropriado de gerência é pelo menos um nível acima das pessoas que parecem estar
envolvidas na fraude sob suspeita.
Comunicações Aos Encarregados da Governação (Ref: Pará. 41)
A61. A comunicação do auditor aos encarregados da governação pode ser feita verbalmente ou por
escrito. A ISA 260 identifica os factores que o auditor considera na determinação se comunicar
verbalmente ou por escrito¨(79). Devido à natureza e sensibilidade da fraude que envolva gerência
sénior, ou de fraude que resulte numa distorção material das demonstrações financeiras, o auditor
relata tais matérias numa base tempestiva e pode considerar ser necessário relatar também tais
matérias por escrito.
A62. Em alguns casos, o auditor pode considerar apropriado comunicar aos encarregados da governação
quando o auditor toma conhecimento de fraude que envolve empregados e que não seja a gerência
que não resulta numa distorção material. De forma análoga, os encarregados da governação podem
desejar ser informados de tais circunstâncias. O processo de comunicação é melhorado se o auditor
e os encarregados da governação acordam numa fase anterior da auditoria acerca da natureza e
extensão das comunicações do auditor a este respeito.
A63. Nas circunstâncias excepcionais em que o auditor tem dúvidas acerca da integridade ou
honestidade da gerência ou dos encarregados da governação, o auditor pode considerar apropriado
obter aconselhamento jurídico para ajudar a determinar o curso apropriado de acção.
Outras Matérias Relacionadas com a Fraude (Ref: Pará. 42)
A64. Outras matérias relacionadas com a fraude a serem debatidas com os encarregados da governação
podem incluir, por exemplo:
• Preocupações acerca da natureza, extensão e frequência das avaliações pela gerência dos
controlos em vigor para prevenir ou detectar fraude e do risco de que as demonstrações
financeiras possam estar distorcidas.
• Uma falha da gerência em tratar apropriadamente deficiências materiais no controlo interno

identificadas, ou a responder apropriadamente a um risco de fraude identificado.
• Acções da gerência que possam ser indicativas de relato financeiro fraudulento, tal como a
120
selecção e aplicação pela gerência de políticas contabilísticas que possam ser indicativas do
esforço da gerência para gerir resultados a fim de enganar os utentes de demonstração
financeira quanto ao desempenho e lucratividade da entidade.
• Preocupações acerca da adequação e plenitude da autorização de transacções que pareçam

estar fora do curso normal de negócio.
A65. O dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informação do cliente pode excluir
relatar a fraude a uma parte fora da entidade cliente. Porém, o auditor considera obter
aconselhamento para determinar o curso de acção apropriado em tais circunstâncias. As
responsabilidades legais do auditor variam de país para país e em certas circunstâncias, o auditor
de uma instituição financeira tem o dever oficial de relatar a ocorrência de fraude a autoridades de
supervisão. Também, nalguns países o auditor tem o dever de relatar distorções às autoridades nos
casos em que a gerência e os encarregados da governação deixam de tomar acções correctivas.
A66. O auditor pode considerar apropriado obter aconselhamento jurídico para determinar o curso de
acção apropriado nas circunstâncias, a cuja finalidade é averiguar os passos necessários ao
considerar o interesse público da fraude identificada.
Considerações Específicas para Entidades do Sector Público
A67. No sector público, os requisitos para relatar fraude, seja ou não descoberta por meio do processo de
auditoria, podem estar sujeitos a disposições específicas do mandato de auditoria ou a lei,
regulamento ou outra autoridade relacionada.
121
Apêndice 1
(Ref: Pará. A25)
Exemplos de Factores de Risco de Fraude
Os factores de risco de fraude identificados neste Apêndice são exemplos dos factores que podem ser
encontrados pelos auditores numa vasta variedade de situações. São apresentados separadamente
exemplos relativos aos dois tipos de fraude relevantes para a consideração do auditor – isto é, relato
financeiro fraudulento e apropriação indevida de activos. Para cada um destes tipos de fraude, os
factores de risco são ainda classificados nas três condições geralmente presentes quando ocorrem
distorções materiais devido a fraude: (a) incentivos/pressões, (b) oportunidades, e (c)
atitudes/racionalizações. Embora os factores de risco cubram uma vasta variedade de situações, eles
são apenas exemplos e, consequentemente, o auditor pode identificar factores de risco adicionais ou
diferentes. Nem todos estes exemplos são relevantes em todas as circunstâncias, e alguns podem ser de
maior ou menor importância em entidades de diferente dimensão ou com características ou
circunstâncias diferentes de propriedade. Também, a ordem dos exemplos de factores de risco
proporcionada não se destina a reflectir a sua relativa importância ou frequência de ocorrência.
Factores de Risco Relativos a Distorções Provenientes de Relato Financeiro Fraudulento
O que se segue são exemplos de factores de risco relativos a distorções provenientes de relato financeiro
fraudulento.
Incentivos/Pressões
A estabilidade financeira ou a lucratividade está ameaçada por condições económicas, sectoriais

operacionais da entidade, tais como (ou como indicado por):
• Alto grau de concorrência ou de saturação do mercado, acompanhado por margens em declínio.
• Alta vulnerabilidade a rápidas alterações, tais como alterações em tecnologia, obsolescência do

produto, ou taxas de juro.
• Declínios significativos na procura por clientes e crescentes falências de negócios seja no sector
seja na economia em geral.
• Prejuízos operacionais que tornam iminente a ameaça de falência, encerramento, ou tomada

hostil.
• Fluxos de caixa das operações negativos recorrentes embora relatando ganhos e crescimentos
dos ganhos.
• Crescimento rápido ou lucratividade não usual especialmente comparada à de outras

sociedades no mesmo sector.
• Novos requisitos contabilísticos, oficiais ou regulamentares.
Existe pressão excessiva para a gerência satisfazer os requisitos ou expectativas de terceiros

devido ao seguinte:
• Expectativas de nível de lucratividade ou de tendência de analistas de investimento, investidores
122
institucionais, credores significativos, ou outras partes externas (particularmente expectativas
que sejam indevidamente agressivas ou irrealistas), incluindo expectativas criadas pela gerência
em, por exemplo, comunicados para a imprensa ou mensagens de relatórios anuais demasiado
optimistas.
• Necessidade de obter financiamento adicional de dívida ou de capital para ficar competitivo,

incluindo financiamento de importantes dispêndios de pesquisa e desenvolvimento e de capital.
• Capacidade marginal para satisfazer requisitos de bolsa ou de reembolso de dívida ou de outros

requisitos de convénio de dívida.
• Efeitos adversos percebidos ou reais de relato de fracos resultados em transacções

significativas pendentes, tais como concentrações de actividades empresariais ou prémios de
contrato.
A informação disponível indica que a situação financeira pessoal da gerência ou dos encarregados da
governação está ameaçada pelo desempenho financeiro da entidade proveniente do que se segue:
• Interesses financeiros significativos na entidade.
• Porções significativas da sua remuneração (por exemplo, gratificações, opções sobre acções, e
acordos de saída) que são contingentes de atingir metas agressivas quanto a preço de acções,
resultados operacionais, posição financeira ou fluxo de caixa.¨(80)
• Garantias pessoais de dívidas da entidade.
Existe pressão excessiva sobre a gerência ou pessoal operacional para satisfazer metas financeiras
estabelecidas pelos encarregados da governação, incluindo metas de incentivos de vendas ou
lucratividade.
Oportunidades
A natureza do sector ou as operações da entidade proporciona oportunidades para empreender relato

financeiro fraudulento que pode provir do seguinte:
• Significativas transacções com partes relacionadas fora do curso ordinário do negócio ou com
entidades relacionadas não auditadas ou auditadas por uma outra firma.
• Uma forte presença ou capacidade financeira para dominar um determinado sector industrial
que permita à entidade impor termos ou condições a fornecedores ou clientes que possam
resultar em transacções inapropriadas ou que mostrem relacionamentos.
• Activos, passivos, réditos, ou gastos baseados em estimativas significativas que envolvam juízos
subjectivos ou incertezas que sejam difíceis de corroborar.
• Transacções significativas, não usuais, ou altamente complexas, especialmente as próximas do

final do período que coloquem questões difíceis de “substância sobre a forma”.
• Operações significativas localizadas ou conduzidas transfronteiriças em jurisdições em que

existem ambientes de negócio e culturas diferentes.
• Uso de intermediários de negócio relativamente aos quais parece não existir uma clara
justificação de negócio.
123
• Contas bancárias significativas ou operações com subsidiárias ou sucursais em jurisdições de

paraíso fiscal relativamente às quais parece não existir uma clara justificação de negócio.
A monitorização da gerência não é eficaz em resultado do seguinte:
• Domínio da gerência por uma única pessoa ou pequeno grupo (num negócio não gerido pelo
proprietário) sem controlos que façam a compensação.
• A supervisão pelos encarregados da governação sobre o processo de relato financeiro e o

controlo interno não são eficazes.
Existe uma estrutura organizacional complexa ou instável, como evidenciado pelo que se segue:
• Dificuldade em determinar a organização ou os indivíduos que tenham interesse no controlo da

entidade.
• Estrutura organizacional demasiado complexa envolvendo entidades legais ou linhas de

autoridade de gestão não usuais.
• Alta rotação da gerência sénior, de consultores jurídicos, ou dos encarregados da governação.
Componentes de controlo interno são deficientes em resultado do que se segue:
• Monitorização inadequada de controlos, incluindo controlos automáticos e controlos sobre o

relato financeiro intercalar (quando é exigido relato externo).
• Altas taxas de rotação ou de emprego de pessoal de contabilidade, auditoria interna, ou de

tecnologia de informação que não são eficazes.
• Sistemas contabilísticos e de informação que não são eficazes, incluindo situações que
envolvam deficiências significativas no controlo interno.
Atitudes/Racionalizações
• Comunicação, implementação, suporte ou obrigatoriedade dos valores ou padrões éticos da

entidade pela gerência ou a comunicação de valores inapropriados de padrões éticos que não
são eficazes.
• Participação excessiva da gerência não financeira em ou preocupação com a selecção de

políticas contabilísticas ou a determinação de estimativas significativas.
• Historial conhecido de violações de leis sobre títulos ou outras leis e regulamentos, ou

reclamações contra a entidade, a sua gerência sénior, ou os encarregados da governação
alegando fraude ou violações de leis e regulamentos.
• Excessivo interesse da gerência em manter ou aumentar o preço das acções da entidade ou a

tendência dos resultados.
• A prática da gerência de se comprometer para com analistas, credores, e outros terceiros para
atingir previsões agressivas ou não realistas.
• Falha da gerência em remediar conhecidas deficiências significativas no controlo interno numa

base tempestiva.
124
• Um interesse da gerência no emprego de meios inapropriados para minimizar resultados

relatados por razões com motivação fiscal.
• Baixa moral entre a gerência sénior.
• O proprietário-gerente não faz distinção entre transacções pessoais e de negócio.
• Disputa entre accionistas numa entidade detida por poucos.
• Tentativas recorrentes da gerência para justificar contabilidade marginal ou inapropriada na base

da materialidade.
• O relacionamento entre a gerência e o auditor corrente ou precedente estámanchado, como se

mostra pelo seguinte:
o Disputas frequentes com o auditor corrente ou precedente sobre matérias de contabilidade,

auditoria ou de relato.
o Pedidos não razoáveis ao auditor, tais como constrangimentos de tempo não razoáveis no
que respeita à conclusão da auditoria ou à emissão do relatório do auditor.
o Restrições sobre o auditor que de forma não apropriada limitem o acesso a pessoas ou a
informação ou a capacidade de comunicar eficazmente com os encarregados da
governação.
o Comportamento dominador da gerência ao tratar com o auditor, especialmente envolvendo

tentativas para influenciar o âmbito do trabalho do auditor ou a selecção ou continuação do
pessoal atribuído ou consultado sobre o trabalho de auditoria.
Factores de Risco que Surjam de Distorções Provenientes de Apropriação Indevida de Activos
Os factores de risco que se relacionam com distorções provenientes de apropriação indevida de activos
são também classificados de acordo com as três condições geralmente presentes quando existe fraude:
(a) incentivos/pressões, (b) oportunidades, e (c) atitudes/racionalizações. Alguns dos factores de risco
relacionados com distorções provenientes de relato financeiro fraudulento também podem estar
presentes quando ocorrem distorções provenientes de apropriação indevida de activos. Por exemplo,
podem estar presentes monitorização ineficaz pela gerência e outras deficiências significativas no
controlo interno quando existem distorções devidas quer a relato financeiro fraudulento quer a
apropriação indevida de activos. O que se segue são exemplos de factores de risco relacionados com
distorções provenientes de apropriação indevida de activos.
As obrigações financeiras pessoais podem criar pressão na gerência ou nos empregados com acesso à
caixa ou a outros activos susceptíveis de roubo para apropriar indevidamente esses activos.
Relacionamentos adversos entre a entidade e os empregados com acesso à caixa ou a outros activos
susceptíveis de roubo pode motivar esses empregados a apropriar indevidamente esses activos, Por
exemplo, podem ser criados relacionamentos adversos pelo seguinte:
• Despedimentos de empregados conhecidos ou previstos no futuro.
• Alterações na retribuição dos empregados ou no plano de benefícios recentes ou previstas.
125
• Promoções, retribuição, ou outros prémios inconsistentes com as expectativas.
Oportunidades
Determinadas características ou circunstâncias podem aumentar a susceptibilidade de activos a

apropriação indevida. Por exemplo, as oportunidades a apropriação indevida de activos aumentam
quando existe o seguinte:
• Grandes volumes de dinheiro em caixa ou processado.
• Itens de inventários que são pequenos em dimensão, de alto valor, ou de alta procura.
• Activos facilmente convertíveis, tais como obrigações ao portador, diamantes, ou chips de

computador.
• Activos fixos que sejam pequenos de tamanho, negociáveis, ou que lhes falte identificação
observável de propriedade.
Controlo interno inadequado sobre activos pode aumentar a susceptibilidade de apropriação indevida
desses activos. Por exemplo, a apropriação indevida de activos pode ocorrer porque existe o seguinte:
• Inadequada segregação de deveres ou de verificações independentes.
• Inadequada supervisão de dispêndios da gerência sénior, tais como viagens e outros

reembolsos.
• Inadequada supervisão da gerência sobre os empregados responsáveis por activos, por

exemplo, inadequada supervisão ou monitorização de localizações remotas.
• Inadequada observação dos candidatos a emprego com acesso a activos.
• Inadequada escrituração com respeito a activos.
• Inadequado sistema de autorização e aprovação de transacções (por exemplo, nas compras).
• Inadequadas salvaguardas físicas do dinheiro, investimentos, inventário, ou activos fixos.
• Falta de reconciliações completas e oportunas de activos.
• Falta de documentação tempestiva e apropriada de transacções, por exemplo, créditos por

devoluções de mercadorias.
• Falta de férias obrigatórias para os empregados que executem as principais funções de controlo.
• Conhecimento inadequado pela gerência da tecnologia de informação, que possibilita que os

empregados da tecnologia de informação perpetrem uma apropriação indevida.
• Inadequados controlos de acesso sobre registos automáticos, incluindo controlos sobre e

revisão de blocos de acontecimentos de sistemas de computadores.
• Descuido quanto à necessidade de monitorizar ou reduzir riscos relacionados com a apropriação

indevida de activos.
126
• Descuido quanto ao controlo interno sobre a apropriação indevida de activos pela derrogação de
controlos existentes ou pela falha em tomar a acção de remédio apropriada sobre as
deficiências de controlo interno conhecidas.
• Comportamento que indique falta de prazer ou de satisfação com a entidade ou do seu

tratamento do empregado.
• Alterações no comportamento ou no estilo de vida que possam indicar que activos tenham sido
indevidamente apropriados.
• Tolerância aos pequenos roubos.
127
Apêndice 2
(Ref: Pará A40)
Exemplos de Possíveis Procedimentos de Auditoria para Tratar os Riscos Avaliados de Distorção

Material Devido a Fraude
O que se segue são exemplos de possíveis procedimentos de auditoria para tratar os riscos avaliados de
distorção material devido a fraude resultantes não só de relato financeiro fraudulento mas também de
apropriação indevida de activos. Embora estes procedimentos cubram uma vasta variedade de situações,
eles são apenas exemplos e, consequentemente, podem não ser os mais apropriados nem necessários
em cada circunstância. Também a ordem dos procedimentos proporcionados não se destina a reflectir a
sua importância relativa.
Consideração ao Nível de Asserção
As respostas específicas à avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material devido a fraude
variarão dependendo dos tipos ou combinações de factores de risco de fraude ou das condições
identificadas, e das classes de transacções, dos saldos de conta e das divulgações e asserções que
possam afectar.
O que se segue são exemplos específicos de respostas:
• Visitar localizações ou executar determinados testes numa base de surpresa ou não anunciada.
Por exemplo, observar inventários em localizações em que não tenha sido previamente
anunciada a assistência pelo auditor ou contar caixa numa dada data numa base de surpresa.
• Pedir que os inventários sejam contados no final do período de relato para minimizar o risco de
manipulação de saldos no período entre a data da conclusão da contagem e o final do período
de relato.
• Alterar a abordagem de auditoria do corrente ano. Por exemplo, contactando oralmente os

principais clientes e fornecedores além de mandar pedidos de confirmação por escrito, enviar
pedidos de confirmação a uma parte específica dentro da organização, ou procurar mais ou
diferentes informações.
• Executar uma revisão pormenorizada dos lançamentos de ajustamento do final do trimestre ou

do final do ano e investigar qualquer que pareça não usual quanto à natureza ou quantia.
• Relativamente a transacções significativas e não usuais, particularmente as que ocorram perto

do final do ano, investigando a possibilidade de partes relacionadas e a fonte dos recursos
financeiros que suportam as transacções.
• Executar procedimentos analíticos substantivos usando dados desagregados. Por exemplo,

comparando vendas e custo de vendas por localização, por linha de negócios, ou por mês com
as expectativas desenvolvidas pelo auditor.
• Conduzir entrevistas com o pessoal envolvido em áreas em que foi identificado o risco de
distorção material devido a fraude para obter os seus pontos de vista acerca do risco e se os
controlos tratam o risco, ou a forma como os tratam.
• Quando outros auditores independentes estiverem a auditar as demonstrações financeiras de
128
uma ou mais subsidiárias, divisões ou filiais, debater com eles a extensão de trabalho
necessário a ser executado para tratar o risco de distorção material devido a fraude resultante
de transacções e actividades entre estes componentes.
• Se o trabalho de um perito se tornar particularmente significativo com respeito a um item de

demonstração financeira relativamente ao qual o risco de distorção material devido a fraude é
elevado, executar procedimentos adicionais relativos a alguns ou a todos os pressupostos,
métodos ou conclusões do perito para determinar que as conclusões não são irrazoáveis, ou
contratar outro perito para essa finalidade.
• Executar procedimentos de auditoria para analisar saldos de abertura seleccionados de contas

do balanço de demonstrações financeiras anteriormente auditadas para apreciar como
determinados aspectos que envolvam estimativas e julgamentos contabilísticos, por exemplo
uma provisão para devoluções de vendas, foram resolvidos com a ajuda de palpite.
• Executar procedimentos sobre reconciliações de contas ou outras preparadas pela entidade,

incluindo considerar reconciliações executadas em períodos intercalares.
• Executar técnicas assistidas por computador, tais como pesquisa de dados para testar as
anomalias numa população.
• Testar a integridade de registos e transacções produzidos por computador.
• Procurar prova de auditoria adicional de fontes fora da entidade que estejam a ser auditadas.
Respostas Específicas – Distorção Resultante de Relato Financeiro Fraudulento
Exemplos de respostas à apreciação pelo auditor do risco de distorção material devido a relato financeiro
fraudulento são como segue:
Reconhecimento do Rédito
• Executar procedimentos analíticos substantivos relativos ao rédito usando dados desagregados,

por exemplo comparando rédito relatado mensalmente e por linha de produto ou segmento de
negócio durante o período de relato corrente com períodos anteriores comparáveis. Podem ser
úteis técnicas de auditoria assistidas por computador na identificação de relacionamentos ou
transacções de rédito não usuais ou inesperadas.
• Confirmar com clientes determinados termos de contrato relevantes e a ausência de acordos

laterais, porque a contabilização apropriada é muitas vezes influenciada por tais termos ou
acordos e as bases para abatimentos ou o período com os quais se relacionam estão muitas
vezes fracamente documentados. Por exemplo, critérios de aceitação, termos de entrega e
pagamento, a ausência de obrigações de fornecedor futuras ou contínuas, o direito a devolução
do produto, as quantias garantidas de revenda, e as disposições de cancelamento ou reembolso
são muitas vezes relevantes em tais circunstâncias.
• Indagar do pessoal de vendas e de marketing da entidade ou dos consultores jurídicos

domésticos com respeito a vendas ou expedições perto do final do período e o seu
conhecimento de quaisquer termos ou condições não usuais associados a essas transacções.
• Estar fisicamente presente a uma ou mais localizações no final do período para observar os
bens a serem expedidos ou a serem aprontados para expedição (ou devoluções a aguardar
processamento) e executar outros procedimentos apropriados de vendas e de corte do
129
inventário.
• Para às situações relativamente às quais as transacções de rédito são iniciadas, processadas, e

registadas electronicamente, testar controlos para determinar se eles proporcionam segurança
de que as transacções de rédito ocorreram e estão devidamente registadas.
Quantidades de Inventário
• Examinar os registos de inventários para identificar localizações ou itens que exijam atenção
específica durante ou após a contagem física do inventário.
• Observar contagens de inventários a determinadas localizações ou numa base não anunciada

ou conduzir contagens de inventários a todas as localizações na mesma data.
• Conduzir contagens de inventários no final ou perto do final do período de relato para minimizar
o risco de manipulação inapropriada durante o período entre a contagem e o final do período de
relato.
• Executar procedimentos adicionais durante a observação da contagem, por exemplo,

examinando mais rigorosamente o conteúdo de itens contidos em caixas, a maneira como os
bens estão arrumados (por exemplo, reservatórios) ou etiquetados, e a qualidade (isto é, pureza,
grau ou concentração) de substâncias líquidas, tais como perfumes ou químicos de
especialidade. Pode ser útil usar o trabalho de um perito a este respeito.
• Comparar as quantidades do período corrente com as de períodos anteriores por classe ou

categoria de inventário, localização ou outro critério, ou comparação de quantidades contadas
com registos permanentes.
• Usar técnicas de auditoria assistidas por computador para testar de novo a compilação das
contagens de inventários físicos – por exemplo, ordenando por número de referência para testar
controlos das referências ou por número de série do item para testar a possibilidade de
omissões ou duplicações de item.
Estimativas da Gerência
• Usar um perito para desenvolver uma estimativa independente para comparação com a
estimativa da gerência.
• Estender indagações a indivíduos fora da gerência e do departamento contabilístico para

corroborar a capacidade e intenção da gerência para levar a efeito planos que sejam relevantes
para desenvolver a estimativa.
Respostas Específicas – Distorções Devidas a Apropriação Indevida de Activos
Circunstâncias diferentes ditarão necessariamente respostas diferentes. Geralmente, a resposta de

auditoria a um risco de distorção material devido a fraude que se relacione com apropriação indevida de
activos será dirigida para determinados saldos de contas ou classes de transacções. Embora algumas
das respostas de auditoria indicadas nas duas categorias atrás se possam aplicar em tais circunstâncias,
o âmbito do trabalho deve ser ligado à informação específica acerca do risco de apropriação indevida que
tenha sido identificado.
São como segue exemplos de respostas à avaliação do auditor do risco de distorção material devido a
apropriação indevida de activos:
130
• Contar dinheiro ou títulos no final ou perto do final do ano.
• Confirmar directamente com clientes a actividade da conta (incluindo memorando de crédito e

actividade de devolução de vendas bem como as datas em que os pagamentos foram feitos)
relativamente ao período sob auditoria.
• Analisar recuperações de contas abatidas.
• Analisar insuficiências de inventário por localização ou por tipo de produto.
• Comparar principais rácios de inventário com a norma sectorial.
• Rever documentação de suporte relativa a reduções aos registos de inventário permanente.
• Executar uma comparação computorizada da lista de fornecedores com uma lista de

empregados para identificar identificações de moradas ou de números de telefone.
• Executar uma busca computorizada de registos de folhas de férias para identificar moradas,
identificações de empregados, números de identificação fiscal, números ou contas bancárias
duplicados.
• Rever ficheiros pessoais relativamente àqueles que contenham pouca ou nenhuma prova de
actividade, por exemplo, falta de avaliações do desempenho.
• Analisar descontos e devoluções de vendas quanto a padrões ou tendências não usuais.
• Confirmar termos específicos de contratos com terceiros.
• Obter prova de que os contratos estão a ser levados a efeito de acordo com os seus termos.
• Rever a titularidade de gastos grandes e não usuais.
• Rever a autorização e a quantia escriturada de empréstimos à gerência sénior e partes

relacionadas.
• Rever o nível e titularidade de relatórios de gasto apresentados pela gerência sénior.
131
Apêndice 3
(Ref: Pará. A49)
Exemplos de Circunstâncias que Indiciam a Possibilidade de Fraude
O que se segue são exemplos de circunstâncias que podem indicar a possibilidade de que as
demonstrações financeiras possam conter uma distorção material resultante de fraude.
Discrepâncias nos registos contabilísticos, incluindo o seguinte:
• Transacções que não estão registadas de uma maneira completa e tempestiva ou que estão
indevidamente registadas quanto a quantia, período contabilístico, classificação ou política da
entidade.
• Saldos ou transacções não suportados ou não autorizados.
• Ajustamentos de última hora que afectem significativamente os resultados financeiros.
• Prova do acesso de empregados a sistemas e registos inconsistente com o necessário para

executar os seus deveres autorizados.
• Sugestões ou reclamações ao auditor acerca de alegada fraude.
Prova conflituante ou em falta, incluindo o seguinte:
• Documentos em falta.
• Documentos que parecem ter sido alterados.
• Disponibilidade de apenas documentos fotocopiados ou transmitidos electronicamente quando se

espera que existam documentos em forma original.
• Itens em reconciliações significativos e não explicados.
• Alterações no balanço não usuais, ou alterações em tendências ou em importantes rácios ou

relacionamentos de demonstração financeira, por exemplo contas a receber crescendo mais
depressa que os réditos.
• Respostas da gerência ou de empregados inconsistentes, vagas, ou não plausíveis provenientes

de indagações ou de procedimentos analíticos.
• Discrepâncias não usuais entre os registos da entidade e as respostas às confirmações.
• Grande número de lançamentos de crédito e de outros ajustamentos feitos aos registos de

contas a receber.
• Diferenças não explicadas ou inadequadamente explicadas entre o razão auxiliar de contas a

receber e a conta de controlo, ou entre os extractos do cliente e o razão auxiliar de contas a
receber.
• Cheques cancelados em falta ou não existentes em circunstâncias em que os cheques

cancelados são geralmente devolvidos à entidade com o extracto do banco.
132
• Inventários ou activos físicos em falta de grandeza significativa.
• Prova electrónica indisponível ou em falta, inconsistente com as práticas ou políticas de retenção

de registos da entidade.
• Menos respostas que as previstas às confirmações ou um maior número de respostas do que

previsto.
• Incapacidade de produzir prova dos principais desenvolvimento de sistemas e alteração de

programas.
Relacionamentos problemáticos ou não usuais entre o auditor e a gerência, incluindo o seguinte:
• Recusa do acesso a registos, instalações, determinados empregados, clientes, fornecedores, ou

outros dos quais pode ser obtida prova de auditoria.
• Pressões de tempo indevidas impostas pela gerência para resolver questões complexas ou
contenciosas.
• Reclamações da gerência acerca da condução da auditoria ou intimidação da gerência aos

membros da equipa de trabalho, particularmente em conexão com a avaliação crítica pelo
auditor da prova de auditoria ou na resolução de potenciais desacordos com a gerência.
• Demoras não usuais da entidade a fornecer informação pedida.
• Má vontade em facilitar o acesso do auditor aos principais ficheiros electrónicos para teste por
meio do uso de técnicas de auditoria assistidas por computador.
• Recusa de acesso às instalações e principal pessoal de TI, incluindo operações de segurança, e

pessoal de desenvolvimento de sistemas.
• Uma má vontade para adicionar ou rever divulgações nas demonstrações financeiras para as
tornar mais completas e compreensíveis.
• Uma má vontade para tratar deficiências identificadas no controlo interno numa base tempestiva.
Outros incluem o seguinte:
• Má vontade da gerência em permitir que o auditor se encontre em privado com os encarregados

da governação.
• Políticas contabilísticas que pareçam não estar em concordância com as normas do sector.
• Alterações frequentes nas estimativas contabilísticas que não pareçam resultar de alterações de
circunstâncias.
• Tolerância de violações do Código de Conduta da entidade.
133
ISA 240 - A Responsabilidade do Auditor ao Considerar a Fraude

numa Auditoria de Demonstrações Financeiras
A RESPONSABILIDADE DO AUDITOR AO CONSIDERAR A FRAUDE NUMA AUDITORIA DE

DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
Dezembro de 2004)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Características da Fraude 3-12
Responsabilidade dos Encarregados da Governação e da Gerência 13-16
Limitações Inerentes de uma Auditoria num Contexto de Fraude 17-20
Responsabilidades do Auditor pela Detecção de Distorção Material Devido a Fraude 21-22
Cepticismo Profissional 23-26
Debate Entre a Equipa de Trabalho 27-32
Procedimentos de Avaliação do Risco 33-56
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude 57-60
Resposta aos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude 61-82
Avaliação da Prova de Auditoria 83-89
Declarações da Gerência 90-92
Comunicações com a Gerência e os Encarregados da Governação 93-101
Comunicações às Autoridades Reguladoras e de Penalização 102
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho 103-106
Documentação 107-111
Apêndice 1: Exemplos de Factores de Risco
Apêndice 2: Exemplos de Possíveis Procedimentos de Auditoria para Tratar Os
Riscos Avaliados de Distorção Material Devido a Fraude
Apêndice 3: Exemplos de Circunstâncias que Indicam a Possibilidade de Fraude
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 240, “A Responsabilidade do Auditor ao Considerar a Fraude

numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”. Deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas
Internacionais sobre Controlo de Qualidade, Auditoria, Garantia de Fiabilidade e Serviços
134
Introdução
orientação sobre a responsabilidade do auditor ao considerar a fraude numa auditoria das
demonstrações financeiras ♦(81) e expande como as normas e a orientação da ISA 315,
“Compreensão da Entidade e do seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material” e ISA
330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” devem ser aplicadas em
relação aos riscos de distorção material devido a fraude. As normas e orientação desta ISA
destinam-se a ser integradas no processo global de auditoria.
2. Esta norma:
• Distingue fraude de erro e descreve os dois tipos de fraude que são relevantes para o auditor,
isto é, distorções resultantes de apropriação indevida de activos e distorções resultantes de
relato financeiro fraudulento, descreve as respectivas responsabilidades dos encarregados da
governação e da gerência da entidade para a prevenção e detecção de fraudes, descreve as
limitações inerentes de uma auditoria num contexto de fraude, e estabelece as
responsabilidades do auditor pela detecção de distorções materiais devidas a fraude;
• Exige que o auditor mantenha uma atitude de cepticismo profissional reconhecendo a

possibilidade de que uma distorção material devida a fraude possa existir, não obstante a
experiência passada do auditor com a entidade acerca da honestidade e integridade da gerência
e dos encarregados da governação;
• Exige que os membros da equipa de trabalho discutam a susceptibilidade das demonstrações

financeiras da entidade a distorções materiais devidas a fraude e exige que o sócio responsável
pelo trabalho considere que matérias se destinam a ser comunicadas aos membros da equipa
de trabalho não envolvidos no debate;
• Exige que o auditor:
o Execute procedimentos para obter informação que seja usada para identificar os riscos de
distorção material devida a fraude;
o Identifique e avalie os riscos de distorção material devida a fraude ao nível de demonstração

financeira e ao nível de asserção, e quanto aos riscos avaliados que possam resultar numa
distorção material devida a fraude, avaliar a concepção dos respectivos controlos da
entidade, incluindo as actividades de controlo relevantes, e determinar se foram
implementadas;
o Determine as respostas globais para tratar os riscos de distorção material devida a fraude ao
nível de demonstração financeira e considere a atribuição a atribuição e supervisão de
pessoal; considere as políticas contabilísticas usadas pela entidade e incorpore um elemento
de imprevisibilidade na selecção da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos
de auditoria a serem executados;
o Conceba e execute procedimentos de auditoria para responder ao risco de derrogação de

controlos pela gerência;
o Determine respostas para tratar os riscos avaliados de distorção material devida a fraude;
135
o Considere se uma distorção material identificada pode ser indicativa de fraude:
o Obtenha declarações escritas da gerência relativas a fraude; e
o Comunique com a gerência e os encarregados da governação;
• Proporcione orientação sobre comunicações com autoridades reguladoras e penalizadoras;
• Proporcione orientação se, em consequência de uma distorção resultante de fraude ou de

suspeição de fraude, o auditor encontra circunstâncias excepcionais que ponham em causa a
capacidade do auditor para continuar a executar a auditoria; e
• Estabeleça os requisitos de documentação.
3. Ao planear e executar a auditoria para reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente

baixo, o auditor deve considerar os riscos de distorções materiais nas demonstrações
financeiras devidas a fraude.
Características de Fraude
4. As distorções nas demonstrações financeiras podem provir de fraudes ou de erros. O factor
distintivo ente fraude e erro é se a acção subjacente que resulta na distorção das demonstrações
financeiras é intencional ou não intencional.
5. O termo “erro" refere-se a uma distorção não intencional nas demonstrações financeiras, incluindo a
omissão de uma quantia ou de uma divulgação, tal como o que se segue:
• Um engano na recolha ou processamento de dados a aprtir dos quais as demonstrações

financeiras são preparadas;
• Uma estimativa contabilística incorrecta proveniente de descuido ou má interpretação de facto.
• Um engano na aplicação de princípios contabilísticos relativos a mensuração, reconhecimento,

classificação, apresentação ou divulgação.
6. O termo "fraude" refere-se a um acto intencional por um ou mais indivíduos entre a gerência, os
encarregados da governação, empregados ou terceiros, envolvendo o uso de intenção deliberada
para obter uma vantagem injusta ou ilegal. Embora a fraude seja um conceito legal vasto, para as
finalidades desta Norma, o auditor preocupa-se com fraudes que dêem origem a uma distorção
material nas demonstrações financeiras. Os auditores não fazem determinações legais se a fraude
ocorreu ou não realmente. A fraude que envolva um ou mais membros da gerência ou dos
encarregados da governação refere-se como uma "fraude da gerência"; a fraude que envolva
apenas empregados da entidade refere-se como "fraude de empregado". Em qualquer dos casos,
pode existir conluio dentro da entidade ou com terceiros fora da entidade.
7. Os dois tipos de distorções intencionais são relevantes para o auditor, isto é, distorções que
resultam de relato financeiro fraudulento e distorções que resultam na indevida apropriação de
activos.
8. O relato financeiro fraudulento envolve distorções intencionais incluindo omissões de quantias ou de

divulgações nas demonstrações financeiras para enganar os utentes de demonstrações financeiras.
O relato financeiro fraudulento pode envolver:
136
• Manipulação, falsificação (incluindo viciação), ou alteração de registos contabilísticos ou de

documentos de suporte, a partir dos quais são preparadas as demonstrações financeiras.
• Representação errónea ou omissão intencional nas demonstrações financeiras de

acontecimentos, transacções ou outras informações significativas.
• Má aplicação intencional de princípios contabilísticos relativos à mensuração, reconhecimento,

classificação, apresentação ou divulgação.
9. O relato financeiro fraudulento envolve muitas vezes a derrogação de controlos pela gerência que de
outra forma possam parecer como estando a funcionar com eficácia. A fraude pode ser cometida
pela gerência ao derrogar controlos usando técnicas tais como:
• Registar lançamentos de diário fictícios, particularmente perto do fim do período contabilístico,

para manipular os resultados operacionais ou atingir outros objectivos.
• Ajustar pressupostos de forma inapropriada alterar juízos usados para estimar saldos de conta.
• Omitir, avançar ou atrasar o reconhecimento nas demonstrações financeiras de acontecimentos

e transacções que tenham ocorrido durante o período contabilístico.
• Esconder, ou não divulgar, factos que possam afectar as quantias registadas nas
• Entrar em transacções complexas que estão estruturadas para representação indevida da

posição financeira ou do desempenho financeira da entidade.
• Alterar registos e termos relacionados com transacções significativas e não usuais.
10. O relato financeiro fraudulento pode ser causado pelos esforços da gerência para gerir ganhos a fim
de enganar os utentes de demonstrações financeiras influenciando as suas percepções quanto ao
desempenho e lucratividade da entidade. Tal gestão de ganhos pode iniciar-se com pequenas
acções ou ajustamento inapropriado de pressupostos e alterações em juízos pela gerência As
pressões e os incentivos podem conduzir estas acções a aumentar a extensão para que resulte em
relato financeiro fraudulento. Tal situação pode ocorrer quando, devido a pressões para satisfazer
expectativas de mercado ou um desejo de maximizar retribuição baseada no desempenho, a
gerência intencionalmente toma posições que conduzem a relato financeiro fraudulento distorcendo
materialmente as demonstrações financeiras. Em algumas outras entidades, a gerência pode ser
motivada a reduzir os ganhos para minimizar impostos ou para inflacionar ganhos para assegurar
financiamento bancário.
11. A indevida apropriação de activos envolve o roubo dos activos de uma entidade e é muitas vezes
perpetrado por empregados em quantias relativamente pequenas e imateriais. Pode, porém,
também envolver a gerência que é geralmente mais capaz de disfarçar ou esconder apropriações
indevidas em formas que são difíceis de detectar. A apropriação indevida de activos pode ser levada
a cabo de uma variedade de maneiras que incluem:
• Desfalcando recebimentos (por exemplo, apropriações indevidas de cobranças de contas a

receber ou desviando recebimentos a respeito de contas abatidas para contas bancárias
pessoais;
• Roubando activos físicos ou propriedade intelectual (por exemplo, roubando inventários para uso
137
pessoal ou para venda, roubando sucata para venda, conluiando com um concorrente para
divulgar dados tecnológicos em troca de pagamento);
• Dando causa a que uma entidade pague bens e serviços não recebidos a fornecedores fictícios,
luvas pagas por fornecedores aos agentes de compra da entidade em troca de preços
inflacionados, pagamentos empregados fictícios); e
• Usando os activos de uma entidade para uso pessoal (por exemplo, usando os activos de uma
entidade como garantia de um empréstimo pessoal ou de um empréstimo a uma parte
relacionada:
A apropriação indevida de activos é muitas vezes acompanhada de registos ou documentos falsos

ou susceptíveis de induzir em erro para esconder o facto de que os activos estão a faltar ou forma
dados como garantia sem a devida autorização.
12. A fraude envolve incentivos ou pressões cometer fraude, uma oportunidade detectada para o fazer e
alguma racionalização do acto. Os indivíduos têm de ter um incentivo para se apropriarem
indevidamente de activos, por exemplo, por os indivíduos estarem a viver acima dos seus meios. O
relato financeiro fraudulento pode ser cometido, por a gerência estar sob pressão, a partir de fontes
fora ou dentro da entidade, para atingir um esperado (e por vezes irrealista) objectivo de ganhos -
particularmente uma vez que as consequências para a gerência o falhar objectivos financeiros pode
ser significativo. Uma oportunidade detectada de relato financeiro fraudulento ou de apropriação
indevida de activos, pode existir quando um indivíduo crer que o controlo interno pode ser
derrogado, por exemplo, porque o indivíduo está numa posição de confiança ou tem conhecimento
de fraquezas específicas no sistema de controlo interno. Os indivíduos podem ser capazes de
raciocinar para cometer um acto fraudulento, Alguns indivíduos possuem uma atitude, carácter ou
conjunto de valores éticos que lhes permite com conhecimento e intencionalmente cometer um acto
desonesto. Porém, mesmo indivíduos outrora honestos podem cometer fraude num ambiente que
impõe suficiente pressão sobre eles.
Responsabilidade dos Encarregados da Governação e da Gerência

13. A principal responsabilidade pela prevenção e detecção de fraudes e de erros permanece tanto nos
encarregados da governação como na gerência de uma entidade. As respectivas responsabilidades
dos encarregados da governação e da gestão podem variar por entidade e de país para país.
Nalgumas entidades, a estrutura da governação pode ser mais informal por os encarregados da
governação poderem ser os mesmos indivíduos da gerência da entidade.
14. É importante que a gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, ponham uma
forte ênfase na prevenção da fraude, o que pode reduzir as oportunidades da fraude ter lugar, e a
dissuasão da fraude, que pode persuadir os indivíduos a não cometer fraude devido à probabilidade
de detecção e punição. Isto envolve uma cultura de honestidade e de comportamento ético. Tal
cultura baseada num forte conjunto de valores nucleares, é comunicada e demonstrada pela
gerência e pelos encarregados da governação e proporciona os fundamentos para os empregados
conhecerem como a entidade conduz o seu negócio. Criar uma cultura de honestidade e de
comportamento ético inclui estabelecer o tom devido; criar um ambiente de trabalho positivo,
contratar, treinar e promover os empregados apropriados; exigir confirmação periódica da
responsabilidade dos empregados e tomar as acções devidas em resposta a fraudes reais,
suspeitas ou alegadas.
15. É da responsabilidade dos encarregados da governação de uma entidade assegurar, através da
138
supervisão da gerência, que a entidade estabeleça e mantenha controlo interno para proporcionar
garantia razoável de fiabilidade com respeito à credibilidade do relato financeiro, eficácia e eficiência
das operações e conformidade com as leis e regulamentos aplicáveis. A supervisão activa pelos
encarregados da governação pode ajudar a reforçar o compromisso da gerência de criar uma
cultura de honestidade e de comportamento ético. Ao exercer a responsabilidade de supervisão, os
encarregados da governação consideram o potencial da derrogação de controlos pela gerência ou
de outra influência inapropriada sobre o processo de relato financeiro, tal como esforços da gerência
para gerir resultados a fim de influenciar as percepções de analistas quanto ao desempenho e
16. É da responsabilidade da gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, estabelecer

um ambiente de controlo e manter políticas e procedimentos para ajudarem a atingir o objectivo de
assegurar, tanto quanto possível, a conduta ordenada e eficiente do negócio da entidade. Esta
responsabilidade inclui estabelecer e manter controlos relacionados com o objectivo de preparar
demonstrações financeiras que dêem uma imagem verdadeira e apropriada (ou apresentam
apropriadamente, em todos os aspectos materiais) de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável e gerindo os riscos que possam dar origem a distorções materiais nessas
demonstrações financeiras. Tais controlos reduzem mas não eliminam os riscos de distorção. Ao
determinar que controlos implementar para evitar e detectar fraudes, a gerência considera os riscos
de as demonstrações financeiras poderem estar materialmente distorcidas em resultado de fraudes.
Como parte desta consideração, a gerência pode concluir que não é eficaz em termos de custo
implementar e manter um dado controlo em relação a ser atingida uma à redução de riscos de
distorção material devido a fraude.
Limitações Inerentes de uma Auditoria no Contexto de Fraude

17. Como descrito na IAS 200 "Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de
Demonstrações Financeiras", o objectivo de uma auditoria de demonstrações financeiras é o de
habilitar o auditor a expressar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão
preparadas, em todos os aspectos materiais, de acordo com uma estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável. Devida às limitações inerentes de uma auditoria, existe um risco inevitável de
que alguma distorção material das demonstrações financeiras não será detectada, mesmo que a
auditoria seja planeada e executada de acordo com as ISAs
18. O risco de não detectar uma distorção material resultante de fraude é mais elevado do que o risco
de não detectar uma distorção material resultante de erro, porque a fraude pode envolver esquemas
sofisticados e cuidadosamente organizados concebidos para a esconder, tal como falsificação, falha
deliberada em registar transacções ou falsas declarações intencionais feitas ao auditor. Tais
tentativas de ocultação podem ser mais difíceis de detectar quando acompanhadas por conluio. O
conluio pode dar origem a que o auditor acredite que a prova de auditoria é persuasiva quando é, de
facto, falsa. A capacidade do auditor para detectar uma fraude depende de factores tais como a
habilidade do perpetrador, a frequência e extensão da manipulação, o grau de conluio envolvido, a
dimensão relativa das quantias individuais manipuladas, e a categoria dos indivíduos envolvidos.
Embora o auditor seja capaz de identificar potenciais oportunidades para a fraude ser perpetrada, é
difícil para o auditor determinar se são devidas a erro ou fraude distorções em áreas de juízo tal
como estimativas contabilísticas.
19. Para além disso, o risco do auditor não detectar uma distorção material resultante de fraude da
gerência é maior do que a fraude do empregado porque a gerência está frequentemente numa
posição de directa ou indirectamente manipular os registos contabilísticos e apresentar informação
139
financeira fraudulenta. Certos níveis de gerência podem estar numa posição de derrogar
procedimentos de controlo concebidos para evitar fraudes similares por outros empregados, por
exemplo, mandando subordinados registar transacções incorrectamente ou ocultá-las. Dada a sua
posição de autoridade dentro de uma entidade, a gerência tem a capacidade quer de mandar os
empregados fazer alguma coisa quer de solicitar a sua ajuda para auxiliar a levar a efeito uma
fraude, com ou sem o conhecimento do empregado.
20. A descoberta subsequente de uma distorção material das demonstrações financeiras resultante de
fraude não indica, em si mesma, uma falha em cumprir as ISAs. Este é particularmente o caso de
certas espécies de distorções intencionais, uma vez que os procedimentos de auditoria podem ser
ineficazes em detectar uma distorção material que está oculta através de conluio entre um ou mais
indivíduos entre a gerência, os encarregados da governação, empregados, ou terceiros, ou que
envolva documentação falsificada. Se o auditor executou uma auditoria de acordo com as ISAs é
determinado pelos procedimentos de auditorias executados nas circunstâncias, a suficiência e
adequação da prova de auditoria obtida em consequência dela e a conveniência do relatório do
auditor baseado na avaliação dessa prova.
Responsabilidades do Auditor por Detectar Distorção Material Devida a Fraude

21. Um auditor que conduza uma auditoria de acordo com as ISAs obtém garantia razoável de
fiabilidade de que as demonstrações financeiras tomadas como um todo estão isentas de distorção
material, quer causada por fraude ou erro. Um auditor não pode obter segurança absoluta de que
não virão a ser detectadas distorções materiais nas demonstrações financeiras devido a factores
tais como o uso de juízo, o uso de teste , as limitações inerentes do controlo interno e o facto de que
muita da prova de auditoria disponível para o auditor é de natureza persuasiva e não conclusiva.
Devido às limitações inerentes de uma auditoria, existe um risco inevitável de que algumas
distorções materiais das demonstrações financeiras não serão detectadas, mesmo que a auditoria
seja devidamente planeada e executada de acordo com as NIR's. Uma auditoria não garante que
todas as distorções materiais virão a ser detectadas devido a factores tais como o uso de
julgamento, o uso de testes, as limitações inerentes do controlo interno e o facto de muita da
evidência disponível ao auditor ser de natureza mais persuasiva o que conclusiva.
22. Ao obter garantia razoável de fiabilidade, um auditor mantém uma atitude de cepticismo profissional
durante a auditoria, considera o potencial de derrogação de controlos pela gerência e reconhece o
facto de que os procedimentos de auditoria que são eficazes para detectar erros podem não ser
apropriados no contexto de um risco identificado de distorção material devido a fraude, O restante
desta ISA proporciona orientação adicional ao considerar os riscos de fraude numa auditoria e ao
conceber procedimentos para detectar distorções materiais devido a fraude.
23. Conforme exigido pela ISA 200, o auditor planeia e executa uma auditoria com uma atitude de
cepticismo profissional reconhecendo que podem existir circunstâncias que dêem origem a que as
demonstrações financeiras estejam materialmente distorcidas. Devido às características da fraude,
a atitude de cepticismo profissional do auditor é particularmente importante ao considerar os riscos
de distorção material devido a fraude. O cepticismo profissional é uma atitude que inclui uma mente
inquisitiva e uma apreciação crítica da prova de auditoria. O cepticismo profissional exige uma
permanente inquisição se a informação e a prova de auditoria obtida sugere que possa existir uma
24. O auditor deve manter uma atitude de cepticismo profissional durante a auditoria,
140
reconhecendo a possibilidade de que pode existir uma distorção material devido a fraude,
não obstante a experiência passada do auditor com a entidade acerca da honestidade e
integridade da gerência e dos encarregados da governação.
25. Como debatido na ISA 315 a experiência anterior do auditor com a entidade contribui para o
conhecimento da entidade. Porém, embora se possa esperar que o auditor ponha inteiramente de
lado a experiência passada com a entidade acerca da honestidade e integridade da gerência e dos
encarregados da governação, a manutenção de uma atitude de cepticismo profissional é importante
porque pode ter havido alterações nas circunstâncias. Quando fizer indagações e executar outros
procedimentos de auditoria, o auditor exerce cepticismo profissional e não fica satisfeito com prova
de auditoria inferior a persuasiva baseada na crença de que a gerência e os encarregados da
governação são honestos e têm integridade. Com respeito aos encarregados da governação,
manter uma atitude de cepticismo profissional significa que o auditor considere cuidadosamente a
razoabilidade das respostas a indagações aos encarregados da governação, e outra informação
deles obtida., à luz de toda a evidência obtida durante a auditoria.
26. Uma auditoria executas de acordo com as IAS raramente envolve a autenticação de documentos,
nem o auditor está treinado como ou se espera que seja um perito em tal autenticação. Para além
disso, um auditor pode não descobrir a existência de uma modificação aos termos contidos nu
documento, por exemplo por meio de um acordo de venda que a gerência ou um terceiro não
divulgou ao auditor. Durante a auditoria, o auditor considera a fiabilidade da informação a ser usada
como prova de auditoria incluindo a consideração de controlos sobre a preparação e manutenção
sempre que relevantes. Salvo se o auditor tiver razões para crer o contrário, o auditor geralmente
aceita registos e documentos como genuínos. Porém, se as condições identificadas durante a
auditoria derem origem a que um auditor creia que um documento possa não ser autêntico ou que
os termos num documento tenham sido modificados, o auditor investiga mais, por exemplo
confirmando directamente com o terceiro ou considerando usar o trabalho de um perito para
apreciar a autenticidade de um documento.
Debate Entre a Equipa de Trabalho

27. Os membros da equipa de trabalho devem debater a susceptibilidade de as demonstrações
financeiras da entidade a distorção material devido a fraude.
28. A ISA 315 exige que os membros da equipa de trabalho debatam a susceptibilidade da entidade a
distorção material das demonstrações financeiras. Este debate coloca ênfase especial na
susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a fraude. O
debate inclui o sócio responsável pelo trabalho que usa juízo profissional, experiência anterior com a
entidade, e conhecimento de desenvolvimentos correntes para determinar quais os outros membros
da equipa de trabalho que são incluídos no debate. Geralmente, o debate envolve os principais
membros da equipa de trabalho. O debate proporciona uma oportunidade para os membros da
equipa de trabalho mais experientes partilhem os seus pontos de vista acerca de como e onde as
demonstrações financeiras podem ser susceptíveis de distorção material devido a fraude.
29. O sócio responsável pelo trabalho deve considerar que matérias devem ser comunicadas aos
membros da equipa de trabalho não envolvidos no debate. Todos os membros da equipa de
trabalho não precisam necessariamente de ser informados de todas as decisões tomadas no
debate. Por exemplo, um membro da equipa de trabalho envolvido na auditoria de um componente
da entidade pode não precisar de saber as decisões tomadas com respeito a um outro componente
da entidade.
141
30. O debate ocorre com uma mente inquisitiva pondo de lado quaisquer crenças que os membros da
equipa de trabalho possam ter de que a gerência e os encarregados da governação são honestos e
têm integridade. O debate inclui geralmente:
• Uma troca de ideias entre os membros da equipa de trabalho acerca de como e onde eles
crêem que as demonstrações financeiras da entidade podem ser susceptíveis de distorção
material devido a fraude, como a gerência pode perpetrar e esconder relato financeiro
fraudulento, e como os activos da entidade podem ser indevidamente apropriados;
• Uma consideração das circunstâncias que possam ser indicativas de gestão dos resultados e de
práticas que possam ser seguidas pela gerência para gerir resultados que possam conduzir a
relato financeiro fraudulento;
• Uma consideração de factores esternos e internos conhecidos que possam criar um incentivo ou
uma pressão para a gerência ou outros cometerem fraude, proporcionem a oportunidade de ser
perpetrada fraude, e indiquem uma cultura ou ambiente que possibilite a gerência ou outros a
pensarem em cometer fraude;
• Uma consideração do envolvimento da gerência na supervisão de empregados com acesso a

dinheiro ou outros activos susceptíveis de apropriação indevida;
• Uma consideração de quaisquer alterações não usuais ou inexplicáveis no comportamento ou

estilo de vida da gerência ou dos empregados que chamem a atenção da equipa de trabalho;
• Uma ênfase sobre a importância de manter um devido estado mental em toda a auditoria
respeitante ao potencial de distorção material devido a fraude;
• Uma consideração dos tipos de circunstâncias que, se encontrados, possam indicar a

possibilidade de fraude;
• Uma consideração de como um elemento de imprevisibilidade será incorporada na natureza,

oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados;
• Uma consideração dos procedimentos de auditoria que possam ser seleccionados para
responder à susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material
devido a fraude e se certos tipos de procedimentos de auditoria são mais eficazes que outros;
• Uma consideração de quaisquer alegações de fraude que chamem a atenção do auditor; e
• Uma consideração do risco de derrogação de controlos pela gerência.
31. Debater a susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a
fraude é uma parte importante da auditoria. Possibilita que o auditor considere uma resposta
apropriada à susceptibilidade das demonstrações financeiras a distorção material devido a fraude e
determinar que membros da equipa de trabalho conduzirão determinados procedimentos de
auditoria. Permite também que o auditor determine como os resultados dos procedimentos de
auditoria serão partilhados entre a equipa de trabalho e como tratar de quaisquer alegações de
fraude que chamem a atenção do auditor. Muitas auditorias pequenas são inteiramente levadas a
efeito pelo sócio responsável pelo trabalho (que pode ser um profissional praticante isolado). Em tais
142
situações, o sócio responsável pelo trabalho, tendo pessoalmente conduzido o planeamento da
auditoria, considera a susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção
32. É importante que após o debate inicial enquanto planear a auditoria, e também a intervalos
regulares durante a auditoria, os membros da equipa de trabalho continuam a comunicar e partilham
a informação obtida que possa afectar a avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude
ou os procedimentos de auditoria executados para tratar estes riscos. Por exemplo, para algumas
entidades pode ser apropriado actualizar o debate ao rever a informação financeira intercalar da
entidade.
Procedimentos de Avaliação do Risco

33. Conforme exigido pela IAS 315, para obter um conhecimento da entidade e do seu ambiente,
incluindo o seu controlo interno, o auditor executa procedimentos de avaliação de risco. Como parte
do seu trabalho os seguintes procedimentos para obter informação que é usada para identificar os
riscos de distorção material devido a fraude:
(a) Faz indagações à gerência, aos encarregados da governação, e a outros dentro da entidade
como apropriado e obtém um conhecimento de como os encarregados da governação exercem
a supervisão dos processos da gerência para identificar e responder aos riscos de fraude e do
controlo interno que a gerência estabeleceu para mitigar esses riscos.
(b) Considera se estão presentes um ou mais factores de risco de fraude.
(c) Considera quaisquer relacionamentos não usuais ou inesperados que forma identificados ao
executar procedimentos analíticos.
(d) Considera outra informação que possa ser útil na identificação dos riscos de distorção material
devido a fraude.
Indagações e Obtenção do Conhecimento da Supervisão Exercida pelos

Encarregados da Governação
34. Ao obter o conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno, o
auditor deve fazer indagações à gerência respeitantes a:
(a) Avaliação pela gerência do risco de que as demonstrações financeiras possam estar
materialmente distorcidas devido a fraude;
(b) O processo da gerência para identificar e responder aos riscos de fraude da entidade.
Incluindo quaisquer riscos específicos de fraude que a gerência tenha identificado ou
saldos de conta, classes de transacções ou divulgações relativamente aos quais seja
provável existir o risco de fraude;
(c) A comunicação da gerência, se existir, aos encarregados da governação respeitante aos

seus processos para identificar e responder aos riscos de fraude na entidade: e
(d) A comunicação da gerência, se existir, aos empregados respeitante aos seus pontos de
vista sobre as práticas negociais e comportamento ético.
35. Por a gerência ser responsável pelo controlo interno da entidade e pela preparação das
143
demonstrações financeiras, é apropriado que o auditor faça indagações à gerência respeitantes à
própria avaliação pela gerência do risco de fraude e os controlos em vigor para a prevenir e
detectar. A natureza, extensão e frequência da avaliação de tal risco e controlos pela gerência varia
de entidade para entidade. Nalgumas entidades, a gerência pode fazer avaliações pormenorizadas
numa base anual ou como parte de monitorização contínua. Noutras entidades, a avaliação da
gerência pode ser menos formal e menos frequente. Nalgumas entidades, particularmente nas
entidades mais pequenas, o foco da avaliação pode ser sobre os riscos de fraude pelo empregado e
apropriação indevida de activos. A natureza, extensão e frequência da avaliação da gerência são
relevantes para o conhecimento do ambiente de controlo da entidade pelo auditor. Por exemplo, o
facto de que a gerência não fez uma avaliação do risco de fraude pode em algumas circunstâncias
ser uma indicação da falta de importância que a gerência coloca no controlo interno.
36. Numa entidade mais pequena gerida pelo proprietário, o proprietário-gerente pode ser capaz de
exercer supervisão mais eficaz do que numa entidade maior, compensando por esta via as
geralmente mais limitadas oportunidades de segregação de deveres. Por outro lado, o
proprietário-gerente pode ser mais capaz de derrogar controlos devido ao sistema informa de
controlo interno. Isto é tomado em conta pelo auditor ao identificar os riscos de distorção material
devido a fraude.
37. Ao fazer indagações como parte de obtenção do conhecimento da gerência e do processo para
identificar e responder aos riscos de fraude na entidade, o auditor indaga acerca do processo para
responder a alegações de fraude internas ou externas que afectem a entidade. Para as entidades
com localizações múltiplas, o auditor indaga acerca da natureza e extensão da monitorização das
localizações operacionais e dos segmentos de negócio e se são localizações operacionais
particulares ou segmentos de negócio relativamente aos quais pode ser mais provável existir um
risco de fraude.
38. O auditor deve fazer indagações à gerência, à auditoria interna, e a outros dentro da entidade
como apropriado, para determinar se têm conhecimento de qualquer fraude real, alegada ou
sob suspeição que afecte a entidade.
39. Embora as indagações da gerência pelo auditor possam proporcionar informação útil respeitante
aos riscos de distorção material nas demonstrações financeiras resultante de fraude de empregados
tais indagações são improváveis de proporcionar informação útil respeitante aos riscos de distorção
material nas demonstrações financeiras resultante de fraude da gerência. Fazer indagações a
outros dentro da entidade, além da gerência, pode ser útil ao proporcionar ao auditor uma
perspectiva que é diferente da gerência e dos responsáveis pelo processo de relato financeiro. Tais
indagações podem proporcionar aos indivíduos uma oportunidade de transmitir informação ao
auditor que de outra não lhe seria comunicada. O auditor usa o juízo profissional ao determinar os
outros dentro da entidade a quem são dirigidas indagações e a extensão de tais indagações. Ao
fazer esta determinação o auditor considera se os outros dentro da entidade são capazes de
proporcionar informação que será útil ao auditor na identificação dos riscos de distorção material
devido a fraude.
40. O auditor faz indagações ao pessoal de auditoria interna, relativamente àquelas entidades que
tenham uma função de auditoria interna. As indagações tratam os pontos de vista dos auditores
internos respeitantes aos riscos de fraude, qur durante o ano em que os auditores internos
executaram quaisquer procedimentos para detectar fraude, quer a gerência tenha respondido
satisfatoriamente a quaisquer conclusões resultantes desses procedimentos. E quer os auditores
internos tenham conhecimento de qualquer fraude real, sob suspeita ou alegada.
144
41. Entre os exemplos de outros dentro da entidade a quem o auditor pode dirigir indagações acerca da
existência de suspeita de fraude incluem-se:
• Pessoal operacional não directamente envolvido no processo de relato financeiro;
• Empregados com níveis diferentes de autoridade;
• Empregados envolvidos na inicialização, processamento ou registo de transacções complexas

ou não usuais os que supervisam ou monitorizam tais empregados;
• Consultores jurídicos da entidade;
• Chefe responsável pela ética ou equivalente; e
• A pessoa ou pessoas encarregadas de tratar das alegações de fraude.
42. Ao avaliar as respostas da gerência às indagações, o auditor mantém uma atitude de cepticismo
profissional reconhecendo que a gerência está muitas vezes na melhor posição para perpetrar
fraude. Por isso, o auditor usa juízo profissional ao decidir quando é necessário corroborar respostas
a indagações com outra informação. Quando as respostas a indagações forme inconsistentes, o
auditor procura resolver as inconsistências.
43. O auditor deve obter um conhecimento de como os encarregados da governação exercem

supervisão dos processos da gerência para identificar e responder aos riscos de fraude na
entidade e o controlo interno que a gerência estabeleceu para mitigar estes riscos.
44. Os encarregados da governação de uma entidade têm responsabilidade de supervisão dos sistemas
para monitorizar risco, controlo financeiro e conformidade com a lei. Em muitos países, as práticas
de governação das sociedades desempenham um papel activo na supervisão da avaliação dos
riscos de fraude pela entidade e do controlo interno que a entidade estabeleceu para mitigar riscos
específicos de fraude que a entidade tenha identificado. Uma vez que as responsabilidades dos
encarregados da governação e da gerência pode variar por entidade e por país, é importante que o
auditor compreenda as suas respectivas responsabilidades para habilitar o auditor a obter um
conhecimento da supervisão exercida pelos indivíduos apropriados ♦(82) Os encarregados da
governação incluem a gerência quando a gerência executa tais funções, tal como pode ser o caso
em entidades mais pequenas.
45. Obter o conhecimento de como os encarregados da governação exercem a supervisão dos

processos da gerência para identificação e resposta aos riscos de fraude na entidade, e o controlo
interno que a gerência estabeleceu para mitigar estes riscos, pode proporcionar aspectos
respeitantes à susceptibilidade da entidade à fraude da gerência, a adequação de tal controlo
interno e a competência e integridade da gerência. O auditor pode obter este conhecimento
executando procedimentos tais como assistir a reuniões onde tais debates se realizem, lendo as
actas de tais reuniões ou fazendo indagações aos encarregados da governação.
46. O auditor deve fazer indagações aos encarregados da governação para determinar se têm
conhecimento de qualquer fraude real, sob suspeita ou alegada que afecte a entidade.
47. O auditor faz indagações aos encarregados da governação em parte para corroborar as respostas
das indagações à gerência. Quando as respostas a estas indagações forem inconsistentes, o
145
auditor obtém prova de auditoria adicional para resolver as inconsistências. As indagações aos
encarregados da governação podem também auxiliar o auditor a identificar riscos de distorção
Consideração de Factores de Risco de Fraude

48. Ao obter um conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno,
o auditor deve considerar se a informação obtida indica que estão presentes um ou mais
factores de risco de fraude.
49. O facto de que a fraude é geralmente escondida pode torná-la muito difícil de detectar. Apesar de
tudo, quando obtiver conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno,
o auditor pode identificar acontecimentos ou condições que indicam um incentivo ou pressão para
cometer fraude. Tais acontecimentos ou condições são referidas como “factores de risco de fraude”.
Por exemplo:
• A necessidade de satisfazer expectativas de terceiros para obter financiamento adicional de

capital próprio pode criar pressão para cometer fraude.
• A concessão de significativas gratificações se forem satisfeitas metas de lucros não realistas

pode criar um incentivo para cometer fraude.
• Um ambiente de controlo ineficaz pode criar uma oportunidade para cometer fraude.
Embora os factores de risco de fraude podem não necessariamente indicar a existência de fraude,
eles estiveram muitas vezes presentes quando ocorreu a fraude. A presença de factores de risco de
fraude pode afectar a avaliação dos riscos de distorção material pelo auditor.
50. Os factores de risco de fraude não podem ser facilmente classificados em ordem de importância.
Varia largamente o significado dos factores de risco de fraude. Alguns destes factores estarão
presentes em entidades em que as condições específicas não apresentam riscos de distorção
material. Consequentemente, o auditor exerce juízo profissional ao determinar se um factor de risco
de fraude está presente e se deve ser considerado na avaliação dos riscos de distorção material das
demonstrações financeiras devido a fraude.
51. São apresentados no Apêndice 1 desta ISA exemplos de factores de risco de fraude relacionados
com relato financeiro fraudulento e apropriação indevida de activos. Estes factores de risco
ilustrativos são classificados com base nas três condições que estão geralmente presentes quando
existe fraude: um incentivo ou pressão para cometer fraude, uma oportunidade apercebida para
cometer fraude, e uma capacidade de pensar a acção fraudulenta. Os factores de risco que são
reflexo de uma atitude que permite a racionalização da acção fraudulenta podem não ser
susceptíveis a observação pelo auditor. Apesar de tudo, o auditor pode tomar conhecimento da
existência de tal informação. Embora os factores de risco de fraude descritos no Apêndice 1 cubram
uma vasta variedade de situações que se podem deparar aos auditores, elas são apenas exemplos
e podem existir outros factores de risco. O auditor tem também de estar alerta para os factores de
risco específicos da entidade que não estão incluídos no Apêndice 1. Nem todos os exemplos do
Apêndice 1 são relevantes em todas as circunstâncias, e alguns podem ser de maior ou menor
significado em entidades de diferente dimensão, com características de propriedade diferentes, em
diferentes sectores, ou devido a outras características ou circunstâncias diferenciadas.
52. As características de dimensão, complexidade e de propriedade de uma entidade têm uma

influência significativa na consideração dos factores de risco de fraude relevantes. Por exemplo, no
146
caso de uma grande entidade, o auditor geralmente considera factores que geralmente constrangem
conduta indevida pela gerência, tais como a eficácia dos encarregados da governação e da função
de auditoria interna e a existência e vigilância de um código de conduta formal. Para além disso, os
factores de risco de fraude considerados a um nível de segmento operacional de negócio podem
proporcionar aspectos diferentes da consideração respectiva a nível de toda a entidade. No caso de
uma pequena entidade, algumas ou todas estas considerações podem ser inaplicáveis ou menos
importantes. Por exemplo, uma entidade mais pequena pode não ter um código de conduta escrito
mas, em seu lugar, pode ter desenvolvido uma cultura que enfatize a importância da integridade e
comportamento ético por via da comunicação oral e pelo exemplo da gerência. O domínio da
gerência por um único indivíduo numa pequena entidade não indica geralmente, e por si, uma falha
da gerência de mostrar e comunicar uma atitude apropriada com respeito ao controlo interno e ao
processo de relato financeiro. Nalgumas entidades, a necessidade de autorização da gerência pode
compensar os de alguma forma controlos fracos e reduzir o risco de fraude do empregado. Contudo,
o domínio da gerência por um único indivíduo pode ser uma fraqueza material desde que haja uma
oportunidade para a derrogação de controlos p ela gerência.
Consideração de Relacionamentos Não Usuais ou Inesperados

53. Ao executar procedimentos analíticos para obter um conhecimento da entidade e do seu
ambiente, incluindo o seu controlo interno, o auditor deve considerar os relacionamentos
não usuais ou inesperados que possam indicar riscos de distorção material devido a fraude.
54. Os procedimentos analíticos podem ser úteis ao identificar a existência de transacções ou

acontecimentos não usuais, e de quantias, rácios, e tendências que possam indicar matérias que
tenham a implicações de demonstração financeira e de auditoria. Ao executar procedimentos
analíticos o auditor desenvolve expectativas acerca dos possíveis relacionamentos que
razoavelmente se possa esperar existir com base no conhecimento da entidade e do seu ambiente
pelo auditor, incluindo o seu controlo interno. Quando uma comparação dessas expectativas com
quantias registadas der relacionamentos não usuais ou inesperados, o auditor considera esses
resultados ao identificar os riscos de distorção material devido a fraude. Os procedimentos analíticos
incluem procedimentos relacionados com contas de rédito com o objectivo de identificar
relacionamentos não usuais ou inesperados que possam indicar riscos de distorção material devido
a relato financeiro fraudulento, tal como, por exemplo, vendas fictícias ou devoluções significativas
de clientes que possam indicar acordos laterais não divulgados.
Consideração de outra informação

55. Ao obter um conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno,
o auditor deve considerar se a outra informação obtida indica riscos de distorção material
devido a fraude.
56. Além da informação obtida a partir da aplicação de procedimentos analíticos, o auditor outra
informação obtida acerca da entidade e do seu ambiente que possa ser útil na identificação dos
riscos de distorção material devido a fraude. O debate entre os membros da equipa descrito nos
parágrafos 27-32 pode proporcionar informação que seja útil na identificação de tais riscos. Além
disso, a informação obtida nos processos de manutenção e retenção de cliente, e a experiência
ganha em outros trabalhos executados para a entidade, por exemplo trabalhos para rever
informação financeira intercalar, podem ser relevantes na identificação dos riscos de distorção
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Devido a Fraude
147
57. Ao identificar e avaliar os riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira, e

ao nível de asserção para classes de transacções, saldos de conta e divulgações, o auditor
deve identificar e avaliar os riscos de distorção material devido a fraude. Esses riscos
avaliados que podem resultar numa distorção material devido a fraude são riscos
significativos e consequentemente, numa extensão não feita até então, o auditor deve avaliar
a concepção dos respectivos controlos da entidade, incluindo as actividades de controlo
relevantes, e determinar se foram implementados.
58. Para avaliar os riscos de distorção material devido a fraude o auditor usa juízo profissional e:
(a) Identifica os riscos de fraude considerando a informação obtida por meio da execução de
procedimentos de avaliação do risco e considerando as classes de transacções, saldos de
conta, e divulgações das demonstrações financeiras;
(b) Relaciona os riscos de fraude identificados com o que possa estar errado ao nível de asserção,
E
(c) Considera a provável magnitude da potencial distorção incluindo a possibilidade de que o risco
pode dar origem a múltiplas distorções e a probabilidade de ocorrência do risco.
59. É importante para o auditor obter um conhecimento dos controlos que a gerência concebeu e
implementou para prevenir e detectar fraude porque ao conceber e implementar tais controlos, a
gerência pode fazer juízos fundamentados sobre a natureza e extensão dos riscos que escolhe
assumir. O auditor pode ficar a saber, por exemplo, que a gerência conscientemente escolheu
aceitar os riscos associados a uma falta de segregação de deveres. Tal pode ser muitas vezes o
caso de pequenas entidades em que o proprietário proporciona supervisão diária das operações. A
informação proveniente da obtenção deste conhecimento pode também ser útil na identificação dos
factores de risco de fraude que possam afectar a avaliação dos riscos pelo auditor deu que as
demonstrações financeiras possam conter distorção material devido a fraude.
Riscos de Fraude no Reconhecimento do Rédito

60. As distorções materiais devido a relato financeiro fraudulento resultam muitas vezes de
sobreavaliação de réditos (por exemplo, por via do reconhecimento prematuro de rédito ou do
registo de réditos fictícios) ou uma subavaliação de réditos (por exemplo, por meio de de mudar
indevidamente réditos para um período posterior). Por isso, o auditor presume geralmente que
existem riscos de fraude no reconhecimento do rédito e considera que tipos de rédito, transacções
ou asserções de rédito dão origem a tais riscos. Esses riscos avaliados de distorção material devido
a fraude relacionados com o reconhecimento do rédito são riscos significativos para serem tratados
de acordo com os parágrafos 57 e 61. O Apêndice 3 inclui exemplos de respostas à avaliação pelo
auditor dos riscos de distorção material devido a relato financeiro fraudulento resultante do
reconhecimento do rédito. Se o auditor não identificou, numa dada circunstância, o reconhecimento
do rédito como um risco de distorção material devido a fraude, o auditor documenta as razões que
suportam a conclusão do auditor conforme exigido pelo parágrafo 110.
Respostas ao Risco de Distorção Material Devido a Fraude

61. O auditor deve determinar respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção
material devido a fraude ao nível de demonstração financeira e deve conceber e executar
procedimentos de auditoria adicionais cuja natureza, oportunidade e extensão dêem resposta
148
aos riscos avaliados ao nível de asserção.
62. A ISA 330 exige que o auditor execute procedimentos substantivos que dêem especialmente
resposta a riscos que sejam avaliados como riscos significativos.
63. O auditor responde aos riscos de distorção material devido a fraude nas maneiras seguintes:
(a) Uma resposta que tenha um efeito global sobre como a auditoria é conduzida, isto é, cepticismo
profissional crescente e uma resposta que envolva mais considerações gerias para além dos
procedimentos específicos de outra forma planeados.
(b) Uma resposta aos riscos identificados ao nível de asserção que envolva a natureza,
oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados.
(c) Uma resposta a riscos identificados que envolvam o desempenho de determinados

procedimentos de auditoria para tratar os riscos de distorção material devido a fraude que
envolvam a derrogação de controlos pela gerência, dadas as maneiras imprevisíveis em que tal
derrogação pode ocorrer.
64. A resposta para tratar os riscos avaliados de distorção material devido a fraude pode afectar o
cepticismo profissional do auditor dos seguintes modos:
(a) Sensibilidade crescente na selecção da natureza e extensão da documentação a ser examinada

em suporte de transacções materiais.
(b) Reconhecimento crescente da necessidade de corroborar explicações ou declarações da

gerência com respeito a assuntos materiais.
65. O auditor pode concluir que não seria praticável conceber procedimentos de auditoria que tratem
suficientemente os riscos de distorção material devido a fraude. Em tais circunstâncias o auditor
considera as implicações para a auditoria (ver parágrafos 89 e 103).
Respostas Globais
66. Ao determinar respostas globais para tratar os riscos de distorção material devido a fraude
ao nível de demonstração financeira o auditor deve:
(a) Considerar a atribuição e supervisão de pessoal;
(b) Considerar as políticas contabilísticas usadas pela entidade; e
(c) Incorporar um elemento de imprevisibilidade na selecção da natureza, oportunidade e

extensão dos procedimentos de auditoria.
67. O conhecimento, habilitação e capacidade dos indivíduos a que se atribuiu responsabilidades de

trabalho significativas são comensurados com a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção
material devido a fraude relativamente ao trabalho. Por exemplo, o auditor pode responder a riscos
identificados de distorção material devido a fraude atribuindo indivíduos adicionais ao trabalho. Além
disso, a extensão da supervisão reflecte a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material de
vido a fraude e as competências dos membros da equipa de trabalho que executam o trabalho.
68. O auditor considera a selecção e aplicação pela gerência das políticas contabilísticas significativas,
particularmente as relacionadas com mensurações subjectivas e transacções complexas. O auditor
149
considera se a selecção e aplicação de políticas contabilísticas podem ser indicativas de relato
financeiro fraudulento resultante do esforço da gerência p ara gerir resultados a fim de enganar os
utentes de demonstração financeira influenciando as suas percepções quanto ao desempenho e
69. Os indivíduos dentro da entidade que sejam familiares com os procedimentos de auditoria
executados nos trabalhos podem ser mais capazes de ocultar relato financeiro fraudulento. Por isso,
o auditor incorpora um elemento de imprevisibilidade na selecção da natureza, extensão e
oportunidade dos procedimentos de auditoria a serem executados. Isto pode ser conseguido, por
exemplo, executando procedimentos substantivos em saldos de contas e asserções seleccionados
que de outra forma não foram testados devido à sua materialidade ou risco, ajustando a
oportunidade de procedimentos de auditoria desses de outra forma esperados, usando diferentes
métodos de amostragem em diferentes localizações ou em localizações numa base não anunciada.
Procedimentos de Auditoria em Resposta a Riscos de Distorção Material

Devido a Fraude ao Nível de Asserção
70. As respostas do auditor para tratar os riscos avaliados de distorção material devido a fraude ao nível
de asserção podem incluir a alteração da natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de
auditoria nas seguintes maneiras:
• A natureza dos procedimentos de auditoria a serem executados podem necessitar de ser

alterados para obter prova de auditoria que seja mais fiável e relevante ou para obter informação
corroborativa adicional. Isto pode afectar não só o tipo de procedimentos de auditoria a serem
executados e a sua combinação. A observação ou a inspecção físicas de certos activos pode
tornar-se mais importante ou o auditor pode escolher usar técnicas de auditoria assistidas por
computador para recolher mais prova acerca dos dados contidos em contas significativas ou em
ficheiros electrónicos. Além disso, o auditor pode conceber procedimentos para obter
informação corroborativa adicional. Por exemplo, se o auditor identifica que a gerência está sob
pressão para satisfazer expectativas de resultados, pode existir uma risco relacionado de que a
gerência está inflacionando vendas celebrando acordos de venda que incluem termos que
adiam o reconhecimento do rédito ou facturando vendas antes da entrega. Nestas
circunstâncias, o auditor pode, por exemplo, conceber confirmações externas não só para
confirmar quantias em aberto, mas também para confirmar os pormenores dos acordos de
venda, incluindo data, quaisquer direitos de devolução e termos de entrega. Além disso, o
auditor pode achar eficaz suplementar tais confirmações externas com indagações ao pessoal
não financeiro da entidade, com respeito a quaisquer alterações em acordos de venda e termos
de entrega.
• A oportunidade de procedimentos substantivos pode necessitar de ser modificada. O auditor

pode concluir que executando procedimentos de teste no final ou perto do fim do período trata
melhor um risco avaliado de distorção material devido a fraude. O auditor pode concluir que,
dados os riscos de distorção intencional ou manipulação, os procedimentos de auditoria para
estender as conclusões de uma data intercalar para o fim do período não seria eficaz. Pelo
contrário, porque uma distorção intencional, por exemplo, uma distorção envolvendo
reconhecimento indevido de rédito, pode ter sido iniciada num período intercalar, o auditor pode
optar por aplicar procedimentos substantivos a transacções que ocorram mais cedo ou durante
o período de relato.~
• A extensão dos procedimentos aplicados reflecte a avaliação dos riscos de distorção material
devido a fraude. Por exemplo, aumentar a dimensão das amostras ou executar procedimentos
150
analíticos a um nível mais pormenorizado pode ser mais apropriado. Também as técnicas de
auditoria assistidas por computador podem possibilitar um teste mais extensivo de transacções
electrónicas e ficheiros de contas. Tais técnicas podem ser usadas para seleccionar transacções
de amostra de importantes ficheiros electrónicos, para ordenar transacções com características
específicas, ou para testar uma população inteira em vez de uma amostra.
71. Se o auditor identificar um risco de distorção material devido a fraude que afecte quantidades de
inventários, examinar os registos de inventários da entidade pode ajudar a identificar localizações ou
itens que exijam atenção específica durante ou após a contagem do inventário físico. Tal revisão
pode conduzir a uma decisão de observar contagens de inventários em determinadas localizações
ou numa base não anunciada ou para conduzir contagens de inventários em todas as localizações
na mesma data.,
72. O auditor pode identificar um risco de distorção material devido a fraude que afecte uma variedade
de contas e de asserções, incluindo a valorização de activos, estimativas relativas transacções
específicas (tais como aquisições, reestruturações, e alienações de um segmento do negócio), e
outros significativos passivos acrescidos (tais como pensões e outras obrigações de benefícios pós
emprego ou passivos ambientais), O risco pode também relacionar-se com alterações significativas
de pressupostos relacionados com estimativas recorrentes. A informação recolhida por meio da
obtenção do conhecimento da entidade e do seu ambiente pode ajudar o auditor a avaliar a
razoabilidade de tais estimativas da gerência e juízos e pressupostos subjacentes. Uma revisão
retrospectiva de juízos e pressupostos similares da gerência aplicados em períodos anteriores pode
também proporcionar uma visão acerca da razoabilidade de juízos e pressupostos que suportam as
estimativas da gerência.
73. Apresentam-se no Apêndice 2 a esta ISA exemplos de possíveis procedimentos de auditoria para
tratar os riscos avaliados de distorção material devido a fraude. O apêndice inclui exemplos de
respostas aos riscos de distorção material resultantes não só de relato financeiro fraudulento como
da apropriação indevida de activos.
Procedimentos de Auditoria em Resposta à Derrogação de Controlos Pela

Gerência
74. Conforme referido no parágrafo 19, a gerência está numa posição única para perpetrar fraude
devido à capacidade da gerência de manipular directa ou indirectamente registos contabilísticos e
de preparar demonstrações financeiras fraudulentas ao derrogar controlos que de outra forma
parecem estar a operar com eficácia. Embora o nível de derrogação de controlos pela gerência varie
de entidade para entidade, o risco está apesar de tudo presente em todas as entidades e é um risco
significativo de distorção material devido a fraude. Consequentemente, além das respostas globais
para tratar os riscos de distorção material devido a fraude e respostas para tratar os riscos avaliados
de distorção material devido a fraude ao nível de asserção, o auditor executa procedimentos de
auditoria para responder ao risco de derrogação de controlos pela gerência.
75. Os parágrafos 76-82 estabelecem os procedimentos de auditoria para responder ao risco de

derrogação de controlos pela gerência. Contudo, o auditor também considera se existem riscos de
derrogação de controlos pela gerência relativamente aos quais o auditor necessita de executar
procedimentos adicionais além dos especificamente referidos nestes parágrafos.
76. Para responder ao risco de derrogação dos controlos pela gerência, o auditor deve conceber
e executar procedimentos de auditoria para:
151
(a) Testar a adequação dos lançamentos de diário registados no razão geral e outros
ajustamentos feitos na preparação de demonstrações financeiras;
(b) Rever estimativas contabilísticas quanto a preconceitos que possam resultar em

distorção material devido a fraude;
(c) Obter um conhecimento da razão negocial de transacções significativas de que o auditor

toma conhecimento que estão fora do curso normal de negócio da entidade, ou que de
outra forma pareçam não usuais dado o conhecimento da entidade e do seu ambiente
pelo auditor.
Lançamentos de Diário e Outros Ajustamentos

77. As distorções materiais de demonstrações financeiras devido a fraude envolvem muitas vezes a
manipulação do processo de relato financeiro ao registar lançamentos de diário inapropriados ou
não autorizados durante o ano ou no fim do período, ou fazer ajustamentos a quantias relatadas nas
demonstrações financeiras que não estão reflectidas em lançamentos de diário formais, tais como
por meio ajustamentos e reclassificações de consolidação. Ao conceber e executar procedimentos
de auditoria para testar a adequação de lançamentos de diário registados no razão geral e outros
ajustamentos feitos na preparação das demonstrações financeiras o auditor:
(a) Obtém o conhecimento do processo de relato financeiro da entidade e dos controlos sobre os
lançamentos de diário e outros ajustamentos;
(b) Avalia a concepção dos controlos sobre os lançamentos de diário e outros ajustamentos e
determina se forma implementados;
(c) Faz indagações aos indivíduos envolvidos no processo de relato financeiro acerca de actividade
inadequada ou não usual relativa ao processamento de lançamentos de diário e outros
ajustamentos;
(d) Determina a oportunidade dos testes; e
(e) Identifica e selecciona lançamentos de diário e outros ajustaremos para teste.
78. Para as finalidades de identificar e seleccionar lançamentos de diário e outros ajustamentos para
teste, e determinar o método apropriado de examinar o suporte subjacente para os itens
seleccionados, o auditor considera o seguinte:
• A avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude – a presença de factores de risco
de fraude e de outra informação obtida durante a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção
material devido a fraude pode ajudar o auditor a identificar classes específicas de lançamentos
de diário e de outros ajustamentos para teste.
• Controlos que tenham sido implementados sobre lançamentos de diário e outros ajustamentos –
controlos eficazes sobre a preparação e lançamento de lançamentos de diário e de outros
ajustamentos pode reduzir a extensão do teste substantivo necessário, contanto que o auditor
tenha testado a eficácia operacional dos controlos.
• O processo de relato financeiro da entidade a natureza da prova que pode ser obtida – para
muitas entidades o processamento rotineiro de transacções envolve uma combinação de passos
152
e procedimentos manuais e automatizados. Similarmente, os processamentos de lançamentos
de diário e de outros ajustamentos envolve tanto procedimentos e controlos manuais como
automatizados. Quando é usada tecnologia de informação no processo de relato financeiro,
lançamentos de diário e outros ajustamentos só existem em forma electrónica.
• As características de lançamentos de diário e de outros ajustamentos fraudulentos –

lançamentos de diário e outros ajustamentos inapropriados têm muitas vezes características
únicas de identificação. Tais características podem incluir lançamentos (a) feitos para contas
não relacionadas, não usuais, ou raramente usadas. (b) feitos por indivíduos que tipicamente
não fazem lançamentos de diário, (c) registados no fina do período ou como lançamentos após
encerramento que têm pouca ou nenhuma explicação ou descrição, (d) feitos quer antes ou
durante a preparação das demonstrações financeiras que não tenham número de conta, ou (e)
que contam números redondos números consistentes de final.
• A natureza e complexidade das contas – podem ser aplicados às contas lançamentos de diário
ou ajustamentos inapropriados que (a) contenham transacções que sejam complexas ou não
usuais em natureza, (b) contenham estimativas e ajustamentos de final de período significativos,
(c) tenham sofrido distorções no passado, (d) não tenham sido reconciliados numa base
tempestiva ou contenham diferenças não reconciliadas, (e) contenham transacções inter
sociedades, ou (f) estão de outra forma associados com um risco identificado de distorção
material devido a fraude. Em auditorias de entidades que tenham várias localizações ou
componentes, é dada consideração a para a necessidade de seleccionar lançamentos de diário
provenientes de localizações múltiplas.
• Lançamentos de diário ou outros ajustamentos processados fora do curso norma do negócio –

lançamentos de diário não padrão podem não estar sujeitos ao mesmo nível de controlo interno
com os de lançamento de diário usados numa base recorrente para registar transacções tais
como vendas, compras e desembolsos de caixa mensais.
79. O auditor usa juízo profissional ao determinar a natureza, oportunidade e extensão do teste de
lançamentos de diário e outros ajustamentos. Devido a que os lançamentos de diário e outros
ajustamentos fraudulentos são feitos no final de período de relato, o auditor selecciona os
lançamentos de diário e outros ajustamentos feitos nessa data. Porém, porque as distorções
materiais devido a fraude podem ocorrer durante o período e podem envolver esforços extensivos
para esconder como foi realizada a fraude, o auditor considera se existe também a necessidade de
testar lançamentos de diário e outros ajustamentos durante o período.
Estimativas Contabilísticas
80. Ao preparar demonstrações financeiras, a gerência é responsável por fazer um número de juízos
ou pressupostos que afectam estimativas contabilísticas significativas e por monitorizar a
razoabilidade de tais estimativas numa base permanente. O relato financeiro fraudulento é muitas
vezes realizado por meio de distorções intencionais de estimativas contabilísticas. Ao rever as
estimativas contabilísticas quanto às bases que podem resultar em distorção material devido a
fraude o auditor:
(a) Considera se as diferenças ente estimativas melhor suportadas por prova de revisão e as
estimativas incluídas nas demonstrações financeiras, mesmo se elas forem razoavelmente
suportadas, indicam um possível preconceito sobre a parte da gestão da entidade, caso em que
o auditor reconsidera as estimativas tomadas como um todo; e
153
(b) Executa uma revisão retrospectiva de juízos e pressupostos da gerência relacionados com
estimativas contabilísticas significativas reflectidas nas demonstrações financeiras do ano
anterior. O objectivo desta revisão é o de determinar se existe uma indicação de um possível
preconceito da parte da gerência, e não se destina a pôr em causa os juízos profissionais feitos
no ano anterior que foram baseados na informação disponível na altura.
81. Se o auditor identificar um possível preconceito da parte da gerência ao fazer estimativas

contabilísticas, o auditor avalia se as circunstâncias que produzem tal preconceito representam um
risco de distorção material devido a fraude. O auditor considera se, ao fazer estimativas
contabilísticas, as acções da gerência aparentam subavaliar ou sobreavaliar todas as provisões e
reservas da mesma maneira de forma a serem concebidas para alisar resultados sobre dois ou
mais períodos contabilísticos, ou para atingir um nível de resultados designado a fim de enganar os
utentes de demonstração financeira influenciando as suas percepções quanto ao desempenho e
Raciocínio de Negócio para Transacções Significativas

82. O auditor obtém um conhecimento do raciocínio de negócio para as transacções significativas que
estejam fora do curso normal de negócio da entidade, ou que de outra maneira aparentem serem
não usuais dado o conhecimento pelo auditor da entidade e do seu ambiente e outras informações
obtidas durante a auditoria. A finalidade de obter este conhecimento é a de considerar se o
raciocínio (ou a falta dele) sugere que a transacção possa ter sido celebrada para empreender relato
financeiro fraudulento ou para esconder apropriação indevida de activos. Ao obter tal conhecimento
o auditor considera o seguinte:
• Se a forma de tais transacções parece demasiadamente complexa (por exemplo, a transacção

envolve múltiplas entidades dentro de um grupo consolidado ou múltiplos terceiros não
relacionados).
• Se a gerência discutiu a natureza e a contabilização de tal transacção com os encarregados da

governação da entidade, e se existe adequada documentação.
• Se a gerência está a colocar mais ênfase na necessidade de um dado tratamento contabilístico

do que na economia subjacente da transacção.
• Se as transacções que envolvem partes relacionadas não consolidadas incluindo entidades de

finalidade especial, foram devidamente revistas e aprovadas pelos encarregados da governação
da entidade.
• Se as transacções envolvem partes relacionadas não anteriormente identificadas que não

tenham a substância ou a força financeira para suportar a transacção sem a assistência da
entidade sob auditoria.
Avaliação da Prova de Auditoria

83. Conforme exigido pela ISA 330, o auditor, baseado nos procedimentos de auditoria executados e na
prova de auditoria obtida, avalia se as determinações do risco de distorção material ao nível de
asserção permanecem apropriadas. Esta avaliação é principalmente uma matéria qualitativa
baseada no juízo do auditor. Tal avaliação pode proporcionar melhor apreciação acerca dos riscos
de distorção material devido a fraude e se existe uma necessidade de executar procedimentos de
auditoria adicionais ou diferentes. Como parte desta avaliação, o auditor considera se houve
154
comunicação apropriada com outros membros da equipa de trabalho durante a auditoria respeitante
à informação ou condições indicativas de riscos distorção material devido a fraude.
84. Uma auditoria de demonstrações financeiras é um processo acumulativo e iterativo. À medida que o
auditor executa procedimentos de auditoria planeados pode chegar ao seu conhecimento
informação que difere significativamente da informação na qual se baseou avaliação dos riscos de
distorção material devido a fraude. Por exemplo, o auditor pode tomar conhecimento de
discrepâncias em registos contabilísticos ou de prova conflituante ou em falta. Também,
relacionamentos entre o auditor e a gerência podem tornar-se problemáticos ou não usuais. O
Apêndice 3 a esta ISA contém exemplos de circunstâncias que podem indicar a possibilidade de
fraude.
85. O auditor deve considerar se os procedimentos analíticos que são executados no final ou
perto do fim da auditoria formam uma conclusão global quanto a se as demonstrações
financeiras como um todo são consistentes com o conhecimento do negócio pelo auditor
indicam um risco de distorção material devido a fraude não anteriormente reconhecido. A
determinação de quais tendências e relacionamentos particulares podem indicar um risco de
distorção material devido a fraude exige juízo profissional. São particularmente relevantes
relacionamentos não usuais que envolvam rédito e rendimento do final do ano. Estes podem incluir,
por exemplo, quantias incaracteristicamente grandes de rendimento a ser relatado nas últimas
semanas do período de relato ou transacções não usuais; ou rendimento que é inconsistente com
tendências em fluxos de caixa provenientes das operações.
86. Quando o auditor identifique uma distorção, o auditor deve considerar se tal distorção pode
ser indicativa de fraude e se existe tal indicação, o auditor deve considerar as implicações da
distorção em relação a outros aspectos da auditoria , particularmente a fiabilidade das
declarações da gerência.
87. O auditor não pode assumir que um caso de fraude é uma ocorrência isolada. O auditor também
considera se as distorções identificadas podem ser indicativas de um risco maior de distorção
material devido a fraude numa localização específica, mesmo que o efeito acumulado não seja
material, pode ser indicativo de um risco de distorção material devido a fraude.
88. Se o auditor crer que uma distorção é ou pode ser o resultado de fraude, mas o efeito da distorção
não é material para as demonstrações financeiras, o auditor avalia as implicações, especialmente as
que relacionam com a posição organizacional do(s) indivíduo(s) envolvido(s). Por exemplo, a fraude
que envolva a indevida apropriação de dinheiro de uma pequena caixa de fundos seria normalmente
de pequena importância para o auditor na avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude
porque não só a maneira de operar o fundo e a sua dimensão tenderiam a estabelecer um limite à
quantia do potencial prejuízo, e a custódia de tais fundos é normalmente confiada a um empregado
não gerente. Inversamente, se a matéria envolver gerência de maior nível, mesmo que a quantia em
si não seja material para as demonstrações financeiras, ela pode ser indicativa de um problema
mais profundo, por exemplo, implicações acerca da integralidade da gerência. Em tais
circunstâncias, o auditor reavalia a avaliação dos riscos de distorção material devido a fraude e o
seu impacto resultante na natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria para
responder aos riscos avaliados. O auditor também reconsidera a fiabilidade da prova previamente
obtida dado que podem existir dúvidas acerca da plenitude e verdade das declarações feitas e
acerca da genuinidade dos registos contabilísticos e da documentação. O auditor também considera
a possibilidade de conluio envolvendo empregados, gerência ou terceiros quando reconsiderar a
fiabilidade da prova.
155
89. Quando o auditor confirmar que, ou é incapaz de concluir se, as demonstrações financeiras
estão materialmente distorcidas em resultado de fraude, o auditor deve considerar as
implicações para a auditoria. A ISA 320, “Materialidade de Auditoria” e a ISA 700, “O ^Relatório do
Auditor sobre Demonstrações Financeiras” ♦(83) proporcionam orientação a avaliação e disposição
das distorções e o efeito no relatório do auditor.
Declarações da Gerência
90. O auditor deve obter declarações por escrito da gerência que:
(a) Reconheça a sua responsabilidade pela concepção e implementação de controlo interno

para evitar e detectar fraude;
(b) Tenha divulgado ao auditor os resultados da sua avaliação do risco de que as

demonstrações financeiras possam estar materialmente distorcidas como resultado de
fraude;
(c) Tenha divulgado ao auditor o seu conhecimento de fraude ou de suspeita de fraude que
afecte a entidade envolvendo:
(i) Gerência;
(ii) Empregados que tenham papeis importantes no controlo interno; ou
(iii) Outros em que a fraude possa ter um efeito material nas demonstrações financeiras; e
(d) Tenha divulgado ao auditor o seu conhecimento de qualquer alegação de fraude, ou de

suspeita de fraude, que afecte as demonstrações financeiras da entidade comunicada por
empregados, antigos empregados, analistas, reguladores ou outros.
91. A ISA 580, “Declarações da Gerência” proporciona orientação sobre a obtenção de apropriadas
declarações da gerência na auditoria. Além de reconhecer as suas responsabilidades pelas
demonstrações financeiras, é importante que, independentemente da dimensão da entidade, a
gerência reconheça a sua responsabilidade pelo controlo interno concebido e implementado para
prevenir e detectas a fraude.
92. Devido à natureza da fraude e às dificuldades encontradas pelos auditores na detecção de

distorções materiais resultantes de fraude, é importante que o auditor obtenha uma declaração
escrita da gerência a confirmar que divulgou ao auditor os resultados da avaliação pela gerência do
risco de que as demonstrações financeiras possam estar materialmente distorcidas em
consequência de fraude e o seu conhecimento de fraude real, suspeitada ou alegada que afecte a
entidade.
Comunicações com a Gerência e com os Encarregados da Governação

93. Se o auditor tiver identificado uma fraude ou tiver obtido informação que indique que possa
existir uma fraude, o auditor deve comunicar estas matérias logo que possível ao nível
apropriado de gerência.
94. Quando o auditor tiver obtido prova de que existe ou possa existir fraude, é importante que a matéria
seja levada ao conhecimento do nível apropriado de gerência o mais rápido possível. Isto é assim
156
mesmo que a matéria pode ser considerada inconsequente (por exemplo, um desfalque menor por
um empregado a um nível baixo na organização da entidade). A determinação de qual é o nível de
gerência apropriado é uma matéria de juízo profissional e é afectada por factores tais como a
probabilidade de conluio e a natureza e magnitude da fraude suspeitada. Geralmente, o nível
apropriado de gerência é pelo menos um nível acima das pessoas que parecem estar envolvidas na
fraude suspeitada.
95. Se o auditor tiver identificado fraude que envolva:
(a) Gerência;
(b) Empregados que tenham papeis importantes no controlo interno; ou
(c) Outros em que a fraude possa ter um efeito material nas demonstrações financeiras;
o auditor deve comunicar estas matérias aos encarregados da governação logo que possível.
96. A comunicação do auditor aos encarregados da governação pode ser feita oralmente ou por escrito.
A ISA 260, “Comunicações de Matérias de Auditoria aos Encarregados da Governação” identifica os
factores que o auditor considera na determinação de se comunicar oralmente ou por escrito. Devido
à natureza e sensibilidade da fraude que envolva gerência sénior, ou fraude que resulte numa
distorção material das demonstrações financeiras, o auditor relata tais matérias o mais rápido
possível e considera se é necessário relatar também tais matérias por escrito. Se o auditor suspeitar
de fraude que envolva gerência, o auditor comunica estas suspeitas aos encarregados da
governação e debate também com eles a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos
necessários para concluir a auditoria.
97. Se a integridade ou honestidade da gerência ou dos encarregados da governação for duvidosa, o

auditor considera procurar conselho jurídico para ajudar na determinação do nível de curso de
acção apropriado.
98. Numa fase inicial da auditoria, consegue um conhecimento com os encarregados da governação
acerca da natureza e extensão das comunicações do auditor com respeito a fraude que o auditor
toma conhecimento do envolvimento de empregados que não seja a gerência que não resulta numa
distorção material.
99. O auditor deve dar conhecimento aos encarregados da governação, o mais rápido possível, e
ao nível apropriado de responsabilidade, de fraquezas materiais na concepção ou
implementação de controlo interno para prevenir ou detectar fraude que tenha chegado ao
conhecimento do auditor.
100. Se o auditor identificar um risco de distorção material de demonstrações financeiras devido a fraude,
que a gerência ou não tenha controlado, ou relativamente ao qual o controlo relevante é
inadequado, ou se no juízo do auditor existe uma fraqueza material no processo da avaliação do
risco pela gerência, o auditor inclui tais deficiências de controlo interno na comunicação de matérias
de auditoria de interesse da governação (ver ISA 260).
101. O auditor deve considerar se existem quaisquer outras matérias relacionadas com fraude
para serem discutidas com os encarregados da governação da entidade¨(84). Tais matérias
podem incluir por exemplo:
• Preocupações acerca da natureza, extensão e frequência das avaliações pela gerência dos
157
controlos em vigor para prevenir ou detectar fraude e do risco de que as demonstrações
financeiras possam estar distorcidas.
• Uma falho da gerência em tratar apropriadamente fraquezas materiais no controlo interno

identificadas.
• Uma falha da gerência em responder apropriadamente a uma fraude identificada.
• Acções da gerência que possam ser indicativas de relato financeiro fraudulento, tal como a
selecção pela gerência e aplicação de políticas contabilísticas que possam ser indicativas do
esforço da gerência para gerir resultados a fim de enganar os utentes de demonstração
financeira quanto ao desempenho e lucratividade da entidade.
• Preocupações acerca da adequação e plenitude da autorização de transacções que pareçam

estar fora do curso normal de negócio.
Comunicações a Autoridades Reguladoras e de Fiscalização

102. O dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informação do cliente pode excluir
relatar a fraude a uma parte fora da entidade cliente. O auditor considera obter aconselhamento
para determinar o curso de acção apropriado em tais circunstâncias. As responsabilidades legais do
auditor variam de país para país e em certas circunstâncias, o dever de confidencialidade pode ser
derrogado por estatuto, pela lei ou pelos tribunais. Por exemplo, em alguns países, o auditor de uma
instituição financeira tem o dever oficial de relatar distorções às autoridades nos casos em que a
gerência e os encarregados da governação deixem de tomar acção correctiva.
Auditor Incapaz de Continuar o Trabalho

103. Se, em consequência de uma distorção resultante de fraude ou de suspeita de fraude, o
auditor encontrar circunstâncias excepcionais que ponham em causa a capacidade do
auditor de continuar a executar a auditoria o auditor deve:
(a) Considerar as responsabilidades profissionais e legais aplicáveis nas circunstâncias,

incluindo se existe um requisito de relatar à pessoa ou pessoas que fizeram a designação
da auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras;
(b) Considerar a possibilidade de retirar do trabalho;
(c) Se o auditor se retira:
(i) Debater com o nível apropriado de gerência e os encarregados da governação a

retirada do auditor do trabalho e as razões da retirada;
(ii) Considerar se existe um requisito profissional ou legal relatar à pessoa ou pessoas

que fizeram a designação da auditoria, ou, em alguns casos, às autoridades
reguladoras, a retirada do auditor do trabalho e as razões da retirada.
104. Tais circunstâncias excepcionais podem surgir, por exemplo, quando:
(a) A entidade não toma a acção apropriada respeitante a fraude que o auditor necessária nas
circunstâncias, mesmo quando a fraude não seja material para as demonstrações financeiras;
158
(b) A consideração pelo auditor dos riscos de distorção material devido a fraude e os resultados dos
testes de auditoria indicam um risco significativo de fraude material e profunda; ou
(c) O auditor tem preocupação significativa acerca da competência ou integridade da gerência ou

dos encarregados da governação.
105. Devido à variedade de circunstâncias que podem surgir, não é possível descrever definitivamente
quando é apropriada a retirada de um trabalho. Entre os facores que afectam a conclusão do auditor
incluem-se as implicações do envolvimento de um membro da gerência ou dos encarregados da
governação (que pode afectar a fiabilidade da declarações da gerência) e os efeitos no auditor de
uma associação continuada com a entidade.
106. O auditor tem responsabilidades profissionais e legais em tais circunstâncias e estas

responsabilidades podem variar de país para país. Nalguns países, por exemplo, o auditor pode te o
direito de, ou ser exigido a, fazer uma declaração ou relatar à pessoa ou pessoas que fizeram a
designação do trabalho, às autoridades reguladoras. Dada a natureza excepcional das
circunstâncias e a necessidade de considerar requisitos legais, o auditor considerar procurar
aconselhamento legal ao decidir retirar-se de um trabalho e ao determinar um curso de acção
apropriado, incluindo a possibilidade de relatar a accionistas, reguladores ou outros. ♦(85)
Documentação
107. A documentação da compreensão da entidade pelo auditor e do seu ambiente e a avaliação
pelo auditor dos riscos de distorção material exigida pelo parágrafo 122 da ISA 315 deve
incluir:
(a) As decisões significativas atingidas durante o debate entre a equipa de trabalho no que
respeita a susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção
material devido a fraude; e
(b) Os riscos identificados e avaliados de distorção material devida a fraude ao nível de

demonstração financeira e ao nível de asserção.
108. A documentação das respostas do auditor aos riscos avaliados de distorção material exigida
pelo parágrafo 73 da ISA 330 deve incluir:
(a) As respostas globais aos riscos avaliados de distorções materiais devido a fraude ao
nível de demonstração financeira e natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos
de auditoria, e a ligação destes procedimentos aos riscos avaliados de distorção material
devido a fraude ao nível de asserção; e
(b) Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo os concebidos para tratar o

risco da derrogação de controlos pela gerência.
109. O auditor deve documentar as comunicações acerca de fraude feitas à gerência, aos
encarregados da governação e a outros.
110. Quando o auditor tiver concluído que não é aplicável nas circunstâncias do trabalho o
pressuposto de que existe um risco de distorção material devido a fraude relacionado com o
reconhecimento do rédito, o auditor deve documentar as razões para essa conclusão.
159
111. A extensão até à qual estas matérias são documentadas é para o auditor determinar usando juízo
profissional.
Data de Eficácia
112. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que
comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004.
1. A ISA 240 é aplicável em todos os aspectos materiais a auditorias de entidades do sector público.
2. No sector público o âmbito e a natureza da auditoria que se relaciona com a prevenção e detecção
de fraude podem ser afectados por legislação, regulação, decretos e directivas ministeriais. Os
termos do mandato podem ser um factor que o auditor necessita de tomar em conta quando exercer
juízo.
Os requisitos para relatar fraude, quer descoberta ou não por via do processo de auditoria podem estar
muitas vezes sujeitos a disposições específicas do mandato de auditoria ou legislação ou
regulamentação relacionadas em linha com o parágrafo 102 da ISA,
Em muitos casos no sector público a opção de retirar do trabalho conforme sugerido no parágrafo 103 da
ISA pode não estar disponível para o auditor devido à natureza do mandato ou da consideração do
público interesse.
160
Apêndice 1
Exemplos de Factores de Risco de Fraude
Os factores de risco de fraude identificados neste Apêndice são exemplos dos factores que podem ser
encontrados pelos auditores numa vasta variedade de situações. São apresentados separadamente
exemplos relativos aos dois tipos de fraude relevantes para a consideração do auditor, isto é, relato
financeiro fraudulento e apropriação indevida de activos. Para cada um destes tipos de fraude, os
factores de risco são ainda classificados nas três condições geralmente presentes quando ocorrem
distorções materiais devido a fraude: (a) incentivos/pressões, (b) oportunidades, e (c)
atitudes/racionalizações. Embora os factores de risco cubram uma vasta escala de situações, eles são
apenas exemplos e, consequentemente, o auditor pode identificar factores de risco adicionais ou
diferentes. Nem todos estes exemplos são relevantes em todas as circunstâncias, e alguns podem ser de
maior ou menor importância em entidades de diferente dimensão ou com características ou
circunstâncias diferentes de propriedade. Também, a ordem dos exemplos de factores de risco
proporcionada não se destina a reflectir a sua relativa importância ou frequência de ocorrência.
Factores de Risco Relativos a Distorções Provenientes de Relato Financeiro Fraudulento
O que se segue são exemplos de factores de risco relativos a distorções provenientes de relato financeiro
fraudulento.
1. A estabilidade financeira ou a lucratividade está ameaçada por condições económicas, sectoriais

operacionais da entidade, tais como (ou como indicado por) o seguinte:
• Alto grau de concorrência ou de saturações do mercado, acompanhado por margens em

declínio.
• Alta vulnerabilidade a rápidas alterações, tais como alterações em tecnologia, obsolescência do

produto, ou taxas de juro.
• Declínios significativos na procura por clientes e crescentes fracassos negociais seja no sector
seja na economia em geral.
• Prejuízos operacionais que põem a ameaça de falência, encerramento, ou tomada hostil

iminente.
• Fluxos de caixa das operações negativos recorrentes embora relatando resultados e

crescimentos dos resultados.
• Crescimento rápido ou lucratividade não usual especialmente comparada à de outras

sociedades no mesmo sector.
• Novos requisitos contabilísticos, oficiais ou regulamentares.
2. Existe pressão excessiva para a gerência satisfazer os requisitos ou expectativas de terceiros

devido ao seguinte:
• Nível de lucratividade ou de tendências de analistas de investimento, investidores institucionais,

credores significativos, ou outras partes externas (particularmente expectativas que sejam
161
indevidamente agressivas ou irrealistas), incluindo expectativas criadas pela gerência em, por
exemplo, demasiado optimistas comunicados para a imprensa ou mensagens de relatórios
anuais.
• Necessidade de obter financiamento adicional de dívida ou capital para ficar concorrencial,

incluindo financiamento de importantes dispêndios de pesquisa e desenvolvimento e de capital.
• Capacidade marginal para satisfazer requisitos de bolsa ou de reembolso de dívida ou de outros

requisitos de convénio de dívida.
• Efeitos adversos percebidos ou reais de relato de fracos resultados em transacções pendentes,

tais como concentrações de actividades empresariais ou prémios de contrato.
3. A informação disponível indica que a situação financeira pessoal da gerência ou dos encarregados
da governação está ameaçada pelo desempenho financeiro da entidade proveniente do que se
segue:
• Interesses financeiros significativos na entidade.
• Porções significativas da sua remuneração (por exemplo, gratificações, opções sobre acções, e
acordos de saída) a serem contingentes de atingir metas agressivas quanto a preço de acções,
resultados operacionais, posição financeira ou fluxo de caixa.♦(86)
• Garantias pessoais de dívidas da entidade.
4. Existe pressão excessiva sobre a gerência ou pessoal operacional para satisfazer metas
financeiras estabelecidas pelos encarregados da governação, incluindo objectivos de incentivos
de vendas ou lucratividade.
Oportunidades
1. A natureza do sector ou as operações da entidade proporciona oportunidades para empreender

relato financeiro fraudulento que pode provir do seguinte:
• Significativas transacções com partes relacionadas não no curso ordinário do negócio ou com
entidades relacionadas não auditadas ou auditadas por uma outra firma.
• Uma forte presença ou capacidade financeira para dominar um determinado sector industrial
que permita à entidade impor termos ou condições a fornecedores ou clientes que possam
resultar em transacções inapropriadas ou que mostrem relacionamentos.
• Activos, passivos, réditos, ou gastos baseados em estimativas significativas que envolvam juízos
subjectivos ou incertezas que sejam difíceis de corroborar.
• Transacções significativas, não usuais, ou altamente complexas, especialmente as próximas do

final do período que coloquem questões dirigireis de “substância sobre a forma”.
• Operações significativas localizadas ou conduzidas transfronteiriças em jurisdições em que

existem ambientes de negócio e culturas diferentes.
• Uso de intermediários de negócio relativamente aos quais parece não existir um clara
justificação de negócio.
• Contas bancárias significativas ou operações com subsidiárias ou sucursais em jurisdições de
162
paraíso fiscal relativamente às quais parece não existir um clara justificação de negócio.
2. Existe uma monitorização ineficaz da gerência em resultado do seguinte:
• Domínio da gerência por uma única pessoa ou pequeno grupo (num negócio não gerido pelo
proprietário) sem controlos que façam a compensação.
• Supervisão ineficaz pelos encarregados da governação sobre o processo de relato financeiro e

de controlo interno.
3. Existe uma estrutura organizacional complexa ou instável, como evidenciado pelo que se segue:
• Dificuldade em determinar a organização ou indivíduos que tenham interesse no controlo da

entidade.
• Estrutura organizacional demasiado complexa envolvendo entidades legais ou linhas de

autoridade de gestão não usuais.
• Alta rotação da gerência sénior, de consultores jurídicos, ou dos encarregados da governação.
4. Componentes de controlo interno são deficientes em resultado do que se segue:
• Monitorização inadequada de controlos, incluindo controlos automáticos e controlos sobre relato

financeiro intercalar (quando é exigido relato externo).
• Alta taxas de rotação ou de emprego de pessoal ineficaz de contabilidade, auditoria interna, ou

de tecnologia de informação.
• Sistemas contabilísticos e de informação ineficazes, incluindo situações que envolvam fraquezas

materiais no controlo interno.
• Comunicação, implementação, suporte ou obrigatoriedade ineficazes dos valores ou padrões

éticos da entidade pela gerência ou a comunicação de valores inapropriados de padrões éticos.
• Participação excessiva da gerência não financeira em ou preocupação com a selecção de

políticas contabilísticas ou a determinação de estimativas significativas.
• Historial conhecido de violações de leis de títulos ou outras leis e regulamentos, ou reclamações

contra a entidade, a sua gerência sénior, ou os encarregados da governação alegando fraude ou
violações de leis e regulamentos.
• Excessivo interesse da gerência em manter ou aumentar o preço das acções da entidade ou a

tendência dos resultados.
• Uma prática de da gerência de comprometer analistas, credores, e outros terceiros para atingir
previsões agressivas ou não realistas.
• Falha da gerência em corrigir conhecidas fraquezas materiais no controlo interno numa base
tempestiva.
• Uma interesse da gerência no emprego de meios inapropriados para minimizar resultados

relatados por razões com motivação fiscal.
163
• Baixa moral entre a gerência sénior.
• O proprietário-gerente não faz distinção entre transacções pessoais e de negócio.
• Disputa entre accionistas numa entidade detida por poucos
• Tentativas recorrentes da gerência para justificar contabilidade marginal ou inapropriada na base

da materialidade.
• O relacionamento entre a gerência e o auditor corrente ou precedente está estragado, como se

mostra pelo seguinte:
o Disputas frequentes com o auditor corrente ou precedente sobre matérias de contabilidade,

auditoria ou de relato.
o Pedidos não razoáveis ao auditor, tais como constrangimentos de tempo não razoáveis no
que respeita à conclusão da auditoria ou à emissão do relatório do auditor.
o Restrições formais ou informais sobre o auditor que de forma não apropriada limitem o
acesso a pessoas ou a informação ou a capacidade de comunicar eficazmente com os
o Comportamento dominador da gerência ao tratar com o auditor, especialmente envolvendo

tentativas para influenciar o âmbito do trabalho do auditor ou a selecção ou continuação do
pessoal atribuído ou consultado sobre o trabalho de auditoria.
Factores de Risco que Surjam de Distorções Provenientes de Apropriação Indevida de Activos
Os factores de risco que se relacionam com distorções provenientes de apropriação indevida de activos
são também classificados de acordo com as três condições geralmente presentes quando existe fraude:
(a) incentivos/pressões, (b) oportunidades, e (c) atitudes/racionalizações. Alguns dos factores de risco
relacionados com distorções provenientes de relato financeiro fraudulento também podem estar
presentes quando ocorrem distorções provenientes de apropriação indevida de activos. Por exemplo,
podem estar presentes monitorização ineficaz pela gerência e fraquezas no controlo interno quando
existem distorções devidas quer a relato financeiro fraudulento quer a apropriação indevida de activos. O
que se segue são exemplos de factores de risco relacionados com distorções provenientes de
apropriação indevida de activos.
1. As obrigações financeiras pessoais podem criar pressão na gerência ou nos empregados com
acesso à caixa ou a outros activos susceptíveis de roubo para apropriar indevidamente esses
activos.
2. Relacionamentos adversos entre a entidade e os empregados com acesso à caixa ou a outros

activos susceptíveis de roubo pode motivar esses empregados a apropriar indevidamente esses
activos, Por exemplo, podem ser criados relacionamentos adversos pelo seguinte:
• Despedimentos de empregados conhecidos ou previstos no futuro.
• Alterações na retribuição dos empregados ou no plano de benefícios recentes ou previstas.
• Promoções, retribuição, ou outros prémios inconsistentes com as expectativas.
164
Oportunidades
1. Determinadas características ou circunstâncias podem aumentar a susceptibilidade de activos a

apropriação indevida. Por exemplo, as oportunidades a apropriação indevida de activos aumentam
quando existe o seguinte:
• Grandes volumes de dinheiro em caixa ou processado.
• Itens de inventários que são pequenos em dimensão, de alto valor, ou de alta procura.
• Activos facilmente convertíveis, tais como obrigações ao portador, diamantes, ou chips de

computador.
• Activos fixos que sejam pequenos de tamanho, negociáveis, ou que tenham identificação
observável de propriedade.
2. Controlo interno inadequado sobre activos pode aumentar a susceptibilidade de apropriação

indevida desses activos. Por exemplo, a apropriação indevida de activos pode ocorrer porque existe
o seguinte:
• Inadequada segregação de deveres ou de verificações independentes.
• Inadequada supervisão de dispêndios da gerência sénior, tais como viagens e outros

reembolsos.
• Inadequada supervisão da gerência sobre os empregados responsáveis por activos, por

exemplo, inadequada supervisão ou monitorização de localizações remotas.
• Inadequada observação dos candidatos a emprego com acesso a activos.
• Inadequada escrituração com respeito a activos.
• Inadequado sistema de autorização e aprovação de transacções (por exemplos, nas compras).
• Inadequadas salvaguardas físicas do dinheiro, investimentos, inventário, ou activos fixos.
• Falta de reconciliações completas e oportunas de activos.
• Falta de documentação tempestiva e apropriada de transacções, por exemplo, créditos de

devoluções de mercadorias.
• Falta de férias obrigatórias para os empregados que executem funções de controlo.
• Inadequados controlos de acesso sobre registos automáticos, incluindo controlos sobre e revisão
de blocos acontecimentos de sistemas de computadores.
• Descuido para a necessidade de monitorizar ou reduzir riscos relacionados com a apropriação

indevida de activos.
• Descuido quanto ao controlo interno sobre a apropriação indevida de activos pela derrogação de
controlos existentes ou pela falha de corrigir deficiências de controlo interno conhecidas.
165
• Alterações no comportamento ou no estilo de vida que possam indicar que activos tenham sido
indevidamente apropriados.
• Tolerância aos pequenos roubos.
166
Apêndice 2
Exemplos de Possíveis Procedimentos de Auditoria para Tratar os Riscos
O que se segue são exemplos de possíveis procedimentos de auditoria para tratar os riscos avaliados de
distorção material devido a fraude resultantes não só de relato financeiro fraudulento mas também de
apropriação indevida de activos. Embora estes procedimentos cubram uma vasta variedade de situações,
eles são apenas exemplos e, consequentemente, podem não ser os mais apropriados nem necessários
em cada circunstância. Também a ordem dos procedimentos proporcionados não se destina a reflectir a
sua importância relativa.
Consideração ao Nível de Asserção
As respostas específicas à avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material devido a fraude
variarão dependendo dos tipos ou combinações de factores de risco de fraude ou das condições
identificadas, e dos saldos de conta, classes de transacções e asserções que possam afectar.
O que se segue são exemplos específicos de respostas:
• Visitar localizações ou executar determinados testes numa base de surpresa ou não anunciada.
• Pedir que os inventários sejam contados no final do período de relato para minimizar o risco de
manipulação de saldos no período entre a data da conclusão da contagem e o final do período
de relato.
• Alterar a abordagem de auditoria do corrente ano. Por exemplo, contactando oralmente os

principais clientes e fornecedores além de mandar pedidos de confirmação por escrito, enviar
pedidos de confirmação a uma parte específica dentro da organização ou procurar mais ou
diferentes informações.
• Executar uma revisão pormenorizada dos lançamentos de ajustamento do final do trimestre ou

do final do ano e investigar qualquer que pareça não usual quanto à natureza ou quantia.
• Relativamente a transacções significativas e não usuais, particularmente as que ocorram no final

do ano, investigando a possibilidade de partes relacionadas e a fonte dos recursos financeiros
que suportam as transacções.
• Executar procedimentos analíticos substantivos usando dados desagregados. Por exemplo,

comparando vendas e custo de vendas por localização, por linha de negócios, ou por mes com
as expectativas desenvolvidas pelo auditor.
• Conduzir entrevistas com o pessoal envolvido em áreas em que foi identificado o risco de
distorção material devido a fraude para obter os seus pontos de vista acerca do risco e se, e
como, os controlos tratam o risco.
• Quando outros auditores independentes estiverem a auditar as demonstrações financeiras de

uma ou mais subsidiárias, divisões ou filiais, debater com eles a extensão de trabalho
necessário a ser executado para tratar o risco de distorção material devido a fraude resultante
de transacções e actividades entre estes componentes.
• Se o trabalho de um perito se tornar particularmente significativo com respeito a um item de
167
demonstração financeira relativamente ao qual o risco de distorção material de vido a fraude é
elevado, executar procedimentos adicionais relativos a alguns ou a todos os pressupostos,
métodos ou conclusões do perito para determinar que as conclusões não são irrazoáveis, ou
contratar outro perito para essa finalidade.
• Executar procedimentos de auditoria para analisar saldos de abertura seleccionados de contas

do balanço de demonstrações financeiras anteriormente auditadas para apreciar como
determinados aspectos que envolvam estimativas e juízos contabilísticos, por exemplo uma
provisão para devoluções de vendas, forma resolvidos com o benefício de palpite.
• Executar procedimentos sobre reconciliações de contas ou outras preparadas pela entidade,

incluindo considerar reconciliações executadas em períodos intercalares.
• Executar técnicas assistidas por computador, tais como pesquisa de dados para testar as
anomalias numa população.
• Testar a integridade de registos e transacções produzidos por computador.
• Procurar prova de auditoria adicional de fontes fora da entidade que estão a ser auditadas.
Respostas Específicas – Distorção Resultante de Relato Financeiro Fraudulento
Exemplos de respostas à apreciação pelo auditor do risco de distorção material devido ao relato
financeiro fraudulento são como segue:
Reconhecimento do Rédito
• Executar procedimentos analíticos substantivos relativos ao rédito usando dados desagregados,

por exemplo comparando rédito relatado mensalmente e por linha de produto ou segmento de
negócio durante o período de relato corrente com períodos anteriores comparáveis. Podem ser
úteis técnicas de auditoria assistidas por computador na identificação de relacionamentos ou
transacções de rédito não usuais ou inesperadas.
• Confirmar com clientes determinados termos de contrato relevantes e a ausência de acordos

laterais, porque a contabilização apropriada é muitas vezes influenciada por tais termos ou
acordos e a base para abatimentos ou o período com os quais se relacionam estão muitas
vezes fracamente documentados. Por exemplo, critérios de aceitação, termos de entrega e
pagamento, a ausência de obrigações de fornecedor futuras ou contínuas, o direito a devolução
do produto, as quantias garantidas de revenda, e as disposições de cancelamento ou reembolso
são muitas vezes relevantes em tais circunstâncias.
• Indagar do pessoal de vendas e de marketing da entidade ou dos consultores jurídicos

domésticos com respeito a vendas ou expedições perto do final do período e o seu
conhecimento de quaisquer termos ou condições não usuais associados a essas transacções.
• Estar fisicamente presente a uma ou mais localizações no final do período para observar os
bens a serem expedidos ou serem aprontados para expedição (ou devoluções a aguardar
processamento) e executar outros procedimentos apropriados de vendas e de corte do
inventário.
• Para às situações relativamente às quais as transacções de rédito são iniciadas, processadas, e

registadas electronicamente, testar controlos para determinar se eles proporcionam segurança
de que as transacções de rédito ocorreram e estão devidamente registadas.
168
Quantidades de Inventário
• Examinar os registos de inventários para identificar localizações ou itens que exijam atenção
específica durante ou após a contagem física do inventário.
• Observar contagens de inventários a determinadas localizações ou numa base não anunciada

ou conduzir contagens de inventários a todas as localizações na mesma data.
• Conduzir contagens de inventários no final ou perto do final do período de relato para minimizar
o risco de manipulação inapropriada durante o período entre a contagem e o final do período de
relato.
• Executar procedimentos adicionais durante a observação da contagem, por exemplo,

examinando mais rigorosamente o conteúdo de itens contidos em caixas, a maneira como os
bens estão arrumados (por exemplo, reservatórios) ou etiquetados, e a qualidade (isto é, pureza,
grau ou concentração) de substâncias líquidas, tais como perfumes ou químicos de
especialidade. Pode ser útil usar o trabalho de um perito nesta área.
• Comparar as quantidades do período corrente com as de períodos anteriores por classe ou

categoria de inventário, localização ou outro critério, ou comparação de quantidades contadas
com registos permanentes.
• Usar técnicas de auditoria assistiras por computador para testar de novo a compilação das
contagens de inventários físicos – por exemplo, ordenando por número de referência para testar
controlos das referências ou por número de série do item para testar a possibilidade de
omissões ou duplicações de item.
Estimativas da Gerência
• Usar um perito para desenvolver uma estimativa independente para comparação com a
estimativa da gerência.
• Estender indagações a indivíduos fora da gerência e do departamento contabilístico para

corroborar a capacidade e intenção da gerência para levar a efeito planos que sejam relevantes
para desenvolver a estimativa.
Respostas Específicas – Distorções Devidas a Apropriação Indevida de Activos
Circunstâncias diferentes ditarão necessariamente respostas diferentes. Geralmente, a resposta de

auditoria a um risco de distorção material devido a fraude que se relacione com apropriação indevida de
activos será dirigida para determinados saldos de contas ou classes de transacções. Embora algumas
das respostas de auditoria indicadas nas duas categorias atrás se possam aplicar em tais circunstâncias.
O âmbito do trabalho deve ser ligado à informação específica acerca do risco de apropriação indevida
que tenha sido identificado.
São como segue exemplos de respostas à avaliação do auditor do risco de distorção material devido a
apropriação indevida de activos:
• Contar dinheiro ou títulos no final ou perto do final do ano.
• Confirmar directamente com clientes a actividade da conta (incluindo memorando de crédito e

actividade de devolução de vendas bem como as datas em que os pagamentos foram feitos)
169
relativamente ao período sob auditoria.
• Analisar recuperação de contas abatidas.
• Analisar insuficiências de inventário por localização ou por tipo de produto.
• Compara principais rácios de inventário com a norma sectorial.
• Rever documentação de suporte relativa a reduções aos registos de inventário permanente.
• Executar uma comparação computorizada da lista de fornecedores com uma lista de

empregados para identificar identificações de moradas ou de números de telefone.
• Executar uma busca computorizada de registos de folhas de férias para identificar moradas,
identificações de empregados, números de identificação fiscal, números ou contas bancárias
duplicados.
• Rever ficheiros pessoais relativamente àqueles que contenham pouca ou nenhuma prova de
actividade, por exemplo, falta de avaliações do desempenho.
• Analisar descontos e devoluções de vendas quanto a padrões ou tendências não usuais.
• Confirmar termos específicos de contratos com terceiros.
• Obter prova de que os contratos estão a ser levados a efeito de acordo com os seus termos.
• Rever a propriedade de gastos grandes e não usuais.
• Rever a autorização e a quantia escriturada empréstimos à gerência sénior e parte relacionadas.
• Rever o nível e propriedade de relatórios de gasto apresentados pela gerência sénior.
170
Apêndice 3
Exemplos de Circunstâncias que Indicam a Possibilidade de Fraude
O que se segue são exemplos de circunstâncias que podem indicar a possibilidade de que as
demonstrações financeiras possam conter uma distorção material resultante de fraude.
Discrepâncias nos registos contabilísticos, incluindo o seguinte:
• Transacções que não estão registadas de uma maneira completa e tempestiva ou que estão
indevidamente registadas quanto a quantia, período contabilístico, classificação ou política da
entidade.
• Saldos ou transacções não suportados ou não autorizados.
• Ajustamentos de última hora que afectem significativamente os resultados financeiros.
• Prova do acesso de empregados a sistemas e registos inconsistente com o necessário para

executar os seus deveres autorizados.
• Sugestões ou reclamações ao auditor acerca de alegada fraude.
Prova conflituante ou em falta, incluindo o seguinte:
• Documentos em falta.
• Documentos que parecem ter sido alterados.
• Indisponibilidade de outros para fotocopiar ou transmitir electronicamente documentos quando

se espera que existam documentos em forma original.
• Itens em reconciliações significativos não explicados.
• Alterações de balanço não usuais, ou alterações em tendências ou em importantes rácios ou

relacionamentos de demonstração financeira, por exemplo contas a receber crescendo mais
depressa que os réditos.
• Respostas da gerência ou de empregados inconsistentes, vagas, ou não plausíveis provenientes

de indagações ou de procedimentos analíticos.
• Discrepâncias não usuais entre os registos da entidade as respostas às confirmações.
• Grande número de lançamentos de crédito e de outros ajustamentos feitos aos registos de

contas a receber.
• Diferenças não explicadas ou inadequadamente explicadas entre o sub-razão de contas a

receber e a conta de controlo, ou entre os extractos do cliente e o su-razão de contas a receber.
• Cheques cancelados em falta ou não existentes em circunstâncias em que os cheques

cancelados são geralmente devolvidos à entidade com o estrato do banco.
• Inventários ou activos físicos em falta de magnitude significativa.
171
• Prova electrónica indisponível ou em falta, inconsistente com as práticas ou políticas de retenção

de registos da entidade.
• Menos respostas que as previstas às confirmações ou um maior número de respostas do que

previsto.
• Incapacidade de produzir prova dos principais desenvolvimento de sistemas e alteração de

programas.
Relacionamentos problemáticos ou não usuais entre o auditor e a gerência, incluindo o seguinte:
• Recusa do acesso a registos, instalações, determinados empregados, clientes, fornecedores, ou

outros dos quais pode ser obtida prova de auditoria.
• Pressões de tempo indevidas impostas pela gerência para resolver questões complexas ou
duvidosas.
• Reclamações da gerência acerca da condução da auditoria ou intimidação da gerência aos

membros da equipa de trabalho, particularmente em conexão com a avaliação crítica pelo
auditor da prova de auditoria ou na resolução de potenciais desacordos com a gerência.
• Demoras não usuais da entidade a fornecer informação pedida.
• Má vontade em facilitar o acesso do auditor aos principais ficheiros electrónicos para teste por
meio do uso de técnicas de auditoria assistidas por computador.
• Recusa de acesso às instalações e principal pessoal de TI, incluindo operações de segurança, e

pessoal de desenvolvimento de sistemas.
• Uma má vontade para adicionar ou rever divulgações nas demonstrações financeiras para as
tornar mais completas e compreensíveis.
• Uma má vontade para tratar fraquezas identificadas no controlo interno numa base tempestiva.
Outros incluem o seguinte:
• Má vontade da gerência em permitir que o auditor se encontre em privado com os encarregados

da governação.
• Políticas contabilísticas que pareçam estar em variação com as normas do sector.
• Alterações frequentes nas estimativas contabilísticas que não pareçam resultar de alterações de
circunstâncias.
• Tolerância de violações do código de ética da entidade.
172
ISA 250 (Clarificada) - Consideração de Leis e Regulamentos numa

Auditoria de Demonstrações Financeiras
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Efeito de Leis e Regulamentos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3-8
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9
Objectivos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
Definição. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Requisitos
A Consideração do Auditor do Cumprimento de Leis e Regulamentos. . . . . . . . . . . . . . 12-17
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado ou Suspeitado Incumprimento. . . 18-21
Relato de Incumprimento Identificado ou Suspeitado. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22-28
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A6
A Consideração do Auditor do Cumprimento de Leis e Regulamentos. . . . . . . . . . . . . . A7-A12
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado ou Suspeitado Incumprimento. . . A13-A18
Relato de Incumprimento Identificado ou Suspeitado. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A19-A20
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A21
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 250, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de
Demonstrações Financeiras”deve ser lida juntamente com a ISA 200. “Objectivos Gerais do Auditor
Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria”.
173
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor na consideração de
leis e regulamentos numa auditoria de demonstrações financeiras. Esta ISA não se aplica a outros
trabalhos de garantia de fiabilidade em que o auditor seja especificamente contratado para testar e
relatar separadamente sobre o cumprimento de leis ou regulamentos específicos.
Efeito de Leis e Regulamentos

2. O efeito nas demonstrações financeiras de leis e regulamentos varia consideravelmente. Essas leis
e regulamentos a que uma entidade esteja sujeita constituem a estrutura conceptual legal e
regulamentar. As disposições de algumas leis ou regulamentos têm um efeito directo nas
demonstrações financeiras dado que determinam as quantias e divulgações relatadas nas
demonstrações financeiras de uma entidade.
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos (Ref: Pará. A1-A6)

3. É da responsabilidade da gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, assegurar
que as operações da entidade sejam conduzidas de acordo com as disposições das leis e
regulamentos, incluindo o cumprimento das disposições de leis e regulamentos que determinem as
quantias e divulgações relatadas nas demonstrações financeiras de uma entidade.
Responsabilidade do Auditor
4. Os requisitos desta ISA são concebidos para ajudar o auditor a identificar distorções materiais das
demonstrações financeiras devidas a incumprimento de leis e regulamentos. Porém, o auditor não é
responsável por evitar o incumprimento e não se pode esperar que detecte o incumprimento de leis
e regulamentos.
5. O auditor é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações financeiras,

tomadas como um todo, estão isentas de distorção material, quer causada por fraude ou erro.¨(87)
Ao conduzir uma auditoria de demonstrações financeiras, o auditor toma em conta a estrutura
conceptual legal e regulamentar aplicável. Devido às limitações inerentes de uma auditoria, existe
um risco inevitável de que algumas distorções materiais nas demonstrações financeiras possam não
ser detectadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e executada de acordo com as
ISAs.¨(88) No contexto de leis e regulamentos, os efeitos potenciais de limitações inerentes na
capacidade do auditor detectar distorções materiais são maiores pelas razões que se seguem:
• Existem muitas leis e regulamentos, relativos principalmente aos aspectos operacionais de uma
entidade, que tipicamente não afectam as demonstrações financeiras e que não são recolhidos
pelos sistemas de informação da entidade.
• O incumprimento pode envolver conduta concebida para o esconder, tal como conluio,
falsificação, falha deliberada no registo de transacções, derrogação pela gerência de controlos
ou declarações erradas feitas intencionalmente ao auditor.
• Se um acto constitui incumprimento é em última análise uma matéria de determinação legal por
um tribunal.
174
Geralmente, quanto mais o incumprimento eliminado se afasta de acontecimentos e transacções

reflectidos nas demonstrações financeiras, menos provavelmente o auditor ficará ciente do mesmo
para reconhecer o incumprimento.
6. Esta ISA distingue as responsabilidades do auditor em relação ao cumprimento de duas diferentes

categorias de leis e regulamentos como segue:
(a) As disposições das leis e regulamentos geralmente reconhecidos como tendo um efeito directo
na determinação de quantias e divulgações materiais nas demonstrações financeiras tais como
leis e regulamentos fiscais e de pensões (ver parágrafo 13); e
(b) Outras leis e regulamentos que não têm um efeito directo na determinação das quantias e
divulgações das demonstrações financeiras, mas cujo cumprimento possa ser fundamental para
os aspectos operacionais do negócio, para a capacidade da entidade prosseguir o seu negócio,
ou para evitar penalidades materiais (por exemplo, cumprimento dos termos de uma licença
operacional, cumprimento de requisitos de solvência obrigatórios, ou cumprimento de
regulamentos ambientais); o incumprimento de tais leis e regulamentos pode por isso ter um
efeito material nas demonstrações financeiras (ver parágrafo 14).
7. Nesta ISA, são especificados requisitos diferenciados para cada uma das categorias de leis e
regulamentos acima. Para a categoria referida no parágrafo 6(a), a responsabilidade do auditor é
obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante ao cumprimento das disposições dessas
leis e regulamentos. Para a categoria referida no parágrafo 6(b), a responsabilidade do auditor é
limitada à realização de procedimentos de auditoria especificados para ajudar a identificar
incumprimentos das leis e regulamentos que possam ter um efeito material nas demonstrações
financeiras.
8. Esta ISA exige que o auditor fique alerta para a possibilidade de que outros procedimentos de
auditoria aplicados com a finalidade de formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras
possam chamar a atenção do auditor para casos de incumprimentos identificados ou suspeitados.
Manter uma atitude de cepticismo profissional ao longo da auditoria, como exigido pela ISA
200¨(89), é importante neste contexto, dada a extensão de leis e regulamentos que afectam a
entidade.
Data de Eficácia
9. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou
Objectivos
(a) Obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante ao cumprimento das disposições das
leis e regulamentos geralmente reconhecidos como tendo um efeito directo na determinação das
quantias e divulgações materiais das demonstrações financeiras;
(b) Executar procedimentos de auditoria especificados para ajudar a identificar casos de

incumprimento de leis e regulamentos que possam ter um efeito material nas demonstrações
financeiras; e
175
(c) Responder apropriadamente a incumprimentos ou incumprimentos suspeitados de leis e

regulamentos identificados durante a auditoria.
Definição
11. Para as finalidades desta ISA, o termo seguinte tem o significado atribuído abaixo:
Incumprimento – Actos de omissão ou de comissão da entidade, quer intencionais ou não, que são
contrários às leis e regulamentos prevalecentes. Tais actos incluem transacções celebradas por, ou em
nome de, a entidade, ou a seu favor, pelos encarregados da governação, gerência ou empregados. O
incumprimento não inclui o mau comportamento do pessoal (não relacionado com as actividades do
negócio da entidade) pelos encarregados da governação, gerência ou empregados da entidade.
Requisitos
A Consideração pelo Auditor do Cumprimento de Leis e Regulamentos

12. Como parte da obtenção da compreensão da entidade e do seu ambiente de acordo com a ISA
315,¨(90) o auditor deve obter uma compreensão geral de:
(a) A estrutura conceptual legal e regulamentar aplicável à entidade e ao sector em que a entidade
opera; e
(b) Como a entidade está a cumprir essa estrutura conceptual. (Ref: Pará. A7)
13. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante ao cumprimento das
disposições das leis e regulamentos geralmente reconhecidos como tendo um efeito directo na
determinação das quantias e divulgações materiais das demonstrações financeiras. (Ref: Pará. A8)
14. O auditor deve executar os procedimentos de auditoria que se seguem para ajudar a identificar os
casos de incumprimento de outras leis e regulamentos que possam ter um efeito material nas
demonstrações financeiras:
(a) Indagar da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação, sobre se a

entidade está a cumprir tais leis e regulamentos; e
(b) Inspeccionar a correspondência, se existir, com as autoridades licenciadoras ou reguladoras

relevantes. (Ref: Pará. A9-A10)
15. Durante a auditoria, o auditor deve estar alerta para a possibilidade de que outros procedimentos de
auditoria aplicados possam chamar a atenção do auditor para casos de incumprimento ou de
suspeita de incumprimento de leis e regulamentos. (Ref: Pará. A11)
16. O auditor deve pedir à gerência e, quando apropriado, aos encarregados da governação que
proporcionem declarações escritas de que foram divulgados ao auditor todos os casos conhecidos
de incumprimento ou de suspeita de incumprimento de leis e regulamentos cujos efeitos deviam ser
considerados na preparação das demonstrações financeiras. (Ref: Pará. A12)
17. Na falta de incumprimento ou de suspeita de incumprimento, não se exige que o auditor execute
procedimentos de auditoria respeitantes ao cumprimento pela entidade de leis e regulamentos que
não sejam os estabelecidos nos parágrafos 12-16.
176
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado Incumprimento ou Suspeita

18. Se o auditor tomar conhecimento de informação respeitante a um caso de incumprimento ou de
suspeita de incumprimento de leis e regulamentos, o auditor deve obter: (Ref: Pará. A13)
(a) Um conhecimento da natureza do acto e das circunstâncias em que ele ocorreu; e
(b) Mais informação para avaliar o possível efeito nas demonstrações financeiras. (Ref: Pará. A14)
19. Se o auditor suspeitar de poder haver incumprimento, o auditor deve debater a matéria com a
gerência e, quando apropriado, com os encarregados da governação. Se a gerência ou, como
apropriado, os encarregados da governação não prestarem informações suficientes que suportem
que a entidade está a cumprir as leis e regulamentos e, no julgamento do auditor, o efeito do
incumprimento sob suspeita possa ser material para as demonstrações financeiras, o auditor deve
considerar a necessidade de obter aconselhamento jurídico. (Ref: Pará. A15-A16)
20. Se não puder ser obtida informação suficiente acerca de incumprimento sob suspeita, o auditor deve
avaliar o efeito da falta de prova de auditoria apropriada suficiente na opinião do auditor.
21. O auditor deve avaliar as implicações de incumprimento em relação a outros aspectos da auditoria,
incluindo a avaliação do risco pelo auditor e a fiabilidade das declarações escritas, e tomar as
acções apropriadas, (Ref: Pará. A17-A18)
Relato de Incumprimento Identificado ou Sob Suspeita

Relato de Incumprimento aos Encarregados da Governação
22. A menos que todos os encarregados da governação estejam envolvidos na gerência da entidade, e
por isso estejam cientes das matérias que envolvem o incumprimento identificado ou sob suspeita já
comunicado pelo auditor,¨(91) o auditor deve comunicar aos encarregados da governação as
matérias que envolvam incumprimento de leis e regulamentos que chegaram ao conhecimento do
auditor no decurso da auditoria, e que não sejam matérias claramente inconsequentes.
23. Se, no julgamento do auditor, o incumprimento referido no parágrafo 22 se crê ter sido intencional e
é material, o auditor deve comunicar a matéria aos encarregados da governação logo que for
praticável.
24. Se o auditor suspeitar que a gerência ou os encarregados da governação estão envolvidos no

incumprimento, o auditor deve comunicar a matéria ao próximo nível mais alto de autoridade da
entidade, se existir, tal como uma comissão de auditoria ou um órgão de fiscalização. Quando não
existir autoridade mais alta, ou se o auditor crer que a comunicação pode não ter consequências ou
que não está seguro quanto à pessoa a quem relatar, o auditor deve considerar a necessidade de
obter aconselhamento jurídico.
Relatar Incumprimento no Relatório do Auditor sobre as Demonstrações Financeiras
25. Se o auditor concluir que o incumprimento tem um efeito material nas demonstrações financeiras, e
não foi adequadamente reflectido nas demonstrações financeiras, o auditor deve de acordo com a
ISA 700, expressar uma opinião com reservas ou adversa sobre as demonstrações financeiras.¨(92)
26. Se o auditor for impedido pela gerência ou pelos encarregados da governação de obter prova de
auditoria apropriada suficiente para avaliar sobre se o incumprimento que pode ser material para as
177
demonstrações financeiras ocorreu, ou é provável que tenha ocorrido, o auditor deve expressar uma
opinião com reservas ou escusar uma opinião sobre as demonstrações financeiras com o
fundamento de uma limitação de âmbito de auditoria de acordo com a ISA 705.
27. Se o auditor não for capaz de determinar se ocorreu incumprimento devido a limitações impostas
pelas circunstâncias e não pela gerência ou pelos encarregados da governação, o auditor deve
avaliar o efeito na opinião do auditor de acordo com a ISA 705.
Relatar Incumprimento às Autoridades Reguladoras e de Penalização
28. Se o auditor tiver identificado incumprimento ou suspeita de incumprimento de leis e regulamentos,

o auditor deve determinar se o auditor tem a responsabilidade de relatar o incumprimento ou a sua
suspeita identificados a partes fora da entidade. (Ref: Pará A19-A20)
Documentação
29. O auditor deve incluir na documentação de auditoria o incumprimento ou a suspeita de
incumprimento de leis e regulamentos bem como os resultados dos debates com a gerência e,
quando apropriado, com os encarregados da governação e com outras partes fora da entidade¨(93).
(Ref: Pará A21)
***
Responsabilidade pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos

Responsabilidade da Gerência pelo Cumprimento de Leis e Regulamentos. (Ref: Pará A3-8)
A1. É da responsabilidade da gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, assegurar

que as operações da entidade sejam conduzidas de acordo com as leis e os regulamentos. As leis e
regulamentos podem afectar as demonstrações financeiras de uma entidade de diferentes
maneiras: por exemplo, mais directamente, podem afectar divulgações específicas nas
demonstrações financeiras exigidas à entidade ou podem prescrever a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável. Podem também estabelecer determinados direitos e obrigações legais à
entidade, alguns dos quais serão reconhecidos nas demonstrações financeiras da entidade. Além
disso, as leis e regulamentos podem impor penalidades em casos de incumprimento.
A2. O que se segue são exemplos dos tipos de políticas e procedimentos que uma entidade pode
implementar para ajudar na prevenção e detecção de incumprimento de leis e regulamentos:
• Monitorizar os requisitos legais e assegurar que os procedimentos operacionais sejam

concebidos para satisfazer estes requisitos.
• Instituir e pôr a funcionar sistemas de controlo interno apropriados.
• Desenvolver, publicitar e observar um código de conduta
• Assegurar que os empregados sejam devidamente treinados e que compreendam o código de

conduta.
• Monitorizar o cumprimento do código de conduta e agir apropriadamente para disciplinar

empregados que faltem ao seu cumprimento.
178
• Contratar consultores jurídicos para ajudar na monitorização dos requisitos legais.
• Manter um registo das leis e regulamentos significativas que a entidade tenha de cumprir dentro
do seu sector particular e um registo de reclamações.
Nas entidades de maior dimensão, estas políticas e procedimentos podem ser suplementados
atribuindo responsabilidades apropriadas ao que se segue:
• Uma função de auditoria interna.
• Uma comissão de auditoria.
• Uma função de cumprimento.
A3. O incumprimento de leis e regulamentos pela entidade pode resultar numa distorção material das
demonstrações financeiras. A detecção de incumprimento, independentemente da materialidade,
pode afectar outros aspectos da auditoria, incluindo, por exemplo, a consideração pelo auditor da
integridade da gerência ou dos empregados.
A4. Se um acto constitui incumprimento de leis e regulamentos é matéria para determinação legal, que
está geralmente para além da competência profissional do auditor para determinar. Apesar de tudo,
o treino, experiência e conhecimentos da entidade e do seu sector proporcionam uma base para
reconhecer que alguns actos, que chamam a atenção do auditor, possam constituir incumprimento
de leis e regulamentos.
A5. De acordo com requisitos oficiais específicos, pode ser especificamente exigido ao auditor que
relate, como parte da auditoria de demonstrações financeiras, sobre se a entidade cumpre
determinadas disposições de leis e regulamentos. Nestas circunstâncias, a ISA 700¨(94) ou ISA
800¨(95) tratam como estas responsabilidades de auditoria são tratadas no relatório do auditor. Para
além disso, quando haja requisitos específicos de relato oficiais, pode ser necessário que o plano de
auditoria inclua testes apropriados de cumprimento destas disposições das leis e regulamentos.
A6. No sector público, existem responsabilidades adicionais de auditoria com respeito à consideração de
leis e regulamentos que se podem relacionar com a auditoria de demonstrações financeiras ou se
podem estender a outros aspectos das operações da entidade.
As Considerações do Auditor sobre o Cumprimento de Leis e Regulamentos

Obter o Conhecimento da Estrutura Conceptual Legal e Regulamentar (ref: Pará. 12)
A7. Para obter o conhecimento geral da estrutura conceptual das leis e dos regulamentos, e da forma
como a entidade cumpre essa estrutura conceptual, o auditor pode, por exemplo:
• Usar o conhecimento existente pelo auditor do sector e dos factores regulamentares e outros
externos da entidade;
• Actualizar o conhecimento das leis e regulamentos que directamente determinem as quantias e

divulgações relatadas nas demonstrações financeiras;
179
• Indagar da gerência quanto a outras leis e regulamentos que se possa esperar ter um efeito
fundamental sobre as operações da entidade;
• Indagar da gerência quanto às políticas e procedimentos da entidade no que respeita ao

cumprimento de leis e regulamentos; e
• Indagar da gerência com respeito às políticas ou procedimentos adoptados para identificar,

avaliar e contabilizar as queixas para litigação.
Leis e Regulamentos Geralmente Reconhecidos como Tendo um Efeito Directo na Determinação de

Quantias e Divulgações Materiais nas Demonstrações Financeiras (Ref: Pará. 13)
A8. Determinadas leis e regulamentos estão bem estabelecidos, conhecidos da entidade e dentro do
sector da entidade, e relevantes para as demonstrações financeiras da entidade (como descrito no
parágrafo 6(a)). Podem incluir as que se referem a, por exemplo:
• A forma e conteúdo das demonstrações financeiras;
• Aspectos de relato financeiro específicos do sector;
• Contabilização de transacções segundo contratos governamentais; ou
• O acréscimo ou reconhecimento de gastos relativos imposto de rendimento ou custos de

pensões.
Algumas disposições nessas leis e regulamentos podem ser relevantes para asserções específicas
(por exemplo, a plenitude das provisões para imposto sobre o rendimento), enquanto outras podem
ser relevantes para as demonstrações financeiras como um todo (por exemplo, as demonstrações
exigidas que constituam um conjunto completo de demonstrações financeiras). O objectivo do
requisito do parágrafo 13 é o de o auditor obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante à
determinação de quantias e divulgações nas demonstrações financeiras em cumprimento das
disposições relevantes dessas leis e regulamentos.
O incumprimento de outras leis e regulamentos pode resultar em multas, litígios ou outras

consequências para a entidade, cujos custos podem necessitar ser considerados nas
demonstrações financeiras, mas que não são considerados como tendo um efeito directo nas
demonstrações financeiras conforme descrito no parágrafo 6(a).
Procedimentos para Identificar Casos de Incumprimento – Outras Leis e Regulamentos (Ref: Pará. 14)
A9. Determinadas outras leis e regulamentos podem necessitar de atenção particular pelo auditor
porque têm um efeito fundamental nas operações da entidade (como descrito no parágrafo 6 (b)). O
incumprimento de leis e regulamentos que tenham um efeito fundamental nas operações da
entidade pode fazer com que a entidade cesse operações, ou ponha em causa o prosseguimento da
entidade em continuidade. Por exemplo, o incumprimento de requisitos da licença de uma entidade
ou de outro direito de realizar as suas operações pode ter um tal impacto (por exemplo, para um
banco, o requisito de capital ou de investimento). Existem também muitas leis e regulamentos
relativos principalmente aos aspectos operacionais da entidade que tipicamente não afectam as
demonstrações financeiras e não são recolhidos pelos sistemas de informação da entidade
relevantes para o relato financeiro.
A10. Como as consequências no relato financeiro de outras leis e regulamentos pode variar dependendo
180
das operações da entidade, os procedimentos de auditoria exigidos pelo parágrafo 14 estão
dirigidos para chamar a tenção do auditor para casos de incumprimento de leis e regulamentos que
possam ter um efeito material nas demonstrações financeiras.
Incumprimento Trazido à Atenção do Auditor por Outros Procedimentos de Auditoria (Ref: Pará. 15)
A11. Os procedimentos de auditoria aplicados para formar uma opinião sobre as demonstrações
financeiras podem trazer à atenção do auditor casos de incumprimento ou de suspeita de
incumprimento. Por exemplo, tais procedimentos de auditoria podem incluir:
• Ler actas;
• Indagar da gerência da entidade e departamento jurídico doméstico ou do consultor jurídico

externo com respeito a litígios, reclamações e avaliações; e
• Executar testes substantivos de pormenores de classes de transacções, saldos de conta ou

divulgações.
A12. Porque o efeito nas demonstrações financeiras das leis e regulamentos pode variar
consideravelmente, as declarações escritas proporcionam a prova de auditoria necessária acerca do
conhecimento da gerência de incumprimento de leis e regulamentos identificados ou sob suspeita,
cujos efeitos podem ter um efeito material nas demonstrações financeiras. Porém, as declarações
escritas não proporcionam por si mesmo prova de auditoria apropriada suficiente e,
consequentemente, não afectam a natureza e extensão de outra prova de auditoria que deva ser
obtida pelo auditor.¨(96)
Procedimentos de Auditoria Quando For Identificado Incumprimento ou Suspeita

Indícios de Incumprimento de Leis e Regulamentos (Ref: Pará. 18)
A13. Se o auditor tomar conhecimento da existência das matérias que se seguem, ou de informações
acerca das mesmas, tal pode ser uma indicação de incumprimento de leis e regulamentos:
• Investigação por organizações reguladoras e departamentos governamentais ou pagamento de

multas ou penalidades,
• Pagamentos de serviços não especificados ou empréstimos a consultores, partes relacionadas,

empregados ou empregados governamentais.
• Comissões de vendas ou honorários de agentes que pareçam excessivos em relação aos

geralmente pagos pela entidade ou no seu sector ou aos serviços realmente recebidos.
• Comprar a preços significativamente acima ou abaixo do preço de mercado.
• Pagamentos não usuais a dinheiro, compras na forma de cheques do caixa pagáveis ao

portador ou transferências para contas bancárias numeradas.
• Transacções não usuais com sociedades registadas em paraísos fiscais.
• Pagamentos de bens ou serviços feitos a outro país diferente daquele de onde os bens ou
serviços provieram.
181
• Pagamentos sem a devida de documentação de controlo.
• Existência de um sistema de informação que falha, quer pela concepção quer por acidente, em
proporcionar uma pista de auditoria adequada ou prova suficiente.
• Transacções não autorizadas ou transacções indevidamente registadas.
• Comentários adversos nos meios de comunicação.
Matérias Relevantes para a Avaliação do Auditor (Ref: Pará. 18(b))
A14. As matérias relevantes para a avaliação do auditor do possível efeito nas demonstrações
financeiras incluem:
• As potenciais consequências de incumprimento de leis e regulamentos sobre as demonstrações

financeiras incluindo, por exemplo, a imposição de multas, penalidades, danos, ameaça de
expropriação, descontinuação forçada de operações, e litígios.
• Se as potenciais consequências financeiras exigem divulgação.
• Se as potenciais consequências financeiras são tão sérias que ponham em causa a

apresentação apropriada das demonstrações financeiras, ou de outra forma façam com que as
demonstrações financeiras sejam susceptíveis de induzir em erro.
Procedimentos de Auditoria (Ref: Pará. 19)
A15. O auditor pode debater as conclusões com os encarregados da governação sempre que eles
possam ser capazes de proporcionar prova de auditoria adicional. Por exemplo, o auditor pode
confirmar que os encarregados da governação têm o mesmo entendimento dos factos e
circunstâncias relevantes para transacções ou acontecimentos que conduziram à possibilidade de
incumprimento de leis e regulamentos.
A16. Se a gerência ou, como apropriado, os encarregados da governação não proporcionam informação
suficiente ao auditor de que a entidade está de facto em cumprimento das leis e regulamentos, o
auditor pode considerar apropriado consultar o departamento jurídico interno ou consultor jurídico
externo acerca da aplicação das leis e regulamentos às circunstâncias, incluindo a possibilidade de
fraude, e os possíveis efeitos nas demonstrações financeiras. Se não for apropriado consultar o
departamento jurídico interno ou se o auditor não ficar satisfeito com a opinião do consultor jurídico,
o auditor pode considerar apropriado consultar o consultor jurídico do próprio auditor quanto a se
está envolvida a contravenção de uma lei ou regulamento, as possíveis consequências legais,
incluindo a possibilidade de fraude, e qual a acção futura, se existir, que tomará.
Avaliar as Implicações do Incumprimento (Ref: Pará. 21)
A17. Como exigido pelo parágrafo 21, o auditor avalia as implicações do incumprimento em relação a
outros aspectos da auditoria, incluindo a avaliação do risco pelo auditor e a fiabilidade das
declarações escritas. As implicações de casos particulares de incumprimento identificados pelo
auditor dependerão do relacionamento da perpetração e da ocultação, se existirem, do acto com as
actividades de controlo específicas e o nível de gerência ou dos empregados envolvidos,
especialmente implicações decorrentes do envolvimento da mais alta autoridade dentro da entidade.
A18. Em casos excepcionais, o auditor pode considerar se a retirada do trabalho, em que a retirada do
182
trabalho seja possível segundo lei ou regulamentos aplicável, é necessária quando a gerência ou os
encarregados da governação não tomarem as acções de remédio que o auditor considera
apropriadas nas circunstâncias, mesmo quando o incumprimento não seja material para as
demonstrações financeiras. Quando decidir se é necessário retirar-se do trabalho, o auditor pode
considerar procurar aconselhamento jurídico. Se não for possível a retirada do trabalho, o auditor
pode considerar acções alternativas, incluindo descrever o incumprimento num parágrafo de
Outra(s) Matérias(s) no relatório do auditor.¨(97)
Relato de Incumprimento Identificado ou sob Suspeita

Relatar Incumprimento às Autoridades Reguladoras ou Penalização (Ref: Pará. 28)
A19. O dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informação do cliente pode impedir
relatar o incumprimento de leis e regulamentos identificado ou sob suspeita a uma parte fora da
entidade. Contudo, as responsabilidades legais do auditor variam por jurisdição e, em determinadas
circunstâncias, o dever de confidencialidade pode ser derrogado por estatuto, pela lei ou pelos
tribunais. Em algumas jurisdições, o auditor de uma instituição financeira tem um dever oficial de
relatar a ocorrência, ou a ocorrência suspeitada, de incumprimento de leis e regulamentos às
autoridades de supervisão. Também, em algumas jurisdições, o auditor tem o dever de relatar
distorções às autoridades nos casos em que a gerência e, quando aplicável, os encarregados da
governação deixam de tomar acções correctivas. O auditor pode considerar apropriado obter
aconselhamento jurídico para determinar o curso de acção apropriado.
A20. Um auditor do sector público pode ser obrigado a relatar sobre casos de incumprimento à legislatura
ou outro órgão de gestão ou a relatá-los no relatório do auditor.
Documentação (Ref: Pará. 29)

A21. A documentação do auditor das conclusões respeitantes a incumprimentos de leis e regulamentos
identificados ou suspeitados pode incluir, por exemplo:
• Cópias de registos ou de documentos.
• Actas de debates tidos com a gerência, com os encarregados da governação ou com partes fora
da entidade.
183
ISA 250 - Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de

CONSIDERAÇÃO DE LEIS E REGULAMENTOS NUMA AUDITORIA DE DEMONSTRAÇÕES

FINANCEIRAS
Dezembro de 2004)¨(98)
ÍNDICE
Parágrafos
Introdução 1-8
Responsabilidade da Gerência pela Conformidade com Leis e Regulamentos 9-10
Considerações do Auditor sobre a Conformidade com Leis e Regulamentos 11-31
Relato de Não Conformidade 32-38
Retirada do Trabalho 39-40
Apêndice - Indícios de que Possa Ter Ocorrido Não Conformidade
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 250, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria
de Demonstrações Financeiras” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de
184
Introdução
1. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria (ISA) é a de estabelecer normas e de dar
orientação quanto às responsabilidades do auditor ao considerar leis e regulamentos na auditoria
das demonstrações financeiras.
2. Quando conceber e executar procedimentos de auditoria e ao avaliar e relatar os respectivos

resultados, o auditor deve reconhecer que a não conformidade pela entidade das leis e dos
regulamentos pode afectar materialmente as demonstrações financeiras. Contudo, não se
pode esperar que uma auditoria possa detectar a não conformidade de todas as leis e
regulamentos. A detecção da não conformidade, sem atender à materialidade, exige consideração
das implicações quanto à integridade da gerência ou dos empregados e ao possível efeito sobre
outros aspectos de auditoria.
3. O termo "não conformidade" como se usa nesta ISA refere-se a actos de omissão ou de
cometimento pela entidade sujeita a auditoria, quer intencionais ou não intencionais, que sejam
contrários às leis ou regulamentos vigentes. Tais actos, incluem transacções lançadas por, ou em
nome de, a entidade ou a seu favor pela sua gerência ou pelos empregados. Para as finalidades
desta ISA, a não conformidade não inclui a má conduta pessoal (não relacionada com as
actividades comerciais da entidade) da gerência ou dos empregados da entidade.
4. Se um acto constitui ou não uma não conformidade é uma determinação jurídica que está
ordinariamente fora da competência profissional do revisor/auditor. O treino, a experiência e o
conhecimento da entidade e do seu sector por parte do auditor podem proporcionar uma base para
o reconhecimento de que alguns actos que chegaram ao conhecimento do auditor podem constituir
não conformidade com leis e de regulamentos. A determinação de quando um particular acto
constitui ou é provável que constitua uma não conformidade baseia-se geralmente no conselho de
um perito conhecedor qualificado para exercer direito mas em última análise só pode ser
determinada por um tribunal.
5. As leis e os regulamentos variam de forma considerável na sua relação com as demonstrações

financeiras. Algumas leis ou regulamentos determinam a forma e o conteúdo das demonstrações
financeiras de uma entidade ou as quantias a serem registadas ou as divulgações a serem feitas
nas demonstrações financeiras. Outras leis ou regulamentos destinam-se a ser cumpridos pela
gerência ou fixam as disposições sob as quais se permite à entidade conduzir o seu negócio.
Algumas entidades operam em sectores fortemente regulamentados (tais como bancos e empresas
químicas). Outras estão apenas sujeitas às muitas leis e regulamentos que se relacionam
geralmente com os aspectos operacionais do negócio (tais como os relacionados com a segurança
e saúde no trabalho e emprego igual). A não conformidade com as leis e dos regulamentos pode
acarretar consequências financeiras para a entidade tais como multas, litígios, etc. Geralmente,
quanto mais a não conformidade está afastada dos acontecimentos e transacções normalmente
reflectidos nas demonstrações financeiras, menos provável é que o auditor fique ciente dela ou
reconheça a sua possível não conformidade.
6. As leis e os regulamentos variam de país para país. As normas de contabilidade e de auditoria

nacionais estão por isso em condições de ser mais específicas quanto à relevância das leis e dos
regulamentos para a auditoria.
7. Esta ISA aplica-se às auditorias de demonstrações financeiras e não se aplica a outros trabalhos em
que o auditor é especialmente contratado para testar e relatar separadamente sobre o cumprimento
185
de leis ou regulamentos específicos.
8. Dá-se orientação na ISA 240, "A Responsabilidade do Auditor ao Considerar Fraude numa Auditoria
de Demonstrações Financeiras" sobre a responsabilidade do auditor ao considerar fraudes e erros
na auditoria de demonstrações financeiras.
Responsabilidade da Gerência pela Conformidade com Leis e Regulamentos

9. É da responsabilidade da gerência assegurar que as operações da entidade sejam conduzidas de
acordo com as leis e os regulamentos. A responsabilidade pela prevenção e detecção da não
conformidade reside na gerência.
10. As políticas e procedimentos que se seguem, podem, entre outros, ajudar a gerência a dar
satisfação às suas responsabilidades pela prevenção e detecção da não conformidade:
• Monitorizando os requisitos legais e assegurando que os procedimentos operacionais sejam

concebidos para satisfazer esses requisitos.
• Instituindo e pondo a funcionar sistemas de controlo internos apropriados.
• Desenvolvendo, publicitando e observando um código de conduta
• Assegurando que os empregados sejam devidamente treinados e que compreendam o código

de conduta.
• Monitorizando a conformidade com o código de conduta e agindo apropriadamente para

disciplinar empregados que faltem a dar-lhe cumprimento.
• Contratando consultores jurídicos para ajudar a monitorizar os requisitos legais.
• Mantendo um registo das leis significativas que a entidade tenha de cumprir dentro do seu sector
particular e um registo de queixas.
Nas entidades de maior dimensão, estas políticas e procedimentos podem ser suplementados
atribuindo responsabilidades apropriadas ao que se segue:
• Uma função de auditoria interna.
• Uma comissão de auditoria.
Considerações do Auditor sobre a Conformidade com Leis e Regulamentos

11. O auditor não é, e não pode ser considerado responsável pela prevenção da não conformidade. O
facto de ser levada a efeito uma auditoria anual pode, todavia, actuar como um dissuasor.
12. Uma auditoria está sujeita ao risco inevitável de que algumas distorções materiais não venham a ser
detectadas, mesmo que a auditoria seja devidamente planeada e executada de acordo com as
ISAs. Este risco é maior com respeito a distorções materiais relevantes da não conformidade com
leis e regulamentos devido a factores tais como o que segue:
• Existem muitas leis e regulamentos, relacionados principalmente com os aspectos operacionais

da entidade, que de uma forma típica não têm um efeito material sobre as demonstrações
financeiras e não são capturados pelos sistemas de informação da entidade relevantes para o
186
relato financeiro.
• A eficácia dos procedimentos de auditoria é afectada pelas limitações inerentes do controlo

interno e pelo uso de testes.
• Muita da prova de auditoria obtida pelo auditor é de natureza mais persuasiva do que conclusiva.
• A não conformidade pode envolver condutas concebidas para o encobrir, tais como conluio,
falsificação, falha deliberada no registo de transacções, derrogação de controlos pela gerência
sénior ou prestação de informações intencionalmente erradas que se façam ao auditor.
13. De acordo com a ISA 200, "Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de
Demonstrações Financeiras", o auditor deve planear e executar a auditoria com uma atitude
de cepticismo profissional reconhecendo que a auditoria pode revelar condições ou
acontecimentos que o levem a questionar se uma entidade está ou não a cumprir as leis e
regulamentos.
14. De acordo com exigências oficiais específicas, pode ser pedido ao auditor que relate como parte de
auditoria das demonstrações financeiras se a entidade cumpre ou não determinadas disposições
das leis ou dos regulamentos. Em tais circunstâncias, o auditor planeará de forma a testar a
conformidade com essas disposições das leis e regulamentos.
15. A fim de planear a auditoria, o auditor deve obter um conhecimento geral do enquadramento legal e
regulamentar aplicável à entidade e ao sector e da forma como a entidade está a dar cumprimento a
esse enquadramento.
16. Ao obter este conhecimento geral, o auditor reconhecerá de forma particular que algumas leis e
regulamentos podem ter um efeito fundamental sobre as operações da entidade. Isto é, a não
conformidade com certas leis e regulamentos pode levar a que a entidade cesse as suas operações,
ou ponha em questão o prosseguimento da entidade como uma continuidade. Por exemplo, a não
conformidade com os requisitos da licença da entidade ou de outro título pode ter tal impacto (por
exemplo, quanto a um banco, a não conformidade com os requisitos de capital ou de investimento).
17. Para obter o conhecimento geral das leis e dos regulamentos, o auditor deve, de uma forma geral:
• Usar o conhecimento existente do sector e do negócio da entidade;
• Indagar da gerência quanto às políticas e procedimentos da entidade no que respeita à

conformidade com leis e regulamentos;
• Indagar da gerência quanto às leis e regulamentos que se espera que tenham um efeito
fundamental sobre as operações da entidade;
• Debater com a gerência as políticas ou os procedimentos adoptados relativamente à

identificação, avaliação e contabilização das queixas e apreciações litigiosas; e
• Debater o enquadramento legal e regulamentar com os auditores das subsidiárias em outros

países (por exemplo, se se exige que a subsidiária adira aos regulamentos sobre títulos da
empresa-mãe).
18. Após a obtenção do conhecimento geral, o auditor deve executar mais procedimentos que
contribuam para a identificação de casos de não conformidade com leis e respectivos
regulamentos em que a não conformidade deva ser considerada ao preparar demonstrações
187
financeiras, especificamente:
(a) Indagando da gerência quanto a se a entidade está ou não em conformidade com tais leis
e regulamentos.
(b) Inspeccionando a correspondência com as autoridades relevantes de licenciamento ou

reguladoras.
19. Além disso, o auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente acerca da
conformidade com leis e regulamentos geralmente reconhecidos pelo auditor que tenham
efeito na determinação de quantias e de divulgações materiais constantes das
demonstrações financeiras. O auditor deve ter um conhecimento suficiente dessas leis e
regulamentos a fim de os considerar quando examinar as asserções relacionadas com a
determinação das quantias a serem registadas e as divulgações a serem feitas.
20. Tais leis e regulamentos estarão assim bem estabelecidos e conhecidos para a entidade e dentro do
sector; serão considerados numa base recorrente cada vez que sejam emitidas demonstrações
financeiras. Essas leis e regulamentos podem relacionar-se, por exemplo, com a forma e conteúdo
das demonstrações financeiras, incluindo requisitos específicos do sector; com a contabilização de
transacções sob contratos do governo; ou com o acréscimo ou reconhecimento de gastos para
impostos sobre o rendimento ou custos de pensões.
21. A não ser como se descreve nos parágrafos 18, 19 e 20, o auditor não executa outros
procedimentos sobre a conformidade com leis e regulamentos uma vez que tal ficaria fora do âmbito
da auditoria das demonstrações financeiras.
22. O auditor deve estar alerta para o facto de os procedimentos aplicados com a finalidade de
formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras poderem suscitar a atenção do
auditor para casos de possíveis não conformidades com leis e regulamentos. Por exemplo,
tais procedimentos de auditoria incluem leitura de actas; indagação à gerência e à consultoria
jurídica da entidade acerca de litígios, reclamações e apreciações; e a execução de testes
substantivos de pormenores de transacções, de saldos de conta ou divulgações.
23. O auditor deve obter declarações escritas de que a gerência divulgou ao auditor todos as não
conformidades com leis e dos regulamentos conhecidas reais ou possíveis cujos efeitos
devem ser considerados ao preparar as demonstrações financeiras.
24. Na ausência de prova de auditoria em contrário, o auditor tem o direito de assumir que a entidade
está em conformidade com essas leis e regulamentos.
Procedimentos Quando se Descobre a Não conformidade
25. O Apêndice a esta ISA apresenta exemplos do tipo de informações que podem chegar ao
conhecimento do auditor que possam indiciar não conformidade.
26. Quando o auditor tomar conhecimento de informações respeitantes a um possível caso de

não conformidade, o auditor deve obter o conhecimento da natureza do acto e das
circunstâncias em que tenha ocorrido, e outras informações suficientes a fim de avaliar o
possível efeito sobre as demonstrações financeiras.
27. Ao avaliar o possível efeito sobre as demonstrações financeiras, o auditor considera:
188
• As potenciais consequências financeiras, tais como multas, penalidades, danos, ameaça de

expropriação de activos, Descontinuação forçada de operações e litígios.
• Se as potenciais consequências financeiras exigem ou não divulgação.
• Se as potenciais consequências financeiras são de tal forma sérias que ponham em questão a
imagem verdadeira e apropriada (apresentação razoável) dada pelas demonstrações
financeiras.
28. Quando o auditor crer que exista não conformidade, o auditor deve documentar as
conclusões e debatê-las com a gerência. A documentação das conclusões incluirá cópias de
registos e de documentos e a elaboração de actas de conversações, se apropriado.
29. Se a gerência não proporcionar informação satisfatória de que está de facto em conformidade, o
auditor deve consultar o advogado da entidade acerca da aplicação das leis e regulamentos às
circunstâncias e os possíveis efeitos sobre as demonstrações financeiras. Quando não for
considerado apropriado consultar o advogado da entidade ou quando o auditor não ficar satisfeito
com a opinião, o auditor deve considerar a consulta do próprio advogado do auditor quanto a se está
ou não envolvida a violação de uma lei ou de um regulamento, as possíveis consequências legais e
quais as acções futuras, se existirem, que o auditor deverá tomar.
30. Quando não puder ser obtida informação adequada acerca da não conformidade sob suspeita, o
auditor deve considerar o efeito da falta de prova de auditoria no relatório do auditor.
31. O auditor deve considerar as implicações da não conformidade em relação a outros aspectos da
auditoria, particularmente a fiabilidade das declarações da gerência. A este respeito, o auditor
reconsidera a avaliação do risco e a validade das declarações da gerência, no caso de não
conformidade não detectada pelos controlos internos ou não incluída nas declarações de gerência.
As implicações de casos particulares de não conformidade descobertos pelo auditor dependerão do
relacionamento da perpetração com a ocultação, se existirem, do acto com os actividades de
controlo específicos e com o nível da gerência ou dos empregados envolvidos.
Relato da Não conformidade

À Gerência
32. O auditor deve, logo que lhe for possível, ou comunicar com os encarregados da governação,
ou obter prova de auditoria de que estão apropriadamente informados, com respeito à não
conformidade que chegou ao conhecimento do auditor. Porém, o auditor não precisa de fazer
alguma coisa sobre as matérias que sejam claramente inconsequentes ou triviais e pode acordar
antecipadamente sobre a natureza das matérias a serem comunicadas
33. Se no julgamento do auditor se admitir que a não conformidade foi intencional e material, o
auditor deve comunicar a conclusão sem demora.
34. Se o auditor suspeitar que membros da gerência superior, incluindo os membros do

conselho de direcção, estão envolvidos na não conformidade, o auditor reportará a matéria
ao nível seguinte mais alto da autoridade na entidade, se existir, tal como uma comissão de
auditoria ou um conselho fiscal. Quando não existir entidade mais elevada, ou o auditor acreditar
que o relatório não terá seguimento ou está incerto quanto à pessoa a quem relatar, o auditor
considerará a procura de aconselhamento jurídico.
189
Aos Utilizadores do Relatório do Revisor sobre as Demonstrações Financeiras
35. Se o auditor concluir que a não conformidade tem um efeito material sobre as
demonstrações financeiras, e que não foi devidamente reflectido nas demonstrações
financeiras, o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou adversa.
36. Se o auditor for impedido pela entidade de obter prova de auditoria apropriada suficiente
para avaliar se ocorreu, ou é provável ter ocorrido, não conformidade que seja material para
as demonstrações financeiras, o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma
escusa de opinião sobre as demonstrações financeiras na base de uma limitação no âmbito
da auditoria.
37. Se o auditor não estiver em condições de determinar se a não conformidade ocorreu ou não
devido a limitações impostas pelas circunstâncias em vez de pela entidade, o auditor deve
considerar o efeito no relatório do auditor.
Às Autoridades Reguladoras e Penalizadoras
38. O dever de confidencialidade do auditor impedirá geralmente o relato de uma não conformidade a
um terceiro. Porém, em determinadas circunstâncias, esse dever de confidencialidade é derrogado
por estatuto, pela lei ou pelos tribunais (por exemplo, em alguns países pede-se ao auditor para
relatar a não conformidade de instituições financeiras às autoridades supervisoras). O auditor pode
necessitar de procurar aconselhamento jurídico em tais circunstâncias, dando a devida
consideração à responsabilidade do auditor perante o interesse público.
Retirada do Trabalho
39. O auditor pode concluir que a retirada do trabalho é necessária quando a entidade não toma a acção
correctiva que o auditor considera necessária nas circunstâncias, mesmo quando a não
conformidade não seja material para as demonstrações financeiras. Factores que afectarão a
conclusão do auditor incluem as implicações do envolvimento da mais alta autoridade dentro da
entidade que possa afectar a credibilidade das declarações da gerência, e os efeitos no auditor da
continuação da ligação com a entidade. Ao chegar a tal conclusão, o auditor deverá de uma forma
geral procurar aconselhamento jurídico.
40. Como se dispõe no Código de Ética para os Contabilistas/Revisores Profissionais emitido

pela Federação Internacional dos Contabilistas, à recepção de uma indagação do auditor
proposto, o auditor existente deve informar se há ou não razões profissionais pelas quais o
auditor proposto não deva aceitar a designação. A extensão atéà qual o auditor existente pode
debater os negócios de um cliente com o auditor proposto dependerá de ter ou não obtido
autorização do cliente para o fazer e/ou dos requisitos éticos ou legais que se aplicam em cada país
relativamente a tal divulgação. Se existirem tais razões ou outras questões que necessitem de ser
divulgadas, o auditor existente deverá, tendo em conta as limitações legais e éticas, incluindo
quando apropriado a permissão do cliente, dar pormenores da informação e debater livremente com
o auditor proposto todas as questões relevantes para a designação. Se for negada pelo cliente a
sua licença para discutir os seus negócios com o auditor proposto, este facto deve ser
divulgado ao auditor proposto.
190
1. Muitos trabalhos do sector público incluem responsabilidades de auditoria adicionais com respeito à
consideração de leis e regulamentos. Mesmo se as responsabilidades do auditor não forem para
além das do auditor do sector privado, as responsabilidades de relato podem ser diferentes pois o
auditor do sector público pois pode ser obrigado a relatar sobre casos de não conformidade às
autoridades governamentais ou relatá-las no relatório do auditor. A respeito de entidades do sector
público, o Public Sector Committee (PSC ¨(99) suplementou a orientação incluída nesta ISA no seu
Estudo 3, “Auditar a Conformidade com Autoridades – Uma Perspectiva do Sector Público”.
191
Apêndice
Indícios de que Possa Ter Ocorrido Não Conformidade
São indicados adiante exemplos do tipo de informação que possa chegar ao conhecimento do auditor
que possa indiciar que ocorreu não conformidade com leis e regulamentos:
• Investigações pelos departamentos governamentais ou pagamento de multas ou penalidades.
• Pagamentos de serviços não especificados ou empréstimos a consultores, partes relacionadas,

empregados ou funcionários do governo.
• Comissões de venda ou honorários de agentes que pareçam excessivos em relação aos

normalmente pagos pela entidade ou no seu sector ou aos serviços realmente recebidos.
• Compras a preços significativamente acima ou abaixo do preço de mercado.
• Pagamentos não usuais a dinheiro, compras na forma de cheques de tesouraria pagáveis ao

portador ou transferências para contas bancárias numeradas.
• Transacções não usuais com sociedades registadas em paraísos fiscais.
• Pagamentos relativos a bens e serviços feitos a países diferentes daquele de onde provêm os
bens e serviços.
• Pagamentos sem a devida troca de documentação de controlo.
• Existência de um sistema de informação que falha, seja por concepção ou por acidente, em
proporcionar uma adequada pista de auditoria ou prova suficiente.
• Transacções não autorizadas ou transacções indevidamente registadas.
• Comentários nos meios de comunicação social.
192
ISA 260 (Clarificada) - Comunicações com os Encarregados da

Governação
(Eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que comecem em ou
após 15 de Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1-3
O Papel da Comunicação 4-7
Data de Eficácia 8
Objectivos 9
Definições 6
Requisitos
Os Encarregados da Governação 11-13
Matérias a serem Comunicadas 14-17
O Processo de Comunicação 18-22
Documentação 23
Os Encarregados da Governação A1-A8
Matérias a Serem Comunicadas A9-A27
O Processo de Comunicação A28-A44
Documentação A45
Apêndice 1: Requisitos Específicos na ISQC 1 e emOutras ISAs que se Referem a
Comunicaçoes com Os Encarregados da Governação
Apêndice 2: Aspectos Qualitativos de Práticas Contabilísticas
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 260 “Comunicações com Os Encarregados da Governação”

deve ser lida em conjunto com a ISA 200, “Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de
uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria”.
193
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em comunicar com
os encarregados da governação numa auditoria de demonstrações financeiras. Embora esta ISA se
aplique independentemente da estrutura de governação ou da dimensão de uma entidade,
aplicam-se considerações especiais quando todos os encarregados da governação estão envolvidos
na gestão de uma entidade, e para as entidades cotadas. Esta ISA não estabelece requisitos
respeitante às comunicações do auditor com a gerência ou proprietários da entidade salvo se
desempenharem também o papel de encarregados da governação.
2. Esta ISA é escrita no contexto de uma auditoria de demonstrações financeiras, mas também pode
ser aplicável, adaptada como necessário nas circunstâncias, a auditorias de outra informação
financeira histórica quando os encarregados da governação tenham a responsabilidade de
supervisionar a preparação da outra informação financeira histórica.
3. Reconhecendo a importância de uma comunicação eficaz nos dois sentidos numa auditoria de
demonstrações financeiras, esta ISA proporciona uma estrutura conceptual de cúpula para as
comunicações do auditor com os encarregados da governação, e identifica algumas matérias
específicas a serem-lhes comunicadas. Matérias adicionais a serem comunicadas que
complementam os requisitos desta ISA, são identificadas em outras ISAs (ver Apêndice 1). Além
disso, a ISA 265¨(100) estabelece requisitos específicos respeitantes à comunicação aos
encarregados da governação de deficiências significativas no controlo interno que o auditor
identificou durante a auditoria. Mais matérias, não exigidas por esta ou por outras ISAs, podem ser
exigidas serem comunicadas por lei ou regulamentos por acordo com a entidade, ou por requisitos
adicionais aplicáveis ao trabalho, por exemplo, as normas de uma organização contabilística
profissional. Nada nesta ISA impede o auditor de comunicar quaisquer outras matérias aos
encarregados da governação. (Ref: Pará. A24-A27)
O Papel da Comunicação
4. Esta ISA foca-se principalmente nas comunicações do auditor com os encarregados da governação.
Apesar de tudo, uma comunicação eficaz nos dois sentidos é importante ao ajudar:
(a) O auditor e os encarregados da governação a compreender matérias relacionadas com a

auditoria no contexto, e a desenvolver um relacionamento de trabalho construtivo. Este
relacionamento é desenvolvido embora mantendo a independência e objectividade do auditor;
(b) O auditor a obter dos encarregados da governação informação relevante para a auditoria. por
exemplo, os encarregados da governação podem ajudar o auditor a compreender a entidade e o
seu ambiente, a identificar fontes apropriadas de prova de auditoria, e a proporcionar informação
acerca de transacções ou acontecimentos específicos; e
(c) Os encarregados da governação a cumprirem as suas responsabilidades de acompanharem o

processo de relato financeiro, reduzindo por esta via os riscos de distorção material das
5. Se bem que o auditor seja responsável por comunicar as matérias exigidas por esta ISA, a gerência
também tem a responsabilidade de comunicar matérias de interesse da governação aos
encarregados da governação. A comunicação pelo auditor não liberta a gerência da sua
194
responsabilidade. De forma análoga, as comunicações da gerência aos encarregados da
governação de matérias que se exige que o auditor comunique não liberta o auditor da
responsabilidade de também as comunicar. As comunicações destas matérias pela gerência
podem, contudo, afectar a forma ou tempestividade das comunicações do auditor aos encarregados
da governação.
6. A comunicação clara das matérias específicas exigidas a serem comunicadas pelas ISAs é uma
parte integrante de todas as auditorias. Contudo, as ISAs não exigem que o auditor execute
procedimentos especificamente para identificar quaisquer outras matérias para comunicar aos
7. A lei ou os regulamentos podem restringir a comunicação pelo auditor de determinadas matérias

aos encarregados da governação. Por exemplo, as leis ou regulamentos podem especificamente
proibir uma comunicação, ou outra acção, que possa prejudicar uma investigação por uma
autoridade apropriada numa acção ilegal real, ou sob suspeita. Em algumas circunstâncias, podem
ser complexos potenciais conflitos entre as obrigações do auditor de confidencialidade e as
obrigações de comunicar. Em tais casos, o auditor pode considerar obter aconselhamento jurídico.
Data de Eficácia
Objectivos
(a) Comunicar claramente aos encarregados da governação as responsabilidades do auditor em

relação à auditoria de demonstrações financeiras, e uma visão geral do âmbito e da
tempestividade planeada da auditoria;
(b) Obter dos encarregados da governação informação relevante para a auditoria;
(c) Proporcionar aos encarregados da governação observações atempadas decorrentes da

auditoria e que sejam significativas e relevantes para a sua responsabilidade de supervisionar o
processo de relato financeiro; e
(d) Promover comunicação eficaz nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da
governação.
Definições
10. Para as finalidades desta ISA, os seguintes termos têm os significados atribuídos abaixo:
(a) Os encarregados da governação – A(s) pessoa(s) ou organização(ões) (nomeadamente, um

trustee empresarial) com a responsabilidade de supervisionar a direcção estratégica da entidade
e obrigações relacionadas com a prestação de contas da entidade. Tal inclui a supervisão do
processo de relato financeiro. Para algumas entidades em algumas jurisdições, os encarregados
da governação podem incluir o pessoal da gerência, por exemplo, membros executivos de um
órgão de gestão de uma entidade do sector privado ou público, ou um proprietário-gerente. Para
debate sobre a diversidade das estruturas de governação, ver parágrafos A1-A8.
195
(b) Gerência – A(s) pessoa(s) com responsabilidade executiva pela condução das operações da
entidade. Para algumas entidades em algumas jurisdições, a gerência inclui alguns ou todos os
encarregados da governação, por exemplo, membros executivos de um órgão de gestão, ou um
proprietário-gerente.
Requisitos
Os Encarregados da Governação
11. O auditor deve determinar a(s) pessoa(s) apropriada(s) dentro da estrutura de governação da
entidade com quem comunicar. (Ref: Pará. A1-A4)
Comunicação a um Subgrupo dos Encarregados da Governação
12. Se o auditor comunica com um subgrupo dos encarregados da governação, por exemplo, um
comité de auditoria, ou um indivíduo, o auditor deve determinar se o auditor necessita também de
comunicar ao órgão de gestão. (Ref: Pará. A5-A7)
Quando Todos Os Encarregados da Governação estão Envolvidos na Gestão da Entidade
13. Em alguns casos, todos os encarregados da governação estão envolvidos na gestão da entidade,
pró exemplo, uma pequena empresa em que um proprietário único gere a entidade e ninguém mais
tem o papel de governação. Nestes casos, se as matérias exigidas por esta ISA forem comunicadas
à(s) pessoa(s) com responsabilidade de gerência, e a(s) pessoa(s) também tenham
responsabilidades de governação, as matérias não necessitam de ser comunicadas de novo a
essa(s) mesma(s) pessoa(s) no seu papel de governação. Estes membros estão referidos no
parágrafo 16(c). O auditor deve apesar de tudo ficar satisfeito que as comunicações com a(s)
pessoa(s) com responsabilidade de gestão informem todos aqueles a quem o auditor de outra forma
comunicaria na sua capacidade de governação. (Ref: Pará A8)
Matérias a Serem Comunicadas

As Responsabilidades do Auditor em Relação à Auditoria de Demonstrações Financeiras
14. O auditor deve comunicar aos encarregados da governação as responsabilidades do auditor em

relação à auditoria de demonstrações financeiras, incluindo que:
(a) O auditor é responsável por formar e expressar uma opinião sobre as demonstrações
financeiras que foram preparadas pela gerência com a supervisão dos encarregados da
governação; e
(b) A auditoria de demonstrações financeiras não liberta a gerência ou os encarregados da

governação das suas responsabilidades. (Ref: Pará A9-A10)
Âmbito e Tempestividade Planeados da Auditoria
15. O auditor deve comunicar aos encarregados da governação geral uma visão geral do âmbito e
tempestividade planeados da auditoria. (Ref: Pará A11-A15)
Conclusões Significativas da Auditoria
16. O auditor deve comunicar aos encarregados da governação: (Ref: Pará A16)
196
(a) Os pontos de vista do auditor acerca de aspectos qualitativos significativos das práticas
contabilísticas da entidade, incluindo políticas contabilísticas, estimativas contabilísticas e
divulgações de demonstração financeira. Quando aplicável, o auditor deve explicar aos
encarregados da governação a razão pela qual o auditor considera que uma prática
contabilística significativa, que seja aceitável segundo a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável, não seja a mais apropriada às circunstâncias particulares da entidade; (Ref: Pará A17)
(b) Dificuldades significativas, se existirem, encontradas durante a auditoria; (Ref: Pará A18)
(c) A menos que todos os encarregados da governação estejam envolvidos na gestão da entidade:
(i) Matérias significativas, se existirem, decorrentes da auditoria que forma debatidas, ou

sujeitas a correspondência com a gerência; e(Ref: Pará A19)
(ii) Declarações escritas que o auditor está a pedir; e
(d) Outras matérias, se existirem, decorrentes da auditoria que, no julgamento profissional do

auditor, sejam significativas para a supervisão do processo de relato financeiro. (Ref: Pará A20)
Independência do Auditor
17. No caso de entidades cotadas, o auditor deve comunicar aos encarregados da governação: (Ref:
Pará A21-A23)
(a) Uma declaração de que a equipa de trabalho e outros na firma como apropriado, a firma e,
quando aplicável, as firmas de rede cumpriram os requisitos éticos relevantes relativos a
independência; e
(b) (i) Todos os relacionamentos e outras matérias entre a firma, firmas de rede, e a entidade que,
no julgamento profissional do auditor, se possa razoavelmente pensar que afectem a
independência. Tal deve incluir os honorários totais debitados durante o período coberto
pelas demonstrações financeiras relativamente a auditoria e serviços de não auditoria
prestados pela firma e firmas de rede à entidade e componentes controlados pela entidade.
Estes honorários devem ser imputados a categorias que sejam apropriadas para ajudar os
encarregados da governação a avaliar o efeito de serviços na independência do auditor; e
(i) As respectivas salvaguardas que foram aplicadas para eliminar ameaças à independência
ou para as reduzir a um nível aceitável.
O Processo de Comunicação
Estabelecer o Processo de Comunicação
18. O auditor deve comunicar aos encarregados da governação a forma, tempestividade e o conteúdo
geral esperado da comunicação. (Ref: Pará A28-A36)
Formas de Comunicação
19. O auditor deve comunicar por escrito aos encarregados da governação no que respeita às
conclusões significativas da auditoria se, no julgamento profissional do auditor, a comunicação oral
não seria adequada. As comunicações escritas não necessitam de incluir todas as matérias que
surgiram no decurso da auditoria. (Ref: Pará A37-A39)
197
20. O auditor deve comunicar por escrito aos encarregados da governação no que respeita à
independência quando exigido pelo parágrafo 17.
Tempestividade da Comunicação
21. O auditor deve comunicar aos encarregados da governação numa base tempestiva, (Ref: Pará
A40-A41)
Adequação do Processo de Comunicação
22. O auditor deve avaliar se a comunicação nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da
governação foi adequada para a finalidade da auditoria. Se não foi, o auditor deve avaliar o efeito, se
existir, na avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material e a capacidade de obter prova de
auditoria apropriada suficiente, e tomar a acção apropriada. (Ref: Pará A42-A44)
Documentação
23. Sempre que as matérias que esta ISA exige que se comuniquem sejam comunicadas verbalmente,
o auditor deve documentá-las e quando e a quem forma comunicadas. Quando as matérias foram
comunicadas por escrito, o auditor deve reter uma cópia da comunicação como parte da
documentação de auditoria.¨(101) (Ref: Pará A45)
***
Os Encarregados da Governação (Ref: Pará 11)

A1. As estruturas de governação variam por jurisdição e por entidade, reflectindo influências tais como
antecedentes culturais e legais, e dimensão e características de propriedade. Por exemplo:
• Em algumas jurisdições existe um conselho de supervisão (total ou principalmente não

executivo) (uma estrutura “dualista”) separada de um conselho executivo (gerência). Em outras
jurisdições, tanto as funções de supervisão como as executivas são da responsabilidade legal
de um único, ou unitário, conselho (uma estrutura “monista”).
• Em algumas entidades, os encarregados da governação detêm posições que são parte

integrante da estrutura legal da entidade, por exemplo, directores de sociedades. Noutras, por
exemplo, algumas entidades governamentais, um organismo que não faz parte da entidade é
encarregado da governação.
• Em alguns casos, alguns ou todos os encarregados da governação estão envolvidos na gestão

da entidade. Noutros, os encarregados da governação e a gerência compreendem pessoas
diferentes.
• Em alguns casos, os encarregados da governação são responsáveis pela aprovação¨(102) das

demonstrações financeiras da entidade (noutros casos a gerência tem esta responsabilidade).
A2. Na maioria das entidades, a governação é da responsabilidade colectiva de um órgão de gestão, tal
como um conselho de directores, um conselho de supervisão, sócios, proprietários, uma comissão
de gestão, um conselho de governadores, trustees, ou pessoas equivalentes. Em algumas
entidades mais pequenas, uma pessoa pode, contudo, ser encarregada da governação, por
198
exemplo, o proprietário-gerente sempre que não haja outros proprietários, ou um único trustee.
Quando a governação é de responsabilidade colectiva, um subgrupo, tal como um comité de
auditoria ou mesmo um indivíduo, pode ser encarregado de tarefas específicas para ajudar o órgão
de gestão a cumprir as suas responsabilidades. Alternativamente, um subgrupo ou um indivíduo,
podem ter responsabilidades específicas legalmente identificadas que difiram das do órgão de
gestão.
A3. Tal diversidade significa que não é possível para esta ISA especificar para todas as auditorias a(s)
pessoas(s) a quem o auditor deve comunicar determinadas matérias. Também, em alguns casos,
a(s) pessoa(s) apropriada(s) a quem comunicar podem não ser claramente identificáveis a partir da
estrutura conceptual legal aplicável ou de outras circunstâncias do trabalho, por exemplo, entidades
em que a estrutura de governação não está formalmente definida, tal como entidades familiares,
algumas organizações sem fins lucrativos, e algumas entidades governamentais. Em tais casos, o
auditor pode precisar de debater e acordar com a parte que contrata a(s) pessoa(s) relevante(s) a
quem comunicar. Ao decidir a quem comunicar, é relevante a compreensão pelo auditor da estrutura
de governação e dos processos de uma entidade obtida de acordo com a ISA 315¨(103). A(s)
pessoa(s) apropriada(s) a quem comunicar podem variar dependendo da matéria a ser comunicada.
A4. A ISA 600 inclui matérias específicas a serem comunicadas por auditores de grupos aos
encarregados da governação.¨(104) Quando a entidade é um componente de um grupo, a(s)
pessoa(s) apropriada(s) a quem o auditor comunica depende das circunstâncias do trabalho e da
matéria a ser comunicada. Em alguns casos, um determinado número de componentes pode estar
a conduzir os mesmos negócios dentro do mesmo sistema de controlo interno e usando as mesmas
práticas contabilísticas. Sempre que os encarregados da governação sejam os mesmos
(nomeadamente, um conselho de directores comum), pode ser evitada duplicação tratando estes
componentes simultaneamente para a finalidade de comunicação.
Comunicação com um Subgrupo dos Encarregados da Governação (Ref: Pará 12)
A5. Quando considerar comunicar a um subgrupo dos encarregados da governação, o auditor pode
tomar em conta matérias tais como:
• As respectivas responsabilidades do subgrupo e do órgão de gestão.
• A natureza da matéria a ser comunicada.
• Requisitos legais ou regulamentares relevantes.
• Se o subgrupo tem a autoridade de tomar acções em relação à informação comunicada, e se

pode proporcionar informação e explicações adicionais que o auditor possa necessitar.
A6. Quando decidir se existe também uma necessidade de comunicar informações, em forma extensa
ou resumida, ao órgão de gestão, o auditor pode ser influenciado pela avaliação do auditor de como
eficaz e apropriadamente o subgrupo comunica informação relevante ao órgão de gestão. O auditor
pode tornar explícito ao acordar os termos do trabalho que, salvo se proibido por leis ou
regulamentos, o auditor retém o direito de comunicar directamente com o órgão de gestão.
A7. Os comités de auditoria (ou subgrupos similares com diferentes nomes) existem em muitas
jurisdições. Se bem que a sua específica autoridade e funções possam diferir, as comunicações
com o comité de auditoria, sempre que ele exista, tornaram-se um elemento chave nas
comunicações do auditor com os encarregados da governação. Os princípios de boa governação
sugerem que:
199
• O auditor será regularmente convidado a assistir às reuniões do comité de auditoria.
• O presidente do comité de auditoria e, quando relevante, os outros membros do comité de

auditoria, entrarão em ligação com o auditor periodicamente.
• O comité de auditoria reunirá com o auditor sem a presença da gerência pelo menos
anualmente.
Quando Todos Os Encarregados da Governação estão Envolvidos na Gestão da Entidade (Ref: Pará. 13)
A8. Em alguns casos, todos os encarregados da governação estão envolvidos na gestão da entidade, e
a aplicação dos requisitos de comunicação é modificada para reconhecer esta posição. Em tais
casos, as comunicações com a(s) pessoa(s) com responsabilidades de gerência podem não
informar adequadamente todos aqueles a quem o auditor de outra forma comunicaria na sua
capacidade de governação. Por exemplo, numa sociedade em que todos os directores estão
envolvidos na gestão da entidade, alguns desses directores (nomeadamente, um responsável pelo
marketing) podem não ter conhecimento de matérias significativas discutidas com um outro director
(nomeadamente, um responsável pela preparação das demonstrações financeiras).
Matérias a Serem Comunicadas

As Responsabilidades do Auditor em Relação à Auditoria de Demonstração Financeira (Ref: Pará 14)
A9. As responsabilidades do auditor em relação a auditoria de demonstração financeira são muitas

vezes incluídas na carta de compromisso ou em outra forma conveniente de acordo escrito que
registe os termos acordados do trabalho. Fornecer aos encarregados da governação uma cópia
dessa carta de compromisso ou de outra forma conveniente de acordo escrito pode ser uma
maneira apropriada de comunicar com eles no que respeita a matérias tais como:
• A responsabilidade do auditor por executar a auditoria de acordo com as ISAs, que está
direccionada no sentido da expressão de uma opinião sobre as demonstrações financeiras. As
matérias que as ISAs exigem que sejam comunicadas incluem, por isso, matérias significativas
decorrentes da auditoria da auditoria das demonstrações financeiras que sejam relevantes para
os encarregados da governação na supervisão do processo de relato financeiro.
• O facto de que as ISAs não exigem que o auditor conceba procedimentos com a finalidade de
identificar matérias suplementares a comunicar aos encarregados da governação.
• Quando aplicável, a responsabilidade do auditor pela comunicação de matérias particulares

exigidas por lei ou regulamento, por acordo com a entidade ou por requisitos adicionais
aplicáveis ao trabalho, por exemplo, as normas de uma organização profissional de
contabilidade.
A10. A leis ou regulamentos, um acordo com a entidade ou requisitos adicionais aplicáveis ao trabalho
podem proporcionar uma comunicação mais alargada aos encarregados da governação. Por
exemplo, (a) um acordo com a entidade pode proporcionar matérias particulares a serem
comunicadas quando decorram de serviços prestados por uma firma ou firma de rede que não
sejam a auditoria de demonstração financeira; ou (b) o mandato de um auditor do sector público
pode proporcionar matérias a serem comunicadas que chegaram ao conhecimento do auditor em
consequência de outro trabalho, tal como auditorias do desempenho.
Âmbito e Tempestividade Planeados da Auditoria (Ref: Pará, 15)
200
A11. As comunicações respeitantes ao âmbito e tempestividade da auditoria podem:
(a) Ajudar os encarregados da governação a melhor compreender as consequências do trabalho

do auditor, a discutir questões de risco e o conceito de materialidade com o auditor, e a
identificar quaisquer áreas em que possam pedir ao auditor que realize procedimentos
adicionais; e
(b) Ajudar o auditor a melhor compreender a entidade e o seu ambiente.
A12. Exige-se cuidado ao comunicar com os encarregados da governação acerca do âmbito e

tempestividade planeados da auditoria de forma a não comprometer a eficácia da auditoria,
particularmente quando alguns ou todos os encarregados da governação estejam envolvidos na
gestão da entidade. Por exemplo, comunicar a natureza e tempestividade de procedimentos de
auditoria pormenorizados pode reduzir a eficácia desses procedimentos ao torná-los demasiado
predizíveis.
A13. As matérias comunicadas podem incluir:
• A forma como o auditor propõe tratar os riscos significativos de distorção material, quer devido a
fraude ou a erro.
• A abordagem do auditor ao controlo interno relevante para a auditoria.
• A aplicação do conceito de materialidade no contexto de uma auditoria.¨(105)
A14. Outras matérias de planeamento que pode ser apropriado debater com os encarregados da
governação incluem:
• Se a entidade tem uma função de auditoria de controlo interno, a extensão atéà qual o auditor
usará o trabalho de auditoria interna, e como os auditores externos e internos pode melhor
trabalhar juntos de uma maneira construtiva e complementar.
• Os pontos de vista dos encarregados da governação sobre:
o A(s) pessoas) apropriada(s) na estrutura de governação da entidade com quem comunicar.
o A imputação de responsabilidades entre os encarregados da governação e a gerência.
o Os objectivos e estratégias da entidade, e os respectivos riscos de negócio que possam

resultar em distorções materiais.
o Matérias que os encarregados da governação consideram exigir particular atenção durante a

auditoria, e quaisquer áreas em que elas exijam procedimentos adicionais a realizar.
o Comunicações significativas a reguladores.
o Outras matérias que os encarregados da governação considerem que podem influenciar a

auditoria de demonstrações financeiras.
• As atitudes, consciencialização, e acções dos encarregados da governação com respeito a (a) o

controlo interno da entidade e a sua importância na entidade, incluindo a forma como os
encarregados da governação supervisionam a eficácia do controlo interno, e (b) a detecção ou
possibilidade de fraude.
201
• A acção dos encarregados da governação em resposta a desenvolvimentos nas normas de

contabilidade, práticas de governação empresarial, regras de bolsas de valores, e matérias
relacionadas.
• As respostas dos encarregados da governação a anteriores comunicações com o auditor.
A15. Embora a comunicação com os encarregados da governação possa ajudar o auditor a planear o
âmbito e tempestividade da auditoria, ela não altera a responsabilidade exclusiva do auditor em
estabelecer a estratégia de auditoria global, incluindo a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos necessários para obter prova de auditoria apropriada suficiente.
Conclusões Significativas da Auditoria (Ref: Pará, 16)
A16. A comunicação das conclusões da auditoria pode incluir pedir mais informação aos encarregados
da governação a fim de completar a prova de auditoria obtida. Por exemplo, o auditor pode
confirmar que os encarregados da governação têm o mesmo entendimento dos factos e
circunstâncias relevantes para transacções ou acontecimentos específicos.
Aspectos Qualitativos Significativos de Práticas Contabilísticas (Ref: Pará, 16(a))
A17. As estruturas conceptuais de relato financeiro permitem geralmente que a entidade faça estimativas
contabilísticas, e julgamentos acerca de políticas contabilísticas e divulgações de demonstração
financeira. Uma comunicação aberta e construtiva acerca de aspectos qualitativos significativos das
práticas contabilísticas da entidade pode incluir comentários sobre a aceitabilidade de práticas
contabilísticas significativas. O Apêndice 2 identifica matérias que podem ser incluídas nesta
comunicação.
Dificuldades Significativas Encontradas Durante a Auditoria (Ref: Pará, 16(b))
A18. As dificuldades significativas encontradas durante a auditoria incluem matérias tais como:
• Atrasos significativos no fornecimento pela gerência de informação pedida.
• Um prazo desnecessariamente curto para concluir a auditoria.
• Esforço inesperado e extenso necessário para obter prova de auditoria apropriada suficiente.
• A indisponibilidade da informação esperada.
• Restrições impostas pela gerência ao auditor.
• Má vontade da gerência em fazer ou estender a sua avaliação da capacidade da entidade

prosseguir em continuidade quando pedido.
Em algumas circunstâncias, tais dificuldades podem constituir uma limitação de âmbito que conduza
a uma modificação da opinião do auditor.¨(106)
Matérias Significativas Discutidas, ou Sujeitas a Correspondência com a Gerência (Ref: Pará. 16(c)(ii))
A19. As matérias significativas discutidas, ou sujeitas a correspondência com a gerência podem incluir
matérias tais como:
• Condições negociais que afectem a entidade, e planos e estratégias de negócios que possam
202
afectar os riscos de distorção material.
• Preocupações acerca de consultas da gerência a outros contabilistas sobre matérias

contabilísticas ou de auditoria.
• Debates ou correspondência em ligação com a designação inicial ou recorrente do auditor

respeitante a práticas contabilísticas, à aplicação de normas de auditoria, ou a honorários de
auditoria ou outros serviços.
Outras Matérias Significativas Relevantes o Processo de Relato Financeiro (Ref: Pará, 16(d))
A20. Outras matérias significativas decorrentes da auditoria que sejam directamente relevantes para os
encarregados da governação ao supervisionarem o processo de relato financeiro podem incluir
matérias tais como distorções de facto materiais ou inconsistências materiais na informação que
acompanha as demonstrações financeiras auditadas que foram corrigidas.
Independência do Auditor (Ref: Pará, 17)
A21. Exige-se que o auditor cumpra requisitos relevantes éticos, incluindo os que se relacionam com
independência, relativos a trabalhos de auditoria de demonstração financeira.¨(107)
A22. Os relacionamentos e outras matérias, e salvaguardas a serem comunicadas, variam com as

circunstâncias do trabalho, mas geralmente tratam:
(a) Ameaças à independência, que podem ser classificadas como: ameaças de próprio interesse,
ameaças de auto-revisão, ameaças de advocacia, ameaças de familiaridade, e ameaças de
intimidação; e
(b) Salvaguardas criadas pela profissão, legislação ou regulação, salvaguardas dentro da entidade,
e salvaguardas dentro dos sistemas e procedimentos da própria firma.
As comunicações exigidas pelo parágrafo 7(a) podem incluir uma violação inadvertida de requisitos
éticos relevantes que se relacionem com a independência do auditor, e quaisquer acções de
remédio tomadas ou propostas.
A23. Os requisitos de comunicação relativos à independência do auditor que se apliquem no caso de

entidades cotadas podem também ser relevantes no caso de algumas outras entidades,
particularmente as que possam ser de significativo interesse público porque, em consequência dos
seus negócios, da sua dimensão ou do seu estatuto social, têm uma vasta gama de interessados.
Exemplos de entidades que não são entidades cotadas, mas que as comunicações do auditor
independente podem ser apropriadas incluem entidades do sector público, instituições de crédito,
companhias de seguros, e fundos de benefícios de reforma. Por outro lado, podem existir situações
em que as comunicações respeitantes à independência podem não ser relevantes, por exemplo,
quando todos os encarregados da governação foram informados de factos relevantes por meio das
suas actividades de gestão. Tal é particularmente provável quando a entidade é gerida pelo
proprietário, e a firma do auditor e as firmas de rede têm pouco envolvimento com a entidade para
além de uma auditoria de demonstração financeira.
Matérias Suplementares (Ref: Pará, 3)
A24. A supervisão da gerência pelos encarregados da governação inclui assegurar que a entidade
concebe, implementa e mantém controlo interno que proporcione segurança razoável com respeito
à fiabilidade do relato financeiro, eficácia e eficiência das operações e cumprimento das leis e
203
regulamentos aplicáveis.
A25. O auditor pode tomar conhecimento de matérias suplementares que não se relacionam
necessariamente com a supervisão do processo de relato financeiro mas que apesar de tudo serão
provavelmente significativas para as responsabilidades dos encarregados da governação na
supervisão da direcção estratégica da entidade ou para as obrigações relativas à prestação de
contas. Tais matérias podem incluir, por exemplo, aspectos significativos respeitantes a estruturas
ou processos de governação, e decisões e acções significativas pela gerência sénior a que falta
autorização apropriada.
A26. Ao determinar sobre se comunicar matérias suplementares aos encarregados da governação, o

auditor pode debater matérias desta espécie de que o auditor teve conhecimento com o nível
apropriado de gerência, salvo se não for apropriado fazê-lo nas circunstâncias.
A27. Se uma matéria suplementar for comunicada, pode ser apropriado para o auditor dar conhecimento
aos encarregados da governação que:
(a) A identificação e comunicação de tais matérias é acessória à finalidade da auditoria, que é

formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras;
(b) Nenhuns procedimentos foram realizados com respeito à matéria que não sejam os que foram
necessários para formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras; e
(c) Nenhuns procedimentos foram realizados para determinar se essas outras matérias existem.
O Processo de Comunicação
Estabelecer o Processo de Comunicação (Ref: Pará. 18)
A28. A clara comunicação das responsabilidades do auditor, do âmbito e tempestividade planeados, e do

conteúdo geral esperado das comunicações ajuda a estabelecer a base para uma comunicação
eficaz nos dois sentidos.
A29. Matérias que também contribuem para uma comunicação eficaz nos dois sentidos incluem o debate
de:
• A finalidade das comunicações. Quando a finalidade for clara, o auditor e os encarregados da

governação estão melhor colocados para terem um entendimento mútuo das questões
relevantes e das acções esperadas decorrentes do processo de comunicação.
• A forma em que a comunicação será feita.
• A(s) pessoa(s) da equipa de auditoria e entre os encarregados da governação que comunicarão

relativamente a matérias particulares.
• A expectativa do auditor de que a comunicação será nos dois sentidos, e que os encarregados
da governação comunicarão ao auditor as matérias que eles considerem relevantes para a
auditoria, por exemplo, decisões estratégicas que possam significativamente afectar a natureza,
tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria, a suspeita ou a detecção de risco de
fraude, e preocupações com a integridade ou competência da gerência sénior.
• O processo de empreender acções e de responder por relatórios sobre matérias comunicadas

pelo auditor.
204
• O processo de tomar acções e de responder por relatórios sobre matérias comunicadas pelos
A30. O processo de comunicação variará com as circunstâncias, incluindo a dimensão e estrutura de

governação da entidade, como os encarregados da governação funcionam, e como o ponto de vista
do auditor sobre a importância das matérias a serem comunicadas. A dificuldade em estabelecer
uma comunicação eficaz nos dois sentidos pode indicar que a comunicação entre o auditor e os
encarregados da governação não é adequada para a finalidade da auditoria (ver parágrafo A48).
Considerações Específicas para Entidades Mais Pequenas
A31. No caso de auditoria de entidades mais pequenas, o auditor pode comunicar de uma maneira
menos estruturada com os encarregados da governação do que no caso de entidades cotadas ou
maiores.
Comunicação com a Gerência
A32. Muitas matérias podem ser debatidas com a gerência no curso ordinário de uma auditoria, incluindo
matérias exigidas por esta ISA para serem comunicadas aos encarregados da governação. Tais
debates reconhecem a responsabilidade executiva da gerência pela condução das operações da
entidade e, em particular, a responsabilidade da gerência pela preparação das demonstrações
financeiras.
A33. Antes de comunicar as matérias aos encarregados da governação, o auditor pode debatê-las com a
gerência, salvo se isso não for apropriado. Por exemplo, pode não ser apropriado debater questões
da competência ou da integridade da gerência com a gerência. Além de reconhecer a
responsabilidade executiva da gerência, estes debates iniciais podem clarificar factos e questões, e
dar à gerência uma oportunidade de dar mais informações e explicações. De forma análoga, quando
a entidade tem uma função de auditoria interna, o auditor pode debater matérias com o auditor
interno antes de comunicar com os encarregados da governação.
Comunicação com Terceiros
A34. Os encarregados da governação podem querer fornecer a terceiros, por exemplo, banqueiros ou
determinadas autoridades reguladoras, cópias de uma comunicação escrita do auditor. Em alguns
casos, a divulgação a terceiros pode ser ilegal ou de outra forma não apropriada. Quando uma
comunicação escrita preparada para os encarregados da governação é fornecida a terceiros, pode
ser importante nas circunstâncias que os terceiros sejam informados que a comunicação não foi
preparada tendo eles em mente, por exemplo, declarando nas comunicações escritas com os
encarregados da governação;
(a) Que a comunicação foi preparada para o uso exclusivo dos encarregados da governação e,
quando aplicável, da gerência do grupo e do auditor do grupo, e não deve ser confiada por
terceiros:
(b) Que nenhuma responsabilidade é assumida pelo auditor perante terceiros; e
(c) Quaisquer restrições na divulgação ou distribuição a terceiros.
A35. Em algumas jurisdições pode ser exigido ao auditor por lei ou regulamento para, por exemplo:
• Notificar um organismo de regulação ou de fiscalização de determinadas matérias comunicadas
205
aos encarregados da governação. Por exemplo, em alguns países o auditor tem o dever de
relatar distorções às autoridades sempre que a gerência e os encarregados da governação
deixem de empreender uma acção correctiva;
• Submeter cópias de determinados relatórios preparados para os encarregados da governação a

organismos reguladores ou de financiamento relevantes, ou a outros organismos tais como uma
autoridade central no caso de algumas entidades do sector público; ou
• Disponibilizar publicamente relatórios preparados para os encarregados da governação.
A36. Salvo se exigido por lei ou regulamento o fornecimento a um terceiro de uma cópia das
comunicações escritas pelo auditor aos encarregados da governação, o auditor pode necessitar do
consentimento prévio dos encarregados da governação antes de o fazer.
Formas de Comunicação (Ref: Pará. 19-20)
A37. A comunicação eficaz pode envolver apresentações estruturadas e relatórios escritos bem como
comunicações menos estruturadas, incluindo debates. O auditor pode comunicar matérias que não
sejam as identificadas nos parágrafos 19 e 20 quer verbalmente quer por escrito. As comunicações
escritas podem incluir uma carta de compromisso que seja fornecida aos encarregados da
governação.
A38. Além da importância de uma particular matéria, a forma de comunicação (nomeadamente, se

comunicar verbalmente ou por escrito, a extensão do pormenor ou de resumo da comunicação, e se
comunicar de uma maneira estruturada ou não estruturada) pode ser afectada por factores tais
como:
• Se a matéria foi resolvida satisfatoriamente.
• Se a gerência comunicou previamente a matéria.
• A dimensão, estrutura operacional, ambiente de controlo, e estrutura legal da entidade.
• No caso de uma auditoria de demonstrações financeiras com finalidade especial, se o auditor

também audita as demonstrações financeiras com finalidade geral da entidade.
• Requisitos legais. Em algumas jurisdições, uma comunicação escrita aos encarregados da

governação é exigida numa forma prescrita pela lei local.
• As expectativas dos encarregados da governação, incluindo acordos feitos para reuniões

periódicas ou comunicações com o auditor.
• A quantidade de contacto e diálogo permanente que o auditor tem com os encarregados da

governação.
• Se existiram alterações significativas na composição de um órgão de gestão.
A39. Quando uma matéria significativa for debatida com um membro individual dos encarregados da
governação, por exemplo, o presidente de um comité de auditoria, pode ser apropriado para o
auditor resumir a matéria mais tarde em comunicações de forma que todos os encarregados da
governação tenham informação correcta e balanceada.
Tempestividade das Comunicações (Ref: Pará.21)
206
A40. A tempestividade apropriada para as comunicações variará com as circunstâncias do trabalho. As

circunstâncias relevantes incluem a importância e a natureza da matéria, e a acção esperada a ser
tomada pelos encarregados da governação. Por exemplo:
• As comunicações respeitantes às matérias de planeamento podem muitas vezes ser feitas mais
cedo no trabalho de auditoria e, para um trabalho inicial, podem ser feitas como parte da
aceitação dos termos do trabalho.
• Pode ser apropriado comunicar uma dificuldade significativa encontrada durante a auditoria logo
que seja praticável se os encarregados da governação forem capazes de ajudar o auditor a
ultrapassar a dificuldade, ou se for provável que conduza a uma opinião modificada. De forma
análoga, o auditor pode comunicar verbalmente aos encarregados da governação logo que
praticável as deficiências significativas do controlo interno que o auditor tenha identificado antes
de as comunicar por escrito como exigido pela ISA 265¨(108). As comunicações respeitantes à
independência podem ser apropriadas sempre que forem feitos julgamentos significativos
acerca das ameaças à independência e respectivas salvaguardas, por exemplo, ao aceitar um
trabalho que proporcione serviços de não auditoria, e num debate conclusivo. Um debate
conclusivo pode também ser uma altura apropriada para comunicar conclusões da auditoria,
incluindo os pontos de vista do auditor acerca dos aspectos qualitativos das práticas
contabilísticas da entidade.
• Ao auditar não só demonstrações financeiras com finalidade geral mas também com finalidade
especial, pode ser apropriado coordenar a tempestividade das comunicações.
A41. Outros factores que podem ser relevantes para a tempestividade das comunicações incluem:
• A dimensão, estrutura operacional, ambiente de controlo, e estrutura legal da entidade a ser

auditada.
• Qualquer obrigação legal de comunicar determinadas matérias dentro de um calendário

especificado.
• As expectativas dos encarregados da governação, incluindo acordos feitos para reuniões ou

comunicações periódicas com o auditor.
• O momento em que o auditor identifica determinadas matérias, por exemplo, o auditor pode não
identificar uma particular matéria (nomeadamente, incumprimento de uma lei) a tempo de ser
tomada uma acção preventiva, mas a comunicação da matéria pode possibilitar uma acção que
remedeie.
Adequação do Processo de Comunicação (Ref: Pará.22)
A42. O auditor não precisa de conceber procedimentos específicos para suportar a avaliação da
comunicação nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da governação; pelo contrário,
essa avaliação pode ser baseada em observações que resultem de procedimentos de auditoria
executados para outras finalidades. Tais observações podem incluir:
• A apropriação e oportunidade das acções tomadas pelos encarregados da governação em

resposta a matérias levantadas pelo auditor. Quando matérias significativas levantadas em
comunicações anteriores não foram tratadas com eficácia, pode ser apropriado para o auditor
indagar a razão por que não foi tomada acção apropriada, e considerar levantar de novo a
questão. Tal evita o risco de dar a impressão que o auditor fica satisfeito que a matéria foi
207
adequadamente tratada ou deixa de ser significativa.
• A aparente abertura dos encarregados da governação nas suas comunicações com o auditor.
• A boa vontade e capacidade dos encarregados da governação em reunir com o auditor sem a
presença da gerência.
• A aparente capacidade dos encarregados da governação em compreender completamente as

matérias levantadas pelo auditor, por exemplo, a extensão atéà qual os encarregados da
governação examinam aspectos, e questionam as recomendações que lhes foram feitas.
• Dificuldade em estabelecer com os encarregados da governação um entendimento mútuo sobre

a forma, tempestividade e conteúdo geral esperados das comunicações.
• Quando todos ou alguns dos encarregados da governação estiverem envolvidos na gestão da

entidade, a sua aparente consciencialização de como as matérias debatidas com o auditor
afectam as suas mais vastas responsabilidades de governação, bem como as suas
responsabilidades de gestão.
• Se a comunicação nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da governação cumpre

requisitos legais e regulamentares aplicáveis.
A43. Como referido no parágrafo 4, uma comunicação nos dois sentidos eficaz ajuda tanto o auditor
como os encarregados da governação. Ainda, a ISA 315 identifica a participação dos encarregados
da governação, incluindo a sua interacção com a auditoria interna, se existir, e auditores externos,
como um elemento do ambiente de controlo da entidade.¨(109) Uma comunicação nos dois sentidos
inadequada pode indicar um ambiente de controlo não satisfatório e influenciar a avaliação pelo
auditor dos riscos de distorções materiais. Existe também um risco de o auditor possa não ter
podido obter prova de auditoria apropriada suficiente para formar a opinião sobre as demonstrações
financeiras.
A44. Se a comunicação nos dois sentidos entre o auditor e os encarregados da governação não for
adequada e a situação não puder ser resolvida, o auditor pode empreender acções tais como:
• Modificar a opinião do auditor na base de uma limitação de âmbito.
• Obter aconselhamento jurídico acerca das consequências de diferentes cursos de acção.
• Comunicar com terceiros, (nomeadamente, um regulador), ou uma autoridade mais alta na

estrutura de governação que esteja fora da entidade, tal como os possuidores de um negócio
(nomeadamente, accionistas numa assembleia geral), ou o ministro responsável do governo ou
o parlamento no sector público.
• Retirar-se do trabalho, quando a retirada é possível por lei ou regulamento aplicável.
Documentação (Ref: Pará.19)

A45. A documentação da comunicação verbal pode incluir uma cópia das actas preparadas pela entidade
retidas como parte da documentação de auditoria em que essas actas são um registo apropriado da
comunicação.
208
Apêndice 1
(Ref: Pará.3)
Requisitos Específicos na ISQC 1 e Outras ISAs que se Referem a Comunicações

com Os Encarregados da Governação
Este apêndice identifica os parágrafos na ISQC 1¨(110) e outras ISAs em vigor para auditorias de
demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2009 que exijam
comunicação de matérias específicas com os encarregados da governação. A lista não substitui a
consideração dos requisitos e da respectiva aplicação e outro material explicativo constante das ISAs.
• ISQC 1, “Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Exames Simplificados de
Demonstrações Financeiras, e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços
Relacionados”– parágrafo 30(a)
• ISA 240, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações
Financeiras”– parágrafos 21, 38(c)(i), e 40-42.
• ISA 250, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”–

parágrafos 14, 19 e 22-24
• ISA 265, “Comunicar Deficiências no Controlo Interno aos Encarregados da Governação e à

Gerência”– parágrafo 9
• ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio do Conhecimento da
Entidade e do Seu Ambiente”– parágrafo 32
• ISA 450, “Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria”– parágrafos 12-13
• ISA 505, “Confirmações Externas”– parágrafo 9
• ISA 510, “Trabalhos de Auditoria Iniciais – Saldos de Abertura”– parágrafo 7
• ISA 550, “Partes Relacionadas”– parágrafo 27
• ISA 560, “Acontecimentos Subsequentes”– parágrafos 7(b)-(c), 9, 10(a), 13(b), 14(a) e 17
• ISA 570, “Continuidade”– parágrafo 23
• ISA 600, “Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações Financeiras de Grupos

(Incluindo o Trabalho dos Auditores de Componentes)”– parágrafo 49
• ISA 705, “Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente”– parágrafos 12, 14, 19(a) e
28]
• ISA 706, “Parágrafos de Ênfase de Matérias e Parágrafos de Outras Matérias no Relatório do

Auditor Independente”– parágrafo 9
• ISA 710, “Informação Comparativa – Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras

Comparativas”– parágrafo 18
• ISA 720, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Outra Informação em Documentos que
Contenham Demonstrações Financeiras Auditadas”– parágrafos 10, 13 e 16
209
Apêndice 2
(Ref: Pará. 16(a) e A17)
Aspectos Qualitativos das Práticas Contabilísticas

A comunicação exigida pelo parágrafo 16(a), e debatida no parágrafo A17, pode incluir matérias tais
como:
Políticas Contabilísticas
• A apropriação das políticas contabilísticas às circunstâncias particulares da entidade, tendo em vista

a necessidade de balancear o custo de prestar informação com o benefício provável para os utentes
das demonstrações financeiras da entidade. Quando existam políticas contabilísticas alternativas
aceitáveis, a comunicação pode incluir a identificação dos itens de demonstração financeira que são
afectados pela escolha de políticas contabilísticas significativas bem como a informação sobre
políticas contabilísticas usadas por entidades similares.
• A selecção inicial de políticas contabilísticas e as alterações nas mesmas, incluindo a aplicação de

novas tomadas de posição contabilísticas. A comunicação pode incluir: o efeito da tempestividade e
do método de adopção de uma alteração em política contabilística nos resultados correntes e
futuros da entidade, e a tempestividade de uma alteração em políticas contabilísticas em relação às
novas tomadas de posição que se esperam.
• O efeito de políticas contabilísticas significativas em áreas controversas ou emergentes (ou nas

exclusivas de um sector, particularmente quando exista uma falta de orientação autoritária ou de
consenso).
• O efeito de tempestividade de transacções em relação ao período em que são registadas.
Estimativas Contabilísticas
• Relativamente a itens em que as estimativas sejam significativas, as questões debatidas na ISA

540¨(111) que incluem, por exemplo:
o Identificação pela gerência das estimativas contabilísticas.
o Processo da gerência para fazer estimativas contabilísticas.
o Riscos de distorção material.
o Indicadores de possíveis preconceitos da gerência.
o Divulgação da incerteza da estimativa nas demonstrações financeiras.
Divulgações de Demonstração Financeira
• As questões envolvidas, e respectivos julgamentos feitos, na formulação de divulgações de

demonstração financeira sensíveis (nomeadamente, divulgações relativas ao reconhecimento do
rédito, remunerações, continuidade, acontecimentos subsequentes, e questões de contingências).
• A neutralidade, consistência, e clareza globais das divulgações constantes das demonstrações

financeiras.
210
Matérias Relacionadas
• O potencial efeito nas demonstrações financeiras de riscos, exposições e incertezas significativos,

tais como litígios pendentes, que sejam divulgados nas demonstrações financeiras.
• A extensão atéà qual as demonstrações financeiras são afectadas por transacções não usuais,
incluindo quantias não recorrentes reconhecidas durante o período, e a extensão atéà qual tais
transacções são divulgadas separadamente nas demonstrações financeiras.
• Os factores que afectam as quantias escrituradas de activos e passivos, incluindo as bases da

entidade para determinar vidas úteis atribuídas a activos tangíveis e intangíveis. A comunicação
pode explicar como os factores que afectam quantias escrituradas foram seleccionados e como
escolhas alternativas teriam afectado as demonstrações financeiras.
• A correcção selectiva de distorções, por exemplo, a correcção de distorções com o efeito de

aumentar resultados relatados, mas não as que tenham o efeito de diminuir resultados relatados.
211
ISA 260 - Comunicações de Matérias de Auditoria com os

Encarregados da Governação
COMUNICAÇÕES DE MATÉRIAS DE AUDITORIA COM OS ENCARREGADOS DA GOVERNAÇÃO
(Eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras que comecem em ou após 15 de Dezembro de

2004)¨(112)
ÍNDICE
Parágrafos
Introdução 1-4
Pessoas Relevantes 5 - 10
Matérias de Auditoria de Interesse da Governação a serem Comunicadas 13 - 14
Data das Comunicações 11 – 12
Formas de Comunicação 15 - 17
Outras Matérias 18 - 19
Confidencialidade 20
Leis e Regulamentos 21
Data de Entrada em Vigor 22
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 260, “Comunicação de Matérias de Auditoria Aos Encarregados
da Governação” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de
212
Introdução
1. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria é a de estabelecer normas e proporcionar
orientação sobre a comunicação de matérias de auditoria que surjam na auditoria de demonstrações
financeiras entre o auditor e os encarregados da governação de uma entidade. Estas comunicações
relacionam-se com as matérias de auditoria de interesse da governação como definido nesta ISA.
Esta ISA não proporciona orientação nas comunicações do auditor a terceiros fora da entidade, por
exemplo, reguladores externos ou agências supervisoras.
2. O auditor deve comunicar as matérias de interesse da governação que surjam na auditoria de

demonstrações financeiras aos encarregados da governação de uma entidade.
3. Para os fins desta ISA, "governação" é o termo usado para descrever o papel das pessoas a quem
foi confiada a supervisão, controlo e direcção de uma entidade ¨(113). Os encarregados da
governação são geralmente responsáveis por assegurar que a entidade consiga os seus objectivos,
com respeito à fiabilidade do relato financeiro, eficácia e eficiência das operações. Conformidade
com leis aplicáveis, e relato às partes interessadas. Os encarregados da governação só incluem a
gerência quando executa tais funções.
4. Para a finalidade desta ISA, "matérias de auditoria de interesse da governação" são as que surjam a
partir da auditoria de demonstrações financeiras e na opinião do auditor, são não só importantes
como relevantes para os encarregados da governação ao supervisionarem o processo de relato
financeiro e de divulgação. As matérias de auditoria de interesse da governação incluem apenas
aquelas matérias que tenham chegado ao conhecimento do auditor em consequência do
desempenho da auditoria. Ao auditor não se exige, numa auditoria de acordo com as ISAs, que
conceba procedimentos com a finalidade específica de identificar matérias de interesse da
governação.
Pessoas Relevantes
5. O auditor deve determinar as pessoas relevantes que estão encarregadas da governação e a quem
devem ser comunicadas as matérias de interesse da governação.
6. As estruturas de governação variam de país para país reflectindo antecedentes culturais e legais.
Por exemplo, nalguns países, a função de supervisão, e a função de gestão, estão legalmente
separadas em órgãos diferentes, tais como um conselho de supervisão (total ou principalmente
não-executivo) e um órgão de gestão (executivo). Noutros países, tais funções são da
responsabilidade legal de um único, e unitário órgão, embora possa existir uma comissão de
auditoria que ajuda o conselho nas suas responsabilidades de governação no tocante a relato
financeiro.
7. Esta diversidade torna difícil estabelecer uma identificação universal das pessoas que estão
encarregadas da governação e a quem o auditor comunica matérias de interesse de governação. O
auditor usa o juízo para determinar as pessoas a quem são comunicadas as matérias de interesse
de governação, tomando em conta a estrutura de governação da entidade, as circunstâncias do
compromisso e qualquer legislação relevante. O auditor também considera as responsabilidades
legais dessas pessoas. Por exemplo, em entidades com conselhos de supervisão ou comissões de
auditoria, as pessoas relevantes podem ser esses órgãos. Porém, nas entidades em que um órgão
unitário estabeleceu uma comissão de auditoria, o auditor pode decidir comunicar à comissão de
auditoria, ou ao órgão conjunto, dependendo da importância das matérias de auditoria de interesse
213
da governação.
8. Quando a estrutura de governação da entidade não estiver bem definida, ou os encarregados da

governação não estiverem claramente identificados pelas circunstâncias do compromisso, ou pela
legislação, o auditor entra em acordo com a entidade sobre a quem deve ser comunicadas as
matérias de interesse de governação. Incluem-se entre os exemplos algumas entidades geridas
pelos proprietários, algumas organizações de fins não lucrativos, e algumas agências não
governamentais.
9. A fim de evitar mal entendidos, a carta de compromisso de auditoria pode explicar que o auditor só
comunicará as matérias de interesse de governação que chegarem ao seu conhecimento em
consequência do desempenho da auditoria e que não se exige ao auditor que conceba
procedimentos com a finalidade específica de identificar matérias de interesse da governação. A
carta de compromisso pode também:
• Descrever a forma como serão feitas quaisquer comunicações de interesse da governação;
• Identificar as pessoas relevantes a quem tais comunicações serão feitas;
• Identificar quaisquer matérias específicas de interesse da governação que tenham sido acordadas
para serem comunicadas.
10. A eficácia das comunicações é aumentada ao desenvolver um relacionamento de trabalho

construtivo entre o auditor e os encarregados da governação. Este relacionamento desenvolve-se
embora mantendo uma atitude independência profissional e objectividade.
Matérias de Auditoria de Interesse da Governação para serem Comunicadas

11. O auditor deve considerar as matérias de auditoria de interesse da governação que surjam a
partir da auditoria das demonstrações financeiras e comunicá-las aos encarregados da
governação. Geralmente tais matérias incluem o seguinte: ¨(114)
• A abordagem geral e o âmbito global da auditoria, incluindo quaisquer limitações nela

esperadas, ou quaisquer requisitos adicionais.
• A selecção de, ou alterações em, políticas e práticas contabilísticas significativas que

tenham, ou possam ter, um efeito material nas demonstrações financeiras da entidade.
• O potencial efeito nas demonstrações financeiras de quaisquer riscos e exposições

materiais, tais como litígios pendentes, que se exige que sejam divulgados nas
• Ajustamentos de auditoria, quer ou não registados pela entidade que tenham, ou possam ter,
um efeito significativo nas demonstrações financeiras da entidade.
• Incertezas materiais relacionadas com acontecimentos e condições que possam lançar

dúvida significativa na capacidade da entidade de prosseguir em continuidade.
• Desacordos com a gerência acerca de matérias que, individualmente ou em agregado,

possam ser significativas para as demonstrações financeiras da entidade ou para o relatório
do auditor. Estas comunicações incluem a consideração se a matéria foi ou não resolvida e
a importância da matéria.
214
• Modificações esperadas no relatório do auditor.
• Outras matérias que exijam a atenção dos que estão encarregados da governação, tais
como fraquezas materiais no controlo interno, questões relacionadas com a integridade da
gerência, e fraude que envolva a gerência.
• Quaisquer outras matérias acordadas nos termos do compromisso de auditoria.
11a O auditor deve informar os encarregados da governação das distorções por corrigir
agregadas pelo auditor durante a auditoria que forma determinadas pela gerência serem
imateriais não só individualmente como em agregado, para as demonstrações financeiras
tomadas como um todo.
11b. A distorção por corrigir comunicada aos encarregados da governação não precisa de incluir a
distorção sob uma quantia designada.
12. Como parte das comunicações do auditor, os encarregados da governação são informados de que:
(a) As comunicações de matérias pelo auditor só incluem aquelas matérias de auditoria de interesse
da governação que tenham chegado ao conhecimento do auditor em consequência do
desempenho da auditoria;
(b) Uma auditoria não é concebida para identificar todas as matérias que possam ser relevantes
para os encarregados da governação. Concordantemente, a auditoria não identifica todas as
matérias.
Data das Comunicações

13. O auditor deve comunicar as matérias de auditoria de interesse de governação numa base
tempestiva. Isto habilita os encarregados da governação a tomar acções apropriadas.
14. A fim de conseguir comunicações oportunas, o auditor debate com os encarregados da governação
a base e data de tais comunicações. Em certos casos, devido à natureza da matéria, o auditor pode
comunicar essa matéria mais cedo do que previamente acordad
Formas de Comunicação
15. As comunicações do auditor com os encarregados da governação podem ser feitas oralmente ou
por escrito. A decisão do auditor de comunicar oralmente ou por escrito é afectada por factores tais
como:
• A dimensão, a estrutura operacional, a estrutura legal, e os processos de comunicação da

entidade que está ser auditada.
• A natureza, sensibilidade e importância das matérias de auditoria de interesse da governação a

serem comunicadas.
• Os acordos feitos com respeito às reuniões periódicas ou ao relato de matérias de auditoria de

interesse da governação.
• O volume de contacto e diálogo permanente que o auditor tenha com os encarregados dessas
matérias.
215
16. Quando sejam comunicadas oralmente matérias de interesse da governação, o auditor documenta
nos papéis de trabalho as matérias comunicadas e quaisquer respostas a essas matérias. Esta
documentação pode tomar a forma de uma cópia das actas do debate do auditor com os
encarregados da governação. Em certas circunstâncias dependendo da natureza, sensibilidade, e
importância da matéria, pode ser aconselhável que o auditor confirme por escrito com os
encarregados da governação quaisquer comunicações orais sobre matérias de auditoria de
interesse da governação.
17. Geralmente, o auditor de início debate as matérias de auditoria de interesse da governação, excepto
quando essas matérias se relacionem com questões de competência ou integridade da gerência.
Estes debates iniciais com a gerência são importantes a fim de clarificar factos e aspectos e para
dar à gerência uma oportunidade de proporcionar mais informação. Se a gerência concordar em
comunicar uma matéria de interesse da governação com os encarregados da governação, o auditor
pode não precisar de repetir as comunicações, desde que o auditor fique satisfeito de que tais
comunicações foram eficaz e apropriadamente feitas.
Outras Matérias
18. Se o auditor considerar que é necessária uma modificação do relatório do auditor sobre as
demonstrações financeiras, como descrito na ISA 700, "O Relatório do Auditor sobre
Demonstrações Financeiras", as comunicações entre o auditor e os encarregados da governação
não podem ser vistas como um substituto.
19. O auditor considera se as matérias de auditoria de interesse da governação anteriormente

comunicadas podem ter efeito nas demonstrações financeiras do ano corrente. O auditor considera
se o ponto continua a ser uma matéria de interesse da governação e se há-de comunicar de novo a
matéria aos encarregados da governação.
Confidencialidade
20. Os requisitos das organizações da profissão contabilística, da legislação ou da regulamentação
nacionais podem impor obrigações que restrinjam as comunicações de matérias de auditoria de
interesse da governação. O auditor refere-se a tais requisitos, leis e regulamentos antes de os
comunicar aos encarregados da governação. Em algumas circunstâncias, os conflitos potenciais
com as obrigações de confidencialidade e de relato éticas e legais do auditor podem ser complexas.
Nestes casos, o auditor pode desejar obter aconselhamento jurídico.
Leis e Regulamentos
21. Os requisitos das organizações da profissão contabilística, da legislação ou da regulamentação
nacionais podem impor obrigações ao auditor de fazer comunicações sobre matérias relacionadas
com a governação. Estes requisitos adicionais de comunicação não estão cobertos por esta ISA;
porém, podem afectar o conteúdo, forma e tempestividade das comunicações aos encarregados da
governação.
Data de Eficácia
22. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras relativas aos períodos que findem
216
1. Embora os princípios básicos contidos nesta ISA se apliquem à auditoria de demonstrações

financeiras do sector público, a legislação que dê origem ao mandato de auditoria pode especificar a
natureza, conteúdo e forma das comunicações aos encarregados da governação da entidade.
2. Relativamente às auditorias do sector público, os tipos de matérias que podem ser de interesse do
órgão de gestão podem ser mais vastas que os tipos de matérias debatidos na ISA, que estão
directamente relacionados com a auditoria de demonstrações financeiras. Os mandatos dos
auditores do sector público podem exigir que eles relatem matérias que chegaram ao seu
conhecimento que se relacionem com:
(a) Conformidade com requisitos legislativos ou regulamentares e autoridades relacionadas;
(b) Adequação do controlo interno; e
(c) Economia, eficiência e eficácia de programas, projectos e actividades.
3. Quanto aos auditores do sector público, as comunicações por escrito dos auditores podem ser
colocadas no registo público. Por essa razão, o auditor do sector público necessita de estar ciente
que as comunicações por escrito podem ser distribuídas a um público mais vasto do que apenas às
pessoas encarregadas da governação da entidade.
217
ISA 300 (Clarificada) - Planear uma Auditoria de Demonstrações

Financeiras
(Eficaz par auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
O Papel e Tempestividade do Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
Requisitos
Envolvimento dos Principias Membros da Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
Actividades Preliminares do Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6
Actividades de Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7-11
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
Considerações Adicionais em Trabalhos de Auditoria Iniciais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13
O Papel e a Tempestividade do Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A3
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A4
Actividades Preliminares do Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A5-A7
Actividades de Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A8-A15
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A16-A19
Considerações Adicionais em Trabalhos de Auditoria Iniciais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A20
Apêndice: Considerações ao Estabelecer a Estratégia Global de Auditoria
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 300, “Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”
deve ser lida juntamente com a ISA 200, “Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de
uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria”
218
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em planear uma
auditoria de demonstrações financeiras, Esta ISA é escrita no contexto de auditorias recorrentes.
Estão separadamente identificadas considerações adicionais em trabalhos de auditoria iniciais.
O Papel e Tempestividade do Planeamento

2. Planear uma auditoria envolve estabelecer a estratégia de auditoria global para o trabalho e
desenvolver um plano de auditoria. O planeamento adequado beneficia a auditoria de
demonstrações financeiras de várias maneiras, incluindo as seguintes: (Ref: Pará A1-A3)
• Ajudar o auditor a dedicar atenção apropriada a áreas importantes da auditoria.
• Ajudar o auditor a identificar e resolver potenciais problemas numa base tempestiva.
• Ajudar o auditor a organizar e gerir devidamente o trabalho de auditoria de forma que seja
executado de uma maneira eficaz e eficiente.
• Assistir na selecção dos membros da equipa de trabalho com níveis apropriados de capacidades
e de competência para responder a riscos antecipados, e a devida atribuição de trabalho aos
mesmos.
• Facilitar a direcção e supervisão dos membros da equipa de trabalho e a revisão do seu

trabalho.
• Assistir, quando aplicável, na coordenação de trabalho feito por auditores de componentes e por
peritos.
Data de Eficácia
Objectivo
4. O objectivo do auditor é planear a auditoria de forma que será executada de uma maneira eficaz.
Requisitos
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho

5. O sócio responsável pelo trabalho e outros membros principais da equipa de trabalho devem estar
envolvidos no planeamento da auditoria, incluindo planeamento e participação na discussão entre os
membros da equipa de trabalho. (Ref: Pará. A4)
Actividades Preliminares do Trabalho

6. O auditor deve realizar as seguintes actividades no princípio do trabalho da auditoria corrente:
219
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 220, respeitante à continuação do relacionamento
com o cliente e o específico trabalho de auditoria;¨(115)
(b) Avaliar o cumprimento dos requisitos éticos, incluindo independência, de acordo com a ISA
220¨(116); e
(c) Estabelecer um entendimento dos termos do trabalho, como exigido pela ISA 210,¨(117) (Ref:
Pará A5-A7)
Actividades de Planeamento
7. O auditor deve estabelecer uma estratégia global de auditoria que fixe o âmbito, a tempestividade e
a direcção da auditoria, e que oriente o desenvolvimento do plano de auditoria.
8. Ao estabelecer a estratégia global de auditoria, ao auditor deve:
(a) Identificar as características do trabalho que definem o seu âmbito:
(b) Certificar-se dos objectivos de relato do trabalho para planear a tempestividade da auditoria e a
natureza das comunicações exigidas;
(c) Considerar os factores que, no julgamento profissional do auditor, são significativas ao dirigir os
esforços da equipa de trabalho;
(d) Considerar os resultados das actividades preliminares do trabalho e, quando aplicável, se é

relevante o conhecimento obtido em outros trabalhos executados pelo sócio responsável pelo
trabalho relativamente à entidade; e
(e) Certificar-se da natureza, tempestividade e extensão dos recursos necessários para executar o
trabalho. (Ref: Pará. A8-A11)
9. O auditor deve desenvolver um plano de auditoria que inclua uma descrição de:
(a) A natureza, tempestividade e extensão dos planeados procedimentos de avaliação do risco,

como determinado pela USA 315;¨(118)
(b) A natureza, tempestividade e extensão dos planeados procedimentos de auditoria adicionais ao

nível de asserção, como determinado pela ISA 330;¨(119)
(c) Outros procedimentos de auditoria planeados que sejam exigidos serem realizados de forma
que o trabalho cumpra com as ISAs. (Ref: Pará.A12)
10. O auditor deve actualizar e mudar a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria como
necessário no decurso da auditoria. (Ref: Pará. A13)
11. O auditor deve planear a natureza, tempestividade e extensão da direcção e supervisão dos
membros da equipa de trabalho e a revisão do seu trabalho. (Ref: Pará A14-A15)
Documentação
12. O auditor deve incluir na documentação de auditoria:¨(120)
(a) A estratégia global de auditoria;
220
(b) O plano de auditoria; e
(c) Quaisquer alterações significativas feitas durante o trabalho de auditoria à estratégia global de
auditoria ou do plano de auditoria, e as razões de tais alterações. (Ref: Pará. A16-A19)
Considerações Adicionais aos Trabalhos de Auditoria Iniciais

13. O auditor deve realizar as seguintes actividades antes de principiar uma auditoria inicial:
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 220 respeitantes à aceitação do relacionamento
com o cliente e do trabalho de auditoria específico;¨(121) e
(b) Comunicar com o precedente auditor, quando tenha havido uma mudança de auditores, em
conformidade com os requisitos éticos relevantes. (Ref: Pará A20)
***
O Papel e a Tempestividade do Planeamento (Ref: Pará. 2)

A1. A natureza e extensão das actividades de planeamento variarão de acordo com a dimensão e
complexidade da entidade, a anterior experiência com a entidade dos principais membros da equipa
de trabalho, e as alterações nas circunstâncias que ocorram durante o trabalho de auditoria.
A2. O planeamento não é uma fase discreta de uma auditoria, mas sim um processo contínuo e iterativo
que começa muitas vezes logo após (ou em ligação com) a conclusão da anterior auditoria e atéà
conclusão da corrente trabalho de auditoria. Contudo, o planeamento inclui a consideração da
tempestividade de determinadas actividades e de procedimentos de auditoria que necessitam de ser
concluídos antes do desempenho de mais procedimentos de auditoria. Por exemplo, o planeamento
inclui a necessidade de considerar, antes da identificação e avaliação pelo auditor dos riscos de
distorção material, matérias tais como:
• Os procedimentos analíticos a serem aplicados como procedimentos de avaliação do risco.
• Obter um conhecimento geral da estrutura legal e reguladora aplicável à entidade e como a

entidade está cumprindo essa estrutura.
• A determinação da materialidade.
• O envolvimento de peritos.
• O desempenho de outros procedimentos de risco.
A3. O auditor pode decidir debater elementos do planeamento com a gerência da entidade para facilitar
a condução e gestão do trabalho de auditoria (por exemplo, coordenar alguns dos procedimentos de
auditoria planeados com o trabalho do pessoal da entidade). Embora estes debates ocorram muitas
vezes, a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria permanecem na responsabilidade do
auditor. Quando debater matérias incluídas na estratégia global de auditoria ou no plano de
auditoria, é necessário cuidado a fim de não comprometer a eficácia da auditoria. Por exemplo,
debater a natureza e tempestividade de procedimentos de auditoria pormenorizados com a gerência
pode comprometer a eficácia do plano de auditoria tornando a auditoria demasiado previsível.
221
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho (Ref: Pará. 5)

A4. O envolvimento do sócio responsável pelo trabalho e de outros membros principais da equipa de
trabalho no planeamento da auditoria explora a sua experiência e a sua percepção, aumentando por
esta via a eficácia e eficiência do processo de planeamento.¨(122)
Actividades Preliminares do Trabalho (Ref: Pará. 6)

A5. O executar das actividades preliminares do trabalho especificadas no parágrafo 5 ajuda o auditor a
identificar e a avaliar acontecimentos ou circunstâncias que possam afectar adversamente a
capacidade do auditor planear e executar o trabalho de auditoria.
A6. Executar estas actividades preliminares do trabalho habilita o auditor a planear um trabalho de
auditoria relativamente ao qual, por exemplo:
• O auditor mantém a necessária independência e capacidade para executar o trabalho.
• Não existem questões com a integridade da gerência que possam afectar a vontade de
continuar o trabalho.
• Não existe mal entendido com o cliente quanto aos termos do trabalho.
A7. A consideração pelo auditor da continuação do cliente e dos requisitos éticos, incluindo a
independência, ocorre durante todo trabalho de auditoria à medida que ocorrem as condições e
alterações nas circunstâncias. O executar procedimentos iniciais tanto na continuação do cliente
como na avaliação de requisitos éticos (incluindo independência) no princípio do trabalho corrente
de auditoria significa que eles são concluídos antes da execução de outras actividades significativas
relativas ao trabalho corrente de auditoria. Para a continuação de trabalhos de auditoria, tais
procedimentos iniciais ocorrem muitas vezes logo após (ou em ligação com) a conclusão da
auditoria anterior.
A Estratégia Global de Auditoria (Ref: Pará 7-8)
A8. O processo de estabelecer a estratégia global de auditoria ajuda o revisor a determinar, sujeito à
conclusão dos procedimentos de avaliação do risco pelo auditor, matérias tais como:
• Os recursos a distribuir por áreas específicas da auditoria, tal como o uso de membros da
equipa de auditoria apropriadamente experientes para áreas de alto risco ou o envolvimento de
peritos em matérias complexas;
• A quantidade de recursos a imputar a áreas específicas de auditoria, tal como o número de

membros da equipa atribuídos para observar a contagem de inventários em localizações
materiais, a extensão da revisão do trabalho de outros auditores no caso de auditorias de
grupos, ou o orçamento de auditoria em horas para imputar a áreas de alto risco;
• Quando devem ser distribuídos estes recursos, tal como se numa fase de auditoria intercalar ou
se em datas de cortes; e
• Como são geridos, dirigidos e supervisionados tais recursos, tal como quando se esperam
sejam feitas reuniões de resumo ou de desenvolvimento, como se espera que se realizem as
222
revisões do sócio responsável pelo trabalho e do gerente (por exemplo, no local ou fora dele), e
quanto a revisões de controlo de qualidade do trabalho concluído.
A9. O Apêndice enumera exemplos de considerações no estabelecimento da estratégia global de

auditoria.
A10. Uma vez tenha sido estabelecida a estratégia global de auditoria, pode ser desenvolvido um plano
de auditoria para tratar as várias matérias identificadas na estratégia global de auditoria, tendo em
conta a necessidade de atingir os objectivos de auditoria por meio do uso eficiente dos recursos do
auditor. O estabelecimento da estratégia global de auditoria e o plano de auditoria pormenorizado
não são necessariamente processos discretos ou sequenciais, mas estão intimamente relacionados
uma vez que as alterações num podem resultar em alterações consequenciais no outro.
A11. Em auditorias de pequenas entidades, toda a auditoria pode ser conduzida por uma pequena equipa
de auditoria. Muitas auditorias de pequenas entidades envolvem o sócio responsável pelo trabalho
(que pode ser um profissional executor singular) trabalhando com um membro da equipa de
trabalho (ou sem quaisquer membros da equipa de trabalho). Com uma equipa mais pequena, a
coordenação e a comunicação entre os membros da equipa são mais fáceis. Estabelecer a
estratégia global de auditoria de uma auditoria de uma pequena entidade não necessita ser um
exercício complexo e consumidor de tempo; varia de acordo com a dimensão da entidade, a
complexidade da auditoria, e a dimensão da equipa de trabalho. Por exemplo, um memorando breve
preparado na conclusão da anterior auditoria, baseado numa revisão dos papéis de trabalho e
pondo em evidência aspectos identificados na auditoria acabada de concluir, actualizados no
período corrente com base em debates com o proprietário-gerente, pode servir como a estratégia de
auditoria documentada para o trabalho de auditoria corrente se cobrir as matérias referidas no
parágrafo 8.
O Plano de Auditoria (Ref: Pará. 9)
A12. O plano de auditoria é mais pormenorizado que a estratégia global de auditoria na medida em que
inclui a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados
pelos membros da equipa de trabalho. O planeamento destes procedimentos de auditoria realiza-se
no decurso da auditoria à medida que se desenvolve o plano de auditoria relativo ao trabalho. Por
exemplo, o planeamento dos procedimentos de auditoria para avaliação do risco pelo auditor ocorre
cedo no processo de auditoria. Porém, planear a natureza, tempestividade e extensão de
procedimentos auditoria adicionais específicos de depende do desfecho desses procedimentos de
avaliação do risco. Além disso, o auditor pode iniciar a execução de mais procedimentos de
auditoria para algumas classes de transacções, saldos de conta e divulgações antes de planear
todos os restantes procedimentos adicionais de auditoria.
Alterações às Decisões de Planeamento no Decurso da Auditoria (Ref: Pará. 10)
A13. Como consequência de acontecimentos inesperados, alterações nas condições, ou de prova de

auditoria obtida a partir dos resultados dos procedimentos de auditoria, o auditor pode necessitar de
modificar a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria e por este meio as consequentes
natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria, com base na
consideração revista dos riscos avaliados. Tal pode ser o caso quando chega ao conhecimento do
auditor informação que difere significativamente da informação disponível quando o auditor planeou
os procedimentos de auditoria, Por exemplo, a prova de auditoria obtida através da execução de
procedimentos substantivos pode contradizer a prova de auditoria obtida por meio de testes de
223
controlo.
Direcção, Supervisão e Revisão (Ref: Pará. 11)
A14. A natureza, tempestividade e extensão da direcção e supervisão dos membros da equipa de

trabalho e a revisão do seu trabalho variam dependendo de muitos factores, incluindo:
• A área da auditoria.
• Os riscos avaliados de distorção material (por exemplo, um aumento no risco avaliado de

distorção material para uma dada área da auditoria exige geralmente um aumento
correspondente na extensão e na data adequada da direcção e supervisão dos membros da
equipa de trabalho, e uma revisão mais pormenorizada do seu trabalho).
• As capacidades e competência dos membros individuais da equipa que executam o trabalho de

auditoria.
A ISA 220 contém mais orientação sobre a direcção supervisão e revisão do trabalho de
auditoria.¨(123)
A15. Quando uma auditoria érealizada inteiramente pelo sócio responsável pelo trabalho, não se
levantam as questões de direcção e supervisão dos membros da equipa de trabalho e da revisão do
seu trabalho. Em tais casos, o sócio responsável pelo trabalho, tendo conduzido pessoalmente
todos os aspectos do trabalho, ficará ciente de todos os aspectos materiais. A formação de uma
visão objectiva da adequação dos julgamentos feitos no decurso da auditoria pode apresentar
problemas práticos quando o mesmo indivíduo também executa toda a auditoria. Quando estiverem
envolvidos aspectos complexos ou não usuais, e a auditoria for executada por um único profissional
executor, pode ser desejável consultar outros auditores suficientemente experientes ou a
organização profissional do auditor.
Documentação
A16. A documentação da estratégia global de auditoria é um registo das principais decisões consideradas
necessárias para planear devidamente a auditoria e comunicar as matérias significativas à equipa
de trabalho. Por exemplo, o auditor pode resumir a estratégia global de auditoria na forma de um
memorando que contém as principais decisões respeitantes ao âmbito, tempestividade e condução
globais da auditoria.
A17. A documentação do plano de auditoria é um registo da natureza, tempestividade e extensão dos

procedimentos de avaliação do risco e de procedimentos adicionais de auditoria ao nível de
asserção em resposta aos riscos avaliados. Também serve como um registo do devido
planeamento dos procedimentos de auditoria que podem ser revistos e aprovados antes da sua
execução. O auditor pode usar programas de auditoria normalizados ou listas de verificações de
conclusão de auditoria, feitos à medida do necessário para reflectir as circunstâncias particulares do
trabalho.
A18. Um registo das alterações significativas à estratégia global de auditoria e ao pleno de auditoria, e
das alterações resultantes à planeada natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de
auditoria, explica porque foram feitas as alterações significativas, e a estratégia global e plano de
224
auditoria finalmente adoptados para a auditoria. Também reflecte a resposta apropriada às
alterações significativas que ocorrem durante a auditoria.
A19. Como debatido no parágrafo A11, um breve e conveniente memorando pode servir como a
estratégia documentada para auditoria de uma entidade mais pequena. Quanto ao plano de
auditoria, podem ser usados programas de auditoria normalizados ou listas de verificações (ver
parágrafo A17) elaboradas no pressuposto de poucas actividades de controlo relevantes, como é
provável ser o caso numa entidade mais pequena, desde que sejam feitos à medida das
circunstâncias do trabalho, incluindo as avaliações do risco pelo auditor.
Considerações Adicionais nos Trabalhos de Auditoria Iniciais (Ref: Pará. 13)

A20. A finalidade e objectivo de planear a auditoria são os mesmos quer a auditoria seja um trabalho
inicial ou recorrente. Porém, para uma auditoria inicial, o auditor pode necessitar de expandir as
actividades de planeamento porque o auditor não tem a experiência anterior com a entidade que é
considerada quando planeia trabalhos recorrentes. Para as auditorias iniciais, o auditor pode
considerar matérias adicionais no estabelecimento da estratégia global e do plano de auditoria, as
quais incluem o seguinte:
• Salvo se proibido por lei ou regulamento, acordos a serem feitos com o auditor anterior, por
exemplo, para rever os papéis de trabalho do auditor anterior.
• Quaisquer questões importantes (incluindo a aplicação de princípios contabilísticos ou de

auditoria e normas de relato) debatidas com a gerência em ligação com a selecção inicial como
auditores, a comunicação destas matérias aos encarregados da governação e como estas
matérias afectam a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria.
• Os procedimentos de auditoria planeados para obter prova de auditoria apropriada suficiente

respeitante aos saldos de abertura.¨(124)
• Outros procedimentos exigidos pelo sistema de controlo de qualidade da firma para trabalhos de
auditoria iniciais (por exemplo, o sistema de controlo de qualidade da firma pode exigir o
envolvimento de um outro sócio ou de um sénior individual para rever a estratégia global de
auditoria antes de começar procedimentos de auditoria significativos ou para rever relatórios
antes da sua emissão).
Apêndice
(Ref: Pará. 7-8 e A8-A11)
Considerações no Estabelecimento da Estratégia Global de Auditoria
Este apêndice proporciona exemplos de matérias que o auditor pode considerar ao estabelecer a
estratégia global de auditoria. Muitas destas matérias influenciarão também o plano pormenorizado de
auditoria. Os exemplos dados cobrem uma vasta variedade de matérias aplicáveis a muitos trabalhos.
Embora algumas das matérias adiante referidas possam ser exigidas por outras ISAs, nem todas as
matérias são relevantes para todo o trabalho de auditoria e a lista não é necessariamente completa.
Características do Trabalho
225
• A estrutura conceptual de relato financeiro sobre a qual foi preparada a informação financeira
que vai ser auditada, incluindo qualquer necessidade de reconciliações para outra estrutura
conceptual de relato financeiro.
• Requisitos de relato específicos do sector tais como relatórios mandatados por reguladores do
sector.
• A esperada cobertura de auditoria, incluindo o número e localizações de componentes a serem

incluídos.
• A natureza dos relacionamentos de controlo entre a empresa mãe e os seus componentes que
determinam como o grupo deve ser consolidado.
• A extensão até à qual os componentes são auditados por outros auditores.
• A natureza dos segmentos de negócio a serem auditados, incluindo a necessidade de

conhecimentos especializados.
• A moeda de relato a ser usada, incluindo qualquer necessidade de transposição de moeda para
as demonstrações financeiras auditadas.
• A necessidade de uma auditoria legal de demonstrações financeiras individuais além de uma

auditoria para fins de consolidação.
• A disponibilidade do trabalho de auditores internos e a extensão da potencial confiança do

auditor em tal trabalho.
• O uso pela entidade de organizações de serviço e como o auditor pode obter prova no tocante à
concepção ou operação dos controlos por eles executados.
• O esperado uso de prova de auditoria obtida em auditorias anteriores, por exemplo, prova de
auditoria relacionada com procedimentos de avaliação do risco e testes de controlos.
• O efeito da tecnologia de informação sobre os procedimentos de auditoria, incluindo a

disponibilidade de dados e a o uso esperado de técnicas de auditoria assistidas por computador.
• A coordenação da esperada cobertura e oportunidade do trabalho de auditoria com quaisquer

revisões de informação financeira intercalar e o efeito sobre a auditoria da informação obtida
durante tais revisões.
• A disponibilidade do pessoal do cliente e dos dados.
Objectivos de Relato, Tempestividade da Auditoria, e Natureza das Comunicações
• O calendário da entidade para relato, tal como em fases intercalar ou final.
• A organização de reuniões com a gerência e os encarregados da governação para debater a

natureza, tempestividade e extensão do trabalho de auditoria.
• O debate com a gerência e os encarregados da governação com respeito ao tipo esperado e

tempestividade dos relatórios a serem emitidos e outras comunicações, não só escritas como
orais, incluindo o relatório do auditor, cartas à gerência e comunicações aos encarregados da
governação.
226
• O debate com a gerência com respeito às comunicações esperadas sobre a situação do

trabalho de auditoria ao longo do trabalho.
• Comunicação com os auditores de componentes com respeito aos tipos e datas esperados dos
relatórios a serem emitidos e outras comunicações em conexão com a auditoria de
componentes.
• A natureza e data esperadas de comunicações entre os membros da equipa de trabalho,

incluindo a natureza e data das reuniões da equipa e data da revisão do trabalho executado.
• Se existem quaisquer outras comunicações esperadas com terceiros incluindo quaisquer

responsabilidades de relato oficiais ou contratuais resultantes da auditoria.
Factores Significativos, Actividades Preliminares do Trabalho, e Conhecimento Obtido em Outros

Trabalhos
• A determinação da materialidade de acordo com a ISA 320¨(125) e, quando aplicável:
o A determinação da materialidade de componentes e respectiva comunicação aos auditores

dos componentes de acordo com a ISA 600 .¨(126)
o A identificação preliminar dos componentes, classes de transacções, saldos de contas e

divulgações materiais significativos.
• Identificação preliminar de áreas de auditoria em que possa haver um maior risco de distorção
material.
• O impacto do risco avaliado de distorção material ao nível de demonstração financeira global

sobre a direcção, supervisão e revisão.
• A maneira pela qual o auditor enfatiza aos membros da equipa de trabalho a necessidade de
manter uma mente inquisitiva e de exercer cepticismo profissional na recolha e avaliação da
prova de auditoria.
• Resultados de anteriores auditorias que envolveram a avaliação da eficácia operacional do

controlo interno, incluindo a natureza de deficiências identificadas e as acções empreendidas
para as tratar.
• O debate de matérias que possam afectar a auditoria com o pessoal da firma responsável por
executar outros serviços para a entidade.
• Prova do compromisso da gerência com a concepção, implementação e manutenção de sólido

controlo interno, incluindo prova de documentação apropriada de tal controlo interno.
• Volume de transacções, que pode determinar se é mais eficiente para o auditor confiar no
controlo interno.
• Importância dada ao controlo interno através de toda a entidade para o funcionamento com
sucesso do negócio.
• Desenvolvimentos significativos do negócio que afectem a entidade, incluindo alterações na

tecnologia de informação e processos negociais, alterações na principal gerência, e aquisições,
fusões e desinvestimentos.
227
• Significativos desenvolvimentos do sector tais como alterações em regulamentos sectoriais e

novos requisitos de relato.
• Alterações significativas na estrutura conceptual de relato financeiro, tais como alterações nas
normas contabilísticas.
• Outros desenvolvimentos relevantes significativos, tais como alterações no ambiente legal que
afecta a entidade.
Natureza, Tempestividade e Extensão dos Recursos
• A selecção da equipa de trabalho (incluindo, quando necessário, o verificador do controlo de

qualidade do trabalho) e a atribuição do trabalho de auditoria aos membros da equipa, incluindo
a atribuição de membros da equipa apropriadamente experientes em áreas em que possa haver
maiores riscos de distorção material.
• O orçamento do trabalho, incluindo considerar a quantidade apropriada de tempo para pôr de

parte para áreas em que possa haver maiores riscos de distorção material.
228
ISA 300 - Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 300 (REFEITA)
PLANEAR UMA AUDITORIA DE DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
(Eficaz par auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2008)*(127)
Parágrafos
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3
Requisitos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Envolvimentos os Principias Membros da Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
Actividades Preliminares do Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
Actividades de Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 - 10
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Considerações Adicionais em Trabalhos de Auditoria Iniciais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12
O Papel e a Tempestividade do Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A4
Envolvimentos dos Principais Membros da Equipa de Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A5
Actividades Preliminares do Trabalho. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A6-A8
Actividades de Planeamento. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A9-A16
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A17-A20
Considerações Adicionais em Trabalhos de Auditoria Iniciais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A21
Apêndice: Considerações ao Estabelecer a Estratégia Global de Auditoria
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 300 (Refeita), “Planear uma Auditoria de Demonstrações
Financeiras” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade,
de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”,
que estabelece a aplicação e autoridade das ISAs.
229
Introdução
Âmbito desta Norma
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor por planear uma
auditoria de demonstrações financeiras, Esta ISA está moldada no contexto de auditorias
recorrentes. Estão separadamente identificadas considerações adicionais em trabalhos de auditoria
iniciais. (Ref: Pará A1-A4)
Data de Eficácia
após 15 de Dezembro de 2008.1(128)
Objectivo
3. O objectivo do auditor é planear a auditoria de forma que será executada de uma maneira eficaz.
Requisitos
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho
4. O sócio responsável pelo trabalho e outros membros principais da equipa de trabalho devem estar
envolvidos no planeamento da auditoria, incluindo planeamento e participação na discussão entre os
membros da equipa de trabalho. (Ref: Pará. A5)
Actividades Preliminares do Trabalho

5. O auditor deve realizar as seguintes actividades no princípio do trabalho da corrente auditoria:
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 220, “Controlo de Qualidade para Auditorias de
Informação Financeira Histórica” respeitante à continuação do relacionamento com o cliente e o
específico trabalho de auditoria;
(b) Avaliar a conformidade com requisitos éticos, incluindo independência, como exigido pela ISA
220; e
(c) Estabelecer um entendimento dos termos do trabalho, como exigido pela ISA 210, “Termos de
Trabalhos de Auditoria”(Ref: Pará A6-A8)
6. O auditor deve estabelecer uma estratégia global de auditoria que fixe o âmbito, a tempestividade e
a direcção da auditoria, e que oriente o desenvolvimento do plano de auditoria.
7. Ao estabelecer a estratégia global de auditoria, ao auditor deve:
(a) Identificar as características do trabalho que definem o seu âmbito:
(b) Certificar-se dos objectivos de relato do trabalho para planear a tempestividade da auditoria e a
natureza das comunicações exigidas;
230
(c) Considerar os factores que, no julgamento profissional do auditor, são significativas ao dirigir os
esforços da equipa de trabalho;
(d) Considerar os resultados das actividades preliminares do trabalho e, quando aplicável, se o

conhecimento obtido em outros trabalhos executados pelo sócio responsável pelo trabalho
relativamente à entidade é relevante; e
(e) Certificar-se da natureza, tempestividade e extensão dos recursos necessários para executar o
trabalho. (Ref: Pará. A9-A12)
8. O auditor deve desenvolver um plano de auditoria que inclua uma descrição de:
(a) A natureza, tempestividade e extensão
9. O auditor deve actualizar e mudar a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria como
necessário no decurso da auditoria. (Ref: Pará. A14)
10. O auditor deve planear a natureza, tempestividade e extensão da direcção e supervisão dos
membros da equipa de trabalho e a revisão do seu trabalho. (Ref: Pará A15-A16)
Documentação
11. O auditor deve documentar:
(a) A estratégia global de auditoria;
(b) O plano de auditoria; e
(c) Quaisquer alterações significativas feitas durante o trabalho de auditoria à estratégia global de
auditoria, e as razões de tais alterações. (Ref: Pará. A17-A20)
Considerações Adicionais aos Trabalhos de Auditoria Inciais

12. O auditor deve realizar as seguintes actividades nate de principiar uma auditoria inicial:
(a) Executar os procedimentos exigidos pela ISA 220 respeitantes à aceitação do relacionamento
com o cliente e p trabalho de auditoria específico; e
(b) Comunicar com o precedente auditor, quando tenha havido uma mudança de auditores, em
conformidade com os requisitos éticos relevantes. (Ref: Pará A21)
***
231

O Papel e a Tempestividade do Planeamento (Ref: Pará. 1)
A1. Planear uma auditoria envolve estabelecer a estratégia global de auditoria para o trabalho e
desenvolver um plano de auditoria. O planeamento adequado beneficia a auditoria das
demonstrações financeiras de várias maneiras, incluindo o seguinte:
• Ajudar o auditor a dedicar a atenção apropriada a áreas importantes da auditoria.
• Ajudar o auditor a identificar e resolver potenciais problemas de uma forma tempestiva.
• Ajudar o auditor a organizar e gerir devidamente o trabalho de auditoria de forma que seja
executado de uma maneira eficaz e eficiente.
• Assistir na selecção dos membros da equipa de trabalho com níveis apropriados de capacidades e
de competência para responder aos riscos previstos, e à devida atribuição de trabalho a eles.
• Facilitar a direcção e supervisão dos membros da equipa de trabalho e a revisão do seu trabalho.
• Assistir, quando aplicável, na coordenação do trabalho feito por auditores de componentes e por
peritos.
A2. A natureza e extensão das actividades de planeamento variarão de acordo com a dimensão e
complexidade da entidade, a anterior experiências com a entidade dos principais membros da
equipa de trabalho, e das alterações nas circunstâncias que ocorram durante o trabalho de auditoria.
A3. O planeamento não é uma fase discreta de um auditoria, mas sim um processo contínuo e iterativo
que começa muitas vezes logo após (ou em ligação com) a conclusão da anterior auditoria e atéà
conclusão da corrente trabalho de auditoria. Contudo, o planeamento inclui a consideração da
tempestividade de determinadas actividades e de procedimentos de auditoria que necessitam de ser
concluídos antes do desempenho de mais procedimentos de auditoria. Por exemplo, o planeamento
inclui a necessidade de considerar, antes da identificação e avaliação pelo auditor dos riscos de
distorção material, matérias tais como:
• Os procedimentos analíticos a serem aplicados nos procedimentos de avaliação do risco.
• Obter um conhecimento geral da estrutura legal e reguladora, aplicável à entidade e como a

entidade está cumprindo essa estrutura.
• A determinação da materialidade.
• O envolvimento de peritos.
• O desempenho de outros procedimentos de risco.
A4. O auditor pode decidir debater elementos do planeamento com a gerência da entidade para facilitar
a condução e gestão do trabalho de auditoria (por exemplo, coordenar alguns dos procedimentos de
auditoria planeados com o trabalho do pessoal da entidade). Embora estes debates ocorram muitas
vezes, a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria permanecem na responsabilidade do
auditor. Quando debater matérias incluídas na estratégia global de auditoria ou no plano de
auditoria, é necessário cuidado a fim de não comprometer a eficácia da auditoria. Por exemplo,
232
debater a natureza e tempestividade de procedimentos de auditoria pormenorizados com a gerência
pode comprometer a eficácia do plano de auditoria tornando a auditoria demasiado previsível.
Envolvimento dos Principais Membros da Equipa de Trabalho (Ref: Pará. 4)

A5. O envolvimento do sócio responsável pelo trabalho e de outros membros principais da equipa de
trabalho no planeamento da auditoria explora a sua experiência e a sua percepção, aumentando por
esta via a eficácia e eficiência do processo de planeamento.3(129)
Actividades Preliminares do Trabalho (Ref: Pará. 5)

A6. O executar das actividades preliminares do trabalho especificadas no parágrafo 5 ajuda o auditor a
identificar e a avaliar acontecimentos ou circunstâncias que possam afectar adversamente a
capacidade do auditor planear e executar o trabalho de auditoria.
A7. O executar estas actividades preliminares do trabalho habilita o auditor a planear um trabalho de
auditoria relativamente ao qual, por exemplo:
• O auditor mantém a necessária independência e capacidade para executar o trabalho.
• Não existem aspectos com a integridade da gerência que possam afectar a vontade de
continuar o trabalho.
• Não existe mal entendido com o cliente quanto aos termos do trabalho.
A8. A consideração pelo auditor da continuação do cliente e dos requisitos éticos, incluindo a
independência, ocorre durante todo trabalho de auditoria à medida que ocorrem as condições e
alterações nas circunstâncias. O executar procedimentos iniciais tanto na continuação do cliente
como na avaliação de requisitos éticos (incluindo independência) no princípio do trabalho corrente
de auditoria significa que eles são concluídos antes da execução de outras actividades significativas
relativas ao trabalho corrente de auditoria. Para a continuação de trabalhos de auditoria, tais
procedimentos inicias ocorrem muitas vezes logo após (ou em ligação com) a conclusão da
auditoria anterior.
A Estratégia Global de Auditoria (Ref: Pará 6-7)
A9. O processo de estabelecer a estratégia global de auditoria ajuda o revisor a determinar, sujeito à
conclusão dos procedimentos de avaliação do risco pelo auditor, matérias tais como:
• Os recursos a distribuir por áreas específicas da auditoria, tal como o uso de membros da
equipa de auditoria apropriadamente experientes para áreas de alto risco ou o envolvimento de
peritos em matérias complexas.
• A quantia de recursos a imputar a áreas específicas de auditoria, tal como o número de

membros da equipa atribuídos para observar a contagem de inventários em localizações
materiais, a extensão da revisão do trabalho de outros auditores no caso de auditorias de
grupos, ou o orçamento de auditoria em horas para imputar a áreas de alto risco;
• Quando devem ser distribuídos estes recursos, tal como se numa fase de auditoria intercalar ou
em datas de cortes; e
233
• Como são geridos, dirigidos e supervisionados tais recursos, tal como quando se esperam
sejam feitas reuniões de resumo ou de desenvolvimento, como se espera que se realizem as
revisões do sócio responsável pelo trabalho e do gerente (por exemplo, no local ou fora dele), e
quanto a revisões de controlo de qualidade do trabalho concluído.
A10. O Apêndice enumera exemplos de considerações no estabelecimento da estratégia global de

auditoria.
A11. Uma vez estabelecida estratégia global de auditoria, pode ser desenvolvido um plano de auditoria
para tratar as várias matérias identificadas na estratégia global de auditoria, tendo em conta a
necessidade de atingir os objectivos de auditoria por meio do uso eficiente dos recursos do auditor.
O estabelecimento da estratégia global de auditoria e o plano de auditoria pormenorizado não são
necessariamente processos discretos ou sequenciais, mas estão intimamente relacionados uma vez
que as alterações num podem resultar em alterações consequenciais no outro.
Considerações Específicas a Pequenas Entidades

A12. Em auditorias de pequenas entidades, toda a auditoria pode ser conduzida por uma pequena
equipa de auditoria. Muitas auditorias de pequenas entidades envolvem o sócio responsável pelo
trabalho (que pode ser um profissional executor singular) trabalhando com um membro da equipa
de trabalho (ou sem quaisquer membros da equipa de trabalho). Com uma equipa mais pequena,
a coordenação, e a comunicação entre os membros da equipa são mais fáceis. O estabelecer a
estratégia global de auditoria de uma auditoria de uma pequena entidade não necessita ser um
exercício complexo e consumidor de tempo; varia de acordo com a dimensão da entidade, a
complexidade da auditoria, e a dimensão da equipa de trabalho. Por exemplo, um memorando
breve preparado na conclusão da anterior auditoria, baseado numa revisão dos papeis de trabalho
e pondo em evidência aspectos identificados na auditoria acabada de concluir, actualizados no
período corrente com base em debates com o proprietário-gerente, pode servir como a estratégia
de auditoria documentada para o trabalho de auditoria corrente se cobrir as matérias referidas no
parágrafo 7.
O Plano de Auditoria (Ref: Pará. 8)
A13. O plano de auditoria é mais pormenorizado que a estratégia global de auditoria na medida em que
inclui a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados
pelos membros da equipa de trabalho. O planeamento destes procedimentos de auditoria
realiza-se no decurso da auditoria à medida que se desenvolve o plano de auditoria relativo ao
trabalho. Por exemplo, o planeamento dos procedimentos de auditoria para avaliação do risco pelo
auditor ocorre cedo no processo de auditoria. Porém, planear a natureza, tempestividade e
extensão de procedimentos auditoria adicionais específicos de depende do desfecho desses
procedimentos de avaliação do risco. Além disso, o auditor pode iniciar a execução de mais
procedimentos de auditoria para algumas classes de transacções, saldos de conta e divulgações
antes de planear todos os restantes procedimentos adicionais de auditoria.
Alterações às Decisões de Planeamento No Decurso da Auditoria (Ref: Pará. 9)
A14. Como consequência de inesperados acontecimentos, alterações nas condições, ou de prova de

auditoria obtida a partir dos resultados dos procedimentos de auditoria, o auditor pode necessitar
de modificar a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria e por este meio a resultante
natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria, com base na
consideração revista dos riscos avaliados. Tal pode ser ocaso quando chega ao conhecimento do
234
auditor informação que difere significativamente da informação disponível quando o auditor
planeou os procedimentos de auditoria, Por exemplo, a prova de auditoria obtida através da
execução de procedimentos substantivos pode contradizer a prova de auditoria obtida por meio de
testes de controlo.
Direcção, Supervisão e Revisão (Ref: Pará. 10)
A15. A natureza, tempestividade e extensão da direcção e supervisão dos membros da equipa de

trabalho e a revisão do seu trabalho variam dependendo de muitos factores, incluindo:
• A área da auditoria.
• Os riscos avaliados de distorção material (por exemplo, um aumento no risco avaliado de

distorção material para uma dada areada auditoria exige geralmente um aumento
correspondente na extensão e data adequada da direcção e supervisão dos membros da equipa
de trabalho, e uma revisão mais pormenorizada do seu trabalho).
• As capacidades e competência dos membros individuais da equipa que executam o trabalho de

auditoria.
A ISA 220 contém mais orientação sobre a direcção supervisão e revisão do trabalho de auditoria.
Considerações Específicas para Pequenas Entidades

A16. Quando uma auditoria é levada a efeito inteiramente pelo sócio responsável pelo trabalho, não se
levantam as questões de direcção e supervisão dos membros da equipa de trabalho e da revisão
do seu trabalho. Em tais casos, o sócio responsável pelo trabalho, tendo conduzido pessoalmente
todos os aspectos do trabalho, ficará ciente de todos os aspectos materiais. A formação de uma
visão objectiva da adequação dos julgamentos feitos no decurso da auditoria pode apresentar
problemas práticos quando o mesmo indivíduo também executa toda a auditoria. Quando
estiverem envolvidos aspectos complexos ou não usuais, e a auditoria for executada por um único
profissional executor, pode ser desejável consultar outros auditores suficientemente experientes ou
a organização profissional do auditor.
Documentação
A17. A documentação da estratégia global de auditoria é um registo das principais decisões
consideradas necessárias para planear devidamente a auditoria e comunicar as matérias
significativas à equipa de trabalho. Por exemplo, o auditor pode resumir a estratégia global de
auditoria na forma de um memorando que contém as principais decisões respeitantes ao âmbito,
tempestividade e condução globais da auditoria.
A18. A documentação do plano de auditoria é um registo da natureza, tempestividade e extensão dos

procedimentos de avaliação do risco e de procedimentos adicionais de auditoria ao nível de
asserção em resposta aos riscos avaliados. Também serve como um registo do devido
planeamento dos procedimentos de auditoria que podem ser revistos e aprovados antes da sua
execução. O auditor pode usar programas de auditoria normalizados ou listas de verificações de
conclusão de auditoria, feitos à medida do necessário para reflectir as circunstâncias particulares
do trabalho.
235
A19. Um registo das alterações significativas à estratégia global de auditoria e ao pleno de auditoria, e
das alterações resultantes à planeada natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de
auditoria, explica porque foram feitas as alterações significativas, e a estratégia global e plano de
auditoria finalmente adoptados para a auditoria. Também reflecte a resposta apropriada às
alterações significativas que ocorrem durante a auditoria.
Considerações Específicas para Pequenas Entidades

A20. Como debatido no parágrafo A12, um breve e conveniente memorando pode servir como a
estratégia documentada para auditoria de uma entidade mais pequena. Quanto ao plano de
auditoria, podem ser usados programas de auditoria normalizados ou listas de verificações (ver
parágrafo A18) elaboradas no pressuposto de poucos actividade de controlo relevantes, como é
provável ser o caso numa entidade mais pequena, desde que sejam feitos à medida das
circunstâncias do trabalho, incluindo as avaliações do risco pelo auditor.
Considerações Adicionais nos Trabalhos de Auditoria Iniciais

A21. A finalidade e objectivo de planear a auditoria são os mesmos quer a auditoria seja um trabalho
inicial ou recorrente. Porém, para uma auditoria inicial, o auditor pode necessitar de expandir as
actividades de planeamento porque o auditor não tem a experiência prévia com a entidade que é
considerada quando planeia trabalhos recorrentes. Para as auditorias iniciais, o auditor pode
considerar matérias adicionais no estabelecimento da estratégia global e do plano de auditoria, as
quais incluem o seguinte:
• Salvo se proibido por lei ou regulamento, acordos a serem feitos com o auditor anterior, por
exemplo, para rever os papeis de trabalho do auditor anterior.
• Quaisquer questões importantes (incluindo a aplicação de princípios contabilísticos ou de

auditoria e normas de relato) debatidas com a gerência em ligação com a selecção inicial como
auditores, a comunicação destas matérias aos encarregados da governação e como estas
matérias afectam a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria.
• Os procedimentos de auditoria planeados para obter prova de auditoria apropriada suficiente

respeitante aos saldos de abertura (ver ISA 510 “Trabalhos Iniciais – Saldos de Abertura).
• Outros procedimentos exigidos pelo sistema de controlo de qualidade da firma para trabalhos de
auditoria iniciais (por exemplo, o sistema de controlo de qualidade da firma pode exigir o
envolvimento de um outro sócio ou de um sénior individual para rever a estratégia global de
auditoria antes de começar procedimentos de auditoria significativos ou para rever relatórios
antes da sua emissão).
236
Apêndice
(Ref: Pará. 6-7 e A)-A12)
Considerações no Estabelecimento da Estratégia Global de Auditoria
Este apêndice proporciona exemplos de matérias que o auditor pode considerar ao estabelecer a
estratégia global de auditoria. Muitas destas matérias influenciarão também o plano pormenorizado de
auditoria. Os exemplos dados cobrem uma vasta variedade de matérias aplicáveis a muitos trabalhos.
Embora algumas das matérias adiante referidas possam ser exigidas por outras ISAs, nem todas as
matérias são relevantes para todo o trabalho de auditoria e a lista não é necessariamente completa.
Características do Trabalho
• A estrutura conceptual de relato financeiro sobre a qual foi preparada a informação financeira
que vai ser auditada, incluindo qualquer necessidade de reconciliações para outra estrutura
• Requisitos de relato específicos do sector tais como relatórios mandatados por reguladores do
sector.
• A esperada cobertura de auditoria, incluindo o número e localizações de componentes a serem

incluídos.
• A natureza dos relacionamentos de controlo entre a empresa mãe e os seus componentes que
determinam como o grupo deve ser consolidado.
• A extensão até à qual os componentes são auditados por outros auditores.
• A natureza dos segmentos de negócio a serem auditados, incluindo a necessidade de

conhecimentos especializados.
• A moeda de relato a ser usada, incluindo qualquer necessidade de transposição de moeda para
as demonstrações financeiras auditadas.
• A necessidade de uma auditoria legal de demonstrações financeiras individuais além de uma

auditoria para fins de consolidação.
• A disponibilidade do trabalho de auditores internos e a extensão da potencial confiança do

auditor em tal trabalho.
• O uso pela entidade de organizações de serviço e como o auditor pode obter prova no tocante à
concepção ou operação dos controlos por eles executados.
• O esperado uso de prova de auditoria obtida em auditorias anteriores, por exemplo, prova de
auditoria relacionada com procedimentos de avaliação do risco e testes de controlos.
• O efeito da tecnologia de informação sobre os procedimentos de auditoria, incluindo a

disponibilidade de dados e a o uso esperado de técnicas de auditoria assistidas por computador.
• A coordenação da esperada cobertura e oportunidade do trabalho de auditoria com quaisquer

revisões de informação financeira intercalar e o efeito sobre a auditoria da informação obtida
durante tais revisões.
237
• A disponibilidade do pessoal do cliente e dos dados.
Objectivos de Relato, Tempestividade da Auditoria, e Natureza das Comunicações
• O calendário da entidade para relato, tal como em fases intercalar ou final.
• A organização de reuniões com a gerência e os encarregados da governação para debater a

natureza, tempestividade e extensão do trabalho de auditoria.
• O debate com a gerência e os encarregados da governação com respeito ao tipo esperado e

tempestividade dos relatórios a serem emitidos e outras comunicações, não só escritas como
orais, incluindo o relatório do auditor, cartas à gerência e comunicações aos encarregados da
governação.
• O debate com a gerência com respeito às comunicações esperadas sobre a situação do

trabalho de auditoria ao longo do trabalho.
• Comunicação com os auditores de componentes com respeito aos tipos e datas esperados dos
relatórios a serem emitidos e outras comunicações em conexão com a auditoria de
componentes.
• A natureza e data esperadas de comunicações entre os membros da equipa de trabalho,

incluindo a natureza e data das reuniões da equipa e data da revisão do trabalho executado.
• Se existem quaisquer outras comunicações esperadas com terceiros incluindo quaisquer

responsabilidades de relato oficiais ou contratuais resultantes da auditoria.
Factores Significativos, Actividades Preliminares do Trabalho, e Conhecimento Obtido em Outros

Trabalhos
• A determinação dos níveis apropriados de auditoria, incluindo:
• Estabelecer a materialidade para fins de planeamento.
• Estabelecer e comunicar a materialidade aos auditores de componentes.
• Reconsiderar a materialidade à medida que os procedimentos de auditoria são executados

no decurso da auditoria.
• Identificação preliminar dos componentes e saldos de contas materiais.
• Identificação preliminar de áreas de auditoria em que possa haver um maior risco de distorção
material.
• O impacto do risco avaliado de distorção material ao nível de demonstração financeira global

sobre a direcção, supervisão e revisão.
• A maneira pela qual o auditor enfatiza aos membros da equipa de trabalho a necessidade de
manter uma mente inquisitiva e de exercer cepticismo profissional na recolha e avaliação da
prova de auditoria.
• Resultados de anteriores auditorias que envolveram a avaliação da eficácia operacional do

controlo interno, incluindo a natureza de fraquezas identificadas e as acções tomadas para as
238
tratar.
• O debate de matérias que possam afectar a auditoria com o pessoal da firma responsável por
executar outros serviços para a entidade.
• Prova do compromisso da gerência com a concepção, implementação e manutenção de sólido

controlo interno, incluindo prova de documentação apropriada de tal controlo interno.
• Volume de transacções, que pode determinar se é mais eficiente para o auditor confiar no
controlo interno.
• Importância dada ao controlo interno através de toda a entidade para o funcionamento com
sucesso do negócio.
• Desenvolvimentos significativos do negócio que afectem a entidade, incluindo alterações na

tecnologia de informação e processos negociais, alterações na principal gerência, e aquisições,
fusões e desinvestimentos.
• Significativos desenvolvimentos do sector tais como alterações em regulamentos sectoriais e

novos requisitos de relato.
• Alterações significativas na estrutura conceptual de relato financeiro, tais como alterações nas
normas contabilísticas.
• Outros desenvolvimentos relevantes significativos, tais como alterações no ambiente legal que
afecta a entidade.
Natureza, Tempestividade e Extensão dos Recursos
• A selecção da equipa de trabalho (incluindo, quando necessário, o verificador do controlo de

qualidade do trabalho) e a atribuição do trabalho de auditoria aos membros da equipa, incluindo
a atribuição de membros da equipa apropriadamente experientes em áreas em que possa haver
maiores riscos de distorção material.
• O orçamento do trabalho, incluindo considerar a quantidade apropriada de tempo para pôr de

parte para áreas em que possa haver maiores riscos de distorção material.
239
ISA 315 (Clarificada) - Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção por

Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que comecem em ou
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas. . . . . . . . . . . . . . . . . 5-10
O Conhecimento Necessário da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o Controlo
11-24
Interno da Entidade. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25-31
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas. . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A16
A17-A104
Interno da Entidade. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A105-A130
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A131-A134
Apêndice 1: Componentes do Controlo Interno
Apêndice 2: Condições e Acontecimentos Que Podem Indiciar Riscos de Distorção
Material
A Norma Internacional de Auditoria 315 (ISA), “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material Por
Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente” deve ser lida juntamente com a ISA 200,
“Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria.
240
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em identificar e
avaliar os riscos de distorção material nas demonstrações financeiras, por meio da compreensão da
entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade.
Data de Eficácia
Objectivo
3. O objectivo do auditor é o de identificar e avaliar os riscos de distorção material, quer devido a
fraude quer a erro, aos níveis de demonstração financeira e de asserção, por meio da compreensão
da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade, proporcionando por isso
uma base para conceber e implementar respostas aos riscos avaliados de distorção material.
Definições
4. Para finalidades das ISAs, os termos que se seguem têm os significados adiante atribuídos:
(a) Asserções – Declarações da gerência, explícitas ou de outra forma, que estão incorporadas nas
demonstrações financeiras, tal como usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de
distorções materiais que posam ocorrer.
(b) Risco de negócio – Um risco resultante de condições, acontecimentos, circunstâncias, acções

ou falta de acções que possam de forma adversa afectar a capacidade de uma entidade atingir
os seus objectivos e executar as suas estratégias, ou proveniente do estabelecimento de
objectivos e estratégias inapropriadas.
(c) Controlo interno – O processo concebido, implementado e mantido pelos encarregados da

governação, pela gerência e por outro pessoal para proporcionar segurança razoável acerca da
consecução dos objectivos de uma entidade com respeito à fiabilidade do relato financeiro,
eficácia e eficiência das operações, e cumprimento de leis e regulamentos aplicáveis. O termo
“controlos” refere-se a quaisquer aspectos de um ou mais dos componentes do controlo interno.
(d) Procedimentos de avaliação do risco – Os procedimentos de auditoria executados para obter

uma compreensão da entidade, e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade,
para identificar e avaliar os riscos de distorção material, quer devido a fraude ou a erro, aos
níveis de demonstração financeiras e de asserção.
(e) Risco significativo – Um risco de distorção material identificado e avaliado que, no julgamento do
auditor, exige consideração de auditoria especial.
Requisitos
241
5. O auditor deve executar procedimentos de avaliação do risco para proporcionar uma base para a
identificação e avaliação dos riscos de distorção material aos níveis de demonstração financeira e
de asserção. Os procedimentos de avaliação do risco não proporcionam contudo, por eles mesmos,
prova de auditoria apropriada suficiente em que basear a opinião de auditoria. (Ref: Pará. A1-A5)
6. Os procedimentos de avaliação do risco devem incluir o seguinte:
(a) Indagações à gerência e a outros dentro da entidade que no julgamento do auditor possam ter
informação que seja provável que ajude a identificar os riscos de distorção material devido a
fraude ou a erro. (Ref; Pará. A6);
(b) Procedimentos analíticos; e (Ref: A7-A10)
(c) Observação e inspecção. (Ref; Pará. A11)
7. O auditor deve considerar se a informação obtida do processo de aceitação ou de continuação do

cliente é relevante para identificar os riscos de distorção material.
8. Se o sócio responsável pelo trabalho tiver executado outros trabalhos para a entidade, o sócio
responsável pelo trabalho deve considerar se a informação obtida é relevante para identificar os
riscos de distorção material.
9. Quando o auditor pretender usar informação obtida da anterior esperiencia do auditor com a
entidade e dos procedimentos de auditoria executados em anteriores auditorias, o auditor deve
determinar se ocorreram alterações desde a anterior auditoria que possam afectar a sua relevância
para a auditoria corrente (Ref: Pará. A12-A13)
10. O sócio responsável pelo trabalho e outros membros principais da equipa de trabalho devem
debater a susceptibilidade a distorção material das demonstrações financeiras da entidade, e a
aplicação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável aos factos e circunstâncias da
entidade. O sócio responsável pelo trabalho deve determinar quais as matérias que devem ser
comunicadas aos membros da equipa de trabalho não envolvidos no debate. (Ref: Pará. A14-A16)
A Necessária Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o Controlo

Interno da Entidade
A Entidade e o Seu Ambiente
11. O auditor deve obter a compreensão do seguinte:
(a) Factores sectoriais, reguladores, e outros externos relevantes incluindo a estrutura conceptual
de relato financeira aplicável. (Ref: A17-A22)
(b) A natureza da entidade, incluindo:
(i) As suas operações;
(ii) As suas estruturas de propriedade e de governação:
(iii) Os tipos de investimentos que a entidade está fazendo e planeia fazer, incluindo
investimentos em entidades com finalidade especial: e
242
(iv) O modo com a entidade está estruturada e como é financiada.
para habilitar o auditor a compreender as classes de transacções, saldos de conta, e divulgações

que se esperam nas demonstrações financeiras. (Ref: Pará. A23-A27)
(c) A selecção e aplicação de politicas contabilísticas pela entidade, incluindo as razões para as
alterações a elas. O auditor deve avaliar se as políticas contabilísticas da entidade são
apropriadas para o seu negócio e consistentes com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável e as políticas contabilísticas usadas no sector relevante. (Ref: Pará. A28)
(d) Os objectivos e estratégias da entidade, e os respectivos riscos de negócio que possam resultar
em riscos de distorção material. (Ref: Pará. A29-A35)
(e) A mensuração e revisão dos desempenhos financeiros da entidade. (Ref: Pará. A36-A41)
O Controlo Interno da Entidade
12. O auditor deve obter uma compreensão do controlo interno relevante para a auditoria. Se bem que a
maior parte dos controlos relevantes para a auditoria se relacionam provavelmente com o relato
financeiro, nem todos os controlos que se relacionam com o relato financeiro são relevantes para a
auditoria. É uma matéria de julgamento profissional do auditor se um controlo, individualmente ou
em combinação com outros, é relevante para a auditoria. (Ref: Pará. A42-A65)
Natureza e Extensão da Compreensão dos Controlos Relevantes
13. Quando obtiver uma compreensão dos controlos que são relevantes para a auditoria, o auditor deve
avaliar a concepção desses controlos e determinar se foram implementados, executando
procedimentos para além de indagar junto do pessoal da entidade. (Ref: ParáA66-A69)
Componentes do Controlo Interno
Ambiente de controlo
14. O auditor deve obter uma compreensão do ambiente de controlo, Como parte da obtenção desta
compreensão, o auditor deve avaliar se:
(a) A gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, criou e manteve uma cultura de
honestidade e de comportamento ético; e
(b) Os pontos fortes nos elementos do ambiente de controlo proporcionam um fundamento

apropriado para os outros componentes do controlo interno, e se esses outros componentes não
estão prejudicados por deficiências no ambiente de controlo. (Ref: Pará A69-A78)
O processo de avaliação do risco pela entidade
15. O auditor deve obter uma compreensão sobre se a entidade tem um processo para:
(a) Identificar os riscos relevantes para os objectivos de relato financeiro;
(b) Estimar a importância dos riscos;
(c) Avaliar a probabilidade da sua ocorrência; e
243
(d) Decidir acerca de acções para tratar esses riscos. (Ref: Pará A79)
16. Se a entidade estabeleceu tal processo (referido daqui para diante como o “processo de avaliação
do risco pela entidade”), o auditor deve obter uma compreensão do mesmo, e dos respectivos
resultados. Se o auditor identificar riscos de distorção material que a gerência deixou de identificar, o
auditor deve avaliar se existiu um risco subjacente de uma espécie que o auditor espera que teria
sido identificado pelo processo de avaliação do risco pela entidade. Se existir tal risco, o auditor
deve obter uma compreensão do motivo por que o processo deixou de o identificar, e avaliar se o
processo é apropriado às suas circunstâncias ou determinar se existe uma deficiência significativa
no controlo interno com respeito ao processo de avaliação do risco pela entidade entidade.
17. Se a entidade não estabeleceu tal processo ou tem um processo ad hoc, o auditor deve debater
com a gerência se foram identificados os riscos relevantes para os objectivos de relato financeiro e
como foram tratados. O auditor deve avaliar se a falta de um processo de avaliação do risco
documentado é apropriada nas circunstâncias, ou determinar se ela representa uma deficiência
significativa no controlo interno da entidade, (Ref: Pará. A80)
O sistema de informação, incluindo os respectivos processos negociais, relevantes para o relato

financeiro, e comunicação
18. O auditor deve obter uma compreensão do sistema de informação, incluindo os respectivos
processos negociais, relevantes para o relato financeiro, incluindo as seguintes áreas:
(a) As classes de transacções nas operações da entidade que sejam significativas para as
demonstrações financeiras;
(b) Os procedimentos, dentro não só da tecnologia da Informação (TI) como dos sistemas manuais,
pelos quais essas transacções são iniciadas, registadas, processadas, corrigidas como
necessário, transferidas para o razão geral e relatadas nas demonstrações financeiras;
(c) Os respectivos registos contabilísticos, informação de suporte e contas específicas que sejam
usados para iniciar, registar, processar e relatar transacções; isto inclui a correcção de
informação incorrecta e como a informação é transferida para o razão geral. Os registos podem
ser de forma manual ou electrónica;
(d) Como o sistema de informação recolhe acontecimentos e condições, que não sejam
transacções, que sejam significativos para as demonstrações financeiras;
(e) O processo de relato financeiro usado para preparar as demonstrações financeiras da entidade,
incluindo estimativas contabilísticas e divulgações significativas; e
(f) Controlos que rodeiem os lançamentos de diário, incluindo lançamentos de diário não
normalizados usados para registar transacções não usuais ou ajustamentos. (Ref: A81-A85)
19. O auditor deve obter uma compreensão de como a entidade comunica os papéis e
responsabilidades do relato financeiro incluindo:
(a) Comunicações entre a gerência e os encarregados da governação; e
(b) Comunicações externas, tais como as com as autoridades reguladoras. (Ref: Pará. A86-A87)
Actividades de controlo relevantes para a auditoria
244
20. O auditor deve obter uma compreensão das actividades de controlo relevantes para a auditoria,
sendo as que o auditor julga necessário compreender afim de avaliar os riscos de distorção material
ao nível de asserção e conceber mais procedimentos de auditoria adicionais em resposta aos riscos
avaliados. Uma auditoria não exige uma compreensão de todas as actividades de controlo
relacionadas com cada classe de transacções, saldo de conta e divulgação significativos das
demonstrações financeiras e com todas as asserções relevantes para elas. (Ref: Pará. A88-A94)
21. Ao compreender as actividades de controlo, o auditor deve obter uma compreensão de como a
entidade deu resposta aos riscos provenientes de TI. (Ref: Pará. A95-A97)
Monitorização de controlos
22. O auditor deve obter uma compreensão das principais actividades que a entidade usa para
monitorizar o controlo interno sobre o relato financeiro, incluindo as relacionadas com as actividades
de controlo relevantes para a auditoria, e como a entidade inicia as acções de remédio para
deficiências nos seus controlos. (Ref: Pará. A98-A100)
23. Se a entidade tiver uma função de auditoria interna¨(130), o auditor deve obter uma compreensão do
que se segue a fim de determinar se a função de auditoria interna está em condições de ser
relevante para a auditoria:
(a) A natureza das responsabilidades da função de auditoria interna e como a função de auditoria
interna encaixa na estrutura organizacional da entidade; e
(b) As actividades realizadas, ou a serem realizadas, pela função de auditoria interna. (Ref: Pará
A101-A103)
24. O auditor deve obter uma compreensão das fontes de informação usadas nas actividades de
monitorização da entidade, e da base sobre a qual a gerência considera a informação ser
suficientemente fiável para a finalidade. (Ref: Pará. A104)
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material

25. O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção material:
(a) ao nível de demonstração financeira; e (Ref: Pará. A105-A108)
(b) ao nível de asserção para classes de transacções, saldos de conta, e divulgações. (Ref: Pará.
A109-A113)
para proporcionar uma base para a concepção e execução de procedimentos de auditoria

aidicionais.
26. Para esta finalidade, o auditor deve:
(a) Identificar os riscos em todo o processo de obter a compreensão da entidade e do seu

ambiente, incluindo os controlos internos que se relacionam com os riscos, e considerando as
classes de transacções, saldos de contas, e divulgações nas demonstrações financeiras. (Ref:
Pará. A114-A115)
(b) Avaliar os riscos identificados, e avaliar se eles se relacionam mais profundamente com as
demonstrações financeiras como um todo e potencialmente afectem muitas asserções;
245
(c) Relacionar os riscos identificados com o que possa estar errado ao nível de asserção, tomando
em conta os controlos relevantes que o auditor pretende testar; e (Ref: Pará. A116-A118)
(d) Considerar a probabilidade de distorção, incluindo a possibilidade de distorções múltiplas, e se a

potencial distorção é de uma magnitude tal que pode resultar numa distorção material.
Riscos Que Exigem Consideração de Auditoria Especial
27. Como parte da avaliação do risco conforme descrito no parágrafo 24., o auditor deve determinar se
qualquer dos riscos identificados é, no julgamento do auditor, um risco significativo. Ao exercer este
julgamento, o auditor deve excluir os efeitos de controlos identificados relacionados com o risco.
28. Ao exercer o julgamento de quais riscos são riscos significativos, o auditor deve considerar pelo
menos o seguinte:
(a) Se o risco é um risco de fraude;
(b) Se o risco está relacionado com recentes significativos desenvolvimentos económicos,

contabilísticos ou outros, e, por isso, exige atenção especial;
(c) A complexidade das transacções;
(d) Se o risco envolve transacções significativas com partes relacionadas;
(e) O grau de subjectividade na mensuração da informação financeira relativo ao risco,

especialmente as mensurações que envolvam um largo intervalo de incerteza de mensuração; e
(f) Se o risco envolve transacções significativas que estejam fora do curso normal do negócio para
a entidade, ou que de outra forma pareçam não usuais. (Ref: Pará A119-A123)
29. Se o auditor tiver determinado que existe um risco significativo, o auditor deve obter a compreensão
dos controlos da entidade, incluindo actividades de controlo relevantes para esse risco. (Ref: Pará
A124-A126)
Riscos Relativamente aos Quais os Procedimentos Substantivos por si Só Não Proporcionam Prova de
Auditoria Apropriada Suficiente
30. No que respeita a alguns riscos, o auditor pode julgar que não é possível ou praticável obter prova
de auditoria apropriada suficiente apenas a partir de procedimentos substantivos. Tais riscos podem
relacionar-se com o registo não rigoroso ou incompleto de classes de transacções ou saldos de
contas, de rotina e significativos, cujas características muitas vezes permitem processamento
altamente automatizado com pouca ou nenhuma intervenção manual. Em tais casos, os controlos
da entidade sobre tais riscos são relevantes para a auditoria e o auditor deve obter a compreensão
deles. (Ref: Pará A127-A129)
Revisão dos Riscos de Avaliação
31. A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material ao nível de asserção pode mudar no
decurso da auditoria à medida que é obtida prova de auditoria adicional. Nas circunstâncias em que
o auditor obtiver prova de auditoria a partir da execução de novos procedimentos de auditoria, ou
que é obtida nova informação, qualquer delas inconsistente com a prova de auditoria em que o
auditor baseou originalmente a avaliação, o auditor deve consequentemente rever a avaliação e
246
modificar os novos procedimentos planeados. (Ref: Pará A123)
Documentação
(a) O debate entre a equipa de trabalho sempre que exigido pelo parágrafo 10, e a decisão
significativa a que se chegou;
(b) Principais elementos da compreensão obtida com respeito a cada um dos aspectos da entidade
e do seu ambiente especificados no parágrafo 11 e a cada um dos componentes do controlo
interno especificados nos parágrafos 14-24; as fontes de informação a partir das quais foi obtida
a compreensão; e os procedimentos de avaliação do risco executados;
(c) Os riscos identificados e avaliados de distorção material ao nível de demonstração financeira e

ao nível de asserção como exigido pelo parágrafo 25; e
(d) Os riscos identificados, e respectivos controlos acerca dos quais o auditor obteve a
compreensão, em consequência dos requisitos dos parágrafos 27-30. (Ref: Pará A33-A134)
***
Procedimentos de Avaliação do Risco e Respectivas Actividades (Ref: Pará5)

A1. Obter a compreensão da entidade e dos seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade
(referido a partir daqui como a “compreensão da entidade”), é um processo contínuo, dinâmico de
recolher, actualizar e analisar informação durante toda a auditoria. A compreensão estabelece uma
moldura de referência dentro da qual o auditor planeia a auditoria e exerce julgamento profissional
durante toda a auditoria, por exemplo, quando:
• Avaliar os riscos de distorção material das demonstrações financeiras;
• Determinar a materialidade de acordo com a ISA 320;¨(132)
• Considerar a apropriação da selecção e aplicação de politicas contabilísticas, e a adequação

das divulgações de demonstração financeira;
• Identificar áreas em que possa ser necessária consideração especial de auditoria, por exemplo,
transacções com partes relacionadas, a apropriação do uso pela gerência do pressuposto da
continuidade, ou considerar a finalidade de negócio das transacções;
• Desenvolver expectativas para usar quando executar procedimentos analíticos;
• Dar resposta aos riscos avaliados de distorção material, incluindo concepção e execução da
novos procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria apropriada suficiente; e
• Avaliar a suficiência e apropriação da prova de auditoria obtida, tal como a apropriação dos
pressupostos e das declarações verbais e escritas da gerência.
A2. A informação obtida ao executar procedimentos de avaliação do risco e respectivas actividades

pode ser usada pelo auditor como prova de auditoria para suportar as avaliações dos riscos de
247
distorção material. Além disso, o auditor pode obter prova de auditoria cerca de classes de
transacções, de saldos de contas, ou de divulgações e respectivas asserções e acerca da eficácia
operacional dos controlos, mesmo que tais procedimentos não fossem especificamente planeados
como procedimentos substantivos ou como testes de controlo. O auditor pode também escolher
executar procedimentos substantivos ou testes de controlo simultaneamente com procedimentos de
avaliação do risco porque é eficiente fazê-lo.
A3. O auditor usa o julgamento profissional para determinar a extensão da compreensão necessária. A
primeira consideração do auditor é se a compreensão que foi obtida é suficiente para cumprir o
objectivo declarado nesta ISA. A profundidade da compreensão global que é necessária pelo auditor
é menor que a possuída pela gerência ao gerir a entidade.
A4. Os riscos a serem avaliados incluem não sóos devidos a erro mas também os devidos a fraude, e
ambos estão cobertos por esta ISA. Porém, a importância da fraude é tal que novos requisitos e
orientação estão incluídos na ISA 240, em relação aos procedimentos de avaliação do risco e
respectivas actividades para obter informação que seja usada para identificar os riscos de distorção
material devido a fraude.¨(133)
A5. Se bem que se exija que o auditor execute todos os procedimentos de avaliação do risco descritos
no parágrafo 6 no decurso da obtenção da necessária compreensão da entidade (ver parágrafos
11-24), não se exige que o auditor execute todos eles relativamente a cada aspecto dessa
compreensão. Outros procedimentos podem ser executados quando a informação delas puder ser
útil na identificação dos riscos de distorção material. Os exemplos de tais procedimentos incluem:
• Rever a informação obtida de fontes externas tais como diários de negócios e económicos;
relatórios de analistas, ou agências de notação; ou de publicações reguladoras ou financeiras.
• Fazer indagações ao consultor jurídico externo da entidade ou a peritos avaliadores que a

entidade tenha usado.
Indagações à Gerência e a Outros dentro da Entidade (Ref: Pará 6(a))
A6. Muita da informação obtida pelas indagações do auditor é obtida da gerência e dos responsáveis
pelo relato financeiro. Porém, o auditor pode também obter informação, ou uma diferente
perspectiva na identificação dos riscos de distorção material, por meio de indagações a outros
dentro da entidade e a outros empregados com diferentes níveis de autoridade. Por exemplo:
• Indagações dirigidas aos encarregados da governação podem ajudar o auditor a compreender o

ambiente em que são preparadas as demonstrações financeiras.
• Indagações dirigidas ao pessoal de auditoria interna podem proporcionar informação acerca dos
procedimentos de auditoria interna executados durante o ano relativos à concepção e eficácia do
controlo interno da entidade e se a gerência respondeu satisfatoriamente às conclusões desses
procedimentos.
• Indagações de empregados envolvidos na iniciação, processamento ou registo de transacções

complexas ou não usuais podem ajudar o auditor a avaliar a apropriação da selecção e
aplicação de determinadas políticas contabilísticas.
• Indagações dirigidas ao departamento jurídico interno podem proporcionar informação acerca de

matérias tais como litígios, cumprimento de leis e regulamentos, conhecimento de fraude ou de
suspeita de fraude que afecte a entidade, garantias, obrigações pós venda, acordos (tais como
248
empreendimentos conjuntos) com parceiros de negócios e o significado de termos contratuais.
• Indagações dirigidas ao pessoal de marketing ou de vendas podem proporcionar informação

acerca de alterações nas estratégias de marketing, tendências nas vendas, ou acordos
contratuais com os seus clientes.
Procedimentos Analíticos (Ref: Pará 6(b))
A7. Os procedimentos analíticos executados como procedimentos de avaliação do risco podem

identificar aspectos da entidade do que o auditor não tiver conhecimento e pode ajudar a avaliar os
riscos de distorção material a fim de proporcionar uma base para concepção e implementação de
respostas aos riscos avaliados. Os procedimentos analíticos executados como procedimentos de
avaliação do risco podem incluir tanto informação financeira como não financeira, por exemplo, o
relacionamento entre vendas e superfície do espaço de venda ou volume da bens vendidos.
A8. Os procedimentos analíticos podem ajudar a identificar a existência de transacções ou

acontecimentos não usuais, e de quantias, rácios e tendências que podem indicar matérias que
tenham implicações de auditoria. Relações não usuais ou inesperadas que sejam identificadas
podem ajudar o auditor na identificação dos riscos de distorção material, especialmente riscos de
A9. Porém, quando tais procedimentos analíticos usarem dados agregados a um elevado nível (que
pode ser a situação com os procedimentos analíticos executados como procedimentos de avaliação
do risco), os resultados desses procedimentos analíticos apenas proporcionam uma vasta indicação
inicial acerca de se existe uma distorção material. Consequentemente, em tais casos, a
consideração de outra informação que tenha sido recolhida quando da identificação dos riscos de
distorção material juntamente com os resultados de tais procedimentos analíticos pode ajudar o
auditor na compreensão e avaliação dos resultados dos procedimentos analíticos.
A10. As entidades mais pequenas podem não ter informação intercalar ou mensal que possa ser usada
para fins de procedimentos analíticos. Nestas circunstâncias, embora o auditor possa ser capaz de
executar procedimentos analíticos limitados para fins de planeamento da auditoria ou obter alguma
informação através de indagações, o auditor pode necessitar de planear a execução de
procedimentos analíticos para identificar e avaliar os riscos de distorção material quando estiver
disponível um rascunho das demonstrações financeiras da entidade.
Observação e Inspecção (Ref: Pará 6(c))
A11. A observação e a inspecção podem suportar indagações da gerência e de outros, e podem também
proporcionar informação acerca da entidade e do seu ambiente. Os exemplos de tais procedimentos
de auditoria incluem a observação e inspecção do seguinte:
• As operações da entidade.
• Documentos (tais como planos e estratégias de negócios), registos, e manuais de controlo

interno.
• Relatórios preparados pela gerência (tais como relatórios trimestrais da gerência e

demonstrações financeiras intercalares) e pelos encarregados da governação (tais como actas
das reuniões do conselho de directores).
249
• Os locais e instalações fabris da entidade.
Informação Obtida em Períodos Anteriores (Ref: Pará 9)
A12. A experiência anterior do auditor com a entidade e os procedimentos de auditoria executados em

anteriores auditorias podem proporcionar ao auditor informação acerca de matérias tais como:
• Anteriores distorções e se foram corrigidas numa base tempestiva.
• A natureza da entidade e do seu ambiente, e o controlo interno da entidade (incluindo

deficiências no controlo interno).
• Alterações significativas que a entidade e as suas operações possam ter sofrido desde o último
período financeiro, que possam ajudar o auditor a obter uma compreensão suficiente da
entidade para identificar e avaliar os riscos de distorção material.
A13. Exige-se que o auditor determine se a informação obtida em períodos anteriores permanece
relevante, se o auditor pretender usar essa informação para as finalidades da auditoria corrente. Isto
éassim porque as alterações no ambiente de controlo, por exemplo, podem afectar a relevância da
informação obtida no ano anterior. Para determinar se ocorreram alterações que possam afectar a
relevância de tal informação, o auditor pode fazer indagações e executar outros procedimentos de
auditoria apropriados, tais como despistagem de sistemas relevantes.
Debate entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pará A10)
A14. O debate entre a equipa de trabalho acerca da susceptibilidade das demonstrações financeiras da
entidade a distorção material:
• Proporciona uma oportunidade para os membros mais experientes da equipa de trabalho,

incluindo o sócio responsável pelo trabalho, partilharem os seus pontos de vista com base no
seu conhecimento da entidade.
• Permite que os membros da equipa de trabalho troquem informação acerca dos riscos de
negócio a que entidade está sujeita e acerca de como e quando as demonstrações financeiras
podem ser susceptíveis de distorção material devido a fraude ou erro.
• Ajuda os membros da equipa de trabalho a ganharem uma melhor compreensão do potencial de

distorções materiais das demonstrações financeiras nas áreas específicas a eles atribuídas, e a
compreender como os resultados dos procedimentos de auditoria que eles executam pode
afectar outros aspectos da auditoria incluindo as decisões acerca da natureza, tempestividade e
extensão de novos procedimentos de auditoria.
• Proporciona uma base sobre a qual os membros da equipa de trabalho comunicam e partilham
a nova informação obtida durante a auditoria que possa afectar a avaliação de riscos de
distorção material ou os procedimentos de auditoria executados para tratar estes riscos.
A ISA 240 proporciona requisitos e orientação adicionais com relação ao debate entre os membros
da equipa de trabalho acerca dos riscos de fraude.¨(134)
A15. Não é sempre necessário nem prático que o debate inclua todos os membros num debate único
(como, por exemplo, numa auditoria com localizações múltiplas), nem é necessário que todos os
membros da equipa de trabalho sejam informados de todas as decisões a que se chegou no debate.
250
O sócio responsável pelo trabalho pode debater matérias com os principais membros da equipa de
trabalho incluindo, se considerado apropriado, especialistas e os responsáveis pela auditoria de
componentes, se bem que delegando o debate com outros, tendo em conta a extensão de
comunicação considerada necessária em toda a equipa de trabalho. Um plano de comunicações,
aceite pelo sócio responsável pelo trabalho, pode ser útil.
Considerações Específicas a Entidades mais Pequenas
A16. Muitas pequenas auditorias são levadas a efeito pelo sócio responsável pelo trabalho (que pode ser
um profissional executor isolado). Em tais situações, se o sócio responsável pelo trabalho, tendo
pessoalmente conduzido o planeamento da auditoria, seria o responsável por considerar a
susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a fraude ou
erro.
A Necessária Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o Controlo

Interno da Entidade
Factores Sectoriais, Reguladores e Outros (Ref: Pará 11(a))
Factores Sectoriais
A17. Os factores relevantes sectoriais incluem condições sectoriais tais como o ambiente competitivo,
relacionamentos de fornecedor e de cliente, e desenvolvimentos tecnológicos. Entre os exemplos de
matérias que o auditor pode considerar incluem-se:
• O mercado e concorrência, incluindo procura, capacidade e concorrência de preços.
• Actividade cíclica ou sazonal.
• Tecnologia do produto relativa aos produtos da entidade.
• Fornecimento e custo da energia.
A18. O sector em que a entidade opera pode dar origem a riscos específicos de distorção material
proveniente da natureza do negócio ou do grau de regulação. Por exemplo, contratos a longo prazo
podem envolver estimativas significativas de réditos e gastos que dão origem a riscos de distorção
material. Em tais casos, é importante que a equipa de trabalho inclua membros com conhecimentos
e experiência suficientes relevantes.¨(135)
Factores Reguladores
A19. Os factores reguladores relevantes incluem o ambiente regulador. O ambiente regulador abrange,
entre outras matérias, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável e o ambiente legal e
político. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar incluem-se:
• Princípios contabilísticos e práticas específicas do sector.
• Estrutura reguladora para um sector regulado.
• Legislação e regulamentação que afecte significativamente as operações da entidade, incluindo

as actividades de supervisão directas.
251
• Fiscalidade (sociedade e outra).
• Políticas do governo que afectem correntemente a condução do negócio da entidade, incluindo

controlos cambiais, fiscais, incentivos financeiros (por exemplo, governamentais e programas), e
tarifas ou políticas de restrição de comércio.
• Requisitos ambientais que afectem o sector e o negócio da entidade.
A20. A ISA 220, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”,
inclui alguns requisitos específicos relativos ao quadro legal e regulador aplicável à entidade e à
indústria ou sector em que a entidade opera.¨(136)
Considerações específicas às entidades do sector público
A21. Relativamente às entidades do sector público, a lei, regulamentos ou outra autoridade, podem
afectar as operações da entidade. Tais elementos são essenciais ao considerar quando obter a
compreensão da entidade e do seu ambiente.
Outros Factores Externos
A22. Entre os exemplos de outros factores externos que afectam a entidade que o auditor pode
considerar incluem-se as condições económicas gerais, taxas de juro e disponibilidade de
financiamento e inflação ou revalorização da moeda.
Natureza da Entidade (Ref: Pará. 11(b))
A23. Uma compreensão da natureza da entidade habilita o auditor a compreender matérias tais como:
• Se a entidade tem uma estrutura complexa, por exemplo com subsidiárias ou outros
componentes em múltiplas localizações. Estruturas complexas introduzem muitas vezes
aspectos que podem dar origem a riscos de distorção material. Tais aspectos podem incluir se o
goodwill, os empreendimentos conjuntos, os investimentos, ou entidades com finalidade especial
são apropriadamente contabilizados.
• A propriedade, e relações entre proprietários e outras pessoas ou entidades. Esta compreensão

ajuda a determinar se as transacções com partes relacionadas foram bem identificadas e
apropriadamente contabilizadas, A ISA 550¨(137) estabelece requisitos e proporciona orientação
sobre as considerações relevantes para partes relacionadas.
A24. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar quando obtiver a compreensão da
natureza da entidade incluem-se:
• Operações negociais – tais como;
o Natureza das fontes de rédito, produtos ou serviços, e mercados, incluindo envolvimento em

comércio electrónico tal como vendas pela Internet e actividades de marketing.
o Condução de operações (por exemplo, fases e métodos de produção, ou actividades

expostas a riscos ambientais).
o Alianças, empreendimentos conjuntos, e actividades de fornecimento esterno.
o Dispersão geográfica e segmentação sectorial.
252
o Localização das instalações de produção, armazéns, e escritórios, e localização e

quantidades de inventários.
o Principais clientes e fornecedores importantes de bens e serviços, acordos de trabalho

(incluindo a existência de sindicatos, pensões e outros benefícios pós emprego, acordos de
opção de acções ou incentivos de gratificações, e regulação governamental relativa a
matérias de emprego).
o Actividades e dispêndios de pesquisa e desenvolvimento.
o Transacções com partes relacionadas.
• Investimentos e actividades de investimento – tais como:
o Aquisições ou desinvestimentos planeados ou recentemente executados.
o Investimentos e alienações de títulos e empréstimos.
o Actividades de investimentos de capital.
o Investimentos em entidades não consolidadas, incluindo parcerias, empreendimentos

conjuntos e entidades com finalidade especial.
• Financiamento e actividade de financiamento – tais como:
o Importantes subsidiárias e entidades associadas, incluindo estruturas consolidadas e não

consolidadas.
o Estrutura da dívida e respectivos termos, incluindo acordos de financiamento fora do balanço

e acordos de locação.
o Proprietários com benefícios (locais, estrangeiros, reputação do negócio, e experiência) e

partes relacionadas.
o Uso de instrumentos financeiros derivados.
• Relato financeiro tais como:
o Princípios contabilísticos e práticas específicas do sector, incluindo categorias significativas

específicas do sector (por exemplo, empréstimos e investimentos quanto a bancos, ou
pesquisa e desenvolvimento quanto a farmacêuticas).
o Práticas de reconhecimento do rédito.
o Contabilização de justos valores.
o Activos, passivos e transacções em moeda estrangeira.
o Contabilização de transacções não usuais ou complexas incluindo as relativas a áreas

controversas ou emergentes (por exemplo, contabilização de remunerações baseadas em
acções).
A25. As alterações significativas na entidade provenientes de períodos anteriores podem dar origem a, ou
alterar, os riscos de distorção material.
253
Natureza de Entidades com Finalidade Especial
A26. Uma entidade com finalidade especial (muitas vezes referida como um veículo com finalidade
especial) é uma entidade que é geralmente estabelecida para um estreito e bem definido propósito,
tal como efectuar uma locação ou uma securitização de activos financeiros, ou para realizar
actividades de pesquisa e desenvolvimento. Pode tomar a forma de uma sociedade, trust, parceria
ou entidade não constituída em sociedade. A entidade a favor da qual a entidade com finalidade
especial foi criada pode muitas vezes transferir activos para a última (nomeadamente, como parte
de uma transacção de desreconhecimento que envolva activos financeiros), obter o direito de usar
os activos da última, ou executar serviços para a última, embora outras partes possam proporcionar
o financiamento da última. Como indica a ISA 550, em algumas circunstâncias, uma entidade com
finalidade especial pode ser uma parte relacionada da entidade.¨(138)
A27. As estruturas conceptuais de relato financeiro especificam muitas vezes condições pormenorizadas
que são consideradas para aumentar o controlo, ou circunstâncias segundo as quais a entidade
com finalidade especial deve ser considerada para consolidação. A interpretação dos requisitos de
tais estruturas conceptuais requer muitas vezes um conhecimento pormenorizado dos acordos
relevantes que envolvem a entidade com finalidade especial.
A Selecção e Aplicação de Políticas Contabilísticas pela Entidade (Ref. Pará. 11(c))
A28. A compreensão da selecção e aplicação de políticas contabilísticas pela entidade pode abranger
• Os métodos que a entidade usa para contabilizar transacções significativas e não usuais.
• O efeito de políticas contabilísticas significativas em áreas controversas ou emergentes

relativamente às quais há falta de orientação autoritária ou de consenso.
• Alterações nas politicas contabilísticas da entidade.
• Normas de relato financeiro e leis e regulamentos que são novos para a entidade e quando e
como a entidade adoptará tais requisitos.
Objectivos e Estratégias e Respectivos Riscos de Negócio (Ref. Pará. 11(d))
A29. A entidade conduz o seu negócio no contexto de factores sectoriais, reguladores e outros internos e
externos. Para responder a estes factores, a gerência ou os encarregados da governação da
entidade definem objectivos, que são os planos globais para a entidade As estratégias são as
abordagens pelas quais a gerência pretende atingir esses objectivos. Os objectivos e estratégias da
entidade podem variar ao longo do tempo.
A30. O risco de negócio é mais vasto do que o risco de distorção material das demonstrações
financeiras. O risco de negócio pode surgir de alteração ou complexidade. Uma falha a reconhecer a
necessidade de alteração pode também dar origem a risco de negócio. O risco de negócio pode
surgir, por exemplo:
• Do desenvolvimento de novos produtos ou serviços que podem fracassar;
• Dum mercado que, mesmo que desenvolvido com sucesso, não é adequando para suportar um
produto ou serviço; ou
254
• Defeitos num produto ou num serviço que podem resultar em passivos e risco de reputação.
A31. Uma compreensão dos riscos de negócio que se deparam à entidade aumenta a probabilidade de
identificar riscos de distorção material, uma vez que a maior parte dos riscos de negócio terá
eventualmente consequências financeiras e, por isso, um efeito sobre as demonstrações
financeiras. Porém, o auditor não tem a responsabilidade de identificar ou avaliar todos os riscos de
negócio porque nem todos os riscos de negócio dão origem a riscos de distorção material.
A32. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar quando obtiver a compreensão dos
objectivos, das estratégias e dos relacionados riscos de negócio da entidade que possam resultar
num risco de distorção material das demonstrações financeiras, incluem-se:
• Desenvolvimentos sectoriais (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que a
entidade não tenha o pessoal ou a perícia para tratar as alterações no sector).
• Novos produtos e serviços (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que
aumentou a responsabilidade pelo produto).
• Expansão do negócio (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que a procura não
tenha sido rigorosamente estimada).
• Novos requisitos contabilísticos (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo,
implementação incompleta ou indevida, ou custos acrescidos).
• Requisitos reguladores (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que haja
exposição legal acrescida).
• Requisitos de financiamento correntes e prospectivos (um potencial risco relacionado pode ser,
por exemplo, a perda de financiamento devido à incapacidade da entidade cumprir requisitos).
• Uso de TI (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que os sistemas e processos
sejam incompatíveis).
• Os efeitos de implementar uma estratégia, particularmente quaisquer efeitos que conduzam a

novos requisitos contabilísticos (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo,
implementação incompleta ou indevida).
A33. Um risco de negócio pode ter uma consequência imediata para o risco de distorção material
relativamente a classes de transacções, saldos de conta, e divulgações ao nível de asserção ou ao
nível de demonstração financeira. Por exemplo, o risco de negócio proveniente de uma base de
clientes em contracção pode aumentar o risco de distorção material associado à valorização das
contas a receber. Porém, o mesmo risco particularmente em combinação com uma economia em
contracção, pode também ter uma consequência a longo prazo, que o auditor considera ao avaliar a
adequação do pressuposto da continuidade. Se um risco de negócio pode resultar num risco de
distorção material é, por isso, considerado à luz das circunstâncias da entidade. São indicados no
Apêndice 2 exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar riscos de distorção
material.
A34. Usualmente, a gerência identifica riscos de negócio e desenvolve abordagens para os tratar. Tal
processo de avaliação de riscos é parte do controlo interno e é debatido no parágrafo 15 e
parágrafos A79-A80.
255
A35. Relativamente às auditorias do sector público, os “objectivos da gerência” podem ser influenciados
por preocupações respeitantes à responsabilização pública e podem incluir objectivos que têm a sua
fonte na lei, regulamentos, ou outra autoridade.
Mensuração e Revisão do Desempenho Financeiro da Entidade (Ref: Pará. 11(e))
A36. A gerência e outros mensurarão e reverão as coisas que vejam como importantes. As medidas de
desempenho, sejam externas ou internas, criam pressões na entidade. Estas pressões, por sua vez,
podem motivar a gerência a tomar medidas para melhorar o desempenho do negócio ou para
distorcer as demonstrações financeiras. Consequentemente, a compreensão das medidas de
desempenho da entidade ajuda o auditor a considerar se as pressões para conseguir as metas de
desempenho podem resultar em acções da gerência que aumentem os riscos de distorção material,
incluindo os devido a fraude. Ver a ISA 240 relativamente a requisitos e orientação em relação aos
riscos de fraude.
A37. A mensuração e revisão do desempenho financeiro não é o mesmo que a monitorização de

controlos (debatidos como um componente do controlo interno nos parágrafos A98-A104), embora
os seus propósitos se possam sobrepor:
• À mensuração e revisão que é dirigida no sentido de ver se o desempenho do negócio está a

conseguir os objectivos fixados pela gerência (ou por terceiros).
• À monitorização de controlos que se preocupa especificamente com a operação eficaz do

controlo interno.
Em alguns casos, porém, os indicadores do desempenho podem também proporcionar informação

que habilite a gerência a identificar deficiências no controlo interno.
A38. Entre os exemplos de informação gerada internamente usada pela gerência para mensurar e rever o
desempenho financeiro, e que o auditor pode considerar, incluem-se:
• Principais indicadores do desempenho (financeiros e não financeiros) e principais rácios,

tendências e estatísticas operacionais.
• Análises periódicas de desempenho financeiro.
• Orçamentos, previsões, análises de variações, informação de segmento e divisional,

departamental ou outros relatórios de nível de desempenho.
• Medidas de desempenho dos empregados e políticas de remuneração de incentivos.
• omparações do desempenho de uma entidade com o de concorrentes.
A39. As partes externas podem também mensurar e rever o desempenho financeiro da entidade. Por
exemplo, informação externa tal como relatórios de analistas e relatórios de agências de notação de
crédito podem representar informação útil para o auditor. Tais relatórios podem muitas vezes ser
obtidos a partir da entidade que está a ser auditada.
A40. As medidas internas podem pôr em evidência resultados ou tendências inesperados que exijam que
a gerência determine a sua causa e tome acção correctiva (incluindo, em alguns casos, a detecção
256
e correcção de distorções numa base tempestiva). As medidas de desempenho podem também
indicar ao auditor que realmente existem riscos de distorção material da respectiva demonstração
financeira. Por exemplo, as medidas de desempenho podem indicar que a entidade tem um rápido
crescimento ou lucratividade não usuais quando comparados com os de outras entidades no
mesmo sector. Tal informação, particularmente se combinada com outros factores, tais como
gratificações ou incentivos com base no desempenho, pode indiciar o potencial risco de
preconceitos da gerência na preparação das demonstrações financeiras.
A41. As entidades mais pequenas não têm muitas vezes processos para mensurar e rever o
desempenho financeiro. A indagação da gerência pode revelar que confia num certo número de
principais indicadores para avaliar o desempenho financeiro e tomar a acção apropriada. Se tal
indagação indicar uma falta de mensuração ou revisão do desempenho, pode existir uma risco
acrescido de distorção que não está a ser detectado e corrigido.
A42. Uma compreensão do controlo interno ajuda o auditor na identificação dos tipos de potenciais
distorções e os factores que podem afectar os riscos de distorção material, e na concepção da
natureza, tempestividade, e extensão de nvos procedimentos de auditoria.
A43. O seguinte material de aplicação sobre controlo interno é apresentado em quatro secções, como
segue:
• Natureza e Características Gerais do Controlo Interno.
• Controlos Relevantes para a Auditoria.
• Natureza e Extensão da Compreensão de Controlos Relevantes.
• Componentes do Controlo Interno.
Natureza Geral e Características do Controlo Interno (Ref: Pará. 12)
Finalidade do Controlo Interno
A44. O controlo interno é concebido e mantido para tratar riscos de negócio identificados que ameacem a
consecução de qualquer dos objectivos da entidade que respeitem:
• À fiabilidade do relato financeiro da entidade;
• À eficácia e eficiência das suas operações; e
• Ao seu cumprimento de leis e regulamentos aplicáveis.
A maneira pela qual o controlo interno é concebido, implementado e mantido varia com a dimensão
e complexidade de uma entidade.
Considerações específicas a entidades mais pequenas
A45. As entidades mais pequenas podem usar menos meios estruturados e processos e procedimentos
mais simples para atingir os seus objectivos.
257
Limitações do Controlo Interno
A46. O controlo interno, seja qual for a sua eficácia, apenas pode proporcionar a uma entidade segurança
razoável acerca de a entidade atingir os objectivos de relato financeiro. A probabilidade da sua
consecução é afectada por limitações do controlo interno. Estas incluem as realidades de que o
julgamento humano na tomada de decisões pode ser defeituoso e de que podem ocorrer falhas no
controlo interno devido a erro humano. Por exemplo, pode haver um erro na concepção de um
controlo ou nas alterações no mesmo. Igualmente, o funcionamento de um controlo pode não ser
eficaz, tal como quando a informação produzida para as finalidades de controlo interno (por
exemplo, um relatório de excepções) não esteja a ser usada eficazmente porque o indivíduo
responsável por rever a informação não compreende a sua finalidade ou deixa de tomar a acção
apropriada.
A47. Adicionalmente, os controlos podem ser ultrapassados pelo conluio de duas ou mais pessoas ou
pela inapropriada derrogação dos controlos pela gerência. Por exemplo, a gerência pode celebrar
acordos laterais com clientes que alterem os termos e condições dos contratos de venda
normalizados da entidade, que possam resultar no indevido reconhecimento do rédito. Também,
podem ser derrogadas ou desactivadas verificações num programa de software que seja concebido
para identificar e relatar transacções que excedam limites de crédito especificados.
A48. Ainda, ao conceber e implementar controlos, a gerência pode fazer julgamentos sobre a natureza e
extensão dos controlos que escolhe implementar, e a natureza e extensão dos riscos que escolhe
assumir.
A49. As entidades mais pequenas têm muitas vezes menos empregados o que pode limitar a extensão
atéà qual é praticável a segregação de deveres. Porém, numa pequena entidade gerida pelo
proprietário, o proprietário gerente pode ser capaz de exercer uma supervisão mais eficaz do que
numa grande entidade. Esta supervisão pode compensar as oportunidades mais geralmente
limitadas da segregação de deveres.
A50. Por outro lado, o proprietário gerente pode estar em melhores condições de derrogar os controlos
porque o sistema de controlo interno está menos estruturado. Isto é tomado em conta pelo auditor
quando identificar os riscos de distorção material devido a fraude.
Divisão do Controlo Interno em Componentes
A51. A divisão do controlo interno nos seguintes cinco componentes, para as finalidades das ISAs,
proporciona um enquadramento útil para os auditores considerarem a forma como aspectos
diferentes do controlo interno de uma entidade podem afectar a auditoria:
(a) O ambiente de controlo;
(b) O processo de avaliação do risco da entidade;
(c) O sistema de informação, incluindo os respectivos processos negociais, relevantes para o relato
financeiro, e comunicação;
(d) Actividades de controlo; e
(e) Monitorização dos controlos.
258
A divisão não reflecte necessariamente como uma entidade concebe, implementa e mantém o
controlo interno, ou como pode classificar qualquer particular componente. Os auditores podem usar
tecnologias ou estruturas conceptuais para descrever os variados aspectos do controlo interno, e o
seu efeito na auditoria, diferentes das usados nesta ISA, contanto que sejam tratados todos os
componentes descritos nesta ISA.
A52. O material de aplicação relativo aos cinco componentes do controlo interno na medida que se
relaciona com a auditoria de uma demonstração financeira é apresentado nos parágrafos A69-A104
adiante. O Apêndice 1 proporciona explicações adicionais destes componentes do controlo interno.
Características dos Elementos Manuais e Automáticos do Controlo Interno Relevantes para a Avaliação
do Risco pelo Auditor
A53. O sistema de controlo interno de uma entidade contém elementos manuais e muitas vezes contém
elementos automáticos. As características dos elementos manuais ou automáticos são relevantes
para a avaliação do risco pelo auditor e respectivos procedimentos nele baseados.
A54. O uso de elementos manuais ou automáticos no controlo interno também afecta a maneira pela qual
as transacções são iniciadas, registadas, processadas, e relatadas:
• Os controlos num sistema manual podem incluir procedimentos tais como aprovações e
revisões de transacções, e reconciliações e acompanhamentos dos itens reconciliados.
Alternativamente, uma entidade pode usar procedimentos automáticos para iniciar, registar,
processar, e relatar transacções, caso em que os registos em forma electrónica substituem os
documentos em papel.
• Os controlos nos sistemas de TI consistem de uma combinação de controlos automáticos (por

exemplo, controlos embutidos em programas de computador) e controlos manuais. Ainda, os
controlos manuais podem ser independentes da TI, podem usar informação produzida pela TI,
ou podem ser limitados à monitorização do funcionamento eficaz da TI e dos controlos
automáticos, e manusear excepções. Quando a TI é usada para iniciar, registar, processar ou
relatar transacções, ou outros dados financeiros para inclusão em demonstrações financeiras,
os sistemas e os programas podem incluir controlos relacionados com as correspondentes
asserções relativas a contas materiais ou podem ser críticos para o funcionamento eficaz dos
controlos manuais que dependem da TI.
Uma combinação de elementos manuais e automáticos no controlo interno da entidade varia com a
natureza e complexidade do uso de TI pela entidade.
A55. De uma forma geral, a TI beneficia o controlo interno de uma entidade, habilitando a entidade a:
• Aplicar de uma forma consistente regras de negócio pré definidas e a executar cálculos
complexos no processamento de grandes volumes de transacções ou de dados;
• Aumentar a oportunidade, disponibilidade, e rigor da informação;
• Facilitar a análise adicional da informação;
• Aumentar a capacidade de monitorizar o desempenho das actividades da entidade e das suas

políticas e procedimentos;
• Reduzir o risco de os controlos serem ultrapassados; e
259
• Aumentar a capacidade de atingir a segregação eficaz de deveres ao implementar controlos de

segurança nas aplicações, bases de dados, e sistemas operativos.
A56. A TI também coloca riscos específicos ao controlo interno de uma entidade, incluindo, por exemplo:
• Confiança em sistemas e programas que estejam a processar sem rigor dados, a processar
dados não rigorosos, ou ambos.
• Acesso não autorizado a dados que pode resultar na destruição de dados ou em alterações
indevidas nos dados, incluindo o registo de transacções não autorizadas ou não existentes, ou
registo não rigoroso de transacções. Podem surgir riscos particulares quando múltiplos
utilizadores acedem a uma base de dados comum.
• A possibilidade de o pessoal de TI ter o acesso a privilégios para além dos necessários para
executar os seus atribuídos deveres violando por este meio a segregação de deveres.
• Alterações não autorizadas aos dados em ficheiros mestre.
• Fracasso em fazer as necessárias alterações a sistemas ou programas.
• Intervenção manual inapropriada.
• Perda potencial de dados ou incapacidade de aceder aos dados como necessário.
A57. Os elementos manuais no controlo interno podem ser mais convenientes quando são necessários
julgamento e discrição tal como nas seguintes circunstâncias:
• Transacções grandes, não usuais ou não recorrentes.
• Circunstâncias em que os erros são difíceis de definir, antecipar ou prever.
• Em circunstâncias em mudança que exijam uma resposta de controlo fora do âmbito de um

controlo automático existente.
• Na monitorização da eficácia de controlos automáticos.
A58. Os elementos manuais no controlo interno podem ser menos fiáveis do que os elementos
automáticos porque podem mais facilmente ser ultrapassados, ignorados, ou derrogados e são
também mais sujeitos a erros simples e enganos. Não pode por isso ser presumida a consistência
na aplicação de um elemento de controlo manual. Os elementos de controlo manual podem ser
menos convenientes nas seguintes situações:
• Alto volume ou transacções recorrentes, ou em situações em que os erros que podem ser
antecipados ou previstos podem ser evitados, ou detectados e corrigidos, por parâmetros de
controlo que são automáticos.
• Actividades de controlo em que as maneiras específicas de executar o controlo podem ser

adequadamente concebidas e automatizadas.
A59. A extensão e natureza dos riscos do controlo interno variam dependendo da natureza e
características do sistema de informação da entidade. A entidade responde aos riscos provenientes
do uso de TI ou do uso de elementos manuais do controlo interno estabelecendo controlos eficazes
à luz das características do sistema de informação da entidade.
260
Controlos Relevantes para a Auditoria
A60. Existe uma relação directa entre os objectivos de uma entidade e os controlos que implementa para
proporcionar segurança razoável acerca da sua consecução. Os objectivos da entidade, e portanto
os controlos, relacionam-se com o relato financeiro, as operações e o cumprimento; porém, nem
todos estes objectivos e controlos são relevantes para a avaliação do risco pelo auditor.
A61. Entre os factores relevantes para o julgamento do auditor acerca se um controlo, individualmente ou
em combinação com outros, é relevante para a auditoria podem incluir-se matérias tais como as
seguintes:
• Materialidade.
• A importância do respectivo risco.
• A dimensão da entidade.
• A natureza do negócio da entidade, incluindo a sua organização e características de

propriedade.
• A diversidade e complexidade das operações da entidade.
• Requisitos legais e reguladores aplicáveis.
• As circunstâncias e o componente aplicável do controlo interno.
• A natureza e complexidade dos sistemas que fazem parte do controlo interno da entidade,
incluindo o uso de organizações de serviços.
• Se, e como, um controlo específico, individualmente ou em combinação com outros, evita, ou

detecta e corrige, distorções materiais.
A62. Os controlos sobre a penitude e rigor da informação produzida pela entidade podem ser relevantes
para a auditoria se o auditor pretender fazer uso da informação ao conceber e executar novos
procedimentos. Os controlos relativos a operações e objectivos de cumprimento podem também ser
relevantes para uma auditoria se se relacionarem com dados que o auditor avalia ou usa ao aplicar
procedimentos de auditoria.
A63. O controlo interno sobre a salvaguarda de activos contra aquisição, uso ou alienação não
autorizados podem incluir controlos relativos tanto a objectivos de relato financeiro como de
operações. A consideração pelo auditor de tais controlos é geralmente limitada àqueles relevantes
para a fiabilidade do relato financeiro.
A64. Uma entidade geralmente tem controlos relativos a objectivos que não são relevantes para uma
auditoria e por isso não precisam de ser considerados. Por exemplo, uma entidade pode confiar
num sistema sofisticado de controlos automáticos para proporcionar operações eficientes e eficazes
(tal como um sistema de controlos automáticos de uma linha aérea para manter os programas de
voo), mas estes controlos não serão geralmente relevantes para a auditoria. Ainda, embora o
controlo interno se aplique a toda a entidade ou a qualquer das suas unidades operacionais ou
processos negociais, a compreensão do controlo interno relativa a cada uma das unidades
operacionais ou a cada um dos processos negociais pode não ser relevante para a auditoria.
261
A65. Os auditores do sector público têm muitas vezes responsabilidades adicionais com respeito ao
controlo interno, por exemplo relatar sobre a conformidade com um Código de Práticas
estabelecido. Os auditores do sector público podem também ter responsabilidades de relatar sobre
o cumprimento da lei, regulamento ou outra autoridade. Em consequência, a sua revisão do controlo
interno pode ser mais vasta e mais pormenorizada.
Natureza e Extensão da Compreensão dos Controlos Relevantes (Ref: Pará. 13)
A66. Avaliar a concepção de um controlo envolve considerar se o controlo, individualmente ou em

combinação com outros controlos, é capaz de com eficácia evitar, ou detectar e corrigir, distorções
materiais. A implementação de um controlo significa que o controlo existe e que a entidade o está a
usar. Não tem interesse avaliar a implementação de um controlo que não é eficaz, e assim a
concepção de um controlo é considerada em primeiro lugar. Um controlo indevidamente concebido
pode representar uma deficiência significativa no controlo interno.
A67. Os procedimentos de avaliação do risco para obter prova de auditoria acerca da concepção e
implementação dos controlos relevantes podem incluir:
• Indagar o pessoal da entidade.
• Observar a aplicação de controlos específicos.
• Inspeccionar documentos e relatórios.
• Despistar transacções através do sistema de informação relevantes para o relato financeiro.
Porém, a indagação, apenas por si, não é suficiente para tais finalidades.
A68. Obter a compreensão dos controlos de uma entidade não é suficiente para testar a sua eficácia
operacional, salvo se existir algum automatismo que proporcione o funcionamento consistente dos
controlos. Por exemplo, obter prova de auditoria acerca da implementação de um controlo manual
num dado momento não proporciona prova de auditoria acerca da eficácia operacional do controlo
noutros momentos durante o período sob auditoria. Contudo, devido à consistência inerente do
processamento da TI (ver parágrafo A51), executar procedimentos de auditoria para determinar se
um controlo automático foi implementado pode servir como teste da eficácia operacional desse
controlo, dependendo da avaliação e dos testes de controlo pelo auditor tais como aqueles sobre
alterações de programa. Na ISA 330 são descritos mais testes da eficácia operacional de
controlo.¨(139)
Componentes do Controlo Interno – Ambiente de Controlo (Ref: Pará. 14)
A69. O ambiente de controlo inclui as funções de governação e de gestão e as atitudes, consciência e

acções dos encarregados da governação e da gestão no que respeita ao controlo interno da
entidade e à sua importância na entidade.
A70. Entre os elementos do ambiente de controlo que podem ser relevantes quando se obtém a
compreensão do ambiente de controlo incluem-se os seguintes:
(a) Comunicação e obrigação da integridade e de valores éticos – Estes são elementos essenciais
que influenciam a eficácia da concepção, administração e monitorização dos controlos.
262
(b) Compromisso de competência – Matérias tais como a consideração pela gerência dos níveis de
competência para determinados trabalhos e como esses níveis se traduzem em requisitos de
habilitações e conhecimento.
(c) Participação dos encarregados da governação – Atributos dos encarregados da governação tais
como:
• A sua independência da gerência.
• A sua experiência e estatuto.
• A extensão do seu envolvimento e da informação que recebem e o escrutínio das suas

actividades.
• A adequação das suas acções, incluindo o grau ao qual as questões difíceis são levantadas
e acompanhadas com a gerência, e a sua interacção com auditores internos e externos.
(d) Filosofia da gerência e estilo operacional – Características tais como:
• Abordagem da gerência na aceitação e gestão dos riscos de negócio.
• Atitudes e acções da gerência para com o relato financeiro.
• Atitudes para com as funções de processamento e de contabilidade e para com o pessoal.
(e) Estrutura organizacional – O enquadramento dentro do qual são planeadas, executadas,

controladas e revista as actividades de uma entidade para atingir os seus objectivos.
(f) Atribuição de autoridade e de responsabilidade – Matérias tais como são atribuídas a autoridade
e responsabilidade pelas actividades operacionais e como são estabelecidas as hierarquias de
relacionamentos e de autorização.
(g) Políticas e práticas de recursos humanos – Políticas e práticas que se relacionam com, por
exemplo, recrutamento, orientação, treino, avaliação, aconselhamento, promoção, retribuição, e
acções de remédio.
Prova de Auditoria para Elementos do Ambiente de Controlo Interno
A71. A prova de auditoria relevante pode ser obtida por meio de uma combinação de indagações e de
outros procedimentos de avaliação do risco tais como corroborando indagações através de
observação ou inspecção de documentos. Por exemplo, por meio de indagações da gerência e de
empregados, o auditor pode obter a compreensão de como a gerência comunica aos empregados
os seus pontos de vista sobre práticas negociais e comportamento ético. O auditor pode então
determinar se foram implementados controlos relevantes considerando, por exemplo, se a gerência
tem um código de conduta escrito e se age de uma maneira que suporta o código.
Efeito do Ambiente de Controlo na Avaliação dos Riscos de Distorção Material
A72. Alguns elementos do ambiente de controlo da entidade têm um efeito profundo na avaliação dos
riscos de distorção material. Por exemplo, a consciencialização do controlo de uma entidade é
influenciada significativamente pelos encarregados da governação, porque um dos seus papéis é o
de contrabalançar as pressões na gerência em relação ao relato financeiro que podem surgir
provenientes de procuras de mercado ou de esquemas de remuneração. A eficácia da concepção
263
do ambiente de controlo em relação à participação dos encarregados da governação é por isso
influenciada por matérias tais como:
• A sua independência da gerência e a sua capacidade para avaliar as acções da gerência.
• Se eles compreendem as transacções comerciais da entidade.
• A extensão até a qual avaliam se as demonstrações financeiras são preparadas de acordo com
a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
A73. Um conselho de directores activo e independente pode influenciar a filosofia e o estilo operacional
de uma gerência sénior. Porém, outros elementos podem estar mais limitados no seu efeito. Por
exemplo, se bem que políticas e práticas de recursos humanos dirigidas para a contratação de
pessoal competente financeiro, de contabilidade e de TI possam reduzir o risco de erros no
processamento da informação financeira, elas podem não mitigar um forte preconceito da gerência
de topo para sobrestimar os ganhos.
A74. A existência de um ambiente de controlo satisfatório pode ser um factor positivo quando o auditor
avalia os riscos de distorção material. Porém, se bem que possa ajudar a reduzir o risco de fraude,
um ambiente de controlo satisfatório não é um dissuasor absoluto em relação à fraude.
Inversamente, as deficiências no ambiente de controlo podem subverter a eficácia dos controlos, em
particular em relação à fraude. Por exemplo, o fracasso da gerência em comprometer recursos
suficientes para tratar os riscos de segurança da TI podem afectar de forma adversa o controlo
interno permitindo alterações indevidas a serem feitas aos programas de computador ou aos dados,
ou a serem processadas transacções não autorizadas. Como explicado na ISA 330, o ambiente de
controlo também influencia a natureza, tempestividade e extensão de novos procedimentos do
auditor.¨(140)
A75. O ambiente de controlo por si não evita, ou detecta e corrige, uma distorção material. Pode,
contudo, influenciar a avaliação do auditor sobre a eficácia de outros controlos (por exemplo, a
monitorização de controlos e o funcionamento de actividades de controlo específicas), e por este
meio, a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material.
A76. O ambiente de controlo dentro das pequenas entidades é provável que difira do das entidades
maiores. Por exemplo, os encarregados da governação nas pequenas entidades podem não incluir
um membro independente ou de fora, e o papel da governação pode ser levado a cabo
directamente pelo proprietário gerente quando não haja outros proprietários. A natureza do ambiente
de controlo pode também influenciar a importância de outros controlos, ou a sua falta. Por exemplo,
o envolvimento activo do proprietário gerente pode mitigar determinados riscos provenientes de uma
falta de segregação de deveres num pequeno negócio; pode, contudo, aumentar outros riscos, por
exemplo, o risco de derrogação dos controlos.
A77. Além disso, a prova de auditoria relativa a elementos de controlo nas entidades mais pequenas
pode não estar disponível numa forma documental, em particular quando a comunicação entre a
gerência e outro pessoal possa ser informal, embora eficaz. Por exemplo, as pequenas entidades
podem não ter um código de conduta escrito, mas, em vez disso, desenvolver uma cultura que
ponha em evidência a importância da integridade, e do comportamento ético por meio da
comunicação oral e pelo exemplo da gerência.
A78. Consequentemente, as atitudes, consciencialização e acções do proprietário gerente são de
264
particular importância para a compreensão pelo auditor do ambiente de controlo de uma entidade
mais pequena.
Componentes do Controlo Interno – O Processo de Avaliação do Risco pela Entidade (Ref: Pará. 15)
A79. O processo de avaliação do risco pela entidade constitui a base de como a gerência determina o
risco a ser gerido. Se esse processo é apropriado nas circunstâncias, incluindo a natureza,
dimensão e complexidade da entidade, ajuda o auditor a identificar os riscos de distorção material.
Se é apropriado o processo de avaliação do risco pela entidade é uma matéria de julgamento.
Considerações Específicas a Entidades Mais Pequens (Ref: Pará. 17)
A80. É improvável existir um processo estabelecido de avaliação do risco numa pequena entidade. Em
tais casos, é provável que a gerência identifique os riscos por meio do envolvimento directo pessoal
no negócio. Contudo, independentemente das circunstâncias, é ainda necessária a indagação
acerca de riscos identificados e como são tratados pela gerência.
Componentes do Controlo Interno – O Sistema de Informação, Incluindo os Respectivos Processos

Negociais, Relevantes para o Relato Financeiro, e Comunicação
A81. O sistema de informação relevante para os objectivos de relato financeiro, que inclui o sistema
contabilístico, consiste dos procedimentos e registos concebidos e estabelecidos para:
• Iniciar, registar, processar, e relatar transacções da entidade (bem como acontecimentos e

condições) e manter a responsabilidade pelos respectivos activos, passivos, e capital próprio;
• Resolver o processamento incorrecto de transacções, por exemplo, ficheiros e procedimentos

automáticos em suspensos seguidos para limpar itens em suspenso numa base tempestiva;
• Processar e contabilizar as derrogações do sistema ou os bypasses aos controlos;
• Transferir informação dos sistemas de processamento de transacções para o razão geral;
• Recolher informação relevante para o relato financeiro relativamente a acontecimentos e

condições que não sejam transacções, tal como a depreciação e amortização de activos e
alterações na recuperação de contas a receber; e
• Assegurar que a informação necessária para ser divulgada pela estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável seja acumulada, registada, processada, resumida e apropriadamente
relatada nas demonstrações financeiras.
Lançamentos de diário
A82. O sistema de informação de uma entidade inclui tipicamente o uso de lançamentos de diário
normalizados que são necessários numa base recorrente para registar as transacções. Podem ser
exemplos os lançamentos de diário para registar vendas, compras, e desembolsos de caixa no
razão geral, ou para registar estimativas contabilísticas que são periodicamente feitas pela gerência,
tais como alterações na estimativa de contas a receber incobráveis.
A83. O processo de relato financeiro de uma entidade também inclui o uso de lançamentos de diário não
normalizados para registar transacções não recorrentes, não usuais ou ajustamentos. Os exemplos
de tais lançamentos incluem ajustamentos de consolidação e lançamentos relativos a uma
concentração de actividades empresariais ou a uma alienação ou estimativas não recorrentes tais
265
como a imparidade de um activo. Nos sistemas manuais de razão geral, os lançamentos de diário
não normalizados podem ser identificados através da inspecção de razões, diários, e da
documentação de suporte. Quando forem usados procedimentos automáticos para manter o razão
geral e preparar demonstrações financeiras, tais lançamentos podem existir apenas em forma
electrónica e podem por isso ser mais facilmente identificados por meio do uso de técnicas de
auditoria assistidas por computador.
Processos negociais relacionados
A84. Os processo negociais de uma entidade são as actividades concebidas para:
• Desenvolver, comprar, produzir, vender e distribuir os produtos e serviços de uma entidade;
• Assegurar o cumprimento de leis e regulamentos; e
• Registar informação, incluindo informação de contabilidade e de relato financeiro.
Os processos negociais resultam nas transacções que são registadas, processadas e relatadas pelo
sistema de informação. Obter a compreensão dos processos negociais da entidade, que incluem
como as transacções são originadas, ajuda o auditor a obter a compreensão do sistema de
informação da entidade relevante para o relato financeiro de uma maneira que seja apropriada para
as circunstâncias da entidade.
A85. Os sistemas de informação e respectivos processos negociais relevantes para o relato financeiro
em pequenas entidades são provavelmente menos sofisticados do que nas grandes entidades, mas
o seu papel tem a mesma importância. As pequenas entidades com o envolvimento activo da
gerência podem não necessitar de descrições extensivas de procedimentos contabilísticos, registos
contabilísticos sofisticados, ou politicas escritas. A compreensão dos sistemas e processos da
entidade pode por isso ser mais fácil numa auditoria de entidades mais pequenas, e pode estar mais
dependente das indagações do que da revisão da documentação. A necessidade de obter uma
compreensão permanece, contudo, importante.
Comunicação (Ref: Pará. 19)
A86. A comunicação pela entidade dos papéis e responsabilidades do relato financeiro e das matérias
significativas relativas ao relato financeiro envolve proporcionar uma compreensão dos papéis e
responsabilidades individuais pertinentes ao controlo interno sobre o relato financeiro. Inclui matérias
tais como a extensão até a qual o pessoal entende como as suas actividades no sistema de
informação do relato financeiro se relacionam com o trabalho de outros e os meios de relatar
excepções a um nível apropriado mais elevado dentro da entidade, A comunicação pode tomar
formas tais como manuais de políticas e manuais de relato financeiro. Os canais de comunicação
abertos ajudam a assegurar que as excepções são relatadas e tratadas.
A87. A comunicação pode ser menos estruturada e mais fácil de conseguir numa pequena entidade do
que numa entidade maior devido a menos níveis de responsabilidade e à maior visibilidade e
disponibilidade da gerência.
Componentes do Controlo Interno – Actividades de Controlo (Ref: Pará. 20
266
A88. As actividades de controlo são as políticas e procedimentos que contribuem para assegurar que as
directivas da gerência são levadas a efeito. As actividades de controlo, quer dentro de sistemas de
TI quer manuais, têm vários objectivos e são aplicadas em variados níveis organizacionais e
funcionais. Entre os exemplos de actividades de controlo específicas incluem-se as relacionadas
com o que se segue:
• Autorização.
• Revisões do desempenho.
• Processamento da informação.
• Controlos físicos.
• Segregação de deveres.
A89. As actividades de controlo que são relevantes para a auditoria são:
• As que são necessárias para serem tratadas como tal, que são as actividades de controlo que
se relacionam com riscos significativos quanto aos quais os procedimentos substantivos não
proporcionam por si só prova de auditoria apropriada suficiente, como exigido pelos parágrafos
29 e 30, respectivamente; ou
• As que são consideradas serem relevantes no julgamento do auditor.
A90. O julgamento do auditor acerca de se uma actividade de controlo é relevante para a auditoria é
influenciado pelo risco que o auditor tenha identificado que possa dar origem a uma distorção
material e se o auditor pensa que é provável ser mais apropriado testar a eficácia operacional do
controlo na determinação da extensão dos testes substantivos.
A91. A ênfase do auditor pode ser em identificar e obter uma compreensão das actividades de controlo
que tratam as áreas em que o auditor considera serem maiores os riscos de distorção material.
Quando actividades de controlo múltiplas atingem cada uma o mesmo objectivo, não é necessário
obter uma compreensão de cada uma das actividades de controlo relacionadas com tal objectivo.
A92. O conhecimento do auditor acerca da presença ou ausência de actividades de controlo obtido a

partir da compreensão dos outros componentes do controlo interno ajuda o auditor a determinar se
é necessários dedicar atenção adicional para obter uma compreensão das actividades de controlo.
A93. Os conceitos subjacentes às actividades de controlo nas pequenas entidades são provavelmente
similares aos das entidades maiores, mas a formalidade com que operam pode variar. Ainda, as
pequenas entidades podem achar que certos tipos de controlo não são relevantes devido aos
controlos aplicados pela gerência. Por exemplo, a autoridade exclusiva da gerência de conceder
crédito aos clientes e aprovar compras significativas pode proporcionar um forte controlo sobre
saldos de contas e transacções importantes, afrouxando ou removendo a necessidade de
actividades de controlo mais pormenorizadas.
A94. As actividades de controlo relevantes para a auditoria de uma entidade mais pequena relacionam-se
com os principais ciclos de transacção tais como réditos, compras e gastos com o pessoal.
267
Riscos Decorrentes da TI (Ref: Pará. 21)
A95. O uso da TI afecta o modo por que são implementadas as actividades de controlo. Da perspectiva
do auditor, os controlos sobre os sistemas de TI são eficazes quando mantêm a integridade da
informação e a segurança dos dados que tais sistemas processam, e incluem controlos de TI gerais
e controlos de aplicação.
A96. Os controlos de TI gerais são políticas e procedimentos que se relacionam com muitas aplicações e
suportam o funcionamento eficaz dos controlos de aplicação. Aplicam-se a ambientes de grande
porte, pequeno porte e de utilizador final. Os controlos de TI gerais que mantêm a integridade da
informação e a segurança dos dados incluem geralmente controlos sobre o que se segue:
• Centros de dados e operações de rede.
• Aquisição, alteração e manutenção de software do sistema.
• Alteração de programa.
• Segurança de acesso.
• Aquisição, desenvolvimento e manutenção de sistema de aplicação.
A97. Os controlos de aplicação são procedimentos manuais ou automáticos que operam tipicamente a
um nível de processo de negócio e aplicam-se ao processamento de aplicações individuais. Os
controlos de aplicação podem ser de natureza preventiva ou detectora e são concebidos para
assegurar a integridade dos registos contabilísticos. Consequentemente, os controlos de aplicação
relacionam-se com procedimentos usados para iniciar, registar, processar e relatar transacções ou
outros dados financeiros. Estes controlos ajudam a assegurar que as transacções ocorreram, estão
autorizadas, e estão completa e rigorosamente registadas e processadas. Entre os exemplos
incluem-se verificações de dados input, e verificações de sequências numéricas com
acompanhamento manual de relatórios de excepção ou correcção no momento do lançamento de
dados.
Componentes do Controlo Interno – Monitorização de controlos (Ref: Pará. 22)
A98. A monitorização de controlos é um processo para avaliar a eficácia do desempenho do controlo

interno ao longo do tempo. Envolve avaliar a eficácia de controlos numa base tempestiva e tomar as
necessárias acções de remédio. A gerência dá cumprimento à monitorização de controlos por meio
de actividades permanentes, avaliações separadas, ou uma combinação das duas. As actividades
de monitorização permanentes são muitas vezes metidas dentro das actividades recorrentes
normais de uma entidade e incluem actividades regulares de gestão e de supervisão.
A99. As actividades de monitorização pela gerência podem também incluir usar a informação de
comunicações de partes externas tais como reclamações de clientes e comentários de reguladores
que podem indiciar problemas ou evidenciar áreas com necessidade de melhoria.
A100. A monitorização do controlo pela gerência é muitas vezes cumprida pelo envolvimento da gerência
ou do proprietário gerente nas operações. Este envolvimento identificará muitas vezes variações
das expectativas e faltas de rigor significativas nos dados financeiros conduzindo a acção de
remédio para o controlo.
268
Funções de Auditoria Interna (Rewf: Pará.23)
A101. A função de auditoria interna da entidade está em condições de ser relevante para a auditoria se a
natureza das responsabilidades e actividades da função de auditoria interna estiverem
relacionadas com o relato financeiro da entidade, e o auditor esperar usar o trabalho de auditores
internos para modificar a natureza ou tempestividade, ou reduzir a extensão, dos procedimentos de
auditoria a serem executados. Se o auditor determinar que a função de auditoria interna está em
condições de ser relevante para a auditoria, aplica-se a ISA 610.
A102. Os objectivos de uma função de auditoria interna, e por conseguinte a natureza das suas
responsabilidades e o seu estatuto dentro da organização, variam largamente e dependem da
dimensão e estrutura da entidade e dos requisitos da gerência e, quando aplicável, dos
encarregados da governação. As responsabilidades de uma função de auditoria interna podem
incluir, por exemplo, a monitorização do controlo interno, a gestão do risco, e revisão do
cumprimento de leis e regulamentos. Por outro lado, as responsabilidades da função de auditoria
interna podem ser limitadas à revisão da economia, eficiência e eficácia das operações, por
exemplo, e consequentemente, pode não se relacionar com o relato financeiro da entidade.
A103. Se a natureza das responsabilidades da função de auditoria interna se relacionar com o relato
financeiro da entidade, a consideração do auditor externo sobre as actividades executadas, ou a
serem executadas, pela função de auditoria interna podem incluir a revisão do plano de auditoria
da função de auditoria interna relativo ao período, se existir, e debate desse plano com os
auditores internos,
Fontes de Informação (Ref: Pará. 24)
A104. Muita da informação usada na monitorização pode ser produzida pelo sistema de informação da
entidade. Se a gerência presumir que os dados usados para a monitorização são rigorosos sem
que tenha havido uma base para esta presunção, os erros que possam existir na informação
podem potencialmente levar a gerência a conclusões incorrectas a partir das suas actividades de
monitorização. Consequentemente, a compreensão:
• Das fontes da informação relacionada com as actividades de monitorização da entidade; e
• Da base sobre a qual a gerência considera a informação ser suficientemente fiável para a
finalidade.
é necessária como parte da compreensão pelo auditor das actividades de monitorização como um
componente do controlo inteno.

Avaliação dos Riscos de Distorção Material ao Nível de Demonstração Financeira (Ref: Pará. 25(a))
A105. Os riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira referem-se a riscos que se
relacionam profundamente com as demonstrações financeiras como um todo e afectam
potencialmente muitas asserções. Os riscos desta natureza não são necessariamente riscos
identificáveis com específicas asserções ao nível de classe de transacções, de saldo de conta ou
de divulgação. Em vez disso, representam circunstâncias que podem aumentar os riscos de
distorção material ao nível de asserção, por exemplo, por via da derrogação do controlo interno
pela gerência. Os riscos ao nível de demonstração financeira podem ser especialmente relevantes
269
para a consideração pelo auditor dos riscos de distorção material provenientes de fraude.
A106. Os riscos ao nível de demonstração financeira podem provir em particular de um deiciente

ambiente de controlo (se bem que esses riscos possam também relacionar-se com outros
factores, tais como condições económicas em declínio). Por exemplo, deficiências tais como falta
de competência da gerência podem ter um efeito mais profundo sobre as demonstrações
financeiras e podem exigir uma resposta global do auditor.
A107. A compreensão pelo auditor do controlo interno pode levantar dúvidas acerca da capacidade de
auditoria das demonstrações financeiras de uma entidade. Por exemplo:
• As preocupações acerca da integridade da gerência da entidade podem ser tão sérias que
façam com que o auditor conclua que o risco de apresentação indevida da gerência nas
demonstrações financeiras é tal que não pode ser conduzida uma auditoria.
• As preocupações acerca da condição e fiabilidade dos registos de uma entidade podem fazer
com que o auditor conclua que não é provável quês esteja disponível prova de auditoria
apropriada suficiente para suportar uma opinião sem reservas sobre as demonstrações
financeiras.
A108. A ISA 705¨(141) estabelece requisitos e proporciona orientação na determinação de se há

necessidade do auditor expressar uma opinião com reservas ou uma escusa de opinião ou, como
pode ser exigido em alguns casos, retirar-se do trabalho sempre que a retirada seja possível
segundo lei ou regulamento aplicável.
Avaliação dos Riscos de Distorção Material ao Nível de Asserção (Ref: Pará. 25(b))
A109. Os riscos de distorção material ao nível de asserção quanto a classes de transacções, saldos de
conta, e divulgações necessitam de ser considerados porque tal consideração ajuda directamente
na determinação da natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria
ao nível de asserção necessários para obter prova de auditoria apropriada suficiente. Ao identificar
e avaliar os riscos de distorção material ao nível de asserção, o auditor pode concluir que os riscos
identificados se relacionam mais profundamente com as demonstrações financeiras como um todo
e afectam potencialmente muitas asserções.
O Uso de Asserções
A110. Ao declararem que as demonstrações financeiras estão de acordo com a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, a gerência implícita ou explicitamente faz asserções respeitantes ao
reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação dos variados elementos das
demonstrações financeiras e das respectivas divulgações.
A111. As asserções usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distorções materiais que
podem ocorrer caem nas seguintes três áreas e podem tomar as seguintes formas:
(a) Asserções acerca de classes de transacções e acontecimentos relativos ao período em

auditoria:
(i) Ocorrência – transacções e acontecimentos que foram registados ocorreram e dizem

respeito à entidade.
(ii) Plenitude – todas as transacções e acontecimentos que deveriam ser registados foram
registados.
270
(iii) Rigor – quantias e outros dados relativos a transacções e acontecimentos registados foram
apropriadamente registados.
(iv) Corte – transacções e acontecimentos foram registados no período contabilístico correcto.
(v) Classificação – transacções e acontecimentos foram registados nas contas devidas.
(b) Asserções acerca de saldos de conta no final do período:
(i) Existência – activos, passivos e interesses de capital próprio existem.
(ii) Direitos e obrigações – a entidade detém ou controla os direitos a activos, e os passivos são
as obrigações da entidade.
(iii) Plenitude – todos os activos, passivos e interesses de capital próprio que deveriam ter sido
registados foram registados.
(iv) Valorização e imputação – activos, passivos e interesses de capital próprio estão incluídos
nas demonstrações financeiras pelas quantias apropriadas e quaisquer ajustamentos
resultantes de valorização e imputação estão apropriadamente registados.
(c) Asserções acerca da apresentação e divulgação:
(i) Ocorrência e direitos e obrigações – os acontecimentos, transacções e outras matérias

divulgados ocorreram e dizem respeito à entidade.
(ii) Plenitude – todas as divulgações que devam ter sido incluídas nas demonstrações
financeiras forma incluídas.
(iii) Classificação e compreensibilidade – a informação financeira está apropriadamente

apresentada e descrita, e as divulgações estão claramente expressas.
(iv) Rigor e valorização – a informação financeira e outra estão razoavelmente divulgadas e por
quantias apropriadas.
A112. O auditor pode usar as asserções como descritas atrás ou pode expressá-las de forma diferente
contanto que todos os aspectos atrás descritos tenham sido cobertos. Por exemplo, o auditor pode
escolher combinar as asserções acerca de transacções e acontecimentos com as asserções
acerca de saldos de conta.
Considerações específicas a entidades do sector público
A113. Quando fizer asserções acerca das demonstrações financeiras das entidades do sector público,
além das asserções apresentadas no parágrafo A104, a gerência pode muitas vezes fazer a
asserção que as transacções e acontecimentos foram levados a efeito de acordo com a lei,
regulamento ou outra autoridade. Tais asserções podem cair dentro do âmbito da auditoria de
Processo de Identificar Riscos de Distorção Material (Ref: Pará. 26(a))
A114. A informação recolhida na execução de procedimentos de avaliação do risco, incluindo a prova de

auditoria obtida na avaliação da concepção de controlos e na determinação de se eles foram
implementados, é usada como prova de auditoria para suportar a avaliação do risco. A avaliação
271
do risco determina a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos adicionais de
auditoria a serem executados.
A115. O Apêndice 2 proporciona exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar a

existência de riscos de distorção material.
Relacionar Controlos com Asserções (Ref: Pará. 26(c))
A116. Ao fazer avaliações de risco, o auditor pode identificar os controlos que estão em condições de
evitar, ou detectar e corrigir, distorções matérias em asserções específicas. Geralmente, éútil obter
a compreensão dos controlos e relacioná-los com as asserções no contexto dos processos e
sistemas em que existem porque as actividades de controlo individuais muitas vezes não tratam
elas próprias um risco. Muitas vezes, apenas actividades de controlo múltiplas, juntamente com
outros componentes do controlo interno, serão suficientes para tratar um risco.
A117. Inversamente, algumas actividades de controlo podem ter um efeito específico numa asserção
individual incorporada numa dada classe de transacções ou num dado saldo de conta. Por
exemplo, as actividades de controlo que uma entidade estabeleceu para assegurar que o seu
pessoal está a contar e a registar de forma devida o inventário físico anual relaciona-se
directamente com as asserções de existência e plenitude relativas aos saldo de conta de inventário
do balanço.
A118. Os controlos podem estar directa ou indirectamente relacionados com uma asserção. Quanto mais
indirecto o relacionamento, menos eficaz esse controlo pode ser na prevenção, ou detecção e
correcção, de distorções nessa asserção. Por exemplo, uma revisão pelo gerente de vendas de
um resumo da actividade de vendas relativamente a específicos armazéns por região só está
indirectamente relacionada com a asserção de plenitude quanto ao rédito de vendas.
Consequentemente, pode ser menos eficaz na redução do risco dessa asserção do que os
controlos mais directamente relacionados com essa asserção, tais como o balanceamento dos
documentos de expedição com os documentos de facturação.
Riscos Significativos
Identificar Riscos Significativos (Ref: Pará. 28)
A119. Os riscos significativos relacionam-se muitas vezes com significativas transacções não rotineiras
ou com matérias de julgamento. As transacções não rotineiras são transacções que não são
usuais, devido quer à dimensão quer à natureza, e que ocorrem por isso de forma não frequente.
As matérias de julgamento podem incluir o desenvolvimento de estimativas contabilísticas
relativamente às quais haja incerteza significativa na mensuração. As transacções de rotina, não
complexas que estejam sujeitas a processamento sistemático são menos prováveis de dar origem
a riscos significativos.
A120. Os riscos de distorção material podem ser maiores para transacções não rotineiras significativas
provenientes de matérias tais como as seguintes:
• Maior intervenção da gerência em especificar o tratamento contabilístico.
• Maior intervenção manual quanto à recolha e processamento dos dados.
• Cálculos ou princípios contabilísticos complexos.
• A natureza das transacções não rotineiras, que podem tornar difícil para a entidade implementar
272
controlos eficazes sobre os riscos.
A121. Os riscos de distorção material podem ser maiores relativamente a matérias de julgamento
significativas que exijam o desenvolvimento de estimativas contabilísticas, provenientes de
matérias tais como as seguintes:
• Princípios contabilísticos para a contabilização de estimativas ou de reconhecimento do rédito

podem estar sujeitos a interpretações diferentes.
• O julgamento necessário pode ser subjectivo ou complexo, ou exigir pressupostos acerca dos
efeitos de acontecimentos futuros, por exemplo, julgamento acerca do justo valor.
A122. A ISA 330 descreve as consequências de procedimentos adicionais de auditoria para identificar um
risco como significativo.¨(142)
Riscos significativos relativos aos riscos de distorção material devido a fraude
A123. A ISA 240 proporciona requisitos e orientação adicionais em relação à identificação e avaliação dos
riscos de distorção material devido a fraude.¨(143)
Compreensão dos Controlos Relacionados com Riscos Significativos (Ref: Pará. 29)
A124. Embora os riscos relacionados com significativas matérias não rotineiras ou de julgamento sejam
menos prováveis de estar sujeitas a controlos de rotina, a gerência pode ter outras respostas
destinadas a tratar tais riscos. Consequentemente, a compreensão pelo auditor de se a entidade
concebeu e implementou controlos quanto aos riscos significativos de matérias não rotineiras ou
julgamento incluem se e como a gerência dá resposta aos riscos. Tais respostas podem incluir:
• Actividades de controlo tais como uma revisão de pressupostos pela gerência sénior ou por
peritos.
• Processos documentados relativos às estimativas.
• Aprovação pelos encarregados da governação.
A125. Por exemplo, quando há acontecimentos singulares tais como a recepção da notícia de um
processo judicial significativo, a consideração da resposta da entidade pode incluir matérias tais
como se ele foi referida a peritos apropriados (tais como aconselhamento jurídico interno ou
externo), se foi feita uma avaliação do potencial efeito, e como está proposto que as circunstâncias
devam ser divulgadas nas demonstrações financeiras.
A126. Em alguns casos, a gerência pode não ter dado apropriada resposta aos riscos significativos de
distorção material ao implementar controlos sobre estes riscos significativos. A falha da gerência
em implementar tais controlos é um indício de uma deficiência significativa no controlo
interno.¨(144)
Auditoria Apropriada Suficiente (Ref: Pará. 30)
A127. Os riscos de distorção material podem relacionar-se directamente com o registo de rotina de
classes de transacções ou de saldos de contas, e a preparação de demonstrações financeiras
fiáveis. Tais riscos podem incluir riscos de processamento sem rigor ou incompleto quanto a
classes de transacções rotineiras e significativas tal como o rédito, compras, e recebimentos de
273
caixa ou pagamentos de caixa de uma entidade.
A128. Quando tais transacções rotineiras estiverem sujeitas a processamento altamente automatizado
com pouca ou nenhuma intervenção manual, pode não ser possível executar apenas
procedimentos substantivos em relação ao risco. Por exemplo, o auditor pode considerar ser este o
caso nas circunstâncias em que uma quantidade significativa da informação de uma entidade é
iniciada, registada, processada, ou relata apenas de forma electrónica tal como num sistema
integrado. Em tais casos:
• Só pode estar disponível prova de auditoria de forma electrónica, e a sua suficiência e

adequação dependem usualmente da eficácia dos controlos sobre o seu rigor e plenitude.
• O potencial de iniciação indevida ou de alteração da informação ocorrer pode ser maior se

controlos apropriados não estiverem a funcionar com eficácia.
A129. As consequências para os procedimentos adicionais de auditoria de identificar tais riscos estão
descritas na ISA 330.¨(145)
Revisão da Avaliação do Risco (Ref: Pará. 31)
A130. Durante a auditoria, pode chegar ao conhecimento do auditor informação que difira
significativamente da informação em que foi baseada a avaliação do risco. Por exemplo, a
avaliação do risco pode ser baseada na expectativa de que certos controlos estejam a operar com
eficácia. Ao executar testes destes controlos, o auditor pode obter prova de auditoria de que eles
não estiveram a funcionar com eficácia em momentos relevantes durante a auditoria. De forma
análoga, ao executar procedimentos substantivos o auditor pode detectar distorções em quantias
ou frequência maior da que é consistente com a avaliação do risco pelo auditor. Em tais
circunstâncias, a avaliação do risco pode não reflectir apropriadamente as verdadeiras
circunstâncias da entidade e os procedimentos adicionais de auditoria podem não ser eficazes na
detecção de distorções materiais. Ver ISA 330 para mais orientação.

A131. A maneira por que os requisitos do parágrafo 32 são documentados compete ao auditor determinar
usando julgamento profissional. Por exemplo, nas auditorias de pequenas entidades a
documentação pode ser incorporada na documentação do auditor sobre a estratégia global e plano
de auditoria.¨(146) De forma análoga, por exemplo, os resultados da avaliação do risco podem ser
documentados separadamente, ou podem ser documentados como parte da documentação de
procedimentos adicionais. A forma e extensão da documentação é influenciada pela natureza,
dimensão e complexidade da entidade e pelo seu controlo interno, disponibilidade da informação
proveniente da entidade e a metodologia e tecnologia de auditoria usada no decurso da auditoria.
A132. Para as entidades que tenham negócios e processos não complicados relevantes para o relato
financeiro, a documentação pode ser simples na forma e relativamente curta. Não é necessário
documentar toda a compreensão da entidade pelo auditor e as matérias com ela relacionadas. Os
principais elementos da compreensão documentados pelo auditor incluem aqueles em que o
auditor baseou a avaliação dos riscos de distorção material.
A133. A extensão da documentação pode também reflectir a experiência e capacidades da equipa de

trabalho da auditoria. Uma vez que os requisitos da ISA 230 sejam sempre satisfeitos, uma
auditoria realizada por uma equipa de trabalho que integre indivíduos menos experientes pode
exigir documentação mais pormenorizada para os ajudar a obter uma compreensão apropriada da
274
entidade do que uma que inclua indivíduos experientes.
A134. Relativamente a auditorias recorrentes, determinada documentação pode ser transportada,

actualizada como necessário para reflectir as alterações nos negócios ou processos da entidade.
275
Apêndice 1
(Ref: Pará. 4(c), 14-24 e A69-A104)

1. Este apêndice explica ainda os componentes do controlo interno, como apresentado nos parágrafos
4(c), 14-24 e A69-A104, visto se relacionarem com uma auditoria de demonstração financeira.
Ambiente de Controlo
2. O ambiente de controlo abrange os seguintes elementos:
(a) Comunicação e penalizaçao da integridade e dos valores éticos. A eficácia dos controlos não
pode suplantar a integridade e valores éticos das pessoas que os criam, administram e
monitorizam. A integridade e o comportamento ético são o produto das normas éticas e de
comportamento da entidade, de como são comunicadas, e como são fiscalizadas na prática. A
penalização da integridade e dos valores éticos inclui, por exemplo, as acções da gerência para
eliminar ou mitigar os incentivos ou as tentações que possam levar o pessoal a entrar em
acções desonestas, ilegais ou não éticas. A comunicação das políticas da entidade sobre
integridade e valores éticos pode incluir a comunicação de normas de comportamento ao
pessoal por meio de declarações de pol+iticase códigos de conduta pelo exemplo,
(b) Compromisso com a competência. Competência é o conhecimento e as habilitações

necessárias para dar cumprimento às tarefas que definem o trabalho do indivíduo.
(c) Participação dos encarregados da governação. A consciencialização do controlo de uma

entidade é influenciada significativamente pelos encarregados da governação. A importância das
responsabilidades dos encarregados da governação é reconhecida em códigos de práticas e
outras leis e regulamento ou orientação produzidos para o benefício dos encarregados da
governação. Outras responsabilidades dos encarregados da governação incluem a supervisão
da concepção e funcionamento eficaz de procedimentos de alerta e o processo para rever a
eficácia de controlo interno da entidade
(d) Filosofia e estilo operacional da gerência. A filosofia e estilo operacional da gerência abrangem
uma vasta variedade de características. Por exemplo, as atitudes e acções da gerência face ao
relato financeiro podem manifestar-se elas próprias por meio da selecção conservadora ou
agressiva de princípios contabilísticos alternativos ou disponíveis, ou consciencialização e
conservantismo com que são desenvolvidas as estimativas contabilísticas.
(e) Estrutura organizacional. Estabelecer uma estrutura organizacional relevante inclui considerar as
principais áreas de actividade e de responsabilidade e linhas apropriadas de relato. A
apropriação da estrutura organizacional de uma entidade depende, em parte, da sua dimensão e
da natureza das suas actividades.
(f) Atribuição de autoridade e de responsabilidade. A atribuição de autoridade e de

responsabilidade pode incluir as políticas relativas a práticas negociais apropriadas,
conhecimento e experiência do principal pessoal, e os recursos proporcionados para cumprirem
os seus deveres. Além disso, pode incluir políticas e comunicações dirigidas para assegurar que
todo o pessoal entende os objectivos da entidade, saber como as suas acções individuais se
interrelacionam e contribuem para esses objectivos, e reconhecer como e para quê terão de
276
prestar contas.
(g) Políticas e práticas de recursos humanos. As políticas e práticas de recursos humanos

demonstram muitas vezes matérias importantes em relação à consciência de controlo de uma
entidade. Por exemplo, as normas de recrutamento do pessoal mais qualificado – com ênfase
nos antecedentes de educação, experiência de trabalho anterior, referências passadas, e prova
de integridade e comportamento ético – demonstram o empenho de uma entidade em pessoas
competentes e dignas de confiança. As políticas de estágio que comunicam papéis e
responsabilidades retrospectivas e incluem práticas tais como escolas de estágio e seminários
ilustram níveis esperados de desempenho e de comportamento. As promoções levadas a cabo
através de avaliações periódicas do desempenho demonstram o empenho da entidade no
progresso de pessoal qualificado a mais elevado nível de responsabilidade.
Processo de Avaliação do Risco da Entidade
3. Para fins de relato financeiro, o processo de avaliação do risco da entidade inclui como a gerência
identifica os riscos de negócio relevantes para a preparação de demonstrações financeiras de
acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável à entidade, estima a sua
importância, avalia a probabilidade da sua ocorrência, e decide quais as acções para lhes dar
resposta e as gerir os respectivos resultados. Por exemplo, o processo de avaliação do risco pela
entidade pode tratar como a entidade considera a possibilidade de transacções por registar ou
identifica e analisa as estimativas significativas registadas nas demonstrações financeiras.
4. Os riscos relevantes a um relato financeiro fiável incluem acontecimentos externos e internos,

transacções ou circunstâncias que podem ocorrer e que adversamente afectam a capacidade da
entidade iniciar, registar, processar e relatar dados financeiros consistentes com as asserções da
gerência nas demonstrações financeiras. A gerência pode iniciar planos, programas, ou acções para
tratar riscos específicos ou pode decidir aceitar um risco devido ao custo ou outras considerações.
Os riscos podem surgir ou alterarem-se devido a circunstâncias tais como as seguintes:
• Alterações no ambiente operacional. Alterações no ambiente regulador ou operacional podem

resultar em alterações em pressões competitivas e riscos significativamente diferentes.
• Novo pessoal. O novo pessoal pode ter um foco ou uma compreensão diferente do controlo
interno.
• Sistemas de informação novos ou reformulados. Alterações significativas e rápidas aos sistemas

de informação podem alterar o risco relativo ao controlo interno.
• Crescimento rápido. Expansão significativa e rápida das operações pode lesar os controlos e
aumentar o risco de uma falha nos controlos.
• Nova tecnologia. Incorporar novas tecnologias nos processos de produção ou nos sistemas de
informação pode alterar o risco associado ao controlo interno.
• Novos modelos de negócio, produtos, ou actividades. Entrar em novas áreas ou transacções

nas quais a entidade tenha pouca experiência pode introduzir novos riscos associados ao
controlo interno.
• Reestruturações empresariais. As reestruturações podem ser acompanhadas por reduções de

pessoal e alterações na supervisão e segregação de deveres que podem alterar o risco
associado ao controlo interno.
277
• Operações estrangeiras expandidas. A expansão ou aquisição de unidades operacionais

estrangeiras traz novos e muitas vezes riscos especiais que podem afectar o controlo interno,
por exemplo, riscos adicionais ou alterados provenientes das transacções em moeda
estrangeira.
• Novas tomadas de posição contabilísticas. A adopção de novos princípios contabilísticos ou a

alteração de princípios contabilísticos pode afectar os riscos na preparação de demonstrações
financeiras.
Sistema de Informação, Incluindo os Respectivos Processos de Negócio, Relevantes Para o

Relato Financeiro, e Comunicação
5. Um sistema de informação consiste de infra-estrutura (componentes físicos e hardware), software,

pessoas, procedimentos, e dados. Muitos sistemas de informação fazem uso extensivo de
tecnologia de informação (TI).
6. O sistema de informação relevante para os objectivos de relato financeiro, que inclui o sistema de
relato financeiro, abrange métodos e registos que:
• Identificam e registam transacções válidas.
• Descrevem numa base tempestiva as transacções com suficiente pormenor para permitir a
devida classificação de transacções para relato financeiro.
• Mensuram o valor das transacções de uma maneira que permite registar o seu devido valor
monetário nas demonstrações financeiras.
• Determinam o período de tempo em que ocorreram as transacções a fim de permitir o registo

de transacções no período contabilístico devido.
• Apresentam apropriadamente as transacções e respectivas divulgações nas demonstrações

financeiras.
7. A qualidade da informação gerada pelo sistema afecta a capacidade da gerência de tomar decisões
apropriadas na gestão e controlo das actividades da entidade e a preparar relatórios financeiros
fiáveis.
8. A comunicação, que envolve proporcionar um conhecimento dos papéis e responsabilidades

individuais respeitantes ao controlo interno sobre o relato financeiro, pode tomar formas tais como
manuais de políticas, manuais de contabilidade e de relato financeiro, e memorandos. A
comunicação também pode ser feita electronicamente, verbalmente, e por meio de acções da
gerência.
Actividades de Controlo
9. De uma forma geral, as actividades de controlo que podem ser relevantes para uma auditoria
podem ser classificadas como políticas e procedimentos que respeitam ao que se segue:
• Revisões de desempenho. Estas actividades de controlo incluem revisões e análises do

desempenho real face a orçamentos, previsões, e desempenho do período anterior; relacionar
conjuntos diferentes de dados – operacionais ou financeiros – uns com os outros, juntamente
com análises dos relacionamentos e acções de investigação e de correcção; comparar dados
278
internos com fontes externas de informação; e revisão do desempenho funcional ou de
actividade.
• Processamento da informação. Os dois grandes grupos de actividades de controlo dos sistemas

de informação são controlos de aplicação, que se aplicam ao processamento de aplicações
individuais, e controlos gerais de TI, que são politicas e procedimentos que se relacionam com
muitas aplicações e suportam o funcionamento eficaz dos controlos de aplicação contribuindo
para assegurar o devido e continuado funcionamento dos sistemas de informação. Como
exemplos dos controlos de aplicação incluem-se verificar o rigor aritmético dos registos, manter
e rever contas e balancetes, controlos automáticos tais como verificações na entrada de dados e
verificações de números sequenciais, e acompanhamento de relatórios de excepção. Como
exemplos de controlos gerais de TI são os controlos de alteração de programas, os controlos
que restringem o acesso a programas e dados, os controlos sobre a implementação de novas
versões de aplicações de software em pacote, e controlos sobre o software do sistema que
restringem o acesso ou monitorizam o uso de das funcionalidades do sistema que podem alterar
dados ou registos financeiros sem deixar pista de auditoria.
• Controlos físicos. Controlos que abrangem:
o A segurança física dos activos, incluindo adequadas salvaguardas tais como instalações
protegidas no acesso a activos e registos.
o A autorização para acesso a programas de computador e ficheiros de dados.
o A contagem periódica e comparação com quantias mostradas nos registos de controlo (por
exemplo, comparar os resultados de contagens de dinheiro, de títulos e de inventários com
os registos contabilísticos).
A extensão ate à qual os controlos físicos destinados a evitar o roubo de activos são relevantes
para a fiabilidade da preparação das demonstrações financeiras, e portanto da auditoria,
depende de circunstâncias tais como quando os activos são altamente susceptíveis de
apropriação indevida.
• Segregação de deveres. Atribuir a pessoas diferentes a responsabilidade de autorizar

transacções, registar transacções, e manter a custódia dos activos. A segregação de deveres
destina-se a reduzir as oportunidades de permitir que qualquer pessoa esteja em posição de
perpetrar e de esconder erros ou fraude no curso normal dos deveres da pessoa.
10. Certas actividades de controlo podem depender da existência de políticas de nível mais elevado
apropriadas estabelecidas pela gerência ou pelos encarregados da governação. Por exemplo, os
controlos de autorização podem ser delegados segundo directrizes estabelecidas, tais como critérios
de investimento fixados pelos encarregados da governação; alternativamente, transacções não
rotineiras tais como importantes aquisições ou desinvestimentos podem exigir alto nível de
aprovação específico, incluindo em alguns casos o de accionistas.
Monitorização de Controlos
11. Uma responsabilidade importante da gerência é a de estabelecer e manter o controlo interno numa
base permanente. A monitorização dos controlos pela gerência inclui considerar se estão a operar
como pretendido e se são modificados como apropriado relativamente a alterações nas condições.
A monitorização de controlos pode incluir actividades tais como a revisão pela gerência se as
reconciliações bancárias estão a ser preparadas numa base tempestiva, a avaliação pelos auditores
279
internos da conformidade do pessoal de vendas com as políticas da entidade sobre os termos dos
contratos de vendas, e a supervisão pelo departamento jurídico do cumprimento de politicas éticas e
de práticas de negócio da entidade. A monitorização é também feita para assegurar que os
controlos continuam a operar com eficácia ao longo do tempo. Por exemplo, se a tempestividade e
rigor das reconciliações bancárias não forem monitorizadas, é provável que o pessoal pare de as
preparar.
12. Os auditores internos ou o pessoal que executa funções semelhantes podem contribuir para a
monitorização dos controlos de uma entidade por meio de avaliações separadas. Geralmente,
proporcionam regularmente informação acerca do funcionamento do controlo interno, focando
considerável atenção na avaliação da eficácia do controlo interno, e comunicam informação acerca
dos pontos fortes e deficiências no controlo interno e recomendações para melhorar o controlo
interno.
13. A monitorização de actividades pode incluir usar informação de comunicações de partes externas
que possam indicar problemas ou evidenciar áreas com necessidade de melhoria. Os clientes
corroboram de forma implícita os dados de facturação pagando as suas facturas ou reclamando
acerca dos seus débitos. Além disso, os reguladores podem comunicar com a entidade com
respeito a matérias que afectam o funcionamento do controlo interno, por exemplo, comunicações
acerca de exames por agências reguladoras bancárias. Também, a gerência pode considerar as
comunicações relativas ao controlo interno provenientes da auditores externos ao executarem
actividades de monitorização.
280
Apendice 2
(Ref: Pará A33e A1115)
Condições e Acontecimentos que Podem Indiciar Riscos de Distorção Material

O que se segue são exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar a existência de riscos
de distorção material. Os exemplos proporcionados cobrem um vasto leque de condições e
acontecimentos; porém, nem todas as condições e acontecimentos são relevantes para todos os
trabalhos de auditoria e a lista dos exemplos não é necessariamente completa.
• Operações em regiões que são economicamente instáveis, por exemplo, países com
desvalorização monetária significativa ou economias altamente inflacionárias.
• Operações expostas a mercados voláteis, por exemplo, negociação de futuros.
• Operações que estão sujeitas a um alto grau de regulação complexa.
• Aspectos de continuidade e liquidez incluindo perda de clientes significativos.
• Limitações na disponibilidade de capital e crédito.
• Alterações no sector em que a entidade opera.
• Alterações na cadeia de fornecimento.
• Desenvolver ou oferecer novos produtos ou serviços, ou mover-se para novas linhas de negócio.
• Expandir para novas localizações.
• Alterações na entidade tais como grandes aquisições ou reorganizações ou outros

acontecimentos não usuais.
• Entidades ou segmentos de negócio próximos a serem vendidos.
• A existência de alianças complexas e de empreendimentos conjuntos.
• Uso de financiamento fora do balanço, de entidades com finalidade especial, e de outros

acordos complexos de financiamento.
• Transacções significativas com partes relacionadas.
• Falta de pessoal com apropriadas habilitações em contabilidade e relato financeiro.
• Alterações no principal pessoal incluindo afastamento dos principais executivos.
• Deficiências no controlo interno, especialmente as não tratados pela gerência.
• Inconsistências entre a estratégia de TI da entidade e as suas estratégias negociais.
• Alterações no ambiente de TI.
• Instalação de novos sistemas de TI significativos relacionados com o relato financeiro.
281
• Indagações às operações da entidade ou aos resultados financeiros por organismos reguladores

ou governamentais.
• Distorções passadas, historial de erros ou um volume significativo de ajustamentos no final do

período.
• Volume significativo de transacções não rotineiras ou não sistemáticas incluindo transacções

inter sociedades e grandes transacções de rédito no final do período.
• Transacções que são registadas com base nas intenções da gerência, por exemplo,
refinanciamento da dívida, activos a serem vendidos e classificação de títulos negociáveis.
• Aplicação de novas tomadas de posição contabilísticas.
• Mensurações contabilísticas que envolvam processos complexos.
• Acontecimentos ou transacções que envolvam significativa incerteza de mensuração, incluindo

estimativas contabilísticas.
• Litígios pendentes e passivos contingentes, por exemplo, garantias de vendas, garantias

financeiras e remédios ambientais.
282
ISA 315 - Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por

Meio da Compreensão da Entidade e do seu Ambiente
NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 315 (REFEITA)
IDENTIFICAR E AVALIAR OS RISCOS DE DISTORÇÃO MATERIAL POR MEIO DA COMPREENSÃO
DA ENTIDADE E DO SEU AMBIENTE
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que comecem em ou após 15
de Dezembro de 2008)*(147)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Data de Eficácia 2
Objectivo 3
Definições 4
Requisitos
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas 5 - 10
Interno da Entidade 11 - 23
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material 24 - 30
Fraquezas Materiais no Controlo Interno 31 - 32
Documentação 33
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas A1 - A4
Interno da Entidade A15 - A97
Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material A98 - A123
Fraquezas Materiais no Controlo Interno A124 - A126
Documentação A127 - A130
Apêndice 1: Componentes do Controlo Interno
Apêndice 2: Condições e Acontecimentos Que Podem Indicar Riscos de Distorções
Materiais
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 315 (Refeita), “Compreensão da Entidade e do Seu

Ambiente e Avaliação dos Riscos Distorção Material” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas
Internacionais sobre Controlo de Qualidade, Auditoria, Garantia de Fiabilidade e Serviços
283
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em identificar e
avaliar os riscos de distorção material nas demonstrações financeiras, por meio da compreensão da
entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade.
Data de Eficácia
após 15 de Dezembro de 2008. ¨(148)
Objectivo
3. O objectivo do auditor é o de identificar e avaliar os riscos de distorção material. Quer devido a
fraude quer a erro, aos níveis de demonstração financeira e de asserção, por meio da compreensão
da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade, proporcionando por isso
uma base para conceber e implementar respostas aos riscos avaliados de distorção material.
Definições
4. Para finalidades das ISAs, os termos que se seguem têm os significados adiante atribuídos:
(a) Asserções – Declarações da gerência, explícitas ou de outra forma, que estão incorporadas nas
demonstrações financeiras, como usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de
distorções materiais que posam ocorrer.
(b) Risco de negócio – Um risco resultante de condições, acontecimentos, circunstâncias, acções

ou falta de acções que possam de forma adversa afectar a capacidade de uma entidade atingir
os seus objectivos e executar as suas estratégias, ou do estabelecimento de objectivos e
estratégias inapropriadas.
(c) Controlo interno – O processo concebido, implementado e mantido pelos encarregados da

governação, pela gerência e por outro pessoal para proporcionar segurança razoável acerca da
consecução dos objectivos de uma entidade com respeito à fiabilidade do relato financeiro,
eficácia e eficiência das operações, e conformidade com leis e regulamentos aplicáveis. O termo
“controlos” refere-se a quaisquer aspectos de um ou mais dos componentes do controlo interno.
(d) Procedimentos de avaliação do risco – Os procedimentos de auditoria executados para obter

uma compreensão da entidade, e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade,
para identificar e avaliar os riscos de distorção material, quer devido a fraude ou a erro, aos
níveis de demonstração financeiras e de asserção.
(e) Risco significativo – Um risco de distorção material identificado e avaliado que, no julgamento do
auditor, exige consideração de auditoria especial.
Requisitos
284
5. O auditor deve executar procedimentos de avaliação do risco para proporcionar uma base para a
identificação e avaliação dos riscos de distorção material aos níveis de demonstração financeira e
de asserção. Os procedimentos de avaliação do risco não proporcionam contudo, por eles mesmos,
prova de auditoria apropriada suficiente em que basear a opinião de auditoria. (Ref: Pará. A1-A5)
6. Os procedimentos de avaliação do risco devem incluir o seguinte:
(a) Indagações à gerência e a outros dentro da entidade que no julgamento do auditor possam ter
informação que seja provável que ajude a identificar os riscos de distorção material devido a
fraude ou erro. (Ref; Pará. A6);
(b) Procedimentos analíticos; e (Ref: A7-A8)
(c) Observação e inspecção. (Ref; Pará. A9)
7. O auditor deve considerar a informação obtida do processo de aceitação ou de continuação do

cliente é relevante para identificar os riscos de distorção material.
8. Quando o sócio responsável pelo trabalho executou outros trabalhos para a entidade, o sócio
responsável pelo trabalho deve considerar se a informação obtida é relevante para identificar os
9. Quando o auditor pretender usar informação obtida da anterior esperiencia do auditor com a
entidade e dos procedimentos de auditoria executados em anteriores auditorias, o auditor deve
determinar se ocorreram alterações desde a anterior auditoria que possam afectar a sua relevância
para a auditoria corrente (Ref: Pará. A10-A11)
10. O sócio responsável pelo trabalho e outros membros principais da equipa de trabalho devem
debater a susceptibilidade a distorção material das demonstrações financeiras da entidade, e a
aplicação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável aos factos e circunstâncias da
entidade. O sócio responsável pelo trabalho deve determinar quais as matérias que devem ser
comunicadas aos membros da equipa de trabalho não envolvidos no debate. (Ref: Pará. A12-A14)
A Necessária Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o Controlo Interno da

Entidade
11. O auditor deve obter a compreensão do seguinte:
(a) Factores sectoriais, reguladores, e outros externos relevantes incluindo a estrutura conceptual
de relato financeira aplicável. (Ref: A15-A20)
(b) A natureza da entidade, incluindo:
(i) As suas operações;
(ii) As suas estruturas de propriedade e de governação:
(iii) Os tipos de investimentos que a entidade esta fazendo e os planos para fazer: e
(iv) O modo com a entidade está estruturada e como é financiada.
285
Para habilitar o auditor a compreender as classes de transacções, saldos de conta, e

divulgações que se esperam nas demonstrações financeiras. (Ref: Pará. A21-A23)
(c) A selecção e aplicação de politicas contabilísticas pela entidade, incluindo as razões para as
alterações a elas. O auditor deve avaliar se as políticas contabilísticas da entidade são
apropriadas para o seu negócio e consistentes com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável e as políticas contabilísticas usadas no sector relevante. (Ref: Pará. A24)
12. O auditor deve obter uma compreensão do controlo interno relevante para a auditoria. Se bem que a
maior parte dos controlos relevantes para a auditoria se relacionam provavelmente com o relato
financeiro, nem todos os controlos que se relacionam com o relato financeiro são relevantes para a
auditoria. É uma matéria de julgamento profissional do auditor se um controlo, individualmente ou
em combinação com outros, é relevante para a auditoria. (Ref: Pará. A38-A61)
Natureza e Extensão da Compreensão dos Controlos Relevantes
13. Quando obtiver uma compreensão dos controlos que são relevantes para a auditoria, o auditor deve
avaliar a concepção desses controlos e determinar se foram implementados, executando
procedimentos para além de indagar junto do pessoal da entidade. (Ref: ParáA62-A64)
Ambiente de controlo
14. O auditor deve obter uma compreensão do ambiente de controlo, Como parte da obtenção desta
compreensão, o auditor deve avaliar se:
(a) A gerência, com a supervisão dos encarregados da governação, criou e manteve uma cultura de
honestidade e de comportamento ético; e
(b) Os pontos fortes nos elementos do ambiente de controlo proporcionam um fundamento

apropriado para os outros componentes do controlo interno, e se esses outros componentes não
estão prejudicados por fraquezas do ambiente de controlo. (Ref: Pará A65-A74)
O processo de avaliação do risco pela entidade
15. O auditor deve obter uma compreensão sobre se a entidade tem um processo para:
(a) Identificar os riscos relevantes para os objectivos de relato financeiro;
(b) Estimar a importância dos riscos;
(c) Avaliar a probabilidade da sua ocorrência; e
(d) Decidir acerca de acções para tratar esses riscos. (Ref: Pará A75)
16. Se a entidade estabeleceu tal processo (referido daqui para a frente como o processo de avaliação
do risco pela entidade), o auditor deve obter uma compreensão do mesmo, e dos respectivos
resultados.
Quando o auditor identificar riscos de distorção material que a gerência deixou de identificar, o
286
auditor deve avaliar se existiu um risco subjacente de uma espécie que o auditor espera que teria
sido identificado pelo processo de avaliação do risco pela entidade. Se existir tal risco, o auditor
deve obter uma compreensão do motivo por que o processo deixou de o identificar, e avaliar se o
processo é apropriado às suas circunstâncias ou se existe uma fraqueza material no controlo interno
da entidade. (Ref: Pará. A76)
17. Se a entidade não estabeleceu tal processo ou tem um processo ad hoc, o auditor deve debater
com a gerência se foram identificados os riscos relevantes para os objectivos de relato financeiro e
como foram tratados. O auditor deve avaliar se a falta de um processo de avaliação do risco
documentado é apropriado nas circunstâncias, ou representa uma fraqueza material no controlo
interno da entidade, (Ref: Pará. A76)
O sistema de informação, incluindo os respectivos processos negociais, relevantes para o relato

financeiro, e comunicação
18. O auditor deve obter uma compreensão do sistema de informação, incluindo os respectivos
processos negociais, relevantes para o relato financeiro, incluindo as seguintes áreas:
(a) As classes de transacções nas operações da entidade que sejam significativas para as
(b) Os procedimentos, dentro não só da tecnologia da Informação (TI) como dos sistemas manuais,
pelos quais essas transacções são iniciadas, registadas, processadas, corrigidas como
necessário, transferidas para o razão geral e relatadas nas demonstrações financeiras;
(c) Os respectivos registos contabilísticos, informação de suporte e contas específicas que sejam
usados para iniciar, registar, processar e relatar transacções; isto inclui a correcção de
informação incorrecta e como a informação é transferida para o razão geral. Os registos podem
ser de forma manual ou electrónica;
(d) Como o sistema de informação recolhe acontecimentos e condições, que não sejam
transacções, que sejam significativos para as demonstrações financeiras;
(e) O processo de relato financeiro usado para preparar as demonstrações financeiras da entidade,
incluindo estimativas contabilísticas significativas e divulgações; e
(f) Controlos que rodeiem os lançamentos de diário, incluindo lançamentos de diário não
normalizados usados para registar transacções não usuais ou ajustamentos. (Ref: A77-A81)
19. O auditor deve obter uma compreensão de como a entidade comunica os papeis e
responsabilidades do relato financeiro incluindo:
(a) Comunicações entre a gerência e os encarregados da governação; e
(b) Comunicações externas, tais como as vom as autoridades reguladoras. (Ref: Pará. A82-A83)
Actividades de controlo relevantes para a auditoria
20. O auditor deve obter uma compreensão das actividades de controlo interno relevantes para a
auditoria, sendo as que o auditor julga necessário para compreender afim de avaliar os riscos de
distorção material ao nível de asserção e conceber mais procedimentos de auditoria adicionais em
resposta aos riscos avaliados. Uma auditoria não exige uma compreensão de todas as actividades
de controlo relacionadas com cada classe de transacções, saldo de conta e divulgação significativos
287
das demonstrações financeiras e com todas as asserções relevantes para elas. (Ref: Pará.
A84-A90)
21. A compreender as actividades de controlo, o auditor deve obter uma compreensão de como a
entidade deu resposta aos riscos provenientes de TI. (Ref: Pará. A91-A93)
Monitorização de controlos
22. O auditor deve obter uma compreensão das principais actividades que a entidade usa para
monitorizar o controlo interno sobre o relato financeiro, incluindo as relacionadas com as actividades
de controlo relevantes para a auditoria, e como a entidade inicia as acções correctivas para esses
controlos. (Ref: Pará. A94-A96)
23. O auditor deve obter uma compreensão das fontes de informação usadas nas actividades de
monitorização da entidade, e da base sobre a qual a gerência considera a informação ser
suficientemente fiável para a finalidade. (Ref: Pará. A97)

24. O auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção material ao:
(a) Nível de demonstração financeira; e (Ref: Pará. A98-A101)
(b) Nível de asserção para classes de transacções, saldos de conta, e divulgações. (Ref: Pará.
A102-A106)
25. Para esta finalidade, o auditor deve:
(a) Identificar os riscos em todo o processo de obter a compreensão da entidade e do seu

ambiente, incluindo os controlos internos que se relacionam com os riscos, e considerando as
classes de transacções, saldos de contas, e divulgações das demonstrações financeiras. (Ref:
Pará. A107-A108)
(b) Avaliar os riscos identificados, e avaliar se eles se relacionam mais profundamente com as
demonstrações financeiras como um todo e potencialmente afectem muitas asserções;
(c) Relacionar os riscos identificados com o que possa estar errado ao nível de asserção, tomando
em conta os controlos relevantes que o auditor pretende testar; e (Ref: Pará. A109-A111)
(d) Considerar a probabilidade de distorção, incluindo a possibilidade de distorções múltiplas, e se a

potencial distorção é de uma magnitude tal que pode resultar numa distorção material.
Riscos que Exigem Consideração de Auditoria Especial
26. Como parte da avaliação do risco como descrito no parágrafo 24., o auditor deve determinar se
qualquer dos riscos identificados é, no julgamento do auditor, um risco significativo. Ao exercer este
julgamento, o auditor deve excluir os efeitos de controlos identificados relacionados com o risco.
27. Ao exercer o julgamento de quais os riscos são riscos significativos, o auditor deve considerar pelo
menos o seguinte:
(a) Se o risco é um risco de fraude;
(b) Se o risco está relacionado com recentes significativos desenvolvimentos económicos,
288
contabilísticos ou outros, e, por isso, exigem atenção especial;
(c) A complexidade das transacções;
(d) Se o risco envolve transacções significativas com partes relacionadas;
(e) O grau de subjectividade na mensuração da informação financeira relativo ao risco,

especialmente as mensurações que envolvam um largo intervalo de incerteza de mensuração; e
(f) Se o risco envolve transacções significativas que estejam fora do curso normal do negócio para
a entidade, ou que de outra forma pareçam não usuais. (Ref: Pará A112-A116)
28. Quando o auditor tiver determinado que existe um risco significativo, o auditor deve obter a
compreensão dos controlos da entidade, ou de que de outra forma pareçam não usuais. (Ref: Pará
A117-A119)
29. Com respeito a alguns riscos, o auditor pode julgar que não é possível ou praticável obter prova de
auditoria apropriada suficiente apenas a partir de procedimentos substantivos. Tais riscos podem
relacionar-se com o registo não rigoroso ou incompleto de classes de transacções ou saldos de
contas, de rotina e significativos, cujas características muitas vezes permitem processamento
altamente automatizado com pouca ou nenhuma intervenção manual. Em tais casos, os controlos
da entidade sobre tais riscos são relevantes para a auditoria e o auditor deve obter a compreensão
deles. (Ref: Pará A120-A122)
Revisão dos Riscos de Avaliação
30. A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material ao nível de asserção pode mudar no
decurso da auditoria à medida que é obtida prova de auditoria adicional. Nas circunstâncias em que
o auditor obtiver prova de auditoria a partir da execução de novos procedimentos de auditoria, ou
que é obtida nova informação, qualquer delas inconsistente com a prova de auditoria em que o
auditor baseou originalmente a avaliação, o auditor deve consequentemente rever a avaliação e
modificar os novos procedimentos planeados. (Ref: Pará A123)
Fraquezas Materiais no Controlo Interno

31. O auditor deve avaliar se, na base do trabalho de auditoria executado, o auditor identificou uma
fraqueza material na concepção, implementação ou manutenção do controlo interno. (Ref: Pará
A124-A125)
32. O auditor deve comunicar as fraquezas materiais no controlo interno identificadas durante a
auditoria numa base tempestiva à gerência a um nível de responsabilidade apropriado, e, como
exigido pela ISA 260 (Revista), “Comunicação com os Encarregados da Governação”, com os
encarregados da governação (salvo todos os encarregados da governação que estejam envolvidos
na gestão da entidade. (Ref: Pará A126)
Documentação
(a) O debate entre a equipa de trabalho sempre que exigido pelo parágrafo 10, e a decisão
289
significativa a que se chegou;
(b) Principais elementos da compreensão obtida com respeito a cada um dos aspectos da entidade
e do seu ambiente especificados no parágrafo 11 e a cada um dos componentes do controlo
interno especificados nos parágrafos 14-23; as fontes de informação a partir das quais foi obtida
a compreensão; e os procedimentos de avaliação do risco executados;
(c) Os riscos identificados e avaliados de distorção material ao nível de demonstração financeira e

ao nível de asserção como exigido pelo parágrafo 24; e
(d) Os riscos identificados, e respectivos controlos acerca dos quais o auditor obteve a
compreensão, em consequência dos requisitos dos parágrafos 26-29. (Ref: Pará A127-A130)
***
Procedimentos de Avaliação do Risco e Respectivas Actividades (Ref: Pará 5)

A1. Obter a compreensão da entidade e dos seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade
/referido a partir daqui como a “compreensão da entidade”), é um processo contínuo, dinâmico de
recolher, actualizar e analisar informação durante toda a auditoria. A compreensão estabelece uma
moldura de referência dentro da qual o auditor planeia a auditoria e exerce julgamento profissional
durante toda a auditoria, por exemplo, quando:
• Avaliar os riscos de distorção material das demonstrações financeiras;
• Estabelecer a materialidade e avaliar se o julgamento acerca da materialidade permanece

apropriado à medida que a auditoria progride;
• Considerar a adequação da selecção e aplicação de politicas contabilísticas, e a adequação das

divulgações de demonstração financeira;
• Identificar áreas em que possa ser necessária consideração especial de auditoria, por exemplo,
transacções com partes relacionadas, a adequação do uso pela gerência do pressuposto da
continuidade, ou considerar a finalidade de negócio das transacções;
• Desenvolver expectativas para usar quando executar procedimentos analíticos;
• Dar resposta aos riscos avaliados de distorção material, incluindo concepção e execução da
novos procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria apropriada suficiente; e
• Avaliar a suficiência e adequação da prova de auditoria obtida, tal como a adequação dos
pressupostos e das declarações verbais e escritas da gerência.
A2. A informação obtida ao executar procedimentos de avaliação do risco e respectivas actividades

pode ser usada pelo auditor como prova de auditoria para suportar as avaliações dos riscos de
distorção material. Além disso, o auditor pode obter prova de auditoria cerca de classes de
transacções, de saldos de contas, ou de divulgações e respectivas asserções e acerca da eficácia
operacional dos controlos, mesmo que tais procedimentos não fossem especificamente planeados
como procedimentos substantivos ou como testes de controlo. O auditor pode também escolher
executar procedimentos substantivos ou testes de controlo simultaneamente com procedimentos de
avaliação do risco porque é eficiente fazê-lo.
290
A3. O auditor usa o julgamento profissional para determinar a extensão da compreensão necessária. A
primeira consideração do auditor é se a compreensão que foi obtida é suficiente para cumprir o
objectivo declarado nesta ISA. A profundidade da compreensão global que é necessária pelo auditor
é menor que a possuída pela gerência ao gerir a entidade.
A4. Os riscos a serem avaliados incluem não sóos devido a erro mas também os devido a fraude, e
ambos estão cobertos por esta ISA. Porém, a importância da fraude é tal que novos requisitos e
orientação estão incluídos na ISA 240, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa
Auditoria de Demonstrações Financeiras”, em relação aos procedimentos de avaliação do risco e
respectivas actividades para obter informação que seja usada para identificar os riscos de distorção
A5. Se bem que se exija que o auditor execute os procedimentos de avaliação do risco descritos no
parágrafo 6 no decurso da obtenção da necessária compreensão da entidade (ver parágrafos
11-23), não se exige que o auditor execute todos eles relativamente a cada aspecto dessa
compreensão. Outros procedimentos podem ser executados quando a informação delas pode ser
útil na identificação dos riscos de distorção material. Os exemplos de tais procedimentos incluem:
• Rever a informação obtida de fontes externas tais como diários de negócios e económicos;
relatórios de analistas, ou agências de notação; ou de publicações reguladoras ou financeiras.
• Indagações à Gerência e a Outros Dentro da Entidade (Ref: Pará 6(a))
A6. Muita da informação obtida pelas indagações do auditor é obtida da gerência e dos responsáveis
pelo relato financeiro. Porém, o auditor pode também obter informação, ou uma diferente
perspectiva na identificação dos riscos de distorção material, por meio de indagações a outros
dentro da entidade e a outros empregados com diferentes níveis de autoridade. Por exemplo:
• Indagações dirigidas aos encarregados da governação pode ajudar o auditor a compreender o

ambiente em que são preparadas as demonstrações financeiras.
• Indagações dirigidas ao pessoal de auditoria interna podem proporcionar informação acerca dos
procedimentos de auditoria interna executados durante o ano relativos à concepção e eficácia do
controlo interno da entidade e se a gerência respondeu satisfatoriamente às conclusões desses
procedimentos.
• Indagações de empregados envolvidos na iniciação, processamento ou registo de transacções

complexas ou não usuais pode ajudar o auditor a avaliar a adequação da selecção e aplicação
de determinadas politicas contabilísticas.
• Indagações dirigidas ao departamento jurídico interno podem proporcionar informação acerca de

matérias tais como litígios, conformidade com leis e regulamentos, conhecimento de fraude ou
de suspeita de fraude que afecte a entidade, garantias, obrigações pós venda, acordos (tais com
empreendimentos conjuntos) com parceiros de negócios e o significado de termos contratuais.
• Indagações dirigidas ao pessoal de marketing ou de vendas pode proporcionar informação

acerca de alterações nas estratégias de marketing, tendências nas vendas, ou acordos
contratuais com os seus clientes.
• Procedimentos Analíticos (Ref: Pará 6(b))
A7. Os procedimentos analíticos podem ajudar a identificar a existência de transacções ou
291
acontecimentos não usuais, e de quantias, rácios e tendências que podem indicar matérias que
tenham implicações de auditoria. Relações não usuais ou inesperadas que sejam identificadas
podem ajudar o auditor na identificação dos riscos de distorção material, especialmente riscos de
A8. Porém, quando tais procedimentos analíticos usem dados agregados a um elevado nível (que pode
ser a situação com os procedimentos analíticos executados como procedimentos de avaliação do
risco), os resultados desses procedimentos analíticos apenas proporcionam uma vasta indicação
inicial acerca de se existe uma distorção material. Consequentemente, em tais casos, a
consideração de outra informação que tenha sido recolhida quando da identificação dos riscos de
distorção material juntamente com os resultados de tais procedimentos analíticos pode ajudar o
auditor na compreensão e avaliação dos resultados dos procedimentos analíticos. A ISA 520,
“Procedimentos Analíticos”, estabelece os requisitos e proporciona orientação sobre o uso de
procedimentos analíticos.
Observação e Inspecção (Ref: Pará 6(c))
A9. A observação e a inspecção podem suportar indagações da gerência e de outros, e podem também
proporcionar informação acerca da entidade e do seu ambiente. Os exemplos de tais procedimentos
de auditoria incluem o seguinte:
• As operações da entidade.
• Documentos (tais como planos e estratégias de negócios), registos, e manuais de controlo

interno.
• Relatórios preparados pela gerência (tais como relatórios trimestrais da gerência e

demonstrações financeiras intercalares) e pelos encarregados da governação (tais como actas
das reuniões do conselho de directores).
• Os locais da entidade e instalações fabris.
• Informação Obtida em Períodos Anteriores (Ref: Pará 9)
A10. A experiência anterior do auditor com a entidade e os procedimentos de auditoria executados em

anteriores auditorias podem proporcionar ao auditor a informação acerca de matérias tais como:
1. Anteriores distorções e se foram corrigidas numa base tempestiva.
2. A natureza da entidade e do seu ambiente, e o controlo interno da entidade.
3. Alterações significativas que a entidade e as suas operações possam ter sofrido desde o último
período financeiro, que possam ajudar o auditor a ganhar uma compreensão suficiente da
entidade para identificar e avaliar os riscos de distorção material.
A11. Exige-se que o auditor determine se a informação obtida em períodos anteriores permanece
relevante, se o auditor pretender usar essa informação para as finalidades da auditoria corrente. Isto
é por que as alterações no ambiente de controlo, por exemplo, podem afectar a relevância da
informação obtida no ano anterior. Para determinar se ocorreram alterações que possam afectar a
relevância de tal informação, o auditor pode fazer indagações e executar outros procedimentos de
auditoria apropriados, tais como despistagem de sistemas relevantes.
Debate Entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pará A10)
292
A12. O debate entre a equipa de trabalho acerca da susceptibilidade das demonstrações financeiras da
entidade a distorção material:
• Proporciona uma oportunidade para os membros mais experientes da equipa de trabalho,

incluindo o sócio responsável pelo trabalho, partilharem os seus pontos de vista com base no
seu conhecimento da entidade.
• Permite que os membros da equipa de trabalho troquem informação acerca dos riscos de
negócio a que entidade está sujeita e acerca de como e quando as demonstrações financeiras
podem ser susceptíveis de distorção material devido a fraude ou erro.
• Ajuda os membros da equipa de trabalho a ganharem uma melhor compreensão do potencial de

distorções materiais das demonstrações financeiras nas áreas específicas a eles atribuídas, e a
compreender como os resultados dos procedimentos de auditoria que eles executam pode
afectar outros aspectos da auditoria incluindo as decisões acerca da natureza, tempestividade e
extensão de novos procedimentos de auditoria.
• Proporciona uma base sobre a qual os membros da equipa de trabalho comunicam e partilham
a nova informação obtida durante a auditoria que possa afectar a avaliação de riscos de
distorção material ou os procedimentos de auditoria executados para tratar estes riscos.
A ISA 240 (Refeita) proporciona requisitos e orientação adicionais com relação ao debate entre os
membros da equipa de trabalho acerca dos riscos de fraude.
A13. Não é sempre necessário nem prático que o debate inclua todos os membros num debate único
(como, por exemplo, numa auditoria com localizações múltiplas), nem é necessário que todos os
membros da equipa de trabalho sejam informados de todas as decisões a que se chegou no debate.
O sócio responsável pelo trabalho pode debater matérias com os principais membros da equipa de
trabalho incluindo, se considerado apropriado, especialistas e os responsáveis pela auditoria de
componentes, se bem que delegando o debate com outros, tendo em conta a extensão de
comunicação considerada necessária em toda a equipa de trabalho. Um plano de comunicações,
aceite pelo sócio responsável pelo trabalho, pode ser útil.
A14. Muitas pequenas auditorias são levadas a efeito pelo sócio responsável pelo trabalho (que pode ser
um profissional executor isolado). Em tais situações, se o sócio responsável pelo trabalho, tendo
pessoalmente conduzido o planeamento da auditoria, seria o responsável por considerar a
susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a fraude ou
erro.
A Necessária Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente, Incluindo o Controlo Interno

da entidade
Factores Sectoriais, Reguladores e Outros (Ref: Pará 11(a))
Factores Sectoriais
A15. Os factores relevantes sectoriais incluem condições sectoriais tais como o ambiente competitivo,
relacionamentos de fornecedor e de cliente, e desenvolvimentos tecnológicos. Entre os exemplos de
293
matérias que o auditor pode considerar incluem-se:
• O mercado e concorrência, incluindo procura, capacidade e concorrência de preços.
• Actividade cíclica ou sazonal.
• Tecnologia do produto relativa aos produtos da entidade.
• Fornecimento e custo da energia.
A16. O sector em que a entidade opera pode dar origem a riscos específicos de distorção material
proveniente da natureza do negócio ou do grau de regulação. Por exemplo, contratos a longo prazo
podem envolver estimativas significativas de réditos e gastos que dão origem a riscos de distorção
material. Em tais casos, é importante que a equipa de trabalho inclua membros com conhecimentos
e experiência suficientes relevantes, como exigido pela ISA 220, “Controlo de Qualidade para
Auditoria de Informação Financeira Histórica”.
Factores Reguladores
A17. Os factores reguladores relevantes incluem o ambiente regulador. O ambiente regulador abrange,
entre outras matérias, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável e o ambiente legal e
político. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar incluem-se:
• Princípios contabilísticos e práticas específicas do sector.
• Estrutura reguladora para um sector regulado.
• Legislação e regulamentação que afecte significativamente as operações da entidade, incluindo

as actividades de supervisão directas.
• Fiscalidade (sociedade e outra).
• Políticas do governo que afectem correntemente a condução do negócio da entidade, incluindo

controlos cambiais, fiscais, incentivos financeiros (por exemplo, governamentais e programas), e
tarifas ou políticas de restrição de comércio.
• Requisitos ambientais que afectem o sector e o negócio da entidade.
A18. A ISA 220, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”,
inclui alguns requisitos específicos relativos ao quadro legal e regulador aplicável à entidade e ao
sector.
Considerações específicas às entidades do sector público
A19. Relativamente às entidades do sector público, além da legislação ou regulamentos, podem existir
directivas ministeriais, requisitos de política governamental e resoluções da legislatura que afectem
as operações da entidade. Tais elementos são essenciais a considerar quando obter a
compreensão da entidade e do seu ambiente.
Outros Factores Externos
A20. Entre os exemplos de outros factores externos que afectam a entidade que o auditor pode
considerar incluem-se as condições económicas gerais, taxas de juro e disponibilidade de
financiamento e inflação ou revalorização monetária.
294
Natureza da Entidade (Ref: Pará. 11(b))
A21. Uma compreensão da natureza da entidade habilita o auditor a compreender matérias tais como:
• Se a entidade tem uma estrutura complexa, por exemplo com subsidiárias ou outros
componentes em múltiplas localizações. Estruturas complexas introduzem muitas vezes
aspectos que podem dar origem a riscos de distorção material. Tais aspectos incluem se o
goodwill, os empreendimentos conjuntos, os investimentos, ou entidades de finalidade especial
são apropriadamente contabilizados.
• A propriedade, e relações entre proprietários e outras pessoas ou entidades. Esta compreensão

ajuda a determinar se as transacções com partes relacionadas foram bem identificadas e
apropriadamente contabilizadas, A ISA 550, “Partes Relacionadas” estabelece requisitos e
proporciona orientação sobre as considerações relevantes para partes relacionadas.
A22. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar quando obtiver a compreensão da
natureza da entidade incluem-se:
• Operações negociais – tais como;
o Natureza das fontes de rédito, produtos ou serviços, e mercados, incluindo envolvimento em

comércio electrónico tal como vendas pela Internet e actividades de marketing.
o Condução de operações (por exemplo, fases e métodos de produção, ou actividades

expostas a riscos ambientais).
o Alianças, empreendimentos conjuntos, e actividades de fornecimento esterno.
o Dispersão geográfica e segmentação sectorial.
o Localização das instalações de produção, armazéns, e escritórios, e localização e

quantidades de inventários.
o Principais clientes e fornecedores importantes de bens e serviços, acordos de trabalho

(incluindo a existência de sindicatos, pensões e outros benefícios pós emprego, opção de
acções ou acordos de bónus e incentivos, e regulação governamental relativa a matérias de
emprego).
o Actividades e dispêndios de pesquisa e desenvolvimento.
o Transacções com partes relacionadas.
• Investimentos e actividades de investimento – tais como:
o Aquisições ou desinvestimentos planeados ou recentemente executados.
o Investimentos e alienações de títulos e empréstimos.
o Actividades de investimentos de capital.
o Investimentos em entidades não consolidadas, incluindo parcerias, empreendimentos

conjuntos e entidade com finalidade especial.
295
• Financiamento e actividade de financiamento – tais como:
o Maiores subsidiárias e entidades associadas, incluindo estruturas consolidadas e não

consolidadas.
o Estrutura da dívida e respectivos termos, incluindo acordos de financiamento fora do balanço

e acordos de locação.
o Proprietários com benefícios (locais, estrangeiros, reputação do negócio, e experiência) e

respectivas partes.
o Uso de instrumentos financeiros derivados.
• Relato financeiro tais como:
o Princípios contabilísticos e práticas específicas do sector, incluindo categorias significativas

específicas do sector (por exemplo, empréstimos e investimentos quanto a bancos, ou
pesquisa e desenvolvimento quanto a farmacêuticas).
o Práticas de reconhecimento do rédito.
o Contabilização de justos valores.
o Activos, passivos e transacções em moeda estrangeira.
o Contabilização de transacções não usuais ou complexas incluindo as relativas a áreas

controversas ou emergentes (por exemplo, contabilização de remunerações baseadas em
acções).
A23. As alterações significativas na entidade provenientes de períodos anteriores podem dar origem a, ou
alterar, os riscos de distorção material.
A Escolha e Aplicação de Políticas Contabilísticas pela Entidade (Ref. Pará. 11(c))
A24. A compreensão da escolha e aplicação de políticas contabilísticas pela entidade pode abranger
• Os métodos que a entidade usa para contabilizar transacções significativas e não usuais.
• O efeito de políticas contabilísticas significativas em áreas controversas ou emergentes

relativamente às quais há falta de orientação autoritária ou de consenso.
• Alterações nas politicas contabilísticas da entidade.
• Normas de relato financeiro e leis e regulamentos que são novos para a entidade e quando e
como a entidade adoptará tais requisitos.
Objectivos e Estratégias e Respectivos Riscos de Negócio (Ref. Pará. 11(d))
A25. A entidade conduz o seu negócio no contexto de factores sectoriais, reguladores e outros internos e
externos. Para responder a estes factores, a gerência ou os encarregados da governação da
entidade definem objectivos, que são os planos globais para a entidade As estratégias são as
abordagens pelas quais a gerência pretende atingir esses objectivos. Os objectivos e estratégias da
296
entidade podem variar ao longo do tempo.
A26. O risco de negócio é mais vasto do que o risco de distorção material das demonstrações
financeiras. O risco de negócio pode surgir de alteração ou complexidade. Uma falha a reconhecer a
necessidade de alteração pode também dar origem a risco de negócio. O risco de negócio pode
surgir, por exemplo:
• Do desenvolvimento de novos produtos ou serviços que podem fracassar;
• Dum mercado que, mesmo que desenvolvido com sucesso, não é adequando para suportar um
produto ou serviço; ou
• Defeitos nu produto ou serviço que podem resultar em passivos e risco de reputação.
A27. Uma compreensão dos riscos de negócio que se deparam à entidade aumenta a probabilidade de
identificar riscos de distorção material, uma vez que a maior parte dos riscos de negócio terá
eventualmente consequências financeiras e, por isso, um efeito sobre as demonstrações
financeiras. Porém, o auditor não tem a responsabilidade de identificar ou avaliar todos os riscos de
negócio porque nem todos os riscos de negócio dão origem a riscos de distorção material.
A28. Entre os exemplos de matérias que o auditor pode considerar quando obtiver a compreensão dos
objectivos, das estratégias e dos relacionados riscos de negócio da entidade que possam resultar
num risco de distorção material das demonstrações financeiras, incluem-se:
• Desenvolvimentos sectoriais (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que a
entidade não tenha o pessoal ou a perícia para tratar as alterações no sector).
• Novos produtos e serviços (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que
aumentou a responsabilidade pelo produto).
• Expansão do negócio (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que a procura não
tenha sido rigorosamente estimada).
• Novos requisitos contabilísticos (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo,
implementação incompleta ou indevida, ou custos acrescidos).
• Requisitos reguladores (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que haja
exposição legal acrescida).
• Requisitos de financiamento correntes e prospectivos (um potencial risco relacionado pode ser,
por exemplo, a perda de financiamento devido à incapacidade da entidade cumprir requisitos).
• Uso de TI (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo, que os sistemas e processos
sejam incompatíveis).
• Os efeitos de implementar uma estratégia, particularmente quaisquer efeitos que conduzam a

novos requisitos contabilísticos (um potencial risco relacionado pode ser, por exemplo,
implementação incompleta ou indevida).
A29. Um risco de negócio pode ter uma consequência imediata para o risco de distorção material
relativamente a classes de transacções, saldos de conta, e divulgações ao nível de asserção ou ao
nível de demonstração financeira. Por exemplo, o risco de negócio proveniente de uma base de
clientes em contracção pode aumentar o risco de distorção material associado à valorização das
297
contas a receber. Porém, o mesmo risco particularmente em combinação com uma economia em
contracção, pode também ter uma consequência a longo prazo, que o auditor considera ao avaliar a
adequação do pressuposto da continuidade. Se um risco de negócio pode resultar num risco de
distorção material é, por isso, considerado à luz das circunstâncias da entidade. São indicados no
Apêndice 2 exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar riscos de distorção
material.
A30. Usualmente, a gerência identifica riscos de negócio e desenvolve abordagens para os tratar. Tal
processo de avaliação de riscos é parte do controlo interno e é debatido no parágrafo 15 e
parágrafos A75-A76.
A31. Relativamente às auditorias do sector público, os “objectivos da gerência” podem ser influenciados
por preocupações respeitantes à responsabilização pública e podem incluir objectivos que têm a sua
fonte na legislação, regulamentos, portarias governamentais, e directivas ministeriais.
Mensuração e Revisão do Desempenho Financeiro da Entidade (Ref: Pará. 11(e))
A32. A gerência e outros mensurarão e revê as coisas que vêem como importantes. As medidas de
desempenho, sejam externas ou internas, criam pressões na entidade. Estas pressões, por sua vez,
podem motivar a gerência a tomar medidas para melhorar o desempenho do negócio ou para
distorcer as demonstrações financeiras. Consequentemente, a compreensão das medidas de
desempenho da entidade ajuda o auditor a considerar se as pressões para conseguir as metas de
desempenho podem resultar em acções da gerência que aumentem os riscos de distorção material,
incluindo os devido a fraude – Ver a ISA 240 (Refeita) relativamente a requisitos e orientação em
relação aos riscos de fraude.
A33. A mensuração e revisão do desempenho financeiro não é o mesmo que a monitorização de

controlos (debatidos como um componente do controlo interno nos parágrafos A94-A97), embora os
seus propósitos possam sobrepor-se:
• À mensuração e revisão que é dirigida no sentido de ver se o desempenho do negócio está a

conseguir os objectivos fixados pela gerência (ou por terceiros).
• À monitorização de controlos que se preocupa especificamente com a operação eficaz do

controlo interno.
Em alguns casos, porém, os indicadores do desempenho podem tmbem proporcionar informação

que habilite a gerência a identificar deficiências no controlo interno.
A34. Entre os exemplos de informação gerada internamente usada pela gerência para mensurar e rever
o desempenho financeiro, e que o auditor pode considerar, incluem-se:
• Principais indicadores do desempenho (financeiros e não financeiros) e principais rácios,

tendências e estatísticas operacionais.
• Análises periódicas de desempenho financeiro.
• Orçamentos, previsões, análises de variações, informação segmental e divisional, departamental

ou outros relatórios de nível de desempenho.
• Medidas de desempenho dos empregados e políticas de remuneração de incentivos.
298
• Comparações do desempenho de uma entidade como de concorrentes.
A35. As partes externas podem também mensurar e rever o desempenho financeiro da entidade. Por
exemplo, informação externa tal como relatórios de analistas e relatórios de agências de notação de
crédito podem representar informação útil para o auditor. Tais relatórios podem muitas vezes ser
obtidos a partir da entidade que está a ser auditada.
A36. As medidas internas podem pôr em evidência resultados ou tendências inesperados que exijam que
a gerência determine a sua causa e toma acção correctiva (incluindo, em alguns casos, a detecção
e correcção de distorções numa base tempestiva). As medidas de desempenho podem também
indicar ao auditor que realmente existem riscos de distorção material da respectiva demonstração
financeira. Por exemplo, as medidas de desempenho podem indicar que a entidade tem um rápido
crescimento ou lucratividade não usuais quando comparados com os de outras entidades no
mesmo sector. Tal informação, particularmente se combinada com outros factores, tais como
gratificações ou incentivos com base no desempenho, pode indiciar o potencial risco de
preconceitos da gerência na preparação das demonstrações financeiras.
A37. As entidades mais pequenas não têm muitas vezes processos para mensurar e rever o
desempenho financeiro. A indagação da gerência pode revelar que confia num certo número de
principais indicadores para avaliar o desempenho financeiro e tomar a acção apropriada. Se tal
indagação indicar uma falta de medida ou revisão do desempenho, pode existir uma risco acrescido
de distorção que não está a ser detectado e corrigido.
A38. Uma compreensão do controlo interno ajuda o auditor a identificar os tipos de potenciais distorções
e os factores que podem afectar os riscos de distorção material, e na concepção da natureza,
tempestividade, e extensão de nvos procedimentos de auditoria.
A39. O seguinte material de aplicação sobre controlo interno é apresentado em quatro secções, como
segue:
• Natureza e Características Gerais do Controlo Interno.
• Controlos Relevantes para a Auditoria.
• Natureza e Extensão da Compreensão de Controlos Relevantes.
• Componentes do Controlo Interno.
Natureza Geral e Características do Controlo Interno (Ref: Pará. 12)
Finalidade do Controlo Interno
A40. O controlo interno é concebido e mantida para tratar riscos de negócio identificados que ameacem a
consecução de qualquer dos objectivos da entidade que respeitem:
• À fiabilidade do relato financeiro da entidade;
• À eficácia e eficiência das suas operações; e
299
• À sua conformidade com leis e regulamentos aplicáveis.
A maneira pela qual o controlo interno é concebido, implementado e mantido varia com a dimensão
e complexidade de uma entidade.
A41. As entidades mais pequenas podem usar menos meios estruturados e processos e procedimentos
mais simples para atingir os seus objectivos.
Limitações do Controlo Interno
A42. O controlo interno, seja qual for a sua eficácia, só pode proporcionar a uma entidade segurança
razoável acerca de a entidade atingir os objectivos de relato financeiro. A probabilidade da sua
consecução é afectada por limitações inerentes ao controlo interno. Estas incluem as realidades de
que o julgamento humano na tomada de decisões pode ser defeituoso e de que podem ocorrer
falhas no controlo interno devido a erro humano. Por exemplo, pode haver um erro na concepção de
um controlo ou alterações no mesmo. Igualmente, o funcionamento de um controlo pode não ser
eficaz, tal como quando a informação produzida para as finalidades de controlo interno (por
exemplo, um relatório de excepções) não esteja a ser usada eficazmente porque o indivíduo
responsável por rever a informação não compreende a sua finalidade ou deixa de tomar a acção
apropriada.
A43. Adicionalmente, os controlos podem ultrapassados pelo conluio de duas ou mais pessoas ou pela
inapropriada derrogação dos controlos pela gerência. Por exemplo, a gerência pode celebrar
acordos laterais com clientes que alterem os termos e condições dos contratos de venda
normalizados da entidade, que possam resultar no indevido reconhecimento do rédito. Também,
podem ser derrogadas ou desactivadas verificações num programa de software que seja concebido
para identificar e relatar transacções que excedam limites de crédito especificados.
A44. Ainda, ao conceber e implementar controlos, a gerência pode fazer julgamentos sobre a natureza e
extensão dos controlos que escolhe implementar, e a natureza e extensão dos riscos que escolhe
assumir.
A45. As entidades mais pequenas têm muitas vezes menos empregados o que pode limitar a extensão
atéà qual é praticável a segregação de deveres. Porém, numa pequena entidade gerida pelo
proprietário, o proprietário gerente¨(149) pode ser capaz de exercer uma supervisão mais eficaz do
que numa grande entidade. Esta supervisão pode compensar a as oportunidades mais geralmente
limitadas da segregação de deveres.
A46. Por outro lado, o proprietário gerente pode estar em melhores condições de derrogar os controlos
porque o sistema de controlo interno está menos estruturado. Isto é tomado em conta pelo auditor
quando identificar os riscos de distorção material devido a fraude.
A47. A divisão do controlo interno nos seguintes cinco componentes. Para as finalidades das ISAs,
proporciona um enquadramento útil para os auditores considerarem como aspectos diferentes do
controlo interno de uma entidade podem afectar a auditoria:
(a) O ambiente de controlo;
300
(b) O processo de avaliação do risco da entidade;
(c) O sistema de informação, incluindo os respectivos processos negociais, relevantes para o relato
financeiro, e comunicação;
(d) Actividades de controlo; e
(e) Monitorização dos controlos.
A divisão não reflecte necessariamente como uma entidade concebe, implementa e mantém o
controlo interno, ou como pode classificar qualquer particular componente. Os auditores podem usar
tecnologias ou estruturas conceptuais para descrever os variados aspectos do controlo interno, e o
seu efeito na auditoria, diferentes das dos usados nesta ISA, contanto que sejam tratados todos os
componentes descritos nesta ISA.
A48. O material de aplicação relativo aos cinco componentes do controlo interno na medida que se
relaciona com a auditoria de uma demonstração financeira é apresentado nos parágrafos A65-A97
adiante. O Apêndice 1 proporciona explicações adicionais destes componentes do controlo interno.
Características dos Elementos Manuais e Automáticos do Controlo Interno Relevantes para a Avaliação
do Risco pelo Auditor
A49. O sistema de controlo interno de uma entidade contém elementos manuais e muitas vezes contém
elementos automáticos. As características dos elementos manuais ou automáticos são relevantes
para a avaliação do risco pelo auditor e respectivos procedimentos nele baseados.
A50. O uso de elementos manuais ou automáticos no controlo interno também afecta a maneira pela qual
as transacções são iniciadas, registadas, processadas, e relatadas:
• Os controlos num sistema manual podem incluir procedimentos tais como aprovações e
revisões de transacções, e reconciliações e acompanhamentos dos itens reconciliados.
Alternativamente, uma entidade pode usar procedimentos automáticos para iniciar, registar,
processar, e relatar transacções, caso em que os registos em forma electrónica substituem os
documentos em papel.
• Os controlos nos sistemas de TI consistem de uma combinação de controlos automáticos (por

exemplo, controlos embutidos em programas de computador) e controlos manuais. Ainda, os
controlos manuais podem ser independentes da TI, podem usar informação produzida pela TI,
ou podem ser limitados à monitorização do funcionamento eficaz da TI e dos controlos
automáticos, e manusear excepções. Quando a TI é usada para iniciar, registar, processar ou
relatar transacções, ou outros dados financeiros para inclusão em demonstrações financeiras,
os sistemas e os programas podem incluir controlos relacionados com as correspondentes
asserções relativas contas materiais ou podem ser críticos para o funcionamento eficaz dos
controlos manuais que dependem da TI.
A51. De uma forma geral, a TI beneficia o controlo interno de uma entidade, habilitando a entidade a:
• Aplicar de uma forma consistente regras de negócio pré definidas e a executar cálculos
complexos no processamento de grandes volumes de transacções ou dados;
• Aumentar a oportunidade, disponibilidade, e rigor da informação;
301
• Facilitar a análise adicional da informação;
• Aumentar a capacidade de monitorizar o desempenho das actividades da entidade e das suas

políticas e procedimentos;
• Reduzir o risco de os controlos serem ultrapassados; e
• Aumentar a capacidade de atingir a segregação eficaz de deveres ao implementar controlos de

segurança nas aplicações, bases de dados, e sistemas operativos.
A52. A TI também coloca riscos específicos ao controlo interno de uma entidade, incluindo, por exemplo:
• Confiança em sistemas e programas que estão a processar sem rigor dados, a processar dados
não rigorosos, ou ambos.
• Acesso não autorizado a dados que pode resultar na destruição de dados ou em alterações
indevidas nos dados, incluindo o registo de transacções não autorizadas ou não existentes, ou
registo não rigoroso de transacções. Podem surgir riscos particulares quando múltiplos
utilizadores acedem a uma base de dados comum.
• A possibilidade de o pessoa de TI ter o acesso a privilégios para além dos necessários para
executar os seus deveres atribuídos violando por este meio a segregação de deveres.
• Alterações não autorizadas aos dados em ficheiros mestre.
• Fracasso em fazer as necessárias alterações a sistemas ou programas.
• Intervenção manual inapropriada.
• Perda potencial de dados ou incapacidade de aceder aos dados como exigido.
A53. Os elementos manuais no controlo interno podem ser mais convenientes em que são necessários
julgamento e discrição tal como nas seguintes circunstâncias:
• Transacções grandes, não usuais ou não recorrentes.
• Circunstâncias em que os erros são difíceis de definir, antecipar ou prever.
• Em circunstâncias em mudança que exijam uma resposta de controlo fora do âmbito de um

controlo automático existente.
• Na monitorização da eficácia de controlos automáticos.
A54. Os elementos manuais no controlo interno podem ser menos fiáveis do que os elementos
automáticos porque podem mais facilmente ser ultrapassados, ignorados, ou derrogados e são
também mais sujeitos a erros simples e enganos. Não pode por isso ser presumida a consistência
na aplicação de um elemento de controlo manual. Os elementos de controlo manual podem ser
menos convenientes nas seguintes situações:
• Alto volume ou transacções recorrentes, ou em situações em que os erros que podem ser
antecipados ou previstos podem ser evitados, ou detectados e corrigidos, por parâmetros de
controlo que são automáticos.
302
• Actividades de controlo em que as maneiras específicas de executar o controlo podem ser

adequadamente concebidas e automatizadas.
A55. A extensão e natureza dos riscos do controlo interno variam dependendo da natureza e
características do sistema de informação da entidade. A entidade responde aos riscos provenientes
do uso de TI ou do uso de elementos manuais do controlo interno estabelecendo controlos eficazes
à luz das características do sistema de informação da entidade.
Controlos Relevantes para a Auditoria
A56. Existe uma relação directa entre os objectivos de uma entidade e os controlos que implementa para
proporcionar segurança razoável acerca da sua consecução. Os objectivos da entidade, e portanto
os controlos, relacionam-se com o relato financeiro as operações e a conformidade; porém, nem
todos estes objectivos e controlos são relevantes para a avaliação do risco pelo auditor.
A57. Entre os factores relevantes para o julgamento do auditor acerca de se um controlo, individualmente
ou em combinação com outros, é relevante para a auditoria podem incluir-se matérias tais como as
seguintes:
• Materialidade.
• A importância do respectivo risco.
• A dimensão da entidade.
• A natureza do negócio da entidade, incluindo a sua organização e características de

propriedade.
• A diversidade e complexidade das operações da entidade.
• Requisitos legais e reguladores aplicáveis.
• As circunstâncias e o componente aplicável do controlo interno.
• A natureza e complexidade dos sistemas que fazem parte do controlo interno da entidade,
incluindo o uso de organizações de serviços.
• Se, e como, um controlo específico, individualmente ou em combinação com outros, evita, ou

detecta e corrige, distorções materiais.
A58. Os controlos sobre a integralidade e rigor da informação produzida pela entidade podem ser
relevantes para a auditoria se o auditor pretender fazer uso da informação ao conceber e executar
novos procedimentos. Os controlos relativos a operações e objectivos de conformidade podem
também ser relevantes para uma auditoria se se relacionarem com dados que o auditor avalia ou
usa ao aplicar procedimentos de auditoria.
A59. O controlo interno sobre a salvaguarda de activos contra aquisição, uso ou alienação não
autorizados podem incluir controlos relativos tanto a objectivos de relato financeiro como de
operações. A consideração pelo auditor de tais controlos é geralmente limitada àqueles relevantes
para a fiabilidade do relato financeiro.
A60. Uma entidade geralmente tem controlos relativos a objectivos que não são relevantes para uma
auditoria e por isso não precisam de ser considerados. Por exemplo, uma entidade pode confiar
303
num sistema sofisticado de controlos automáticos para proporcionar operações eficientes e eficazes
(tal como um sistema de controlos automáticos de uma linha aérea para manter os programas de
voo), mas estes controlos não serão geralmente relevantes para a auditoria. Ainda, embora o
controlo interno se aplique a toda a entidade ou a qualquer das suas unidades operacionais ou
processos negociais, a compreensão do controlo interno relativa a cada uma das unidades
operacionais ou cada um dos processos negociais pode não ser relevante para a auditoria.
A61. Os auditores do sector público têm muitas vezes responsabilidades adicionais com respeito ao
controlo interno, por exemplo relatar sobre a conformidade com um Código de Práticas
estabelecido. Os auditores do sector público podem também ter responsabilidades de relatar sobre
a conformidade com autoridades legislativas. Em consequência, a sua revisão do controlo interno
pode ser mais vasta e mais pormenorizada.
Natureza e Extensão da Compreensão dos Controlos Relevantes (Ref: Pará. 13)
A62. Avaliar a concepção de um controlo envolve considerar se o controlo, individualmente ou em

combinação com outros controlos, é capaz de com eficácia evitar, ou detectar e corrigir, distorções
materiais. A implementação de um controlo significa que o controlo existe e que a entidade o está a
usar. Não tem interesse avaliar a implementação de um controlo que não é eficaz, e assim é
considerado em primeiro lugar a concepção de um controlo. Um controlo indevidamente concebido
pode representar uma fraqueza material no controlo interno da entidade.
A63. Os procedimentos de avaliação do risco para obter prova de auditoria acerca da concepção e
implementação dos controlos relevantes podem incluir:
• Indagar o pessoal da entidade.
• Observar a aplicação de controlos específicos.
• Inspeccionar documentos e relatórios.
• Despistar transacções através do sistema de informação relevantes para o relato financeiro.
A64. Obter a compreensão dos controlos de uma entidade não é suficiente para testar a sua eficácia
operacional, salvo se existir algum automatismo que proporcione o funcionamento consistente dos
controlos. Por exemplo, obter prova de auditoria acerca da implementação de um controlo manual
num dado momento não proporciona prova de auditoria acerca da eficácia operacional do controlo
noutros momentos durante o período sob auditoria. Contudo, devido à consistência inerente do
processamento da TI (ver parágrafo A51), executar procedimentos de auditoria para determinar se
um controlo automático foi implementado pode servir como teste da eficácia operacional desse
controlo, dependendo da avaliação e dos testes de controlo pelo auditor tais como aqueles sobre
alterações de programa. Os testes de eficácia operacional de controlos são ainda descritos na ISA
300 (Refeita), " As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados".
Componentes do Controlo Interno – Ambiente de Controlo (Ref: Pará. 14)
A65. O ambiente de controlo inclui as funções de governação e de gestão e as atitudes, consciência e

acções dos encarregados da governação e da gestão no que respeita ao controlo interno da
entidade e à sua importância na entidade.
A66. Entre os elementos do ambiente de controlo que podem ser relevantes quando se obtém a
304
compreensão do ambiente de controlo incluem-se os seguintes:
(a) Comunicação e obrigação da integridade e de valores éticos – Estes são elementos essenciais
que influenciam a eficácia da concepção, administração e monitorização dos controlos.
(b) Compromisso de competência – Matérias tais como a consideração pela gerência dos níveis de
competência para determinados trabalhos e como esses níveis se traduzem em requisitos de
habilitações e conhecimento.
(c) Participação dos encarregados da governação – Atributos dos encarregados da governação tais
como:
• A sua independência da gerência.
• A sua experiência e estatuto.
• A extensão do seu envolvimento e da informação que recebem e o escrutínio das suas

actividades.
• A adequação das suas acções, incluindo o grau ao qual são levantadas e acompanhadas
com a gerência as questões difíceis, e a sua interacção com auditores internos e externos.
(d) Filosofia da gerência e estilo operacional – Características tais como:
• Abordagem da gerência a aceitar e gerir riscos de negócio.
• Atitudes e acções da gerência para com o relato financeiro.
• Atitudes para com as funções de processamento e de contabilidade e para com o pessoal.
(e) Estrutura organizacional – O enquadramento dentro do qual são planeadas, executadas,

controladas e revista as actividades de uma entidade para atingir os seus objectivos.
(f) Atribuição de autoridade e de responsabilidade – Matérias tais como são atribuídas a autoridade
e responsabilidade pelas actividades operacionais e como são estabelecidas as hierarquias de
relacionamentos e de autorização.
(g) Políticas e práticas de recursos humanos – Políticas e práticas que se relacionam com, por
exemplo, recrutamento, orientação, treino, avaliação, aconselhamento, promoção, retribuição, e
acções de remédio.
Prova de Auditoria para Elementos do Ambiente de Controlo Interno
A67. A prova de auditoria relevante pode ser obtida por meio de uma combinação de indagações e de
outros procedimentos de avaliação do risco tais como corroborando indagações através de
observação ou inspecção de documentos. Por exemplo, por meio de indagações da gerência e de
empregados, o auditor pode obter a compreensão de como a gerência comunica aos empregados
os seus pontos de vista sobre práticas negociais e comportamento ético. O auditor pode então
determinar foram implementados controlos relevantes considerando, por exemplo, se a gerência
tem um código de conduta escrito e se age de uma maneira que suporta o código.
Efeito do Ambiente de Controlo na Avaliação dos Riscos de Distorção Material
A68. Alguns elementos do ambiente de controlo da entidade têm um efeito profundo na avaliação dos
305
riscos de distorção material. Por exemplo, a consciencialização do controlo de uma entidade é
influenciada significativamente pelos encarregados da governação, porque um dos seus papéis é o
de contrabalançar as pressões na gerência em relação ao relato financeiro que podem surgir
provenientes de procuras de mercado u de esquemas de remuneração. A eficácia da concepção do
ambiente de controlo em relação à participação dos encarregados da governação é por isso
influenciada por matérias tais como:
• A sua independência da gerência e a sua capacidade para avaliar as acções da gerência.
• Se eles compreendem as transacções comerciais da entidade.
• A extensão até a qual avaliam se as demonstrações financeiras são preparadas de acordo com
a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
A69. Um conselho de directores activo e independente pode influenciar a filosofia e o estilo operacional
de uma gerência sénior. Porém, outros elementos podem estar mais limitados no seu efeito. Por
exemplo, se bem que políticas e práticas de recursos humanos dirigidas para a contratação de
pessoal competente financeiro, de contabilidade e de TI possam reduzir o risco de erros no
processamento da informação financeira, elas podem não mitigar um forte preconceito da gerência
de topo para sobrestimar os ganhos.
A70. A existência de um ambiente de controlo satisfatório pode ser um factor positivo quando o auditor
avalia os riscos de distorção material. Porém, se bem que possa ajudar a reduzir o risco de fraude,
um ambiente de controlo satisfatório não é um dissuasor absoluto em relação à fraude.
Inversamente, as fraquezas no ambiente de controlo podem subverter a eficácia dos controlos, em
particular em relação à fraude. Por exemplo, o fracasso da gerência em comprometer recursos
suficientes para tratar os riscos de segurança da TI podem afectar de forma adversa o controlo
interno permitindo alterações indevidas a serem feitas aos programas de computador ou aos dados,
ou a serem processadas transacções não autorizadas. Como explicado na ISA 330 (Refeita) e, o
ambiente de controlo também influencia a natureza, tempestividade e extensão de novos
procedimentos do auditor.
A71. O ambiente de controlo por si não evita, ou detecta e corrige, uma distorção material. Pode,
contudo, influenciar a avaliação do auditor sobre a eficácia de outros controlos (por exemplo, a
monitorização de controlos e o funcionamento de actividades de controlo específicas), e por este
meio, a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material.
A72. O ambiente de controlo dentro das pequenas entidades é provável que difira do das entidades
maiores. Por exemplo, os encarregados da governação nas pequenas entidades podem não incluir
um membro independente ou de fora, e o papel da governação pode ser levado a cabo
directamente pelo proprietário gerente quando não haja outros proprietários. A natureza do ambiente
de controlo pode também influenciar a importância de outros controlos, ou a sua falta. Por exemplo,
o envolvimento activo do proprietário gerente pode mitigar determinados riscos provenientes de uma
falta de segregação de deveres num pequeno negócio; pode, contudo, aumentar outros riscos, por
exemplo, o risco de derrogação dos controlos.
A73. Além disso, a prova de auditoria relativa a elementos de controlo nas entidades mais pequenas
pode não estar disponível numa forma documental, em particular quando a comunicação entre a
gerência e outro pessoal possa ser informal, embora eficaz. Por exemplo, as pequenas entidades
podem não ter um código de conduta escrito, mas, em vez disso, desenvolver uma cultura que
306
ponha em evidência a importância da integridade, e do comportamento ético por meio da
comunicação oral e pelo exemplo da gerência.
A74. Consequentemente, as atitudes, consciencialização e acções do proprietário gerente são de

particular importância para a compreensão pelo auditor do ambiente de controlo de uma entidade
mais pequena.
Componentes do Controlo Interno – O Processo de Avaliação do Risco pela Entidade (Ref: Pará. 15)
A75. O processo de avaliação do risco pela entidade constitui a base de como a gerência determina o
risco a ser gerido. Se esse processo é apropriado nas circunstâncias, incluindo a natureza,
dimensão e complexidade da entidade, ajuda o auditor a identificar os riscos de distorção material.
Se é apropriado o processo de avaliação do risco pela entidade é uma matéria de julgamento.
Considerações Específicas a Entidades Mais Pequens (Ref: Pará. 17)
A76. É improvável existir um processo estabelecido de avaliação do risco numa pequena entidade. Em
tais casos, é provável que a gerência identifique os riscos por meio do envolvimento directo pessoal
no negócio. Contudo, independentemente das circunstâncias, é ainda necessária a indagação
acerca de riscos identificados e como são tratados +ela gerência.
Componentes do Controlo Interno – O Sistema de Informação, Incluindo os Respectivos Processos

Negociais, Relevantes para o Relato Financeiro, e Comunicação
A77. O sistema de informação relevante para os objectivos de relato financeiro, que inclui o sistema
contabilístico, consiste dos procedimentos e registos concebidos e estabelecidos para:
• Iniciar, registar, processar, e relatar transacções da entidade (bem como acontecimentos e

condições) e manter a responsabilidade pelos respectivos activos, passivos, e capital próprio;
• Resolver o processamento incorrecto de transacções. Por exemplo, ficheiros e procedimentos

automáticos em suspenso seguidos para limpar itens em suspenso numa base tempestiva;
• Processar e contabilizar as derrogações do sistema ou os bypasses aos controlos;
• Transferir informação dos sistemas de processamento de transacções para o razão geral;
• Recolher informação relevante para o relato financeiro relativamente a acontecimentos e

condições que não sejam transacções, tal como a depreciação e amortização de activos e
alterações na recuperação de contas a receber; e
• Assegurar que a informação necessária para ser divulgada pela estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável seja cumulada, registada, processada, resumida e apropriadamente relatada
nas demonstrações financeiras.
Lançamentos de diário
A78. O sistema de informação de uma entidade inclui tipicamente o uso de lançamentos de diário
normalizados que são necessários numa base recorrente para registar as transacções. Podem ser
exemplos os lançamentos de diário para registar vendas, compras, e desembolsos de caixa no
razão geral, ou para registar estimativas contabilísticas que são periodicamente feitas pela gerência,
tais como alterações na estimativa de contas a receber incobráveis.
307
A79. O processo de relato financeiro de uma entidade também inclui o uso de lançamentos de diário não
normalizados para registar transacções não recorrentes, não usuais ou ajustamentos. Os exemplos
de tias lançamentos incluem ajustamentos de consolidação e lançamentos relativos a uma
concentração de actividades empresariais ou a uma alienação ou estimativas não recorrentes tais
como a imparidade de um activo. Nos sistemas manuais de razão geral, os lançamentos de diário
não normalizados podem ser identificados através da inspecção de razões, diários, e da
documentação de suporte. Quando forem usados procedimentos automáticos para manter o razão
geral e preparar demonstrações financeiras, tais lançamentos podem existir só em forma electrónica
e podem por isso ser mais facilmente identificados por meio do uso de técnicas de auditoria
assistidas por computador.
Processos negociais relacionados
A80. Os processo negociais de uma entidade são as actividades concebidas para:
• Desenvolver, comprar, produzir, vender e distribuir os produtos e serviços de uma entidade;
• Assegurar a conformidade com leis e regulamentos; e
• Registar informação, incluindo informação de contabilidade e de relato financeiro.
Os processos negociais resultam nas transacções que são registadas, processadas e relatadas pelo
sistema de informação. Obter a compreensão dos processos negociais da entidade, que incluem
como são originadas as transacções, ajuda o auditor a obter a compreensão do sistema de
informação da entidade relevante para o relato financeiro de uma maneira que seja apropriada para
as circunstâncias da entidade.
A81. Os sistemas de informação e respectivos processos negociais relevantes para o relato financeiro
em pequenas entidades são provavelmente menos sofisticados do que nas grandes entidades, mas
o seu papel temo a mesma importância. As pequenas entidades com o envolvimento activo da
gerência podem não necessitar de descrições extensivas de procedimentos contabilísticos, registos
contabilísticos sofisticados, ou politicas escritas. A compreensão dos sistemas e processos da
entidade pode por isso ser mais fácil numa auditoria de entidades mais pequenas, e pode estar mais
dependente das indagações do que da revisão da documentação. A necessidade de obter uma
compreensão permanece, contudo, importante.
Comunicação (Ref: Pará. 19)
A82. A comunicação pela entidade dos papéis e responsabilidades do relato financeiro e das matérias
significativas relativas ao relato financeiro envolve proporcionar uma compreensão dos papéis e
responsabilidades individuais pertinentes ao controlo interno sobre o relato financeiro. Inclui matérias
tais como a extensão até a qual o pessoal entende como as suas actividades no sistema de
informação do relato financeiro se relacionam com o trabalho de outros e os meios de relatar
excepções a nu nível apropriado mais elevado dentro da entidade, A comunicação pode formas tais
como manuais de políticas e manuais de relato financeiro. Os canais de comunicação abertos
ajudam a assegurar que as excepções são relatadas e tratadas.
A83. A comunicação pode ser menos estruturada e mais fácil de conseguir numa pequena entidade do
308
que numa entidade maior devido a menos níveis de responsabilidade e à maior visibilidade e
disponibilidade da gerência.
Componentes do Controlo Interno – Actividades de Controlo (Ref: Pará. 20
A84. As actividades de controlo são as políticas e procedimentos que contribuem para assegurar que as
directivas da gerência são levadas a efeito. As actividade de controlo, quer dentro de sistemas de TI
quer manuais, têm vários objectivos e são aplicadas em variados níveis organizacionais e
funcionais. Entre os exemplos de actividades de controlo específicas incluem-se as relacionadas
com o que se segue:
• Autorização.
• Revisões do desempenho.
• Processamento da informação.
• Controlos físicos.
• Segregação de deveres.
A85. As actividades de controlo que são relevantes para a auditoria são:
• As que são necessárias para serem tratadas como tal, que são actividades de controlo que se
relacionam com riscos significativos quanto aos quais os procedimentos substantivos não
proporcionam por si só prova de auditoria apropriada suficiente, como exigido pelos parágrafos
28 e 29, respectivamente; e
• As que são consideradas serem relevantes no julgamento do auditor.
A86. O julgamento do auditor acerca de se uma actividade de controlo é relevante para a auditoria é
influenciado pelo risco que o auditor tenha identificado que possa dar origem a uma distorção
material e se o auditor pensa que é provável ser mais apropriado testar a eficácia operacional do
controlo na determinação da extensão dos testes substantivos.
A87. A ênfase do auditor pode ser em identificar e obter uma compreensão das actividades de controlo
que tratam as áreas em que o auditor considera que são maiores os riscos de distorção material.
Quando actividades de controlo múltiplas atingem cada uma o mesmo objectivo, não é necessário
obter uma compreensão de cada uma das actividades de controlo relacionadas com tal objectivo.
A88. O conhecimento do auditor acerca da presença ou ausência de actividades de controlo obtido a

partir da compreensão dos outros componentes do controlo interno ajuda o auditor a determinar se
é necessários dedicar atenção adicional para obter uma compreensão das actividades de controlo.
A89. Os conceitos subjacentes às actividades de controlo nas pequenas entidades são provavelmente
similares aos das entidades maiores, mas a formalidade com que operam pode variar. Ainda, as
pequenas entidades podem achar que certos tipos de controlo não são relevantes devido aos
controlos aplicados pela gerência. Por exemplo, a autoridade exclusiva da gerência de conceder
crédito aos clientes e aprovar compras significativas pode proporcionar um forte controlo sobre
saldos de contas e transacções importantes, afrouxando ou removendo a necessidade de
actividades de controlo mais pormenorizadas.
309
A90. As actividades de controlo relevantes para a auditoria de uma entidade mais pequena relacionam-se
com os principais ciclos de transacção tais como réditos, compras e gastos com o pessoal.
Riscos Provenientes da TI (Ref: Pará. 21)
A91. O uso da TI afecta o modo por que são implementadas as actividades de controlo. Da perspectiva
do auditor, os controlos sobre os sistemas de TI são eficazes quando mantêm a integridade da
informação e a segurança dos dados que tais sistemas processam, e incluem controlos de TI gerais
e controlos de aplicação.
A92. Os controlos de TI gerais são políticas e procedimentos que se relacionam com muitas aplicações e
suportam o funcionamento eficaz dos controlos de aplicação. Aplicam-se a ambientes de grande
porte, pequeno porte e de utilizador final. Os controlos de TI gerais que matem a integridade da
informação e a segurança dos dados incluem geralmente controlos sobre o que se segue:
• Centros de dados e operações de rede.
• Aquisição, alteração e manutenção de software do sistema.
• Alteração de programa.
• Segurança de acesso.
• Aquisição, desenvolvimento e manutenção de sistema de aplicação.
A93. Os controlos de aplicação são procedimentos manuais ou automáticos que operam tipicamente a
um nível de processo de negócio e aplicam-se ao processamento de aplicações individuais. Os
controlos de aplicação podem ser de natureza preventiva ou detectora e são concebidos para
assegurar a integridade dos registos contabilísticos. Consequentemente, os controlos de aplicação
relacionam-se com procedimentos usados para iniciar, registar, processar e relatar transacções ou
outros dados financeiros. Estes controlos ajudam a assegurar que as transacções ocorreram, são
autorizadas, e estão completa e rigorosamente registadas e processadas. Entre os exemplos
incluem-se verificações de dados input, e verificações de sequências numéricas com
acompanhamento manual de relatórios de excepção ou correcção no momento do lançamento de
dados.
Componentes do Controlo Interno – Monitorização de controlos (Ref: Pará. 22)
A94. A monitorização de controlos é um processo para avaliar a eficácia do desempenho do controlo

interno ao longo do tempo. Envolve o avaliar a eficácia de controlos numa base tempestiva e tomar
as necessárias acções correctivas. A gerência dá cumprimento à monitorização de controlos por
meio de actividades permanentes, avaliações separadas, ou uma combinação das duas. As
actividades de monitorização permanentes são muitas vezes metidas dentro das actividades
recorrentes normais de uma entidade e incluem actividades regulares de gestão e de supervisão.
A95. Em muitas entidades, os auditores internos ou o pessoal que executa funções similares contribuem
para a monitorização das actividades de uma entidade. A ISA 610, “Considerar o Trabalho da
Auditoria Interna” estabelece requisitos e dá orientação sobre a consideração pelo auditor do
trabalho de auditoria interna. As actividades de monitorização pela gerência podem também incluir
usar a informação de de comunicações de partes externas tais como reclamações de clientes e
comentários de reguladores que podem indiciar problemas ou evidenciar áreas com necessidade de
melhoria.
310
A96. A monitorização do controlo pela gerência é muitas vezes cumprida pelo envolvimento da gerência
ou do proprietário gerente nas operações. Este envolvimento identificará muitas vezes variações das
expectativas e faltas de rigor significativas nos dados financeiros conduzindo a acção correctiva ao
controlo.
Fontes de Informação (Ref: Pará. 20)
A97. Muita da informação usada na monitorização pode ser produzida pelo sistema de informação da
entidade. Se a gerência presumir que os dados usados para a monitorização são rigorosos sem que
tenha havido uma base para esta presunção, os erros que possam existir na informação podem
potencialmente levar a gerência a conclusões incorrectas a partir das suas actividades de
monitorização. Consequentemente, a compreensão:
• Das fontes da informação relacionada com as actividades de monitorização da entidade; e
• Da base sobre a qual a gerência considera a informação ser suficientemente fiável para a
finalidade.

Avaliação dos Riscos de Distorção Material ao Nível de Demonstração Financeira (Ref: Pará. 24(a))
A98. Os riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira referem-se a riscos que se
relacionam profundamente com as demonstrações financeiras como um todo e afectam
potencialmente muitas asserções. Os riscos desta natureza não são necessariamente riscos
identificáveis com específicas asserções ao nível de classe de transacções, de saldo de conta ou de
divulgação. Em vez disso, representam circunstâncias que podem aumentar os riscos de distorção
material ao nível de asserção, por exemplo, por via da derrogação do controlo interno pela gerência.
Os riscos ao nível de demonstração financeira podem ser especialmente relevantes para a
consideração pelo auditor dos riscos de distorção material provenientes de fraude.
A99. Os riscos ao nível de demonstração financeira podem provir em particular de um fraco ambiente de
controlo (se bem que esses riscos possam também relacionar-se com outros factores, tais como
condições económicas em declínio). Por exemplo, fraquezas tais como falta de competência da
gerência podem ter um efeito mais profundo sobre as demonstrações financeiras e podem exigir
uma resposta global do auditor.
A100. A compreensão pelo auditor do controlo interno pode levantar dúvidas acerca da capacidade de
auditoria das demonstrações financeiras de uma entidade. Por exemplo:
• As preocupações acerca da integridade da gerência da entidade podem ser tão sérias que
façam com que o auditor conclua que o risco de declaração errada da gerência nas
demonstrações financeiras é tal que não pode ser conduzida uma auditoria.
• As preocupações acerca da condição e fiabilidade dos registos de uma entidade podem fazer
com que o auditor conclua que não é provável quês esteja disponível prova de auditoria
apropriada suficiente para suportar uma opinião sem reservas sobre as demonstrações
financeiras.
A101. A ISA 705, “Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente”, estabelece requisitos e
311
proporciona orientação na determinação de se há necessidade do auditor considerar uma
qualificação ou uma escusa de opinião ou, como pode ser exigido em alguns casos, retirar-se do
trabalho sempre que isto seja legalmente possível.
Avaliação dos Riscos de Distorção Material ao Nível de Asserção (Ref: Pará. 24(b))
A102. Os riscos de distorção material ao nível de asserção quanto a classes de transacções, saldos de
conta, e divulgações necessitam de ser considerados porque tal consideração ajuda directamente
na determinação da natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria
ao nível de asserção necessários para obter prova de auditoria apropriada suficiente. Ao identificar
e avaliar os riscos de distorção material ao nível de asserção, o auditor pode concluir que os riscos
identificados se relacionam mais profundamente com as demonstrações financeiras como um todo
e afectam potencialmente as asserções.
O Uso de Asserções
A103. Ao declararem que as demonstrações financeiras estão de acordo com a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, a gerência implícita ou explicitamente faz asserções respeitantes ao
reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação dos variados elementos das
demonstrações financeiras e das respectivas divulgações.
A104. As asserções usadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distorções materiais que
podem ocorrer caem nas seguintes três áreas e podem tomar as seguintes formas:
(a) Asserções acerca de classes de transacções e acontecimentos relativos ao período em

auditoria:
(i) Ocorrência – transacções e acontecimentos que tenham sido registados correram e dizem
respeito à entidade.
(ii) Plenitude – todas as transacções e acontecimentos que devam ser registados foram
registados.
(iii) Rigor – quantias e outros dados relativos a transacções e acontecimentos registados foram
apropriadamente registados.
(iv) Corte – transacções e acontecimentos foram registados no período contabilístico correcto.
(v) Classificação – transacções e acontecimentos foram registados nas contas devidas.
(b) Asserções acerca de saldos de conta no final do período:
(i) Existência – activos, passivos e interesses de capital próprio existem.
(ii) Direitos e obrigações – a entidade detém ou controla os direitos a activos, e os passivos são
as obrigações da entidade.
(iii) Plenitude – todos os activos, passivos e interesses de capital próprio que devam ter sido
registados foram registados.
(iv) Valorização e imputação – activos, passivos e interesses de capital próprio estão incluídos
nas demonstrações financeiras pelas quantias apropriadas e quaisquer ajustamentos
resultantes de valorização e imputação estão apropriadamente registados.
312
(c) Asserções acerca da apresentação e divulgação:
(i) Ocorrência e direitos e obrigações – os acontecimentos, transacções e outras matérias

(ii) Plenitude – todas as divulgações que devam ter sido incluídas nas demonstrações
financeiras forma incluídas.
(iii) Classificação e compreensibilidade – a informação financeira está apropriadamente

apresentada e descrita, e as divulgações estão claramente expressas.
(iv) Rigor e valorização – a informação financeira e outra estão razoavelmente divulgadas e por
quantias apropriadas.
A105. O auditor pode usar as asserções como descritas atrás ou pode expressá-las de forma diferente
contanto que todos os aspectos atrás descritos tenham sido cobertos. Por exemplo, o auditor pode
escolher combinar as asserções acerca de transacções e acontecimentos com as asserções
acerca de saldos de conta.
A106. Quando fizer asserções acerca das demonstrações financeiras das entidades do sector público,
além das asserções apresentadas no parágrafo A104, a gerência pode muitas vezes fazer a
asserção que as transacções e acontecimentos foram levados a efeito de acordo com a legislação
ou a devida autorização. Tais asserções podem cair dentro do âmbito da auditoria de
Processo de Identificar Riscos de Distorção Material (Ref: Pará. 25(a))
A107. A informação recolhida na execução de procedimentos de avaliação do risco, incluindo a prova de

auditoria obtida na avaliação da concepção de controlos e na determinação de se eles foram
implementados, é usada como prova de auditoria para suportar a avaliação do risco. A avaliação
do risco determina a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos adicionais de
auditoria a serem executados.
A108. O Apêndice 2 proporciona exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar a

existência de riscos de distorção material.
Relacionando Controlos com Asserções (Ref: Pará. 25(c))
A109. Ao fazer avaliações de risco, o auditor pode identificar os controlos que estão em condições de
evitar, ou detectar e corrigir, distorções matérias em asserções específicas. Geralmente, éútil obter
a compreensão dos controlos e relacioná-los com as asserções no contexto dos processos e
sistemas em que existem porque as actividades de controlo individuais muitas vezes não tratam
elas próprias um risco. Muitas vezes, apenas actividades de controlo múltiplas, juntamente com
outros componentes do controlo interno, serão suficientes para tratar um risco.
A110. Inversamente, algumas actividades de controlo podem ter um efeito específico numa asserção
individual incorporada numa dada classe de transacções ou dado saldo de conta. Por exemplo, as
actividades de controlo que uma entidade estabeleceu para assegurar que o seu pessoal está a
contar e a registar de forma devida o inventário físico anual relaciona-se directamente com as
asserções de existência e plenitude relativas aos saldo de conta de inventário do balanço.
313
A111. Os controlos podem estar directa ou indirectamente relacionados com uma asserção. Quanto mais
indirecto o relacionamento. Menos eficaz esse controlo pode ser na prevenção, ou detecção e
correcção, de distorções nessa asserção. Por exemplo, uma revisão pelo gerente de vendas de
um resumo da actividade de vendas relativamente a específicos armazéns por região só está
indirectamente relacionada com a asserção de plenitude quanto ao rédito de vendas.
Consequentemente, pode ser menos eficaz na redução dessa asserção do que os controlos mais
directamente relacionados com essa asserção, tais como a compatibilização dos documentos de
expedição com os documentos de facturação.
Riscos Significativos
Identificar Riscos Significativos (Ref: Pará. 27)
A112. Os riscos significativos relacionam-se muitas vezes com significativas transacções não rotineiras
ou com matérias de julgamento. As transacções não rotineiras são transacções que não são
usuais, devido quer à dimensão quer à natureza, e que ocorrem por isso de forma não frequente.
As matérias de julgamento podem incluir o desenvolvimento de estimativas contabilísticas
relativamente às quais haja incerteza significativa na mensuração. As transacções de rotina, não
complexas que estejam sujeitas a processamento sistemático são menos prováveis de dar origem
a riscos significativos.
A113. Os riscos de distorção material podem ser maiores para transacções não rotineiras significativas
provenientes de matérias tais como as seguintes:
• Maior intervenção da gerência em especificar o tratamento contabilístico.
• Maior intervenção manual quanto à recolha e processamento dos dados.
• Cálculos ou princípios contabilísticos complexos.
• A natureza das transacções não rotineiras, que podem tornar difícil para a entidade implementar
controlos eficazes sobre os riscos.
A114. Os riscos de distorção material podem ser maiores relativamente a matérias de julgamento
significativas que exijam o desenvolvimento de estimativas contabilísticas, provenientes de
matérias tais como as seguintes:
• Princípios contabilísticos para a contabilização de estimativas ou de reconhecimento do rédito

podem estar sujeitos a interpretações diferentes.
• O julgamento necessário pode ser subjectivo ou complexo, ou exigir pressupostos acerca dos
efeitos de acontecimentos futuros, por exemplo, julgamento acerca do justo valor.
A115 A ISA 330 descreve as consequências de procedimentos adicionais de auditoria por identificar um
risco como significativo.
Riscos significativos relativos aos riscos de distorção material devido a fraude
A116. A ISA 240 proporciona requisitos e orientação adicionais em relação à identificação e avaliação dos
riscos de distorção material devido a fraude.
Compreensão dos Controlos Relacionados com Riscos Significativos (Ref: Pará. 28)
314
A117. Embora os riscos relacionados com significativas matérias não rotineiras ou de julgamento sejam
menos prováveis de estar sujeitas a controlos de rotina, a gerência pode ter outras respostas
destinadas a tratar tais riscos. Consequentemente, a compreensão pelo auditor de se a entidade
concebeu e implementou controlos quanto aos riscos significativos de matérias não rotineiras ou
julgamento incluem se e como a gerência dá resposta aos riscos. Tais respostas podem incluir:
• Actividades de controlo tais como uma revisão de pressupostos pela gerência sénior ou por
peritos.
• Processos documentados relativos às estimativas.
• Aprovação pelos encarregados da governação.
A118. Por exemplo, quando há acontecimentos singulares tais como a recepção da noticia de um
processo judicial significativo, a consideração da resposta da entidade pode incluir matérias tais
como se ele foi referida a peritos apropriados (tais como aconselhamento jurídico interno ou
externo), se foi feita uma avaliação do potencial efeito, e como está proposto que as circunstâncias
devem ser divulgadas nas demonstrações financeiras.
A119. Em alguns casos, a gerência pode não ter dado apropriada resposta aos riscos significativos de
distorção material ao implementar controlos sobre estes riscos significativos. Isto pode indiciar uma
fraqueza material no controlo interno da entidade.
A120. Os riscos de distorção material podem relacionar-se directamente com o registo de rotina de
classes de transacções ou de saldos de contas, e a preparação de demonstrações financeiras
fiáveis. Tais riscos podem incluir riscos de processamento sem rigor ou incompleto quanto a
classes de transacções rotineiras e significativas tal como o rédito, compras, e recebimentos de
caixa ou pagamentos de caixa de uma entidade.
A121. Quando tais transacções rotineiras estiverem sujeitas a processamento altamente automatizado
com pouca ou nenhuma intervenção manual, pode não ser possível executar apenas
procedimentos substantivos em relação ao risco. Por exemplo, o auditor pode considerar ser este o
caso me circunstâncias em que uma quantia significativa da informação de uma entidade é
iniciada, registada, processada, ou relata apenas de forma electrónica tal como num sistema
integrado. Em tais casos:
• Só pode estar disponível prova de auditoria de forma electrónica. E a sua suficiência e

adequação dependem usualmente da eficácia dos controlos sobre o seu rigor e plenitude.
• O potencial de iniciação indevida ou de alteração da informação ocorrer pode ser maior se

controlos apropriados não estiverem a funcionar com eficácia.
A122. As consequências para os procedimentos adicionais de auditoria de identificar tais riscos estão
descritas na ISA 330.
Revisão da Avaliação do Risco (Ref: Pará. 30)
A123. Durante a auditoria, pode chegar ao conhecimento do auditor informação que difira
significativamente da informação em que foi baseada a avaliação do risco. Por exemplo, a
315
avaliação do risco pode ser baseada na expectativa de que certos controlos estejam a operar com
eficácia. Ao executar testes destes controlos, o auditor pode obter prova de auditoria de que eles
não estiveram a funcionar com eficácia em momentos relevantes durante a auditoria. De forma
semelhante, ao executar procedimentos substantivos o auditor pode detectar distorções em
quantias ou frequência maior da que é consistente com a avaliação do risco pelo auditor. Em tais
circunstâncias, a avaliação do risco pode não reflectir apropriadamente as verdadeiras
circunstâncias da entidade e os procedimentos adicionais de auditoria podem não ser eficazes na
detecção de distorções materiais. Ver ISA 330 (Refeita) para mais orientação.
Fraquezas Materiais no Controlo Interno

(Ref: Pará. 31)
A124. Os tipos de fraquezas materiais no controlo interno que o auditor pode identificar quando obtiver
a compreensão da entidade e dos seus controlos internos podem incluir:
• Riscos de distorção material que o auditor identifica e que a entidade não controlou, ou quanto
aos quais o controlo relevante é inadequado.
• Uma fraqueza no processo de avaliação do risco da entidade que o auditor identifica como
material, ou a ausência de um processo de avaliação do risco nos casos em que para alguém
seria apropriado terem sido estabelecidos.
A125. As fraquezas materiais podem também ser identificadas em controlos que evita, ou detectam e
corrigem, erros, ou nos que evitam e detectam a fraude.
Considerações Específicas a Entidades do Sector Público (Ref: Pará. 32)
A126. Na auditoria de entidades do sector público, podem existir requisitos de relato de ou comunicação
adicionais para os auditores do sector público. Por exemplo, as fraquezas do controlo interno
podem ter sido relatadas à legislatura ou a outro órgão governamental.
Documentação
(Ref: Pará. 33)
A127. A maneira por que os requisitos do parágrafo 33 são documentados compete ao auditor determinar
usando julgamento profissional. Por exemplo, nas auditorias de pequenas entidades a
documentação pode ser incorporada na documentação do auditor sobre a estratégia global e plano
de auditoria que é exigida pela ISA 300 (Refeita) , “Planear uma Auditoria de Demonstrações
Financeiras”. De forma semelhante, por exemplo, os resultados da avaliação do risco podem ser
documentados separadamente, ou podem ser documentados como parte da documentação de
procedimentos adicionais (ver ISA 330 (Refeita)). A forma e extensão da documentação é
influenciada pela natureza, dimensão e complexidade da entidade e pelo seu controlo interno,
disponibilidade da informação proveniente da entidade e a metodologia e tecnologia de auditoria
usada no decurso da auditoria.
A128. Para as entidades que tenham negócios e processos não complicados relevantes para o relato
financeiro, a documentação pode ser simples na forma e relativamente breve. Não é necessário
documentar toda a compreensão da entidade pelo auditor e as matérias com ela relacionadas. Os
principais elementos da compreensão documentada pelo auditor incluem aqueles em que o auditor
baseou a avaliação dos riscos de distorção material.
316
A129. A extensão da documentação pode também reflectir a experiência e capacidades da equipa de

trabalho da auditoria. Uma vez que os requisitos da ISA 230, “Documentação de Auditoria” sejam
sempre satisfeitos, uma auditoria levada a cabo por uma equipa de trabalho que integre indivíduos
menos experientes pode exigir documentação mais pormenorizada para os ajudar a obter uma
compreensão apropriada da entidade do que uma que inclua indivíduos experientes.
A130. Relativamente a auditorias recorrentes, determinada documentação pode ser transportada,

actualizada como necessário para reflectir as alterações nos negócios ou processos da entidade.
317
Apêndice 1
Componentes de Controlo Interno
(Ref: Pará. 4(c), 14-23 e A65-A97)
1. Este apêndice explica ainda os componentes do controlo interno, como apresentado nos parágrafos
4(c), 14-23 e A65-A97, visto se relacionarem com uma auditoria de demonstração financeira.
Ambiente de Controlo
2. O ambiente de controlo abrange os seguintes elementos:
(a) Comunicação e fiscalização da integridade e dos valores éticos. A eficácia dos controlos não
pode suplantar a integridade e valores éticos das pessoas que os criam, administram e
monitorizam. A integridade e o comportamento ético são o produto das normas éticas e de
comportamento da entidade, de como são comunicadas, e como são fiscalizadas na prática. A
fiscalização da integridade e dos valores éticos inclui, por exemplo, as acções da gerência para
eliminar ou mitigar os incentivos ou as tentações que possam levar o pessoal a entrar em
acções desonestas, ilegais ou não éticas.
(b) Compromisso com a competência. Competência é o conhecimento e as habilitações

necessárias para dar cumprimento às tarefas que definem o trabalho do indivíduo.
(c) Participação dos encarregados da governação. A consciencialização do controlo de uma

entidade é influenciada significativamente pelos encarregados da governação. A importância das
responsabilidades dos encarregados da governação é reconhecida em códigos de práticas e
outras leis e regulamento ou orientação produzidos para o benefício dos encarregados da
governação. Outras responsabilidades dos encarregados da governação incluem a supervisão
da concepção e funcionamento eficaz de procedimentos de alerta e o processo para rever a
eficácia de controlo interno da entidade
(d) Filosofia e estilo operacional da gerência. A filosofia e estilo operacional da gerência abrangem
uma vasta variedade de características. Por exemplo, as atitudes e acções da gerência face ao
relato financeiro podem manifestar-se elas próprias por meio da selecção conservadora ou
agressiva de princípios contabilísticos alternativos ou disponíveis, ou consciencialização e
conservantismo com que são desenvolvidas as estimativas contabilísticas.
(e) Estrutura organizacional. Estabelecer uma estrutura organizacional relevante inclui considerar as
principais áreas de actividade e de responsabilidade e linhas apropriadas de relato. A adequação
da estrutura organizacional de uma entidade depende, em parte, da sua dimensão e da natureza
das suas actividades.
(f) Atribuição de autoridade e de responsabilidade. A atribuição de autoridade e de

responsabilidade pode incluir as políticas relativas práticas negociais apropriadas, conhecimento
e experiência do principal pessoal, e os recursos proporcionados para executarem os seus
deveres. Além disso, pode incluir políticas e comunicações dirigidas par assegurar que todo o
pessoal entende os objectivos da entidade, saber como as suas acções individuais se
interrelacionam e contribuem para esses objectivos, e reconhecer como e para quê terão de
prestar contas.
318
(g) Políticas e práticas de recursos humanos. As políticas e práticas de recursos humanos

demonstram muitas vezes matérias importantes em relação à consciência de controlo de uma
entidade. Por exemplo, as normas de recrutamento do pessoal mais qualificado – com ênfase
nos antecedentes de educação, experiência de trabalho anterior, referências passadas, e prova
de integridade e comportamento ético – demonstram o empenho de uma entidade em pessoas
competentes e dignas de confiança. As políticas de treino que comunicam papeis e
responsabilidades retrospectivas e incluem práticas tais como escolas de treino e seminários
ilustram níveis esperados de desempenho e de comportamento. As promoções levadas a cabo
através de avaliações periódicas do desempenho demonstram o empenho da entidade no
progresso de pessoal qualificado a maiores níveis de responsabilidade.
Processo de Avaliação do Risco da Entidade
3. Para fins de relato financeiro, o processo de avaliação do risco da entidade inclui como a gerência
identifica os riscos de negócio relevantes para a preparação de demonstrações financeiras de
acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável à entidade, estima a sua
importância, avalia a probabilidade da sua ocorrência, e decide que acções para dar resposta e as
gere e os respectivos resultados. Por exemplo, o processo de avaliação do risco pela entidade pode
tratar como a entidade considera a possibilidade de transacções por registar ou identifica e analisa
as estimativas significativas registadas nas demonstrações financeiras.
4. Os riscos relevantes a um relato financeiro fiável incluem acontecimentos externos e internos,

transacções ou circunstâncias que podem ocorrer e que adversamente afectam a capacidade da
entidade iniciar, registar, processar e relatar dados financeiros consistentes com as asserções da
gerência nas demonstrações financeiras. A gerência pode iniciar planos, programas, ou acções para
tratar riscos específicos ou pode decidir aceitar um risco devido ao custo ou outras considerações.
Os riscos podem surgir ou alterarem-se devido a circunstâncias tais como as seguintes:
• Alterações no ambiente operacional. Alterações no ambiente regulador ou operacional podem

resultar em alterações em pressões competitivas e riscos significativamente diferentes.
• Novo pessoal. O novo pessoal pode ter um foco ou uma compreensão diferente do controlo
interno.
• Sistemas de informação novos ou reformulados. Alterações significativas e rápidas aos sistemas

de informação podem alterar o risco relativo ao controlo interno.
• Crescimento rápido. Expansão significativa e rápida das operações pode lesar os controlos e
aumentar o risco de uma falha nos controlos.
• Nova tecnologia. Incorporar novas tecnologias nos processos de produção ou nos sistemas de
informação pode alterar o risco associado ao controlo interno.
• Novos modelos de negócio, produtos, ou actividades. Entrar em novas áreas ou transacções

nas quais a entidade tenha pouca experiência pode introduzir novos riscos associados ao
controlo interno.
• Reestruturações sociais. As reestruturações podem ser acompanhadas por reduções de pessoal

e alterações na supervisão e segregação de deveres que podem alterar o risco associado ao
controlo interno.
319
• Operações estrangeiras expandidas. A expansão ou aquisição de unidades operacionais

estrangeiras traz novos e muitas vezes riscos especiais que podem afectar o controlo interno,
por exemplo, riscos adicionais ou alterados provenientes das transacções em moeda
estrangeira.
• Novas tomadas de posição contabilísticas. A adopção de novos princípios contabilísticos ou a

alteração de princípios contabilísticos pode afectar os riscos na preparação de demonstrações
financeiras.
Sistema de Informação, Incluindo os Respectivos Processos de Negócio, Relevantes Para o

Relato Financeiro, e Comunicação
5. Um sistema de informação consiste de infra-estrutura (componentes físicos e hardware), software,

pessoas, procedimentos, e dados. Muitos sistemas de informação fazem uso extensivo de
tecnologia de informação (TI).
6. O sistema de informação relevante para os objectivos de relato financeiro, que inclui o sistema de
relato financeiro, abrange métodos e registos que:
• Identificam e registam transacções válidas.
• Descrevem numa base tempestiva as transacções com suficiente pormenor para permitir a
devida classificação de transacções para relato financeiro.
• Mensuram o valor das transacções de uma maneira que permite registar o seu devido valor
monetário nas demonstrações financeiras.
• Determinam o período de tempo em que ocorreram as transacções a fim de permitir o registo

de transacções no período contabilístico devido.
• Apresentam apropriadamente as transacções e respectivas divulgações nas demonstrações

financeiras.
7. A qualidade da informação gerada pelo sistema afecta a capacidade da gerência de tomar decisões
apropriadas ao gerir e controlar as actividades da entidade e a preparar relatórios financeiros fiáveis.
8. A comunicação que envolve proporcionar um conhecimento dos papeis e responsabilidades

individuais respeitantes ao controlo interno sobre o relato financeiro, pode tomar formas tais como
manuais de políticas, manuais de contabilidade e de relato financeiro, e memorandos. A
comunicação também pode ser feita electronicamente, oralmente, e por meio de acções da
gerência.
Actividades de Controlo
9. De uma forma geral, as actividades de controlo que podem ser relevantes para uma auditoria
podem ser classificadas como políticas e procedimentos que respeitam ao que se segue:
• Revisões de desempenho. Estas actividades de controlo incluem revisões e análises do

desempenho real face a orçamentos, previsões, e desempenho do período anterior; relacionar
conjuntos diferentes de dados – operacionais ou financeiros – uns com os outros, juntamente
com análises dos relacionamentos e acções de investigação e de correcção; comparar dados
internos com fontes externas de informação; e revisão do desempenho funcional ou de
320
actividade.
• Processamento da informação. Os dois grandes grupos de actividades de controlo dos sistemas

de informação são controlos de aplicação, que se aplicam ao processamento de aplicações
individuais, e controlos gerais de TI, que são politicas e procedimentos que se relacionam com
muitas aplicações e suportam o funcionamento eficaz dos controlos de aplicação contribuindo
para assegurar o devido e continuado funcionamento dos sistemas de informação. Como
exemplos dos controlos de aplicação incluem-se verificar o rigor aritmético dos registos, manter
e rever contas e balancetes, controlos automáticos tais como verificações na entrada de dados e
verificações de números sequenciais, e acompanhamento de relatórios de excepção. Como
exemplos de controlos gerais de TI são os controlos de alteração de programas, os controlos
que restringem o acesso a programas e dados, os controlos sobre a implementação de novas
versões de aplicações de software de pacote, e controlos sobre o software do sistema que
restringem o acesso ou monitorizam o uso de das funcionalidades do sistema que podem alterar
dados ou registos financeiros sem deixar pista de auditoria.
• Controlos físicos. Controlos que abrangem:
o A segurança física dos activos, incluindo adequadas salvaguardas tais como instalações
protegidas no acesso a activos e registos.
o A autorização para acesso a programas de computador e ficheiros de dados.
o A contagem periódica e comparação com quantias mostradas nos registos de controlo (por
exemplo, comparar os resultados de contagens de dinheiro, de títulos e de inventários com
os registos contabilísticos).
A extensão ate à qual os controlos físicos destinados a evitar o roubo de activos são relevantes
para a fiabilidade da preparação das demonstrações financeiras, e portanto da auditoria,
depende de circunstâncias tais como quando os activos são altamente susceptíveis de
apropriação indevida.
• Segregação de deveres. Atribuir a pessoas diferentes a responsabilidade de autorizar

transacções, registar transacções, e manter a custódia dos activos. A segregação de deveres
destina-se a reduzir as oportunidades de permitir que qualquer pessoa esteja em posição de
perpetrar e de esconder erros ou fraude no curso normal dos deveres da pessoa.
10. Certas actividades de controlo podem depender da existência de políticas de nível mais elevado
apropriadas estabelecidas pela gerência ou pelos encarregados da governação. Por exemplo, os
controlos de autorização podem ser delegados segundo directrizes estabelecidas, tais como critérios
de investimento fixados pelos encarregados da governação; alternativamente, transacções não
rotineiras tais como importantes aquisições ou desinvestimentos podem exigir alto nível de
aprovação específico, incluindo em alguns casos o de accionistas.
Monitorização de Controlos
11. Uma importante responsabilidade da gerência é a de estabelecer e manter o controlo interno numa
base permanente. A monitorização dos controlos pela gerência inclui considerar se estão a operar
como pretendido e se são modificados como apropriado relativamente a alterações nas condições.
A monitorização de controlos pode incluir actividades tais como a revisão pela gerência se as
reconciliações bancárias estão a ser preparadas numa base tempestiva, a avaliação pelos auditores
internos da conformidade do pessoal de vendas com as políticas da entidade sobre os termos dos
321
contratos de vendas, e a supervisão pelo departamento jurídico politicas éticas e de práticas de
negócio da entidade. A monitorização é também feita para assegurar que os controlos continuam a
operar com eficácia ao longo do tempo. Por exemplo, se a tempestividade e rigor das reconciliações
bancárias não forem monitorizadas, é provável que o pessoal pare de as preparar.
12. Os auditores internos ou o pessoal que executa funções semelhantes podem contribuir para a
monitorização dos controlos de uma entidade por meio de avaliações separadas. Geralmente,
proporcionam regularmente acerca do funcionamento do controlo interno, focando considerável
atenção na avaliação da eficácia do controlo interno, e comunicam informação acerca dos pontos
fortes e fracos e recomendações para melhorar o controlo interno.
13. A monitorização de actividades pode incluir usar informação de comunicações de partes externas
que possam indicar problemas ou evidenciar áreas com necessidade de melhoria. Os clientes
corroboram de forma implícita os dados de facturação pagando as suas facturas ou reclamando
acerca dos seus débitos. Além disso, os reguladores podem comunicar com a entidade com
respeito a matérias que afectam o funcionamento do controlo interno, por exemplo, comunicações
acerca de exames por agências reguladoras bancárias. Também, a gerência pode considerar as
comunicações relativas ao controlo interno provenientes da auditores externos ao executarem
actividades de monitorização.
322
Apêndice 2
Condições e Acontecimentos que Podem Indicar Riscos de Distorção Material
(Ref: Pará A29 e A108)
Condições e Acontecimentos que Podem Indiciar Riscos de Distorção Material
O que se segue são exemplos de condições e acontecimentos que podem indiciar a existência de riscos
de distorção material. Os exemplos proporcionados cobrem um vasto leque de condições e
acontecimentos; porém, nem todas as condições e acontecimentos são relevantes para todos os
trabalhos de auditoria e a lista dos exemplos não é necessariamente completa.
• Operações em regiões que são economicamente instáveis, por exemplo, países com
desvalorização monetária significativa ou economias altamente inflacionárias.
• Operações expostas a mercados voláteis, por exemplo, negociação de futuros.
• Operações que estão sujeitas a um alto grau de regulação complexa.
• Aspectos de continuidade e liquidez incluindo perda de clientes significativos.
• Limitações na disponibilidade de capital e crédito.
• Alterações no sector em que a entidade opera.
• Alterações na cadeia de fornecimento.
• Desenvolver ou oferecer novos produtos ou serviços, ou mover-se para novas linhas de negócio.
• Expandir para novas localizações.
• Alterações na entidade tais como grandes aquisições ou reorganizações ou outros

acontecimentos não usuais.
• Entidades ou segmentos de negócio próximos a serem vendidos.
• A existência de alianças complexas e de empreendimentos conjuntos.
• Uso de financiamento fora do balanço, de entidades com finalidade especial, e de outros cordos
complexos de financiamento.
• Transacções significativas com partes em relação de dependência.
• Falta de pessoal com apropriadas habilitações em contabilidade e relato financeiro.
• Alterações no principal pessoal incluindo afastamento de de executivos principais.
• Pontos fracos no controlo interno, especialmente os não tratados pela gerência.
• Inconsistências entre a estratégia de TI da entidade e as suas estratégias negociais.
• Alterações no ambiente de TI.
323
• Instalação de novos sistemas de TI significativos relacionados com o relato financeiro.
• Indagações às operações da entidade ou aos resultados financeiros por organismos reguladores

ou governamentais.
• Distorções passadas, historial de erros ou um volume significativo de ajustamentos no final do

período.
• Volume significativo de transacções não rotineiras ou não sistemáticas incluindo transacções

inter sociedades e grandes transacções de rédito no final do período.
• Transacções que são registadas com base nas intenções da gerência, por exemplo,
refinanciamento da dívida, activos a serem vendidos e classificação de títulos negociáveis.
• Aplicação de novas tomadas de posição contabilísticas.
• Mensurações contabilísticas que envolvam processos complexos.
• Acontecimentos ou transacções que envolvam significativa incerteza de mensuração, incluindo

• Litígios pendentes e passivos contingentes, por exemplo, garantias de vendas, garantias

financeiras e remédios ambientais.
324
ISA 320 (Clarificada) - Materialidade no Planeamento e Execução de

uma Auditoria
(Eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Materialidade no Contexto de uma Auditoria 2-6
Data de Eficácia 7
Objectivo 8
Requisitos
Determinar Materialidade e Materialidade do Desempenho Quando Planear a
10-11
Auditoria
Revisão á medida que a Auditoria Progride 12-13
Documentação 14
Materialidade e Risco de Auditoria A1
Determinar Materialidade e Materialidade do Desempenho Quando Planear a
A2-A12
Auditoria
Revisão á medida que a Auditoria Progride A13
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 320, "Materialidade no Planeamento e Execução de uma

Auditoria" deve ser lida no contexto da ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a
Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria".
325
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor ao aplicar o
conceito de materialidade no planeamento e execução de uma auditoria de demonstrações
financeiras. A ISA 450¨(150) explica como a materialidade é aplicada na avaliação do efeito de
distorções identificadas na auditoria e de distorções por corrigir, se existirem, nas demonstrações
financeiras.
Materialidade no Contexto de uma Auditoria

2. As estruturas conceptuais de relato financeiro debatem muitas vezes o conceito de materialidade no
contexto da preparação e apresentação de demonstrações financeiras. Se bem que as estruturas
conceptuais de relato financeiro possam debater a materialidade em diferentes termos, elas
geralmente explicam que:
• As distorções, incluindo as omissões, são consideradas serem materiais se se espera que elas,
individualmente ou em agregado, possam influenciar as decisões económicas dos utentes
tomadas na base das demonstrações financeiras.
• Os julgamentos acerca da materialidade são feitos à luz das circunstâncias envolventes, e são
afectadas pela dimensão e natureza de uma distorção, ou de uma combinação de ambas; e
• Os julgamentos acerca de matérias que sejam materiais para os utentes são baseados numa
consideração das necessidades comuns de informação financeira dos utentes como um
grupo¨(151). Não é considerado o possível efeito de distorções em específicos utentes
individuais, cujas necessidades podem variar largamente.
3. Tal debate, se presente na estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, proporciona um

quadro de referência para o auditor na determinação da materialidade para a auditoria. Se a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável não incluir um debate do conceito de
materialidade, as características referidas no parágrafo 2 proporcionam ao auditor tal quadro de
referência.
4. A determinação de materialidade pelo auditor é uma matéria de julgamento profissional, e é

afectada pela percepção do auditor das necessidades de informação financeira dos utentes das
demonstrações financeiras. Neste contexto, é razoável que o auditor assuma que os utentes:
(a) Têm um conhecimento razoável do negócio e das actividades económicas bem como da
contabilidade e a vontade de estudar a informação constante das demonstrações financeiras
com razoável diligência;
(b) Entendem que as demonstrações financeiras são preparadas, apresentadas e auditadas com
níveis de materialidade;
(c) Reconhecem as incertezas inerentes á mensuração de quantias baseadas no uso de

estimativas, de julgamento e na consideração de acontecimentos futuros; e
(d) Tomam decisões económicas razoáveis na base da informação constante das demonstrações
financeiras.
326
5. O conceito de materialidade é aplicado pelo auditor tanto no planeamento como na execução da

auditoria, e na avaliação do efeito de distorções identificadas na auditoria e de distorções por
corrigir, se existirem, nas demonstrações financeiras e na formação da opinião no relatório do
auditor. (Ref: Pará. A1)
6. Ao planear a auditoria, o auditor faz julgamentos acerca da dimensão das distorções que serão
consideradas materiais. Estes julgamentos proporcionam uma base para:
(a) Determinar a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de avaliação do risco;
(b) Identificar e avaliar os riscos de distorção material; e
(c) Determinar a natureza, tempestividade e extensão de procedimentos de auditoria adicionais.
A materialidade determinada quando se planeia a auditoria não estabelece necessariamente uma quantia
abaixo da qual as distorções por corrigir, individualmente ou em agregado, serão sempre avaliadas como
imateriais. As circunstâncias relativas a algumas distorções podem fazer com que o auditor as avalie
como materiais mesmo se forem abaixo da materialidade. Se bem que não seja praticável conceber
procedimentos de auditoria para detectar distorções que possam ser materiais exclusivamente devido à
sua natureza, o auditor considera não somente a dimensão mas também a natureza de distorções por
corrigir, e as circunstâncias particulares da sua ocorrência, quando avaliar o seu efeito nas
demonstrações financeiras¨(152).
Data de Eficácia
7. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações de períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2009.
Objectivo
8. O objectivo do auditor é aplicar o conceito de materialidade de forma apropriada no planeamento e
execução de uma auditoria.
Definição
9. Para as finalidades das ISAs, materialidade do desempenho significa a quantia ou quantias
estabelecidas pelo auditor como inferiores a materialidade para as demonstrações financeiras como
um todo para reduzir a um nível apropriadamente baixo a probabilidade de que o agregado de
distorções não corrigidas e não detectadas excedam a materialidade das demonstrações financeiras
como um todo. Se aplicável, o materialidade do desempenho também se refere à quantia ou
quantias estabelecidas pelo auditor como inferiores a materialidade para determinadas classes de
transacções, saldos de conta ou divulgações.
Requisitos
Determinar a Materialidade e a Materialidade do Desempenho Quando Planear a

Auditoria
10. Quando estabelecer a estratégia global de auditoria, o auditor deve determinar a materialidade para
as demonstrações financeiras como um todo. Se, nas circunstâncias específicas da entidade existe
uma ou mais de particulares classes de transacções, saldos de contas ou divulgações relativamente
327
aos quais as distorções de quantias inferiores a materialidade para as demonstrações financeiras
como um todo se possa razoavelmente esperar que influenciem as decisões económicas de utentes
tomadas na base das demonstrações financeiras, o auditor deve também determinar o nível ou
níveis de materialidade a serem aplicados a essas particulares classes de transacções, saldos de
contas e divulgações. (Ref: Pará. A11)
11. O auditor deve determinar o desempenho da materialidade para fins de avaliação dos riscos de
distorção material e determinação da natureza, tempestividade e extensão de procedimentos
adicionais de auditoria. (Ref: Pará. A12)
Revisão à medida que a Auditoria Progride

12. O auditor deve rever a materialidade para as demonstrações financeiras como um todo (e, se
aplicável, o nível ou níveis de materialidade para particulares classes de transacções, saldos de
contas ou divulgações) no caso de ficar ciente de informação durante a auditoria que faria com que
o auditor tivesse determinado uma quantia (ou quantias) diferente inicialmente. (Ref: Pará. A13)
13. Se o auditor concluir que é apropriado uma materialidade mais baixa para as demonstrações
financeiras como um todo (e, se aplicável, o nível ou níveis de materialidade para particulares
classes de transacções, saldos de contas ou divulgações) que o inicialmente determinado, o auditor
deve determinar se é necessário rever o desempenho da materialidade, e se a natureza,
tempestividade e extensão dos procedimentos adicionais de auditor permanecem apropriadas.
Documentação
14. O auditor deve incluir na documentação de auditoria as seguintes quantias e os factores
considerados necessários na sua determinação:¨(153)
(a) Materialidade para as demonstrações financeiras como um todo (ver parágrafo 10);
(b) Se aplicável, o nível ou níveis de materialidade para particulares classes de transacções, saldos
de contas ou divulgações (ver parágrafo 10);
(c) A materialidade do desempenho (ver parágrafo 11); e
(d) Qualquer revisão de (a)-(c) à medida que auditoria progrediu (ver parágrafos 12-13).
***
Materialidade e Risco de Auditoria (Ref: Pará. 5)

A1. Ao conduzir uma auditoria demonstrações financeiras, os objectivos gerais do auditor são obter
segurança razoável sobre se as demonstrações financeiras como um todo estão isentas de
distorção material, quer devido a fraude ou a erro, habilitando por essa via o auditor a expressar
uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os aspectos
materiais, de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável; e de relatar dobre as
demonstrações financeiras, e comunicar como exigido pelas ISAs, de acordo com as conclusões do
auditor¨(154). O auditor obtém razoável segurança obtendo prova de auditoria apropriada suficiente
para reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo¨(155). O risco de auditoria é o risco
de o auditor expressar uma opinião não apropriada quando as demonstrações financeiras estejam
328
materialmente distorcidas. O risco de auditoria é função dos riscos de distorção material e do risco
de detecção¨(156). A materialidade e os risco de auditoria são considerados ao longo da auditoria,
em particular, quando:
(a) Identificar e avaliar os riscos de distorção material;¨(157)
(b) Determinar a natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de

auditoria;¨(158) e
(c) Avaliar o efeito de distorções por corrigir, se existirem, nas demonstrações financeiras¨(159) e
na formação da opinião do auditor no relatório do auditor¨(160)
Determinar a Materialidade e a Materialidade do Desempenho Quando Planear a

Auditoria
Considerações Especificas a Entidades do Sector Público (Ref: Pará. 10)
A2. No caso de uma entidade do sector público, os legisladores e os reguladores são muitas vezes os
principais utentes das suas demonstrações financeiras. Para além disso, as demonstrações
financeiras podem ser usadas para tomar decisões que não sejam decisões económicas. A
determinação da materialidade para as demonstrações financeiras como um todo (e, se aplicável, o
nível ou níveis de materialidade para particulares classes de transacções, saldos de contas ou
divulgações) numa auditoria das demonstrações financeiras de uma entidade do sector público é
por isso influenciada por lei, regulamento ou outra autoridade, e pelas necessidades de informação
financeira de legisladores e do público em relação a programas do sector público.
Uso de Referenciais na Determinação da Materialidade para as Demonstrações Financeiras como um

Todo (Ref: Pará. 10)
A3. Determinar a materialidade envolve o exercício de julgamento profissional. Uma percentagem é

aplicada muitas vezes a um referencial escolhido como um ponto de partida na determinação da
materialidade para as demonstrações financeiras como um todo. Os factores que podem afectar a
identificação de um referencial apropriado incluem os seguintes:
• Os elementos das demonstrações financeiras (por exemplo, activos, passivos, capital próprio,
rédito, gastos);
• Se existem itens em que a atenção dos utentes das demonstrações financeiras da particular
entidade tende a focar-se (por exemplo, para as finalidades de avaliar o desempenho financeiro
os utentes tendem a focar-se em lucros, rédito ou activo líquido);
• A natureza da entidade, quando uma entidade está no seu ciclo de vida, e o sector e ambiente
económico em que a entidade opera;
• A estrutura de propriedade da entidade e a maneira como é financiada (por exemplo, se uma

entidade é financiada exclusivamente por dívida em vez de capital próprio, os utentes podem pôr
mais ênfase em activos, e em reivindicações sobre eles, do que nos resultados da entidade) e
• A relativa volatilidade do referencial.
A4. Exemplos de referenciais que podem ser apropriados, dependendo das circunstâncias da entidade,
incluem categorias de rendimento relatado tal como lucro antes dos impostos, rédito total, lucro
bruto e gastos totais, capital próprio total e valor do activo líquido. O lucro antes de impostos
329
proveniente de operações em continuação é muitas vezes usado pelas entidades orientadas para o
lucro. Quando o lucro antes de impostos proveniente de operações em continuação é volátil, outros
referenciais podem ser mais apropriados, tal como o lucro bruto ou os réditos totais.
A5. Em relação ao referencial escolhido, os dados financeiros relevantes geralmente incluem os

resultados e posições financeiras de períodos anteriores, os resultados e posição financeira do
período até à data, e orçamentos ou previsões do período corrente, ajustados relativamente a
alterações significativas nas circunstâncias da entidade (por exemplo, uma aquisição de negócios
significativa) e alterações relevantes das condições no sector ou ambiente económico em que a
entidade opera. Por exemplo, quando, como ponto de partida, a materialidade para as
demonstrações financeiras como um todo é determinada para uma dada entidade com base numa
percentagem do lucro antes de impostos proveniente de operações em continuação, as
circunstâncias que dão origem a uma diminuição ou aumento excepcional em tal lucro podem levar
o auditor a concluir que a materialidade para as demonstrações financeiras como um todo é mais
aproximadamente determinada usando um lucro normalizado antes de impostos provenientes de
operações em continuação com base em resultados passados.
A6. A materialidade relaciona-se com as demonstrações financeiras sobre as quais o auditor está a
relatar. Quando as demonstrações financeiras são preparadas para um período de relato financeiro
de mais ou menos do que doze meses, tal como pode ser o caso de uma entidade nova ou a uma
alteração no período de relato financeiro, a materialidade relaciona-se com as demonstrações
financeiras preparadas para esse período de relato financeiro.
A7. Determinar uma percentagem a ser aplicada a um referencial escolhido envolve o exercício de
julgamento profissional. Existe um relacionamento entre a percentagem e o referencial escolhido, de
forma que a percentagem aplicada ao lucro antes de impostos proveniente de operações em
continuação seja mais alta que a percentagem aplicada ao rédito total. Por exemplo, o auditor pode
considerar cinco por cento do lucro antes de impostos provenientes de operações em continuação
ser apropriado para uma entidade orientada para o lucro numa indústria manufacturadora, embora o
auditor possa considerar um por cento do rédito total ou dos gastos totais ser apropriado para uma
entidade não lucrativa. Percentagens mais altas ou mais baixas podem ser consideradas
apropriadas nas circunstâncias.
Considerações Específicas a Pequenas Entidades
A8. Quando o lucro antes de impostos proveniente de operações em continuação for consistentemente
nominal, como pode ser o caso de um negócio gerido pelo próprio em que o proprietário fica com a
maior parte do lucro na forma de remuneração, pode ser mais relevante um referencial tal como o
lucro antes da remuneração e impostos.
Considerações Especificas a Entidades do Sector Público
A9. Numa auditoria de uma entidade do sector público, o custo total ou o custo líquido (gastos menos
réditos ou dispêndios menos recebimentos) podem ser referenciais apropriados para actividades de
programa. Quando uma entidade do sector público tem a custódia de activos públicos, os activos
podem ser um referencial apropriado.
Nível ou Níveis de Materialidade para Dadas Classes de Transacções, Saldos de Conta ou Divulgações
A10. Os factores que podem indicar a existência de uma ou mais particulares classes de transacções,
saldos de conta ou divulgações relativamente aos quais as distorções de quantias inferiores à
materialidade para as demonstrações financeiras como um todo se possam razoavelmente esperar
330
que influenciem as decisões económicas dos utentes tomadas na base das demonstrações
financeiras incluem os seguintes:
• Se a lei, regulamento ou a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável afectam as

expectativas dos utentes respeitantes à mensuração ou divulgação de determinados itens (por
exemplo, transacções com partes relacionadas, e a remuneração da gerência e dos
encarregados da governação).
• As principais divulgações em relação ao sector em que a entidade opera (por exemplo, custos
de pesquisa e desenvolvimento de uma sociedade farmacêutica).
• Se a atenção está focada num dado aspecto do negócio da entidade que é divulgado
separadamente nas demonstrações financeiras (por exemplo, um negócio recentemente
adquirido).
A11. Ao considerar se, nas circunstâncias específicas da entidade, tais classes de transacções, saldos de
conta ou divulgações existem, o auditor pode achar útil obter uma compreensão dos pontos de vista
e expectativas dos encarregados da governação e da gerência.
Materialidade do Desempenho (Ref: Pará. 11)
A12. Planear a auditoria exclusivamente para detectar distorções materiais passa por cima do facto de
que o agregado de distorções individualmente imateriais pode originar que as demonstrações
financeiras estejam materialmente distorcidas, e não deixa margem para possíveis distorções por
detectar. A materialidade do desempenho (que como definido, é uma ou mais quantias) é
estabelecida para reduzir a um nível apropriadamente baixo a probabilidade de o agregado de
distorções por corrigir e por detectar nas demonstrações financeiras exceda a materialidade para as
demonstrações financeiras como um todo. De forma análoga, a materialidade do desempenho
relativo a um nível de materialidade determinado para uma dada classe de transacções, saldos de
contas ou divulgações é estabelecido para reduzir a um nível apropriadamente baixo a probabilidade
de que o agregado de distorções por corrigir e por detectar exceda o nível de materialidade para
essa dada classe de transacções, saldo de conta ou divulgação. A determinação da materialidade
do desempenho não é um simples cálculo mecânico e envolve o exercício de julgamento
profissional. É afectada pela compreensão do auditor da entidade, actualizada durante o
desempenho dos procedimentos de avaliação do risco, e a natureza e extensão das distorções
identificadas em anteriores auditorias e por essa via as expectativas do auditor em relação a
distorções no período corrente.
Revisão à medida que a Auditoria Progride (Ref: Pará. 12)

A13. A materialidade para as demonstrações financeiras como um todo (e, se aplicável, o nível ou níveis
de materialidade para dadas classes de transacções, saldos de conta ou divulgações) pode
necessitar de ser revista em consequência de uma alteração nas circunstâncias que ocorreu
durante a auditoria (por exemplo, uma decisão de alienar uma parte importante do negócio da
entidade), novas informações, ou uma alteração na compreensão do auditor da entidade e das suas
operações em consequência da execução de procedimentos de auditoria adicionais. Por exemplo,
se durante a auditoria parecer que os resultados financeiros reais vão ser substancialmente
diferentes dos previstos resultados financeiros do final do período que foram inicialmente usados
para determinar a materialidade para as demonstrações financeiras como um todo, o auditor revê
essa materialidade.
331
ISA 320 - Materialidade de Auditoria

MATERIALIDADE DE AUDITORIA
(Eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2004) ♦(161)
ÍNDICE
Parágrafos
Introdução 1-3
Materialidade 4-8
O Relacionamento entre Materialidade e Risco de Auditoria 9 - 11
A Avaliação do Efeito de Distorções 12 - 16
Comunicação de Erros 17
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 320, “Materialidade de Auditoria” deve ser lida no contexto do
das ISAs.
332
Introdução
orientação sobre o conceito de materialidade e o seu relacionamento com o risco de auditoria.
2. O auditor deve tomar em consideração a materialidade e o seu relacionamento com o risco

de auditoria ao conduzir a auditoria.
3. A "materialidade" está definida na Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação

das Demonstrações Financeiras do International Accounting Standards Board nos seguintes
termos:
"A informação é material se a sua omissão ou distorção influenciarem as decisões económicas

dos utentes tomadas na base das demonstrações financeiras. A materialidade depende da
dimensão do item ou do erro, julgado nas circunstâncias particulares da sua omissão ou
distorção. Por conseguinte, a materialidade proporciona um patamar ou ponto de corte, não
sendo uma característica qualitativa primária que a informação deva ter para ser útil."
Materialidade
4. O objectivo de uma auditoria de demonstrações financeiras é o de habilitar o auditor a expressar
uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão preparadas, em todos os aspectos
materiais, de acordo com uma estrutura de relato financeiro aplicável. A apreciação do que é
material é uma questão de juízo profissional.
5. Ao conceber o plano de auditoria, o auditor estabelece um nível de materialidade aceitável de forma

a detectar quantitativamente as distorções materiais. Contudo tanto a quantia (quantidade) como a
natureza (qualidade) das distorções necessitam de ser consideradas. Exemplos de distorções
qualitativas serão a descrição inadequada ou indevida de uma política contabilísticas quando for
provável que um utilizador das demonstrações financeiras seria confundido pela descrição, e a falha
em divulgar a quebra de requisitos regulamentares quando for provável que a imposição
consequente de restrições reguladoras poderá diminuir significativamente a capacidade operacional.
6. O auditor necessita de considerar a possibilidade de distorções de quantias relativamente pequenas

que, cumulativamente, possam ter um efeito material sobre as demonstrações financeiras. Por
exemplo, um erro num procedimento de final de mês pode ser uma indicação de uma distorção
potencialmente material se esse erro se repetir todos os meses.
7. O auditor toma em consideração a materialidade tanto a nível global de demonstração financeira

como em relação aos saldos de contas, às classes de transacções e às divulgações. A
materialidade pode ser influenciada por considerações tais como requisitos legais e regulamentares
e considerações relativas a classes de transacções, saldos de conta e divulgações e os seus
relacionamentos. Este processo pode resultar em níveis de materialidade diferentes dependendo do
aspecto da demonstração financeira que está a se considerada.
8. A materialidade deve ser considerada pelo auditor quando:
(a) Determinar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria; e
(b) Avaliar o efeito das distorções.
333
O Relacionamento entre Materialidade e Risco de Auditoria

9. Quando planear a auditoria, o auditor considera aquilo que tornaria as demonstrações financeiras
materialmente distorcidas. A compreensão pelo auditor da entidade e do seu ambiente estabelece
uma moldura de referência dentro da qual o auditor planeia a auditoria e exerce juízo profissional
acerca da avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações financeiras e da resposta a
esses riscos durante toda a auditoria. Também ajuda o auditor a estabelecer a materialidade e a
avaliar se o juízo acerca da materialidade permanece apropriado à medida que a auditoria progride.
A avaliação pelo auditor da materialidade, relacionada com classes de transacções, saldos de
contas e divulgações, auxilia o auditor a decidir questões tais como quais itens a examinar e se usar
a amostragem e procedimentos analíticos substantivos. Isto dá a possibilidade ao auditor de
seleccionar os procedimentos de auditoria que, em combinação, se possa esperar que reduzam o
risco de auditoria a um nivel aceitavelmente baixo.
10. Existe uma relação inversa entre a materialidade e o nível de risco de auditoria, que é quanto mais
elevado o nível de materialidade, menor o risco de auditoria e vice-versa. O auditor toma em conta a
relação inversa entre materialidade e risco de auditoria quando determinar a natureza, oportunidade
e extensão dos procedimentos de auditoria. Por exemplo, se após planear procedimentos de
auditoria específicos, o auditor determinar que o nível de materialidade aceitável é mais baixo, o
risco de auditoria está aumentado. O auditor poderá fazer a compensação desta situação, ou
(a) Reduzindo o risco avaliado de distorção material, quando isto seja possível, e suportando o nível
reduzido levando a efeito testes de controlo alargados ou adicionais; ou
(b) Reduzindo o risco de detecção através da modificação de natureza, oportunidade e extensão

dos procedimentos substantivos planeados.
A Materialidade e o Risco de Auditoria na Avaliação de Prova de Auditoria
11. A avaliação do auditor sobre a materialidade e o risco de auditoria pode ser diferente no momento
do planeamento inicial da do momento de avaliar os resultados dos procedimentos de auditoria. Isto
pode ser devido a uma alteração nas circunstâncias ou devido a uma alteração no conhecimento do
auditor em consequência da auditoria. Por exemplo, se os procedimentos de auditoria forem
executados antes do final do período, o auditor antecipará os resultados das operações e a posição
financeira. Se os resultados reais das operações e a posição financeira forem substancialmente
diferentes a avaliação da materialidade e do risco de Auditoria/auditoria pode também mudar.
Adicionalmente, o auditor pode, ao planear o trabalho de auditoria, fixar intencionalmente o nível de
materialidade aceitável a um nível inferior daquele que se destina a ser usado para avaliar os
resultados de auditoria. Isto pode ser feito para reduzir a probabilidade de ficarem distorções por
descobrir e para proporcionar ao auditor uma margem de segurança quando avaliar o efeito de
distorções descobertas durante a auditoria.
A Avaliação do Efeito de Distorções

12. Ao avaliar se as demonstrações financeiras foram preparadas, em todos os aspectos
materiais, de acordo com uma estrutura de relato financeiro aplicável, o auditor deve apreciar
se é material o agregado de distorções por corrigir que foram identificadas durante a
auditoria.
13. O agregado de distorções não corrigidas compreende:
334
(a) Distorções específicas identificadas pelo auditor incluindo o efeito líquido de distorções não
corrigidas identificadas durante a auditoria de períodos anteriores; e
(b) A melhor estimativa do auditor de outras distorções que não possam ser especificamente
identificadas (isto é, erros projectados).
14. O auditor necessita de considerar se é material o agregado de distorções não corrigidas. Se o

auditor concluir que as distorções podem ser materiais, o auditor necessita de considerar a redução
do risco de auditoria alargando os procedimentos de auditoria ou pedindo à gerência para ajustar as
demonstrações financeiras. Em qualquer caso, a gerência pode querer ajustar as demonstrações
financeiras relativamente às distorções identificadas.
15. Se a gerência recusar ajustar as demonstrações financeiras e os resultados dos

procedimentos de auditoria alargados não dêem possibilidade ao auditor de concluir que não
é materialmente relevante o agregado de distorções não corrigidas, o auditor deve considerar
a apropriada modificação no relatório do auditor de acordo com a ISA 701 "Modificações ao
Relatório do Auditor Independente".
16. Se o agregado de distorções não corrigidas que o auditor tenha identificado se aproximar do nível de
materialidade, o auditor considerará se é possível que distorções não detectadas, quando tomadas
com distorções não corrigidas agregadas podem exceder o nível de materialidade. Assim, à medida
que distorções não corrigidas agregadas se aproximam do nível de materialidade o auditor
considerará a redução do risco através da execução de procedimentos de auditoria adicionais ou
pedindo à gerência para ajustar as demonstrações financeiras relativamente às distorções
identificadas.
335
Comunicação de Erros
17. Se o auditor tiver identificado uma distorção material resultante de erro, o auditor deve
comunicar a distorção ao nível apropriado de gerência numa base tempestiva, e considerar a
necessidade de a relatar aos encarregados da governação de acordo com a ISA 260,
“Comunicação de Matérias de Auditoria aos Encarregados da Governação”.
1. Ao avaliar a materialidade, o auditor do sector público tem de além de exercer juízo profissional,
considerar qualquer legislação ou regulamentos que possam ter impacto nessa avaliação. No sector
público, a materialidade também se baseia no "contexto e natureza" de um item e inclui, por
exemplo, tanto a sensibilidade assim como o valor. A sensibilidade cobre uma variedade de matérias
tais como conformidade com autoridades, respeito legislativa ou interesse público.
336
ISA 330 (Clarificada) - As Respostas do Auditor aos Riscos Avaliados

(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que comecem em ou
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Data de Eficácia 2
Objectivo 3
Definições 4
Requisitos
Respostas Globais 5
Procedimentos de Auditoria que Respondem aos Riscos Avaliados de Distorção Material ao
6-23
Nível de Asserção
Adequação da Apresentação e Divulgação 24
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria 25-27
Documentação 28-30
Respostas Globais A1-A3
A4-A58
Nível de Asserção
Adequação da Apresentação e Divulgação A59
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria A60-A62
Documentação A63
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 330, "As Respostas do Auditor aos Riscos Avaliados" deve ser
lida juntamente com a ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma
Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.
337
Introdução
Âmbito desta Norma

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em conceber e
implementar respostas aos riscos de distorção material identificados e avaliados pelo auditor de
acordo com a ISA 315¨(162) numa auditoria de demonstrações financeiras.
Data de Eficácia
2. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em
ou após 15 de Dezembro de 2009.
Objectivo
3. O objectivo do auditor é o de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos riscos de
distorção material, por meio da concepção e implementação de respostas apropriadas a esses
riscos.
Definições
(a) Procedimento substantivo - Um procedimento de auditoria concebido para detectar distorções

materiais ao nível de asserção. Os procedimentos substantivos compreendem:
(i) Testes de pormenores (de classes de transacções, saldos de conta, e divulgações), e
(ii) Procedimentos analíticos substantivos.
(b) Teste de controlos - Um procedimento de auditoria concebido para avaliar a eficácia operacional
dos controlos na prevenção, ou detecção e correcção, de distorções materiais ao nível de
asserção.
Requisitos
Respostas Globais
5. O auditor deve conceber e implementar respostas globais para tratar os riscos avaliados de
distorção material ao nível de demonstração financeira. (Ref: Pará. A1-A3)
Procedimentos de Auditoria que Respondem aos Riscos Avaliados de Distorção

Material ao Nível de Asserção
6. O auditor deve conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza,
tempestividade e extensão se baseiem e dêem resposta aos riscos avaliados de distorção material
ao nível de asserção. (Ref: Pará. A4-A8)
7. Ao conceber procedimentos adicionais de auditoria a serem executados, o auditor deve:
(a) Considerar as razões para a avaliação feita ao risco de distorção material ao nível de asserção
para cada classe de transacção, saldo de conta, ou divulgação incluindo
338
(i) A probabilidade de distorção material devido às características particulares da classe de

transacções, saldo de conta ou divulgação relevante (i.e., risco inerente); e
(ii) Se a avaliação do risco toma em conta os controlos relevantes (i.e., o risco de controlo),
exigindo por esta via que o auditor obtenha prova de auditoria para determinar se os
controlos estão a funcionar com eficácia (i.e., o auditor pretende confiar na eficácia
operacional dos controlos ao determinar a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos substantivos); e (Ref: Pará. A9-A18)
(b) Obter prova de auditoria mais persuasiva quanto maior a avaliação do risco pelo auditor. (Ref:
Pará. A19)
Testes de Controlos
8. O auditor deve conceber e executar testes de controlos para obter prova de auditoria apropriada
suficiente quanto à eficácia operacional dos controlos relevantes se:
(a) A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material ao nível de asserção inclui a
expectativa de que os controlos estão a funcionar com eficácia (i.e., o auditor pretende confiar
na eficácia operacional dos controlos ao determinar a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos substantivos); ou
(b) Os procedimentos substantivos por si não podem proporcionar prova de auditoria apropriada
suficiente ao nível de asserção. (Ref: Pará. A20-A24)
9. Ao conceber e executar testes de controlos, o auditor deve obter prova de auditoria tanto mais
persuasiva quanto maior a confiança que o auditor coloca na eficácia de um controlo. (Ref: Pará.
A25)
Natureza e Extensão dos Testes de Controlos
10. Ao conceber e executar testes de controlos, o auditor deve:
(a) Executar outros procedimentos adicionais de auditoria em combinação com indagações para
obter prova de auditoria acerca da capacidade operacional dos controlos incluindo:
(i) Como foram aplicados os controlos em momentos relevantes durante o período sob
auditoria.
(ii) A consistência com que foram aplicados.
(iii) Por quem ou por que meios eles foram aplicados. (Ref: Pará. A26-A29)
(b) Determinar se os controlos a serem testados dependem de outros controlos (controlos

indirectos), e em caso afirmativo, se é necessário obter prova de auditoria que suporte o
funcionamento eficaz desses controlos indirectos. (Ref: Pará. A30-A31)
Tempestividade dos Testes de Controlos
11. O auditor deve testar os controlos num dado momento, ou ao longo do período, relativamente ao
qual o auditor pretende confiar nesses controlos, sujeito aos parágrafos 12 e 13 adiante, a fim de
proporcionar uma base apropriada para a pretendida confiança do auditor. (Ref: Pará. A32)
339
Usar prova de auditoria obtida durante um período intercalar
12. Se o auditor obtiver prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos durante um
período intercalar, o auditor deve:
(a) Obter prova de auditoria acerca das alterações significativas a esses controlos
subsequentemente ao período intercalar; e
(b) Determinar a prova de auditoria adicional a ser obtida para o período restante. (Ref: Pará.
A33-A34)
Usar prova de auditoria obtida em auditorias anteriores
13. Ao determinar se é apropriado usar prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos
obtida em auditorias anteriores, e em caso afirmativo, a duração do período de tempo que pode
decorrer antes de voltar a testar um controlo. O auditor deve considerar o seguinte:
(a) A eficácia de outros elementos do controlo interno, incluindo o ambiente de controlo, a

monitorização de controlos pela entidade, e o processo de avaliação do risco pela entidade;
(b) Os riscos provenientes das características do controlo, incluindo se é manual ou automático;
(c) A eficácia dos controlos gerais de TI;
(d) A eficácia do controlo e da sua aplicação pela entidade, incluindo a natureza e extensão dos
desvios na aplicação do controlo notados em anteriores auditorias, e se tem havido mudanças
de pessoal que afectem de forma significativa a aplicação do controlo;
(e) Se a falta de uma alteração num dado controlo coloca um risco devido às circunstâncias que se
alteraram; e
(f) Os riscos de distorção material e a extensão da confiança no controlo. (Ref: Pará. A35)
14. Se o auditor planear usar prova de auditoria proveniente de uma auditoria anterior acerca da eficácia
operacional de controlos específicos, o auditor deve estabelecer a permanente relevância dessa
prova obtendo prova de auditoria sobre se ocorreram nesses controlos alterações significativas
subsequentes à auditoria anterior. O auditor deve obter esta prova executando indagações
combinadas com observação ou inspecção, para confirmar a compreensão desses controlos
específicos, e:
(a) Se existiram alterações que afectem a relevância permanente da prova de auditoria, o auditor
deve testar os controlos na auditoria corrente, (Ref: Pará. A36)
(b) Se não existiram tais alterações, o auditor deve testar os controlos pelo menos uma vez de três
em três auditorias, e deve testar alguns controlos para evitar a possibilidade de testar todos os
controlos em que o auditor pretende confiar num único período com nenhum teste de controlos
nos dois períodos subsequentes de auditoria. (Ref: Pará A37-A39)
Controlos sobre riscos significativos
15. Se o auditor planear confiar em controlos sobre um risco que o auditor determinou ser um risco
significativo, o auditor deve testar esses controlos no período corrente.
340
Avaliar a Eficácia Operacional de Controlos
16. Quando avaliar a eficácia operacional de controlos relevantes, o auditor deve avaliar se as
distorções que tenham sido detectadas por procedimentos substantivos indiciam que os controlos
não estão a funcionar com eficácia. A ausência de distorções detectadas por procedimento
substantivos, contudo, não proporciona prova de auditoria que os controlos relativos à asserção a
ser testada são eficazes. (Ref: Pará A40)
17. Se forem detectados desvios aos controlos sobre os quais o auditor pretende confiar, o auditor deve
fazer indagações específicas para compreender estas matérias e as suas potenciais
consequências, e deve determinar se:
(a) Os testes de controlos que foram executados proporcionam uma base apropriada para ter
confiança nesses controlos;
(b) São necessários testes de controlo adicionais;
(c) Os potenciais riscos de distorção necessitam de ser tratados usando procedimentos

substantivos. (Ref: Pará A41)
Procedimentos Substantivos
18. Independentemente dos riscos avaliados de distorção material, o auditor deve conceber e executar
procedimentos substantivos para cada classe de transacções, saldo de conta, e divulgação material.
(Ref: Pará A42-A47)
19. O auditor deve considerar se devem ser executados procedimentos de confirmação externa como
procedimentos de auditoria substantivos. (Ref: Pará A48-A51)
Procedimentos Substantivos Relativos ao Processo de Encerramento das Demonstrações Financeiras
20. Os procedimentos substantivos do auditor devem incluir os seguintes procedimentos de auditoria

relativos ao processo de encerramento das demonstrações financeiras;
(a) Concordar ou reconciliar as demonstrações financeiras com os registos contabilísticos

subjacentes; e
(b) Examinar os lançamentos de diário significativos e outros ajustamentos feitos no decurso da

preparação das demonstrações financeiras. (Ref: Pará A52)
Procedimentos Substantivos que Respondem a Riscos Significativos
21. Se o auditor tiver determinado que um risco avaliado de distorção material ao nível de asserção é
um risco significativo, o auditor deve executar procedimentos substantivos que dêem resposta
especificamente a esse risco. Quando a abordagem a um risco significativo apenas consistir de
procedimentos substantivos, esses procedimentos devem incluir testes de pormenores. (Ref: Pará
A53)
Tempestividade dos Procedimentos Substantivos
22. Se os procedimentos substantivos forem executados numa data intercalar, o auditor deve cobrir o
período restante executando:
341
(a) Procedimentos substantivos, combinados com testes de controlos relativos ao período

intermédio; ou
(b) Se o auditor determinar que é suficiente, apenas procedimentos substantivos adicionais.
que proporcionem uma base razoável para alargar as conclusões de auditoria da data intercalar
para o final do período. (Ref: Pará A55-A57)
23. Se forem detectadas distorções que o auditor não esperava ao avaliar os riscos de distorção
material numa data intercalar, o auditor deve avaliar se a respectiva avaliação do risco e a natureza,
tempestividade e extensão planeadas de procedimentos substantivos que cobrem o período
restante necessitam de ser modificadas (Ref: Pará A58)
Adequação da Apresentação e da Divulgação

24. O auditor deve executar procedimentos de auditoria para avaliar se a apresentação global das
demonstrações financeiras, incluindo as respectivas divulgações, está de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. (Ref: Pará A59)
Avaliar a Suficiência e Apropriação da Prova de Auditoria

25. Com base nos procedimentos de auditoria executados e na prova de auditoria obtida, o auditor deve
avaliar antes da conclusão da auditoria se a avaliação dos riscos de distorção material ao nível de
asserção permanecem apropriados. (Ref: Pará A60-A61)
26. O auditor deve concluir se obteve prova de auditoria apropriada suficiente. Ao formar uma opinião,
o auditor deve considerar toda a prova de auditoria relevante, independentemente de ela parecer
corroborar ou contradizer as asserções das demonstrações financeiras. (Ref: Pará A62)
27. Se o auditor não obtiver prova de auditoria apropriada suficiente quanto a uma asserção material de
demonstração financeira, o auditor deve tentar obter prova de auditoria adicional. Se o auditor não
for capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente, o auditor deve expressar uma opinião
com reservas ou escusar uma opinião sobre as demonstrações financeiras.
Documentação
(a) As respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção material ao nível de
demonstração financeira, e a natureza, tempestividade e extensão do procedimentos adicionais
de auditoria executados.
(b) A ligação desses procedimentos com os riscos avaliados a nível de asserção; e
(c) Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo as conclusões em que estas não sejam
de forma clara. (Ref: Pará A63)
29. Se o auditor planear usar prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos obtida em
anteriores auditorias, o auditor deve documentar as conclusões a que chegou acerca de confiar em
tais controlos que foram testados numa auditoria anterior.
30. A documentação dos auditores deve demonstrar que as demonstrações financeiras concordam ou
342
reconciliam com os registos contabilísticos subjacentes.
***
Respostas Globais (Ref: Pará 5)

A1. As respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção material ao nível de demonstração
financeira podem incluir:
• Enfatizar à equipa de auditoria a necessidade de manter cepticismo profissional.
• Atribuir pessoal mais experiente ou os com habilitações especificadas ou usar peritos.
• Proporcionar mais supervisão.
• Incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na selecção de procedimentos adicionais

de auditoria a serem executados.
• Fazer alterações gerais à natureza, tempestividade ou extensão dos procedimentos de auditoria,

por exemplo: executar procedimentos substantivos no final do período em vez de numa data
intercalar; ou modificar a natureza dos procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria
mais persuasiva.
A2. A avaliação dos riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira, e por esta via as
respostas globais do auditor, é afectada pela compreensão do ambiente de controlo pelo auditor.
Um ambiente de controlo eficaz pode permitir que o auditor tenha mais confiança no controlo interno
e na fiabilidade da prova de auditoria gerada internamente dentro da entidade e assim, por exemplo,
permitir que o auditor conduza alguns procedimentos de auditoria numa data intercalar e não no final
do período. As deficiências no ambiente de controlo interno têm, contudo, o efeito oposto; por
exemplo, o auditor pode responder a um ambiente de controlo ineficaz:
• Conduzindo mais procedimentos de auditoria à data do final do período em vez de a uma data
intercalar.
• Obtendo mais prova de auditoria extensiva a partir dos procedimentos substantivos.
• Aumentando o número de localizações a serem incluídas no âmbito da auditoria.
A3. Tais considerações têm, portanto, uma influência significativa na abordagem geral do auditor, por
exemplo, uma ênfase nos procedimentos substantivos (abordagem substantiva), ou uma
abordagem que usa testes de controlos bem como procedimentos substantivos (abordagem
combinada).
Procedimentos de Auditoria que Respondem aos Riscos Avaliados de Distorção

Material ao Nível de Asserção
A Natureza, Tempestividade e Extensão de Procedimentos Adicionais de Auditoria (Ref: Pará 6)
A4. A avaliação pelo auditor dos riscos identificados ao nível de asserção proporciona uma base para
considerar a abordagem de auditoria apropriada para conceber e executar procedimentos adicionais
de auditoria. Por exemplo, o auditor pode determinar que:
343
(a) Só pela execução de testes de controlos pode o auditor conseguir uma resposta eficaz ao risco
avaliado de distorção material quanto a uma dada asserção.
(b) Apenas executando apenas procedimentos substantivos é apropriado para dadas asserções e,
por isso, o auditor exclui o efeito dos controlos da avaliação do risco relevante. Isto pode ser
porque os procedimentos de avaliação do risco pelo auditor não identificaram quaisquer
controlos eficazes relevantes para a asserção, ou porque testar os controlos seria ineficiente e
por isso o auditor não pretende confiar na eficácia operacional dos controlos ao determinar a
natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos; ou
(c) Uma abordagem combinada usando não só testes de controlos como procedimentos
substantivos é uma abordagem eficaz.
Porém, como exigido pelo parágrafo 18, independentemente da abordagem seleccionada, o auditor
concebe e executa procedimentos substantivos para cada classe de transacções, saldo de conta e
divulgação material.
A5. A natureza de um procedimento de auditoria refere-se à sua finalidade (i.e., teste de controlos ou
procedimento substantivo) e ao seu tipo (i.e., inspecção, observação, indagação, confirmação,
recálculo, redesempenho, ou procedimento analítico). A natureza dos procedimentos de auditoria é
da maior importância ao responder aos riscos avaliados.
A6. A tempestividade de um procedimentos de auditoria refere-se a quando é executado, ou ao período

ou data a que se aplica a prova de auditoria.
A7. Extensão de um procedimento de auditoria refere-se à quantidade a ser executada, por exemplo, a
dimensão de uma amostra ou o número de observações de actividade de um controlo.
A8. Conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza, tempestividade e

extensão sejam baseadas em e dêem resposta aos riscos avaliados de distorção material ao nível
de asserção proporciona uma clara ligação entre os procedimentos de auditoria adicionais do
auditor e a avaliação do risco.
Responder aos Riscos Avaliados ao Nível de Asserção (Ref: Pará 7(a))
Natureza
A9. Os riscos avaliados pelo auditor podem afectar não só os tipos de procedimentos de auditoria a
serem executados como a sua combinação. Por exemplo, quando um risco avaliado é alto, o auditor
pode confirmar a plenitude dos termos de um contrato com a contraparte, além de inspeccionar o
documento. Também, determinados procedimentos de auditoria podem ser mais apropriados para
algumas asserções que outros. Por exemplo, em relação ao rédito, os testes de controlos podem
dar melhor resposta ao risco avaliado de distorção da asserção plenitude, enquanto que os
procedimentos substantivos podem dar melhor resposta ao risco avaliado de distorção da asserção
ocorrência.
A10. As razões para a avaliação feita a um risco são relevantes na determinação da natureza dos
procedimentos de auditoria. Por exemplo, se um risco avaliado é mais baixo devido às
características particulares de uma classe de transacções sem consideração dos respectivos
controlos, então o auditor pode determinar que os procedimentos substantivos por si só
proporcionam prova de auditoria apropriada suficiente. Por outro lado, se o risco avaliado é mais
baixo devido a controlos internos, e o auditor pretende basear os procedimentos substantivos nessa
344
avaliação baixa, então o auditor executa testes desses controlos, como exigido pelo parágrafo 8(a).
Pode ser este o caso, por exemplo, relativamente a uma classe de transacções de características
razoavelmente uniformes e não complexas que sejam processadas de forma rotineira e controladas
pelo sistema de informação da entidade.
Tempestividade
A11. O auditor pode executar testes de controlos ou procedimentos substantivos numa data intercalar ou
no final do período. Quanto maior o risco de distorção material, mais provável será que o auditor
pode decidir ser mais eficaz executar procedimentos substantivos mais perto do final do período ou
mesmo no final, em vez de numa data mais cedo, ou executar procedimentos de auditoria não
anunciados ou em momentos imprevisíveis (por exemplo, executar procedimentos de auditoria em
localizações seleccionadas numa base não anunciada). Isto é particularmente relevante quando
considerar a resposta aos riscos de fraude. Por exemplo, o auditor pode concluir que, quando os
riscos de distorção intencional ou de manipulação foram modificados, não seriam eficazes os
procedimentos de auditoria para alargar as conclusões de auditoria de uma data intercalar para o
final do período.
A12. Por outro lado, executar procedimentos de auditoria antes do final do período pode ajudar o auditor
a identificar matérias significativas numa fase inicial da auditoria, e consequentemente resolvê-las
com a ajuda da gerência ou desenvolver uma abordagem de auditoria eficaz para tratar tais
matérias.
A13. Além disso, determinados procedimentos de auditoria só podem ser executados no final do período
ou após o mesmo, por exemplo:
• Conciliar as demonstrações financeiras com os registos contabilísticos;
• Examinar ajustamentos feitos no decurso da preparação das demonstrações financeiras; e
• Procedimentos que respondam ao risco de, no final do período, a entidade poder ter celebrado
contratos de vendas indevidos, ou transacções que possam não ter sido finalizadas.
A14. Factores relevantes adicionais que influenciam a consideração pelo auditor de quando executar
procedimentos de auditoria incluem o seguinte:
• O ambiente de controlo.
• Quando a informação relevante está disponível (por exemplo, ficheiros electrónicos podem ser
subsequentemente escritos por cima, ou procedimentos a serem observados podem corroer
apenas em determinados momentos).
• A natureza do risco (por exemplo, se existir um risco de réditos inflacionados para satisfazer
expectativas de resultados pela criação de acordos de venda falsos, o auditor pode desejar
examinar contratos disponíveis à data do período final).
• O período ou data a que se refere a prova de auditoria.
Extensão
A15. A extensão de um procedimento de auditoria julgado necessário é determinada após considerar a

materialidade, o risco avaliado, e o grau de segurança que o auditor planeia obter. Quando uma
única finalidade é satisfeita por uma combinação de procedimentos, a extensão de cada
345
procedimento é considerada separadamente. Em geral, a extensão dos procedimentos de auditoria
aumenta à medida que o risco de distorção material aumenta. Por exemplo, em resposta ao risco
avaliado de distorção material devido a fraude, pode ser apropriado aumentar as dimensões de
amostra ou executar procedimentos analíticos substantivos a um nível mais pormenorizado. Porém,
aumentar a extensão de um procedimento de auditoria só é eficaz se o procedimento de auditoria
em si for relevante para o risco específico.
A16. O uso de técnicas de auditoria assistidas por computador (CAATs) pode possibilitar um teste mais
extensivo de transacções electrónicas e de ficheiros de contas, que pode ser útil quando o auditor
decidir modificar a extensão dos testes, por exemplo, ao responder aos riscos de distorção material
devido a fraude. Tais técnicas podem ser usadas para seleccionar transacções de amostra dos
principais ficheiros electrónicos, para ordenar transacções com características específicas, ou para
testar uma população inteira em vez de uma amostra.
A17. Relativamente a auditorias de entidades do sector público, o mandato de auditoria e quaisquer

outros requisitos especiais de auditoria podem afectar a consideração pelo auditor da natureza,
tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria.
A18. No caso de entidades muito pequenas, podem existir muitas actividades de controlo que podem ser
identificadas pelo auditor, ou que pode ser limitada a extensão até à qual a sua existência ou
funcionamento foram documentados pela entidade. Em tais casos, pode ser mais eficiente para o
auditor executar procedimentos adicionais de auditoria que sejam principalmente procedimentos
substantivos. Em alguns casos raros, porém, a ausência de actividades de controlo ou de outros
componentes de controlo pode fazer com que seja impossível obter prova de auditoria apropriada
suficiente.
Avaliações do Risco Mais Elevadas (Ref: Pará 7(b))
A19. Quando obtiver prova de auditoria mais persuasiva devido a uma avaliação mais elevada do risco, o
auditor pode aumentar a quantidade da prova, ou obter prova que seja mais relevante ou fiável,
nomeadamente, colocando mais ênfase em obter prova de terceiros ou obtendo prova corroborativa
de uma variedade de fontes independentes.
Testes de Controlos
Concepção e Execução de Testes de Controlos (Ref: Pará 8)
A20. Os testes de controlos só são executados sobre os controlos que o auditor tenha determinado
serem convenientemente concebidos para evitar, ou detectar e corrigir, uma distorção material
numa asserção. Se forem usados controlos substancialmente diferentes em diferentes momentos
durante o período sob auditoria, cada um é considerado separadamente.
A21. Testar a eficácia operacional de controlos é diferente de obter uma compreensão e de avaliar a
concepção e implementação de controlos., Porém, podem ser usados os mesmos tipos de
procedimentos. O auditor pode, portanto, decidir que é eficiente testar a eficácia operacional de
controlos ao mesmo tempo que a avaliação da sua concepção e da determinação de que foram
implementados.
A22. Ainda, embora alguns procedimentos de avaliação do risco possam não ter sido especificamente
346
concebidos como testes de controlos, eles podem apesar de tudo proporcionar prova de auditoria
acerca da eficácia operacional dos controlos e, consequentemente, servir como testes de controlos.
Por exemplo, os procedimentos de avaliação do risco pelo auditor podem ter incluído:
• Indagar acerca do uso de orçamentos pela gerência,
• Observar a comparação pela gerência dos gastos mensais orçamentados com os reais.
• Inspeccionar relatórios respeitantes à investigação de variações entre quantias orçamentadas e

reais.
Estes procedimentos de auditoria proporcionam conhecimento acerca da concepção das políticas

orçamentais da entidade e se elas foram implementadas, mas também podem proporcionar prova
de auditoria acerca da eficácia do funcionamento das políticas orçamentais na prevenção ou
detecção e correcção de distorções materiais na classificação dos gastos.
A23. Além disso, o auditor pode conceber um teste de controlos a ser executado simultaneamente com
um teste de pormenores sobre a mesma transacção. Embora a finalidade de um teste de controlos
seja diferente da finalidade de um teste de pormenores, ambos podem ser cumpridos
simultaneamente ao executar um teste de controlos e um teste de pormenores sobre a mesma
transacção, também conhecido como teste de finalidade dupla. Por exemplo, o auditor pode
conceber, e avaliar os seus resultados, um teste para examinar uma factura para determinar se foi
aprovada e proporcionar prova de auditoria substantiva de uma transacção. Um teste de dupla
finalidade é concebido e avaliado ao considerar separadamente cada finalidade do teste.
A24. Nalguns casos, como debatido na ISA 315, o auditor pode achar impossível conceber
procedimentos substantivos eficazes que por eles mesmos proporcionem prova de auditoria
apropriada suficiente ao nível de asserção¨(164). Isto pode ocorrer quando uma entidade conduz o
seu negócio usando TI e não é produzida ou mantida qualquer documentação das transacções, que
não seja através do sistema de TI. Em tais casos, o parágrafo 8(b) exige que o auditor execute
testes de controlos relevantes.
Prova de Auditoria e Confiança Pretendida (Ref: Pará 9)
A25. Pode ser procurado um nível mais alto de segurança acerca da eficácia operacional de controlos
quando a abordagem adoptada consiste principalmente de testes de controlos, em particular quando
não seja possível ou praticável obter prova de auditoria apropriada suficiente apenas a partir de
procedimentos substantivos.
Outros procedimentos de auditoria em combinação com indagações (Ref: Pará 10(a))
A26. A indagação só por si não é suficiente para testar a eficácia operacional dos controlos.
Consequentemente, são executados outros procedimentos de auditoria em combinação com
indagações. A este respeito, a indagação combinada com inspecção ou o redesempenho pode
proporcionar mais segurança do que indagação e observação, uma vez que uma observação só é
pertinente no momento em que é feita.
A27. A natureza do particular controlo influencia o tipo de procedimento necessário para obter prova de
auditoria sobre se o controlo esteve a funcionar com eficácia. Por exemplo, se a eficácia operacional
é evidenciada por documentação, o auditor pode decidir inspeccioná-la para obter prova de auditoria
acerca da eficácia operacional. Para outros controlos, porém, a documentação pode não estar
347
disponível ou não ser relevante. Por exemplo, a documentação de funcionamento pode não existir
relativamente a alguns factores no ambiente de controlo, tal como atribuição de autoridade e de
responsabilidade, ou relativamente a alguns tipos de actividades de controlo, tais como actividades
de controlo executadas por um computador. Em tais circunstâncias, a prova de auditoria acerca da
eficácia operacional pode ser obtida por meio de indagação em combinação com outros
procedimentos de auditoria tal como observação ou o uso de CAATs.
Extensão de testes de controlos
A28. Quando é necessária prova de auditoria mais persuasiva respeitante à eficácia de um controlo, pode
ser mais apropriado aumentar a extensão dos testes do controlo. Assim como o grau de confiança
nos controlos, entre as matérias que o auditor pode considerar na determinação da extensão dos
testes de controlos incluem-se as seguintes:
• A frequência do desempenho do controlo pela entidade durante o período.
• A duração de tempo durante o período de auditoria que o auditor esteja a confiar na eficácia
operacional do controlo.
• A taxa esperada de desvio de um controlo.
• A relevância e fiabilidade da prova de auditoria a ser obtida com respeito à eficácia operacional
do controlo ao nível de asserção.
"• Ã extensão até à qual é obtida prova de auditoria a partir de testes de outros controlos
relacionados com a asserção.
A ISA 530¨(165), contém orientação adicional sobre a extensão dos testes.
A29. Devido à consistência inerente do processamento de TI, pode não ser necessário aumentar a
extensão dos testes de um controlo automático. Pode-se esperar que um controlo automático
funcione de forma consistente a menos que o programa (incluindo as tabelas, ficheiros, ou outros
dados permanentes usados pelo programa) seja alterado. Assim que o auditor determine que um
controlo automático está a funcionar como pretendido (que pode ser feito mo momento em que o
controlo é inicialmente implementado ou em alguma outra data), o auditor pode considerar a
execução de testes para determinar que o controlo continua a funcionar com eficácia. Tais testes
podem incluir determinar que:
• Não foram feitas alterações ao programa sem serem sujeitas aos apropriados controlos de
alteração de programas.
• É usada a versão autorizada do programa no processamento das transacções, e
• São eficazes outros controlos gerais relevantes.
Tais testes podem também incluir a determinação de que não foram feitas alterações ao programa, como
pode ser o caso quando a entidade usa aplicações de software em pacotes sem os modificar ou os
manter. Por exemplo, o auditor pode inspeccionar o registo da administração da segurança da TI para
obter prova de auditoria que não ocorreu acesso não autorizado durante o período.
Testar controlos indirectos (Ref: Pará 10(b))
A30. Em algumas circunstâncias, pode ser necessário obter prova de auditoria que suporte o
348
funcionamento eficaz de controlos indirectos, Por exemplo, quando o auditor decidir testar a eficácia
de uma revisão pelo utente de relatórios de excepção que pormenorize vendas em excesso de
limites de crédito autorizados, a revisão do utente e respectivo acompanhamento é o controlo que é
directamente de relevância para o auditor. Os controlos sobre o rigor da informação nos relatórios
(por exemplo, os controlos gerais de TI) são descritos como controlos "indirectos".
A31. Devido à consistência inerente do processamento de TI, a prova de auditoria acerca da

implementação de um controlo de aplicação automático, quando considerado em combinação com
a prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos gerais da entidade (em particular,
controlos de alteração), pode também proporcionar prova de auditoria substancial acerca da sua
eficácia operacional.
Tempestividade de Testes de Controlos
Período pretendido de confiança (Ref: Pará 11)
A32 A prova de auditoria respeitante apenas a um dado momento pode ser suficiente para a finalidade
do auditor, por exemplo, quando testar controlos sobre a contagem física do inventário pela entidade
no final do período. Se, por outro lado, o auditor pretende confiar num controlo durante um período,
são apropriados testes que sejam capazes de proporcionar prova de auditoria de que o controlo
funcionou com eficácia em tempos relevantes durante esse período. Tais testes podem incluir testes
da monitorização dos controlos pela entidade.
Usar a prova de auditoria obtida durante um período intercalar (Ref: Pará 12)
A33. Entre os factores relevantes na determinação de qual a prova de auditoria a obter acerca de
controlos que estiveram a operar durante o período após um período intercalar, incluem-se os
seguintes:
• A importância dos riscos avaliados de distorção material ao nível de asserção.
• Os controlos específicos que foram testados durante o período intercalar, e alterações

significativas neles desde que foram testados, incluindo alterações no sistema de informação,
processos e pessoal.
• O grau até o qual foi obtida prova de auditoria acerca da eficácia operacional desses controlos.
• A duração do período restante
• A extensão até à qual o auditor pretende reduzir procedimentos substantivos adicionais de

auditoria baseado na confiança dos controlos.
A34. Pode ser obtida prova de auditoria adicional, por exemplo, estendendo testes de controlos sobre o
período restante ou testando a monitorização de controlos pela entidade.
Usar a prova de auditoria obtida em anteriores auditorias (Ref: Pará 13)
A35. Em determinadas circunstâncias, a prova de auditoria obtida a partir de anteriores auditorias pode
proporcionar prova de auditoria quando o auditor executa procedimentos de auditoria para
estabelecer a sua contínua relevância. Por exemplo, ao executar uma anterior auditoria, o auditor
pode ter determinado que um controlo automático estava a funcionar como pretendido. O auditor
349
pode obter prova de auditoria para determinar se foram feitas alterações ao controlo automático que
afectem o seu continuado funcionamento eficaz por meio, por exemplo, de indagações à gerência e
a inspecção de blocos (logs) para indicar que controlos foram alterados. A consideração de prova de
auditoria acerca destas alterações pode suportar quer o aumento ou diminuição da prova de
auditoria esperada a ser obtida no período corrente acerca da eficácia operacional dos controlos.
Controlos que se alteraram desde auditorias anteriores (Ref: Pará 14(a))
A36 As alterações podem afectar a relevância da prova de auditoria obtida em auditorias anteriores de
tal forma que deixam de ser uma base para a confiança continuada. Por exemplo, as alterações
num sistema que possibilitem uma entidade receber um novo relatório do sistema provavelmente
não afectam a relevância da prova de auditoria de um período anterior; porém, uma alteração que
cause que os dados sejam acumulados ou calculados de forma diferente acabam por a afectar.
Controlos que não se alteraram depois de auditorias anteriores (Ref: Pará 14 (b))
A37. A decisão do auditor sobre se confiar na prova de auditoria obtida em anteriores auditorias
relativamente a controlos que:
(a) não se alteraram desde a última vez que foram testados: e
(b) não são controlos que mitiguem um risco significativo
é uma matéria de julgamento profissional. Além disso, o período de tempo entre voltar a testar tais
controlos é também uma matéria de julgamento profissional, mas é exigido pelo parágrafo 14(b) ser
pelo menos uma vez de três em três anos.
A38. Em geral, quanto maior o risco de distorção material, ou maior a confiança nos controlos, tanto
menor é provável ser o período de tempo decorrido, se existir. Entre os factores que podem diminuir
o período de voltar a testar um controlo, podem resultar em não confiar de forma alguma na prova
de auditoria obtida em anteriores auditorias, incluem-se os seguintes;
• Um deficiente ambiente de controlo.
• Deficiente monitorização de controlos.
• Um elemento manual significativo nos controlos relevantes.
• Alterações de pessoal que afectem de forma significativa a aplicação do controlo.
• Circunstâncias em mudança que indiciem a necessidade de alteração do controlo.
• Deficientes controlos gerais de TI.
A39. Quando existir uma variedade de controlos relativamente aos quais o auditor pretende confiar na
prova de auditoria obtida em anteriores auditorias, testar alguns desses controlos em cada auditoria
proporciona informação corroborativa acerca da eficácia continuada do ambiente de controlo. Isto
contribui para a decisão do auditor sobre se é apropriado confiar na prova de auditoria obtida em
anteriores auditorias.
Avaliar a Eficácia Operacional de Controlos (Ref: Pará 16-17)
A40. Uma distorção material detectada pelos procedimentos do auditor é um forte indicador da existência
de uma deficiência significativa no controlo interno.
350
A41. O conceito de eficácia do funcionamento de controlos reconhece que podem ocorrer alguns desvios
na maneira como os controlos são aplicados pela entidade. Os desvios dos controlos prescritos
podem ser causados por factores tais como alterações no principal pessoal, flutuações sazonais
significativas no volume de transacções e erro humano. A taxa de desvio detectada, em particular
em comparação com a taxa esperada, pode indiciar que não se pode confiar no controlo para
reduzir o risco ao nível de asserção para o avaliado pelo auditor.
Procedimentos Substantivos (Ref: Pará 18)
A42. O parágrafo 18 exige que o auditor conceba e execute procedimentos substantivos para cada classe
de transacções, saldo de conta ou divulgação material, independentemente dos riscos avaliados de
distorção material. Este requisito reflecte os factos que: (i) a avaliação do risco pelo auditor tem a
natureza de julgamento e assim pode não identificar todos os riscos de distorção material; e (ii)
existem limitações inerentes ao controlo interno, incluindo a derrogação pela gerência.
Natureza e Extensão de Procedimentos Substantivos
A43. Dependendo das circunstâncias, o auditor pode determinar que:
• Executar apenas procedimentos substantivos será suficiente para reduzir o risco de auditoria a
um nível aceitavelmente baixo. Por exemplo, quando a avaliação do risco for suportada por
prova de auditoria a partir de testes de controlos.
• Apenas são apropriados testes de pormenores.
• Uma combinação de procedimentos analíticos substantivos e de testes de pormenores dá a

melhor resposta aos riscos avaliados.
A44. Os procedimentos analíticos substantivos são geralmente mais aplicáveis a grandes volumes de
transacções que tendam a ser previsíveis ao longo do tempo. A ISA 520¨(166) estabelece requisitos
e proporciona orientação sobre a aplicação de procedimentos analíticos durante uma auditoria.
A45. A natureza do risco e da asserção é relevante para a concepção de testes de pormenores. Por
exemplo, os testes de pormenores relacionados com a asserção existência ou ocorrência envolvem
seleccionar itens contidos numa quantia de demonstração financeira e obter a prova de auditoria
relevante. Por outro lado, os testes de pormenores relacionados com a asserção plenitude podem
envolver seleccionar a partir de itens que se espera estarem incluídos na quantia de demonstração
financeira relevante e investigar se estão incluídos.
A46. Devido à avaliação do risco de distorção material tomar em conta o controlo interno, a extensão de
procedimentos substantivos pode necessitar de ser aumentada quando os resultados de testes de
controlos sejam insatisfatórios. Contudo, aumentar a extensão de um procedimento de auditoria só
é apropriado quando o procedimento de auditoria por si mesmo é relevante para o risco específico.
A47. Ao conceber testes de pormenores, a extensão do teste é geralmente pensada em termos da

dimensão da amostra. Contudo, outras matérias são também relevantes, incluindo se é mais eficaz
usar outros meios selectivos de teste. Ver ISA 500.
Considerar Se Devem Ser Executados Procedimentos de Confirmação Externa (Ref: Pará A19)
A48. Os procedimentos de confirmação externa são frequentemente relevantes quando tratarem

asserções associadas a saldos de contas e seus elementos, mas não necessitam de se restringir a
351
estes itens. Por exemplo, o auditor pode pedir confirmação externa dos termos de acordos,
contratos, ou de transacções entre uma entidade e outras partes. Os procedimentos de confirmação
externa também podem ser executados para obter prova de auditoria acerca da ausência de
determinadas condições. Por exemplo, um pedido pode especificamente procurar confirmação de
que não existe "acordo lateral" que possa ser relevante para a asserção de "corte" do rédito de uma
entidade. Outras situações em que os procedimentos de confirmação externa podem proporcionar
prova de auditoria relevante em resposta a riscos avaliados de distorção material, incluem:
• Saldos de bancos e outras informações relevantes para o relacionamento com bancos.
• Saldos e termos de contas a receber.
• Inventários detidos por terceiros em armazéns alfandegados para processamento ou à

consignação.
• Títulos de propriedade detidos por advogados ou financeiros para custódia segura ou como
garantia.
• Investimentos detidos para guarda segura por terceiros, ou comprados de corretores mas não
entregues à data do balanço.
• Quantias devidas a mutuantes, incluindo termos relevantes de reembolso e cláusulas restritivas.
• Saldos e termos de contas a pagar.
A49. Embora as confirmações externas possam proporcionar prova de auditoria relevante relativa a
determinadas asserções, existem algumas asserções relativamente às quais as confirmações
externas proporcionam menos prova de auditoria relevante. Por exemplo, as confirmações externas
proporcionam menos prova de auditoria relevante relativa à recuperação de saldos de contas a
receber, do que da sua existência.
A50. O auditor pode determinar que os procedimentos de confirmação externa executados para uma
finalidade proporcionam uma oportunidade de obter prova de auditoria acerca de outras matérias.
Por exemplo, os pedidos de confirmação relativos a saldos bancários incluem muitas vezes pedidos
de informação relevantes para outras asserções de demonstração financeira. Tais considerações
podem influenciar a decisão do auditor acerca de executar ou não procedimentos de confirmação
externa.
A51. Os factores que podem ajudar o auditor a determinar se devem ser executados procedimentos de
confirmação externa como procedimentos de auditoria substantivos incluem:
• O conhecimento do assunto em causa pela parte que confirma - as respostas podem ser mais
fiáveis, se dadas por uma pessoa da parte que confirma que tenha o requisito de conhecimento
acerca da informação a ser confirmada.
• A capacidade ou a boa vontade de parte que confirma destinatária a responder - por exemplo, a
parte que confirma
o Pode não aceitar a responsabilidade de responder a um pedido de confirmação;
o Pode considerar que responder é demasiado custoso ou consumidor de tempo;
o Pode ter preocupações acerca da potencial responsabilidade legal resultante de responder;
352
o Pode contabilizar transacções em moedas diferentes; ou
o Pode operar num ambiente em que responder a pedidos de confirmação não é um aspecto
significativo das operações do dia-a-dia.
Em tais situações, as partes que confirmam podem não responder de uma maneira casual ou
podem tentar restringir a confiança depositada nas respostas.
• A objectividade da parte que confirma destinatária - se a parte que confirma é uma parte
relacionada da entidade, as respostas aos pedidos de confirmação podem ser menos fiáveis.
Procedimentos Substantivos Relativos ao Processo de Fecho de Demonstração Financeira (Ref: Pará

20(b))
A52. A natureza, e também a extensão, do exame pelo auditor de lançamentos de diário e de outros
ajustamentos depende da natureza e da complexidade do processo de relato financeiro da entidade
e dos respectivos riscos de distorção material.Procedimentos Substantivos em Resposta a Riscos
Significativos (Ref: Pará 21)
A53. O parágrafo 21 desta ISA exige que o auditor execute procedimentos substantivos que sejam
especificamente de resposta aos riscos que o auditor determinou serem riscos significativos. A
prova de auditoria na forma de confirmações externas recebidas directamente pelo auditor de
apropriadas partes que confirmam pode ajudar o auditor a obter prova de auditoria com o alto nível
de fiabilidade que o auditor exige para responder a riscos significativos de distorção material quer
devido a fraude ou a erro. Por exemplo, se o auditor identificar que a gerência está sob pressão para
cumprir as expectativas de resultados, pode existir um risco de a gerência inflacionar as vendas ao
reconhecer rédito indevidamente relativo a acordos de vendas com termos que excluem o
reconhecimento de rédito ou facturando vendas antes da expedição. Nestas circunstâncias, o
auditor pode, por exemplo, conceber procedimentos de confirmação externa não somente para
confirmar quantias em aberto, mas também para confirmar os pormenores de acordos de vendas,
incluindo data, quaisquer direitos de devolução e termos de expedição. Além disso, o auditor pode
achar eficaz suplementar tais confirmações externas com indagações de pessoal não financeiro da
entidade com respeito a quaisquer alterações em acordos de venda e termos de expedição.
Tempestividade dos Procedimentos Substantivos (Ref: Pará 22-23)
A54. Na maioria dos casos, a prova de auditoria dos procedimentos substantivos de uma anterior
auditoria proporciona pouca ou nenhuma prova de auditoria para o período corrente. Existem,
contudo, excepções, por exemplo, uma opinião jurídica obtida numa auditoria anterior relacionada
com a estrutura de uma securitização em que não ocorreram quaisquer alterações, pode ser
relevante no período corrente. Em tais casos, pode ser apropriado usar prova de auditoria dos
procedimentos substantivos de uma auditoria anterior se essa prova e o respectivo assunto não
tiverem fundamentalmente variado, e tenham sido executados procedimentos de auditoria durante o
período corrente para estabelecer a sua relevância continuada.
Usar prova de auditoria obtida durante um período intercalar (Ref: Pará 22)
A55. Em algumas circunstâncias, o auditor pode determinar que é eficaz executar procedimentos
substantivos a uma data intercalar, e comparar e reconciliar a informação respeitante ao saldo no
final do período com a informação comapravel na data intercalar para:
(a) Identificar quantias que pareçam não usuais,
353
(b) Investigar quaisquer dessas quantias, e
(c) Executar procedimentos substantivos analíticos ou testes de pormenores no período intermédio.
A56. Executar procedimentos substantivos numa data intercalar sem empreender procedimentos
adicionais numa data posterior aumenta o risco de o auditor não detectar distorções que possam
existir no final do período. Este risco aumenta à medida que o período restante é aumentado.
Podem influenciar se executar ou não procedimentos substantivos numa data intercalar factores tais
como os seguintes:
• O ambiente de controlo e outros controlos relevantes.
• A disponibilidade numa data posterior de informação necessária para as finalidades do auditor.
• A finalidade do procedimento substantivo.
• O risco avaliado de distorção material.
• A natureza da classe de transacções ou de saldo de conta e respectivas asserções.
• A capacidade do auditor executar procedimentos substantivos apropriados ou procedimentos

substantivos combinados com testes de controlos para cobrir o período restante a fim de reduzir
o risco de poderem existir distorções no período final que não serão detectadas.
A57. Factores tais como os que se seguem podem influenciar a execução de procedimentos analíticos
substantivos combinados com respeito ao período restante entre a data intercalar e o final do
período:
• Se os saldos do final do período das particulares classes de transacções ou saldos de conta são
razoavelmente predizíveis no que respeita a quantia, importância relativa e composição.
• Se são apropriados os procedimentos da entidade para analisar e ajustar tais classes de

transacções e saldos de conta nas datas intercalares e para estabelecer devidos cortes
contabilísticos.
• Se o sistema de informação relevante para o relato contabilístico proporcionará informação

respeitante aos saldos do período final e às transacções no período restante que seja suficiente
para permitir a investigação de:
(a) Transacções ou lançamentos não usuais significativos (incluindo os perto ou no final do

período),
(b) Outras causas de flutuações significativas, ou de flutuações esperadas que não ocorreram, e
(c) Alterações na composição das classes de transacções ou nos saldos de conta.
Distorções detectadas a uma data intercalar (Ref: Pará. 23)
A58. Quando o auditor concluir que a natureza, tempestividade ou extensão planeadas de procedimentos
substantivos que cubram o período restante necessitam de ser modificadas em consequência de
distorções inesperadas detectadas numa data intercalar, tal modificação pode incluir estender ou
repetir procedimentos executados numa data intercalar à data do final do período.
354
Adequação de Apresentação e Divulgação (Ref: Pará. 24)

A59. Avaliar a apresentação global das demonstrações financeiras, incluindo as respectivas divulgações,
relaciona-se com se as demonstrações financeiras são apresentadas de uma maneira que reflicta a
classificação e descrição apropriada da informação financeira, e a forma, arranjo e conteúdo das
demonstrações financeiras e suas notas anexas. Isto inclui, por exemplo, a terminologia usada, o
volume de pormenor dado, a classificação de itens nas demonstrações, e as bases das quantias
apresentadas.
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria (Ref: Pará. 25-27)

A60. Uma auditoria de demonstrações financeiras é um processo de acumulação e iterativo. Como o
auditor executa procedimentos de auditoria planeados, a prova de auditoria obtida pode fazer com
que o auditor modifique a natureza, tempestividade e extensão de outros procedimentos de auditoria
planeados. Pode chegar ao conhecimento do auditor informação que difira significativamente da
informação sobre a qual se baseou a avaliação do risco. Por exemplo:
• A extensão de distorções que o auditor detectar ao executar procedimentos substantivos pode

alterar o julgamento do auditor acerca da avaliação dos riscos e pode indiciar uma deficiência
material no controlo interno.
• O auditor pode ficar ciente de discrepâncias em registos contabilísticos, ou de provas

conflituantes ou em falta.
• Os procedimentos analíticos executados na fase de revisão global podem indicar um risco de

distorção material anteriormente não reconhecido.
Em tais circunstâncias, o auditor pode necessitar de reavaliar os procedimentos de auditoria

planeados, com base na consideração revista dos riscos avaliados para todas ou algumas classes
de transacções, saldos de conta ou divulgações e respectivas asserções. A ISA 315 contém mais
orientação sobre a revisão da avaliação do risco pelo auditor.
A61. O auditor não pode assumir que um caso de fraude ou de erro é uma ocorrência isolada. Portanto, a
consideração da forma como a detecção de uma distorção afecta os riscos avaliados de distorção
material é importante na determinação se a avaliação continua apropriada.
A62. O julgamento do auditor quanto ao que constitui prova de auditoria apropriada suficiente é
influenciado por factores tais como os seguintes:
• Importância da potencial distorção na asserção e a probabilidade de ela ter um efeito material,

individualmente ou agregada com outras potenciais distorções, nas demonstrações financeiras.
• Eficácia das respostas e controlos da gerência para tratar os riscos.
• Experiência ganha durante anteriores auditorias com respeito a similares potenciais distorções.
• Resultados de procedimentos de auditoria executados, incluindo se tais procedimentos de

auditoria identificaram casos específicos de fraude ou de erro.
• Fonte e fiabilidade da informação disponível.
• Persuasão da prova de auditoria.
355
• Compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade.

A63. A forma e extensão da documentação de auditoria é uma matéria de julgamento profissional, e são
influenciadas pela natureza, dimensão e complexidade da entidade e do seu controlo interno, pela
disponibilidade da informação proveniente da entidade e pela metodologia e tecnologia de auditoria
usadas na auditoria.
356
ISA 330 - As Respostas do Auditor aos Riscos Avaliados

(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras relativas a períodos que comecem em ou após 15
de Dezembro de 2008)*(167)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4
Requisitos
Respostas Globais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
6-24
Nível de Asserção. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Adequação da Apresentação e Divulgação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26-28
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29-31
Respostas Globais. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A3
A4-A54
Nível de Asserção. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Adequação da Apresentação e Divulgação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A55
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A56-A58
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A59
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 330 (Refeita), “As Respostas do Auditor aos Riscos Avaliados”
deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria,
de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece
a aplicação e autoridade das ISAs.
357
Introdução
Âmbito desta Norma
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em conceber e
implementar respostas aos riscos de distorção material identificados e avaliados pelo auditor de
acordo com a ISA 315”, “Identificar e Avaliar Riscos de Distorção Material Por Meio da
Compreensão da Entidade e do seu Ambiente”
Data de Eficácia
2. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações¨(168) financeiras para períodos que
Objectivo
3. O objectivo do auditor é o de obter prova de auditoria apropriada suficiente acerca dos riscos de
distorção material, por meio da concepção e implementação de respostas apropriadas a esses
riscos.
Definições
(a) Procedimento substantivo – Um procedimento de auditoria concebido para detectar distorções

materiais ao nível de asserção. Os procedimentos substantivos compreendem:
(i) Testes de pormenores (de classes de transacções, saldos de conta, e divulgações), e
(ii) Procedimentos analíticos substantivos.
(b) Testes de controlos - Um procedimento de auditoria concebido para avaliar a eficácia

operacional dos controlos na prevenção, ou detecção e correcção, de distorções materiais ao
nível de asserção.
Requisitos
Respostas Globais
5. O auditor deve conceber e implementar respostas globais para tratar os riscos avaliados de
distorção material ao nível de demonstração financeira. (Ref: Pará. A1-A3)
Procedimentos de Auditoria que Respondem aos Riscos Avaliados de

Distorção Material ao Nível de Asserção
6. O auditor deve conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza,
tempestividade e extensão se baseiem em dêem resposta aos riscos avaliados de distorção
material ao nível de asserção. (Ref: Pará. A4-A8)
7. Ao conceber procedimentos adicionais de auditoria a serem executados, o auditor deve:
(a) Considerar as razões para a avaliação dada ao risco de distorção material ao nível de asserção
358
para cada classe de transacção, saldo de conta, ou divulgação incluindo
(i) A probabilidade de distorção material devido às características particulares da classe de

transacções, saldo de conta ou divulgação relevante (i.e., risco inerente); e
(ii) Se a avaliação do risco toma em conta os controlos relevantes (i.e., o risco de controlo),
exigindo por esta via que o auditor obtenha prova de auditoria para determinar se os
controlos estão a funcionar com eficácia (i.e., o auditor pretende confiar na eficácia
operacional dos controlos ao determinar a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos substantivos); e (Ref: Pará. A9-A18)
(b) Obter prova de auditoria mais persuasiva quanto maior a avaliação do risco pelo auditor. (Ref:
Pará. A19)
Testes de Controlos
8. O auditor deve conceber e executar testes de controlos para obter prova de auditoria apropriada
suficiente quanto à eficácia operacional dos controlos relevantes quando:
(a) A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material ao nível de asserção inclui a
expectativa de que os controlos estão a funcionar com eficácia (i.e., o auditor pretende confiar
na eficácia operacional dos controlos ao determinar a natureza, tempestividade e extensão dos
procedimentos substantivos); ou
(b) Os procedimentos substantivos por si não podem proporcionar prova de auditoria apropriada
suficiente ao nível de asserção. (Ref: Pará. A20-A24)
9. Ao conceber e executar testes de controlos. O auditor deve obter prova de auditoria tanto mais
persuasiva quanto maior a confiança que o auditor coloca na eficácia de um controlo. (Ref: Pará.
A25)
10. Ao conceber e executar testes de controlos, o auditor deve:
(a) Executar outros procedimentos adicionais de auditoria em combinação com indagações para
obter prova de auditoria acerca da capacidade operacional dos controlos incluindo:
(i) Como foram aplicados os controlos mos momentos relevantes durante o período sob
auditoria.
(ii) A consistência com que foram aplicados.
(iii) Por quem ou por que meios eles foram aplicados. (Ref: Pará. A26-A29)
(b) Determinar se os controlos a serem testados dependem de outros controlos (controlos

indirectos), e em caso afirmativo, se é necessário obter prova de auditoria que suporte o
funcionamento eficaz desses controlos indirectos. (Ref: Pará. A30-A31)
Tempestividade dos Testes de Controlos
11. O auditor deve testar os controlos quanto a um dado momento, ou em todo o período, relativamente
ao qual o auditor pretende confiar nesses controlos, sujeito aos parágrafos 12 e 13 adiante, a fim de
proporcionar uma base apropriada para a pretendia confiança do auditor. (Ref: Pará. A32)
359
Usar prova de auditoria obtida durante um período intercalar
12. Quando o auditor obtiver prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos durante um
período intercalar, o auditor deve:
(a) Obter prova de auditoria acerca das alterações significativas a esses controlos subsequentes ao
período intercalar; e
(b) Determinar a prova de auditoria adicional a ser obtida para o período restante. (Ref: Pará.
A33-A34)
Usar prova de auditoria obtida em auditorias anteriores
13. Ao determinar se é apropriado usar prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos
obtida em auditorias anteriores, e em caso afirmativo, a duração do período de tempo que pode
decorrer antes de voltar a testar um controlo. O auditor deve considerar o seguinte:
(a) A eficácia de outros elementos do controlo interno, incluindo o ambiente de controlo, a

monitorização de controlos pela entidade, e o processo de avaliação do risco pela entidade;
(b) Os riscos provenientes das características do controlo, incluindo se é manual ou automático;
(c) A eficácia dos controlos gerais de TI;
(d) A eficácia do controlo e da sua aplicação pela entidade, incluindo a natureza e extensão dos
desvios na aplicação do controlo notados em anteriores auditorias, e se tem havido mudanças
de pessoal que afectem de forma significativa a aplicação do controlo;
(e) Se a falta de uma alteração num dado controlo coloca um risco devido às circunstâncias em
alteração; e
(f) Os riscos de distorção material e a extensão da confiança no controlo. (Ref: Pará. A35)
14. Se o auditor planear usar prova de auditoria proveniente de uma auditoria anterior acerca da
eficácia operacional de controlos específicos, o auditor deve estabelecer a permanente relevância
dessa prova obtendo prova de auditoria se ocorreram nesses controlos alterações significativas
subsequentes à auditoria anterior. O auditor deve obter esta prova executando indagações
combinadas com observação ou inspecção, para confirmar a compreensão desses controlos
específicos, e:
(a) Se existiram alterações que afectem a relevância permanente da prova de auditoria, o auditor
deve testar os controlos na auditoria corrente, (Ref: Pará. A36)
(b) Se não existiram tais alterações, o auditor deve testar os controlos pelo menos uma vez de três
em três auditorias, e deve testar alguns controlos para evitar a possibilidade de testar todos os
controlos em que o auditor pretende confiar num único período com nenhum teste de controlos
nos dois períodos subsequentes de auditoria. (Ref: Pará A37-A39)
Controlos sobre riscos significativos
15. Quando o auditor planear confiar em controlos sobre um risco que o auditor determinou ser um
risco, o auditor deve testar esses controlos no período corrente.
360
Avaliar a Eficácia Operacional de Controlos
16. Quando avaliar a eficácia operacional de controlos relevantes, o auditor deve avaliar se as
distorções que tenham sido detectadas por procedimentos substantivos indiciam que os controlos
não estão a funcionar com eficácia. A ausência de distorções detectadas por procedimento
substantivos, contudo, não proporciona prova de auditoria que os controlos relativos à asserção a
ser testada são eficazes. (Ref: Pará A40)
17. Quando forem detectados desvios aos controlos sobre os quais o auditor pretende confiar, o auditor
deve fazer indagações específicas para compreender estas matérias e as suas potenciais
consequências, e deve determinar se:
(a) Os testes de controlos que forma executados proporcionam uma base apropriada para ter
confiança nesses controlos;
(b) São necessários testes de controlo adicionais;
(c) Os potenciais riscos de distorção necessitam de ser tratados usando procedimentos

substantivos. (Ref: Pará A41
18. O auditor deve avaliar se, na base do trabalho de auditoria executado, o auditor identificou uma
fraqueza material na eficácia operacional dos controlos.
19. O auditor deve comunicar as fraquezas materiais no controlo interno identificadas durante a
auditoria numa base tempestiva à gerência a um nível apropriado de responsabilidade e, como
exigido pela ISA 260 (Revista), “Comunicação com os Encarregados da Governação”, com os
encarregados da governação (salvo se todos os encarregados da governação estiverem envolvidos
na gestão da entidade).
20. Independentemente dos riscos avaliados de distorção material, o auditor deve conceber e executar
procedimentos substantivos para cada classe de transacções, saldo de conta e divulgações
materiais.
Procedimentos Substantivos Relativos ao Processo de Encerramento das Demonstrações Financeiras
21. Os procedimentos substantivos do auditor devem incluir os seguintes procedimentos de auditoria

relativo ao processo de encerramento de demonstrações financeiras:
(a) Concordar ou reconciliar as demonstrações financeiras com so registos contabilísticos

subjacentes; e
(b) Examinar lançamentos de diário materiais e outros ajustamentos feitos no decurso da

preparação das demonstrações financeiras. (Ref: Pará A48)
Procedimentos Substantivos que Respondem a Riscos Significativos
22. Quando o auditor tiver determinado que um risco avaliado de distorção material ao nível de
asserção é um risco significativo, o auditor deve executar procedimentos substantivos que dêem
resposta especificamente a esse risco. Quando a abordagem a um risco significativo só consiste de
procedimentos substantivos, esses procedimentos devem incluir testes de pormenores. (Ref: Pará
361
A49)
Tempestividade dos Procedimentos Substantivos
23. Quando os procedimentos substantivos forem executados numa data intercalar, o auditor deve
cobrir o período restante executando:
(a) Procedimentos substantivos, combinados com testes de controlos relativos ao período

intermédio; ou
(b) Se o auditor determinar que é suficiente, apenas procedimentos substantivos adicionais.
que proporcionem uma base razoável para alargar as conclusões de auditoria da data intercalar
para o final do período. (Ref: Pará A51-A53)
24. Se forem detectadas distorções que o auditor não esperava quando avaliar os riscos de distorção
material numa data intercalar, o auditor deve avaliar se a respectiva avaliação do risco e a natureza,
tempestividade e extensão planeadas de procedimentos substantivos que cobrem o período
restante necessitam de ser modificadas (Ref: Pará A54)
Adequação da Apresentação e da Divulgação

25. O auditor deve executar procedimentos de auditoria para avaliar se a apresentação global das
demonstrações financeiras, incluindo as respectivas divulgações, está de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. (Ref: Pará A55)
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria

26. Com base nos procedimentos de auditoria executados e na prova de auditoria obtida, o auditor deve
avaliar antes da conclusão da auditoria se a avaliação dos riscos de distorção material ao nível de
asserção permanecem apropriados. (Ref: Pará A56-A57)
27. O auditor deve concluir se obteve prova de auditoria apropriada suficiente. Ao formar uma opinião,
o auditor deve considerar toda a prova de auditoria relevante, independentemente de parecer
corroborar ou contradizer as asserções das demonstrações financeiras. (Ref: Pará A58)
28. Se o auditor não obtiver prova de auditoria apropriada suficiente quanto a uma asserção material de
demonstração financeira, o auditor deve tentar obter prova de auditoria adicional. Se o auditor não
for capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente, o auditor deve expressar uma opinião
com reservas ou uma escusa de opinião.
Documentação
(a) As respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção material ao nível de
demonstração financeira, e a natureza, tempestividade e extensão do procedimentos adicionais
de auditoria executados.
(b) A ligação desses procedimentos com os riscos avaliados a nível de asserção; e
(c) Os resultados dos procedimentos de auditoria, incluindo as conclusões em que estas não sejam
de forma clara. (Ref: Pará A59)
362
30. Se o auditor planear usar prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos obtida em
anteriores auditorias, o auditor deve documentar as conclusões a que chegou acerca de confiar em
tias controlos que forma testados numa auditoria anterior.
31. A documentação dos auditores deve demonstrar que as demonstrações financeiras concordam ou
reconciliam com os registos contabilísticos subjacentes.
***

Respostas Globais (Ref: Pará 5)
A1. As respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção material ao nível de
demonstração financeira podem incluir:
• Enfatizar à equipa de auditoria a necessidade de manter cepticismo profissional.
• Atribuir pessoal mais experiente ou os com habilitações especificadas ou usar peritos.
• Proporcionar mais supervisão.
• Incorporar elementos adicionais de imprevisibilidade na selecção de procedimentos adicionais

de auditoria a serem executados.
• Fazer alterações gerais à natureza, tempestividade ou extensão dos procedimentos de auditoria,

por exemplo; executar procedimentos substantivos no fina do período em vez de numa data
intercalar; ou modificar a natureza dos procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria
mais persuasiva.
A2. a avaliação dos riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira, por esta via as
respostas globais do auditor, é afectada pela compreensão do ambiente de controlo pelo auditor.
Um ambiente de controlo eficaz pode permitir que o auditor tenha mais confiança no controlo interno
e na fiabilidade da prova de auditoria gerada internamente dentro da entidade e assim, por exemplo,
permitir que o auditor conduza alguns procedimentos de auditoria numa data intercalar e não no final
do período. As fraquezas no ambiente de controlo interno têm, contudo, o efeito oposto; por
exemplo, o auditor pode responder a um ambiente de controlo ineficaz:
• Conduzindo mais procedimentos de auditoria à data do final do período em vez de à data

intercalar.
• Obtendo mais prova de auditoria extensiva a partir dos procedimentos substantivos.
• Aumentando o número de localizações a serem incluídas no âmbito da auditoria.
A3. Tais considerações têm, portanto, uma influência significativa na abordagem geral do auditor, por
exemplo, uma ênfase nos procedimentos substantivos (abordagem substantiva), ou uma
abordagem que usa testes de controlos bem como procedimentos substantivos (abordagem
combinada).
Procedimentos de Auditoria que Respondem aos Riscos Avaliados de

Distorção Material ao Nível de Asserção
363
A Natureza, Tempestividade e Extensão de Procedimentos Adicionais de Auditoria (Ref: Pará 6)
A4. A avaliação pelo auditor dos riscos identificados ao nível de asserção proporciona uma base para
considerar a abordagem de auditoria apropriada para conceber e executar procedimentos adicionais
de auditoria. Por exemplo, (como apropriado e não obstante os requisitos desta ISA)¨(169), o auditor
pode determinar que:
(a) Só executando testes de controlos pode o auditor conseguir uma resposta eficaz ao risco
avaliado de distorção material quanto a uma dada asserção.
(b) Executando apenas procedimentos substantivos é apropriado para dadas asserções e, por isso,
o auditor exclui o efeito dos controlos da avaliação do risco relevante. Isto pode ser porque os
procedimentos de avaliação do risco pelo auditor não identificaram quaisquer controlos eficazes
relevantes para a asserção, ou porque testar os controlos seria ineficiente e por isso o auditor
não pretende confiar na eficácia operacional dos controlos ao determinar a natureza,
tempestividade e extensão dos procedimentos substantivos; ou
(c) Uma abordagem combinada usando não só testes de controlos como procedimentos
substantivos numa abordagem eficaz.
A5. A natureza de um procedimento de auditoria refere-se à sua finalidade (i.e., teste de controlos ou
procedimentos substantivo) e ao seu tipo (i.e., inspecção, observação, indagação, confirmação,
recálculo, redesempenho, ou procedimento analítico). A natureza dos procedimentos de auditoria é
da maior importância ao responder aos riscos avaliados.
A6. A tempestividade de um procedimentos de auditoria refere-se a quando é executado, ou ao período

ou data a que se aplica a prova de auditoria.
A7. Extensão de um procedimento de auditoria refere-se à quantidade a ser executada, por exemplo, a
dimensão de uma amostra ou o número de observações de actividade de um controlo.
A8. Conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza, tempestividade e

extensão sejam baseadas em e dêem resposta aos riscos avaliados de distorção material ao nível
de asserção proporciona uma clara ligação entre os procedimentos de auditoria adicionais do
auditor e a avaliação do risco.
Respondendo aos Riscos Avaliados ao Nível de Asserção (Ref: Pará 7(a))
Natureza
A9. Os riscos avaliados pelo auditor podem afectar não só os tipos de procedimentos de auditoria a
serem executados como a sua combinação. Por exemplo, quando um risco avaliado é alto, o auditor
pode confirmar a plenitude dos termos de um contrato com a contraparte, além de inspeccionar o
documento. Também, determinados procedimentos de auditoria podem ser mais apropriados para
algumas asserções que outros. Por exemplo, em relação ao rédito, os testes de controlos podem
dar melhor resposta ao risco avaliado de distorção da asserção plenitude, enquanto que os
procedimentos substantivos podem dar melhor resposta ao risco avaliado de distorção da asserção
ocorrência.
A10. As razões para a avaliação dada a um risco são relevantes na determinação da natureza dos
procedimentos de auditoria. Por exemplo, se um risco avaliado é mais baixo devido às
características particulares de uma classe de transacções sem consideração dos respectivos
364
controlos, então o auditor pode determinar que procedimentos substantivos por si só proporcionam
prova de auditoria apropriada suficiente. Por outro lado, se o risco avaliado é mais baixo devido a
controlos internos, e o auditor pretende basear os procedimentos substantivos nessa avaliação
baixa, então o auditor executa testes desses controlos, como exigido pelo parágrafo 8(a). Pode ser
este o caso, por exemplo, relativamente a uma classe de transacções de características
razoavelmente uniformes e não complexas que sejam processadas de forma rotineira e controladas
pelo sistema de informação da entidade.
Tempestividade
A11. O auditor pode executar testes de controlos ou procedimentos substantivos numa data intercalar ou
no final do período. Quanto maior o risco de distorção material, mais provável será que o auditor
pode decidir ser mais eficaz executar procedimentos substantivos mais perto do final do período ou
mesmo no final, em vez de numa data mais cedo, ou executar procedimentos de auditoria não
anunciados ou em momentos imprevisíveis (por exemplo, executar procedimentos de auditoria em
localizações seleccionadas numa base não anunciada). Isto é particularmente relevante quando
considerar a resposta aos riscos de fraude. Por exemplo, o auditor pode concluir que, quando os
riscos de distorção intencional ou de manipulação foram modificados, não seriam eficazes os
procedimentos de auditoria para alargar as conclusões de auditoria de uma data intercalar para o
final do período.
A12. Por outro lado, executar procedimentos de auditoria antes do final do período pode ajudar o auditor
a identificar matérias significativas numa fase anterior da auditoria, e consequentemente resolvê-las
com a ajuda da gerência ou desenvolver uma abordagem de auditoria eficaz para tratar tais
matérias.
A13. Além disso, determinados procedimentos de auditoria só podem ser executados no ou após o final
do período, por exemplo:
• Conciliar as demonstrações financeiras com os registos contabilísticos;
• Examinar ajustamentos feitos no decurso da preparação das demonstrações financeiras; e
• Procedimentos que respondam ao risco de, no final do período, a entidade poder ter celebrado
contratos de vendas indevidos, ou transacções que possam não ter sido finalizadas.
A14. Factores relevantes adicionais que influenciam a consideração pelo auditor de quando executar
procedimentos de auditoria incluem o seguinte:
• Quando informação relevante está disponível (por exemplo, ficheiros electrónicos podem ser
subsequentemente escritos por cima, ou procedimentos a serem observados podem corroer
apenas em determinados momentos).
• A natureza do risco (por exemplo, se existir um risco de réditos inflacionados para satisfazer
expectativas de resultados pela criação de acordos de venda falsos, o auditor pode desejar
examinar contratos disponíveis à data do período final).
• O período ou data a que se refere a prova de auditoria.
Extensão
365
A15. A extensão de um procedimento de auditoria julgado necessário é determinada após considerar a

materialidade, o risco avaliado, e o grau de segurança que o auditor planeia obter. Quando uma
única finalidade é satisfeita por uma combinação de procedimentos, a extensão de cada
procedimento é considerada separadamente. Em geral, a extensão dos procedimentos de auditoria
aumenta à medida que o risco de distorção material aumenta. Por exemplo, em resposta ao risco
avaliado de distorção material devido a fraude, pode ser apropriado aumentar as dimensões de
amostra ou executar procedimentos analíticos substantivos a um nível mais pormenorizado. Porém,
aumentar a extensão de um procedimento de auditoria sóé eficaz se o procedimento de auditoria
em si for relevante para o risco específico.
A16. O uso de técnicas de auditoria assistidas por computador (CAATs) pode habilitar um teste mais
extensivo de transacções electrónicas e de ficheiros de contas, que pode ser útil quando o auditor
decidir modificar a extensão dos testes, por exemplo, ao responder aos riscos de distorção material
devido a fraude. Tais técnicas podem ser usadas para seleccionar transacções de amostra dos
principais ficheiros electrónicos, para ordenar transacções com características específicas, ou para
testar uma população inteira em vez de uma amostra.
A17. Relativamente a auditorias de entidades do sector público, o mandato de auditoria e quaisquer

outros requisitos especiais de auditoria podem afectar a consideração pelo auditor da natureza,
tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria.
A18. No caso de entidades muito pequenas, podem existir muitas actividades de controlo que podem ser
identificadas pelo auditor, ou que pode ser limitada a extensão até à qual a sua existência ou
funcionamento foram documentados pela entidade. Em tais casos, pode ser mais eficiente para o
auditor executar procedimentos adicionais de auditoria que sejam principalmente procedimentos
substantivos. Em alguns raros casos, porém, a ausência de actividades de controlo ou de outros
componentes de controlo podem fazer com que seja impossível obter prova de auditoria apropriada
suficiente.
Avaliações do Risco Mais Elevadas (Ref: Pará 7(b))
A19. Quando obtiver prova de auditoria mais persuasiva devido a uma avaliação mais elevado do risco, o
auditor pode aumentar a quantidade da prova, ou obter prova que seja mais relevante ou fiável,
nomeadamente, colocando mais ênfase em obter prova de terceiros ou obtendo prova corroborativa
de uma variedade de fontes independentes.
Testes de Controlos
Concepção e Execução de Testes de Controlos (Ref: Pará 8)
A20. Os testes de controlos só são executados sobre os controlos que o auditor tenha determinado
serem convenientemente concebidos para evitar, ou detectar e corrigir, uma distorção material
numa asserção. Se forem usados controlos substancialmente diferentes em diferentes momentos
durante o período sob auditoria, cada um é considerado separadamente.
A21. Testar a eficácia operacional de controlos é diferente de obter uma compreensão e de avaliar a
concepção e implementação de controlos., Porém, podem ser usados os mesmos tipos de
procedimentos. O auditor pode, portanto, decidir que é eficiente testar a eficácia operacional de
366
controlos ao mesmo tempo que a avaliação da sua concepção e da determinação de que forma
implementados.
A22. Ainda, embora alguns procedimentos de avaliação do risco possam não ter sido especificamente
concebidos como testes de controlos, eles podem apesar de tudo proporcionar prova de auditoria
acerca da eficácia operacional dos controlos e, consequentemente, servir como testes de controlos.
Por exemplo, os procedimentos de avaliação do risco pelo auditor podem ter incluído:
• Indagar acerca do uso de orçamentos pela gerência,
• Observar a comparação pela gerência dos gastos mensalmente orçamentados com os reais.
• Inspeccionar relatórios respeitantes à investigação de variações entre quantias orçamentadas e

reais.
Estes procedimentos de auditoria proporcionam conhecimento acerca da concepção das políticas

orçamentais da entidade e se elas foram implementadas, mas também podem proporcionar prova
de auditoria acerca da eficácia do funcionamento das políticas orçamentais na prevenção ou
detecção e correcção de distorções materiais na classificação dos gastos.
A23. Além disso, o auditor pode conceber um teste de controlos a ser executado simultaneamente com
um teste de pormenores sobre a mesma transacção. Embora a finalidade de um teste de controlos
seja diferente da finalidade de um teste de pormenores, ambos podem ser cumpridos
simultaneamente ao executar um teste de controlos e um teste de pormenores sobre a mesma
transacção, também conhecido como teste de finalidade dupla. Por exemplo, o auditor pode
conceber, e avaliar os seus resultados, um teste para examinar uma factura para determinar se foi
aprovada e proporcionar prova de auditoria substantiva de uma transacção. Um teste de dupla
finalidade é concebido e avaliado ao considerar separadamente cada finalidade do teste.
A24. Nalguns casos, como debatido na ISA 315, o auditor pode achar impossível conceber
procedimentos substantivos eficazes que por eles mesmos proporcionam prova de auditoria
apropriada suficiente ao nível de asserção. Isto pode ocorrer quando uma entidade conduz o seu
negócio usando TI e não é produzida ou mantida qualquer documentação das transacções, que não
seja através do sistema de TI. Em tais casos, o parágrafo 8(b) exige que o auditor execute testes de
controlos relevantes.
Prova de Auditoria e Confiança Pretendida (Ref: Pará 9)
A25. Pode ser procurado um nível mais alto de segurança acerca da eficácia operacional de controlos
quando a abordagem adoptada consiste principalmente de testes de controlos, em particular quando
não seja possível ou praticável obter prova de auditoria apropriada suficiente apenas a partir de
Outros procedimentos de auditoria em combinação com indagações (Ref: Pará 10(a))
A26. A indagação só por si não é suficiente para testar a eficácia operacional dos controlos.
Consequentemente, são executados outros procedimentos de auditoria em combinação com
indagações. A este respeito, a indagação combinada com inspecção ou o redesempenho pode
proporcionar mais segurança do que indagação e observação, uma vez que uma observação sóé
pertinente no momento em que é feita.
367
A27. A natureza do particular controlo influencia o tipo de procedimento necessário para obter prova de
auditoria acerca de se o controlo esteve a funcionar com eficácia. Por exemplo, se a eficácia
operacional é evidenciada por documentação, o auditor pode decidir inspeccioná-la para obter prova
de auditoria acerca da eficácia operacional. Para outros controlos, porém, a documentação pode
não estar disponível ou não ser relevante. Por exemplo, a documentação de funcionamento pode
não existir relativamente a alguns factores no ambiente de controlo, tal como atribuição de
autoridade e de responsabilidade, ou relativamente a alguns tipos de actividades de controlo, tais
como actividades de controlo executadas por um computador. Em tais circunstâncias, a prova de
auditoria acerca da eficácia operacional pode ser obtida por meio de indagação em combinação
com outros procedimentos de auditoria tal como observação ou o uso de CAATs.
Extensão de testes de controlos
A28. Quando é necessária prova de auditoria mais persuasiva respeitante à eficácia de um controlo, pode
ser mais apropriado aumentar a extensão dos testes do controlo. Assim como o grau de confiança
nos controlos, entre as matérias que o auditor pode considerar incluem-se as seguintes:
• A frequência do desempenho do controlo pela entidade durante o período.
• A duração de tempo durante o período de auditoria que o auditor esteja a confiar na eficácia
operacional do controlo.
• A taxa esperada de desvio de um controlo.
• A relevância e fiabilidade da prova de auditoria a ser obtida com respeito à eficácia operacional
do controlo ao nível de asserção.
• Ã extensão até à qual é obtida prova de auditoria a partir de testes de outros controlos
relacionados com a asserção.
A ISA 530, “Amostragem de Auditoria e Outros Meios de Teste” contém orientação adicional sobre a
extensão dos testes.
A29. Devido à consistência inerente do processamento de TI, pode não ser necessário aumentar a
extensão dos testes de um controlo automático. Pode-se esperar que um controlo automático
funcione de forma consistente a menos que o programa (incluindo as tabelas, ficheiros, ou outros
dados permanentes usados pelo programa) seja alterado. Assim que o auditor determine que um
controlo automático está a funcionar como pretendido (que pode ser feito mo momento em que o
controlo é inicialmente implementado ou em alguma outra data), o auditor pode considerar a
execução de testes para determinar que o controlo continua a funcionar com eficácia. Tais testes
podem incluir determinar que:
• Não foram feitas alterações ao programa sem serem sujeitas aos apropriados controlos de
alteração de programas.
• É usada a versão autorizada do programa no processamento das transacções, e
• São eficazes outros controlos gerias relevantes.
Tais testes podem também incluir a determinação de quais alterações não foram feitas ao
programa, como pode ser o caso quando a entidade usa aplicações de software em pacotes sem os
modificar ou os manter. Por exemplo, o auditor pode inspeccionar o registo da administração da
368
segurança da TI para obter prova de auditoria que não ocorreu acesso não autorizado durante o
período.
Teste de controlos indirectos (Ref: Pará 10(b))
A30. Em algumas circunstâncias, pode ser necessário obter prova de auditoria que suporte o
funcionamento eficaz de controlos indirectos, Por exemplo, quando o auditor decidir restar a eficácia
de uma revisão de utente de relatórios de excepção que pormenorize vendas em excesso de limites
de crédito autorizados, a revisão do utente e respectivo acompanhamento é o controlo que seja
directamente de relevância para o auditor. Os controlos sobre o rigor da informação nos relatórios
(por exemplo, os controlos gerais de TI) são descritos como controlos “indirectos”.
A31. Devido à consistência inerente do processamento de TI, a prova de auditoria acerca da

implementação de um controlo de aplicação automático, quando considerado em combinação com
a prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos gerais da entidade (em particular,
controlos de alteração), pode também proporcionar prova de auditoria substancial acerca da sua
eficácia operacional.
Tempestividade de Testes de Controlos
Período pretendido de confiança (Ref: Pará 11)
A32. A prova de auditoria respeitante apenas a um dado momento pode ser suficiente para a finalidade
do auditor, por exemplo, quando testar controlos sobre a contagem física do inventário pela entidade
no final do período. Se, por outro lado, o auditor pretende confiar num controlo durante um período,
são apropriados testes que sejam capazes de proporcionar prova de auditoria de que o controlo
funcionou com eficácia em tempos relevantes durante esse período. Tais testes podem incluir testes
da monitorização dos controlos pela entidade.
Usar a prova de auditoria obtida durante um período intercalar (Ref: Pará 12)
A33. Entre os factores relevantes na determinação de qual a prova de auditoria a obter acerca de
controlos que estiveram a operar durante o período após um período intercalar, incluem-se os
seguintes:
• A importância dos riscos avaliados de distorção material ao nível de asserção.
• Os controlos específicos que foram testados durante o período intercalar, e alterações

significativas neles desde que foram testados, incluindo alterações no sistema de informação,
processos e pessoal.
• O grau até o qual foi obtida prova de auditoria acerca da eficácia operacional desses controlos.
• A duração do período restante.
A34. Pode ser obtida prova de auditoria adicional, por exemplo, estendendo testes de controlos sobre o
período restante ou testando a monitorização de controlos pela entidade.
Usar a prova de auditoria obtida em anteriores auditorias (Ref: Pará 13)
A35. Em determinadas circunstâncias, a prova de auditoria obtida a partir de anteriores auditorias pode
369
proporcionar prova de auditoria quando o auditor executa procedimentos de auditoria para
estabelecer a sua contínua relevância. Por exemplo, ao executar uma anterior auditoria, o auditor
pode ter determinado que um controlo automático estava a funcionar como pretendido. O auditor
pode obter prova de auditoria para determinar se forma feitas alterações ao controlo automático que
afectem o seu continuada o funcionamento eficaz por meio, por exemplo, de indagações à gerência
e a inspecção de blocos (logs) para indicar que controlos se alteraram. A consideração de prova de
auditoria acerca destas alterações pode suportar quer o aumento ou diminuição da prova de
auditoria esperada a ser obtida no período corrente acerca da eficácia operacional dos controlos.
Controlos que se alteraram depois de auditorias anteriores (Ref: Pará14(a))
A36. As alterações podem afectar a relevância da prova de auditoria obtida em auditorias anteriores de
tal forma que deixam de ser uma base para a confiança continuada. Por exemplo, as alterações
num sistema que possibilitem que uma entidade receber um novo relatório do sistema
provavelmente não afectam a relevância da prova de auditoria de um período anterior; porém, uma
alteração que cause que os dados sejam acumulados ou calculados de forma diferente acabam por
a afectar.
Controlos que não se alteraram depois de auditorias anteriores (Ref: Pará 14 (b))
A37. A decisão do auditor sobre se confiar na prova de auditoria obtida em anteriores auditorias
relativamente a controlos que:
(a) Não se alteraram desde a última vez que foram testados: e
(b) Não são controlos que mitiguem um risco significativo.
é uma matéria de julgamento profissional. Além disso, o período de tempo entre voltar a testar tais
controlos é também uma matéria de julgamento profissional, mas é exigido pelo parágrafo 14(b) ser
pelo menos uma vez de três em três anos.
A38. Em geral, Quanto maior o risco de distorção material, ou maior a confiança nos controlos, tanto
menor é provável ser o período de tempo decorrido, se existir. Entre os factores que podem diminuir
o período de voltar a testar um controlo, podem resultar em não confiar de forma alguma na prova
de auditoria obtida em anteriores auditorias, incluem-se os seguintes;
• Um fraco ambiente de controlo.
• Fraca monitorização de controlos.
• Um elemento manual significativo nos controlos relevantes.
• Alterações de pessoal que afectem de forma significativa a aplicação do controlo.
• Circunstâncias em mudança que indiciem a necessidade de alteração do controlo.
• Fracos controlos gerais de TI.
A39. Quando existir uma variedade de controlos relativamente aos quais o auditor pretende confiar na
prova de auditoria obtida em anteriores auditorias, o testar alguns desses controlos em cada
auditoria proporciona informação corroborativa acerca da eficácia continuada do ambiente de
controlo. Isto contribui para a decisão do auditor acerca de se é apropriado confiar na prova de
auditoria obtida em anteriores auditorias.
370
Avaliar a Eficácia Operacional de Controlos (Ref: Pará 16-19)
A40. Uma distorção material detectada pelos procedimentos do auditor pode indiciar a existência de uma
fraqueza material no controlo interno.
A41. O conceito de eficácia do funcionamento de controlos reconhece que podem ocorrer alguns desvios
na maneira como os controlos são aplicados pela entidade. Os desvios dos controlos prescritos
podem ser causados por factores tais como alterações no principal pessoal, flutuações sazonais
significativas no volume de transacções e erro humano. A taxa de desvio detectada, em particular
em comparação com a taxa esperada, pode indiciar que não se pode confiar no controlo para
reduzir o risco ao nível de asserção para o avaliado pelo auditor.
Procedimentos Substantivos (Ref: Pará 20)
A42. O parágrafo 20 exige que o auditor conceba e execute procedimentos substantivos para cada classe
de transacções, saldo de conta ou divulgação material, independentemente dos riscos avaliados de
distorção material. Este requisito reflecte os factos que: (i) a avaliação do risco pelo auditor tem a
natureza de julgamento e assim pode não identificar todos os riscos de distorção material; e (ii)
existem limitações inerentes ao controlo interno, incluindo a derrogação pela gerência.
Natureza e Extensão de Procedimentos Substantivos
A43. Dependendo das circunstâncias, o auditor pode determinar que:
• Executar apenas procedimentos substantivos será suficiente para reduzir o risco de auditoria a
um nível aceitavelmente baixo. Por exemplo, quando a avaliação do risco for suportada por
prova de auditoria a partir de testes de controlos.
• Apenas são apropriados testes de pormenores.
• Uma combinação de procedimentos analíticos substantivos e de testes de pormenores dá a

melhor resposta aos riscos avaliados.
transacções que tendam a ser previsíveis ao longo do tempo. A ISA 520, “Procedimentos
Analíticos” estabelece requisitos e proporciona orientação sobre a aplicação de procedimentos
analíticos durante uma auditoria.
A45. A natureza do risco e da asserção é relevante para a concepção de testes de pormenores. Por
exemplo, os testes de pormenores relacionados com a asserção existência ou ocorrência envolvem
seleccionar itens contidos numa quantia de demonstração financeira e obter a prova de auditoria
relevante. Por outro lado, os testes de pormenores relacionados com a asserção plenitude põem
envolver seleccionar a partir de itens que se espera estarem incluídos na quantia de demonstração
financeira relevante e investigar se estão incluídos.
A46. Devido à avaliação do risco de distorção material tomar em conta o controlo interno, a extensão de
procedimentos substantivos pode necessitar de ser aumentada quando os resultados de testes de
controlos sejam insatisfatórios. Contudo, aumentar a extensão de um procedimento de auditoria só
é apropriado quando o procedimento de auditoria por si mesmo é relevante para o risco específico.
A47. Ao conceber testes de pormenores, a extensão do teste é geralmente pensada em termos da

dimensão da amostra. Contudo, outras matérias são também relevantes, incluindo se é mais eficaz
371
usar outros meios selectivos de teste. Ver ISA 530 para orientação adicional.
Procedimentos Substantivos Relativos ao Processo de Fecho de Demonstração Financeira (Ref: Pará

20)
A48. A natureza, e também a extensão, do exame pelo auditor de lançamentos de diário e de outros
ajustamentos depende da natureza e da complexidade do processo de relato financeiro da entidade
e dos respectivos riscos de distorção material.
Procedimentos Substantivos Relacionados com o Processo de Fecho de Demonstração Financeira (Ref:

Pará 21(b))
A49. O parágrafo 22 desta ISA exige que o auditor execute procedimentos substantivos que seja
especificamente de resposta aos riscos que o auditor determinou serem riscos significativos. Por
exemplo, se o auditor identificar que a gerência está sob pressão para cumprir as expectativas de
resultados, pode existir um risco de a gerência inflacionar as vendas ao reconhecer rédito
indevidamente relativo a acordos de vendas com termos que excluem o reconhecimento de rédito
ou facturando vendas antes da expedição. Nestas circunstâncias, o auditor pode, por exemplo,
conceber confirmações externas não somente para confirmar quantias em aberto, mas também
para confirmar os pormenores de acordos de vendas, incluindo data, quaisquer direitos de
devolução e termos de expedição. Além disso, o auditor pode achar eficaz suplementar tais
confirmações externas com indagações de pessoal não financeiro da entidade com respeito a
quaisquer alterações em acordos de venda e termos de expedição. Os procedimentos substantivos
relativos a riscos significativos são muitas vezes concebidos para obter prova de auditoria com alta
fiabilidade.
Tempestividade dos Procedimentos Substantivos (Ref: Pará 23-24)
A50. Na maioria dos casos, a prova de auditoria dos procedimentos substantivos de uma anterior
auditoria proporciona pouca ou nenhuma prova de auditoria para o período corrente. Existem,
contudo, excepções, e.g. uma opinião jurídica obtida numa auditoria anterior relacionada com a
estrutura de uma securitização em que não ocorreram quaisquer alterações, pode ser relevante no
período corrente. Em tais casos, pode ser apropriado usar prova de auditoria dos procedimentos
substantivos de um auditoria anterior se essa prova e o respectivo assunto não tiverem
fundamentalmente variado, e tenham sido executados procedimentos de auditoria durante o período
corrente para estabelecer a sua relevância continuada.
Usar prova de auditoria obtida durante um período intercalar (Ref: Pará 23)
A51. Em algumas circunstâncias, o auditor pode determinar que é eficaz executar procedimentos
substantivos a uma data intercalar, e comparar e reconciliar a informação respeitante ao saldo no
final do período com a informação comapravel na data intercalar para:
(a) Identificar quantias que pareçam não usuais,
(b) Investigar quaisquer dessas quantias, e
(c) Executar procedimentos substantivos analíticos ou testes de pormenores no período intermédio.
A52. Executar procedimentos substantivos numa data intercalar sem empreender procedimentos
adicionais numa data posterior aumenta o risco de o auditor não detectar distorções que possam
existir no final do período. Este risco aumenta à medida que o período restante é aumentado.
Podem influenciar se executar procedimentos substantivos numa data intercalar factores tais como
372
os seguintes:
• O ambiente de controlo e outros controlos relevantes.
• A disponibilidade numa data posterior de informação necessária para as finalidades do auditor.
• A finalidade do procedimento substantivo.
• O risco avaliado de distorção material.
• A natureza da classe de transacções ou de saldo de conta e respectivas asserções.
• A capacidade do auditor executar procedimentos substantivos apropriados ou procedimentos

substantivos combinados com testes de controlos para cobrir o período restante a fim de reduzir
o risco de poderem existir distorções no período final que não sejam detectadas.
A53. Os factores que se seguem podem influenciar a execução de procedimentos analíticos substantivos
combinados com respeito ao período restante entre a data intercalar e o final do período:
• Se os saldos de períodos das particulares classes de transacções ou saldos de conta são

razoavelmente predizíveis com respeito a quantia, importância relativa e composição.
• Se são apropriados os procedimentos da entidade para analisar e ajustar tais classes de

transacções e saldos de conta nas datas intercalares e para estabelecer devidos cortes
contabilísticos.
• Se o sistema de informação relevante para o relato contabilístico proporcionará informação

respeitante aos saldos do período final e às transacções no período restante que seja suficiente
para permitir a investigação de:
(a) Transacções ou lançamentos não usuais significativos (incluindo os perto ou no final do

período),
(b) Outras causas de flutuações significativas, ou de esperadas flutuações que não ocorreram, e
(c) Alterações na composição das classes de transacções ou saldos de conta.
Distorções detectadas a uma data intercalar (Ref: Pará. 24)
A54. Quando o auditor concluir que a natureza, tempestividade ou extensão planeadas de procedimentos
substantivos que cubram o período restante necessitam de ser modificados em consequência de
distorções inesperadas detectadas numa data intercalar, tal modificação pode incluir estender ou
repetir procedimentos executados numa data intercalar à data do final do período.
Adequação de Apresentação Divulgação (Ref: Pará. 25)

A55. Avaliar a apresentação global das demonstrações financeiras, incluindo as respectivas divulgações,
relaciona-se com se as demonstrações financeiras são apresentadas de uma maneira que reflicta a
classificação e descrição apropriada da informação financeira, e a forma, arranjo e conteúdo das
demonstrações financeiras e suas notas anexas. Isto inclui, por exemplo, a terminologia usada, o
volume de pormenor dado, a classificação de itens nas demonstrações, e as bases das quantias
apresentadas.
373
Avaliar a Suficiência e Adequação da Prova de Auditoria (Ref: Pará. 26-28)

A56. Uma auditoria de demonstrações financeiras é um processo de acumulação e iterativo. Como o
auditor executa procedimentos de auditoria planeados, a prova de auditoria obtida pode fazer com
que o auditor modifique a natureza, tempestividade e extensão de outros procedimentos de auditoria
planeados. Pode chegar ao conhecimento do auditor informação que difira significativamente da
informação sobre a qual se baseou a avaliação do risco. Por exemplo:
• A extensão de distorções que o auditor detectar ao executar procedimentos substantivos pode

alterar o julgamento do auditor acerca da avaliação dos riscos e pode indiciar uma fraqueza
material no controlo interno.
• O auditor pode ficar ciente de discrepâncias em registos contabilísticos, ou de provas

conflituantes ou em falta.
• Os procedimentos analíticos executados na fase de revisão global podem indicar um risco de

distorção material anteriormente não reconhecido.
Em tais circunstâncias, o auditor pode necessitar de reavaliar os procedimentos de auditoria

planeados, com base na consideração revista dos riscos avaliados para todas ou algumas classes
de transacções, saldos de conta ou divulgações e respectivas asserções. A ISA 315 contém mais
orientação sobre a revisão da avaliação do risco pelo auditor.
A57. O auditor não pode assumir que um caso de fraude ou de erro é uma ocorrência isolada. Portanto,
a consideração de como a detecção de uma distorção afecta os riscos avaliados de distorção
material é importante na determinação se a avaliação continua apropriada.
A58. O julgamento do auditor quanto ao que constitui prova de auditoria apropriada suficiente é
influenciado por factores tais como os seguintes:
• Importância da potencial distorção na asserção e a probabilidade de ela ter um efeito material,

individualmente ou agregada com outras potenciais distorções, nas demonstrações financeiras.
• Eficácia das respostas e controlos da gerência para tratar os riscos.
• Experiência ganha durante anteriores auditorias com respeito a similares potenciais distorções.
• Resultados de procedimentos de auditoria executados, incluindo se tais procedimentos de

auditoria identificaram casos específicos de fraude ou de erro.
• Fonte e fiabilidade da informação disponível.
• Persuasão da prova de auditoria.
• Compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade.

A59. A forma e extensão da documentação de auditoria é uma matéria de julgamento profissional, e são
influenciadas pela natureza, dimensão e complexidade da entidade e do seu controlo interno,
disponibilidade da informação proveniente da entidade e da metodologia e tecnologia de auditoria
usadas na auditoria.
374
ISA 402 - Considerações de Auditoria Relativas a Entidades que usem

Organizações de Serviços
CONSIDERAÇÕES DE AUDITORIA RELATIVAS A ENTIDADES QUE USEM ORGANIZAÇÕES DE

SERVIÇOS
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras que comecem em ou após 15 de Dezembro de

2004)♦(170)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Considerações do Auditor 4 - 10
Relatórios do Auditor da Organização de Serviços 11 - 14
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 402, “Considerações de Auditoria Relativas a Entidades que
Usem Organizações de Serviços” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de
375
Introdução
orientação a um auditor em que a entidade usa uma organização de serviços. Esta ISA descreve
também os relatórios do auditor da organização de serviços que podem ser obtidos pelos auditores
da entidade.
2. O auditor deve tomar em consideração a forma como o uso por uma entidade de uma
organização de serviços afecta o controlo interno da entidade a fim avaliar o risco de
distorção material e conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais.
3. Uma entidade pode utilizar uma empresa de serviços como seja uma que execute transacções e
mantenha a respectiva prestação de contas ou que registe transacções e processe os respectivos
dados (por exemplo, uma organização de serviços de sistemas de computador). Se uma entidade
utilizar uma organização de serviços, determinadas políticas, procedimentos e registos mantidos
pela organização de serviços podem ser relevantes para a auditoria das demonstrações financeiras
do cliente.
376
Considerações do Auditor
4. Uma organização de serviços pode fixar e executar políticas e procedimentos que afectem o
controlo interno de organização da entidade. Estas políticas e procedimentos estão física e
operacionalmente separados da entidade. Quando os serviços prestados pela organização de
serviços se limitem ao registo e processamento das transacções do entidade e a entidade retiver a
autorização e manutenção da prestação de contas, a entidade pode estar em condições de
implementar políticas e procedimentos eficazes dentro da sua organização. Quando a organização
de serviços executar as transacções do entidade e mantiver a prestação de contas, a entidade pode
considerar que é necessário confiar nas políticas e procedimentos da organização de serviços.
5. Ao obter a compreensão da entidade e do seu ambiente , o auditor deve determinar a

importância das actividades da organização de serviços para a entidade e a relevância para a
auditoria. Ao fazer isto, o auditor da entidade necessitará de tomar em consideração o seguinte,
conforme apropriado:
• Natureza dos serviços prestados pela organização de serviços.
• Termos do contrato e relacionamento entre a entidade e a organização de serviços.
• A extensão até à qual o controlo interno da entidade interage com os sistemas da organização de
serviços.
• O controlo interno da entidade relevante para a organização de serviços tal como:
o Os que são aplicados às transacções processadas pela organização de serviços.
o Como a entidade identifica e gere os riscos relacionados com o uso da organização de

serviços.
• A capacidade e poder financeiro da organização de serviços, incluindo o possível efeito para a

entidade da quebra da empresa de serviços.
• Informação acerca da organização de serviços tal como a reflectida em manuais do utilizador e

técnicos.
• Informação disponível sobre controlos relevantes para os sistemas de informação da

organização de serviços gerais tais como controlos gerais de TI e controlos de aplicação.
6. O auditor deverá também tomar em consideração a existência de relatórios de terceiros dos

auditores da organização de serviços, dos auditores internos, ou das agências reguladoras como um
meio de proporcionar informação acerca do controlo interno da organização de serviços e acerca do
seu funcionamento e eficácia. Quando o auditor pretender usar o trabalho do auditor interno, a ISA
610, “Considerar o Trabalho da Auditoria Interna” proporciona orientação sobre a avaliação da
adequação do trabalho do auditor interno para os fins do auditor.
6a A compreensão obtida pode levar o auditor a decidir que a avaliação do risco de controlo do risco de
distorção material não será afectada pelos controlos da organização de serviços; em caso
afirmativo, é desnecessária consideração adicional desta ISA.
7. Se o auditor concluir que as actividades da organização de serviços são importantes para a

entidade e relevantes para a auditoria, o auditor deve obter compreensão da entidade e do
377
seu ambiente, incluindo o seu controlo interno, para identificar e avaliar os riscos de
distorção material e conceber procedimentos de auditoria adicionais em resposta aos riscos
avaliados. O auditor avalia o risco de distorção material ao nível de demonstração financeira e ao
nível de asserção para classes de transacções, saldos de conta e divulgações.
8. Se a compreensão obtida for insuficiente, o auditor considerará a necessidade de pedir à

organização de serviços que faça com que o seu auditor leve a efeito procedimentos tais como
fornecer a informação necessária, ou a necessidade de visitar a organização de serviços para obter
a informação. O auditor de que deseje visitar uma organização de serviços pode informar a entidade
para pedir à organização de serviços que torne acessível ao auditor a informação necessária.
9. O auditor pode ser capaz de obter uma compreensão suficiente do controlo interno afectado pela
organização de serviços pela leitura do relatório de terceiro do auditor da organização de serviços.
Além disso, quando avaliar os riscos de distorção material, relativamente às asserções afectadas
pelos controlos internos da organização de serviços, o auditor pode também usar o relatório do
auditor da organização de serviços. Se o auditor usar o relatório do auditor de uma organização
de serviços, o auditor deve tomar em consideração a realização de indagações respeitantes à
competência profissional do auditor no contexto da missão específica levada a efeito pelo
auditor da organização de serviços.
10. O auditor obtém prova de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos quando a avaliação
do risco pelo auditor incluir uma expectativa da eficácia operacional dos controlos da organização de
serviço ou quando os procedimentos substantivos por si só não proporcionem prova de auditoria
apropriada suficiente ao nível de asserção. O auditor pode também concluir que seria eficiente obter
prova de auditoria a partir de teste de controlos. A prova de auditoria acerca de eficácia operacional
de controlos pode ser obtida pelo que se segue:
• Executar testes dos controlos da entidade sobre actividades da organização de serviços.
• Obter um relatório do auditor da organização de serviços que expresse uma opinião quanto à
eficácia operacional do controlo interno da organização relativamente às actividades da
organização de serviços relevantes para a auditoria.
• Visitar a organização de serviços e levar a efeito testes de controlos.
378
Relatórios do Auditor da Organização de Serviços

11. Quando usar o relatório do auditor de uma organização de serviços o auditor deve tomar em
consideração a natureza e o conteúdo desse relatório.
12. O relatório do auditor da organização de serviços será geralmente de um dos dois tipos que se
seguem:
Tipo A – Relatório sobre a Concepção e Implementação do Controlo Interno
(a) Uma descrição do controlo interno da organização de serviços, usualmente preparada pela
gerência da organização de serviços; e
(b) Uma opinião pelo auditor da empresa de serviços sobre se:
(i) A descrição atrás referida é rigorosa;
(ii) Os controlos internos estão convenientemente concebidos para atingir os seus objectivos
declarados;
(iii) Os controlos internos foram implementados.
Tipo B – Relatório sobre a Concepção, Implementação e Eficácia Operacional do Controlo Interno
(a) Uma descrição do controlo interno da organização de serviços, geralmente preparada pela
gerência da organização de serviços; e
(b) Uma opinião pelo auditor da organização de serviços sobre se:
(i) A descrição atrás é rigorosa;
(ii) O controlo interno está convenientemente concebido para atingir oseus declarados
objectivos;
(iii) Os controlos internos foram implementados; e
(iv) Os controlos internos estão a funcionar de forma eficaz com base nos resultados dos
testes de controlo. Além da opinião sobre a eficácia operacional, o auditor da
organização de serviços deve identificar os testes de controlos levados a efeito e os
respectivos resultados.
O relatório do auditor da organização de serviços conterá geralmente restrições quanto ao uso

(geralmente para a gerência, a empresa dos serviços e seus clientes, e os auditores da entidade).
13. O auditor deve considerar o âmbito do trabalho executado pelo auditor da organização e
serviços e deve avaliar a utilidade e adequação dos relatórios emitidos pelo auditor da
organização de serviços.
14. Embora os relatórios tipo A possam ser úteis para o auditor na obtenção do conhecimento
necessário do controlo interno, um auditor não usará tais relatórios como prova de auditoria acerca
da eficácia operacional dos controlos.
15. Pelo contrário, os relatórios tipo B podem proporcionar tal prova de auditoria uma vez que tenham
379
sido executados testes de controlos. Quando um relatório tipo B se destine a ser usado como prova
de auditoria acerca da eficácia operacional dos controlos, o auditor tomará em consideração se os
controlos testados pela organização de serviços são relevantes para as transacções do entidade,
saldos de contas divulgações, e respectivas asserções e se os testes de controlo pelo auditor da
organização de serviços e os resultados são adequados. Com respeito ao último, duas
considerações importantes são a duração do período coberto pelos testes do auditor da organização
de serviços e o tempo decorrido desde a execução desses testes.
16. Relativamente àqueles testes de controlo e resultados específicos que sejam relevantes, o
auditor de deve tomar em consideração se a natureza, oportunidade e extensão de tais testes
proporcionam prova de auditoria apropriada suficiente acerca da eficácia operacional do
controlo interno para suportar o nível dos riscos avaliados de distorção material.
17. O auditor de uma empresa de serviços pode ser contratado para executar procedimentos
substantivos que sejam úteis para o auditor da entidade. Tais trabalhos podem envolver a execução
de procedimentos acordados com a entidade e o seu auditor e com a organização de serviços e o
seu auditor.
18. Quando o auditor utilizar um relatório do auditor de uma organização de serviços, não deve
ser feita qualquer referência no relatório do auditor da entidade ao relatório do auditor da
organização de serviços.
380
ISA 450 (Clarificada) - Avaliação de Distorções Identificadas Durante

a Auditoria
(Eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Data de Eficácia 2
Objectivo 3
Definições 4
Requisitos
Acumulação de Distorções Identificadas 5
Consideração de Distorções Identificadas à medida que a Auditoria Progride 6-7
Comunicação e Correcção de Distorções 8-9
Avaliar o Efeito de Distorções por Corrigir 10-13
Declaração Escrita 14
Documentação 15
Distorções A1
Acumulação de Distorções Identificadas A2-A3
Consideração de Distorções Identificadas à medida que a Auditoria Progride A4-A6
Comunicação e Correcção de Distorções A7-A10
Avaliar o Efeito de Distorções por Corrigir A11-A23
Declaração Escrita A24
Documentação A25
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria"
deve ser lida no contexto da ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma
Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria".
381
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata da responsabilidade do auditor em avaliar os
efeitos de distorções identificadas na auditoria e de distorções por corrigir, se existirem, nas
demonstrações financeiras. A ISA 700 trata da responsabilidade do auditor, ao formar uma opinião
sobre as demonstrações financeiras, para concluir se foi obtida segurança razoável sobre se as
demonstrações financeiras como um todo estão isentas de distorção material. A conclusão do
auditor exigida pela ISA 700 toma em conta a avaliação pelo auditor de distorções por corrigir, se
existirem, nas demonstrações financeiras, de acordo com esta ISA¨(171). A ISA 320¨(172) trata da
responsabilidade do auditor em aplicar o conceito de materialidade apropriadamente no
planeamento e execução de uma auditoria de demonstrações financeiras.
Data de Eficácia
Objectivo
3. O objectivo do auditor é avaliar:
(a) O efeito de distorções identificadas na auditoria; e
(b) O efeito de distorções por corrigir, se existirem, nas demonstrações financeiras.
Definições
4. Para as finalidades das ISAs, os termos seguintes têm o significado atribuído adiante:
(a) Distorção - Uma diferença entre a quantia, classificação, apresentação ou divulgação de um

item de demonstração financeira relatado e a quantia, classificação, apresentação ou divulgação
que é exigida para o item de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. As
distorções podem decorrer de erro ou de fraude. (Ref: Pará. 1)
Quando a auditor expressa uma opinião sobre se as demonstrações financeiras dão uma
imagem verdadeira e apropriada ou estão apropriadamente apresentadas, em todos os
aspectos materiais, as distorções também incluem os ajustamentos de quantias, classificação,
apresentação, ou divulgações que, no julgamento do auditor, sejam necessários para as
demonstrações financeiras darem uma imagem verdadeira e apropriada ou apresentarem
apropriadamente, em todos os aspectos materiais.
(b) Distorções por corrigir - Distorções que o auditor tenha acumulado durante a auditoria e que não
tenham sido corrigidas.
Requisitos
Acumulação de Distorções Identificadas

5. O auditor deve acumular as distorções identificadas durante a auditoria, que não sejam as que são
382
claramente triviais. (Ref: Pará. A2-A3)
Consideração de Distorções Identificadas à medida que a Auditoria Progride

6. O auditor deve determinar se a estratégia global de auditoria e o plano de auditoria necessitam de
ser revistos se:
(a) A natureza de distorções identificadas e as circunstâncias da sua ocorrência indicam que

possam existir outras distorções que, quando agregadas com distorções acumuladas durante a
auditoria, possam ser materiais; ou (Ref: Pará. A4)
(b) O agregado de distorções acumuladas durante a auditoria aproxima-se da materialidade

determinada de acordo com a ISA 320. (Ref: Pará. A5)
7. Se, a pedido do auditor, a gerência examinou uma classe de transacções, saldo de conta ou
divulgação e foram detectadas distorções por corrigir, o auditor deve executar procedimentos de
auditoria adicionais para determinar se as distorções permanecem. (Ref: Pará. A6)
Comunicação e Correcção de Distorções

8. O auditor deve comunicar numa base tempestiva todas as distorções acumuladas durante a
auditoria ao nível apropriado de gerência, salivo se proibido por lei ou regulamento¨(173). O auditor
deve pedir à gerência para corrigir essas distorções. (Ref: Pará. A7-A9)
9. Se a gerência recusar corrigir algumas ou todas as distorções comunicadas pelo auditor, o auditor
deve obter a compreensão das razões da gerência para não fazer as correcções e deve tomar em
consideração essa compreensão ao avaliar se as demonstrações financeiras como um todo estão
isentas de distorção material, (Ref: Pará. A10)
Avaliar o Efeito de Distorções por Corrigir

10. Antes de avaliar o efeito de distorções por corrigir, o auditor deve reavaliar a materialidade
determinada de acordo com a ISA 320 para confirmar se continua apropriada no contexto dos
resultados financeiros reais da entidade. (Ref: Pará. A11-A12)
11. O auditor deve determinar se as distorções por corrigir são materiais, individualmente ou em
agregado. Ao fazer esta determinação, o auditor deve considerar:
(a) A dimensão e natureza das distorções, não só em relação a particulares classes de transacções,
saldos de conta ou divulgações mas também em relação às demonstrações financeiras como
um todo, e as circunstâncias particulares da sua ocorrência. (Ref: Pará. A13-A17, A19-A20)
(b) O efeito de distorções por corrigir relativas a períodos anteriores nas relevantes classes de
transacções, saldos de contas ou divulgações, e nas demonstrações financeiras como um todo.
(Ref: Pará. A18)
Comunicações com Os Encarregados da Governação
12. O auditor deve comunicar com os encarregados da governação as distorções pró corrigir e o efeito
que elas, individualmente ou em agregado, possam ter na opinião no relatório do auditor, salvo se
proibido por lei ou regulamento¨(174). A comunicação do auditor deve identificar individualmente as
distorções por corrigir materiais. O auditor deve pedir que sejam corrigidas as distorções por corrigir.
383
13. O auditor deve também comunicar aos encarregados da governação o efeito de distorções por
corrigir relativas a períodos anteriores sobre as relevantes classes de transacções, saldos de contas
ou divulgações, e sobre as demonstrações financeiras como um todo.
Declaração Escrita
14. o auditor deve pedir uma declaração escrita da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da
governação se eles crêem que os efeitos de distorções por corrigir são imateriais, individualmente e
em agregado, para as demonstrações financeiras como um todo. Um resumo de tais itens deve ser
incluído na declaração escrita ou num anexo à mesma. (Ref: Pará. A24)
Documentação
15. O auditor deve incluir na documentação de auditoria¨(175). (Ref: Pará. A25)
(a) A quantia abaixo da qual quais as distorções deverão ser vistas como triviais (parágrafo 5);
(b) Todas as distorções acumuladas durante a auditoria e se foram corrigidas (parágrafos 5, 8 e

12); e
(c) A conclusão do auditor quanto a se as distorções por corrigir são materiais, individualmente e
em agregado, e a base para essa conclusão (parágrafo 11).
***
Definição de Distorção (Ref: Pará. 4(a))

A1. As distorções podem resultar de:
(a) Uma falta de rigor na recolha ou processamento de dados a partir dos quais são preparadas as
(b) Uma omissão de uma quantia ou de uma divulgação;
(c) Uma estimativa contabilística incorrecta decorrente de descuido, ou de clara má interpretação de

factos;
(d) Julgamentos da gerência respeitantes às estimativas contabilísticas que o auditor não considera
razoáveis ou a escolha e aplicação de políticas contabilísticas que o auditor considera não
apropriadas.
São dados na ISA 240¨(176) exemplos de distorções decorrentes de fraude.
Acumulação de Distorções Identificadas (Ref: Pará. 5)

A2. O auditor pode designar uma quantia abaixo da qual as distorções seriam claramente triviais e não
necessitariam de ser acumuladas porque o auditor espera que a acumulação de tais quantias não
teria um efeito material nas demonstrações financeiras. "Claramente trivial" não é uma outra
expressão para "não material". Matérias que são claramente triviais serão de uma ordem totalmente
diferente (mais pequena) de magnitude do que a materialidade determinada de acordo com a ISA
384
320, e serão matérias que são claramente inconsequentes, quer tomadas individualmente ou em
agregado quer julgadas por qualquer critério de dimensão, natureza ou circunstâncias. Quando
exista qualquer incerteza acerca sobre se um ou mais itens são claramente triviais, a matéria é
considerada não ser claramente trivial.
A3. Para ajudar o auditor a avaliar o efeito de distorções acumuladas durante a auditoria e na
comunicação de distorções à gerência e aos encarregados da governação, pode ser útil distinguir
entre distorções factuais, distorções de julgamento e distorções projectadas.
• Distorções factuais são distorções acerca das quais não há dúvidas.
• Distorções de julgamento são diferenças decorrentes dos julgamentos da gerência respeitantes

a estimativas contabilísticas que o auditor considera não razoáveis, ou a escolha ou aplicação
de políticas contabilísticas que o auditor considera não apropriadas.
• Distorções projectadas são a melhor estimativa do auditor em populações, que envolvam a

projecção de distorções identificadas em amostras de auditoria para as populações inteiras das
quais foram extraídas amostras. É estabelecida na ISA 530¨(177) orientação sobre a
determinação de distorções projectadas e avaliação dos resultados.
Consideração de Distorções Identificadas à medida que a Auditoria Progride (Ref:

Pará. 6-7)
A4. Uma distorção pode não ser uma ocorrência isolada. A prova de que outras distorções possam
existir inclui, por exemplo, quando auditor identifica que uma distorção decorreu de uma falha no
controlo interno ou de pressupostos ou métodos de valorização não apropriados que foram
largamente aplicados pela entidade.
A5. Se o agregado de distorções acumuladas durante a auditoria se aproxima da materialidade

determinada de acordo com a ISA 320, pode existir um risco maior que aceitavelmente baixo de que
possíveis distorções não detectadas, quando tomadas com o agregado de distorções acumuladas
durante a auditoria, possam exceder a materialidade. Podem existir distorções não detectadas
devido à presença do risco de amostragem e do risco de não amostragem¨(178).
A6. O auditor pode pedir à gerência que examine uma classe de transacções, saldo de conta ou
divulgação afim da gerência compreender a causa da distorção identificada pelo auditor, executar
procedimentos para determinar a quantia da distorção real na classe de transacções, saldo de conta
ou divulgação, e fazer os ajustamentos apropriados às demonstrações financeiras. Tal pedido pode
ser feito, por exemplo, com base na projecção pelo auditor das distorções identificadas numa
amostra de auditoria para a toda a população da qual foi extraída.
Comunicação e Correcção de Distorções (Ref: Pará. 8-9)

A7. A comunicação tempestiva de distorções ao nível apropriado de gerência é importante pois que
habilita a gerência a avaliar se os itens são distorções, a informar o auditor se discorda, e a tomar as
acções necessárias. Geralmente, o nível apropriado de gerência é o que tem a responsabilidade e a
autoridade de avaliar as distorções e tomar as acções necessárias.
A8. A lei ou os regulamentos podem restringir a comunicação pelo auditor de determinadas distorções à
gerência, ou a outros, dentro da entidade. Por exemplo, as leis ou regulamentos podem proibir
especificamente uma comunicação, ou outra acção, que possa prejudicar uma investigação por uma
autoridade apropriada sobre um acto ilegal, real ou sob suspeita. Em algumas circunstâncias,
385
podem ser complexos os potenciais conflitos entre as obrigações do auditor de confidencialidade e
as obrigações de comunicar. Em tais casos, o auditor pode considerar procurar aconselhamento
jurídico.
A9. A correcção pela gerência de todas as distorções, incluindo as comunicadas pelo auditor, habilita a
gerência a manter livros e registos de contabilidade rigorosos e reduz os riscos de distorção material
de futuras demonstrações financeiras devido ao efeito cumulativo de distorções imateriais por
corrigir relativas a períodos anteriores.
A10. A ISA 700 exige que o auditor avalie se as demonstrações financeiras são preparadas e
apresentadas, em todos os aspectos materiais, de acordo com os requisitos da estrutura conceptual
de relato financeiro aplicável. Esta avaliação inclui a consideração dos aspectos qualitativos das
práticas contabilísticas da entidade, incluindo indicadores de possíveis preconceitos nos
julgamentos da gerência¨(179), que possam ser afectados pela compreensão do auditor das razões
da gerência para não fazer as correcções.
Avaliar o Efeito de Distorções por Corrigir (Ref: Pará. 10-11)

A11. A determinação pelo auditor da materialidade de acordo com a ISA 320 é muitas vezes baseada na
estimativa dos resultados financeiros da entidade, porque os resultados financeiros reais podem
ainda não ser conhecidos. Por isso, previamente à avaliação pelo auditor do efeito das distorções
por corrigir, pode ser necessário rever a materialidade determinada de acordo com a ISA 320 com
base nos resultados financeiros reais.
A12. A ISA 320 explica que, à medida que a auditoria progride, a materialidade para as demonstrações
financeiras como um todo (e, se aplicável, o nível ou níveis para particulares classes de
transacções, saldos de conta ou divulgações) é revista no caso de o auditor tomar conhecimento de
informações durante a auditoria que fariam com que o auditor tivesse inicialmente determinado uma
quantia (ou quantias) diferente(s)¨(180). Assim, qualquer revisão significativa é provavelmente feita
antes de o auditor avaliar o efeito de distorções por corrigir. Contudo, se a reavaliação da
materialidade pelo auditor determinada de acordo com a ISA 320 (ver parágrafo 10 desta ISA) der
origem a uma quantia (ou quantias) mais baixa(s), então a materialidade do desempenho e a
apropriação da natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos adicionais de auditoria
voltam a ser considerados de forma a obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre a qual
basear a opinião de auditoria.
A13. Cada distorção individual é considerada para avaliar o seu efeito nas relevantes classes de
transacções, saldos de conta ou divulgações, incluindo se foi excedido o nível de materialidade para
essa classe de transacções, saldo de conta ou divulgação, se existir.
A14. Se uma distorção individual for julgada ser material, não é provável que possa ser compensada por
outras distorções. Por exemplo, se o rédito foi materialmente sobreavaliado, as demonstrações
financeiras como um todo estarão materialmente distorcidas, mesmo que o efeito da distorção nos
resultados seja completamente compensado por uma sobreavaliação equivalente de gastos. Pode
ser apropriado compensar distorções dentro do mesmo saldo de conta ou classe de transacções;
porém, é considerado o risco de que possam existir distorções por detectar adicionais antes de
concluir que é apropriado compensar distorções mesmo imateriais.¨(181)
A15. Determinar se uma distorção de classificação é material envolve a avaliação de considerações

qualitativas, tal como o efeito sobre linha de itens ou subtotais individuais, ou o efeito sobre os
principais rácios. Pode haver circunstâncias em que o auditor conclua que uma distorção de
386
classificação não é material no contexto das demonstrações financeiras como um todo, mesmo que
possa exceder o nível ou níveis de materialidade aplicados na avaliação de outras distorções. Por
exemplo, uma classificação indevida entre linhas de itens de balanço pode não ser considerada
material no contexto das demonstrações financeiras como um todo quando a quantia da
classificação indevida é pequena em relação à dimensão das respectivas linhas de itens do balanço
e a classificação indevida não afecta a demonstração de resultados ou quaisquer rácios
importantes.
A16. As circunstâncias relativas a algumas distorções podem fazer com que o auditor as avalies como
imateriais, individualmente ou quando consideradas com outras distorções acumuladas durante a
auditoria, mesmo se forem inferiores à materialidade para as demonstrações financeiras como um
todo. As circunstâncias que podem afectar a avaliação incluem a extensão até à qual a distorção:
• Afecte o cumprimento de requisitos reguladores;
• Afecte o cumprimento de obrigações de dívida ou outros requisitos contratuais;
• Se relacione com a escolha ou aplicação incorrecta de uma política contabilística que tenha um
efeito imaterial nas demonstrações financeiras do período corrente mas que seja provável ter
um efeito material nas demonstrações financeiras de períodos futuros;
• Encubra uma alteração nos resultados ou em outras tendências, especialmente no contexto das
condições económicas gerais e sectoriais;
• Afecte rácios usados para avaliar a posição financeira da entidade, resultados de operações ou
fluxos de caixa;
• Afecte a informação por segmentos apresentada nas demonstrações financeiras (por exemplo,
a importância da matéria para um segmento ou outra porção do negócio da entidade que tenha
sido identificado como tendo um papel importante nas operações ou na lucratividade da
entidade;
• Tenha o efeito de aumentar a remuneração da gerência, por exemplo, assegurando que os

requisitos para a concessão de gratificações ou de outros incentivos foram satisfeitos;
• Seja significativo tendo em vista o conhecimento do auditor de conhecidas comunicações

anteriores a utentes, por exemplo, em relação a previsões de resultados;
• Se relacione com itens que envolvam determinadas partes (por exemplo, se partes externas as
transacções estão relacionadas com membros da gerência da entidade);
• Seja uma omissão de informação não especificamente exigida pela estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável mas que, no julgamento do auditor, seja importante para a
compreensão pelos utentes da posição financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa da
entidade; ou
• Afecte outras informações que serão comunicadas em documentos que contenham as

demonstrações financeiras auditadas (por exemplo, informações a serem incluídas numa
"Análise e Debate da Gerência" ou numa "Revisão Operacional e Financeira") que se possam
razoavelmente esperar que influenciem as decisões económicas dos utentes das
demonstrações financeiras. A ISA 720¨(182) trata da consideração pelo auditor de outras
informações, sobre as quais o auditor não tem obrigação de relatar, em documentos que
contenham demonstrações financeiras auditadas.
387
Estas circunstâncias são apenas exemplos; provavelmente nem todas estão presentes em todas as
auditorias nem a lista é necessariamente completa. A existência de quaisquer circunstâncias tais
como estas não conduz necessariamente a uma conclusão de que a distorção é material.
A17. A ISA 240¨(183) explica como as implicações de uma distorção que seja, ou possa ser, o resultado
de fraude que tenha de ser considerada em relação a outros aspectos da auditoria, mesmo se a
dimensão da distorção não for material em relação às demonstrações financeiras.
A18. O efeito acumulado de distorções por corrigir imateriais relativas a períodos anteriores pode ter um
efeito material nas demonstrações financeiras do período corrente. Existem diferentes abordagens
aceitáveis para a avaliação pelo auditor de tais distorções por corrigir sobre as demonstrações
financeiras do período corrente. Usar a mesma abordagem de avaliação proporciona consistência
de período para período.
A19. No caso de uma auditoria de uma entidade do sector público, a avaliação se uma distorção é
material pode também ser afectada pelas responsabilidades do auditor estabelecidas por lei,
regulamento ou outra autoridade para relatar matérias específicas, incluindo, por exemplo, fraude.
A20. Para além disso, questões tais como interesse público, prestação de contas, seriedade e assegurar
supervisão legislativa eficaz, em particular, podem afectar a avaliação se um item é material em
virtude da sua natureza. Tal é particularmente assim para itens que se relacionem com cumprimento
de lei, regulamentos ou outra autoridade.
Comunicações com Os Encarregados da Governação (Ref: Pará. 12)
A21. Se as distorções por corrigir foram comunicadas à(s) pessoa(s) com responsabilidade de gerência,
e essa(s) pessoa(s) também têm responsabilidades de governação, elas não necessitam de ser
comunicadas de novo à(s) mesma(s) pessoa(s) no seu papel de governação. O auditor apesar de
tudo tem de ficar satisfeito que as comunicações à(s) pessoa(s) com responsabilidade de gestão
informe(m) adequadamente todos aqueles a quem o auditor de outra forma comunicaria na sua
capacidade de governação¨(184).
A22. Quando haja um grande número de distorções individuais imateriais por corrigir, o auditor pode
comunicar o número e o efeito monetário global das distorções por corrigir, em vez dos pormenores
de cada distorção individual por corrigir.
A23. A ISA 260 exige que o auditor comunique aos encarregados da governação as declarações escritas
que o auditor está a pedir (ver parágrafo 14 desta ISA)¨(185). O auditor pode debater com os
encarregados da governação as razões de uma falha em corrigir distorções, e as suas implicações,
tendo em atenção a dimensão e a natureza da distorção julgada nas circunstâncias circundantes, e
as possíveis implicações em relação a futuras demonstrações financeiras.
Declaração Escrita (Ref: Pará. 14)

A24. Porque a preparação das demonstrações financeiras exige que a gerência e, quando apropriado, os
encarregados da governação ajustem as demonstrações financeiras para corrigir distorções
materiais, exige-se que o auditor lhes peça que prestem uma declaração escrita acerca das
distorções por corrigir. Em algumas circunstâncias, a gerência e, quando apropriado, os
encarregados da governação podem não aceitar que determinadas distorções por corrigir sejam
388
distorções. Por essa razão, podem querer acrescentar à sua declaração por escrito palavras tais
como: "Não concordamos que os itens ... e ... constituam distorções porque [descrição da razão]". A
obtenção desta declaração não isenta, contudo, o auditor da necessidade de formar uma conclusão
sobre o efeito das distorções por corrigir.

A25. A documentação do auditor de distorções por corrigir pode tomar em conta:
(a) A consideração do efeito agregado das distorções por corrigir;
(b) A avaliação sobre se o nível ou níveis de materialidade para particulares classes de

transacções, saldos de conta ou divulgações, se existirem, foram excedidos; e
(c) A avaliação do efeito de distorções por corrigir nos principais rácios ou tendências, e o
cumprimento de requisitos legais, regulamentares e contratuais (por exemplo, cláusulas de
dívida).
389
ISA 500 (Clarificada) - Prova de Auditoria

(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que comecem em ou após
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Data de Eficácia 3
Objectivo 4
Definições 5
Requisitos
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente 6
Informação a Ser Usada como Prova de Auditoria 7-9
Seleccionar Itens para Teste para Obter Prova de Auditoria 10
Inconsistência na Prova de Auditoria, ou Dúvidas sobre a sua Fiabilidade 11
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente A1-A25
Informação a Ser Usada como Prova de Auditoria A26-A51
Seleccionar Itens para Teste para Obter Prova de Auditoria A52-A56
Inconsistência na Prova de Auditoria, ou Dúvidas sobre a sua Fiabilidade A57
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 500, "Prova de Auditoria" deve ser lida juntamente com a ISA
200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria.
390
Introdução
Âmbito desta ISA

l. Esta Internacional de Auditoria (ISA) explica o que constitui prova de auditoria numa auditoria de
demonstrações financeiras, e trata da responsabilidade do auditor em conceber e executar
procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria apropriada suficiente para ser capaz de
extrair conclusões razoáveis sobre as quais basear a opinião de auditoria.
2. Esta ISA é aplicável a toda a prova de auditoria obtida no decurso de uma auditoria. Outras ISAs
tratam de aspectos específicos da auditoria (por exemplo, a ISA 315¨(186), da prova de auditoria a
ser obtida em relação a um particular tópico (por exemplo, a ISA 570¨(187)), de procedimentos
específicos para obter prova de auditoria (por exemplo, ISA 520¨(188), e da avaliação sobre se foi
obtida prova de auditoria apropriada suficiente (ISA 200¨(189) e ISA 330¨(190)).
Data de Eficácia
Objectivo
4. O objectivo do auditor é o de conceber e executar procedimentos de auditoria de tal maneira que
habilite o auditor a extrair conclusões razoáveis sobre as quais basear a opinião do auditor.
Definições
5. Para as finalidades das ISAs, os termos que se seguem têm os significados atribuídos abaixo:
(a) Registos contabilísticos - Os registos dos lançamentos de contabilidade iniciais e registos de

suporte, tais como cheques e registos de transferência electrónica de fundos; facturas;
contratos; os razões geral e auxiliares, lançamentos de diário e outros ajustamentos às
demonstrações financeiras que não estejam reflectidos em lançamentos de diário; e registos tais
como folhas de trabalho e de cálculo que suportem as imputações de custo, cálculos,
reconciliações e divulgações.
(b) Apropriação (da prova de auditoria) - A medida da qualidade da prova de auditoria, isto é, a sua
relevância e a sua fiabilidade em proporcionar suporte para as conclusões sobre as quais se
baseia a opinião do auditor.
(c) Prova de auditoria - Informação usada pelo auditor para chegar às conclusões em que se baseia
a opinião do auditor. A prova de auditoria inclui não só informação contida nos registos
contabilísticos subjacentes às demonstrações financeiras como outras informações.
(d) Perito da gerência - Um indivíduo ou organização que possua perícia num campo que não seja
contabilidade ou auditoria, cujo trabalho nesse campo é usado pela entidade para ajudar a
entidade a preparar as demonstrações financeiras.
(e) Suficiência (da prova de auditoria) - A medida da quantidade da prova de auditoria. A quantidade
da prova de auditoria necessária é afectada pela avaliação do auditor dos riscos de distorção
material e também pela qualidade de tal prova de auditoria.
391
Requisitos
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente

6. O auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas
circunstâncias para a finalidade de obter prova de auditoria apropriada suficiente. (Ref: Pará.
A1-A25)
Informação a Ser Usada como Prova de Auditoria

7. Quando conceber e executar procedimentos de auditoria, o auditor deve considerar a relevância e
fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria. (Ref: Pará. A26-A33)
8. Se a informação a ser usada como prova de auditoria tiver sido preparada usando o trabalho de um
perito da gerência, o auditor deve, na medida do necessário, ter em atenção a importância do
trabalho desse perito para as finalidades do auditor. (Ref: Pará. A34-A36).:
(a) Avaliar a competência, capacidades e objectividade desse perito, (Ref: Pará. A37-A43)
(b) Obter a compreensão do trabalho desse perito; (Ref: Pará. A44-A47)
(c) Avaliar a apropriação do trabalho desse perito como prova de auditoria para a asserção
relevante. (Ref: Pará. A48)
9. Quando usar informação produzida pela entidade, o auditor deve avaliar se a informação é
suficientemente fiável para os fins do auditor, incluindo como necessário nas circunstâncias:
(a) Obter prova de auditoria acerca do rigor e plenitude da informação; e(Ref: Pará. A49-A50)
(b) Avaliar se a informação é suficientemente precisa e pormenorizada para as finalidades do

auditor, (Ref: Pará. A51)
Seleccionar Itens para Testar para Obter Prova de Auditoria

10. Quando conceber testes de controlos e testes de pormenores, o auditor deve determinar meios de
seleccionar itens para teste que sejam eficazes na satisfação da finalidade do procedimento de
auditoria. (Ref: Pará. A52-A56)
Inconsistência na Prova de Auditoria, ou Dúvidas sobre a Fiabilidade

11. Se:
(a) a prova de auditoria obtida de uma fonte for inconsistente com a obtida de uma outra; ou
(b) o auditor tiver dúvidas sobre a fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria,
o auditor deve determinar que modificações ou adições aos procedimentos de auditoria são
necessárias para resolver a matéria, e deve considerar o efeito da matéria, se existir, em outros
aspectos da auditoria, (Ref: Pará. A57)
***
392
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente (Ref: Pará. A6)

A1. A prova de auditoria é necessária para suportar a opinião e o relatório do auditor. É por natureza
acumulativa e é principalmente obtida a partir de procedimentos de auditoria executados no decurso
da auditoria. Pode, contudo, incluir também informação obtida de outras fontes tais como anteriores
auditorias (contanto que o auditor tenha determinado se ocorreram alterações desde a anterior
auditoria que possam afectar a sua relevância no período corrente)¨ (191)ou os procedimentos de
controlo de qualidade de uma firma para a aceitação e continuação de um cliente. Além de outras
fontes dentro e fora da entidade, os registos contabilísticos da entidade são uma fonte importante de
prova de auditoria. Também, a informação que possa ser usada como prova de auditoria pode ter
sido preparada usando o trabalho de um perito da gerência. A prova de auditoria compreende não
só informação que suporta e corrobora as asserções da gerência, bem como qualquer informação
que contradiga tais asserções. Além disso, em alguns casos a falta de informação (por exemplo, a
recusa da gerência em fazer uma declaração pedida) é usada pelo auditor, e por isso, também
constitui prova de auditoria.
A2. A maior parte do trabalho do auditor na formação da opinião do auditor consiste em obter e avaliar
prova de auditoria. Os procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria podem incluir
inspecção, observação, confirmação, recálculo, nova execução e procedimentos analíticos, muitas
vezes nalguma combinação, além da indagação. Se bem que a indagação possa proporcionar
importante prova de auditoria, e possa mesmo produzir prova de uma distorção, a indagação por si
não proporciona geralmente prova de auditoria suficiente da ausência de uma distorção material ao
nível de asserção, nem da eficácia operacional dos controlos.
A3. Como explicado na ISA 200¨(192), a segurança razoável é obtida quando o auditor obteve prova de
auditoria apropriada suficiente para reduzir o risco de auditoria (i.e., o risco de o auditor expressar
uma opinião não apropriada quando as demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas)
a um nível aceitavelmente baixo.
A4. A suficiência e a apropriação da prova de auditoria estão inter-relacionadas. A suficiência é a

medida da quantidade de prova de auditoria. A quantidade de prova de auditoria necessária é
afectada pela avaliação do auditor dos riscos de distorção (quanto mais altos os riscos avaliados,
mais prova de auditoria é provavelmente necessária) e também pela qualidade de tal prova de
auditoria (quanto mais alta a qualidade, menos será necessária). Obter mais prova de auditoria,
porém, pode não compensar devidos à sua pobre qualidade.
A5. A apropriação é a medida da qualidade da prova de auditoria, isto é, a sua relevância e a sua
fiabilidade em proporcionar suporte para as conclusões em que se baseia a opinião do auditor. A
fiabilidade da prova é influenciada pela sua fonte e pela sua natureza, e está dependente das
circunstâncias individuais em que é obtida.
A6. A ISA 330 exige que o auditor conclua se foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente¨(193).
Se foi obtida prova de auditoria apropriada suficiente para reduzir o risco de auditoria a um nível
aceitavelmente baixo, e por isso habilitar o auditor a extrair conclusões razoáveis sobre as quais
basear a opinião do auditor, é uma matéria de julgamento profissional. A ISA 200 contém um debate
de tais matérias como a natureza dos procedimentos de auditoria, a tempestividade do relato
financeiro, e o balanceamento entre benefício e custo, que são factores relevantes quando o auditor
exerce julgamento profissional com respeito a se foi ou não obtida prova de auditoria apropriada
393
suficiente.
Fontes de Prova de Auditoria
A7. Alguma prova de auditoria é obtida executando procedimentos de auditoria para testar os registos
contabilísticos, por exemplo, por meio de análise e revisão, de nova execução dos procedimentos
seguidos no processo de relato financeiro, e reconciliando tipos e aplicações relacionados da
mesma informação. Através da execução de tais procedimentos de auditoria, o auditor pode
determinar que os registos contabilísticos são internamente consistentes e concordam com as
A8. É geralmente obtida mais segurança a partir de prova de auditoria consistente obtida a partir de
fontes diferentes de uma natureza diferente do que a partir de itens de prova de auditoria
considerados individualmente. Por exemplo, corroborar informação obtida de uma fonte
independente da entidade pode aumentar a segurança que o auditor obtém de prova de auditoria
que seja gerada internamente, tal como prova existente dentro dos registos contabilísticos, actas de
reuniões, ou numa declaração da gerência.
A9. A informação de fontes independentes da entidade que o auditor pode usar como prova de auditoria
pode incluir confirmações de terceiros, relatórios de analistas, e dados comparáveis acerca de
concorrentes (dados de referenciais).
Procedimentos de Auditoria para Obter Prova de Auditoria
A10. Como exigido pelas ISA 315 e ISA 330, e explicado também nas mesmas, a prova de auditoria para
extrair conclusões razoáveis sobre as quais basear a opinião do auditor é obtida executando:
(a) Procedimentos de avaliação do risco; e
(b) Procedimentos de auditoria adicionais, que compreendem:
(i) Testes de controlos, quando exigidos pelas ISAs ou quando o auditor escolhe fazê-lo; e
(ii) Procedimentos substantivos, incluindo testes de pormenores e procedimentos analíticos

substantivos.
A11. Os procedimentos de auditoria descritos nos parágrafos A14-A25 adiante podem ser usados como
procedimentos de avaliação do risco, testes de controlos ou procedimentos substantivos,
dependendo do contexto em que são aplicados pelo auditor. Como explicado na ISA 330, a prova de
auditoria obtida de anteriores auditorias pode, em determinadas circunstâncias, proporcionar prova
de auditoria apropriada quando o auditor execute procedimentos de auditoria para estabelecer a sua
contínua relevância¨(194).
A12. A natureza e tempestividade dos procedimentos de auditoria a serem usados podem ser afectadas
pelo facto de alguns dos dados contabilísticos e outras informações apenas poderem estar
disponíveis em forma electrónica ou somente em determinados pontos ou períodos de tempo. Por
exemplo, documentos fonte, tais como encomendas de compra e facturas, podem existir apenas em
forma electrónica quando uma entidade usa comércio electrónico, ou podem ser inutilizados após
cópia filmada quando uma entidade usa sistemas de processamento de imagens para facilitar a
armazenagem e referência.
A13. Determinada informação electrónica pode não ser pesquisável após um período de tempo
especificado, por exemplo, se forem alterados ficheiros e não existirem ficheiros de backup.
394
Consequentemente, o auditor pode achar necessário em consequência das políticas de retenção de
uma entidade pedir a retenção de alguma informação para a revisão do auditor ou para executar
procedimentos de auditoria numa altura em que a informação esteja disponível.
Inspecção
A14. A inspecção envolve o exame de registos ou documentos, quer internos ou externos, em formato
papel, forma electrónica, ou outros meios, ou um exame físico de um activo. A inspecção de
registos e documentos proporciona prova de auditoria de variados graus de fiabilidade, dependendo
da sua natureza e fonte e, no caso de registos e documentos de controlo interno, da eficácia dos
controlos sobre a sua produção. Um exemplo de inspecção usada como um teste de controlos é a
inspecção de registos para prova de autorização.
A15. Alguns documentos representam prova de auditoria directa da existência de um activo, por exemplo,
um documento que constitua um instrumento financeiro tal como uma acção ou obrigação. A
inspecção de tais documentos pode não proporcionar necessariamente prova de auditoria acerca da
propriedade ou valor. Além disso, inspeccionar um contrato executado pode proporcionar prova de
auditoria relevante para a aplicação das políticas contabilísticas da entidade, tal como o
reconhecimento do rédito.
A16. A inspecção de activos intangíveis pode proporcionar prova de auditoria fiável com respeito à sua
existência, mas não necessariamente acerca dos direitos e obrigações da entidade ou da
valorização de activos. A inspecção de itens individuais de inventário pode acompanhar a
observação da contagem de inventários.
Observação
A17. A observação consiste em olhar para um processo ou procedimento que está sendo executado por
outros, por exemplo, a observação feita pelo auditor da contagem de inventários pelo pessoal da
entidade ou o desempenho de actividades de controlo. A observação proporciona prova de auditoria
acerca do desempenho de um processo ou procedimento, mas é limitada ao ponto no tempo em
que se realiza a observação, e pelo facto de que a acção de ser observado pode afectar a forma
como o processo ou procedimento é executado. Ver ISA 501 para mais orientação sobre
observação da contagem de inventários,¨(195)
Confirmações Externas
A18. Uma confirmação externa representa prova de auditoria obtida pelo auditor como uma resposta
directa de um terceiro (a parte que confirma) ao auditor, em forma de papel, ou por meio electrónico
ou outro. Os procedimentos de confirmação externa frequentemente são relevantes quando tratam
de asserções associadas a determinados saldos de conta e seus elementos. Porém, as
confirmações externas não necessitam de ser restritas apenas a saldos de conta. Por exemplo, o
auditor pode pedir confirmação dos termos de acordos ou de transacções que uma entidade
realizou com terceiros; o pedido de confirmação pode ser concebido para perguntar se foram feitas
quaisquer modificações ao acordo e, em caso afirmativo, quais são os pormenores relevantes. Os
procedimentos de confirmação externa também são usados para obter prova de auditoria acerca da
ausência de determinadas condições, por exemplo, a falta de um "acordo lateral" que possa
influenciar o reconhecimento do rédito. Ver ISA 505 para mais orientação.¨(196)
Recálculo
A19. O recalculo consiste na verificação do rigor matemático de documentos ou registos. O recálculo
395
poder executado manual ou electronicamente.
Desempenho de Novo
A20. O novo desempenho envolve a execução independente pelo auditor de procedimentos ou controlos
que forma originalmente executados como parte do controlo interno da entidade.
Procedimentos Analíticos
A21. Os procedimentos analíticos consistem em avaliações da informação financeira feitas por estudo
dos relacionamentos plausíveis entre dados não só de informação financeira como não financeira.
Os procedimentos analíticos também abrangem a investigação de flutuações e relacionamentos
identificados que sejam inconsistentes com outras informações relevantes ou se desviem de forma
significativa de quantias previstas. Ver ISA 520 para mais orientação.
Indagação
A22. A indagação consiste em procurar informação de pessoas conhecedoras, quer da área financeira ou
da área não financeira, dentro da entidade ou fora da entidade. Indagação é extensivamente usada
em toda a auditoria para além de outros procedimentos de auditoria. As indagações podem ir de
indagações formais escritas até indagações orais informais. Avaliar respostas a indagações é uma
parte integrante do processo de indagação.
A23. As respostas a indagações podem proporcionar ao auditor informação não previamente possuída ou
com prova de auditoria corroborativa. Alternativamente, as respostas podem proporcionar
informação que difira significativamente de outra informação que o auditor tenha obtido, por
exemplo, informação respeitante à possibilidade da gerência não fazer caso de controlos. Em
alguns casos, as respostas a indagações proporcionam um fundamento para o auditor modificar ou
executar procedimentos de auditoria adicionais.
A24. Se bem que a corroboração de prova obtida por intermédio de indagação seja muitas vezes de
particular importância, no caso de indagações acerca de intenções de gerência, a informação
disponível para suportar a intenção de gerência pode ser limitada. Nestes casos, compreender o
historial passado da gerência em levar a efeito as suas intenções declaradas com respeito a activos
ou passivos, as razões de gerência declaradas para escolher uma particular orientação de gerência
e a capacidade de gerência para prosseguir uma orientação específica de acção podem
proporcionar informação relevante para corroborar a prova obtida através de indagação.
A25. Com respeito a algumas questões, o auditor pode considerar necessário obter declarações escritas
da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação para confirmar respostas a
indagações orais. Ver ISA 580, para demais orientação.¨(197)
Informação a Ser Usada como Prova de Auditoria

Relevância e Fiabilidade (Ref: Pará. A7)
A26. Como referido no parágrafo A1, embora a prova de auditoria seja principalmente obtida a partir de
procedimentos de auditoria executados no decurso da auditoria, pode também incluir informações
obtidas de outras fontes tais como, por exemplo, anteriores auditorias, em determinadas
circunstâncias, e os procedimentos de controlo de qualidade de uma firma para a aceitação e
manutenção de um cliente. A qualidade de toda a prova de auditoria é afectada pela relevância e
fiabilidade da informação sobre a qual se baseia.
396
Relevância
A27. A relevância trata da ligação lógica, ou relação, com a finalidade do procedimento de auditoria e,
quando apropriado, com a asserção em consideração. A relevância da informação a ser usada
como prova de auditoria pode ser afectada pela direcção do teste. Por exemplo, se a finalidade de
um procedimento de auditoria é testar quanto a sobreavaliação na existência ou na valorização de
contas a pagar, testar as contas a pagar registadas pode ser um procedimento de auditoria
relevante. Por outro lado, quando testar subavaliação na existência ou valorização de contas a
pagar registadas, testar as contas a pagar não seria relevante, mas pode ser relevante testar
informação tal como dispêndios subsequentes, facturas por pagar, extractos de fornecedores, e
relatórios de recepção não conciliados.
A28. Um dado conjunto de procedimentos de auditoria pode proporcionar prova de auditoria que seja
relevante para determinadas asserções, mas não para outras. Por exemplo, a inspecção de
documentos relativos à cobrança de contas a receber após o final do período pode proporcionar
prova de auditoria respeitante à existência e valorização, mas não necessariamente ao corte. De
forma análoga, obter prova de auditoria respeitante a uma dada asserção, por exemplo, a existência
de inventários, não substitui a obtenção de prova de auditoria respeitante a uma outra asserção, por
exemplo, a valorização desse inventário. Por outro lado, a prova de auditoria proveniente de
diferentes fontes ou de uma diferente natureza pode ser muitas vezes relevante para a mesma
asserção.
A29. Os testes de controlos são concebidos para avaliar a eficácia operacional dos controlos na
prevenção, ou detecção e correcção, de distorções materiais ao nível de asserção. A concepção de
testes de controlos para obter prova de auditoria relevante inclui a identificação das condições
(características ou atributos) que indicam o desempenho de um controlo, e as condições de desvio
que indicam afastamentos de adequado desempenho. A presença ou ausência dessas condições
pode então ser testada pelo auditor.
A30. Os procedimentos substantivos são concebidos para detectar distorções materiais ao nível de
asserção. Compreendem testes de pormenores e procedimentos analíticos substantivos. Conceber
procedimentos substantivos inclui a identificação de condições relevantes para a finalidade do teste
que constitui uma distorção na asserção relevante.
Fiabilidade
A31. A fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria, e portanto da própria prova de
auditoria, é influenciada pela fonte e pela sua natureza, e pelas circunstâncias segundo as quais é
obtida, incluindo os controlos sobre a sua apresentação e manutenção quando relevantes. Por isso,
as generalizações acerca da fiabilidade de várias espécies de prova de auditoria estão sujeitas a
importantes excepções. Mesmo quando a informação a ser usada como prova de auditoria é obtida
de fontes externas à entidade, podem existir circunstâncias que podem afectar a sua fiabilidade. Por
exemplo, a informação obtida de uma fonte externa independente pode não ser fiável se a fonte não
for conhecedora, ou a um perito da gerência falte objectividade. Embora reconhecendo que possam
existir excepções, as generalizações que se seguem acerca da fiabilidade da prova de auditoria
podem ser úteis:
• A fiabilidade da prova de auditoria é aumentada quando seja obtida de fontes independentes

fora da entidade;
• A fiabilidade da prova de auditoria que seja internamente gerada é aumentada quando os
397
respectivos controlos, incluindo aqueles sobre a sua preparação e manutenção, impostos pela
entidade sejam eficazes.
• A prova de auditoria directamente obtida pelo auditor (por exemplo, observação da aplicação de
um controlo) é mais fiável do que a prova de auditoria obtida indirectamente ou por inferência
(por exemplo, indagação acerca da aplicação de um controlo).
• A prova de auditoria em forma documental, quer papel, meio electrónico ou outro, é mais fiável
do que prova de auditoria obtida oralmente (por exemplo, um registo de uma acta escrita ao
momento é mais fiável do que uma declaração subsequente das matérias discutidas).
• A prova de auditoria proporcionada por documentos originais é mais fiável do que a prova de
auditoria proporcionada por fotocópias ou facsimiles, ou documentos que tenham sido filmados,
digitalizados ou de outra forma transformados em forma electrónica, cuja fiabilidade pode
depender dos controlos sobre a sua preparação e manutenção.
A32. A ISA 520 proporciona mais orientação respeitante à fiabilidade dos dados usados para fins de
concepção de procedimentos analíticos como procedimentos substantivos¨(198).
A33. A ISA 240 trata das circunstâncias em que o auditor tem razões para crer que um documento pode
não ser autêntico, ou pode ter sido modificado sem que essa modificação tenha sido divulgada ao
auditor¨(199).
Fiabilidade de Informação Produzida por um Perito da Gerência (Ref: Pará. A8)
A34. A preparação das demonstrações financeiras de uma entidade pode exigir perícia num campo que
não seja contabilidade ou auditoria, tal como cálculos actuariais, valorizações ou dados de
engenharia. A entidade pode empregar ou contratar peritos nestes campos para obter a necessária
perícia para preparar as demonstrações financeiras.
A35. Quando a informação a ser usada como prova de auditoria tiver sido preparada usando o trabalho
de um perito da gerência, aplica-se o requisito do parágrafo 8 desta ISA. Por exemplo, um indivíduo
ou uma organização pode possuir perícia na aplicação de modelos para estimar o justo valor de
títulos relativamente aos quais não há mercado observável. Se o indivíduo ou a organização aplicar
essa perícia em fazer uma estimativa que uma entidade usa na preparação das suas
demonstrações financeiras, o indivíduo ou a organização é um perito da gerência e aplica-se o
parágrafo 8. Se, por outro lado, esse indivíduo ou essa organização meramente proporciona dados
de preços respeitantes a transacções privadas que não estariam de outra forma disponíveis para a
entidade que a entidade usa nos seus próprios métodos de estimação, tal informação, se usada
como prova de auditoria, fica sujeita ao parágrafo 7 desta ISA, mas não é o uso de um perito da
gerência pela entidade.
A36. A natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria em relação ao requisito,

podem ser afectadas por matérias tais como:
• A natureza e a complexidade da matéria com a a qual se relaciona o perito da gerência.
• Os riscos de distorção material na matéria.
• A disponibilidade de fontes alternativas de prova de auditoria.
• A natureza, âmbito e objectivos do trabalho do perito da gerência.
398
• Se o perito da gerência está empregado na entidade, ou é uma parte contratada por ela para
prestar serviços relevantes.
• A extensão até à qual a gerência pode exercer controlo ou ter influência sobre o trabalho do
perito da gerência.
• Se o perito da gerência está sujeito a normas de desempenho técnico ou a outros requisitos

profissionais ou sectoriais.
• A natureza e extensão de quaisquer controlos dentro da entidade sobre o trabalho do perito da

gerência.
• O conhecimento e experiência do auditor no campo de perícia do perito da gerência.
• A anterior experiência do auditor do trabalho desse perito.
A Competência, as Capacidades e a Objectividade de um Perito da Gerência (Ref; Pará. 8(a))
A37. A competência relaciona-se com a natureza e nível de perícia do perito da gerência. A capacidade
relaciona-se com a possibilidade de o perito da gerência exercer essa competência nas
circunstâncias. Os factores que influenciam a capacidade podem incluir, por exemplo, localização
geográfica, e a disponibilidade de tempo e de recursos. A objectividade relaciona-se com os
possíveis efeitos que os preconceitos, conflitos de interesses ou a influência de outros possam ter
no julgamento profissional ou de negócios do perito da gerência. A competência, as capacidades e a
objectividade de um perito da gerência, e quaisquer controlos dentro da entidade sobre o trabalho do
perito, são factores importantes em relação à fiabilidade de qualquer informação produzida por um
perito da gerência.
A38. A informação respeitante à competência, capacidades e objectividade de um perito da gerência

podem proceder de uma variedade de fontes, tais como:
• Experiência pessoal com trabalho anterior do perito.
• Debates com esse perito.
• Debates com outros que estejam familiarizados com o trabalho do perito.
• Conhecimento das qualificações desse perito, inscrição como membro de uma organização
profissional ou associação sectorial, licença para praticar, ou outras formas de reconhecimento
externo.
• Documentos publicados ou livros escritos por esse perito.
• Um perito do auditor, se existir, que assista o auditor na obtenção de prova de auditoria

apropriada suficiente com respeito à informação produzida pelo perito da gerência.
A39. As matérias relevantes para a avaliação da competência, capacidade e objectividade de um perito

da gerência incluem se o trabalho do perito está sujeito a normas de desempenho técnico ou outros
requisitos profissionais ou sectoriais, por exemplo, normas éticas e outros requisitos de inscrição
como membro de uma organização profissional ou associação sectorial, normas de acreditação de
uma organização licenciadora, ou requisitos impostos por lei ou regulamento.
A40. Outras matérias que podem ser relevantes incluem:
399
• A relevância da competência do perito da gerência para a matéria para que será usado o
trabalho do perito, incluindo quaisquer áreas de especialidade dentro do campo desse perito.
Por exemplo, um dado actuário pode especializar-se em propriedades e seguro de acidentes,
mas ter limitada perícia no que respeita a cálculos de pensões.
• A competência do perito da gerência com respeito a requisitos contabilísticos relevantes, por

exemplo, conhecimento de pressupostos e métodos, incluindo modelos quando aplicável, que
sejam consistentes com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
• Se acontecimentos inesperados, alterações em condições, ou a prova de auditoria obtida do

resultado de procedimentos de auditoria indicam que pode ser necessário reconsiderar a
avaliação inicial da competência, capacidades e objectividade do perito da gerência à medida
que a auditoria progride.
A41. Uma larga gama de circunstâncias pode ameaçar a objectividade, por exemplo, ameaças de
interesse próprio, ameaças de advocacia, ameaças de familiaridade, ameaças de auto-revisão e
ameaças de intimidação. As salvaguardas podem reduzir tais ameaças, e podem ser criadas quer
por estruturas externas (por exemplo, a profissão do perito da gerência, legislação ou regulação), ou
pelo ambiente de trabalho do perito da gerência (por exemplo, políticas e procedimentos de controlo
de qualidade).
A42. Se bem que as salvaguardas não possam eliminar todas as ameaças à objectividade de um perito
da gerência, ameaças tais como intimidação podem ser de menos importância para um perito
contratado pela entidade do que para um perito empregado da entidade, e a eficácia das
salvaguardas tais como políticas e procedimentos de controlo de qualidade podem ser maiores.
Porque a ameaça à objectividade criada pelo facto de ser um empregado da entidade estará sempre
presente, um perito empregado da entidade não pode ser geralmente visto como sendo
provavelmente mais objectivo que os outros empregados da entidade.
A43. Quando avaliar a objectividade de um perito contratado pela entidade, pode ser relevante debater
com a gerência e esse perito quaisquer interesses e relacionamentos que possam criar ameaças à
objectividade do perito, e quaisquer salvaguardas aplicáveis, incluindo quaisquer requisitos
profissionais que se apliquem ao perito, e avaliar se as salvaguardas são adequadas.
Os interesses e relacionamentos que criam ameaças à objectividade podem incluir:
• Interesses financeiros.
• Relacionamentos de negócios e pessoais.
• Prestação de outros serviços.
Obter o Conhecimento do Trabalho do Perito da Gerência (Ref; Pará. 8(b))
A44. O conhecimento do trabalho do perito da gerência inclui o conhecimento do campo relevante de

perícia. O conhecimento do campo relevante de perícia pode ser obtido juntamente com a
determinação pelo auditor sobre se o auditor tem perícia para avaliar o trabalho do perito da
gerência para esta finalidade¨(200).
A45. Aspectos do campo do perito da gerência relevantes para o conhecimento pelo auditor podem
incluir:
400
• Se o campo desse perito tem áreas de especialidade que sejam relevantes para a auditoria.
• Se se aplicam quaisquer normas profissionais ou outras, e requisitos regulamentares e legais.
• Que pressupostos e métodos são usados pelo perito da gerência, e se eles são geralmente
aceites dentro do campo do perito e apropriados para fins de relato financeiro.
• A natureza dos dados internos e externos ou a informação que o perito do auditor usa.
A46. No caso de um perito da gerência contratado pela entidade, existirá geralmente uma carta de
compromisso ou outra forma escrita de acordo entre a entidade e esse perito. A avaliação desse
acordo ao obter o conhecimento do trabalho do perito da gerência pode ajudar o auditor na
determinação da apropriação do que se segue para as finalidades do auditor:
• A natureza, âmbito e objectivos do trabalho do perito;
• Os respectivos papéis e responsabilidades da gerência e desse perito; e
• A natureza, tempestividade e extensão das comunicações entre a gerência e esse perito,

incluindo a forma de quaisquer relatórios a serem fornecidos por esse perito.
A47 No caso de um perito da gerência empregado pela entidade, é menos provável que haja um acordo
escrito desta espécie. Indagações ao perito e a outros membros da gerência podem ser a maneira
mais apropriada de o auditor obter o necessário conhecimento.
Avaliar a Apropriação do Perito da Gerência (Ref; Pará. 8(c))
A48. As considerações quando avaliar a apropriação do trabalho do perito da gerência como prova de
auditoria para a asserção relevante incluem:
• A relevância e razoabilidade dos resultados ou das conclusões desse perito, a sua consistência
com outra prova de auditoria, e sobre se foram apropriadamente reflectidos nas demonstrações
financeiras;
• Se o trabalho desse perito envolve o uso de pressupostos e métodos significativos, a relevância

e razoabilidade desses pressupostos e métodos; e
• Se o trabalho desse perito envolve o uso significativo de dados fonte, a relevância, plenitude, e
rigor desses dados fonte.
Informação Produzida pela Entidade e Usada para as Finalidades do Auditor (Ref; Pará. 9(a)-(b))
A49. Afim de o auditor obter prova de auditoria fiável, a informação produzida pela entidade que seja
usada para executar procedimentos de auditoria necessita de ser suficientemente completa e
rigorosa. Por exemplo, a eficácia ao auditar o rédito pela aplicação de preços padrão a registos do
volume de vendas é afectada pelo rigor da informação de preços e a plenitude e rigor dos dados do
volume de vendas. De forma análoga, se o auditor pretende testar uma população (por exemplo,
pagamentos) quanto a uma determinada característica (por exemplo, autorização), os resultados do
teste serão menos fiáveis se a população de que foram seleccionados itens para teste não for
completa.
A50. Obter prova de auditoria acerca do rigor e plenitude de tal informação pode ser executada em
simultâneo com o procedimento de auditoria real aplicado à informação quando a obtenção de tal
401
prova de auditoria é uma parte integrante do próprio procedimento de auditoria. Noutras situações, o
auditor pode ter obtido prova de auditoria do rigor e plenitude de tal informação testando os
controlos sobre a preparação e manutenção da informação. Nalgumas situações, porém, o auditor
pode determinar que são necessários procedimentos adicionais de auditoria.
A51. Em alguns casos, o auditor pode pretender usar informação produzida pela entidade para outras
finalidades de auditoria. Por exemplo, o auditor pode pretender fazer utilização das medidas de
desempenho da entidade para finalidade de procedimentos analíticos, ou fazer uso da informação
produzida para actividades de monitorização, tal como relatórios do auditor interno. Em tais casos, a
apropriação da prova de auditoria obtida é afectada por a informação ser ou não suficientemente
precisa ou pormenorizada para as finalidades do auditor. Por exemplo, as medidas de desempenho
usadas pela gerência podem não ser suficientemente precisas para detectar distorções materiais.
Seleccionar Itens para Testes para Obter Prova de Auditoria (Ref; Pará. 10)
A52. Um teste eficaz proporciona prova de auditoria apropriada numa extensão que tomada com outra
prova de auditoria obtida ou a ser obtida, será suficiente para as finalidades do auditor. Ao
seleccionar itens para teste, exige-se no parágrafo 7 que o auditor determine a relevância e
fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria; o outro aspecto de eficácia
(suficiência) é uma consideração importante na selecção de itens para teste. Os meios disponíveis
ao auditor para a selecção de testes são:
(a) Seleccionar todos os itens (100% de exame);
(b) Seleccionar itens específicos; e
(c) Amostragem de auditoria.
A aplicação de qualquer um ou uma combinação destes meios pode ser apropriada dependendo
das circunstâncias particulares, por exemplo, os riscos de distorção material relativos à asserção
que está a ser testada, e a praticabilidade e eficiência dos diferentes meios.
Seleccionar Todos os Itens
A53 O auditor pode decidir que será mais apropriado examinar toda a população de itens que constituem
uma classe de transacções ou um saldo de conta (ou um extracto dentro dessa população). 100%
do exame é improvável no caso de testes de controlos; porém, é mais comum para testes de
pormenores. 100% do exame pode ser apropriado quando, por exemplo:
• A população constitui um pequeno número de itens de grande valor;
• Existe um risco significativo e outros meios não proporcionam prova de auditoria apropriada
suficiente; ou
• A natureza repetitiva de um cálculo ou de outro processo executado automaticamente por um

sistema de informação torna um exame a 100% económico.
Seleccionar Itens Específicos
A54. O auditor pode decidir seleccionar itens específicos a partir de uma população. Ao tomar esta
decisão, os factores que podem ser relevantes incluem o conhecimento da entidade pelo auditor, os
riscos avaliados de distorção material, e as características da população a ser testada. A selecção
por julgamento de itens específicos está sujeita ao risco de não amostragem. Os itens específicos
402
seleccionados podem incluir:
• Itens de valor elevados ou principais. O auditor pode decidir seleccionar itens específicos dentro
de uma população porque eles são de elevado valor, ou exibem algumas outras características,
por exemplo, itens que são suspeitos, não usuais, particularmente inclinados ao risco ou que
tenham um historial de erros.
• Todos os itens acima de uma determinada quantia. O auditor pode decidir examinar itens cujos
valores registados excedam uma determinada quantia de forma a verificar uma grande
proporção da quantia total de uma classe de transacções ou de um saldo de conta.
• Itens para obter informação. O auditor pode examinar itens para obter informação acerca de
matérias tais como a natureza da entidade ou a natureza de transacções.
A55. Embora o exame selectivo de itens específicos a partir de uma classe de transacções ou de um
saldo de conta seja uma maneira eficiente de obter prova de auditoria, não constitui amostragem de
auditoria.ºs resultados dos procedimentos de auditoria aplicados a itens seleccionados desta
maneira não pode ser projectado para toda a população; consequentemente, o exame selectivo de
itens específicos não proporciona prova de auditoria respeitante ao restante da população.
Amostragem de Auditoria
A56. A amostragem de auditoria é concebida para possibilitar a extracção de conclusões acerca de toda
a população na base de testar uma amostra dela extraída. A amostragem de auditoria é debatida na
ISA 530¨(201).
Inconsistência na Prova de Auditoria, ou Dúvidas na Fiabilidade (Ref; Pará. 11)

A57. A obtenção de prova de auditoria a partir de diferentes fontes ou de uma natureza diferente pode
indicar que um item individual de prova de auditoria não é fiável, tal como quando prova de auditoria
obtida a partir de uma fonte é inconsistente com a obtida de uma outra. Tal pode ser o caso quando,
por exemplo, respostas a indagações à gerência, à auditoria interna e a outros são inconsistentes,
ou quando respostas a indagações aos encarregados da governação feitas para corroborar as
respostas a indagações à gerência são inconsistentes com a resposta da gerência. A ISA 230 inclui
um requisito específico de documentação se o auditor identificou informação que é inconsistente
com a conclusão final do auditor respeitante a uma matéria significativa¨(202).
403
ISA 500 - Prova de Auditoria

PROVA DE AUDITORIA
Dezembro de 2004)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-2
Conceito de Prova de Auditoria 3-6
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente 7 - 14
O Uso de Asserções na Obtenção de Prova de Auditoria 15 - 18
Procedimentos de Auditoria para Obtenção de Prova de Auditoria 19 - 38
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 500, “Prova de Auditoria” deve ser lida no contexto do “Prefácio
às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras
Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade dos
ISAs.
404
Introdução
l. A finalidade desta Norma Internacional de Auditoria (ISA) é a de estabelecer normas e proporcionar
orientação no que constitui prova de auditoria numa auditoria de demonstrações financeiras, a
quantidade e qualidade de prova de auditoria a ser obtida e os procedimentos que os auditores
usam para obterem essa prova de auditoria.
2. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente para ser capaz de tirar
conclusões em que baseia a opinião de auditoria.
405
Conceito de Prova de Auditoria

3. “Prova de Auditoria” é toda a informação usada pelo auditor para chegar às conclusões em que se
baseia a opinião da auditoria, e inclui a informação contida nos registos contabilísticos subjacentes
às demonstrações financeiras e outra informação. Não se espera que os auditores tratem toda a
informação que possa existir. ¨(203) A prova de auditoria, que é por natureza cumulativa, inclui
prova de auditoria obtida de procedimentos de auditoria executados durante o decurso da auditoria e
pode incluir prova de auditoria obtida de outras fontes tais como auditorias anteriores e
procedimentos de controlo de qualidade de uma firma para aceitação e continuação de clientes.
4. Os registos contabilísticos incluem geralmente os registos de assentos contabilísticos iniciais e

registos de apoio, tais como verificações e registos de transferências electrónicas de fundos;
facturas; contratos; razões gerais e subsidiários, assentos de diário e outros ajustamentos às
demonstrações financeiras que não estejam reflectidos nos assentos formais de diário; e registos
tais como folhas de trabalho e folhas de cálculo que suportam imputações de custos, cômputos,
reconciliações e divulgações. Os assentos nos registos contabilísticos são muitas vezes iniciados,
registados, processados e relatados de forma electrónica. Além disso, os registos contabilísticos
podem fazer parte de sistemas integrados que partilhem dados e apoiem todos os aspectos do
relato financeiro, operações e objectivos de conformidade da entidade.
5. A gerência é responsável pela preparação das demonstrações financeiras com base nos registos
contabilísticos da entidade. O auditor obtém alguma prova de auditoria ao testar os registos
contabilísticos, por exemplo, por intermédio de análises e revisão, reexecutando procedimentos
seguidos no processo de relato financeiro e reconciliando tipos relacionados e aplicações da mesma
informação. Por meio da execução de tais procedimentos de auditoria, o auditor pode determinar
que os registos contabilísticos são internamente consistentes e concordam com as demonstrações
financeiras. Porém, porque os registos contabilísticos isolados não proporcionam prova de auditoria
suficiente sobre que se baseia uma opinião de auditoria das demonstrações financeiras, o auditor
obtém outras provas de auditoria.
6. Outra informação que o auditor pode usar como prova de auditoria inclui actas de reuniões;
confirmações de terceiros; relatórios de análise; dados comparáveis acerca de concorrentes
(marcas de referência); manuais de controlos; informação obtida pelo auditor proveniente de
procedimentos de auditoria tais como indagação, observação e inspecção; e outra informação
desenvolvida pelo, ou disponível ao, auditor que permita que o auditor atinja conclusões por
intermédio de raciocínio válido.
406
Prova de Auditoria Apropriada Suficiente

7. Suficiência é a medida da quantidade de prova de auditoria. Adequação é a medida da qualidade da
prova de auditoria; isto é, a sua relevância e a sua fiabilidade ao proporcionar suporte para, ou
detectar distorções em, classes de transacções, saldos de contas e divulgações e asserções
relacionadas. A quantidade de prova de auditoria necessária é afectada pelo risco de distorção
(quanto maior o risco, mais prova de auditoria é provável que seja exigida) e também pela qualidade
de tal prova de auditoria (quanto maior a qualidade, menos pode ser exigida). Concordantemente, a
suficiência e adequação de prova de auditoria estão interrelacionadas. Porém, obter meramente
mais prova de auditoria pode não compensar a sua pobre qualidade.
8 Um dado conjunto de procedimentos de auditoria pode proporcionar prova de auditoria que seja
relevante para certas asserções, mas não outras. Por exemplo, a inspecção de registos e
documentos relacionados com a cobrança de contas a receber após o fim do período pode
proporcionar prova de auditoria com respeito quer à existência quer à valorização, se bem que não
necessariamente à adequação de cortes de fim de período. Por outro lado, o auditor muitas vezes
obtém prova de auditoria de diferentes fontes ou de uma natureza diferente que seja relevante à
mesma asserção. Por exemplo, o auditor pode analisar a idade das contas a receber e a
subsequente cobrança de contas a receber para obter prova de auditoria relacionada com a
valorização da provisão para contas a receber duvidosas. Para além disso, obter prova de auditoria
relacionada com uma asserção particular, por exemplo, a existência física de inventário, não é um
substituto para obter prova de auditoria com respeito a uma outra asserção, por exemplo, a
valorização de inventário.
9 A fiabilidade de prova de auditoria é influenciada pela sua fonte e pela sua natureza e é dependente
das circunstâncias individuais sob as quais é obtida. Podem ser feitas generalizações acerca da
fiabilidade de várias espécies de prova de auditoria; porém, tais generalizações estão sujeitas a
importantes excepções. Mesmo quando a prova de auditoria seja obtida de fontes externas à
entidade, podem existir circunstâncias que podem afectar a fiabilidade da informação obtida. Por
exemplo, a prova de auditoria obtida de uma fonte externa independente pode não ser fiável se a
fonte não for conhecida. Embora possa existir reconhecer essas excepções, as generalizações
podem se úteis seguintes acerca da fiabilidade da prova de auditoria:
• A prova de auditoria é mais fiável quando seja obtida de fontes independentes fora da entidade.
• A prova de auditoria que seja internamente gerada é mais fiável quando os respectivos controlos
impostos pela entidade sejam mais eficazes.
• A prova de auditoria directamente obtida pelo auditor (por exemplo, observação da aplicação de
um controlo) é mais fiável do que a prova de auditoria obtida indirectamente ou por inferência
(por exemplo, indagação acerca da aplicação de um controlo).
• A prova de auditoria é mais fiável quando exista em forma documental, seja em papel,
electrónica ou outro meio (por exemplo, um registo contemporaneamente escrito de uma
reunião é mais fiável do que uma apresentação oral subsequente das questões discutidas).
• A prova de auditoria proporcionada pelos documentos originais é mais fiável do que prova de
auditoria proporcionada por fotocópias ou fac-símiles.
10. Uma auditoria raramente envolve a autenticação de documentação, nem o auditor é treinado como
ou se espera que seja um perito em tal autenticação. Porém, o auditor considera a fiabilidade da
407
informação a ser usada como prova de auditoria, por exemplo, fotocópias, fac-símiles, documentos
filmados, digitalizados ou outros documentos electrónicos, incluindo consideração de controlos
sobre a sua preparação e manutenção quando relevante.
11. Quando a informação produzida pela entidade seja usada pelo auditor para executar
procedimentos de auditoria, o auditor deve obter prova de auditoria acerca do rigor e
integralidade da informação. Afim de o auditor obter prova de auditoria fiável, a informação sobre
quais os procedimentos de auditoria se baseiam necessita de ser suficientemente completa e
rigorosa. Por exemplo, ao auditar o rédito pela aplicação de preços padrão a registos de volume de
vendas, o auditor considera a precisão da informação de preços e a integralidade e rigor dos dados
de volume de vendas. A obtenção de prova de auditoria acerca da integralidade e rigor da
informação produzida pelo sistema de informação da entidade pode ser executada ao mesmo
tempo que o actual procedimento de auditoria aplicado à informação quando a obtenção de tal prova
de auditoria seja uma parte integral do próprio procedimento de auditoria. Noutras situações, o
auditor pode ter obtido prova de auditoria do rigor e integralidade de tal informação ao testar
controlos sobre a produção e manutenção da informação. Porém, em algumas situações o auditor
pode determinar que são necessários procedimentos de auditoria adicionais. Por exemplo, estes
procedimentos adicionais podem incluir o usar técnicas de auditoria assistidas por computador
(CAATs) para recalcular a informação.
12. Geralmente o auditor obtém mais garantia de fiabilidade a partir de prova de auditoria consistente
obtida de diferentes fontes ou de uma natureza diferente do que de itens de prova de auditoria
considerados individualmente. Adicionalmente, obter prova de auditoria a partir de diferentes fontes
ou de uma natureza diferente pode indicar que um item individual de prova de auditoria não é fiável.
Por exemplo, corroborar informação obtida de uma fonte independente da entidade pode aumentar
a garantia de fiabilidade que o auditor obtém de uma declaração da gerência. Pelo contrário, quando
a prova de auditoria obtida de uma fonte seja inconsistente com a obtida de uma outra, o auditor
determina que procedimentos de auditoria adicionais são necessários para resolver a inconsistência.
13. O auditor considera o relacionamento entre o custo de obter prova de auditoria e a utilidade da
informação obtida. Porém, a questão da dificuldade ou gasto envolvido não é em si própria uma
base válida para omitir um procedimento de auditoria para o qual não haja alternativa.
14. Ao formar a opinião de auditoria o auditor não examina toda a informação disponível porque as
conclusões podem geralmente ser atingidas ao usar abordagens de amostragem e outros meios de
seleccionar itens para teste. Também o auditor acha geralmente necessário confiar numa prova de
auditoria que seja influente e não conclusiva; porém, para obter garantia de fiabilidade¨(204), o
auditor não fica satisfeito com prova de auditoria que seja menos do que influente. O auditor usa
juízo profissional e exerce cepticismo profissional ao avaliar a quantidade e qualidade de prova de
auditoria e, por conseguinte, a sua suficiência e adequação, para suportar a opinião de auditoria.
408
O Uso de Asserções na Obtenção de Prova de Auditoria

15. A gerência é responsável pela apresentação apropriada de demonstrações financeiras que reflictam
a natureza e operações da entidade. Ao dizer-se que as demonstrações financeiras apresentam
uma imagem verdadeira e apropriada (ou apresentam apropriadamente em todos os aspectos
materiais) de acordo com a estrutura aplicável de relato financeiro, a gerência implícita ou
explicitamente faz asserções com respeito ao reconhecimento, mensuração apresentação e
divulgação dos vários elementos das demonstrações financeiras e respectivas divulgações.
16. O auditor deve usar asserções para classes de transacções, saldos de contas e apresentação
e divulgações com pormenor suficiente para formar uma base para a avaliação de riscos de
distorção material e para a concepção e execução de demais procedimentos de auditoria. O
auditor usa asserções ao avaliar riscos considerando os diferentes tipos de potenciais distorções
que possam ocorrer e, por isso, conceber procedimentos de auditoria que sejam sensíveis aos
riscos avaliados. Outras ISAs discutem situações específicas em que se exige ao auditor que
obtenha prova de auditoria ao nível de asserção.
17. As asserções usadas pelo auditor entram nas seguintes categorias:
(a) Asserções acerca de classes de transacções e eventos relativas ao período sob auditoria:
(i) Ocorrência - transacções e acontecimentos que foram registados ocorreram e dizem

respeito à entidade;
(ii) Integralidade - todas as transacções e acontecimentos que devam ter sido registados foram
registados.
(iii) Rigor - quantias e outros dados relacionados com as transacções e eventos registados
foram apropriadamente registados.
(iv) Corte - transacções e acontecimentos foram registados no período correcto.
(v) Classificação - transacções e acontecimentos foram registados nas contas apropriadas.
(b) Asserções acerca de saldos de contas no fim de período:
(i) Existência - activos, passivos e interesses no capital próprio existem.
(ii) Direitos e obrigações - a entidade detém ou controla os direitos aos activos e os passivos
são as obrigações da entidade.
(iii) Integralidade - todos os activos, passivos e interesses no capital próprio que deveriam ser
registados foram-no.
(iv) Valorização e imputação - os activos, passivos e interesses no capital próprio estão incluídos
nas demonstrações financeiras por quantias apropriadas e qualquer valorização resultante
ou ajustamentos de imputação estão apropriadamente registados.
(c) Asserções acerca de apresentação e divulgação:
(i) Ocorrência e direitos e obrigações - acontecimentos, transacções e outras questões

409
(ii) Integralidade - todas as divulgações que deviam ter sido incluídas nas demonstrações
financeiras foram-no.
(iii) Classificação e compreensibilidade - a informação financeira está apropriadamente

apresentada e descrita e as divulgações estão claramente expressas.
(iv) Rigor e valorização - a informação financeira e outra estão adequadamente divulgadas por
quantias apropriadas
18. O auditor pode usar as asserções como descritas acima ou podem expressá-las diferentemente
desde que todos os aspectos descritos acima tenham sido cobertos. Por exemplo, o auditor pode
escolher combinar as asserções acerca de transacções e acontecimentos com as asserções acerca
de saldos de contas. Um outro exemplo é o de poder não haver uma asserção separada relacionada
com o corte de transacções e acontecimentos quando as asserções de ocorrência e integralidade
incluem consideração apropriada de registar transacções no período contabilístico correcto.
410
Procedimentos de Auditoria para Obtenção de Prova de Auditoria

19. O auditor obtém prova de auditoria para tirar conclusões razoáveis em que basear a opinião de
auditoria ao executar procedimentos de auditoria para:
(a) Obter compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno, para avaliar
os riscos de distorção material nas demonstrações financeiras a níveis de demonstração
financeira e de asserção (são referidos nas ISAs como “procedimentos de avaliação de risco os
procedimentos de auditoria executados para esta finalidade”);
(b) Quando for necessário ou quando o auditor tiver determinado fazê-lo, testar a eficácia
operacional de controlos para prevenir ou detectar e corrigir, distorções materiais ao nível de
asserção (são referidos nos ISAs como “testes de controlo” os procedimentos de auditoria
executados para esta finalidade); e
(c) Detectar distorções materiais ao nível de asserção (são referidos nos ISAs como
“procedimentos substantivos” os procedimentos de auditoria executados para esta finalidade e
incluem testes de pormenores de classes de transacções, saldos de contas e divulgações e
procedimentos analíticos substantivos).
20. O auditor executa sempre procedimentos de avaliação de risco para proporcionar uma base
satisfatória para a avaliação de riscos aos níveis de demonstrações financeiras e de asserção. Os
procedimentos de avaliação de risco por si próprios não proporcionam prova de auditoria apropriada
suficiente sobre a qual se basear a opinião de auditoria, porém, e são complementados por
procedimentos de auditoria adicionais na forma de testes de controlos, quando necessário, e
21. São necessários testes de controlos em duas circunstâncias. Quando a avaliação do risco do auditor
incluir uma expectativa da eficácia operacional de controlos, é exigido ao auditor que teste esses
controlos para suportar a avaliação do risco. Além disso, quando os procedimentos substantivos só
por si não proporcionam prova de auditoria apropriada suficiente, é exigido ao auditor que execute
testes de controlos para obter prova de auditoria acerca da sua eficácia operacional.
22. O auditor planeia e executa procedimentos substantivos para darem resposta à respectiva avaliação
dos riscos de distorção material, que inclui os resultados dos testes de controlos, se os houver. A
avaliação do risco pelo auditor é, porém, de envolvimento de juízo e pode não ser suficientemente
precisa para identificar todos os riscos de distorção material. Além disso, há limitações inerentes ao
controlo interno, que incluem o risco da gerência os derrogar, a possibilidade de erro humano e o
efeito de alterações de sistemas. Por isso, são exigidos procedimentos substantivos para classes de
transacções, saldos de contas e divulgações materiais para obtenção de prova de auditoria
apropriada suficiente.
23. O auditor usa um ou mais dos tipos de procedimentos descritos nos parágrafos 26-38 abaixo
indicados. Estes procedimentos de auditoria, ou combinação deles, podem ser usados como
procedimentos de avaliação de risco, testes de controlos ou procedimentos substantivos,
dependendo do contexto em que sejam aplicados pelo auditor. Em certas circunstâncias, a prova de
auditoria obtida de anteriores auditorias pode proporcionar prova de auditoria sempre que o auditor
executa procedimentos de auditoria para estabelecer a sua relevância continuada.
24. A natureza e tempestividade dos procedimentos de auditoria a serem usados podem ser afectados
pelo facto de que alguns dos dados contabilísticos e outra informação só poderem estar disponíveis
411
em forma electrónica ou apenas em certos pontos ou períodos de tempo. Os documentos-fonte tais
como encomendas de compra, conhecimentos de embarque, facturas e cheques podem ser
substituídos por mensagens electrónicas. Por exemplo, as entidades podem usar comércio
electrónico ou sistemas de processamento de imagens. No comércio electrónico, a entidade e os
seus clientes ou fornecedores usam computadores ligados numa rede pública, tal como a Internet,
para transaccionar electronicamente. Compras, expedições, facturação, recebimentos de dinheiro e
desembolsos de dinheiro são muitas vezes finalizadas inteiramente pela troca de mensagens
electrónicas entre as partes. Em sistemas de processamento de imagens, os documentos são
perscrutados (scanned) e convertidos em imagens electrónicas para facilitar armazenamento e
referência, e os documentos-fonte podem não ser retidos após conversão. Certa informação
electrónica pode existir num certo ponto no tempo. Contudo, tal informação pode não ser
recuperada após um período específico de tempo se os ficheiros forem alterados e se os ficheiros
de suporte não existirem. As políticas de retenção de dados de uma entidade podem exigir que o
auditor peça a retenção de alguma informação para a sua revisão ou para executar procedimentos
de auditoria numa altura em que a informação esteja disponível.
25. Quando a informação seja em forma electrónica, o auditor pode levar a efeito certos procedimentos
de auditoria descritos abaixo por intermédio dos CAATs.
Inspecção de Registos ou Documentos
26. A inspecção consiste em examinar registos ou documentos, quer internos ou externos, em forma de
papel, forma electrónica ou em outros meios. A inspecção de registos e documentos proporciona
prova de auditoria de variados graus de fiabilidade, dependendo da sua natureza e fonte e, no caso
de registos e documentos internos, sobre a eficácia dos controlos sobre a sua produção. Um
exemplo de inspecção usada como um teste de controlos é a inspecção de registos ou documentos
para prova de autorização.
27. Alguns documentos representam prova de auditoria directa da existência de um activo, por exemplo,
um documento que constitui um instrumento financeiro tal como uma acção ou obrigação. A
inspecção de tais documentos pode não proporcionar necessariamente prova de auditoria acerca de
propriedade ou valor. Adicionalmente, inspeccionar um contrato executado pode proporcionar prova
de auditoria relevante para a aplicação de políticas contabilísticas pela entidade, tais como
reconhecimento do rédito.
Inspecção de Activos Tangíveis
28. A inspecção de activos tangíveis consiste de exame físico dos activos. A inspecção de activos
tangíveis pode proporcionar prova de auditoria fiável com respeito à sua existência, mas não
necessariamente acerca dos direitos e obrigações da entidade ou da valorização dos activos. A
inspecção de elementos individuais de inventário acompanha geralmente a observação da
contagem do inventário.
Observação
29. A observação consiste em olhar para um processo ou procedimento que está a ser desempenhado
por outros. Os exemplos incluem observação de contagem de inventários pelo pessoal da entidade
e observação da execução de actividades de controlo. Observação proporciona prova de auditoria
acerca da execução de um processo ou procedimento, mas é limitada ao momento no qual a
observação tem lugar e pelo facto de que o acto de ser observado pode afectar como o processo ou
procedimento é executado. Ver ISA 501, “Prova de Auditoria – Considerações Adicionais para Itens
Específicos” para demais orientação sobre observação da contagem de inventários.
412
Indagação
30. A indagação consiste em procurar informação de pessoas conhecedoras, quer de finanças quer de
não finanças, por toda a entidade ou fora da entidade. Indagação é um procedimento de auditoria
que é extensivamente usado em toda a auditoria e muitas vezes é complementar à execução de
outros procedimentos de auditoria. As indagações podem ir de indagações formais escritas até
indagações orais informais. Avaliar respostas a indagações é uma parte integral do processo de
indagação.
31. As respostas a indagações podem proporcionar ao auditor informação não previamente possuída ou
prova de auditoria corroborativa. Alternativamente, as respostas podem proporcionar informação
que difira significativamente de outra informação que o auditor tenha obtido, por exemplo,
informação respeitante à possibilidade da gerência não fazer caso de controlos. Em alguns casos as
respostas a indagações proporcionam um fundamento para o auditor modificar ou executar
procedimentos de auditoria adicionais.
32. O auditor executa procedimentos de auditoria adicionalmente ao uso de indagação para obter prova
de auditoria apropriada suficiente. Geralmente a indagação por si só não proporciona prova de
auditoria suficiente para detectar uma distorção material ao nível de asserção. Para além disso, a
indagação por si só não é suficiente para testar a eficácia operacional de controlos.
33. Se bem que a corroboração de prova obtida por intermédio de indagação seja muitas vezes de
particular importância, no caso de indagações acerca de intenções de gerência, a informação
disponível para suportar a intenção de gerência pode ser limitada. Nestes casos, compreender a
história passada da gerência levar a efeito as suas intenções declaradas com respeito a activos ou
passivos, as razões de gerência declaradas para escolher uma particular orientação de gerência e a
capacidade de gerência para perseguir uma orientação específica de acção pode proporcionar
informação relevante acerca da intenção da gerência.
34. Com respeito a algumas questões, o auditor obtém declarações escritas da gerência para confirmar
respostas a indagações orais. Por exemplo, o auditor obtém geralmente da gerência declarações
escritas sobre questões materiais quando outra prova de auditoria apropriada suficiente se não
possa razoavelmente esperar que exista ou quando a outra prova de auditoria obtida seja de uma
qualidade mais baixa. Ver ISA 580, “Declarações de Gerência” para demais orientação sobre
declarações escritas.
Confirmação
35. A confirmação, que é um tipo específico de indagação, é o processo de obter uma declaração de
informação ou de uma condição existente directamente de uma terceira parte. Por exemplo, o
auditor pode procurar confirmação directa de dívidas a receber ao comunicar com devedores. As
confirmações são usadas frequentemente com relação a saldos de contas e aos seus
componentes, mas não necessitam serem restritas a esses itens. Por exemplo, o auditor pode exigir
confirmação das condições dos acordos ou transacções que uma entidade tem com terceiros; a
confirmação exigida é concebida para perguntar se quaisquer modificações foram feitas ao acordo
e, se assim for, quais são os pormenores relevantes. As confirmações são também usadas para
obter prova de auditoria acerca da ausência de certas condições, por exemplo, a ausência de um
“acordo paralelo” que possa influenciar o reconhecimento do rédito. Ver a ISA 505, “Confirmações
Externas” para demais orientação sobre confirmações.
Recálculo
413
36. O recálculo consiste na verificação do rigor matemático de documentos ou de registos. O recálculo

pode ser executado por intermédio do uso da tecnologia de informação, por exemplo, ao obter um
ficheiro electrónico da entidade e ao usar CAATs para verificar o rigor do resumo do ficheiro.
Reexecução
37. A reexecução é a execução independente de procedimentos ou controlos do auditor que foram

originariamente executados como parte do controlo interno da entidade, quer manualmente quer por
intermédio do uso de CAATs, por exemplo, reexecutando a idade das contas a receber.
Procedimentos Analíticos
38. Os procedimentos analíticos consistem de avaliações de informação financeira feita por um estudo
dos relacionamentos plausíveis entre quer dados financeiros quer não financeiros. Os
procedimentos analíticos também englobam a investigação de flutuações e relacionamentos que
sejam inconsistentes com outra informação relevante ou se desviem significativamente de quantias
previsíveis. Ver ISA 520, “Procedimentos Analíticos” para demais orientação sobre procedimentos
analíticos.
414
Data de Eficácia
39. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações financeira para os períodos que comecem em
1. O auditor, quando levar a efeito auditorias de entidades do sector público, tem em conta a estrutura
legislativa e quaisquer outros regulamentos relevantes, despachos ou directivas ministeriais que
afectem o mandato de auditoria e quaisquer outras exigências de auditoria. Ao fazer asserções
acerca das demonstrações financeiras, a gerência assegura que as transacções e acontecimentos
estão de acordo com a legislação ou autoridade apropriada adicionalmente às asserções do
parágrafo 15 desta ISA.
415
ISA 501 - Prova de Auditoria - Considerações Adicionais para Itens

Específicos
PROVA DE AUDITORIA – CONSIDERAÇÕES ADICIONAIS PARA ITENS ESPECÍFICOS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Parte A: Assistência à Contagem Física de Inventários 4 - 18
Parte B: Substituída pela ISA 505 (os parágrafo 19-30 foram eliminados)
Parte C: Procedimentos Relativos a Litígios e Reclamações 31 - 37
Parte D: Valorização e Divulgação de Investimentos a Longo Prazo 38 - 41
Parte E: Informação por Segmentos 42 - 45
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 501, “Prova de Auditoria – Considerações Adicionais para Itens
Específicos” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade,
de Auditoria, de Garantia de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e
autoridade das ISAs.
416
Introdução
orientação adicional à contida na ISA 500, "Prova de Auditoria" com respeito a saldos de contas e
outras divulgações específicas de demonstração financeira.
2. A aplicação das normas e da orientação proporcionada por esta ISA ajudará o auditor a obter prova
de auditoria com respeito aos saldos de contas e outras divulgações específicas de demonstração
financeira.
3. Esta ISA compreende as seguintes partes:
(a) Assistência à Contagem Física de Inventários
(b) Substituída pela ISA 505 – Parte B foi eliminada.
(c) Indagações Respeitantes a Litígios e Reclamações
(d) Valorização e Divulgação de Investimentos a Longo Prazo
(e) Informação por Segmentos
417
Parte A: Assistência à Contagem Física de Inventários

4. A gerência estabelece normalmente procedimentos pelos quais os inventários são contados
fisicamente pelo menos uma vez por ano para servir de base à preparação das demonstrações
financeiras ou para certificar a credibilidade do sistema de inventário permanente.
5. Quando o inventário for material para as demonstrações financeiras, o auditor deve obter
prova de auditoria apropriada suficiente, relativa à sua existência e condições por meio da
assistência à contagem do inventário físico salvo se impraticável. A assistência do auditor
serve como um teste dos controlos ou procedimento substantivo sobre os inventários, dependendo
da avaliação do risco p elo auditor e da abordagem planeada. Tal assistência habilita o auditor a
inspeccionar o inventário, a observar a conformidade com o funcionamento dos procedimentos da
gerência para o registo e controlo dos resultados da contagem e para proporcionar prova de
auditoria quanto à fiabilidade dos procedimentos da gerência.
6. Se não estiver em condições de assistir à contagem do inventário físico na data planeada

devido a circunstâncias imprevistas, o auditor deve fazer ou observar algumas contagens
físicas em uma data alternativa e, quando necessário, leva a efeito testes sobre transacções
intervenientes.
7. Sempre que for impraticável a assistência, devido a factores tais como a natureza e a
localização do inventário, o auditor deve considerar se procedimentos alternativos
proporcionam ou não prova de auditoria apropriada suficiente da existência e condição a fim
de concluir que o auditor não necessita de fazer referência a uma limitação de âmbito. Por
exemplo, a documentação da venda subsequente de específicos itens de inventário adquiridos ou
comprados anteriormente à contagem do inventário físico pode proporcionar prova de auditoria
8. Ao planear a assistência à contagem do inventário físico ou procedimentos alternativos, o auditor

tomará em consideração o seguinte:
• Os riscos de distorção material relacionados com os inventários.
• A natureza do controlo interno usados com respeito a inventários.
• Se se espera serem estabelecidos procedimentos adequados e se foram emitidas as devidas

instruções quanto à contagem física do inventário.
• A calendarização de contagem.
• As localizações onde são guardados os inventários.
• Se é necessário a assistência de um perito
9. Quando as quantidades sejam determinadas por contagem de um inventário físico e o auditor

assista a tal contagem, ou quando a entidade tenha em funcionamento um sistema permanente e o
auditor assista a contagens uma ou mais vezes durante o ano, o auditor observará normalmente
procedimentos de contagem e executará contagens teste.
10. Se a entidade usar procedimentos para estimar a quantia física, tais como estimando uma pilha de
carvão, o auditor necessitará de ficar satisfeito relativamente à razoabilidade destes procedimentos.
418
11. Quando o inventário se situe em várias localizações, o auditor tomará em consideração em quais
localizações é apropriada a assistência, tomando em conta a materialidade do inventário e o risco
de distorção material nas diferentes localizações.
12. O auditor passará em revista as instruções da gerência quanto:
(a) À aplicação das actividades de controlo, por exemplo, recolha de folhas de inventário usadas,
registo das folhas de inventários não usadas, e procedimentos de contagem e recontagem;
(b) A identificação rigorosa da fase de acabamento de obras e trabalhos em curso, de otens de

rotação muito lenta (dormentes), obsoletos ou danificados e de inventários possuídos por
terceiros, por exemplo, à consignação; e
(c) Se se fazem acordos apropriados com respeito ao movimento de inventários entre áreas e a
expedição e recepção dos inventários antes e depois da data do corte.
13. Para obter segurança de que os procedimentos da gerência estão adequadamente implementados,
o auditor observará os procedimentos dos empregados e levará a efeito testes de contagem.
Quando levar a efeito testes de contagens, o auditor executa procedimentos tanto a integralidade
como sobre o rigor dos registos de contagem através da comparação de itens seleccionados desses
registos com o inventário físico e de itens seleccionados a partir do inventário físico com os registos
de contagem. O auditor toma em consideração a extensão atéà qual necessita de reter cópias de
tais registos de contagem para procedimentos de auditoria e comparações subsequentes.
14. O auditor considera também procedimentos de corte (cut off) incluindo pormenores do movimento
de inventários imediatamente antes, durante e após a contagem a fim de que a contabilização de
tais movimentos possa mais tarde ser verificada.
15. Por razões práticas, a contagem do inventário físico pode ser conduzida a uma data diferente do
final do período. Isto só será normalmente adequado para fins de auditoria quando a entidade tiver
concebido e implementado controlos sobre as alterações de inventário. O auditor determinará se,
através do desempenho de procedimentos de auditoria apropriados, são correctamente registadas
alterações nos inventários entre a data da contagem e o final do período.
16. Quando a entidade operar um sistema de inventário permanente que seja usado para determinar o
saldo de fim do período, o auditor avaliará se, através da execução de procedimentos adicionais, as
razões para quaisquer diferenças significativas entre a contagem física e os registos de inventário
permanente são entendidas e os registos são devidamente ajustados.
17. O auditor executa procedimentos de auditoria sobre a listagem do inventário final para determinar se
reflecte rigorosamente as contagens reais dos inventários.
18. Quando os inventários estiverem sob custódia e controlo de um terceiro, o auditor deve
ordinariamente obter confirmação directa do terceiro quanto às quantidades e condição do inventário
detido em nome da entidade. Dependendo da materialidade deste inventário o auditor também toma
em consideração o seguinte:
• A integridade e independência do terceiro.
• Observar, ou combinar com outro auditor para observar, a contagem do inventário físico.
• Obter relatório de outro auditor sobre a adequação do controlo interno do terceiro para assegurar
419
que o inventário está correctamente contado e adequadamente salvaguardado.
• Inspeccionar a documentação relativa ao inventário detido por terceiros, por exemplo,

recebimentos em armazém, ou obter confirmação de outras partes quando tal inventário tenha
sido como penhor ou como garantia.
420
Parte B: Substituída pela ISA 505 (os parágrafos 19-30 foram eliminados)
Parte C: Procedimentos Respeitantes a Litígios e Reclamações
31. Os litígios e as reclamações que envolvam a entidade podem ter um efeito material sobre as
demonstrações financeiras e assim pode ser necessário divulgar e/ou fazer notas nas
32. O auditor deve levar a efeito procedimentos de auditoria a fim de ficar ciente de quaisquer
litígios e reclamações que envolvam a entidade que possam resultar numa distorção material
sobre as demonstrações financeiras. Entre tais procedimentos, incluem-se os seguintes:
• Fazer indagações apropriadas à gerência incluindo a obtenção de declarações.
• Passar em revista as actas dos encarregados da governação e a correspondência com os

consultores jurídicos da entidade.
• Examinar as contas de gastos jurídicos.
• Usar qualquer informação obtida respeitante aos negócios da entidade incluindo a informação
obtida a partir de debates com qualquer departamento jurídico interno.
33. Quando o auditor avaliar um risco de distorção material respeitante a litígios ou reclamações
que tenham sido identificados ou quando o auditor acreditar que possam existir, o auditor
deve comunicar directamente com o consultor jurídico da entidade. Tal comunicação
contribuirá para obter prova de auditoria apropriada suficiente quanto a se são conhecidos litígios e
reclamações potencialmente materiais, e se as estimativas da gerência sobre as implicações
financeiras incluindo custos, são fiáveis. Quando o auditor determinar que o risco de distorção
material é um risco significativo, o auditor avalia a concepção dos respectivos controlos da entidade
e determina se foram implementados. Os parágrafos 10-114 da ISA 315, “Compreensão da
Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material” proporcionam orientação
adicional sobre a determinação de riscos significativos.
34. A carta, que deve ser preparada pela gerência e enviada pelo auditor, deve pedir ao consultor
jurídico para comunicar directamente com o auditor. Quando for considerado improvável que o
consultor jurídico da entidade responda a uma indagação geral, a carta deve normalmente
especificar o seguinte:
• Uma lista dos litígios e reclamações.
• A avaliação da gerência quanto ao desfecho do litígio ou da reclamação e a sua estimativa das

implicações financeiras, incluindo custos envolvidos.
• Um pedido para que o consultor jurídico da entidade confirme a razoabilidade das avaliações da
gerência e forneça ao revisor informações adicionais se a lista for considerada pelo consultor
jurídico da entidade como incompleta ou incorrecta.
35. O auditor considera a situação das questões jurídicas à data do relatório de auditoria. Nalguns
casos, o auditor pode necessitar obter informações actualizadas do consultor jurídico da entidade.
36. Em determinadas circunstâncias, por exemplo, quando o auditor determinar que a matéria é um
421
risco significativo, a matéria é complexa ou existe desacordo entre a gerência e o consultor jurídico
da entidade pode ser necessário que o auditor reúna com o consultor jurídico da entidade para
debater o desfecho provável de litígios e reclamações. Tais reuniões realizar-se-ão com a
permissão da gerência e, preferivelmente, com um representante da gerência como assistente.
37. Se a gerência recusar dar permissão ao auditor para comunicar com o consultor jurídico da
entidade, tal será uma limitação de âmbito e deve normalmente conduzir a uma opinião com
reservas ou a uma escusa de opinião. Quando o consultor jurídico da entidade recusar responder
de uma maneira apropriada, e o auditor não for capaz de obter prova de auditoria apropriada
suficiente através da aplicação de procedimentos alternativos, o auditor deve considerar se existe
uma limitação de âmbito que possa conduzir a uma opinião com reservas ou a uma escusa de
opinião.
422
Parte D: Valorização e Divulgação de Investimentos a Longo Prazo

38. Quando os investimentos a longo prazo sejam materiais para as demonstrações financeiras,
o auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente com respeito à sua valorização
e divulgação.
39. Os procedimentos de auditoria relativos aos investimentos a longo prazo compreendem

normalmente a consideração de prova quanto a se a entidade tem ou não a capacidade de
continuar a deter os investimentos numa base de longo prazo e debate com a gerência sobre se a
entidade continuará a deter os investimentos como investimentos a longo prazo e a obtenção de
declarações escritos para esse efeito.
40. Outros procedimentos de auditoria incluirão normalmente o considerar as respectivas

demonstrações financeiras e outras informações, tais como cotações de mercado, que
proporcionam uma indicação de valor e comparar tais valores com a quantia escriturada do
investimento atéà data do relatório do auditor.
41. Se tais valores não excederem as quantias escrituradas, o auditor considerará se é ou não
necessária uma redução (write-down). Se existir incerteza quanto a se a quantia escriturada será
recuperada, o auditor considerará se foram ou não feitos ajustamentos e/ou divulgações
apropriadas.
Parte E: Informação por Segmentos

42. Quando a informação por segmentos seja material para as demonstrações financeiras, o
auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente com respeito à apresentação e
divulgação de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
43. O auditor considera a informação por segmentos em relação às demonstrações financeiras tomadas
como um todo, e não se lhe exige que aplique os procedimentos de auditoria que seriam
necessários para expressar uma opinião sobre a informação por segmentos considerada
isoladamente. Porém, o conceito de materialidade abrange não só os factores qualitativos como
quantitativos e os procedimentos do auditor reconhecem isto.
44. Os procedimentos de auditoria relativos à informação por segmentos consistem normalmente em

procedimentos analíticos e outros procedimentos de auditoria conforme apropriado nas
circunstâncias.
45. O auditor debaterá com a gerência os métodos usados na determinação da informação por
segmentos, e considera se tais métodos terão como consequência a divulgação de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável e executa procedimentos de auditoria sobre a
aplicação de tais métodos. O auditor tomará em consideração as vendas, transferências e custos
entre segmentos, eliminação de quantias inter segmentos, comparações com orçamentos e outros
resultados esperados, por exemplo, lucros operacionais como percentagem das vendas, e a
imputação de activos e custos entre segmentos incluindo a consistência com períodos anteriores e a
adequação das divulgações com respeito às inconsistências.
423
ISA 505 (Clarificada) - Confirmações Externas

ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Procedimentos de Confirmação Externa para Obter Prova de Auditoria 2-3
Data de Eficácia 4
Objectivo 5
Definições 6
Requisitos
Procedimentos de Confirmação Externa 7
Recusa da Gerência em Permitir que o Auditor Envie um Pedido de Confirmação 8-9
Resultados dos Procedimentos de Confirmação Externa 10-14
Confirmações Negativas 15
Avaliar a Prova Obtida 16
Procedimentos de Confirmação Externa A1-A7
Recusa da Gerência em Permitir que o Auditor Envie um Pedido de Confirmação A8-A10
Resultados dos Procedimentos de Confirmação Externa A11-A22
Confirmações Negativas A23
Avaliar a Prova Obtida A24-A25
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 505, "Confirmações Externas" deve ser lida juntamente com
a ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo
com as Normas Internacionais de Auditoria".
424
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata do uso pelo auditor dos procedimentos de
confirmação externa para obter prova de auditoria de acordo com os requisitos da ISA 330¨(206) e
ISA 500¨(207). Não trata de indagações respeitantes a litígios e reclamações que são tratados na
ISA 501¨(208).
Procedimentos de Confirmação Externa para Obter Prova de Auditoria

2. A ISA 500 indica que a fiabilidade da prova de auditoria é influenciada pela sua fonte e pela sua
natureza, e é dependente das circunstâncias individuais em que é obtida¨(209). Essa ISA também
inclui as seguintes generalizações aplicáveis a prova de auditoria¨(210):
• A prova de auditoria é mais fiável quando é obtida de fontes independentes fora da entidade.
• A prova de auditoria obtida directamente pelo auditor é mais fiável que a prova de auditoria obtida
indirectamente ou por inferência.
• A prova de auditoria é mais fiável quando existe em forma documental, seja papel, electrónica ou
outro meio.
Consequentemente, dependendo das circunstâncias da auditoria, a prova de auditoria na forma de

confirmações externas recebida directamente pelo auditor a partir de partes que confirmam pode ser
mais fiável do que a prova gerada internamente pela entidade. Esta ISA destina-se a ajudar o
auditor na concepção e execução de procedimentos de confirmação externa para obter prova de
auditoria relevante e fiável.
3. Outras ISAs reconhecem a importância de confirmações externas como prova de auditoria, por
exemplo:
• A ISA 330 debate a responsabilidade do auditor na concepção e implementação das respostas

globais para tratar os riscos avaliados de distorção material ao nível de demonstração financeira,
e na concepção e execução de procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza,
tempestividade e extensão se baseiam nos riscos de avaliados de distorção material ao nível de
asserção, e dão resposta Aos mesmos¨(211). Além disso, a ISA 330 exige que,
independentemente dos riscos avaliados de distorção material, o auditor concebe e executa
procedimentos substantivos para cada classe de transacções, saldo de conta e divulgação
material. Exige-se também que o auditor considere se os procedimentos de confirmação externa
devam ser executados como procedimentos de auditoria substantivos¨(212).
• A ISA 330 exige que o auditor obtenha tanto mais prova de auditoria persuasiva quanto maior a
avaliação do risco pelo auditor¨(213). Para fazer isto, o auditor pode aumentar a quantidade de
prova ou obter prova que seja mais relevante ou fiável, ou ambas. Por exemplo, o auditor pode
colocar mais ênfase na obtenção de prova directamente de terceiros ou obter prova que
corrobore de uma variedade de fontes independentes. A ISA 330 também indica que os
procedimentos de confirmação externa podem ajudar o auditor a obter prova com alto nível de
fiabilidade que o auditor exige para responder a riscos significativos de distorção material, quer
devido a fraude ou a erro¨(214).
425
• A ISA 240 indica que o auditor pode conceber pedidos de confirmação para obter informação
corroborativa adicional como resposta a tratar riscos avaliados de distorção material devido a
fraude ao nível de asserção¨(215).
• A ISA 500 indica que informação corroborativa obtida de uma fonte independente da entidade,
tal como confirmações externas, pode aumentar a segurança que o auditor obtém da prova de
auditoria que existe dentro dos registos contabilísticos ou a partir de declarações feitas pela
gerência¨(216).
Data de Eficácia
4. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou
Objectivo
5. O objectivo do auditor, quando usar procedimentos de confirmação externa, é conceber e executar
procedimentos para obter prova de auditoria relevante.
Definições
(a) Confirmação externa - Prova de auditoria obtida como uma resposta directa ao auditor vinda de
um terceiro (a parte que confirma), em forma de papel, ou por meio electrónico ou outro.
(b) Pedido de confirmação positivo - Um pedido para que a parte que confirma responda
directamente ao auditor indicando se a parte que confirma concorda ou discorda da informação
dada no pedido, ou proporcione a informação pedida.
(c) Pedido de confirmação negativo - um pedido para que a parte que confirma só responda
directamente ao auditor se a parte que confirma discordar da informação dada no pedido.
(d) Não resposta - a falta de resposta da parte que confirma, ou de responder completamente a um
pedido de confirmação positivo, ou um pedido de confirmação devolvido por não entrega.
(e) Excepção - Uma resposta que indique uma diferença entre a informação pedida para ser
confirmada, ou contida nos registos da entidade, e a informação proporcionada pela parte que
confirma.
Requisitos
Procedimentos de Confirmação Externa

7. Quando usar procedimentos de confirmação externa, o auditor deve manter controlo sobre os
pedidos de confirmação externa, incluindo:
(a) Determinar a informação a ser confirmada ou pedida; (Ref: Pará A1)
(b) Seleccionar a parte que confirma apropriada; (Ref: Pará A2)
(c) Conceber os pedidos de confirmação, incluindo determinar que pedidos são devidamente
426
tratados e contêm informação de volta para respostas a serem enviados directamente ao
auditor; e (Ref: Pará A3-A6)
(d) Enviar os pedidos, incluindo seguimento dos pedidos quando aplicável, à parte que confirma.
(Ref: Pará A7)
Recusa da Gerência em Permitir que o Auditor Envie um Pedido de Confirmação

8. Se a gerência recusar permitir que o auditor envie um pedido de confirmação, o auditor deve:
(a) Indagar quanto às razões da gerência para a recusa, e procurar prova de auditoria quanto à sua
validade e razoabilidade; (Ref: Pará A8)
(b) Avaliar as implicações da recusa da gerência sobre a avaliação pelo auditor dos riscos
relevantes de distorção material, incluindo o risco de fraude, e sobre a natureza, tempestividade
e extensão de outros procedimentos de auditoria; e (Ref: Pará A9)
(c) Executar procedimentos de auditoria alternativos concebidos para obter prova de auditoria
relevante e fiável. (Ref: Pará A10)
9. Se o auditor concluir que a recusa da gerência em permitir que o auditor envie um pedido de
confirmação não é razoável, ou o auditor for incapaz de obter prova de auditoria relevante e fiável a
partir de procedimentos de auditoria alternativos, o auditor deve comunicar com os encarregados da
governação de acordo com a ISA 260¨(217). O auditor deve também determinar as implicações para
a auditoria e para a opinião do auditor de acordo com a ISA 705¨(218).
Resultados dos Procedimentos de Confirmação Externa

Fiabilidade das Respostas aos Pedidos de Confirmação
10. Se o auditor identificar factores que dêem origem a dúvidas acerca da fiabilidade da resposta a um
pedido de confirmação, o auditor deve obter prova de auditoria adicional para resolver essas
dúvidas. (Ref: Pará A11-A16)
11. Se o auditor determinar que a resposta a um pedido de confirmação não é fiável, o auditor deve
avaliar as implicações sobre a avaliação dos riscos relevantes de distorção material, incluindo o
risco de fraude, e sobre a respectiva natureza, tempestividade e extensão de outros procedimentos
de auditoria. (Ref: Pará A11-A16)
Não respostas
12. No caso de cada não resposta, o auditor deve executar procedimentos de auditoria alternativos para
obter prova de auditoria relevante e fiável. (Ref: Pará A18-A19)
Quando uma Resposta a um Pedido de Confirmação Positiva É Necessária para Obter Prova de
13. Se o auditor tiver determinado que uma resposta a um pedido de confirmação é necessária para
obter prova de auditoria apropriada suficiente, procedimentos de auditoria alternativos não
proporcionarão a prova de auditoria que o auditor exige. Se o auditor não obtiver tal confirmação, o
auditor deve determinar as implicações para a auditoria e para a opinião do auditor de acordo com a
ISA 705. (Ref: Pará A20)
427
Excepções
14. O auditor deve investigar as excepções para determinar se elas são ou não indicativo de distorções,
(Ref: Pará A21-A23)
Confirmações Negativas
15. As confirmações negativas proporcionam menos prova de auditoria persuasiva que as
confirmações positivas. Consequentemente, o auditor não deve usar pedidos de confirmação
negativos como o único procedimento de auditoria substantivo para tratar um risco avaliado de
distorção material ao nível de asserção a menos que esteja presente tudo o que se segue: (Ref:
Pará A23)
(a) O auditor tenha avaliado o risco de distorção material como baixo e tenha obtido prova de
auditoria apropriada suficiente respeitante à eficácia operacional de controlos relevantes para a
asserção;
(b) A população de itens sujeita a procedimentos de confirmação negativa compreende um grande

número de saldos de conta, transacções ou condições, pequenos e homogéneos;
(c) Espera-se uma muito baixa taxa de excepções; e
(d) O auditor não tem conhecimento de circunstâncias ou condições que façam com que os
recebedores de pedidos de confirmação negativos não dêem atenção a tais pedidos.
Avaliar a Prova Obtida

16. O auditor deve avaliar se os resultados dos procedimentos de confirmação externa proporcionam
prova de auditoria relevante e fiável, ou sobre se é necessária prova de auditoria adicional. (Ref:
Pará A24-A25)
***
Procedimentos de Confirmação Externa

Determinar a Informação a Ser Confirmada ou Pedida (Ref: Pará 7(a))
A1. Os procedimentos de confirmação externa são frequentemente usados para confirmar ou pedir
informação respeitante a saldos de contas e seus elementos. Também podem ser usados para
confirmar termos de acordos, contratos ou transacções entre uma entidade e outras partes ou para
confirmar a ausência de determinadas condições, tal como um "acordo lateral".
Seleccionar a Apropriada Parte que Confirma (Ref: Pará 7(b))
A2. As respostas aos pedidos de confirmação proporcionam prova de auditoria mais relevante e fiável
quando os pedidos de confirmação são enviados a uma parte que confirma que o auditor crê ser
conhecedora acerca da informação a ser confirmada. Por exemplo, um funcionário de uma
instituição financeira que seja conhecedor acerca das transacções ou acordos relativamente aos
quis é pedida a confirmação pode ser a pessoa mais apropriada da instituição financeira a quem
pedir confirmação.
428
Conceber Pedidos de Informação (Ref: Pará 7(c))
A3. A concepção de um pedido de confirmação pode afectar directamente a taxa de resposta das
confirmações, e a fiabilidade e a natureza da prova de auditoria obtida a partir das respostas.
A4. Os factores a considerar ao conceber pedidos de confirmação incluem:
• As asserções a serem tratadas.
• Riscos de distorção material específicos identificados, incluindo riscos de fraude.
• A disposição e a apresentação do pedido de confirmação.
• Anterior experiência da auditoria ou de trabalhos similares.
• O método de comunicação (por exemplo, em papel, ou meio electrónico ou outro).
• A autorização ou o incentivo da gerência para as partes que confirmam responderem ao auditor.

As partes que confirmam só podem ter vontade de responder a um pedido de confirmação que
contenha a autorização da gerência.
• A capacidade da parte que confirma destinatária em confirmar ou proporcionar a informação

pedida (por exemplo, quantia individual da factura ou saldo total),
A5. Um pedido de confirmação externa positivo pede à parte que confirma para responder ao auditor em
todos os casos, quer indicando o acordo da parte que confirma à informação dada, ou pedindo à
parte que confirma que proporcione informação. Espera-se geralmente que uma resposta a um
pedido de confirmação proporcione prova de auditoria fiável. Existe um risco, contudo, de uma parte
que confirma poder responder a um pedido de confirmação sem verificar que a informação é
correcta. O auditor pode reduzir este risco usando pedidos de confirmação positivos que não
apresentem a quantia (ou outra informação) sobre o pedido de informação, e pedir à parte que
confirma que preencha a quantia ou forneça outras informações. Por outro lado, o uso deste tipo de
pedido de confirmação "em branco" pode resultar em taxas de resposta mais baixas porque é
exigido esforço adicional às partes que confirmam.
A6. Determinar que pedidos são devidamente tratados inclui testar a validade de alguns ou todos os
endereços nos pedidos de confirmação antes de serem enviados.
Seguimento dos Pedidos de Confirmação (Ref: Pará 7(d))
A7. O auditor pode enviar um pedido de confirmação adicional quando não foi recebida resposta a um
pedido anterior dentro de um tempo razoável. Por exemplo, o auditor pode, tendo verificado o rigor
do endereço original, enviar um pedido adicional ou de seguimento.
Recusa da Gerência em Permitir que um Auditor Envie um Pedido de

Confirmação
Razoabilidade da Recusa de Gerência (Ref: Pará 8(a))
A8. Uma recusa da gerência em permitir que o auditor envie um pedido de confirmação adicional é uma
limitação na prova de auditoria que o auditor pode desejar obter. Exige-se por isso que o auditor
indague quanto às razões das limitações. Uma razão comum avançada é a existência de uma
429
disputa legal ou de negociações em curso com a parte que confirma destinatária, cuja resolução
pode ser afectada por um pedido de confirmação fora do tempo. Exige-se que o auditor procure
prova de auditoria quanto à validade e razoabilidade das razões porque o risco de que a gerência
possa ser tentada a negar ao auditor acesso a prova de auditoria que pode revelar fraude ou erro.
Implicações para a Avaliação dos Riscos de Distorção Material (Ref: Pará 8(b))
A9. O auditor pode concluir a partir da avaliação constante do parágrafo 8(b) que seria apropriado rever
a avaliação dos riscos de distorção material ao nível de asserção e modificar os procedimentos de
auditoria planeados de acordo com a ISA 315)¨(219). Por exemplo, se o pedido da gerência para
não confirmar for irrazoável, tal pode indicar um factor de risco de fraude de acordo com a ISA
240¨(220).
Procedimentos de Auditoria Alternativos (Ref: Pará 8(c))
A10. Os procedimentos de auditoria alternativos executados podem ser similares aos apropriados para
uma não resposta como estabelecido nos parágrafos A18-A19 desta ISA. Tais procedimentos
também teriam em conta os resultados da avaliação do auditor constante do parágrafo 8(b) desta
ISA.
Resultados dos Procedimentos de Confirmação Externa

Fiabilidade das Respostas a Pedidos de Confirmação (Ref: Pará. 10)
A11. A ISA 500 indica que mesmo quando a prova de auditoria for obtida a partir de fontes externas à
entidade, podem existir circunstâncias que afectem a fiabilidade. Todas as respostas trazem algum
risco de intercepção, alteração ou fraude. Tal risco existe independentemente de a resposta ser
obtida em papel, ou por meio electrónico ou outro. Os factores que podem indicar dúvidas acerca da
fiabilidade de uma resposta incluem que ela:
• Foi recebida pelo auditor de forma indirecta; ou
• Parece não provir da parte que confirma originariamente pretendida.
A12. As respostas recebidas electronicamente, por exemplo por fac-simile ou correio electrónico,
envolvem riscos quanto à fiabilidade porque a prova de origem e autoridade do respondente podem
ser difíceis de estabelecer, e as alterações podem ser difíceis de detectar. Um processo usado pelo
auditor e pelo respondente que crie um ambiente seguro para as respostas recebidas
electronicamente pode mitigar estes riscos. Se o auditor ficar satisfeito de que tal processo é seguro
e devidamente controlado, é aumentada a fiabilidade das respectivas respostas. Um processo de
confirmação electrónica pode incorporar várias técnicas para validar a identidade de um remetente
de informação em forma electrónica, por exemplo, por meio do uso de encriptação, assinatura digital
electrónica, e procedimentos para verificar a autenticidade de sítios.
A13. Se uma parte que confirma usar um terceiro para coordenar e proporcionar respostas a pedidos de
confirmação, o auditor pode executar procedimentos para tratar os riscos de que:
(a) A resposta possa não ser da devida fonte:
(b) Um respondente pode não estar autorizado a responder; e
(c) A integridade da transmissão pode ter sido comprometida.
430
A14. A ISA 500 exige que o auditor determine se modificar ou adicionar procedimentos para resolver
dúvidas sobre a fiabilidade da informação a ser usada como prova de auditoria¨(221). O auditor
pode escolher verificar a fonte e conteúdo de uma resposta a um pedido de confirmação
contactando a parte que confirma. Por exemplo, quando uma parte que confirma responde por
correio electrónico, o auditor pode telefonar à parte que confirma para determinar se a parte que
confirma enviou, de facto, a resposta. Quando uma resposta tiver sido devolvida ao auditor
indirectamente (por exemplo, porque a parte que confirma endereçou-a directamente à entidade e
não ao auditor), o auditor pode pedir à parte que confirma para responder por escrito directamente
para o auditor.
A15. Em si, uma resposta verbal a um pedido de confirmação não satisfaz a definição de uma
confirmação externa, porque não é uma resposta escrita directa ao auditor. Porém, após obter uma
resposta verbal a um pedido de confirmação, o auditor pode, dependendo das circunstâncias, pedir
à parte que confirma para responder por escrito directamente ao auditor. Se não for recebida
resposta, de acordo com o parágrafo 12, o auditor procura outra prova de auditoria para suportar a
informação da resposta verbal.
A16. Uma resposta a um pedido de confirmação pode conter linguagem restritiva respeitante ao seu uso.
Tais restrições não invalidam necessariamente a fiabilidade da resposta como prova de auditoria.
Respostas Não Fiáveis (Ref: Pará. 11)
A17. Quando o auditor concluir que uma resposta não é fiável, o auditor pode necessitar de rever a
avaliação dos riscos de distorção material ao nível de asserção e modificar consequentemente os
procedimentos de auditoria planeados, de acordo com a ISA 315¨(222). Por exemplo, uma resposta
não fiável pode indicar um factor de risco de fraude que exija avaliação de acordo com a ISA
240¨(223).
Não Respostas (Ref: Pará. 12)
A18. Os exemplos de procedimentos de auditoria alternativos que o auditor pode executar incluem:
• Para saldos de contas a receber - examinar recebimentos de caixa específicos subsequentes,

documentação de expedição, e vendas perto do final do período.
• Para saldos de contas a pagar - examinar desembolsos de caixa subsequentes ou

correspondência de terceiros, e outros registos, tais como notas de bens recebidos
A19. A natureza e extensão dos procedimentos de auditoria alternativos são afectadas pela conta e pela
asserção em questão. Uma não resposta a um pedido de confirmação pode indicar um risco de
distorção material anteriormente não identificado. Em tais situações, o auditor pode necessitar de
rever o risco avaliado de distorção material ao nível de asserção, e modificar procedimentos de
auditoria planeados, de acordo com a ISA 315¨(224). Por exemplo, menos respostas a pedidos de
confirmação que as previstas, ou um número maior de resposta que as previstas, pode indicar um
factor de risco de fraude anteriormente não identificado que exija avaliação de acordo com a ISA
240¨(225).
Quando uma Resposta a um Pedido de Confirmação Positivo É Necessária para Obter Prova de
A20. Em determinadas circunstâncias, o auditor pode identificar um risco avaliado de distorção material
ao nível de asserção relativamente ao qual é necessária uma resposta a um pedido de confirmação
431
positivo para obter prova de auditoria apropriada suficiente. Tais circunstâncias, podem incluir
quando:
• A informação disponível para corroborar a(s) asserção(ões) só está disponível fora da entidade;
• Factores específicos de risco de fraude, tal como o risco da gerência derrogar os controlos, ou o
risco de conluio que pode envolver empregado(s) e/ou a gerência, impedem o auditor de confiar
na prova da entidade.
Excepções (Ref: Pará. 14)
A21. As excepções notadas em resposta a pedidos de confirmação podem indicar distorções ou

potenciais distorções nas demonstrações financeiras. Quando for identificada uma distorção, a ISA
240 exige que o auditor avalie se tal distorção é indicativa de fraude¨(226). As excepções podem
proporcionar um guia para a qualidade das respostas de similares partes que confirmam ou de
contas similares. As excepções também podem indicar uma deficiência, ou deficiências, no controlo
interno da entidade sobre o relato financeiro.
A22. Algumas excepções não representam distorções. Por exemplo, o auditor pode concluir que as
diferenças em respostas a pedidos de confirmação são devidas à tempestividade, mensuração ou
erros de confirmação nos procedimentos de confirmação externa.
Confirmações Negativas (Ref: Pará. 15)

A23. A falta de recepção de uma resposta de um pedido de confirmação negativa não indica
explicitamente a recepção do pedido de confirmação pela parte que confirma destinatária ou a
verificação do rigor da informação contida no pedido. Consequentemente, a falta de resposta de
uma parte que confirma a um pedido de confirmação negativo proporciona significativamente menos
prova de auditoria persuasiva que uma resposta a um pedido de confirmação positivo. As partes que
confirmam também podem mais provavelmente responder indicando o seu desacordo a uma
confirmação quando a informação não é a seu favor, e menos provavelmente quando de forma
diferente. Por exemplo, os detentores de contas de depósitos em bancos podem com mais
probabilidade responder se crerem que o saldo da sua conta está subavaliado e com menos
probabilidade responder se crerem que o saldo está sobreavaliado. Por isso, enviar pedidos de
confirmação negativos a detentores de depósitos bancários pode ser um procedimento útil na
consideração se tais saldos poderem estar subavaliados, mas não é provável ser eficaz se o auditor
está a procurar prova respeitante a sobreavaliação
Avaliar a Prova Obtida (Ref: Pará. 16)

A24. Quando avaliar os resultados de pedidos de confirmação externa individuais. O auditor pode
classificar tais resultados como segue:
(a) Uma resposta pela parte que confirma apropriada indicando o acordo à informação fornecida no
pedido de confirmação, ou fornecendo a informação pedida sem excepção;
(b) Uma resposta considerada não fiável;
(c) Uma não resposta; ou
(d) Uma resposta indiciando uma excepção.
A25. A avaliação pelo auditor, quando tomada em conta com outros procedimentos de auditoria que o
432
auditor possa ter executado, pode ajudar o auditor a considerar se foi obtida prova de auditoria
apropriada suficiente ou se é necessário executar procedimentos adicionais de auditoria, como
exigido pela ISA 330¨(227).
433
ISA 505 - Confirmações Externas

CONFIRMAÇÕES EXTERNAS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-6
Relacionamento dos Procedimentos de Confirmação Externa com as Avaliações do
7 - 11
Auditor do Risco de Distorção Material
Asserções Tratadas por Confirmações Externas 12 - 16
Concepção do Pedido de Confirmação Externa 17 - 19
Uso de Confirmações Positivas e Negativas 20 - 24
Pedidos à Gerência 25 - 27
Características dos Respondentes 28 - 29
O Processo de Confirmação Externa 30 - 35
Avaliar os Resultados do Processo de Confirmação 36
Confirmações Externas Anteriores ao Final do Ano 37
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 505, “Confirmações Externas” deve ser lida no contexto do
das ISAs.
434
Introdução
orientação sobre o uso de confirmações externas pelo auditor como um meio do obter prova de
auditoria.
2. O auditor deve determinar se o uso de confirmações externas é necessário para obter prova
de auditoria apropriada suficiente para a asserção. Ao fazer esta determinação, o auditor
deve considerar o risco avaliado de distorção material ao nível de asserção e como a prova
de auditoria a partir de outros procedimentos de auditoria planeados reduzirá o risco de
distorção material ao nível de asserção a um nível aceitavelmente baixo.
3. A ISA 500, "Prova de Auditoria" dispõe que a fiabilidade da prova de auditoria é influenciada pela
sua origem e pela sua natureza e é dependente das circunstâncias individuais em que é obtida.
Indica que, embora reconhecendo que possam existir excepções, podem ser úteis as seguintes
generalizações acerca da fiabilidade da prova de auditoria:
• A prova de auditoria é mais fiável quando é obtida de fontes independentes fora da entidade.
• A prova de auditoria obtida directamente pelo auditor é mais fiável que a prova de auditoria
obtida indirectamente ou por inferência.
• A prova de auditoria é mais fiável quando existe em forma documental.
• A prova de auditoria fornecida por documentos originais é mais fiável do que a prova de auditoria
fornecida por fotocópias ou fac-símiles.
Consequentemente, a prova de auditoria na forma de respostas escritas originais a pedidos de

confirmação recebidos directamente pelo auditor de terceiros que não estejam relacionados com a
entidade que está a ser auditada, quando considerada individual ou cumulativamente com a prova
de auditoria proveniente de outros procedimentos de auditoria, pode ajudar a reduzir o risco de
distorção material a um nível aceitavelmente baixo.
4. Confirmação externa é o processo de obter e avaliar prova de auditoria por meio de uma declaração
de informação ou de condição existente directamente de um terceiro em resposta a um pedido de
informação acerca de um dado item que afecta asserções nas demonstrações financeiras ou
respectivas divulgações. Ao decidir até que ponto usar confirmações externas o auditor considera as
características do ambiente em que opera a entidade que está a ser auditada e a prática dos
potenciais respondentes ao tratar pedidos para confirmação directa.
5. As confirmações externas são frequentemente usadas em relação a saldos de contas e seus

componentes, mas não necessitam de ficar restritas a estes itens. Por exemplo, o auditor pode pedir
confirmação externa dos termos de acordos ou transacções que uma entidade tenha com terceiros.
O pedido de confirmação é concebido para perguntar se foram feitas quaisquer modificações ao
acordo, e em caso afirmativo quais são os pormenores relevantes. As confirmações externas
podem também ser usadas para obter prova de auditoria acerca da ausência de determinadas
condições, por exemplo, a ausência de um “acordo lateral” que possa influenciar o reconhecimento
do rédito. Outros exemplos de situações em que podem ser usadas confirmações externas incluem
o seguinte:
• Saldos bancários e outras informações de banqueiros.
435
• Saldos de contas a receber.
• Existências detidas por terceiros em armazéns alfandegados para processamento ou à

consignação.
• Títulos de propriedade detidos por advogados ou financiadores para custódia ou como garantia.
• Investimentos financeiros comprados a corretores mas não entregues à data do balanço.
• Empréstimos obtidos de mutuantes.
• Saldos de contas a pagar.
6. A fiabilidade da prova de auditoria obtida por confirmações externas depende, entre outros factores,
de o auditor aplicar os procedimentos de auditoria apropriados ao conceber o pedido de confirmação
externa, ao executar procedimentos de confirmação externa, e ao avaliar os resultados dos
procedimentos de confirmação externa. Factores que afectam a fiabilidade de confirmações incluem
o controlo que o auditor exerce sobre pedidos de confirmação e respostas, as características dos
respondentes, e quaisquer restrições incluídas na resposta ou impostas pela gerência.
436
Relacionamento dos Procedimentos de Confirmação Externa com as Avaliações

do Auditor do Risco de Distorção Material
7. A ISA 315, "Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção
Material" debate a responsabilidade do auditor em obter uma compreensão da entidade e do seu
ambiente incluindo o seu controlo interno; e avalia os riscos de distorção material. Define os
procedimentos de auditoria executados para avaliar os riscos de distorção material suficientes para
conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria.
8. A ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” debate a

responsabilidade do auditor para determinar respostas globais e para conceber e executar
procedimentos adicionais de auditoria cuja natureza, oportunidade e extensão dêem resposta aos
riscos avaliados de distorção material aos níveis de demonstração financeira e de asserção. Em
particular, a ISA 330 indica que o auditor determina a natureza e extensão da prova de auditoria a
ser obtida a partir da execução de procedimentos substantivos em resposta à respectiva avaliação
do risco de distorção material e que, independentemente do risco avaliado de distorção material, o
auditor concebe e executa procedimentos substantivos para cada classe de transacções, cada saldo
de conta e cada divulgação materiais. Estes procedimentos substantivos podem incluir o uso de
confirmações externas para determinadas asserções.
9. O parágrafo 11 da ISA 330 indica que quanto mais alta a avaliação do risco pelo auditor, tanto mais
prova de revisão fiável e relevante o auditor necessita obter a partir de procedimentos substantivos.
Consequentemente à medida que o nível avaliado de risco de distorção material aumenta, o auditor
concebe procedimentos substantivos para obter prova de auditoria mais fiável e mais relevante, ou
prova de auditoria mais persuasiva, ao nível de asserção. Nestas situações, o uso de procedimentos
de confirmação pode ser eficaz para proporcionar prova de auditoria apropriada suficiente.
10. Quanto mais baixo o risco de distorção material avaliado, tanto menos segurança necessita o
auditor dos procedimentos substantivos para formar uma conclusão acerca de uma asserção. Por
exemplo, uma entidade pode ter um empréstimo que está a reembolsar segundo um esquema
acordado, cujos termos o auditor confirmou em anos anteriores. Se o outro trabalho executado pelo
auditor (incluindo os testes de controlo que sejam necessários) indicar que os termos do
empréstimo não se alteraram e conduziu a que o risco de distorção material sobre o saldo do
empréstimo em aberto que está a ser avaliado como baixo, o auditor pode limitar os procedimentos
substantivos a testes de pormenor dos pagamentos feitos, em vez de confirmar mais uma vez o
saldo directamente com o mutuante.
11. Quando o auditor tiver identificado um risco como sendo significativo (ver parágrafo 108 da ISA
315), o auditor pode dar consideração particular a se as confirmações de determinadas matérias
podem ser um meio apropriado de reduzir o risco de distorção. Por exemplo, transacções não
usuais ou complexas podem estar associadas a níveis mais altos de risco avaliado do que as
transacções simples. Se a entidade se envolver numa transacção não usual ou complexa que
resulta num nível mais elevado de distorção material, o auditor considera confirmar com as outras
partes os termos da transacção além de examinar a documentação detida pela entidade.
437
Asserções Tratadas por Confirmações Externas

12. A ISA 500 exige o uso de asserções na avaliação de riscos e na concepção e execução de
procedimentos de auditoria em resposta aos riscos avaliados. A ISA 500 classifica as asserções nas
que se relacionam com classes de transacções, saldo de conta e divulgações. Embora as
confirmações externas possam proporcionar prova de auditoria respeitante a estas asserções, varia
a capacidade de uma confirmação externa proporcionar prova de auditoria relevante para uma dada
asserção.
13. A confirmação externa de uma conta a receber proporciona prova de auditoria fiável e relevante
respeitante à existência da conta numa determinada data. A confirmação também proporciona prova
de auditoria respeitante ao funcionamento dos procedimentos de corte. Porém, tal confirmação não
proporciona normalmente toda a necessária prova de auditoria relacionada com a asserção de
valorização, uma vez que não é praticável pedir ao devedor que confirme informação pormenorizada
relativa à sua capacidade de pagar a conta.
14. De forma similar, no caso de bens detidos à consignação, a confirmação externa proporciona
provavelmente prova de auditoria fiável e relevante para suportar as asserções de existência e de
direitos e obrigações, mas pode não proporcionar prova de auditoria que suporte a asserção da
valorização.
15. A relevância de confirmações externas ao auditar uma determinada asserção é também afectada
pelo objectivo do auditor ao seleccionar informação para confirmação. Por exemplo, quando auditar
a asserção plenitude relativa a contas a pagar, o auditor necessita de obter prova de auditoria de
que não há passivo material por registar. Consequentemente, enviar pedidos de confirmação aos
principais fornecedores de uma entidade pedindo-lhes para fornecer cópias dos extractos de conta
directamente ao auditor, mesmo que os registos mostrem que actualmente não se lhes está a dever
qualquer quantia, será usualmente mais eficaz para detectar passivos por registar do que
seleccionar contas para confirmação com base nas maiores quantias registadas no razão auxiliar de
contas a pagar.
16. Quando obtiver prova de auditoria relativa a asserções não adequadamente tratadas por
confirmações, o auditor toma em consideração outros procedimentos de auditoria para
complementar procedimentos de confirmação ou para serem usados em vez de procedimentos de
confirmação.
438
Concepção de um Pedido de Confirmação Externa

17. O auditor deve moldar à medida pedidos de confirmação externa ao objectivo de auditoria
específico. Ao conceber o pedido, o auditor considera as asserções a ser tratadas e os factores
que provavelmente afectem a fiabilidade das confirmações. Factores tais como a forma do pedido
de confirmação externa, a experiência anterior na auditoria ou em trabalhos semelhantes, a
natureza de informação a ser confirmada, e o respondente a que se destina, afectam a concepção
dos pedidos, porque estes factores têm um efeito directo na fiabilidade da prova de auditoria obtida
por via de procedimentos de confirmação externa.
18. Também, ao conceber o pedido, o auditor considera o tipo de informação que os respondentes
estarão em condições de confirmar facilmente uma vez que isto pode afectar a taxa de resposta e a
natureza da prova obtida. Por exemplo, determinados sistemas de informação dos respondentes
podem facilitar a confirmação externa de simples transacções em vez de todos os saldos da conta.
Além disso, os respondentes podem nem sempre estar em condições de confirmar determinados
tipos de informação, tal como o saldo global de contas a receber, mas podem estar em condições
de confirmar quantias de facturas individuais incluídas no saldo total.
19. Os pedidos de confirmação incluem geralmente a autorização da gerência dada ao respondente

para divulgar a informação ao auditor. Os respondentes podem estar mais dispostos em responder
a um pedido de confirmação que contenha autorização da gerência, e em alguns casos pode não
estar em condições de responder a menos que o pedido contenha autorização da gerência.
439
Uso de Confirmações Positivas e Negativas

20. O auditor pode usar pedidos de confirmação externa positiva ou negativa ou uma combinação de
ambas.
21. Um pedido de confirmação externa positiva solicita ao respondente que responda ao auditor em
todos os casos seja indicando o acordo do respondente à informação dada, ou solicitando ao
respondente que preencha a informação. Espera-se que uma resposta a um pedido de confirmação
positiva proporcione prova de auditoria fiável. Existe um risco, porém, de que o respondente possa
responder sem verificar se a informação é correcta. O auditor não estágeralmente em condições de
detectar se isto ocorreu. O auditor pode, porém, reduzir este risco, usando pedidos de confirmação
positiva que não indiquem a quantia (ou outra informação) no pedido de confirmação, mas que
solicitem ao respondente para preencher a quantia ou forneça outra informação. Por outro lado, o
uso deste tipo de confirmação "em branco" pode resultar em taxas de resposta mais baixas porque
é exigido esforço adicional aos respondentes.
22. Um pedido de confirmação externa negativa solicita aos respondentes que respondam no caso de
desacordo com a informação fornecida no pedido. Porém, quando não tenha sido recebida resposta
a um pedido de confirmação negativa, o auditor fica ciente de que não haverá prova explícita de que
os terceiros destinatários tenham recebido os pedidos de confirmação e verificado que a informação
nela contida é correcta. Consequentemente, o uso de pedidos de confirmação negativa proporciona
geralmente prova menos fiável de que o uso de pedidos de confirmação positiva, e o auditor
considera a execução de outros procedimentos substantivos para suplementar o uso de
confirmações negativas.
23. Os pedidos de confirmação negativas podem ser usados para reduzir o risco de distorção material a
um nível aceitável quando:
(a) O nível avaliado do risco de distorção material é mais baixo;
(b) Um grande número de saldos pequenos está envolvido;
(c) Não se espera um número substancial de erros; e
(d) O auditor não tem razão para crer que os respondentes não terão em atenção estes pedidos.
24. Pode ser usada uma combinação de confirmações externas positivas ou negativas. Por exemplo,
quando o saldo total de contas a receber compreenda um pequeno número de saldos grandes e um
grande número de saldos pequenos, o auditor pode decidir que é apropriado confirmar todos ou
uma amostra dos saldos grandes com pedidos de confirmação positiva e uma amostra de saldos
pequenos usando pedidos de confirmação negativa.
440
Pedidos à Gerência
25. Quando o auditor procura confirmar determinados saldos ou outras informações, e a
gerência pede ao auditor que o não faça, o auditor deve considerar se existem fundamentos
válidos para tal pedido e obter prova de auditoria para suportar a validade dos pedidos da
gerência. Se o auditor aceitar o pedido da gerência para não procurar confirmação externa
respeitante a uma determinada matéria, o auditor deve aplicar procedimentos de auditoria
alternativos para obter prova da auditoria apropriada suficiente com respeito a essa matéria.
26. Se o auditor não aceitar a validade do pedido da gerência e for impedido de levar a efeito as
confirmações, existiu uma limitação no âmbito do trabalho do auditor e o auditor deve
considerar o possível impacto no relatório do auditor.
27. Quando tomar em consideração as razões dadas pela gerência, o auditor aplica uma atitude de
cepticismo profissional e considera se o pedido tem quaisquer implicações no que respeita à
integridade da gerência. O auditor toma em consideração se o pedido da gerência pode indiciar a
possível existência de fraude ou erro. Se o auditor considerar que existe fraude ou erro, o auditor
aplica a orientação da ISA 240, "A Responsabilidade do Auditor ao Considerar Fraude numa
Auditoria de Demonstrações Financeiras". O auditor toma também em consideração se os
procedimentos de auditoria alternativos proporcionarão prova apropriada suficiente respeitante a
essa matéria.
Características dos Respondentes

28. A fiabilidade da prova de auditoria fornecida por uma confirmação é afectada pela competência,
independência e autoridade para responder, conhecimento da matéria a ser confirmada e
objectividade do respondente. Por esta razão, o auditor tenta assegurar, quando praticável, que o
pedido de confirmação seja dirigido a um indivíduo apropriado. Por exemplo, ao confirmar que um
convénio relativo a uma dívida a longo prazo tenha sido extinto, o auditor dirige o pedido a um
funcionário do credor que tenha conhecimento acerca da extinção e que tenha a autoridade de
fornecer a informação.
29. O auditor também avalia se determinadas partes podem proporcionar uma resposta objectiva e não
preconceituosa a um pedido de informação. Pode chegar ao conhecimento do auditor a informação
acerca da competência, conhecimento, motivação, capacidade ou vontade dos respondentes para
responder. O auditor considera o efeito de tal informação na concepção do pedido de informação e
na avaliação dos seus resultados, incluindo determinar se são necessários procedimentos de
auditoria adicionais. O auditor também considera se existe base suficiente para concluir que o
pedido de informação está a ser enviado ao respondente de quem o auditor espera que forneça
uma resposta que proporcione prova de auditoria apropriada suficiente. Por exemplo, o auditor pode
deparar com transacções não usuais de final de ano, transacções que tenham um efeito material
nas demonstrações financeiras, sendo as transacções com um terceiro que seja economicamente
dependente da entidade. Em tais circunstâncias, o auditor considera se o terceiro pode ou não estar
motivado para proporcionar uma resposta não rigorosa.
441
O Processo de Confirmação Externa

30. Quando levar a efeito procedimentos de confirmação, o auditor deve manter o controlo sobre
o processo de seleccionar aqueles a quem um pedido será enviado, a preparação e envio de
pedidos de confirmação, e as respostas a esses pedidos. O controlo é mantido sobre as
comunicações entre os destinatários respondentes e o auditor a fim de minimizar a possibilidade de
os resultados do processo de confirmação serem alterados devido à intercepção e alteração dos
pedidos de confirmação ou das respostas. O auditor assegura que é o auditor que envia os pedidos
de confirmação, que os pedidos são devidamente endereçados, e que é pedido que todas as
respostas sejam enviadas directamente ao auditor. O auditor considera se as respostas procederam
dos expedidores que se pretendia.
Nenhuma Resposta a um Pedido de Confirmação Positivo
31. O auditor deve executar procedimentos de auditoria alternativos quando não seja recebida
resposta a um pedido de confirmação externa positiva. Os procedimentos de auditoria
alternativos devem ser tais que proporcionem prova de auditoria acerca das asserções que o
pedido de confirmação se destinava proporcionar.
32. Quando não for recebida resposta, o auditor normalmente contacta o recebedor do pedido para dar
uma resposta. Quando o auditor não for capaz de obter uma resposta, o auditor usa procedimentos
de auditoria alternativos. A natureza dos procedimentos alternativos varia de acordo com a conta e a
asserção em questão. No exame de contas a receber, os procedimentos alternativos podem incluir
o exame de recebimentos de caixa subsequentes, o exame de documentação de expedição ou
outra documentação com o cliente para obter prova de auditoria relativa à asserção de existência, e
o exame das vendas perto do final do período para obter prova de auditoria relativa à asserção de
corte. No exame das contas a pagar, os procedimentos alternativos podem incluir o exame de
desembolsos subsequentes de caixa ou de correspondência de terceiros para obter prova de
auditoria da asserção de existência, e exame de outros registos, tais como notas de recebimento de
bens, para obter prova de auditoria da asserção de plenitude.
Fiabilidade das Respostas Recebidas
33. O auditor toma em consideração se existe uma indicação de que as confirmações externas
recebidas podem não ser fiáveis. O auditor toma em consideração a autenticidade da resposta e
executa procedimentos para afastar qualquer preocupação. O auditor pode optar por verificar a
origem e o conteúdo de uma resposta fazendo uma chamada telefónica para quem aparenta tê-la
enviado. Além disso, o auditor pode pedir a quem aparenta ter enviado a resposta que envie por
correio o original da confirmação directamente para o auditor. Com a sempre crescente utilização da
tecnologia, o auditor considera a validação da fonte das respostas recebidas em formato electrónico
(por exemplo, fax ou correio electrónico). As confirmações verbais são documentadas nos papéis de
trabalho. Se a informação nas confirmações orais for significativa, o auditor pede às partes
envolvidas para apresentar confirmação escrita da informação específica directamente ao auditor.
Causas e Frequências de Excepções
34. Quando o auditor formar uma conclusão de que o processo de confirmação e os

procedimentos de auditoria alternativos não proporcionaram prova de auditoria apropriada
suficiente relativamente a uma asserção, o auditor deve empreender procedimentos de
auditoria adicionais para obter prova de auditoria apropriada suficiente.
442
Ao formar as conclusões, o auditor toma em consideração:
(a) A fiabilidade das confirmações e os procedimentos alternativos;
(b) A natureza de quaisquer excepções incluindo as implicações tanto quantitativas como

qualitativas dessas excepções; e
(c) A prova proporcionada por outros procedimentos de auditoria.
Com base nesta avaliação, o auditor determina se são ou não necessários procedimentos de
auditoria adicionais para obter prova de auditoria apropriada suficiente.
35. O auditor também toma em consideração as causas e a frequência das excepções relatadas pelos
respondentes. Uma excepção pode indicar uma distorção nos registos de entidade, caso em que o
auditor determina as razões da distorção e avalia se tem um efeito material nas demonstrações
financeiras. Se uma excepção indicar uma distorção, o auditor reconsidera a natureza, oportunidade
e extensão dos procedimentos de auditoria necessários para proporcionar a prova de auditoria
requerida.
443
Avaliar os Resultados do Processo de Confirmação

36. O auditor deve avaliar se os resultados do processo da confirmação externa juntamente com
os resultados de quaisquer outros procedimentos executados, proporcionam prova de
auditoria apropriada suficiente com respeito à asserção da demonstração financeira que está
a ser auditada. Ao conduzir esta avaliação o auditor toma em consideração a orientação dada pelas
ISA 330 e 530, "Amostragem da Auditoria e Outros Procedimentos Selectivos"
444
Confirmações Externas Anteriores ao Final do Ano

37. Quando o auditor usar confirmações reportadas a uma data anterior à do balanço para obter prova
de auditoria que suporte uma asserção, o auditor obtém prova de auditoria apropriada suficiente de
que as transacções relevantes para a asserção no período intervmédio não foram materialmente
distorcidas. Dependendo do risco avaliado de distorção material, o auditor pode decidir confirmar
saldos a uma data que não seja a do final do ano, por exemplo, quando a auditoria se tem de
completar dentro de um curto prazo após a data do balanço. Como com todos os tipos de trabalho
antes do final do período o auditor considera a necessidade de obter prova de auditoria adicional
relativa ao restante do periodo. A ISA 330 proporciona orientação adicional quando os
procedimentos de auditoria são executados numa data intercalar.
445
Data de Eficácia
38. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras dos períodos que findem em ou
446
ISA 510 (Clarificada) - Trabalhos de Auditoria Iniciais - Saldos de

Abertura
(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Data de Eficácia 2
Objectivo 3
Definições 4
Requisitos
Procedimentos de Auditoria 5-9
Conclusões de Auditoria e Relato 10-13
Aplicação e Material Explicativo
Procedimentos de Auditoria A1-A7
Conclusões de Auditoria e Relato A8-A9
Apêndice: Ilustrações de Relatórios de Auditoria com Opiniões Modificadas
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 510, "Trabalhos de Auditoria Iniciais - Saldos de Abertura" deve
ser lida juntamente com a ISA 200, " Objectivos Gerias do Auditor Independente e a Condução de uma
Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de Auditoria".
447
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor relativas aos
saldos de abertura num trabalho de- auditoria inicial. Além das quantias de demonstração financeira,
os saldos de abertura incluem matérias que exigem divulgação que existiam no começo do período,
tal como contingências e compromissos. Quando as demonstrações financeiras incluírem
informação financeira comparativa, os requisitos e orientação da ISA 710¨(229) também se aplicam.
A ISA 300¨(230) inclui requisitos e orientação adicionais respeitantes a actividades anteriores ao
começo de uma auditoria inicial.
Data de Eficácia
Objectivo
3. Ao conduzir um trabalho de auditoria inicial, o objectivo do auditor com respeito aos saldos de
abertura é obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se:
(a) Os saldos de abertura contêm distorções que afectem materialmente as demonstrações

financeiras do período corrente; e
(b) Foram aplicadas consistentemente políticas contabilísticas apropriadas nas demonstrações

financeiras do período corrente, ou que as alterações nelas constantes estão devidamente
contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
Definições
(a) Trabalho de auditoria inicial - Um trabalho em que quer:
(i) As demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas; ou
(ii) As demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por um auditor

antecessor.
(b) Saldos de abertura - Os saldos de conta que existiam no começo do período. Os saldos de
abertura baseiam-se nos saldos de encerramento do período anterior e reflectem o efeito de
transacções e acontecimentos de períodos anteriores e de políticas contabilísticas aplicadas no
período anterior. Os saldos de abertura também incluem matérias que exigem divulgação que
existiam no começo do período, tal como contingências e compromissos.
(c) Auditor antecessor - O auditor de uma firma de auditoria diferente, que auditou as
demonstrações financeiras de uma entidade no período anterior e que foi substituído pelo
auditor corrente.
Requisitos
448
Procedimentos de Auditoria
Saldos de Abertura
5. O auditor deve ler as demonstrações financeiras mais recentes, se existirem, e o respectivo relatório
do auditor antecessor, se existir, relativamente a informação relevante para os saldos de abertura,
incluindo divulgações.
6. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se os saldos de abertura contêm
distorções que afectem materialmente as demonstrações financeiras do período corrente: (Ref:
Pará. A1-A2)
(a) Determinando se os saldos de encerramento do período anterior foram correctamente

transportados para o período corrente ou, quando apropriado, reexpressos.
(b) Determinando se os saldos de abertura reflectem a aplicação de políticas contabilísticas

apropriadas; e
(c) Executando um ou mais dos seguintes procedimentos: (Ref: A3-A7)
(i) Quando as demonstrações financeiras do período anterior forma auditadas, rever os papeis
de trabalho do auditor antecessor para obter prova respeitante aos saldos de abertura;
(ii) Avaliar se os procedimentos de auditoria executados no período corrente proporcionam

prova relevante para os saldos de abertura.
7. Se o auditor obtiver prova de auditoria de que os saldos de abertura contêm distorções que possam
afectar materialmente as demonstrações financeiras do período corrente, o auditor deve executar os
procedimentos de auditoria adicionais que sejam apropriados nas circunstâncias para determinar o
efeito nas demonstrações financeiras do período corrente. Se o auditor concluir que existem tais
distorções nas demonstrações financeiras do período corrente, o auditor deve comunicar as
distorções ao nível de gerência apropriado e aos encarregados da governação de acordo com a ISA
450¨(231).
Consistência de Políticas Contabilísticas
8. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se as políticas contabilísticas
reflectidas nos saldos de abertura foram consistentemente aplicadas nas demonstrações financeiras
do período corrente, e sobre se as alterações nas políticas contabilísticas foram devidamente
contabilizadas e adequadamente apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual
de relato financeiro aplicável.
Informação Relevante no Relatório do Auditor Antecessor
9. Se as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por um auditor antecessor e

houve uma modificação na opinião, o auditor deve avaliar o efeito da matéria que deu origem à
modificação avaliando os riscos de distorção material nas demonstrações financeiras do período
corrente de acordo com a ISA 315¨(232).
Conclusões de Auditoria e Relato

Saldos de Abertura
449
10. Se o auditor não for capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos saldos
de abertura, o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma escusa de opinião, como
apropriado, de acordo com a ISA 705¨(233). (Ref: Pará. A8)
11. Se o auditor concluir que os saldos de abertura contêm uma distorção que materialmente afecta as
demonstrações financeiras do período corrente, e o efeito da distorção não está devidamente
contabilizado ou não adequadamente apresentado ou divulgado, o auditor deve expressar uma
opinião com reservas ou uma opinião adversa, como apropriado, de acordo com a ISA 705.
Consistência de Políticas Contabilísticas
12. Se o auditor concluir que:
(a) as políticas contabilísticas do período corrente não estão consistentemente aplicadas em

relação aos saldos de abertura de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável; ou
(b) uma alteração nas políticas contabilísticas não está apropriadamente contabilizada ou não
adequadamente apresentada ou divulgada de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável.
o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma opinião adversa como apropriado de
acordo com a ISA 705.
Modificações à Opinião do Relatório do Auditor Antecessor
13. Se a opinião do auditor antecessor respeitante às demonstrações financeiras do período anterior

incluiu uma modificação à opinião do auditor que permanece relevante e material nas
demonstrações financeiras do período corrente, o auditor deve modificar a opinião do auditor sobre
as demonstrações financeiras do período corrente de acordo com a ISA 705. (Ref: Pará. A9)
***
Aplicação e Material Explicativo
Considerações Específicas a Entidades do Sector Público (Ref: Pará 6)
A1. No sector público, podem existir limitações legais ou regulamentares sobre a informação que o
auditor corrente pode obter de um auditor antecessor. Por exemplo, se uma entidade do sector
público que tenha sido anteriormente auditada por um auditor designado oficialmente
(nomeadamente, um Auditor Geral, ou outra pessoa devidamente qualificada designada em nome
do Auditor Geral) for privatizada, a quantidade de acesso a papéis de trabalho ou outras
informações que o auditor designado oficialmente pode proporcionar ao auditor recém-designado
que está no sector privado pode ser constrangida por leis ou regulamentos de privacidade ou de
secretismo. Nas situações em que tais comunicações sejam constrangidas, a prova de auditoria
pode necessitar de ser obtida por via de outros meios e, se não puder ser obtida prova de auditoria
apropriada suficiente, deve-se tomar em consideração o efeito na opinião do auditor.
A2. Se o auditor oficialmente designado contratar fora uma auditoria de uma entidade do sector público
a uma firma de auditoria do sector privado, e o auditor oficialmente designado designa uma firma de
450
auditoria que não seja a firma que auditou as demonstrações financeiras da entidade do sector
público no período anterior, tal não é geralmente visto como uma alteração de auditores para o
auditor designado oficialmente. Porém, dependendo da natureza do acordo de prestação de serviço
externo o trabalho de auditoria pode ser considerado um trabalho de auditoria inicial a partir da
perspectiva do auditor do sector privado na satisfação das suas responsabilidades, e portanto
aplica-se esta ISA.
Saldos de Abertura (Ref: Pará. 6(c))
A3. A natureza e extensão dos procedimentos de auditoria necessários para obter prova de auditoria
apropriada suficiente respeitante aos saldos de abertura dependem de matérias tais como:
• As políticas contabilísticas seguidas pela entidade.
• A natureza dos saldos de conta, classes de transacções e divulgações e os riscos de distorção

material nas demonstrações financeiras do período corrente.
• A importância dos saldos de abertura em relação às demonstrações financeiras do período

corrente. Se as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas e, em caso
afirmativo, se a opinião do auditor antecessor foi modificada.
A4. Se as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por um auditor antecessor, o
auditor pode ser capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos saldos de
abertura revendo os papéis de trabalho do auditor antecessor. Se tal revisão proporciona prova de
auditoria apropriada suficiente é influenciado pela competência profissional e independência do
auditor antecessor.
A5. Os requisitos éticos e profissionais relevantes guiam as comunicações do auditor corrente com o
auditor antecessor.
A6. Relativamente a activos e passivos correntes, pode ser obtida alguma prova de auditoria acerca de
saldos de abertura como parte dos procedimentos de auditoria do período corrente. Por exemplo, a
cobrança (pagamento) de saldos de abertura de contas a receber (pagar) durante o período
corrente proporcionará alguma prova de auditoria da sua existência, direitos e obrigações, plenitude
e valorização no começo do período. No caso de inventários, porém, os procedimentos de auditoria
do período corrente sobre o saldo de encerramento de inventários proporcionam pouca prova de
auditoria respeitante os inventários em poder no início do período. Portanto, podem ser necessários
procedimentos adicionais de auditoria. e um ou mais dos que se seguem podem proporcionar prova
de auditoria apropriada suficiente:
• Observar a contagem física corrente de inventários e reconciliá-la com as quantidades do

inventário de abertura.
• Executar procedimentos de auditoria sobre a valorização dos itens de inventário de abertura.
• Executar procedimentos de auditoria sobre o lucro bruto e o corte.
A7. Relativamente a activos e passivos não correntes, tal como activos fixos tangíveis, investimentos e
dívida a longo prazo, pode ser obtida alguma prova de auditoria examinando os registos
contabilísticos e outras informações subjacente aos saldos de abertura. Em determinados casos, o
auditor pode ser capaz de obter alguma prova de auditoria respeitante aos saldos de abertura por
meio de confirmação com terceiros, por exemplo, para dívida e investimentos a longo prazo. Em
outros casos, o auditor pode precisar de realizar procedimentos adicionais de auditoria.
451

Saldos de Abertura (Ref: Pará. 10)
A8. A ISA 705 estabelece requisitos e proporciona orientação sobre as circunstâncias que podem
resultar numa modificação à opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras, o tipo de
opinião apropriada mas circunstâncias, e no conteúdo do relatório do auditor quando a opinião do
auditor é modificada. A incapacidade do auditor em obter prova de auditoria apropriada suficiente
respeitante a saldos de abertura pode resultar em uma das seguintes modificações à opinião no
relatório do auditor:
(a) Uma opinião com reservas ou uma escusa de opinião, como seja apropriado nas circunstâncias;
ou
(b) Salvo se proibido por lei ou regulamento, uma opinião que seja com reservas ou escusada,
como apropriado, respeitante aos resultados de operações, e de fluxos de caixa, quando
relevantes, e sem modificações respeitante à posição financeira.
O Apêndice inclui relatórios de auditor ilustrativos.
Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Antecessor (Ref: Pará. 13)
A9. Em algumas situações, uma modificação à opinião do auditor antecessor pode não ser relevante e
material para a opinião sobre as demonstrações financeiras do período corrente. Tal pode ser o
caso em que, por exemplo, exista uma limitação de âmbito no período anterior, mas a matéria que
dá origem à limitação de âmbito foi resolvida no período corrente.
452
Apêndice
(Ref: Pará. A9)
Ilustrações de Relatórios de Auditor com Opiniões Modificadas

Ilustração 1:
As circunstâncias descritas no parágrafo A8(a) incluem o seguinte:
• O auditor não observou a contagem do inventário físico no início do período corrente e

não foi capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos saldos de
abertura dos inventários.
• Os possíveis efeitos da incapacidade de obter prova de auditoria apropriada suficiente

respeitante aos saldos de abertura dos inventários consideram-se ser materiais mas não
profundos para o desempenho financeiro da entidade e para os fluxos de caixa.¨(234)
• A posição financeira no final do ano está apropriadamente apresentada.
• Nesta particular jurisdição, a lei e regulamentos proíbem o auditor de dar uma opinião
que seja com reservas respeitante ao desempenho financeiro e fluxos de caixa e não
modificada respeitante à posição financeira.
453
RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE
[Destinatário Apropriado]
Relatório sobre as Demonstrações Financeiras¨(235)
Examinámos as demonstrações financeiras anexas de Sociedade ABC, que compreendem o balanço à

data de 31 de Dezembro de 20X1, e a demonstração dos resultados, demonstração de alterações nos
capital próprio e demonstração dos fluxos de caixa relativas ao ano então findo, e um resumo de políticas
contabilísticas significativas e outra informação explicativa.
Responsabilidade da Gerência pelas Demonstrações Financeiras
A gerência é responsável pela preparação e apresentação apropriada destas demonstrações financeiras

de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro¨(236) e pelo controlo interno que a
gerência determine ser necessário para possibilitar a preparação de demonstrações financeiras que
estejam isentas de distorções materiais, quer devido a fraude ou a erro.
A nossa responsabilidade é expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras com base na
nossa auditoria. Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.
Essas normas exigem que cumpramos requisitos éticos e planemos e executemos a auditoria para obter
segurança razoável sobre se as demonstrações financeiras estão isentas de distorção material.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos para obter prova de auditoria acerca das quantias e
divulgações nas demonstrações financeiras. Os procedimentos seleccionados dependem do julgamento
do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações financeiras, quer
devido a fraude ou a erro. Ao fazer essas avaliações do risco, o auditor considera o controlo interno
relevante para a preparação e apresentação apropriada¨(237) das demonstrações financeiras da
entidade a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias, mas
não com a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo interno da entidade¨(238).
Uma auditoria também inclui avaliar a apropriação das políticas contabilísticas usadas e a razoabilidade
de estimativas contabilísticas feitas pela gerência, vem como avaliar a apresentação global das
Cremos que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma base
para a nossa opinião com reservas.
Base para a Opinião com Reservas
Fomos designados como auditores da sociedade em 30 de Junho de 20X1, e por isso não observámos a
contagem dos inventários físicos no começo do ano. Não fomos capazes de ficarmos satisfeitos por
meios alternativos no que respeita às quantidades de inventários detidos em 31 de Dezembro de 20X0.
Uma vez que os inventários de abertura entram na determinação do desempenho financeiro e dos fluxos
de caixa, não fomos capazes de determinar se teriam sido necessários ajustamentos com respeito ao
lucro do ano relatado na demonstração dos resultados e nos fluxos de caixa líquidos provenientes das
actividades operacionais relatadas na demonstração dos fluxos de caixa.
Opinião com Reservas
Na nossa opinião, excepto quanto aos possíveis efeitos da matéria descrita no parágrafo das Bases para
454
Opinião com Reservas, as demonstrações financeiras apresentam apropriadamente, em todos os
aspectos materiais, (ou "dão uma imagem verdadeira e apropriada") da posição financeira da Sociedade
ABC à data de 31 de Dezembro de 20X1, e do seu desempenho financeiros e dos seus fluxos de caixa
relativos ao ano então findo de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
Outra Matéria
As demonstrações financeiras da Sociedade relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 20XO foram

auditadas por um outro auditor que expressou uma opinião não modificada sobre essas demonstrações.
em 31 de Março de 20X1
Relatório sobre Outros Requisitos Legais e Regulamentares
[A forma e conteúdo desta secção do relatório do auditor variará dependendo da natureza de outras
responsabilidades de relato do auditor.]
[Assinatura do auditor]
[Data do relatório do auditor]
[Domicílio do auditor]
Ilustração 2:
As circunstâncias descritas no parágrafo A8(a) incluem o seguinte:
• O auditor não observou a contagem do inventário físico no início do período corrente e

não foi capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos saldos de
abertura de inventários.
• Os possíveis efeitos da incapacidade de obter prova de auditoria apropriada suficiente

respeitante aos saldos de abertura dos inventários consideram-se ser materiais mas não
profundos para o desempenho financeiro da entidade e para os fluxos de caixa.¨
(239)• A posição financeira no final do ano está apropriadamente apresentada.
• Uma opinião que seja com reserva respeitante ao desempenho financeiro e fluxos de
caixa e não modificada respeitante à posição financeira considera-se apropriada nas
circunstâncias.
[Destinatário Apropriado]
Examinámos as demonstrações financeiras anexas de Sociedade ABC, que compreendem o balanço à

data de 31 de Dezembro de 20X1, e a demonstração dos resultados, demonstração de alterações nos
capital próprio e demonstração dos fluxos de caixa relativas ao ano então findo, e um resumo de políticas
contabilísticas significativas e outra informação explicativa.
455
Responsabilidade da Gerência pelas Demonstrações Financeiras¨(241)
A gerência é responsável pela preparação e apresentação apropriada destas demonstrações financeiras

de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro¨(242) e pelo controlo interno que a
gerência determine ser necessário para possibilitar a preparação de demonstrações financeiras que
estejam isentas de distorções materiais, quer devido a fraude ou a erro.
A nossa responsabilidade é expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras com base na
nossa auditoria. Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria.
Essas normas exigem que cumpramos requisitos éticos e planeemos e executemos a auditoria para
obter segurança razoável se as demonstrações financeiras estão isentas de distorção material.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos para obter prova de auditoria acerca das quantias e
divulgações nas demonstrações financeiras. Os procedimentos seleccionados dependem do julgamento
do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações financeiras, quer
devido a fraude ou a erro. Ao fazer essas avaliações do risco, o auditor considera o controlo interno
relevante para a preparação e apresentação apropriada¨ (243) das demonstrações financeiras da
entidade a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias, mas
não com a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo interno da entidade¨(244).
Uma auditoria também inclui avaliar a apropriação das políticas contabilísticas usadas e a razoabilidade
de estimativas contabilísticas feitas pela gerência, vem como avaliar a apresentação global das
Cremos que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma base
para a nossa opinião com reservas.
Base para a Opinião com Reservas
Fomos designados como auditores da sociedade em 30 de Junho de 20X1, e por isso não observámos a
contagem dos inventários físicos no começo do ano. Não fomos capazes de ficarmos satisfeitos por
meios alternativos no que respeita às quantidades de inventários detidos em 31 de Dezembro de 20X0.
Uma vez que os inventários de abertura entram na determinação do desempenho financeiro e dos fluxos
de caixa, não fomos capazes de determinar se teriam sido necessários ajustamentos com respeito ao
lucro do ano relatado na demonstração dos resultados e dos fluxos de caixa líquidos provenientes das
actividades operacionais relatadas na demonstração dos fluxos de caixa.
Opinião com Reservas sobre o Desempenho Financeiro e os Fluxos de Caixa
Na nossa opinião, excepto quanto aos possíveis efeitos da matéria descrita no parágrafo das Bases para
Opinião com Reservas, a Demonstração dos Resultados e a Demonstrado dos Fluxos de Caixa
apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais, (ou dão uma imagem verdadeira e
apropriada de) do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa da Sociedade ABC relativas ao ano findo
em 31 de Dezembro de 20X1, de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
Opinião sobre a Posição Financeira
Na nossa opinião, o balanço apresenta apropriadamente, em todos os aspectos materiais (ou dá uma
imagem verdadeira e apropriada da posição financeira da Sociedade ABC à data de 31 de Dezembro de
20X1, de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
456
Outras Matérias
As demonstrações financeiras da Sociedade relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 20XO foram

auditadas por um outro auditor que expressou uma opinião não modificada sobre essas demonstrações
em 31 de Março de 20X1.
[A forma e conteúdo desta secção do relatório do auditor variará dependendo da natureza de outras
responsabilidade de relato do auditor.]
[Assinatura do auditor]
457
ISA 510 - Trabalhos Iniciais - Saldos de Abertura

TRABALHOS INICIAIS – SALDOS DE ABERTURA

ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Procedimentos de Auditoria 4 - 10
Conclusões de Auditoria e Relato 11 - 14
A Norma Internacional de Auditoria ISA 510, “Trabalhos Iniciais – Saldos de Abertura” deve ser lida no
458
Introdução
orientação com relação aos saldos de abertura quando as demonstrações financeiras são auditadas
pela primeira vez ou quando as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por
outro auditor. Esta ISA será também tomada em consideração quando o auditor toma conhecimento
de contingências e compromissos existentes no princípio do período. Fornece-se na ISA 710,
“Comparativos” orientação sobre os requisitos de auditoria e relato respeitantes a comparativos.
2. Relativamente aos trabalhos de auditoria iniciais, o auditor deve obter prova de auditoria
apropriada suficiente de que:
(a) Os saldos de abertura não contêm distorções que afectem materialmente as

demonstrações financeiras do período corrente;
(b) Os saldos de fecho do período anterior foram correctamente transportados para o

período corrente ou, quando apropriado, foram reexpressos; e
(c) São aplicadas políticas contabilísticas apropriadas de uma forma consistente ou as

alterações nas políticas contabilísticas foram devidamente contabilizadas e
adequadamente apresentadas e divulgadas.
3. "Saldos de abertura" significa os saldos de conta que existem no começo do período. Os saldos de
abertura baseiam-se nos saldos de fecho do período anterior e reflectem os efeitos de:
(a) Transacções de períodos anteriores; e
(b) Políticas contabilísticas aplicadas no período anterior.
Num trabalho de auditoria inicial, o auditor não terá previamente obtido prova de auditoria que
suporte tais saldos de abertura.
459
4. A suficiência e a qualidade de ser apropriada da prova de auditoria que o auditor precisará de obter
com respeito aos saldos de abertura dependem de matérias tais como:
• As políticas contabilísticas seguidas pela entidade.
• Se foram auditadas as demonstrações financeiras de períodos anteriores, e em caso afirmativo

se o relatório do auditor foi modificado.
• A natureza das contas e o risco de distorção material nas demonstrações financeiras do período
corrente.
• A materialidade dos saldos de abertura com relação às demonstrações financeiras do período

corrente.
5. O auditor necessitará de considerar se os saldos de abertura reflectem a aplicação de políticas e se

essas políticas contabilísticas são consistentemente aplicadas nas demonstrações financeiras do
período corrente. Quando existirem quaisquer alterações nas políticas contabilísticas ou na
respectiva aplicação, o auditor deve considerar se elas são apropriadas e estão devidamente
contabilizadas e adequadamente apresentadas e divulgadas.
6. Quando as demonstrações financeiras de períodos anteriores tiverem sido auditadas por um outro
auditor, o auditor somente pode estar em condições de obter prova de auditoria apropriada
suficiente com respeito aos saldos de abertura passando em revista os papéis de trabalho do
auditor precedente. Nestas circunstâncias, o auditor corrente deverá considerar a competência
profissional e independência do auditor precedente. Se o relatório do auditor do período anterior foi
modificado, o auditor dispensará particular atenção no período corrente às matérias que deram
origem à modificação.
7. Antes de entrar em comunicação com o auditor precedente, o auditor corrente necessitará de

considerar o Código de Ética para os Contabilistas/Revisores Profissionais emitido pela International
Federation of Accountants.
8. Quando as demonstrações financeiras do período anterior não tenham sido auditadas ou quando o
auditor é capaz de ficar satisfeito pelo uso dos procedimentos de auditoria descritos no parágrafo 6,
o auditor necessitará de executar outros procedimentos tais como os debatidos nos parágrafos 9 e
10.
9. No tocante a activos e passivos correntes geralmente alguma prova de auditoria pode ser obtida
como parte dos procedimentos da auditoria do período corrente. Por exemplo, a cobrança
(pagamento) de contas a receber (contas a pagar) de abertura durante o período corrente
proporcionará alguma prova de auditoria acerca da sua existência, direitos e obrigações, plenitude e
valorização no princípio do período. No caso de inventários, contudo, é mais difícil para o auditor
ficar satisfeito quanto aos inventários na posse no princípio do período. São, portanto, usualmente
necessários procedimentos adicionais tais como a observação de uma inventariação física corrente
e a sua reconciliação recuada para as quantidades do inventário de abertura, executando
procedimentos de auditoria sobre a valorização dos itens de abertura do inventário, e executando
procedimentos de auditoria sobre o lucro bruto e o corte. Uma combinação destes procedimentos
pode proporcionar prova de auditoria apropriada suficiente.
460
10. Relativamente a activos e passivos não correntes, tais como activos fixos, investimentos financeiros
e dívidas a longo prazo, o auditor examinará normalmente os registos subjacentes aos saldos de
abertura. Em determinados casos, o auditor pode ser capaz de obter confirmação dos saldos de
abertura com terceiros, por exemplo, no tocante a dívidas a longo prazo e a investimentos
financeiros. Em outros casos, o auditor pode precisar de levar a efeito procedimentos de auditoria
adicionais.
461

11. Se, após a execução de procedimentos de auditoria incluindo os acima descritos, o auditor
não for capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante aos saldos de
abertura, o relatório de auditor deve incluir:
(a) Uma opinião com reservas, por exemplo:
"Não observámos a contagem do inventário físico mostrado por XXX em 31 de Dezembro de

19X1, uma vez que essa data era anterior à nossa designação como auditores. Não nos foi
possível satisfazer no tocante às quantidades do inventário nessa data por outros procedimentos
de auditoria.
Na nossa opinião, excepto quanto aos efeitos de tais ajustamentos, se existirem, que pudessem
ter sido determinados ser necessários caso estivéssemos em condições de observar a
contagem do inventário físico e satisfazer-nos quanto aos saldos de abertura do inventário, as
demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou "apresentam
apropriadamente, em todos os aspectos materiais") a posição financeira de ... em 31 de
Dezembro de 19X2 e os resultados das suas operações e os seus fluxos de caixa relativos ao
ano então findo de acordo com..."
(b) Uma escusa de opinião; ou
(c) Naquelas jurisdições em que tal seja permitido, uma opinião que é qualificada ou
escusada com respeito aos resultados das operações e que é sem reservas quanto à
posição financeira, por exemplo:
"Não observámos a contagem do inventário físico mostrado por XXX em 31 de Dezembro de

19X1, dado que essa data era anterior à nossa designação como auditores. Não estamos em
condições de nos satisfazer quanto às quantidades de inventário naquela data por outros
Devido ao significado da matéria atrás em relação aos resultados das operações de Sociedade
relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 19X2, não estamos em posição de expressar, e
não expressamos, uma opinião sobre os resultados das suas operações e os seus fluxos de
caixa relativos ao ano então findo.
Na nossa opinião, o balanço dá uma imagem verdadeira e apropriada de (ou "apresenta

apropriadamente em todos os aspectos materiais") a posição financeira da Sociedade em 31 de
Dezembro de 19X2, de acordo com..."
12. Se os saldos de abertura contiverem distorções que possam afectar de forma material as
demonstrações financeiras do período corrente, o auditor informará a gerência e, após ter obtido
autorização da gerência, o auditor precedente, se existir. Se o efeito da distorção não estiver
devidamente contabilizado e adequadamente apresentado e divulgado, o auditor expressará
uma opinião com reservas ou uma opinião adversa, como for apropriado.
13. Se as políticas contabilísticas do período corrente não tiverem sido aplicadas de forma
consistente em relação aos saldos de abertura e se a alteração não tiver sido devidamente
contabilizada e adequadamente apresentada e divulgada, o auditor deve expressar uma
opinião com reservas ou uma opinião adversa como for apropriado.
462
14. Se o relatório do período anterior do auditor da entidade tiver sido modificado, o auditor deve
considerar o respectivo efeito nas demonstrações financeiras do período corrente. Por exemplo, se
houver uma limitação no âmbito, tal como uma devida à incapacidade de determinar o inventário de
abertura no período anterior, o auditor pode não necessitar de pôr reservas ou de escusar a opinião
de auditoria do período corrente. Contudo, se a reserva ou a escusa relativa às demonstrações
financeiras do período anterior permanecer relevante e material para as demonstrações
financeiras do período corrente, o auditor deve modificar o relatório corrente do auditor de
forma concordante.
463
ISA 520 (Clarificada) - Procedimentos Analíticos

(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem ou após 15 de
Dezembro de 2009)
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Data de Eficácia 2
Objectivo 3
Definições 4
Requisitos
Procedimentos Analíticos Substantivos 5
Procedimentos Analíticos que Ajudam na Formação de uma Conclusão Global 6
Investigar Resultados de Procedimentos Analíticos 7
Definição de Procedimentos Analíticos A1-A3
Procedimentos Analíticos Substantivos A4-A16
Procedimentos Analíticos que Ajudam na Formação de uma Conclusão Global A17-A19
Investigar Resultados de Procedimentos Analíticos A20-A21
A Norma Internacional de Auditoria ISA 520, "Procedimentos Analíticos" deve ser lida juntamente com a
ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria".
464
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata do uso pelo auditor de procedimentos analíticos
como procedimentos substantivos ("procedimentos analíticos substantivos"). Também trata da
responsabilidade do auditor de executar procedimentos próximos do final da auditoria que ajudam o
auditor na formação de uma conclusão global sobre as demonstrações financeiras. A ISA 315¨(246)
trata do uso de procedimentos analíticos como procedimentos de avaliação do risco. A ISA 330
inclui requisitos e orientação respeitantes à natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos
de auditoria em resposta a riscos avaliados; estes procedimentos de auditoria podem incluir
procedimentos analíticos substantivos¨(247).
Data de Eficácia
Objectivos
(a) Obter prova de auditoria relevante e fiável quando usar procedimentos analíticos substantivos; e
(b) Conceber e executar procedimentos analíticos próximos do final da auditoria que ajudem o
auditor na formação de uma conclusão global quanto a se as demonstrações financeiras são
consistentes com o conhecimento da entidade pelo auditor.
Definição
4. Para as finalidades das ISAs, o termo "procedimentos analíticos" quer dizer avaliações de
informação financeira por meio de análises de relacionamentos plausíveis entre dados tanto de
informação financeira como de informação não financeira. Os procedimentos analíticos também
abrangem a investigação que for necessária de flutuações ou relacionamentos identificados que
sejam inconsistentes com outra informação relevante ou que difiram de valores esperados por uma
quantia significativa. (Ref: Pará. A1-A3)
Requisitos
Procedimentos Analíticos Substantivos

5. Quando conceber e executar procedimentos analíticos substantivos, quer isoladamente ou em
combinação com testes de pormenores, como procedimentos substantivos de acordo com as ISA
330¨(248), o auditor deve: (Ref: Pará. A4-A5)
(a) Determinar a adequação de específicos procedimentos analíticos substantivos para dadas

asserções, tomando em conta os riscos avaliados de distorção material e testes de pormenores,
se existirem para essas asserções. (Ref: Pará. A6-A11)
(b) Avaliar a fiabilidade dos dados a partir dos quais são desenvolvidas as expectativas do auditor
de quantias registadas ou rácios, tendo em conta fonte, comparabilidade, e natureza e
465
relevância da informação disponível, e controlos sobre a preparação. (Ref: Pará. A12-A14)
(c) Desenvolver uma expectativa de quantias registadas ou de rácios e avaliar se a expectativa é

suficientemente precisa para identificar uma distorção que, individualmente ou em agregado
com outras distorções, possa fazer com que as demonstrações fiquem materialmente
distorcidas; e (Ref: Pará. A15)
(d) Determinar a quantia de qualquer diferença entre quantias registadas e valores esperados que
seja aceitável sem mais investigação como exigido pelo parágrafo 7. (Ref: Pará. A1-A16)
Procedimentos Analíticos que Ajudam na Formação de uma Conclusão Global

6. O auditor deve conceber e executar procedimentos analíticos próximos do final da auditoria que
ajudem o auditor na formação de uma conclusão global quanto a se as demonstrações financeiras
são consistentes com o conhecimento da entidade pelo auditor. (Ref: Pará. A17-A19)
Investigar Resultados de Procedimentos Analíticos

7. Se os procedimentos analíticos executados de acordo com esta ISA identificarem flutuações ou
relacionamentos que sejam inconsistentes com outra informação relevante ou que difiram de
valores esperados por uma quantia significativa, o auditor deve investigar tais diferenças:
(a) Indagando da gerência e obtendo prova de auditoria apropriada relevante para as respostas da
gerência; e
(b) Executando outros procedimentos de auditoria como necessários nas circunstâncias. (Ref: Pará.
A20-A21)
***
Definição de Procedimentos Analíticos (Ref: Pará. 4)

A2. Os procedimentos analíticos incluem a consideração de comparações da informação financeira da
entidade com, por exemplo:
• A informação comparável de períodos anteriores.
• Os resultados antecipados da entidade, tais como orçamentos ou previsões, ou expectativas do

auditor, tal como uma estimativa de depreciação.
• A informação similar do sector, tal como a comparação do rácio vendas/contas a receber da

entidade com as médias do sector ou com outras entidades de dimensão comparável dentro do
mesmo sector.
A2. Os procedimentos analíticos também incluem a consideração de relacionamentos, por exemplo:
• Entre elementos da informação financeira que se esperaria que se conformassem com um

modelo predizível baseado na experiência da entidade, tal como percentagens de margens
brutas.
• Entre informação financeira e informação não financeira relevante tal como custos das folhas de
466
férias para número de empregados.
A3. Podem ser usados vários métodos para executar procedimentos analíticos. Estes métodos podem ir
da execução de simples comparações à execução de análises complexas usando técnicas
estatísticas avançadas. Os procedimentos analíticos podem ser aplicados a demonstrações
financeiras consolidadas, e componentes e elementos individuais de informação financeira.
Procedimentos Analíticos Substantivos (Ref: Pará. 5)

A4. Os procedimentos substantivos do auditor a nível de asserção podem ser testes de pormenores,
procedimentos analíticos substantivos, ou uma combinação de ambos. A decisão acerca de quais
os procedimentos de auditoria a executar, incluindo se usar procedimentos analíticos substantivos,
baseia-se no julgamento do auditor acerca da eficácia e eficiência esperadas dos procedimentos de
auditoria disponíveis para reduzir o risco de auditoria ao nível de asserção a um nível
aceitavelmente baixo.
A5. O auditor pode indagar da gerência quanto à disponibilidade e fiabilidade da informação necessária
para aplicar procedimentos analíticos substantivos, e os resultados de tais procedimentos analíticos
executados pela entidade. Pode ser eficaz usar dados analíticos preparados pela gerência, desde
que o auditor fique satisfeito de que tais dados foram devidamente preparados.
Adequação de Procedimentos Analíticos Específicos para Dadas Asserções (Ref: Pará. 5(a))
transacções que tendem a ser predizíveis ao longo do tempo. A aplicação de procedimentos
analíticos planeados baseia-se na expectativa de que os relacionamentos entre dados existem e
continuam na ausência de condições conhecidas em contrário. Porém, a adequação de um
procedimento analítico específico dependerá da avaliação pelo auditor de como ele será eficaz na
detecção de uma distorção que, individualmente ou quando agregada com outras distorções, possa
fazer com que as demonstrações financeiras fiquem materialmente distorcidas.
A7. Em alguns casos, mesmo um modelo de previsão não sofisticado pode ser eficaz como um
procedimento analítico. Por exemplo, quando uma entidade tiver um número conhecido de
empregados a taxas de pagamento fixadas em todo o período, pode ser possível ao auditor usar
este dado para estimar o total dos custos da folha de férias para o período com um alto grau de
rigor, proporcionando por esta via prova de auditoria para um item significativo das demonstrações
financeiras e reduzindo a necessidade de executar testes de pormenores sobre a folha de férias. O
uso de rácios comerciais largamente reconhecidos (tais como margens de lucro para diferentes
tipos de entidades de retalho) pode muitas vezes ser usado com eficácia em procedimentos
analíticos substantivos para proporcionar prova para apoiar a razoabilidade de quantias registadas.
A8. Tipos diferentes de procedimentos analíticos proporcionam níveis diferentes de segurança. Os

procedimentos analíticos que envolvam, por exemplo, a previsão do total de rendas de um edifício
dividido em apartamentos, tomando em consideração as taxas das rendas, o número de
apartamentos e as taxas de vagas, podem proporcionar prova persuasiva e pode eliminar a
necessidade de mais verificações por meio de testes de pormenores, desde que os elementos
sejam apropriadamente verificados. Pelo contrário, os cálculos e comparações de percentagens de
margens brutas como meio de confirmar a importância do rédito pode proporcionar menos prova
persuasiva, mas pode proporcionar corroboração útil se usada em combinação com outros
A9. A determinação da adequação de particulares procedimentos analíticos substantivos é influenciada
467
pela natureza da asserção e pela avaliação do auditor do risco de distorção material. Por exemplo,
se os controlos sobre o processamento de encomendas de vendas forem deficientes, o auditor pode
depositar mais confiança em testes de pormenores do que em procedimentos analíticos
substantivos quanto a asserções relacionadas com contas a receber.
A10. Podem também ser considerados particulares procedimentos analíticos substantivos considerados
convenientes quando forem executados testes de pormenores sobre as mesmas asserções. Por
exemplo, ao obter prova de auditoria respeitante à asserção de valorização relativa a saldos de
contas a receber, o auditor pode aplicar procedimentos analíticos à contas de clientes por idade
além de executar testes de pormenores sobre os subsequentes recebimentos de caixa para
determinar a cobrabilidade das contas a receber.
A11. Os relacionamentos entre itens de demonstração financeira tradicionalmente considerados na

auditoria de entidades comerciais pode não ser sempre relevante na auditoria de governos ou de
outras entidades do sector público não comerciais; por exemplo, em muitas entidades do sector
público há pouca relação directa entre rédito e dispêndios. Além disso, porque o dispêndio na
aquisição de activos pode não ser capitalizado, pode não existir relacionamento entre dispêndios,
por exemplo, de inventários e activos fixos e a quantia desses activos relatados nas demonstrações
financeiras. Também, os dados ou estatísticas sectoriais para fins comparativos podem não estar
disponíveis no sector público. Contudo, podem ser relevantes outros relacionamentos, por exemplo,
variações no custo por quilómetro de construção de estradas ou o número de veículos adquiridos
comparado com veículos retirados.
A Fiabilidade dos Dados (Ref: Pará. 5(b))
A12. A fiabilidade dos dados é influenciada pela sua fonte e pela sua natureza e está dependente das
circunstâncias em que são obtidos. Consequentemente, o que segue é relevante ao determinar se
os dados são fiáveis para finalidades de concepção de procedimentos analíticos substantivos:
(a) Fonte da informação disponível. Por exemplo, a informação é geralmente mais fiável quando é
obtida a partir de fontes independentes fora da entidade;¨(249)
(b) Comparabilidade da informação disponível. Por exemplo, dados sectoriais vastos podem
necessitar de ser suplementados para serem comparáveis com os de uma entidade que produz
e vende produtos especializados;
(c) Natureza e relevância da informação disponível. Por exemplo, se foram estabelecidos

orçamentos como os resultados que se esperam e não como objectivos a serem atingidos;
(d) Controlos sobre a preparação da informação que sejam concebidos para assegurar a sua
plenitude, rigor e validade. Por exemplo, controlos sobre a preparação, revisão e manutenção de
orçamentos.
A13. O auditor pode considerar testar a eficácia dos controlos operacionais, se existirem, sobre a
preparação pela entidade da informação usada pelo auditor na aplicação de procedimentos
analíticos substantivos em resposta a riscos avaliados. Quando tais controlos são eficazes, o auditor
tem maior confiança na fiabilidade da informação e, portanto, nos resultados dos procedimentos
analíticos substantivos. A eficácia operacional dos controlos sobre a informação não financeira pode
muitas vezes ser testada em conjugação com outros testes de controlos. Por exemplo, ao
estabelecer controlos sobre o processamento de facturas de venda, uma entidade pode incluir
468
controlos sobre o registo de vendas individuais. Nestas circunstâncias, o auditor pode testar a
eficácia operacional dos controlos sobre o registo de vendas individuais em conjugação com testes
da eficácia operacional de controlos sobre o processamento de facturas de venda. Alternativamente,
o auditor pode considerar se a informação foi sujeita a teste de auditoria. A ISA 500 estabelece
requisitos e dá orientação na determinação dos procedimentos de auditoria a serem executados
sobre a informação a ser usada para procedimentos analíticos substantivos.¨(250)
A14. As matérias debatidas nos parágrafos A12(a)-A12(d) são relevantes independentemente do auditor
executar procedimentos analíticos substantivos sobre as demonstrações financeiras da entidade do
fim do período, ou numa data intercalar e planear executar procedimentos analíticos substantivos
numa data intercalar.¨(251)
Avaliação sobre Se as Expectativas são Suficientemente Precisas (Ref: Pará 5(c))
A15. As matérias relevantes para a avaliação pelo auditor sobre sãs expectativas podem ser
desenvolvidas suficiente e precisamente para identificar uma distorção que, quando agregada com
outras distorções, podem fazer com que as demonstrações financeiras fiquem materialmente
distorcidas, incluem:
• O rigor com que podem ser previstos resultados de procedimentos analíticos substantivos. Por
exemplo, o auditor pode esperar geralmente maior consistência na comparação da margem do
lucro bruto de um período para o outro do que na comparação de gastos discricionários, tais
com pesquisa ou anúncios.
• O grau em que a informação pode ser desagregada. Por exemplo, os procedimentos analíticos
substantivos podem ser mais eficazes quando aplicados a informação financeira sobre secções
individuais de uma unidade operacional ou a demonstrações financeiras de componentes de
uma entidade diversificada, do que quando aplicados às demonstrações financeiras da entidade
como um todo.
• A disponibilidade da informação tanto financeira como não financeira. Por exemplo, o auditor
pode considerar se a informação financeira, tal como orçamentos ou previsões, e informação
não financeira, tal como números de unidades produzidas ou vendidas, está disponível para
conceber procedimentos analíticos substantivos, Se a informação estiver disponível, o auditor
também considera a fiabilidade da informação conforme debatido nos parágrafos A12-A13 atrás.
Quantia de Diferença de Quantias Registadas de Valores Esperados que É Aceitável (Ref: Pará. 5(d)
A16. A determinação pelo auditor da quantia da diferença entre as expectativas que possam ser aceites
sem mais investigação é influenciada pela materialidade¨(252) e pela consistência com o nível
desejado de segurança, tomando em conta a possibilidade de que uma distorção, individualmente
ou quando agregada com outras distorções, possa fazer com que as demonstrações financeiras
fiquem materialmente distorcidas. A ISA 330 exige que o auditor obtenha prova de auditoria mais
persuasiva quanto mais alta a avaliação do risco pelo auditor¨(253). Consequentemente, à medida
que o risco aumenta, a quantia da diferença considerada aceitável sem investigação diminui a fim
de atingir o nível desejado de prova persuasiva.¨(254)
Procedimentos Analíticos que Ajudam na Formação de uma Conclusão Global

(Ref: Pará 6)
A17. As conclusões extraídas dos resultados dos procedimentos analíticos concebidos e executados de
acordo com o parágrafo 6 destinam-se a corroborar conclusões formadas durante a auditoria de
469
componentes ou elementos individuais das demonstrações financeiras. Tal ajuda o auditor a extrair
conclusões razoáveis sobre as quais vai basear a opinião do auditor.
A18. Os resultados de tais procedimentos analíticos podem identificar um risco de distorção material
anteriormente não reconhecido. Em tais circunstâncias, a ISA 315 exige que o auditor reveja a
avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material e modifique consequentemente os
procedimentos de auditoria planeados adicionais¨(255).
A19. Os procedimentos analíticos executados de acordo com o parágrafo 6 podem ser similares aos que
seriam usados como procedimentos de avaliação do risco.
Investigar Resultados de Procedimentos Analíticos (Ref: Pará 57)

A20. A prova de auditoria relevante para as respostas da gerência pode ser obtida avaliando essas
respostas tendo em conta a compreensão pelo auditor da entidade e do seu ambiente e outra prova
de auditoria obtida no decurso da auditoria.
A21. A necessidade de executar outros procedimentos de auditoria pode surgir quando, por exemplo, a
gerência não é capaz de dar uma explicação, ou a explicação, juntamente com aprova de auditoria
obtida relevante para a resposta da gerência, não é considerada adequada.
470
ISA 520 - Procedimentos Analíticos

PROCEDIMENTOS ANALÍTICOS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Natureza e Finalidade dos Procedimentos Analíticos 4-7
Procedimentos Analíticos como Procedimentos de Avaliação do Risco 8-9
Procedimentos Analíticos como Procedimentos Substantivos 10 - 12
Procedimentos Analíticos na Revisão Global no Final da Auditoria 13
Extensão da Confiança nos Procedimentos Analíticos (os parágrafos 14-16 foram
eliminados)
A Investigação de Elementos Não Usuais 17 - 18
A Norma Internacional de Auditoria ISA 520, “Procedimentos Analíticos” deve ser lida no contexto do
das ISAs.
471
Introdução
orientação sobre a aplicação de procedimentos analíticos durante a auditoria.
2. O auditor deve aplicar procedimentos analíticos como procedimentos de avaliação do risco

para obter a compreensão da entidade e do seu ambiente e na revisão geral no final da
auditoria. Os procedimentos analíticos podem também ser aplicados como procedimentos
substantivos.
3. "Procedimentos analíticos" significa avaliações de informação financeira feita por meio de um estudo
de relacionamentos plausíveis não só entre dados financeiros como não financeiros. Os
procedimentos analíticos também abrangem a investigação de flutuações e relacionamentos
identificados que sejam inconsistentes com outra informação relevante ou que se desviem
significativamente de quantias previstas.
472
Natureza e Finalidade dos Procedimentos Analíticos

4. Os procedimentos analíticos incluem a consideração de comparações da informação financeira da
entidade com, por exemplo:
• A informação comparável de períodos anteriores.
• Os resultados antecipados da entidade, tais como orçamentos ou previsões, ou expectativas do

auditor, tal como uma estimativa de depreciação.
• A informação similar do sector, tal como a comparação do rácio vendas/contas a receber da

entidade com as médias do sector ou com outras entidades de dimensão comparável dentro do
mesmo sector.
5. Os procedimentos analíticos também incluem a consideração de relacionamentos:
• Entre elementos da informação financeira que se esperaria que se conformassem com um

modelo predizível baseado na experiência da entidade, tal como percentagens de margens
brutas.
• Entre informação financeira e informação não financeira relevante tal como custos das folhas de
férias para número de empregados.
6. Podem ser usados vários métodos na execução dos procedimentos de auditoria atrás. Estes podem
ir de meras comparações a análises complexas usando técnicas estatísticas avançadas. Os
procedimentos analíticos podem ser aplicados a demonstrações financeiras consolidadas,
demonstrações financeiras de componentes (tais como subsidiárias, divisões ou segmentos) e
elementos individuais de informação financeira. A escolha pelo auditor dos procedimentos de
auditoria, dos métodos e do nível de aplicação é uma matéria de juízo profissional.
7. Os procedimentos analíticos são usados para as seguintes finalidades:
(a) Como procedimentos de avaliação do risco para obter uma compreensão da entidade e do seu
ambiente Parágrafos 8-9).
(b) Como procedimentos substantivos quando o seu uso possa ser mais eficaz ou eficiente do que
testes de pormenores na redução do risco de distorção material ao nível de asserção para um
nível aceitavelmente baixo; e
(c) Como uma revisão global das demonstrações financeiras na fase final da auditoria.
473
Procedimentos Analíticos como Procedimentos de Avaliação do Risco

8. O auditor deve aplicar procedimentos analíticos como procedimentos de avaliação do risco
para obter a compreensão da entidade e do seu ambiente. A aplicação de procedimentos
analíticos pode indicar aspectos da entidade de que o auditor não estava ciente e ajudará na
avaliação dos riscos de distorção material a fim de determinar a natureza, oportunidade e extensão
de procedimentos de auditoria adicionais.
9. Os procedimentos analíticos aplicados como procedimentos de avaliação do risco tanto usam

informação financeira como informação não financeira, por exemplo o relacionamento entre vendas
e a área do espaço de vendas ou o volume dos bens vendidos. O parágrafo 10 da ISA 315,
“Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”
contém orientação adicional na aplicação de procedimentos analíticos como procedimentos de
avaliação de risco.
474
Procedimentos Analíticos como Procedimentos Substantivos

10. O auditor concebe e executa procedimentos substantivos para dar resposta à respectiva avaliação
do risco de distorção material ao nível de asserção. Os procedimentos substantivos do auditor ao
nível de asserção podem ser obtidos de testes de pormenores, de procedimentos analíticos
substantivos, ou de uma combinação de ambos. A decisão acerca de quais os procedimentos a
usar para atingir um determinado objectivo de auditoria baseia-se no juízo do auditor acerca da
eficácia e eficiência esperadas dos procedimentos de auditoria disponíveis na redução do risco
avaliado de distorção material ao nível de asserção para um nível aceitavelmente baixo.
11. O auditor normalmente indagará da gerência quanto à disponibilidade e credibilidade da informação

necessária para aplicar procedimentos analíticos substantivos e aos resultados de quaisquer
procedimentos executados pela entidade. Pode ser eficiente utilizar dados analíticos preparados
pela entidade, contanto que o auditor fique satisfeito de que tais dados foram devidamente
preparados.
12. Quando conceber e executar procedimentos analíticos, o auditor necessitará tomar em

consideração uma variedade de factores, tais como os seguintes:
• A conveniência de usar procedimentos analíticos substantivos dadas as asserções (parágrafos

12a e 12b).
• A fiabilidade dos dados, quer internos ou externos, a partir dos quais foi desenvolvida a
expectativa de rácios ou quantias registadas (parágrafos 12c e 12d).
• Se a expectativa é suficientemente precisa para identificar uma distorção material ao desejado

nível de segurança (parágrafo 12e).
• A quantia de qualquer diferença de quantias registadas para os valores esperados que seja
aceitável (parágrafo 12f).
475
Conveniência de Usar Procedimentos Analíticos Substantivos Dadas as

Asserções
12a Os procedimentos analíticos substantivos são geralmente mais aplicáveis a grandes volumes de
transacções que tendam a ser previsíveis ao longo do tempo. A aplicação de procedimentos
analíticos substantivos baseia-se na expectativa que existem relacionamentos entre dados e que
continuam na ausência de condições conhecidas em contrário. A presença destes relacionamentos
proporciona prova de auditoria quanto à plenitude, rigor e ocorrência das transacções recolhidas na
informação produzida pelo sistema de informação da entidade. Contudo, a confiança nos resultados
dos procedimentos analíticos substantivos dependerá na avaliação do risco de distorção material
pelo auditor que os procedimentos analíticos podem identificar relacionamentos como esperado,
quando, de facto, existe uma distorção material.
12b. Ao determinar a conveniência de procedimentos analíticos substantivos dadas as asserções, o

auditor considera o seguinte:
(a) A avaliação do risco de distorção material. O auditor considera a compreensão da entidade e do

seu controlo interno, a materialidade e a probabilidade de distorção dos itens envolvidos, e a
natureza da asserção na determinação se os procedimentos analíticos substantivos são
convenientes. Por exemplo, se os controlos sobre o processamento das encomendas de vendas
são fracos, o auditor pode depositar mais confiança em testes de pormenores de que em
procedimentos analíticos substantivos para as asserções relacionadas com contas a receber.
Um outro exemplo, quando os saldos de inventários sejam materiais, o auditor geralmente não
confia apenas em procedimentos analíticos substantivos quando executar procedimentos de
auditoria sobre a asserção de existência. A ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em
Resposta a Riscos Avaliados” indica que, quando a abordagem a riscos significativos consiste
apenas de procedimentos substantivos, os procedimentos de auditoria apropriados para tratar
tais riscos significativos consiste somente de testes de pormenores, ou uma combinação de
testes de pormenores e procedimentos analíticos substantivos.
(b) Quaisquer testes de pormenores dirigidos para a mesma asserção. Os procedimentos analíticos
substantivos podem também ser considerado apropriados quando são executados testes de
pormenores sobre a mesma a asserção Por exemplo, ao auditar a cobrabilidade de contas a
receber, o auditor pode aplicar procedimentos analíticos substantivos a contas a receber por
idade além de testes de pormenores sobre os recebimentos de dinheiro subsequentes.
476
A Fiabilidade dos Dados

12c. A fiabilidade dos dados é influenciada pela sua fonte e pela sua natureza e está dependente das
circunstâncias em que são obtidos. Ao determinar se os dados são fiáveis para finalidades de
concepção de procedimentos analíticos substantivos, o auditor considera o seguinte:
(a) Fonte da informação disponível. Por exemplo, a informação é geralmente mais fiável quando é
obtida a partir de fontes independentes fora da entidade.
(b) Comparabilidade da informação disponível. Por exemplo, dados sectoriais vastos podem
necessitar de ser suplementados para serem comparáveis com os de uma entidade que produz
e vende produtos especializados.
(c) Natureza e relevância da informação disponível. Por exemplo, se foram estabelecidos

orçamentos como os resultados que se esperam e não como objectivos a serem atingidos.
(d) Controlos sobre a preparação da informação. Por exemplo, controlos sobre a preparação,
revisão e manutenção de orçamentos.
12d. O auditor considera testar os controlos, se existirem, sobre a preparação pela entidade da
informação usada pelo auditor na aplicação de procedimentos analíticos substantivos. Quando tais
controlos são eficazes, o auditor tem maior confiança na fiabilidade da informação e, portanto, nos
resultados dos procedimentos analíticos substantivos. Os controlos sobre a informação não
financeira podem muitas vezes ser testados em conjugação com outros testes de controlos. Por
exemplo, uma entidade ao estabelecer controlos sobre o processamento de facturas de venda pode
incluir controlos sobre o registo de vendas individuais. Nestas circunstâncias, o auditor pode testar a
eficácia operacional dos controlos sobre o registo de vendas individuais em conjugação com testes
da eficácia operacional de controlos sobre o processamento de facturas de venda. Alternativamente,
o auditor pode considerar se a informação foi sujeita a teste de auditoria no período corrente ou no
anterior. Ao determinar os procedimentos de auditoria para aplicar à informação na qual se baseou
a expectativa relativa a procedimentos analíticos substantivos, o auditor considera a orientação do
parágrafo 11 da ISA 500, “Prova de Auditoria”.
477
Se a Expectativa é Suficientemente Precisa

12e. Ao apreciar se uma expectativa pode ser suficientemente desenvolvida para identificar uma
distorção material ao desejado nível de asserção, o auditor considera factores tais como os
seguintes:
• O rigor com que podem ser previstos resultados de procedimentos analíticos substantivos. Por
exemplo, o auditor esperará geralmente maior consistência na comparação da margem do lucro
bruto de um período para o outro do que na comparação de gastos discricionários, tais com
pesquisa ou anúncios.
• O grau em que a informação pode ser desagregada. Por exemplo, os procedimentos analíticos
substantivos podem ser mais eficazes quando aplicados a informação financeira sobre secções
individuais de uma unidade operacional ou a demonstrações financeiras de componentes de
uma entidade diversificada, do que quando aplicados às demonstrações financeiras da entidade
como um todo.
• A disponibilidade da informação tanto financeira como não financeira. Por exemplo, o auditor
considera se a informação financeira, tal como orçamentos ou previsões, e informação não
financeira, tal como números de unidades produzidas ou vendidas, está disponível para
conceber procedimentos analíticos substantivos, Se a informação estiver disponível, o auditor
também considera a fiabilidade da informação conforme debatido nos parágrafos 12c e 12 d
atrás.
478
Quantia de Diferença de Quantias Registadas de Valores Esperados que

seja Aceitável
12f. Ao conceber e executar procedimentos analíticos substantivos, o auditor considera a quantia da
diferença da expectativa que pode ser aceite sem investigação adicional. Esta consideração é
influenciada principalmente pela materialidade e pela consistência com o nível desejado de
segurança. A determinação desta quantia envolve considerar a possibilidade de que uma
combinação de distorções em saldo de conta, classe de transacções, ou divulgação específicos
podem agregar numa quantia inaceitável. O auditor aumenta o desejado nível de segurança à
medida que o risco de distorção material aumenta reduzindo a quantia da diferença para a
expectativa que pode ser aceite sem investigação adicional. Os parágrafos 17 e 18 adiante debatem
a resposta do auditor quando a quantia da diferença entre o valor esperado e o valor relatado
excede a quantias que pode ser aceite sem investigação adicional.
12g. Quando o auditor executa procedimentos analíticos substantivos numa data intercalar e planeia
executar procedimentos analíticos substantivos com respeito ao período interveniente, o auditor
considera como as matérias debatidas nos parágrafos 12a-12f afectam a capacidade de prova de
auditoria apropriada suficiente para o período remanescente. Isto inclui considerar se os saldos
finais do período das classes de transacções e saldos de conta particulares são razoavelmente
predizíveis com respeito à quantia, significado relativo, e composição. Ver ISA 330, parágrafos
56-61, para orientação adicional.
479
Procedimentos Analíticos na Revisão Global no Final da Auditoria

13 O auditor deve aplicar procedimentos analíticos no ou próximo do final da auditoria quando
formar uma conclusão global quanto a se as demonstrações financeiras como um todo são
consistentes com a compreensão da entidade pelo auditor. As conclusões extraídas dos
resultados de tais procedimentos destinam-se a corroborar as conclusões formadas durante a
auditoria de componentes ou elementos individuais das demonstrações financeiras e ajudar a
chegar à conclusão global quanto à razoabilidade das demonstrações financeiras. Porém, elas
podem também identificar um risco de distorção material. Em tais circunstâncias, o auditor põe
necessitar de reavaliar os procedimentos de auditoria planeados, com base na consideração revista
dos riscos avaliados para todas ou algumas classes de transacções, saldos de conta, ou
divulgações e respectivas asserções.
14-16 Os parágrafos 14-16 foram eliminados quando as Normas de Risco de Auditoria¨(257) se

tornaram eficazes.
480
A Investigação de Elementos Não Usuais

17. Quando os procedimentos analíticos identificarem flutuações ou relações significativas que
sejam inconsistentes com outras informações relevantes ou que se desviem de quantias
previstas, o revisor/auditor deve investigar e obter explicações adequadas e prova de
auditoria corroborativa apropriada.
18. A investigação de flutuações e relações não usuais começa normalmente por indagações da
gerência, seguidas por:
(a) Corroboração das respostas da gerência, por exemplo, comparando-as com o conhecimento do
auditor do negócio e outra prova obtida de auditoria no decurso de auditoria; e
(b) Consideração da necessidade de aplicar outros procedimentos de auditoria baseados nos

resultados de tais indagações, se a gerência não for capaz de proporcionar uma explicação ou
se a explicação não é considerada adequada.
1. As relações entre elementos da demonstração financeira individual tradicionalmente considerados

na auditoria de entidades comerciais podem não ser sempre apropriadas na auditoria de governos
ou de outras entidades do sector público não lucrativas; por exemplo, em muitas de tais entidades
do sector público existe muitas vezes pouca relação directa entre réditos e dispêndios. Além disso,
porque o dispêndio na aquisição de activos é frequentemente não capitalizado, pode não existir
relacionamento entre dispêndios em, por exemplo, inventários e activos fixos e a quantia desses
activos relatada nas demonstrações financeiras. Além disso, no sector público, podem não estar
disponíveis dados ou estatísticas sectoriais para tais finalidades comparativas. Porém, podem ser
relevantes outros relacionamentos, por exemplo, variações no custo por quilómetro de construção
de estrada ou o número de veículos adquiridos comparado com o de veículos retirados. Sempre que
apropriado, deve ser feita referência aos dados e estatísticas disponíveis do sector privado. Em
determinados casos, pode também ser apropriado para o auditor criar uma base de dados interna
com a informação de referência.
481
ISA 530 (Clarificada) - Amostragem de Auditoria

ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Data de Eficácia 3
Objectivo 4
Definições 5
Requisitos
Concepção, Dimensão e Selecção de Itens da Amostra para Teste 6-8
Executar Procedimentos de Auditoria 9-11
Natureza e Causa de Desvios e Distorções 12-13
Projectar Distorções 14
Avaliar Resultados da Amostragem de Auditoria 15
Definições A1-A3
Concepção da Amostra, Dimensão e Selecção de Itens para Teste A4-A13
Executar Procedimentos de Auditoria A14-A16
Natureza e Causa de Desvios e Distorções A17
Projectar Distorções A18-A20
Avaliar os Resultados da Amostragem de Auditoria A21-A23
Apêndice 1: Estratificação e Selecção Ponderada de Valores
Apêndice 2: Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão da Amostra para Testes de
Controlos
Apêndice 3: Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão da Amostra para Testes de
Pormenores
Apêndice 4: Métodos de Selecção da Amostra
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 530, "Amostragem de Auditoria" deve ser lida juntamente com a
482
Introdução
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) aplica-se quando o auditor tenha decidido usar
amostragem de auditoria na execução de procedimentos de auditoria. Trata do uso pelo auditor de
amostragem estatística e não estatística quando conceber e seleccionar a amostra de auditoria,
executar testes de controlos e testes de pormenores, e avaliar os resultados da amostra.
2. Esta ISA complementa a ISA 500¨(258), que trata da responsabilidade do auditor em conceber e
executar procedimentos de auditoria para obter prova de auditoria apropriada suficiente para ser
capaz de tirar conclusões razoáveis sobre as quais baseia a sua opinião. A ISA 500 dá orientação
sobre os meios disponíveis ao auditor para seleccionar itens para teste, de que a amostragem de
auditoria é um meio.
Data de Eficácia
Objectivo
4. O objectivo do auditor quando usar amostragem de auditoria é proporcionar uma base razoável para
o auditor tirar conclusões acerca da população de onde a amostra é seleccionada.
Definições
5. Para as finalidades das ISAs, os seguintes termos têm os significados atribuídos abaixo:
(a) Amostragem de auditoria (amostragem) - A aplicação de procedimentos de auditoria a menos de

100% de itens dentro de uma população de relevância para a auditoria de tal forma que as
unidades de amostragem tenham uma oportunidade de selecção afim de proporcionar ao
auditor uma base razoável sobre a qual tire conclusões acerca de toda a população.
(b) População - O conjunto completo de dados do qual se selecciona uma amostra e acerca da qual
o auditor deseja tirar conclusões.
(c) Risco de amostragem - O risco de a conclusão do auditor baseada numa amostra possa ser
diferente da conclusão se toda a população estivesse sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria. O risco de amostragem pode conduzir a dois tipos de conclusões erróneas:
(i) No caso de um teste de controlos, que os controlos sejam mais eficazes do que realmente
são, ou no caso de um teste de pormenores, que uma distorção material não exista quando
de facto existe. O auditor está principalmente preocupado com este tipo de conclusão
errónea porque afecta a eficácia da auditoria e e provavelmente conduzirá a uma opinião de
auditoria não apropriada.
(ii) No caso de um teste de controlos, que os controlos sejam menos eficazes do que realmente
são, ou no caso de um teste de pormenores, que exista uma distorção material quando de
facto ela não existe. Este tipo de conclusão errónea afecta a eficiência da auditoria pois que
geralmente conduzirá a trabalho adicional para estabelecer que as conclusões iniciais
estavam incorrectas.
(d) Risco de não amostragem - O risco de o auditor chegar a uma conclusão errónea por qualquer
483
razão não relacionada com o risco de amostragem. (Ref: Pará A1)
(e) Anomalia - Uma distorção ou um desvio que seja demonstravelmente não representativo de
distorções ou de desvios na população.
(f) Unidade de amostragem - Os itens individuais que constituem uma população. (Ref: Pará A2)
(g) Amostragem estatística - Uma abordagem à amostragem que tenha as seguintes

características:
(i) Selecção aleatória dos itens da amostra; e
(ii) O uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados da amostra, incluindo a
mensuração do risco de amostragem.
Uma abordagem de amostragem que não tenha as características (i) e (ii) considera-se
amostragem não estatística. Os itens individuais que constituem uma população. (Ref: Pará A2)
(h) Estratificação - O processo de dividir uma população em sub populações, cada uma da qual é
um grupo de unidades de amostragem que tem características semelhantes (muitas vezes valor
monetário).
(i) Distorção tolerável - Uma quantia monetária estabelecida pelo auditor a respeito da qual o
auditor procura obter um nível apropriado de segurança que a quantia monetária estabelecida
pelo auditor não é excedida pela distorção real na população. (Ref: Pará A3)
(j) Taxa de desvio tolerável - Uma taxa de desvio de procedimentos de controlo interno prescritos
estabelecida pelo auditor a respeito da qual o auditor procura obter um nível de segurança
apropriado de que a taxa de desvio estabelecida pelo auditor não é excedida pela taxa real de
desvio na população.
Requisitos
Concepção, Dimensão e Selecção de Itens da Amostra para Teste

6. Quando conceber uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento
de auditoria e as características da população de qual será tirada a amostra. (Ref: Pará A4-A9)
7. O auditor deve determinar uma dimensão de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem
a um nível aceitavelmente baixo. (Ref: Pará A10-A11)
8. O auditor deve seleccionar itens para a amostra de uma maneira tal que cada unidade de
amostragem na população tenha uma oportunidade de selecção. (Ref: Pará A12-A13)
Executar Procedimentos de Auditoria

9. O auditor deve executar procedimentos de auditoria, apropriados à finalidade, em cada item
seleccionado.
10. Se o procedimento de auditoria não for aplicável ao item seleccionado, o auditor deve executar o
procedimento num item de substituição. (Ref: Pará A14)
11. Se o auditor não for capaz de aplicar os procedimentos de auditoria concebidos, ou procedimentos
484
alternativos convenientes, a um item seleccionado, o auditor deve tratar esse item como um desvio
do controlo prescrito, no caso de testes de controlos, ou uma distorção, no caso de testes de
pormenores. (Ref: Pará A15-A16)
Natureza e Causa de Desvios e Distorções

12. O auditor deve investigar a natureza e causa de quaisquer desvios ou distorções identificados, e
avaliar o seu possível efeito sobre a finalidade do procedimento de auditoria e sobre outras áreas de
auditoria. (Ref: Pará A17)
13. Nas circunstâncias extremamente raras em que o auditor considere ser uma anomalia uma
distorção ou desvio descoberto numa amostra, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que
tal distorção ou desvio não é representativo da população. O auditor deve obter este grau de certeza
executando procedimentos de auditoria adicionais para obter prova de auditoria apropriada
suficiente de que a distorção ou o desvio não afecta o restante da população.
Projectar Distorções
14. Relativamente a testes de pormenores, o auditor deve projectar para a população as distorções
encontradas na amostra. (Ref: Pará A18-A20)
Avaliar Resultados da Amostragem de Auditoria

15. O auditor deve avaliar:
(a) Os resultados da amostra; e (Ref: Pará A21-A22)
(b) Se o uso de amostragem de auditoria proporcionou uma base razoável para conclusões acerca
da população que foi testada. (Ref: Pará A23)
***
Definições
Risco de Não Amostragem (Ref: Pará 5(d))
A1. Os exemplos de risco de não amostragem incluem o uso de procedimentos de auditoria não
apropriados, ou interpretação indevida de prova de auditoria e falha no reconhecimento de uma
distorção ou de um desvio.
Unidade de Amostragem (Ref: Pará. 5(f))
A2. As unidades de amostragem podem ser itens físicos (por exemplo, cheques listados em talões de
depósito, lançamentos a crédito em extractos bancários, facturas de vendas ou saldos de
devedores), ou unidades monetárias.
Distorção Tolerável (Ref: Pará. 5(i))
A3. Quando conceber uma amostra, o auditor determina a distorção tolerável afim de tratar o risco que o
agregado de distorções individualmente imateriais pode fazer com que as demonstrações
financeiras fiquem materialmente distorcidas e dêem margem para possíveis distorções por
485
detectar. A distorção tolerável é a aplicação da materialidade do desempenho, como definida na ISA
320¨(259), a um dado procedimento de amostragem. A distorção tolerável pode ser a mesma
quantia ou uma quantia inferior à materialidade do desempenho.
Concepção da Amostra, Dimensão e Selecção de Itens para Teste

Concepção da Amostra (Ref: Pará. 6)
A4. A amostragem de auditoria habilita o auditor a obter e avaliar a prova de auditoria acerca de alguma
característica dos itens seleccionados a fim de formar ou ajudar a formar uma conclusão respeitante
à população de onde a amostra é tirada. A amostragem de auditoria pode ser aplicada usando quer
abordagens de amostragem não estatísticas ou estatísticas.
A5. Quando conceber uma amostra de auditoria, as considerações do auditor incluem a finalidade
específica a ser atingida e a combinação de procedimentos de auditoria que esteja em condições de
melhor atingir essa finalidade. A consideração da natureza da prova de auditoria que se procura e o
possível desvio ou condições de distorção ou outras características relativas a essa prova de
auditoria ajudarão o auditor a definir o que constitui um desvio ou uma distorção e que população
usar para amostragem. Ao preencher os requisitos do parágrafo 8 da ISA 500, quando executar
amostragem de auditoria, o auditor executa procedimentos de auditoria para obter prova de que é
completa a população de onde foi tirada a amostra de auditoria.
A6. A consideração do auditor da finalidade do procedimento de auditoria, como exigido pelo parágrafo
6, inclui uma compreensão clara do que constitui um desvio ou uma distorção de forma que todas, e
apenas, as condições que sejam relevantes para a finalidade do procedimento de auditoria estão
incluídas na avaliação de desvios ou de projecção de distorções. Por exemplo, num teste de
pormenores relativos à existência de contas a receber, tal como confirmações, os pagamentos feitos
pelo cliente antes da data da confirmação mas recebidos pelo cliente logo após essa data não são
considerados uma distorção. Também, um erro de lançamento entre contas de cliente não afecta o
saldo total de contas a receber. Por isso, pode não ser apropriado considerar tal uma distorção ao
avaliar os resultados da amostra deste particular procedimento da auditoria, mesmo que possa ter
um efeito importante em outras áreas de auditoria, tal como a avaliação do risco de fraude ou a
adequação da provisão para contas duvidosas.
A7. Ao considerar as características de uma população, para testes de controlos, o auditor faz uma
avaliação da taxa esperada de desvio baseada no conhecimento pelo auditor dos controlos
relevantes ou no exame de um pequeno número de itens de uma população. Esta avaliação é feita a
fim de conceber uma amostra de auditoria e de determinar a dimensão da amostra. Por exemplo, se
a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta, o auditor geralmente decidirá não executar
testes de controlos. De forma análoga, relativamente a testes de pormenores, o auditor faz uma
avaliação da distorção esperada na população. Se a distorção esperada for alta, pode ser
apropriado 100% de exame ou o uso de uma dimensão maior da amostra quando executar testes
de pormenores.
A8. Ao considerar as características da população de onde a amostra será extraída, o auditor pode
determinar que é apropriada a estratificação ou selecção ponderada por valores. O Apêndice 1
proporciona mais debate sobre estratificação e selecção ponderada por valores.
A9. A decisão sobre se usar uma abordagem de amostragem estatística ou não estatística é uma
matéria de julgamento do auditor; porém, a dimensão da amostra não é um critério válido para
distinguir entre abordagens estatística e não estatística.
486
Dimensão da Amostra (Ref: Pará. 7)
A10. O nível de risco de amostragem que o auditor está disposto a aceitar afecta a dimensão da amostra
que se exige. Quanto mais baixo o risco que o auditor está disposto a aceitar, maior será a
dimensão da amostra necessária.
A11. A dimensão da amostra pode ser determinada pela aplicação de fórmula com base em estatística
ou por meio do exercício de julgamento profissional. Os Apêndices 2 e 3 indicam as influências que
variados factores têm tipicamente na determinação da dimensão da amostra. Quando as
circunstâncias forem similares, o efeito na dimensão da amostra de factores tais como os
identificados nos Apêndices 2 e 3 serão similares independentemente de ser ou não escolhida uma
abordagem estatística ou não estatística.
Selecção de Itens para Teste (Ref: Pará. 8)
A12. Na amostragem estatística, os itens de amostra são seleccionados de uma maneira que cada
unidade de amostragem tem uma probabilidade conhecida de ser seleccionado. Na amostragem
não estatística, é usado julgamento para seleccionar itens de amostra. Porque a finalidade da
amostragem é proporcionar uma base razoável para o auditor tirar conclusões acerca da população
de onde a amostra é seleccionada, é importante que o auditor seleccione uma amostra
representativa, de forma que seja evitado o preconceito, escolhendo itens de amostra que tenham
características típicas da população.
A13. Os principais métodos de seleccionar amostras são o uso de selecção aleatória, selecção
sistemática e selecção ao acaso. Cada um destes métodos é debatido no Apêndice 4.
Executar Procedimentos de Auditoria (Ref: Pará. 10-11)

A14. Um exemplo de quando é necessário executar o procedimento num item de substituição é quando
um cheque inutilizado é seleccionado para testar a prova de autorização de pagamento. Se o auditor
ficar satisfeito que o cheque foi devidamente inutilizado de forma que não constitua um desvio, é
examinada uma substituição apropriadamente escolhida.
A15. Um exemplo de quando o auditor não é capaz de aplicar o procedimento de auditoria concebido a
um item seleccionado é quando a documentação relativa a esse item foi perdida.
A16. Um exemplo de um procedimento de auditoria conveniente pode ser o exame dos recebimentos de
caixa subsequentes juntamente com prova da sua fonte e os itens se destinem a liquidar quando
não foi recebida qualquer resposta a um pedido de confirmação positivo.
Natureza e Causa de Desvios e Distorções (Ref: Pará. 12)

A17. Ao analisar os desvios e distorções identificados, o auditor pode observar que muitos têm uma
característica comum, por exemplo, tipo de transacção, localização, linha de produto ou período de
tempo. Em tais circunstâncias, o auditor pode decidir identificar todos os itens na população que
possui a característica comum, e estender os procedimentos de auditoria a esses itens.
Além disso, tais desvios ou distorções podem ser intencionais, e podem indicar a possibilidade de
fraude.
Projectar Distorções (Ref: Pará. 14)
487
A18. Exige-se que o auditor projecte distorções para a população para obter uma larga visão da escala
de distorções mas esta projecção pode não ser suficiente para determinar uma quantia a ser
registada.
A19. Quando uma distorção foi estabelecida como uma anomalia, pode ser excluída quando se
projectam distorções para a população. Contudo, o efeito de tal distorção, se não corrigida,
necessita ainda de ser considerado além da projecção das distorções não anómalas.
A20. Relativamente a testes de controlos, não é necessária qualquer projecção explícita uma vez que a
taxa de desvio é também a taxa de desvio projectada para a população como um todo. A ISA
330¨(260), dá orientação quando são detectados desvios de controlos em que o auditor pretende
confiar.
Avaliar os Resultados da Amostragem de Auditoria (Ref: Pará. 15)

A21. Relativamente a testes de controlos, uma taxa de desvio da amostra inesperadamente alta pode
conduzir a um aumento no risco avaliado de distorção material, salvo se for obtida prova de auditoria
adicional que substancie a avaliação inicial. Relativamente a testes de pormenores, uma quantia de
distorção inesperadamente alta numa amostra pode dar origem a que o auditor creia que uma
classe de transacções ou saldo de conta está materialmente distorcido, na ausência de prova de
auditoria adicional de que não existe qualquer distorção material.
A22. No caso de testes de pormenores, a distorção projectada mais distorção anómala, se existir, é a
melhor estimativa pelo auditor de distorção na população. Quando a distorção projectada mais a
distorção anómala, se existir, exceder a distorção tolerável, a amostra não proporciona uma base
razoável para conclusões acerca da população que foi testada. Quanto mais próximo o erro
projectado mais a distorção anómala estiverem do erro tolerável, mais provavelmente a distorção
real na população pode exceder a distorção tolerável. Também se o erro projectado for maior que as
expectativas do auditor de distorção usadas para determinar a dimensão da amostra, o auditor pode
concluir que existe um risco de amostragem inaceitável de que a distorção real na população
excede a distorção tolerável. Considerar os resultados de outros procedimentos ajuda o auditor a
avaliar o risco de que a distorção real na população exceda a distorção tolerável, e o risco pode ser
reduzido se se obtiver prova de auditoria adicional.
A23. Se o auditor concluir que a amostragem de auditoria não proporcionou uma base razoável para
conclusões acerca da população que foi testada, o auditor pode:
• Pedir à gerência que investigue as distorções que foram identificadas e o potencial para mais
distorções e fazer quaisquer ajustamentos necessários; ou
• Adaptar a natureza, tempestividade e extensão desses procedimentos adicionais de auditoria

para melhor conseguir a necessária segurança. Por exemplo, no caso de testes de controlos, o
auditor pode estender a dimensão da amostra, testar um controlo alternativo ou modificar os
procedimentos substantivos relacionados.
Apêndice 1
(Ref: Pará. A8)
Estratificação e Selecção Ponderada pelo Valor
488
Ao considerar as características da população de onde a amostra será tirada, o auditor pode determinar
que é apropriada a estratificação ou a selecção ponderada pelo valor. Esta Apêndice proporciona
orientação ao auditor sobre o uso das técnicas de amostragem de estratificação e de selecção
ponderada pelo valor.
Estratificação
1. A eficiência da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar uma população dividindo-a em
subpopulações discretas que tenham uma característica identificativa. O objectivo da estratificação
é reduzir a variabilidade de itens dentro de cada estrato e permitir por isso ser reduzida a dimensão
da amostra sem aumentar o risco de auditoria.
2. Quando executar testes de pormenores, a população é muitas vezes estratificada por valores
monetários. Tal permite que maior esforço de auditoria seja dirigido para os itens de maior valor, por
estes itens conterem o maior potencial de distorção em termos de sobreavaliação. De forma
análoga, uma população pode ser estratificada segundo uma dada característica, que indique um
maior risco de distorção, por exemplo, a provisão para contas duvidosas na valorização das contas
a receber, os saldos podem ser estratificados por idade.
3. Os resultados dos procedimentos de auditoria aplicados a uma amostra de itens dentro de um

estrato só podem ser projectados para os itens que constituem esse estrato. Para tirar uma
conclusão sobre toda a população, o auditor necessitará de considerar o risco de distorção material
em relação a qualquer outro estrato que constitua a população inteira. Por exemplo, 20% dos itens
de uma população podem constituir 90% do valor do saldo de conta. O auditor pode decidir
examinar uma amostra destes itens. O auditor avalia os resultados desta amostra e chega à
conclusão sobre 90% do valor separadamente dos restantes 10% (sobre os quais será usada uma
amostra adicional ou outro meio de recolha de prova de auditoria, ou que possa ser considerado
imaterial).
4. Se uma classe de transacções ou saldo de conta tiver sido dividido em estratos, a distorção é
projectada para cada estrato separadamente. As distorções projectadas para cada estrato são então
combinadas ao considerar o possível efeito de distorções sobre o total da classe de transacções ou
do saldo de conta.
Selecção Ponderada pelo Valor
5. Ao executar testes de pormenores pode ser eficiente identificar a unidade de amostragem como as
unidades monetárias individuais que constituem a população. Tendo seleccionado unidades
monetárias específicas a partir da população, por exemplo, o saldo de contas a receber, o auditor
pode em seguida examinar os itens particulares, por exemplo, saldos individuais, que contêm essas
unidades monetárias. Um benefício desta abordagem para definir a unidade de amostragem é que o
esforço de auditoria é dirigida para os itens de maior valor porque têm uma maior oportunidade de
selecção, e podem resultar em dimensões de amostras mais pequenas. Esta abordagem pode ser
usada em conjugação com o método sistemático de selecção de amostra (descrito no Apêndice 4) e
é da maior eficiência quando seleccionar itens usando a selecção aleatória.
Exemplo 2
(Ref: Pará. A11)
Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativa a Testes de Controlos
489
São os seguintes os factores que o auditor pode considerar quando determinar a dimensão da amostra
para testes de controlos. Estes factores que necessitam de ser considerados em conjunto, pressupõem
que o auditor não modifica a natureza ou oportunidade de testes de controlos ou de outra forma modifica
a abordagem a procedimentos substantivos em resposta a riscos avaliados.
EFEITO NA DIMENSÃO
FACTOR
DA AMOSTRA
Quanto mais segurança o auditor pretende
obter da eficácia operacional dos controlos,
tanto menor será a avaliação do risco de
distorção material pelo auditor e tanto maior
necessitará de ser a dimensão da amostra.
1. Um aumento na extensão Quando a avaliação do risco de distorção
até à qual a avaliação do material pelo auditor ao nível de asserção inclui
risco de distorção pelo Aumento uma expectativa da eficácia operacional dos
auditor toma em contas controlos, exige-se que o auditor execute testes
controlos relevantes dos controlos. Sendo as outras coisas iguais,
quanto mais o auditor confia na eficácia
operacional dos controlos na avaliação do
risco, maior é a extensão dos testes de
controlos pelo auditor (e portanto a dimensão
da amostra é aumentada.
Quanto mais baixa é a taxa tolerável de desvio,
2. Um aumento na taxa
Diminuição tanto maior necessita de ser a dimensão da
tolerável de desvio
amostra.
Quanto mais alta é a taxa esperada de desvio,
tanto maior necessita de ser a dimensão da
amostra de forma que o auditor esteja em
posição de fazer uma estimativa razoável da
taxa real de desvio. Entre os factores
relevantes para a consideração pelo auditor da
taxa de erro esperado, incluem-se a
compreensão pelo auditor do negócio (em
3. Um aumento na taxa
particular, procedimentos de avaliação do risco
esperada de desvio da Aumento
empreendidos para obter a compreensão do
população a ser testada
controlo interno), alterações do pessoal ou no
controlo interno, os resultados de outros
procedimentos de auditoria aplicados em
períodos anteriores e os resultados de outros
procedimentos de auditoria. Altas taxas de erro
esperadas de desvio dos controlos garantem
geralmente pouca, se alguma, redução do risco
avaliado de distorção material.
490
avaliado de distorção material.
4. Um aumento do nível
Quanto maior o nível de segurança que o
desejado de segurança
auditor deseja que os resultados da amostra
pelo auditor de que a taxa
Aumento sejam de facto indicativos da incidência real de
tolerável de desvivo não é
desvio na população, tanto maior necessita de
excedida pela taxa real de
ser a dimensão da amostra.
desvio da população
Para grandes populações, a dimensão real da
população tem pouco, se algum, efeito na
5. Um aumento no número
dimensão da amostra. Porém, para pequenas
de unidades de
Efeito negligenciável populações, a amostragem de auditoria pode
amostragem na
não ser muitas vezes um meio tão eficiente
população
como meios alternativos de obter prova de
auditoria apropriada suficiente.
491
Apêndice 3
(Ref: Pará. A11)
Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativa a Testes de Pormenores
São os seguintes os factores que o auditor pode considerar quando determinar a dimensão da amostra
para testes de pormenores. Estes factores necessitam de ser considerados em conjunto, pressupõem
que o auditor não modifica a natureza ou oportunidade de testes de controlos ou de outra forma modifica
a natureza ou extensão de procedimentos substantivos em resposta a riscos avaliados.
EFEITO NA DIMENSÃO
FACTOR
DA AMOSTRA
Quanto maior a avaliação do risco de distorção
material pelo auditor, maior necessita de ser a
dimensão da amostra. A avaliação pelo auditor
do risco de distorção material é afectada pelo
risco inerente e pelo risco de controlo. Por
exemplo, se o auditor não executa testes de
controlos, a avaliação do risco pelo auditor não
1. Um aumento na pode ser reduzida quanto à eficácia
avaliação do risco de operacional dos controlos internos com respeito
Aumento
distorção material pelo à particular asserção. Por conseguinte, a fim de
auditor reduzir o risco de auditoria a um nível
aceitavelmente baixo, o auditor necessita de
um risco de detecção baixo e confiará mais nos
procedimentos substantivos. Quanto mais
prova de auditoria que seja obtida a partir dos
testes de pormenores (isto é, quanto mais
baixo risco de detecção), tanto maior necessita
ser a dimensão da amostra.
Quanto mais confiança o auditor tiver em
outros procedimentos substantivos (testes de
pormenores ou procedimentos analíticos
2. Um aumento no uso de substantivos) para reduzir a um nível aceitável
outros procedimentos o risco de detecção respeitante a uma
Diminuição
substantivos dirigidos à determinada classe de transacções ou saldo de
mesma asserção contas, tanto menos segurança o auditor
exigirá da amostragem e, por conseguinte,
tanto mais pequena pode ser a dimensão da
amostra.
3. Um aumento no nível de
Quanto maior o nível de segurança que o
segurança desejado pelo
auditor exigir que os resultados da amostra
auditor de que a distorção
Aumento sejam de facto indicativos da quantia real de
tolerável não é excedida
distorção na população tanto maior necessita
por distorções reais na
de ser a dimensão da amostra
população
4. Um aumento na distorção Quanto mais baixa a distorção tolerável, maior
Diminuição
tolerável necessita ser a dimensão da amostra
492
Diminuição
tolerável necessita ser a dimensão da amostra
Quanto maior a quantia de distorção que o
auditor espera encontrar na população, maior
necessita ser a dimensão da amostra a fim de
fazer uma estimativa razoável da quantia real
de distorção na população. Entre os factores
5. Um aumento na quantia relevantes à consideração pelo auditor da
de distorção que o auditor quantia de distorção esperada, inclui-se a
Aumento
espera encontrar na extensão até à qual os valores de item sejam
população determinados subjectivamente, os resultados
dos procedimentos de avaliação do risco, os
resultados de testes de controlo, os resultados
de procedimentos de auditoria aplicados em
períodos anteriores e os resultados de outros
Quando haja uma vasta escala (variabilidade)
na dimensão monetária de itens na população,
pode ser útil estratificar a população. Quando
uma população pode ser apropriadamente
6. Estratificação da
estratificada, o agregado das dimensões da
população quando Diminuição
amostra a partir dos estratos será geralmente
apropriado
menor que a dimensão da amostra que teria
sido necessária para atingir um dado nível de
risco de amostragem, caso uma amostra
tivesse sido extraída de toda a população
Relativamente a grandes populações, a
dimensão real da população tem pouco, ou
mesmo nenhum, efeito na dimensão da
amostra. Por conseguinte, para pequenas
populações, a amostragem de auditoria não é
muitas vezes tão eficiente como meios
alternativos de obter prova de auditoria
7. O número de unidades de apropriada suficiente. (Contudo quando se usar
amostragem na Efeito negligenciável a amostragem por unidade monetária, um
população aumento no valor monetário da população
aumenta a dimensão da amostra, salvo se tal
for compensado por um aumento proporcional
na materialidade relativa às demonstrações
financeiras como um todo, e , quando aplicável,
o nível ou níveis de materialidade de dadas
classes de transacções, saldos de conta ou
divulgações).
493
Apêndice 4
(Ref: Pará. A 13)
Métodos de Selecção da Amostra
Há muitos métodos de seleccionar amostras. Os principais métodos são como segue:
(a) Selecção aleatória (aplicada por meio de geradores de números aleatórios, por exemplo, tabelas
de números aleatórios).
(b) Selecção sistemática, em que o número de unidades de amostragem na população é dividido

pela dimensão da amostra para dar um intervalo de amostragem, por exemplo 50, e tendo
determinado um ponto de partida dentro dos primeiros 50, cada quinquagésimo de unidade de
amostragem é posteriormente seleccionado. Se bem que o ponto de partida possa ser
determinado ao acaso, a amostra é mais provável ser verdadeiramente aleatória se ele for
determinado ao acaso, usando um gerador de números aleatórios computorizado ou tabelas de
números aleatórios. Quando usar a selecção sistemática, o auditor necessitará de determinar
que as unidades de amostragem contidas na população não estejam estruturadas de forma que
um intervalo de amostragem corresponda a um determinado modelo da população.
(c) Amostragem por Unidade Monetária é um tipo de selecção ponderada por valor (como descrito
no Apêndice 1) em que a dimensão, selecção e avaliação da amostra resulta numa conclusão
em quantias monetárias.
(d) Selecção ao acaso, em que o auditor selecciona a amostra sem seguir uma técnica estruturada.
Embora não seja usada uma técnica estruturada, o auditor deverá apesar disso evitar quaisquer
influências ou situações predizíveis (por exemplo, evitar a dificuldade em localizar itens ou
escolher sempre ou evitando o primeiro ou último lançamentos de uma página) e por
consequência assegurar que todos os itens na população têm uma oportunidade de selecção. A
selecção ao acaso não é apropriada quando se usar amostragem estatística.
(d) A selecção por blocos envolve seleccionar a partir de uma população um bloco ou blocos de
itens contíguos dentro de uma população. A selecção por bloco não pode normalmente ser
usada em amostragem de auditoria, porque a maior parte das populações estão estruturadas de
forma que se possa esperar que os itens de uma sequência tenham características semelhantes
uns com os outros, mas características diferentes de itens algures na população. Embora em
algumas circunstâncias possa ser um procedimento de auditoria examinar um bloco de itens,
raramente será uma técnica apropriada de selecção da amostra quando o auditor pretenda tirar
inferências válidas acerca de toda a população com base na amostra.
494
ISA 530 - Amostragem de Auditoria e Outros Meios de Teste

AMOSTRAGEM DE AUDITORIA E OUTROS MEIOS DE TESTE
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-2
Definições 3 - 12
Prova de Auditoria 13 - 17
Considerações de Risco na Obtenção da Prova de Auditoria 18 - 20
Procedimentos de Auditoria para Obtenção da Prova de Auditoria 21
Selecção de Itens de Teste para Obter Prova de Auditoria 22 - 27
Selecção de Todos os Itens 24
Abordagens de Amostragem Estatística versus Não-estatística 28 - 30
Concepção da Amostra 31 - 39
Dimensão da Amostra 40 - 41
Selecção da Amostra 42 - 43
Execução do Procedimento de Auditoria 44 - 46
Natureza e Causa de Erros 47 - 50
A Projecção de Erros 51 - 53
Avaliação dos Resultados da Amostra 54 - 56
Apêndice 1: Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativos a
Testes de Controlo
Apêndice 2: Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativos a
Apêndice 3: Métodos de Selecção da Amostra
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 520, “Amostragem de Auditoria e Outros Meios de Teste” deve
ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de
Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a
495
Introdução
orientação no uso dos procedimentos da amostragem de auditoria e de outros meios de seleccionar
itens para testes para recolher prova de auditoria.
2. Quando conceber procedimentos de auditoria, o auditor deve determinar os meios

apropriados para seleccionar itens para testar, bem como para recolher a prova de auditoria
para satisfazer os objectivos dos testes de auditoria.
496
Definições
3. "Amostragem de auditoria" (amostragem) envolve a aplicação de procedimentos de auditoria a
menos de 100% dos itens constantes de um saldo de conta ou de uma classe de transacções de
forma tal que todas as unidades de amostragem tenham a mesma hipótese de selecção. Isto
habilitará o auditor a obter e a avaliar prova de auditoria acerca de algumas características dos itens
seleccionados a fim de formar ou ajudar para formar uma conclusão respeitante à população da
qual a amostra é extraída. A amostragem de auditoria pode usar quer uma abordagem estatística
quer uma não estatística.
4. Para as finalidades desta ISA, "erro" significa ou desvios de controlo, quando se executam testes de
controlo, ou distorções, quando se executam procedimentos substantivos. Semelhantemente,
usa-se o erro total para significar quer a taxa de desvio quer a distorção total.
5. "Erro anómalo" significa um erro que surge de um acontecimento isolado que ocorreu apenas em
ocasiões especificamente identificadas e que não é portanto representativo dos erros na população.
6. "População" significa o conjunto total de dados a partir do qual o auditor deseja extrair uma amostra
a fim de chegar a conclusões. Por exemplo, todos os itens constantes de um saldo de conta ou de
uma classe de transacções constitui uma população. Uma população pode ser dividida em
extractos, ou sub populações, em que cada estrato é examinado separadamente. O termo
população é usado para incluir o termo estrato.
7. O "Risco de amostragem" surge devido à possibilidade de a conclusão do auditor, baseada numa

amostra, poderem ser diferentes da conclusão atingida se a população total fosse sujeita ao mesmo
procedimento de auditoria. Há dois tipos de risco de amostragem:
(a) O risco de o auditor concluir, no caso de um teste de controlo, que os controlos são mais
eficazes do que realmente são, ou no caso de testes de pormenores, que não existe um erro
material quando de facto existe. Este tipo de risco afecta a eficácia da auditoria e é mais
provável conduzir a uma opinião de auditoria não apropriada; e
(b) O risco de o auditor concluir, no caso de um teste de controlo, que os controlos são menos
eficazes do que realmente são, ou no caso de testes de pormenores, que existe um erro
material, quando de facto não existe. Este tipo de risco afecta a eficiência da auditoria porque
normalmente conduzirá a trabalho adicional para estabelecer que as conclusões iniciais estavam
incorrectas.
Os complementos matemáticos destes riscos designam-se por níveis de confiança.
8. O "Risco de não amostragem" surge de factores que dão origem a que o auditor atinja uma
conclusão errónea por qualquer razão não relacionada com a dimensão da amostra. Por exemplo,
por a maior parte da prova de auditoria ser mais persuasiva do que conclusiva, o auditor pode usar
procedimentos de auditoria inapropriados, ou o auditor pode interpretar mal e deixar de reconhecer
um erro.
9. "Unidade de Amostragem" significa os itens individuais que constituem uma população, por
exemplo, cheques listados em notas de depósito, lançamentos a crédito em extractos bancários,
facturas de venda ou saldos de devedores, ou uma unidade monetária.
10. "Amostragem estatística" significa qualquer abordagem à amostragem que tenha as seguintes
497
características:
(a) Selecção aleatória de uma amostra; e
(b) Uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados da amostra, incluindo a mensuração
do risco de amostragem.
Uma abordagem de amostragem que não tenha as características (a) e (b) considera-se
amostragem não estatística.
11. "Estratificação" é o processo de dividir uma população em sub populações, cada uma da qual é um
grupo de unidades de amostragem que tem características semelhantes (muitas vezes valor
monetário).
12. "Erro tolerável" significa o erro máximo numa população que o auditor está disposto a aceitar.
498
Prova de Auditoria
13. De acordo com a ISA 500, "Prova de Auditoria" é obtida prova de auditoria executando
procedimentos de avaliação do risco, testes de controlo e procedimentos analíticos substantivos. O
tipo de procedimento de auditoria a ser executado é importante para a compreensão da aplicação
da amostragem estatística na recolha da prova de auditoria.
499
Procedimentos de Avaliação do Risco

13a. De acordo com a ISA 315, "Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos
de Distorção Material", o auditor executa procedimentos de avaliação do risco para obter uma
compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo interno Geralmente, os
procedimentos de avaliação do risco não envolvem o uso de amostragem de auditoria. Porém, o
auditor muitas vezes planeia e executa testes de controlos ao mesmo tempo do que a obtenção da
compreensão da concepção dos controlos e determinando se eles foram implementados. Em tais
casos, é relevante o debate que se segue dos testes de controlos.
500
Testes de Controlo
14. De acordo coma a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” são
executados testes de controlos quando a avaliação do risco pelo auditor incluir uma expectativa da
eficácia operacional dos controlos.
15. Baseado no conhecimento do auditor do controlo interno, o auditor identifica as características ou

atributos que indicam o desempenho de um controlo, bem como as condições possíveis de desvio
que indicam afastamentos do desempenho adequado. A presença ou ausência de atributos pode
então ser testada pelo auditor.
16. A amostragem de auditoria para testes de controlos é geralmente apropriada quando a aplicação do
controlo deixa prova de auditoria do desempenho (por exemplo, iniciais do gerente de crédito numa
factura de vendas que indiquem a aprovação do crédito, ou prova de autorização de entrada de
dados num sistema de processamento de dados baseado num microcomputador).
501
17. Os procedimentos substantivos preocupam-se com quantias e são de dois tipos: testes de
pormenores de transacções, de saldos de conta, e divulgações e procedimentos analíticos
substantivos. A finalidade dos procedimentos substantivos é de obter prova de auditoria para
detectar distorções materiais ao nível de asserção. No contexto de procedimentos substantivos, a
amostragem de auditoria e outros meios de seleccionar itens para teste e recolha de prova de
auditoria, como debatido nesta ISA, refere-se apenas a testes de pormenores. Quando executar
testes de pormenores, podem ser usados a amostragem de auditoria e outros meios de seleccionar
itens para teste e recolha de prova de auditoria a fim de verificar uma ou mais asserções acerca de
uma quantia das demonstrações financeiras (por exemplo, a existência de contas a receber), ou a
fim de fazer uma estimativa independente de alguma quantia (por exemplo, o valor de inventários
obsoletos).
502
Considerações de Risco na Obtenção da Prova de Auditoria

18. Ao obter prova de auditoria, o auditor deve usar juízo profissional para avaliar o risco de
distorção material (que inclui o risco inerente e de controlo) e conceber procedimentos de
auditoria a fim de assegurar que este risco fica reduzido a um nível aceitavelmente baixo.
19. O parágrafo 19 foi eliminado quando as Normas de Risco de Auditoria¨(262) se tornaram eficazes.
20. O risco de amostragem e o risco de não amostragem podem afectar os componentes do risco de
distorção material. Por exemplo, quando executar testes de controlos, o auditor pode não encontrar
erros numa amostra e concluir que os controlos estão funcionado com eficácia, quando a taxa de
erro na população é, de facto, inaceitavelmente alta (risco de amostragem). Ou podem existir erros
na amostra que o auditor deixe de reconhecer (risco de não amostragem). Com respeito aos
procedimentos substantivos o auditor pode usar uma variedade de métodos para reduzir o risco de
detecção a um nível aceitável. Dependendo da sua natureza, esses métodos estarão sujeitos aos
riscos de amostragem e/ou de não amostragem. Por exemplo, o auditor pode escolher um
procedimento analítico substantivo inapropriado (risco de não amostragem) ou pode encontrar
apenas distorções menores num teste de pormenores quando, de facto, a distorção da população é
maior de que a quantia tolerável (risco de amostragem). Tanto para os testes de controlos como
para os testes de pormenores substantivos, o risco de amostragem pode ser reduzido aumentando
a dimensão da amostra, enquanto que o risco de não amostragem pode ser reduzido por
conveniente planeamento e supervisão e revisão do trabalho.
Procedimentos de Auditoria para Obtenção de Prova de Auditor

21. Os procedimentos para obtenção de prova de auditoria incluem inspecção, observação, indagação e
confirmação, recálculo, redesempenho e procedimentos analíticos. A escolha dos procedimentos de
auditoria apropriados é matéria de juízo profissional nas circunstâncias. A aplicação destes
procedimentos de auditoria envolve muitas vezes a selecção de itens para teste a partir de uma
população. Os parágrafos 19-38 da ISA 500 contêm debate adicional sobre procedimentos de
auditoria para obter prova de auditoria.
Selecção de Itens para Teste para Obter Prova de Auditoria

22. Quando conceber procedimentos de auditoria, o auditor deve determinar meios apropriados
de selecção de itens para teste. Os meios disponíveis para o auditor são:
(a) Seleccionar todos os itens (exame de 100%);
(b) Seleccionar itens específicos, e
(c) Amostragem de auditoria.
23. A decisão de qual o método a usar vai depender das circunstâncias, e a aplicação de qualquer um
ou combinações dos meios acima pode ser apropriada em circunstâncias particulares. Embora a
decisão de quais os meios, ou combinação de meios, a usar seja feita na base do risco de distorção
material relacionado com a asserção a ser testada e eficiência da auditoria, o auditor precisa de ficar
satisfeito que os métodos usados são eficazes em proporcionar prova de auditoria apropriada
suficiente para alcançar os objectivos do procedimento de auditoria.
Selecção de Todos os Itens
503
24. O auditor pode decidir que será mais apropriado examinar todos os itens da população que
constituem um saldo de contas ou uma classe de transacções (ou um estrato dentro dessa
população). Um exame a 100% é improvável no caso de testes de controlos; no entanto, é mais
comum para testes de pormenores. Por exemplo, examinar a 100% pode ser mais apropriado
quando a população constitua um número pequeno de itens com grande valor, quando haja um
risco significativo e outros meios não proporcionem prova de auditoria apropriada suficiente ou
quando a natureza repetitiva de um cálculo ou outro processo executado automaticamente torne o
processo a 100% económico, por exemplo, por meio do uso de técnicas de auditoria assistidas por
computador (TAAC).
Selecção de Itens Específicos

25. O auditor pode decidir seleccionar itens específicos de uma população baseado em factores, tais
como a compreensão da entidade pelo auditor, o risco avaliado de distorção material, e as
características da população a ser testada. O ajuizamento da selecção de itens específicos está
sujeito ao risco de não amostragem. Os itens específicos seleccionados podem incluir:
• Itens de alto valor ou principais. O auditor pode decidir seleccionar itens específicos dentro duma
população porque são de valor elevado, ou exibem algumas outras características, por exemplo
itens que sejam suspeitos, não usuais, particularmente propensos ao risco ou que tenham uma
história de erro.
• Todos os itens acima de uma determinada quantia. O auditor pode decidir examinar itens cujos
valores excedam uma determinada quantia para poder verificar uma larga proporção da quantia
total de uma classe de transacções ou de um saldo de conta.
• Itens para obter informação. O auditor pode examinar itens para obter informação sobre
assuntos tais como a natureza da entidade, a natureza das transacções, e o controlo interno.
• Itens para testar actividades de controlo. O auditor pode usar juízo para seleccionar e examinar
itens específicos a fim de determinar se um determinado procedimento está ou não a ser
executado.
26. Embora exames selectivos de itens específicos de uma classe de transacções ou saldo de conta
seja frequentemente um meio eficiente de reunir prova de auditoria, tal não constitui amostragem de
auditoria. Os resultados dos procedimentos de auditoria aplicados aos itens seleccionados desta
forma não podem ser projectados para toda a população. O auditor considera a necessidade de
obter apropriada prova de auditoria apropriada suficiente com respeito ao restante da população
quando esse restante seja material.
504
Amostragem de Auditoria
27. O auditor pode decidir aplicar amostragem de auditoria a uma classe de transacções ou saldo de
conta. A amostragem de auditoria pode ser aplicada usando métodos de amostragem
não-estatísticos ou estatísticos. Amostragem de revisão/auditoria é debatida em pormenor nos
parágrafos 31-56.
505
Abordagens de Amostragem Não-Estatística versus Estatística

28. A decisão entre usar uma abordagem estatística ou não estatística é uma questão de julgamento
pelo auditor tendo em atenção a maneira mais eficiente de obter prova de revisão/auditoria nas
circunstâncias particulares. Por exemplo, no caso de testes de controlo a análise do auditor à
natureza e causa dos erros será frequentemente mais importante que a análise estatística da mera
presença ou ausência (isto é, a contagem) de erros. Em tal situação, a amostragem não estatística
pode ser a mais apropriada.
29. Quando aplicar amostragem estatística, a dimensão da amostra pode ser determinada usando duas
alternativas, ou a teoria da probabilidade ou o juízo profissional. Mais ainda, a dimensão da amostra
não é um critério válido para distinguir entre abordagem estatística e não estatística. A dimensão da
amostra é função de factores tais como os identificados nos Apêndices 1 e 2. Quando as
circunstâncias forem similares, o efeito na dimensão da amostra dos factores tais como os
identificados nos Apêndices 1 e 2 será similar independentemente de ter sido escolhida uma
abordagem estatística ou não estatística.
30. Frequentemente, embora a abordagem adoptada não corresponda à definição de amostragem

estatística, são usados itens de uma abordagem estatística, por exemplo, o uso de uma selecção
aleatória usando números aleatórios gerados por computador. No entanto, apenas quando a
abordagem adoptada tiver as características de amostragem estatística são válidas medidas
estatísticas do risco de amostragem.
506
Concepção da Amostra
31. Quando conceber uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar os objectivos do
procedimento de auditoria e as características da população da qual será extraída a amostra.
32. O auditor considera primeiro os objectivos específicos a serem alcançados e a combinação de

procedimentos de auditoria que serão provavelmente os melhores para atingir esses objectivos.
Consideração da natureza da prova de auditoria procurada e condições ou outras características de
possível erro relativamente à prova de auditoria ajudará o auditor a definir o que constitui um erro e
qual a população a usar para a amostragem.
33. O auditor considera quais as condições que constituem um erro em referência aos objectivos do
procedimento de auditoria. Uma clara compreensão do que constitui um erro é importante para
assegurar que todas, e apenas, aquelas condições que são relevantes para os objectivos do
procedimento de auditoria são incluídas na projecção dos erros. Por exemplo, num teste de
pormenores relativo à existência de contas a receber, tal como a confirmação, pagamentos feitos
pelo cliente antes da data de confirmação mas recebidos pelo cliente logo após a data não são
considerados um erro. Também uma troca de lançamentos, entre contas de clientes não afecta o
total do balanço de contas a receber. Portanto, não é apropriado considerar tal um erro na avaliação
desse procedimento particular nos resultados da amostra, mesmo que possa ter um efeito
importante em outras áreas da auditoria, tal como a avaliação da probabilidade de fraude ou da
adequação da provisão para contas duvidosas.
34. Quando executar testes de controlos, o auditor geralmente faz uma avaliação preliminar da taxa de
erro que o auditor espera encontrar na população a ser testada e o nível do risco de controlo. Esta
avaliação é baseada no conhecimento prévio do auditor de um número pequeno de itens da
população. Semelhantemente, para testes de pormenores, o auditor geralmente faz uma avaliação
da quantia esperada de erro na população. Estas avaliações são úteis para a concepção da amostra
de auditoria e a determinação da dimensão da amostra. Por exemplo, se a taxa esperada de erro é
inaceitavelmente alta, não serão normalmente executados testes de controlo. Contudo, quando
executar testes de pormenores, se a quantia de erro esperada for alta, pode ser apropriado
examinar a 100% ou o uso de uma amostra grande.
507
População
35. É importante para o auditor assegurar-se que a população é:
(a) Apropriada para o objectivo do procedimento de auditoria, o qual incluirá a consideração da

direcção do teste. Por exemplo, se o objectivo do auditor for o de testar a sobreavaliação de
contas a pagar, a população pode ser definida pela lista de contas a pagar. Pelo outro lado,
quando testar a subavaliação das contas a pagar, a população não é a lista das contas a pagar
mas sim os desembolsos subsequentes, as facturas por pagar, os extractos dos fornecedores,
os relatórios de recebimentos não conciliados ou outras populações que proporcionem prova de
auditoria da subavaliação de contas a pagar; e
(b) Completa. Por exemplo, se o auditor tencionar pretender seleccionar comprovantes de

pagamento a partir de um ficheiro, as conclusões não podem ser extraídas sobre todos os
comprovantes para um período a não ser que o auditor fique satisfeito que todos os
comprovantes foram de facto arquivados. De forma semelhante, se o auditor tencionar usar a
amostra para extrair conclusões sobre uma actividade de controlo operou com eficácia durante o
período de relato financeiro, a população necessita de incluir todas os itens relevantes da
totalidade do período. Uma abordagem diferente pode ser estratificar a população e usar apenas
a amostragem para tirar conclusões acerca da actividade de controlo durante, digamos, os
primeiros 10 meses de um ano e usar procedimentos de auditoria alternativos ou uma amostra
separada no que respeita aos dois meses remanescentes. A ISA 330 contém orientação
adicional sobre a execução de procedimentos de auditoria num período intercalar.
508
Estratificação
36. A eficiência da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar uma população dividindo-a, em
sub populações discretas que tenham uma característica identificadora. O objectivo da estratificação
é o de reduzir a variabilidade de itens dentro de cada estrato, e permitir por conseguinte ser reduzida
a dimensão da amostra sem um aumento proporcional no risco de amostragem. As sub populações
necessitam de ser cuidadosamente definidas de maneira que qualquer unidade de amostragem só
possa pertencer a um estrato.
37. Quando levar a efeito testes de pormenores, uma classe de transacções ou um saldo de conta é
muitas vezes estratificada pelo valor monetário. Isto permite que o maior esforço de auditoria seja
dirigido aos itens de maior valor que possam conter um maior potencial de erro monetário em
termos de sobreavaliação. Similarmente, uma população pode ser estratificada de acordo com uma
determinada característica que indique um mais elevado risco de erro, por exemplo, quando se testa
a valorização de contas a receber, os saldos podem ser estratificados por idade.
38. Os resultados dos procedimentos de auditoria aplicados a uma amostra de itens dentro de um
estrato só podem ser projectados para os itens que constituem esse estrato. Para extrair uma
conclusão sobre o total da população, o auditor necessitará de considerar o risco de distorção
material e a materialidade em relação a todo e quaisquer outros estratos que constituem a
população total. Por exemplo, 20% dos itens de uma população podem constituir 90% do saldo de
uma conta. O auditor pode decidir examinar uma amostra destes itens. O auditor avalia os
resultados desta amostra e chega a uma conclusão sobre 90% do valor separadamente dos
restantes 10% (sobre os quais será usado uma amostra adicional ou outro meio de recolha de prova
de auditoria, ou que possa ser considerado imaterial).
509
Selecção pelo Valor Ponderado

39. Será muitas vezes eficiente em testes de pormenores, particularmente quando se testem
sobreavaliações, identificar a unidade de amostragem como as unidades monetárias individuais (por
exemplo, dólares) que constituam uma classe de transacções ou um saldo de conta. Tendo
seleccionado unidades monetárias específicas a partir de uma população, por exemplo, o saldo de
contas a receber, o auditor examina em seguida os itens particulares, por exemplo, saldos
individuais, que contenham essas unidades monetárias. Esta abordagem à definição da unidade de
amostragem assegura que o esforço de auditoria se dirige para os itens de maior valor porque têm
uma maior oportunidade de selecção, e pode trazer como consequências menores dimensões da
amostra. Esta abordagem é ordinariamente usada juntamente com o método sistemático de
selecção da amostra (descrito no Apêndice 3) e é o mais eficiente quando se TAACs.
510
Dimensão da Amostra
40. Ao determinar a dimensão da amostra, o auditor deve considerar se o risco de amostragem
fica reduzido a um nível aceitavelmente baixo. A dimensão da amostra é afectada pelo nível de
risco de amostragem que o auditor está disposto a aceitar. Quanto mais baixo seja o risco que
auditor esteja disposto a aceitar, tanto maior necessitará de ser a dimensão da amostra.
41. A dimensão da amostra pode ser determinada pela aplicação de uma fórmula com base estatística
ou através do exercício de juízo profissional objectivamente aplicado às circunstâncias. Os
Apêndices 1 e 2 indicam vários factores que tipicamente têm na determinação da dimensão da
amostra, e daqui do nível de risco de amostragem.
511
Selecção da Amostra
42. O auditor deve seleccionar itens para a amostra com a expectativa de que todas as unidades
de amostragem contidas na população tenham uma oportunidade de selecção. A amostragem
estatística exige que os itens da amostra sejam seleccionados aleatoriamente para que cada
unidade de amostragem tenha uma oportunidade conhecida de ser seleccionada. As unidades da
amostra podem ser itens físicos (tais como as facturas) ou unidades monetárias. Com a
amostragem não estatística, o auditor usa o julgamento profissional para seleccionar os itens para
amostra. Devido a que a finalidade da amostragem é extrair conclusões acerca de toda a
população, o auditor procura seleccionar uma amostra representativa escolhendo itens da amostra
que tenham características típicas da população, e a amostra necessita de ser seleccionada de
forma que se evite preconceito.
43. Os métodos principais de selecção de amostras são as tabelas de números aleatórios ou de TAACs,
a selecção sistemática e a selecção ao acaso. Cada um destes métodos é tratado no Apêndice 3.
Execução do Procedimento de Auditoria

44. O auditor deve executar procedimentos de revisão/auditoria apropriados ao objectivo
particular de auditoria sobre cada item seleccionado.
45. Se um item seleccionado não for apropriado para a aplicação do procedimento de auditoria, o
procedimento de auditoria é ordinariamente executado num item de substituição. Por exemplo, um
cheque anulado pode ser seleccionado quando se testar para prova de autorização de pagamento.
Se o auditor ficar satisfeito que o cheque foi devidamente anulado de forma que tal não constitui um
erro, examina-se uma substituição apropriadamente escolhida.
46. Algumas vezes, porém, o auditor não é capaz de aplicar os procedimentos de auditoria concebidos
a um item seleccionado porque, por exemplo, a documentação relativa a esse item foi perdida. Se
não puderem ser executados procedimentos de auditoria alternativos sobre esse item, o auditor
considera ordinariamente esses itens como um erro. Um exemplo de um procedimento de auditoria
alternativo conveniente podia ser o exame dos recebimentos subsequentes quando não se tenha
recebido qualquer resposta a um pedido de confirmação positivo.
512
Natureza e Causa de Erros

47. O auditor deve considerar os resultados da amostra, a natureza e a causa de quaisquer erros
identificados e o seu possível efeito sobre o objectivo do procedimento de auditoria em
questão e sobre as outras áreas da auditoria.
48. Ao levar a efeito testes de controlos, o auditor está preocupado em primeiro lugar em obter prova de
auditoria de que os controlos operaram com eficácia durante o período de confiança. Isto inclui obter
prova de auditoria acerca de como os controlos foram aplicados, e pró quem ou por que meios
foram aplicados. O conceito de eficácia do funcionamento dos controlos reconhece que podem
ocorrer alguns erros na forma por que os controlos são aplicados. Porém, quando tais erros são
identificados, o auditor faz indagações para compreender estas matérias e também necessita de
considerar matérias tais como:
(a) O efeito directo de erros identificados nas demonstrações financeiras; e
(b) A eficácia do controlo interno e o seu efeito na abordagem de auditoria quando, por exemplo, os
erros resultem da derrogação de um controlo pela gerência.
49. Ao analisar os erros descobertos o auditor pode observar que muitos têm uma característica
comum, por exemplo, tipo de transacção, localização, linha de produto ou período de tempo. Em tais
circunstâncias, o auditor pode decidir identificar todos os itens da população que possuam a
característica comum, e estender os procedimentos de auditoria nesse estrato. Além disso, tais
erros podem ser intencionais, e podem indiciar possibilidade de fraude.
50. Algumas vezes, o auditor pode ser capaz de estabelecer que um erro provém de um acontecimento
isolado que apenas ocorreu em ocasiões especificamente identificáveis e que portanto não é
representativo de erros similares na população (um erro anómalo). Para ser considerado um erro
anómalo, o auditor tem de ter um alto grau de certeza de que tal erro não é representativo da
população. O auditor obtém esta certeza ao executar procedimentos de auditoria adicionais. Os
procedimentos de auditoria adicionais dependem da situação, mas são adequados para
proporcionar ao auditor prova apropriada suficiente de que o erro não afecta a parte remanescente
da população. Um exemplo é um erro causado por uma falha de computador que se sabe ter
ocorrido num único dia durante o período. Nesse caso, o auditor avalia o efeito da falha, por
exemplo examinando transacções específicas processadas nesse dia, e considera o efeito da causa
uma falha nos procedimentos e conclusões da auditoria. Outro exemplo, é um erro que se viu ser
causado pelo uso de uma fórmula incorrecta ao calcular todos os valores do inventário numa
determinada sucursal. Para estabelecer que este é um erro anómalo, o auditor necessita de
assegurar que a fórmula correcta foi usada em outras sucursais.
513
A Projecção de Erros
51. Relativamente a testes de pormenores, o auditor deve projectar os erros monetários
encontrados na amostra para a população, e deve considerar o efeito do erro projectado
sobre o objectivo de auditoria em questão e sobre outras áreas de auditoria. O auditor projecta
o erro total para a população a fim de obter uma visão em larga escala de erros, e para comparar
isto com o erro tolerável. No que respeita a testes de pormenores, o erro tolerável é a distorção
tolerável, e será uma quantia inferior ou igual à da materialidade do auditor usada quanto às classes
de transacções e aos saldos de conta individuais que estão a ser auditados.
52. Quando um erro tiver sido estabelecido como um erro anómalo, pode ser excluído ao
projectarem-se os erros da amostra para a população. O efeito de qualquer destes erros, se não
corrigidos, necessita ainda de ser considerado para além da projecção dos erros não anómalos. Se
uma classe de transacções ou saldo de conta tiverem sido divididos em estratos, o erro é projectado
separadamente para cada estrato. Os erros projectados mais os erros anómalos para cada estrato
são então combinados ao considerar o possível efeito de erros no total da classe de transacções ou
do saldo de conta.
53. Quanto a testes de controlo, não é necessário qualquer projecção explícita de erros, uma vez que a
taxa de erro da amostra é também a taxa de erro projectada para a população como um todo.
Avaliação dos Resultados da Amostra

54. O auditor deve avaliar os resultados da amostra para determinar se a avaliação da
característica relevante da população se confirma ou necessita de ser revista. No caso de
testes de controlos, uma taxa de erro da amostra inesperadamente alta pode levar a um aumento no
nível avaliado de risco de distorção material, salvo se obtiver prova adicional que substancie a
avaliação inicial. No caso de testes de pormenores, uma quantia de erro inesperadamente alta
numa amostra pode dar origem a que o auditor creia que uma classe de transacções ou saldo de
conta está distorcido de forma material, na ausência de prova de auditoria adicional de que não
existe distorção material.
55. Se a quantia do erro projectado mais o erro anómalo é inferior mas perto daquela que o auditor
considera tolerável, o auditor considera a profundidade dos resultados da amostra à luz de outros
procedimentos de auditoria, e pode considerar apropriado obter prova de auditoria adicional. O total
do erro projectado mais o erro anómalo é para o auditor a melhor estimativa de erro na população.
Contudo os resultados da amostragem são afectados pelo risco de amostragem. Assim, quando a
melhor estimativa de erro é próxima do erro tolerável, o auditor reconhece o risco de que uma
amostra diferente poderia resultar numa melhor estimativa diferente, que podia exceder o erro
tolerável. Considerar os resultados de outros procedimentos de auditoria ajuda o auditor a avaliar
este risco, embora o risco seja reduzido se se obtiver prova de auditoria adicional.
56. Se a avaliação dos resultados da amostra indiciar que a avaliação do risco da característica
relevante da população necessita de ser revista, o auditor pode:
(a) Pedir à gerência para investigar os erros identificados e o potencial para novos erros, e fazer
quaisquer ajustamentos necessários; e/ou
(b) Modificar os procedimentos de auditoria planeados. Por exemplo, no caso de testes de

controlos, o auditor pode estender a dimensão da amostra, testar um controlo alternativo ou
514
modificar procedimentos substantivos relacionados; e/ou
(c) Considerar o efeito no relatório de auditoria.
515
Data de Eficácia
516
Apêndice 1
Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativa a Testes
de Controlos
São os seguintes os factores que o auditor considera quando determinar a dimensão da amostra para
testes de controlos. Estes factores que necessitam de ser considerados em conjunto, pressupõem que o
auditor não modifica a natureza ou oportunidade de testes de controlos ou de outra forma modifica a
abordagem a procedimentos substantivos em resposta a riscos avaliados.
Efeito na dimensão da
FACTOR
amostra
Um aumento na extensão até à qual o risco de distorção material é reduzido
Aumento
pela eficácia operacional dos controlos
Um aumento na taxa de desvio da actividade de controlo prescrita que o
Diminuição
auditor está disposto a aceitar.
Um aumento na taxa de desvio da actividade de controlo prescrita que o
Aumento
auditor espera encontrar na população.
Um aumento do nível de confiança (ou inversamente, uma diminuição no risco
tal que o auditor venha a concluir que o risco de distorção material é mais baixo Aumento
que o risco real de distorção material na população) exigido pelo auditor
Um aumento no número de unidades de amostragem na população Efeito negligenciável
1. A extensão até à qual o risco de distorção material é reduzido pela eficácia operacional dos
controlos. Quanto mais segurança o auditor pretende obter da eficácia operacional dos controlos,
tanto menor será a avaliação do risco de distorção material pelo auditor etanto maior necessitará de
ser a dimensão da amostra. Quando a avaliação do risco de distorção material pelo auditor ao nível
de asserção inclui uma expectativa da eficácia operacional dos controlos, exige-se que o auditor
execute testes dos controlos. Sendo as outras coisas iguais, quanto mais o auditor confia na eficácia
operacional dos controlos na avaliação do risco, maior é a extensão dos testes de controlos pelo
auditor (e portanto a dimensão da amostra é aumentada.
2. A taxa de desvio do procedimento de controlo prescrito que o auditor está disposto a aceitar (erro
tolerável). Quanto mais baixa é a taxa de desvio que o auditor está disposto a aceitar, tanto maior
necessita de ser a dimensão da amostra.
3. A taxa de desvio da actividade de controlo prescrita que o auditor espera encontrar na população
(erro esperado). Quanto mais alta é a taxa de desvio que o auditor espera, tanto maior necessita de
ser a dimensão da amostra de forma que esteja em posição de fazer uma estimativa razoável da
taxa de desvio real. Entre os factores relevantes para a consideração do auditor da taxa de erro
esperado, incluem-se a compreensão do negócio pelo auditor (em particular, procedimentos de
avaliação do risco empreendidos para obter a compreensão do controlo interno), alterações do
pessoal ou no controlo interno, os resultados de outros procedimentos de auditoria aplicados em
períodos anteriores e os resultados de outros procedimentos de auditoria. Altas taxas de erro
esperadas garantem normalmente pouca, se alguma, redução do risco avaliado de distorção
material, e portanto, em tais circunstâncias seriam omitidos os testes de controlos.
517
4. O nível de confiança exigido pelo auditor. Quanto maior o grau de confiança que o auditor exige que
os resultados da amostra sejam de facto indicativos da incidência real de erro na população, tanto
maior necessita de ser a dimensão da amostra.
5. O número de unidades de amostragem na população. Para grandes populações, a dimensão real da

população tem pouco, se algum, efeito na dimensão da amostra. Porém, para pequenas
populações, a amostragem de auditoria não é muitas vezes tão eficiente como os meios alternativos
de obter prova de auditoria apropriada suficiente.
518
Apêndice 2
Exemplos de Factores que Influenciam a Dimensão de Amostra Relativos a
Testes de Pormenores
São os seguintes os factores que o auditor considera quando determinar a dimensão da amostra para
testes de pormenores. Estes factores necessitam de ser considerados em conjunto, pressupõem que o
auditor não modifica a natureza ou oportunidade de testes de controlos ou de outra forma modificar a
abordagem a procedimentos substantivos em resposta a riscos avaliados.
Efeito na dimensão da
FACTOR
amostra
Um aumento na avaliação do risco de distorção material pelo auditor Aumento
Um aumento na utilização de outros procedimentos substantivos dirigidos à
Diminuição
mesma asserção
Um aumento no nível de confiança exigido pelo auditor (ou inversamente, uma
diminuição no risco que o auditor conclua que um erro material não existe, Aumento
quando de facto existe)
Um aumento no erro total que o auditor está disposto a aceitar (erro tolerável) Diminuição
Um aumento na quantia de erro que o auditor espera encontrar na população Aumento
Estratificação da população quando apropriado Diminuição
O numero de unidades de amostragem na população Efeito negligenciável
1. O parágrafo 1 foi eliminado quando as Normas de Risco de Auditoria se tornaram eficazes.
2. A avaliação do risco de distorção material pelo auditor. Quanto maior a avaliação do risco de
distorção material pelo auditor, maior necessita de ser a dimensão da amostra. A avaliação pelo
auditor do risco de distorção material é afectada pelo risco inerente e risco de controlo. Por exemplo,
se o auditor não executa testes de controlos, a avaliação do risco pelo auditor não pode ser reduzida
quanto à eficácia operacional dos controlos internos com respeito à particular asserção. Por
conseguinte, a fim de reduzir o risco de auditoria a um nível aceitavelmente baixo o auditor
necessita de um risco de detecção baixo e confiará mais nos procedimentos substantivos. Quanto
mais prova de auditoria que seja obtida a partir dos testes de pormenores (isto é, mais baixo risco
de detecção) confiança seja depositada nos testes substantivos (isto é, tanto mais baixo o risco de
detecção), tanto maior necessitar de ser a dimensão da amostra.
3. A utilização de outros procedimentos substantivos dirigidos à mesma asserção. Quanto mais o

auditor tiver confiança em outros procedimentos substantivos (testes de pormenores ou
procedimentos analíticos substantivos) para reduzir a um nível aceitável o risco de detecção
respeitante a um determinada classe de transacções ou saldo de contas, tanto menos segurança o
auditor exigirá da amostragem e, por conseguinte, tanto mais pequena pode ser a dimensão da
amostra.
4. O nível de confiança exigido pelo auditor. Quanto maior o grau de confiança que o auditor exija que
os resultados da amostra sejam de facto indicativos da quantia real de erro na população tanto
maior necessita de ser a dimensão da amostra.
519
5. O erro total que o auditor está disposto a aceitar (erro tolerável). Quanto mais baixo o erro total que
o auditor está disposto a aceitar tanto maior necessita de ser a dimensão da amostra.
6. A quantia de erro que o auditor espera encontrar na população (erro esperado). Quanto maior a
quantia de erro que o auditor espera encontrar na população, maior necessitará de ser o tamanho
da amostra a fim de fazer uma estimativa razoável da quantia real de erro na população. Entre os
factores relevantes à consideração do auditor da quantia de erro esperado, inclui-se a extensão atéà
qual os valores de item sejam determinados subjectivamente, os resultados dos procedimentos de
avaliação do risco, os resultados de testes de controlo, os resultados de procedimentos de auditoria
aplicados em períodos anteriores e os resultados de outros procedimentos substantivos.
7. Estratificação. Quando haja uma vasta escala (variabilidade) na dimensão monetária de itens na
população, pode ser útil agrupar itens de dimensão similar em subpopulações ou estratos
separados. Isto entende-se como estratificação. Quando uma população pode ser estratificada
apropriadamente, o agregado das dimensões da amostra extraídas dos estratos será geralmente
menor que a dimensão da amostra que teria sido necessária para atingir um dado nível de risco de
amostragem, caso uma amostra tiver sido extraída de toda a população.
8. O número de unidades de amostra na população. Relativamente a grandes populações, a dimensão

real da população tem pouco, ou mesmo nenhum, efeito na dimensão da amostra. Por conseguinte,
para pequenas populações, a amostragem de auditoria não é muitas vezes tão eficiente como
meios alternativos de obter prova de auditoria apropriada suficiente. (Contudo quando se usar a
amostragem por unidade monetária, um aumento no valor monetário da população aumenta a
dimensão da amostra, salvo se isto for compensado por um aumento proporcional na
materialidade).
520
Apêndice 3
Métodos de Selecção da Amostra
Os principais métodos de selecção de amostras são como segue:
(a) Uso de um gerador de números aleatórios computorizado (por meio de TAACs) ou de tabelas de
números aleatórios.
(b) Selecção sistemática, em que o número de unidades de amostragem na população é dividido

pela dimensão da amostra para dar um intervalo de amostragem, por exemplo 50, e tendo
determinado um ponto de partida dentro dos primeiros 50, cada quinquagésimo de unidade de
amostragem é posteriormente seleccionado. Se bem que o ponto de partida possa ser
determinado ao acaso, a amostra é mais provável ser verdadeiramente aleatória se ele for
determinado usando um gerador de números aleatórios computorizado ou tabelas de números
aleatórios. Quando usar a selecção sistemática, o auditor necessitará de determinar que as
unidades de amostragem contidas na população não estejam estruturadas de forma que um
intervalo de amostragem corresponda a um determinado modelo da população.
(c) Selecção ao acaso, em que o auditor selecciona a amostra sem seguir uma técnica estruturada.
Embora não seja usada uma técnica estruturada o auditor deverá apesar disso evitar quaisquer
influências ou situações predizíveis (por exemplo, evitar a dificuldade em localizar itens ou
escolher sempre ou evitando o primeiro ou último lançamentos de uma página) e por
consequência assegurar que todos os itens na população têm uma oportunidade de selecção.
Selecção ao acaso não é apropriada quando se usar amostra estatística.
(d) A selecção por blocos envolve seleccionar a partir de uma população um bloco(s) de itens
contíguos. A selecção por bloco não pode normalmente ser usada em amostragem de auditoria,
porque a maior parte das populações são estruturadas de forma que se possa esperar que os
itens de uma sequência tenham características semelhantes um com os outros mas de
características diferentes de itens algures na população. Embora em algumas circunstâncias
possa ser um procedimento de auditoria examinar um bloco de itens, raramente será uma
técnica apropriada de selecção da amostra quando o auditor pretenda extrair diferenças válidas
acerca de toda a população com base na amostra.
521
ISA 540 (Clarificada) - Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo

Estimativas Contabilísticas de Justo Valor, e Respectivas
Divulgações
Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
Natureza das Estimativas Contabilísticas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2-4
Data de Eficácia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5
Objectivo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6
Definições. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7
Requisitos
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8-9
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10-11
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12-14
Procedimentos Substantivos Adicionais para Responder a Riscos Significativos. . . . . . . . . . . . 15-17
Avaliar a Razoabilidade das Estimativas Contabilísticas, e Determinar Distorções. . . . . . . . . . 18
Divulgações Relativas a Estimativas Contabilísticas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19-20
Indicadores de Possíveis Preconceitos da Gerência. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21
Declarações Escritas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23
Natureza das Estimativas Contabilísticas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A1-A11
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A12-A44
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A45-A51
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A52-A101
Procedimentos Substantivos Adicionais para Responder a Riscos Significativos. . . . . . . . . . . . A102-A115
Avaliar a Razoabilidade das Estimativas Contabilísticas, e Determinar Distorções. . . . . . . . . . A116-A119
Divulgações Relativas a Estimativas Contabilísticas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A120-A123
Indicadores de Possíveis Preconceitos da Gerência. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A124-A125
Declarações Escritas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A126-A127
Documentação. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . A128
Apêndice: Mensurações e Divulgações de Justo Valor Segundo Estruturas de Relato
Financeiro Diferentes
522
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 540, “Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas
Contabilísticas de Justo Valor e Respectivas Divulgações” deve ser lida em conjugação com a ISA 200,
“Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria”.
523
Introdução
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor com respeito a
estimativas contabilísticas, incluindo as estimativas contabilísticas de justo valor, e respectivas
divulgações numa auditoria de demonstrações financeiras. Especificamente, expande a forma como
a ISA 315¨(263) e a ISA 330¨(264) e outras ISAs relevantes devem ser aplicadas em relação a
estimativas contabilísticas. Também inclui requisitos e orientação sobre distorções de estimativas
contabilísticas individuais, e indicadores de possíveis preconceitos da gerência.
Natureza da Estimativas Contabilísticas

2. Alguns itens de demonstração financeira não podem ser mensurados com precisão, mas apenas
podem ser estimados. Para as finalidades desta ISA, tais itens de demonstração financeira são
referidos como estimativas contabilisticas. A natureza e a fiabilidade da informação disponível para a
gerência para suportar a elaboração de uma estimativa contabilística variam de uma forma muito
alargada, o que por isso afecta o grau de incerteza da estimação associado às estimativas
contabilísticas. O grau de incerteza da estimação afecta, por sua vez, os riscos de distorção material
das estimativas contabilísticas, incluindo a sua susceptibilidade a preconceitos da gerência
intencionais e não intencionais. (Ref: Pará. A1-A11)
3. O objectivo de mensuração das estimativas contabilísticas pode variar dependendo da estrutura de

relato financeiro aplicável e do item financeiro a ser relatado. O objectivo de mensuração de
algumas estimativas contabilísticas éprever o desfecho de uma ou mais transacções,
acontecimentos ou condições que dão origem à necessidade de estimativas contabilísticas. Para
outras estimativas contabilísticas, incluindo muitas estimativas contabilísticas de justo valor, o
objectivo de mensuração é diferente, e é expresso em termos do valor de um item corrente de
transacção ou demonstração financeira baseado em condições prevalecentes à data da
mensuração, tal como o preço de mercado estimado de um tipo particular de activo ou passivo. Por
exemplo, a estrutura de relato financeiro aplicável pode exigir a mensuração de justo valor baseada
numa presumida transacção corrente hipotética entre partes conhecedoras, dispostas a isso (muitas
vezes referidas como “participantes do mercado” ou equivalente) numa transacção em que não haja
relacionamento entre elas, e não na liquidação de uma transacção numa qualquer data passada ou
futura.¨(265)
4. Uma diferença entre o desfecho de uma estimativa contabilística e a quantia originalmente

reconhecida ou divulgada nas demonstrações financeiras não representa necessariamente um
distorção das demonstrações financeiras. Isto é particularmente o caso das estimativas
contabilísticas de justo valor, visto que qualquer desfecho observado é invariavelmente afectado por
acontecimentos ou condições subsequentes á data em que a mensuração foi estimada para fins das
Data de Eficácia
5. Esta ISA é eficaz para auditorias de demonstração financeira de períodos que comecem em ou
Objectivo
6. O objectivo do auditor é o de obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se:
(a) as estimativas contabilísticas, incluindo estimativas contabilísticas de justo valor, constantes das
524
demonstrações financeiras, quer reconhecidas ou divulgadas, são razoáveis; e
(b) são adequadas as respectivas divulgações nas demonstrações financeiras, no contexto da

estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
Definições
7. Para as finalidades das ISAs, os termos seguintes têm os significados atribuídos adiante:
(a) Estimativa contabilística – Qualquer aproximação de uma quantia monetária na ausência de um

meio preciso de mensuração. Este termo é usado para uma quantia mensurada pelo justo valor,
sempre que haja incerteza de estimação, bem como para outras quantias que exijam estimação.
Sempre que esta ISA trate apenas de estimativas contabilísticas envolvendo mensurações pelo
justo valor, é usado o termo “estimativas contabilísticas de justo valor”.
(b) Ponto de estimativa do auditor ou intervalo do auditor – A quantia, ou intervalo de quantias,

respectivamente, derivada da prova de auditoria para uso na avaliação do ponto de estimativa
da gerência.
(c) Incerteza de estimação – A susceptibilidade de uma estimativa contabilística e respectivas

divulgações a uma falta de precisão inerente na sua mensuração.
(d) Preconceito da gerência – Uma falta de neutralidade da gerência na preparação e apresentação

de informação.
(e) Ponto de estimativa da gerência – A quantia seleccionada pela gerência para reconhecimento ou
divulgação nas demonstrações financeiras como uma estimativa contabilística.
(f) Desfecho de uma estimativa contabilística – A quantia monetária real que resulta da resolução
da(s) transacção(ões), acontecimento(s) ou condição(ões) subjacentes tratadas pela estimativa
contabilística.
Requisitos
8. Quando executar procedimentos de avaliação do risco e actividades relacionadas para obter um
conhecimento da entidade e do seu ambiente, incluindo o controlo interno da entidade, como exigido
pela ISA 315¨(266), o auditor deve obter uma compreensão do que se segue a fim de proporcionar
uma base para a identificação e avaliação dos riscos de distorção material relativos às estimativas
contabilísticas: (Ref: Pará a12)
(a) Os requisitos da estrutura de relato financeiro relevante para as estimativas contabilísticas,

incluindo as respectivas divulgações. (Ref: Pará. A13-A15)
(b) Como a gerência identifica essas transacções, acontecimentos e condições que podem dar
origem à necessidade de serem reconhecidas ou divulgadas estimativas contabilísticas nas
demonstrações financeiras. Ao obter esta compreensão, o auditor deve fazer indagações à
gerência acerca das alterações nas circunstâncias que possam dar origem a novas estimativas
contabilísticas ou à necessidade de rever as existentes. (Ref: Pará. A16-A21)
(c) Como a gerência faz as estimativas contabilísticas, e uma compreensão dos dados em que são
baseadas, incluindo: (Ref: Pará. A22-A23)
525
(i) O método, incluindo quando aplicável, o modelo usado ao fazer a estimativa contabilística;
(ii) Os controlos relevantes; (Ref: Pará. A27-A28)
(iii) Se a gerência usou um perito; (Ref: Pará. A29-A30)
(iv) Os pressupostos subjacentes às estimativas contabilísticas; (Ref: Pará. A31-A30)
(v) Se houve ou se tem de ter havido uma alteração do período anterior nos métodos de fazer
as estimativas contabilísticas, e em caso afirmativo, por que razão; e (Ref: Pará. A37)
(vi) Se e, em caso afirmativo, como a gerência avaliou o efeito da incerteza de estimação. (Ref:
Pará. A38)
9. O auditor deve rever o desfecho das estimativas contabilísticas incluídas nas demonstrações
financeiras do período anterior, ou quando aplicável, a sua nova estimação subsequente para fins
do período corrente. A natureza e extensão da revisão do auditor toma em conta a natureza das
estimativas contabilísticas, e se a informação obtida a partir da revisão seria relevante para
identificar e avaliar riscos de distorção material das estimativas contabilísticas feitas nas
demonstrações financeiras do período corrente. Contudo, a revisão não se destina a pôr em causa
os julgamentos feitos nos períodos anteriores que se basearam na informação disponível ao tempo.

10. Ao identificar e avaliar os riscos de distorção material, como exigido pela IAS 315¨(267), o auditor
deve avaliar o grau de incerteza da estimação associado à estimativa contabilística. (Ref: Pará.
A45-A46)
(i) O auditor deve determinar se, no julgamento do auditor, quaisquer dessas estimativas contabilísticas
que foram identificadas como de alta incerteza de estimação dão origem a riscos significativos. (Ref:
Pará. A47-A51)
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material

12. Baseado nos riscos avaliados de distorção material, o auditor deve determinar: (Ref: Pará. A47-A51)
(a) Se a gerência aplicou apropriadamente os requisitos da estrutura de relato financeiro aplicável

relevante para a estimativa contabilística; e (Ref: Pará. A53-A56)
(b) Se os métodos para fazer as estimativas contabilísticas são apropriados e foram

consistentemente aplicados, e se as alterações, se existirem, nas estimativas contabilísticas ou
nos métodos paras as fazer no período anterior são apropriados nas circunstâncias. (Ref: Pará.
A57-A58)
13. Ao responder aos riscos avaliados de distorção material, como exigido pela ISA 330¨(268), o auditor
deve levar a efeito um ou mais dos procedimentos que se seguem tendo em conta a natureza da
estimativa contabilística: (Ref: Pará. A69-A61)
(a) Determinar se os acontecimentos que ocorreram atéà data do relatório do auditor proporcionam
prova de auditoria com respeito à estimativa contabilsitica. (Ref: Pará. A62-A67)
526
(b) Testar como a gerência fez a estimativa contabilística e os dados em que se baseou. Ao fazer
tal, o auditor deve avaliar se: (Ref: Pará. A68-A70)
(i) O método de mensuração usado é apropriado nas circunstâncias; e (Ref: Pará. A71-A76)
(ii) Os pressupostos usados pela gerência são razoáveis à luz dos objectivos de mensuração da
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. (Ref: Pará. A77-A83)
(c) Testar a eficácia operacional dos controlos sobre a forma como a gerência fez a estimativa
contabilística, juntamente com procedimentos substantivos apropriados. (Ref: Pará. A84-A86)
(d) Desenvolver um ponto ou intervalo de estimativa para avaliar o ponto de estimativa da gerência.
Para esta finalidade: (Ref: Pará. A87-A91)
(i) Se o auditor usar pressupostos ou métodos que difiram dos da gerência, o auditor deve
obter uma compreensão dos pressupostos ou métodos da gerência suficiente para
estabelecer que o ponto de estimativa ou intervalo do auditor toma em conta variáveis
relevantes e para avaliar quaisquer diferenças significativas do ponto de estimativa da
gerência. (Ref: Pará. A92)
(ii) Se o auditor concluir que é apropriado usar um intervalo, o auditor deve estreitar o intervalo,
baseado na prova de auditoria disponível, até que todos os desfechos dentro do intervalo
sejam considerados razoáveis. (Ref: Pará. A93-A95)
14. Ao determinar as matérias identificadas no parágrafo 12 ou ao responder aos riscos avaliados de

distorção material de acordo com o parágrafo 13, o auditor deve considerar se são necessárias
habilitações ou conhecimentos especializados em relação a um ou mais aspectos das estimativas
contabilísticas a fim de obter prova de auditoria apropriada suficiente. (Ref: Pará. A96-A101)
Procedimentos Substantivos Adicionais para Responder a Riscos

Significativos
Incerteza da Estimação
15. Relativamente às estimativas contabilísticas que dão origem a riscos significativos, além de outros
procedimentos substantivos executados para satisfazer os requisitos da ISA 330¨(269), o auditor
deve avaliar o que se segue: (Ref: Pará. A102)
(a) Como a gerência considerou pressupostos ou desfechos alternativos, e a razão por que os
rejeitou, ou a forma como a gerência tem tratado diferentemente a incerteza de estimação ao
fazer a estimativa contabilística. (Ref: Pará. A103-A106)
(b) Se os pressupostos significativos usados pela gerência são razoáveis. (Ref: Pará. A107-A109)
(c) A intenção da gerência em levar a efeito cursos de acções específicos e a sua capacidade de o
fazer, sempre que relevantes para a razoabilidade dos pressupostos significativos usados pela
gerência ou para aplicação apropriada da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
(Ref: Pará. A110)
16. Se, no julgamento do auditor, a gerência não tratou adequadamente os efeitos da incerteza de
estimação sobre as estimativas contabilísticas que dão origem a riscos significativos, o auditor deve,
se considerar necessário, desenvolver um intervalo para com ele avaliar a razoabilidade da
527
estimativa contabilística. (Ref: Pará. A111-A112)
Critérios de Reconhecimento e Mensuração
17. Para as estimativas contabilísticas que dão origem a riscos significativos, o auditor deve obter prova
de auditoria apropriada suficiente sobre se:
(a) a decisão da gerência de reconhecer, ou de não reconhecer, as estimativas contabilísticas nas

demonstrações financeiras; e (Ref: Pará. A113-A114)
(b) a base de mensuração seleccionada para as estimativas contabilísticas (Ref: Pará. A115) estão
de acordo com os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
Avaliar a Razoabilidade das Estimativas Contabilísticas, e Determinar

Distorções
18. O auditor deve avaliar, baseado na prova de auditoria, se as estimativas contabilísticas constantes
das demonstrações financeiras são ou razoáveis no contexto da estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável, ou se estão distorcidas. (Ref: Pará. A116-A119)
Divulgações Relacionadas com Estimativas Contabilísticas

19. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se as divulgações constantes
das demonstrações financeiras relacionadas com as estimativas contabilísticas estão de acordo
com os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. (Ref: Pará. A120-A121)
20. Para as estimativas contabilísticas que dão origem a riscos significativos, o auditor deve avaliar a
adequação da divulgação da sua incerteza de estimação nas demonstrações financeiras no
contexto da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. (Ref: Pará. A122-A123)
Indicadores de Possíveis Preconceitos da Gerência

21. O auditor deve rever os julgamentos e decisões feitos pela gerência na elaboração das estimativas
contabilísticas para identificar se existem indicadores de possíveis preconceitos da gerência. Os
indicadores de possíveis preconceitos da gerência não constituem por eles mesmos distorções para
as finalidades de extrair conclusões sobre a razoabilidade das estimativas contabilísticas individuais.
22. O auditor deve obter declarações escritas da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da
governação sobre se eles crêem que são razoáveis os pressupostos significativos usados na
elaboração das estimativas contabilística. (Ref: Pará. A126-A127)
Documentação
(a) A base para as conclusões do auditor acerca da razoabilidade das estimativas contabilísticas e a
sua divulgação que dão origem a riscos significativos; e
(b) Indicadores de possíveis preconceitos da gerência. (Ref: Pará. A128)
528
***

Natureza das Estimativas Contabilísticas
(Ref: Pará. 2)
A1. Devido às incertezas inerentes às actividades comerciais, alguns itens de demonstração financeira
apenas podem ser estimados. Ainda, as características específicas de um activo, passivo ou
componente de capital próprio, ou a base ou o método de mensuração prescrito pela estrutura
conceptual de relato financeiro, podem dar origem à necessidade de estimar um item de
demonstração financeira. Algumas estruturas de relato financeiro prescrevem métodos específicos
de mensuração e as divulgações que são exigidas que se façam nas demonstrações financeiras,
embora outras estruturas de relato financeiro sejam menos especificas. O Apêndice a esta ISA
debate as mensurações e divulgações do justo valor segundo diferentes estruturas conceptuais de
relato financeiro.
A2. Algumas estimativas contabilísticas envolvem incerteza de estimação relativamente baixa e podem
dar origem a riscos mais baixos de distorção material, por exemplo:
• Estimativas contabilísticas que decorrem de entidades que desenvolvam actividades comerciais

que não sejam complexas.
• Estimativas contabilísticas que são frequentemente feitas e actualizadas porque se relacionam

com transacções de rotina.
• Estimativas contabilísticas provindas de dados questão facilmente disponíveis, tais como dados
de taxas de juro publicadas ou preços de títulos negociados em bolsas. Tais dados podem ser
referidos como “observáveis” no contexto de uma estimativa de justo valor.
• Estimavas da contabilização pelo justo valor em que o método de mensuração prescrito pela
estrutura conceptual de relato financeiro é simples e aplicado facilmente ao activo ou passivo
que exija mensuração pelo justo valor.
• Estimativas de contabilização pelo justo valor em que o modelo usado para mensurar a
estimativa contabilística é bem conhecido ou geralmente aceite, desde que os pressupostos ou
os inputs ao modelo sejam observáveis.
A3. Porém, para algumas estimativas contabilísticas existirá uma incerteza de estimação relativamente
alta, particularmente quando são baseadas em pressupostos significativos, por exemplo:
• Estimativas contabilísticas relativas ao desfecho de litígios.
• Estimativas da contabilização pelo justo valor relativas a instrumentos financeiros derivados não
transaccionados publicamente.
• Estimativas da contabilização pelo justo valor relativamente às quais é usado um modelo

altamente especializado desenvolvido pela entidade relativamente ao qual existem pressupostos
ou inputs que não podem ser observados no mercado.
A4. O grau de incerteza da estimação varia com base na natureza da estimativa contabilística, na
529
medida em que exista um método geralmente aceite ou um modelo usado para fazer a estimativa
contabilística, e a subjectividade dos pressupostos usados para fazer a estimativa contabilística. Em
alguns casos, a incerteza de estimação associada a uma estimativa contabilística pode ser tão
grande que os critérios de reconhecimento da estrutura conceptual de relato financeiro não são
satisfeitos e a estimativa contabilística não pode ser feita.
A5. Nem todos os itens de demonstração financeira que exigem mensuração ao justo valor, envolvem
incerteza de estimação. Por exemplo, tal pode ser o caso de alguns itens de demonstração
financeira em que existe um mercado activo e aberto que fornece informação rapidamente
disponível e fiável sobre preços pelos quais ocorrem alterações reais, caso em que a existência de
cotações de preços publicadas é geralmente a melhor prova de auditoria do justo valor. Pode existir,
contudo, incerteza de estimação quando o método de valorização e os dados estão bem definidos.
Por exemplo, a valorização de títulos cotados num mercado activo e aberto ao preço de mercado
cotado pode necessitar de ajustamento se a detenção é significativa em relação ao mercado ou está
sujeita a restrições na comercialização. Além disso, as circunstâncias económicas gerais
prevalecentes na época, por exemplo, falta de liquidez num dado mercado, podem ter impacto na
incerteza de estimação.
A6. São exemplos adicionais de situações em que podem ser necessárias estimativas contabilísticas,
que não sejam estimativas contabilísticas de justo valor:
• Abatimento para contas duvidosas.
• Obsolescência de inventários.
• Obrigações de garantia.
• Método de depreciação ou vida útil do activo.
• Provisão para a quantia escriturada de um investimento quando haja incerteza a respeito da sua
recuperabilidade.
• Desfecho de contratos a longo prazo,
• Custos decorrentes de liquidações e de julgamento de litígios.
A7. São exemplos adicionais de situações em que podem ser necessárias estimativas contabilísticas do
justo valor:
• Instrumentos financeiros complexos.
• Pagamentos com base em acções.
• Propriedades ou equipamentos detidos para alienação.
• Determinados activos ou passivos adquiridos numa concentração de actividades empresariais,

incluindo goodwill e activos intangíveis.
• Transacções que envolvam a troca de activos ou passivos entre partes independentes sem
retribuição monetária, por exemplo, uma troca não monetária de instalações industriais em
linhas de negócio diferentes.
A8. A estimação envolve julgamentos baseados na informação disponível quando as demonstrações
530
financeiras são preparadas. Relativamente a muitas estimativas contabilísticas estas incluem fazer
pressupostos acerca de matérias que são incertas no momento da estimação. O auditor não é
responsável por predizer condições, transacções ou acontecimentos futuros que, se conhecidos no
momento da auditoria, podiam ter significativamente afectado as acções ou os pressupostos da
gerência usados por ela.
Preconceitos da Gerência
A9. As estruturas conceptuais de relato financeiro requerem muitas vezes neutralidade, isto é, ausência
de preconceitos. Porém, as estimativas contabilísticas são imprecisas e podem ser influenciadas
pelo julgamento da gerência. Tal julgamento pode envolver preconceitos da gerência não
intencionais ou intencionais (por exemplo, em consequência de motivação para atingir um resultado
desejado). A susceptibilidade de uma estimativa contabilística a preconceito da gerência aumenta
com a subjectividade envolvida ao fazê-la. Os preconceitos da gerência não intencionais e o
potencial para preconceitos da gerência intencionais estão inerentes nas decisões subjectivas que
são muitas vezes necessárias ao fazer uma estimativa contabilística. Relativamente às auditorias
continuadas, os indicadores e possíveis preconceitos da gerência identificados durante a auditoria
dos períodos precedentes influenciam o planeamento e a identificação e avaliação das actividades
de risco do auditor no período corrente.
A10. Os preconceitos da gerência podem ser difíceis de detectar ao nível de conta. Podem apenas ser
identificados quando considerados no agregado de grupos de estimativas contabilísticas ou em
todas as estimativas contabilísticas, ou quando observados durante uma série de períodos
contabilísticos. Se bem que alguma forma de preconceito da gerência seja inerente em decisões
subjectivas, ao fazer tais julgamentos pode não haver intenção da gerência em enganar os utentes
das demonstrações financeiras. Quando, porém, haja intenção de enganar, o preconceito da
gerência é na sua natureza fraudulento.
Considerações Especificas às Entidades do Sector Público
A11. As entidades do sector publico podem ter detenções significativas de activos especializados
relativamente aos quais não haja fontes de informação facilmente disponíveis e fiáveis para fins de
mensuração pelo justo valor ou outra base de valor corrente ou uma combinação de ambos. Muitas
vezes os activos especializados detidos não geram fluxos de caixa e não tem um mercado activo. A
mensuração pelo justo valor exige por isso geralmente estimação e pode ser complexa, e em alguns
casos pode não ser de todo possível.
Procedimentos de Avaliação do risco e Actividades Relacionadas

(Ref: Pará. 8)
A12. Os procedimentos de avaliação do risco e actividades relacionadas exigidos pelo parágrafo 8 desta
ISA ajudam o auditor a desenvolver uma expectativa da natureza e tipo das estimativas
contabilísticas que uma entidade possa ter. A principal consideração do auditor é sobre se a
compreensão que obteve é suficiente para identificar e avaliar os riscos de distorção material, em
relação às estimativas contabilísticas, e planear a natureza, tempestividade e extensão de
Obter a Compreensão dos Requisitos da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro (Ref: Pará. 8(a))
A13. Obter a compreensão dos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável ajuda o
auditor a determinar se ela, por exemplo:
531
• Prescreve certas condições para o reconhecimento¨(271), ou os métodos para a mensuração de

• Especifica determinadas condições que permitem ou exigem mensuração pelo justo valor, por
exemplo, referindo-se às intenções da gerência de levar a efeito certos cursos de acção com
respeito a um activo ou a um passivo.
• Especifica divulgações necessárias ou permitidas.
Obter esta compreensão também proporciona ao auditor uma base para debate com a gerência sobre a
forma como ela aplicou esses requisitos relevantes para a estimativa contabilística, e a
determinação do auditor sobre se elas foram apropriadamente aplicadas.
A14. As estruturas conceptuais de relato financeiro podem proporcionar orientação à gerência na

determinação de pontos de estimativa quando existam alternativas. Algumas estruturas conceptuais
de relato financeiro, por exemplo, exigem que o ponto de estimativa seleccionado seja a alternativa
que reflecte o julgamento da gerência do desfecho mais provável.10 Outros podem exigir, por
exemplo, o uso de dm valor esperado descontado ponderado pela probabilidade. Em alguns casos,
a gerência pode ser capaz de fazer um ponto de estimativa directamente. Em outros casos, a
gerência sópode ser capaz de fazer um ponto de estimativa fiável depois de considerar
pressupostos ou desfechos alternativos a partir dos quais é capaz de determinar um ponto de
estimativa.
A15. As estruturas conceptuais de relato financeiro podem exigir a divulgação de informação respeitante
aos pressupostos significativos aos quais a estimativa seja particularmente sensível. Além disso,
quando haja um alto grau de incerteza de estimação, algumas estruturas conceptuais de relato
financeiro não permitem que uma estimativa contabilística seja reconhecida nas demonstrações
financeiras, mas podem ser exigidas certas divulgações nas notas às demonstrações financeiras.
Obter a Compreensão de Como a Gerência Identifica a Necessidade de Estimativas Contabilísticas (Ref:

Pará. 8(b))
A16. A preparação de demonstrações financeiras exige que a gerência detrmine se uma transacção,
acontecimento ou condição dá origem à necessidade de fazer uma estimativa contabilística, e que
todas as estimativas contabilísticas necessárias foram reconhecidas, mensuradas e divulgadas nas
demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
A17. A identificação pela gerência de transacções, acontecimentos e condições que dão origem à
necessidade de estimativas contabilísticas é provavelmente baseada em:
• O onhecimento da gerência da negócio e do sector da entidade em que opera.
• O conhecimento da gerência da implementação das estratégias de negócio no período corrente.
• Quando aplicável, a experiência acumulada da gerência sobre a preparação das demonstrações

financeiras da entidade em períodos anteriores.
Em tais casos, o auditor pode obter o conhecimento de como a gerência identifica a necessidade de
estimativas contabilísticas principalmente por meio de indagações à gerência. Em outros casos,
quando o processo da gerência é mais estruturado, por exemplo, quando a gerência tem uma
função formal de gestão do risco, o auditor pode executar procedimentos de avaliação do risco
532
dirigidos para os métodos e práticas seguidos pela gerência para periodicamente rever as
circunstâncias que dão origem às estimativas contabilísticas e para voltar a estimar as estimativas
contabilísticas quando necessário. A plenitude das estimativas contabilísticas é muitas vezes uma
consideração importante do auditor, particularmente estimativas contabilísticas relativas a passivos.
A18. A compreensão pelo auditor da entidade e do seu ambiente obtida durante o desempenho dos
procedimentos de avaliação do risco, juntamente com outra prova de auditoria obtida no decurso da
auditoria, ajuda o auditor a identificar as circunstâncias, ou alterações nas circunstâncias, que
podem dar origem à necessidade de uma estimativa contabilística.
A19. As indagações à gerência acerca de alterações nas circunstâncias compreendem, por exemplo,
indagações sobre se:
• A entidade encetou novos tipos de transacções que possam dar origem a estimativas
contabilísticas.
• Alteraram-se os termos de transacções que dão origem a estimativas contabilísticas.
• Alteraram-se as políticas contabilísticas relativas a estimativas contabilísticas, em consequência

de alterações aos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável ou de outra
forma.
• Ocorreram alterações reguladoras ou outras fora do controlo da gerência que podem exigir que
a gerência reveja, ou faça novas, estimativas contabilísticas.
• Ocorreram novas condições ou eventos que podem dar origem à necessidade de estimativas
contabilísticas novas ou revistas.
A20. Durante a auditoria, o auditor pode identificar transacções, acontecimentos e condições que dão
origem á necessidade de estimativas contabilísticas que a gerência deixou de identificar. A ISA 315
trata das circunstâncias em que o auditor identifica riscos de distorção material que a gerência
falhou em identificar, incluindo determinar se existe uma deficiência significativa no controlo interno
no que respeita aos processos de avaliação do risco pela entidade.¨(272)
Considerações Especificas a Entidades mais Pequenas
A21. Obter esta compreensão para entidades mais pequenas é muitas vezes menos complexa porque as
suas actividades comerciais são muitas vezes limitadas e as transacções são menos complexas.
Ainda, muitas vezes uma pessoa singular, por exemplo, o proprietário-gerente, identifica a
necessidade de fazer uma estimativa contabilística e o auditor pode focar-se em fazer indagações
concordantemente.
Obter o Conhecimento de Como a Gerência faz as Estimativas Contabilísticas (Ref: Pará. 8(c))
A22. A gerência é responsável por estabelecer os processos de relato financeiro para fazer as
estimativas contabilísticas, incluindo o controlo interno adequado. Tais processos incluem o que se
segue:
• Seleccionar as politicas contabilísticas apropriadas e prescrever os processos de estimação,

incluindo métodos de estimação e de valorização apropriados, incluindo, quando aplicável,
modelos.
• Desenvolver ou identificar dados e pressupostos relevantes que afectem as estimativas
533
contabilísticas.
• Rever periodicamente as circunstâncias que dão origem às estimativas contabilísticas e voltar a

estimar as estimativas contabilísticas sempre que necessário.
A23. São, por exemplo, matérias que o auditor pode considerar ao obter a compreensão de como a
gerência faz as estimativas contabilísticas:
• Os tipos de contas ou de transacções com as quais as estimativas contabilísticas se relacionam

(por exemplo, se as estimativas contabilísticas provêm do registo de transacções de rotina e
recorrentes ou selas provêm de transacções não recorrentes ou não usuais).
• Se e, em caso afirmativo, a forma como a gerência tomou em consideração o efeito de

acontecimentos, transacções e alterações nas circunstâncias que ocorreram entre essa data e o
fim do período.
Método de Mensuração, Incluindo o Uso de Modelos (Ref: Pará. 8(c)(i))
A24. Em alguns casos, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pode prescrever o método de
mensuração para uma estimativa contabilística, por exemplo, um determinado modelo que deva ser
usado na mensuração de uma estimativa de justo valor. E muitos casos, porém, a estrutura
conceptual de relato financeiro não prescreve o método de mensuração, ou pode especificar
métodos alternativos para mensuração.
A25 Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável não prescreve um determinado modelo
a ser usado nas circunstâncias, as matérias que o auditor pode considerar ao obter a compreensão
do método, ou quando aplicável o modelo, usado para fazer as estimativas contabilísticas
compreendem, por exemplo:
• A forma como a gerência considerou a natureza do activo ou do passivo a ser estimado quando
seleccionar um determinado método.
• Se a entidade opera num dado negócio, sector ou ambiente, em que existem métodos
comummente usados para fazer o determinado tipo de estimativa contabilística.
A26. Haverá maiores riscos de distorção material, por exemplo, nos casos em que a gerência tenha
desenvolvido internamente um modelo a ser usado para fazer a estimativa contabilística ou para se
afastar de um método comummente usado num dado sector ou ambiente.
Controlos Relevantes (Ref: Pará. 8(c)(ii))
A27. As matérias que o auditor pode considerar ao obter a compreensão dos controlos relevantes
incluem, por exemplo, a experiência e competência dos que fazem as estimativas contabilísticas, e
os controlos relacionados com:
• A forma como a gerência determina a plenitude, relevância e rigor dos dados usados para
desenvolver as estimativas contabilísticas.
• A revisão e aprovação das estimativas contabilísticas, incluindo os pressupostos ou inputs

usados no seu desenvolvimento, por apropriados níveis de gerência e, quando apropriado, pelos
• A segregação de deveres entre os que comprometem a entidade nas transacções subjacentes e
534
os responsáveis por fazer as estimativas contabilísticas, incluindo se a atribuição de
responsabilidades toma apropriadamente em consideração a natureza da entidade e os seus
produtos ou serviços (por exemplo, no caso de uma grande instituição financeira, a relevante
segregação de deveres pode incluir uma função independente responsável pela estimação e
validação do apreçamento do justo valor dos produtos financeiros proprietários da entidade com
pessoal cuja remuneração não está ligada a tais produtos.
A28. Podem ser relevantes outros controlos na elaboração de estimativas contabilísticas dependendo das
circunstâncias. Por exemplo, se a entidade usa modelos específicos para a elaboração de
estimativas contabilísticas, a gerência pode pôr em vigor políticas e procedimentos específicos à
volta de tais modelos. Os controlos relevantes podem compreender, por exemplo, os estabelecidos
sobre:
• A concepção e desenvolvimento, ou selecção, de um determinado modelo com uma dada

finalidade.
• O uso do modelo.
• A manutenção e validação periódica da integridade do modelo.
Uso de Peritos pela Gerência (Ref: Pará. 8(c)(iii))
A29. A gerência pode ter, ou a entidade pode empregar indivíduos com a experiência e competência
necessárias para elaborar os pontos de estimativas exigidos. Em alguns casos, porém, a gerência
pode necessitar de contratar um perito a fazer oua ajudar na sua elaboração. Esta necessidade
pode surgir devido a, por exemplo:
• A natureza especializada da matéria que exige estimação, por exemplo, a mensuração de

reservas minerais ou de hidrocarbonetos nas industrias extractivas.
• A natureza técnica dos modelos necessária para satisfazer os requisitos relevantes da estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável, como possa ser o caso de determinadas mensurações
pelo justo valor.
• A natureza não usual ou pouco frequente da condição, transacção ou acontecimento que exija
uma estimativa contabilística.
Considerações específicas das entidades mais pequenas
A30. Nas entidades mais pequenas, as circunstâncias que exigem uma estimativa contabilística muitas
vezes são tais que o proprietário-gerente é capaz de fazer o ponto de estimativa necessário.
Pressupostos (Ref: Pará. 8(c)(iv))
A31. Os pressupostos são componentes integrantes das estimativas contabilísticas. As matérias que o
auditor pode considerar ao obter a compreensão dos pressupostos subjacentes às estimativas
contabilísticas compreendem, por exemplo:
• A natureza dos pressupostos, incluindo quais os pressupostos que são provavelmente

pressupostos significativos.
• A forma como a gerência avalia se os pressupostos são relevantes e completos (isto é, que
foram tomadas em conta todas as variáveis relevantes).
535
• Quando aplicável, a forma como a gerência determina que os pressupostos usados são
internamente consistentes.
• Se os pressupostos se relacionam com matérias dentro do controlo da gerência (por exemplo,

pressupostos acerca dos programas de manutenção que possam afectar a estimativa da vida
útil de um activo), e como se conformam com os planos de negócio da entidade e o ambiente
externo, ou com matérias que estão fora do seu controlo (por exemplo, pressupostos acerca de
taxas de juro, taxas de mortalidade, potenciais acções judiciais ou reguladoras, ou a
variabilidade e a tempestividade dos futuros fluxos de caixa).
• A natureza e extensão da documentação, se existir, que suporta os pressupostos.
Os pressupostos podem ser feitos ou identificados por um perito que ajude a gerência a fazer as
estimativas contabilísticas. Tais pressupostos, quando usados pela gerência, tornam-se
pressupostos da gerência.
A32. Em alguns casos, os pressupostos podem ser referidos como inputs, por exemplo, quando a
gerência usa um modelo para fazer a estimativa contabilística, embora o termo inputs possa
também ser usado para se referir aos dados subjacentes a que se aplica os pressupostos
específicos.
A33. A gerência pode apoiar pressupostos com diferentes tipos de informação tirada de fontes internas e
externas, cuja relevância e fiabilidade variará. Em alguns casos, um pressuposto pode ser
fiavelmente baseado em informação aplicável proveniente ou de fontes externas (por exemplo, taxa
de juro publicada ou outro dado estatístico) ou de fontes internas (por exemplo, informação histórica
ou condições anteriores experimentadas pela entidade). Em outros casos, um pressuposto pode ser
mais subjectivo, por exemplo, quando a entidade não tem experiência ou fontes externas onde
possa ir buscar.
A34. No caso de estimativas contabilísticas de justo valor, os pressupostos reflectem, ou são

consistentes com, o que parte conhecedoras, dispostas a isso, sem relacionamento entre elas
(algumas vezes referidas como “participantes do mercado” ou equivalente) usariam ao determinar o
justo valor quando trocasse um activo ou liquidasse um passivo. Os pressupostos específicos
variarão também com as características do activo ou do passivo que está a ser valorizado, o método
de valorização usado (por exemplo, uma abordagem pelo mercado, ou uma abordagem pelo
rendimento) e os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
A35. Com respeito às estimativas contabilísticas de justo valor, os pressupostos ou os inputs variam em
termos da sua fonte e bases, como segue:
(a) Os que reflectem o que os participantes do mercado usariam ao apreçarem um activo ou

passivo desenvolvidos com base em dados do mercado obtidos de fontes independentes da
entidade que relata (algumas vezes referidos como “inputs observáveis” ou equivalente).
(b) Os que reflectem o próprio julgamento da entidade acerca do que os participantes do mercado
usariam ao apreçarem o activo ou passivo desenvolvido baseado na melhor informação
disponível nas circunstâncias (algumas vezes referidos como “inputs não observáveis” ou
equivalente),
Porém, na prática a distinção entre (a) e (b) nem sempre é evidente. Ainda, pode ser necessário que
a gerência seleccione a partir de uma variedade de pressupostos diferentes usados por diferentes
536
participantes do mercado.
A36. A extensão da subjectividade, tal como se um pressuposto ou um input não é observável influencia
o grau de incerteza de estimação e por isso a avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material
de uma dada estimativa contabilística.
Alterações nos Métodos de Fazer Estimativas Contabilísticas (Ref: Pará. 8(c)(v))
A37. Ao avaliar a forma como a gerência faz as estimativas contabilísticas, exige-se que o auditor
compreenda se houve ou se tinha que ter havido uma alteração ao período anterior nos métodos de
fazer as estimativas contabilísticas. Um método de estimação específico pode necessitar de ser
alterado em resposta a alterações no ambiente ou nas circunstâncias que afectam a entidade ou
nos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. Se a gerência alterou o método
de fazer uma estimativa contabilística, é importante que a gerência possa demonstrar que o novo
método é mais apropriado, ou que é ele mesmo uma resposta a tais alterações. Por exemplo, se a
gerência altera a base de fazer uma estimativa contabilística de uma abordagem mark-to-market
para usar um modelo, o auditor põe em dúvida se os pressupostos da gerência acerca do mercado
são razoáveis à luz das circunstâncias económicas.
Incerteza de Estimação (Ref: Pará. 8(c)(vi))
A38. As matérias que o auditor pode considerar ao obter o conhecimento sobre se a gerência avaliou o
efeito da incerteza de estimação e, em caso afirmativo, a forma como o fez, compreendem, por
exemplo:
• Se a gerência considerou pressupostos ou desfechos alternativos, por exemplo, e em caso

afirmativo como fez, ao realizar uma análise de sensibilidade para determinar o efeito de
alterações nos pressupostos sobre uma estimativa contabilística.
• A forma como a gerência determina a estimativa contabilística quando as análises indicam uma
variedade de cenários de desfecho.
• Se a gerência monitoriza o desfecho das estimativas contabilísticas feitas no período anterior, e

se a gerência tem dado resposta apropriada ao resultado desse procedimento de monitorização.
Rever Estimativas Contabilísticas do Período Anterior (Ref: Pará. 8(c)(vi))
A39. O desfecho de uma estimativa contabilística diferirá muitas vezes da estimativa contabilística
reconhecida nas demonstrações financeira do período anterior. Ao executar procedimentos de
avaliação do risco para identificar e compreender a razão de tais diferenças, o auditor pode obter:
• Informação respeitante à eficácia do processo de estimação de gerência do período anterior, a

partir da qual o auditor pode ajuizar a possível eficácia do processo corrente da gerência.
• Prova de auditoria que seja pertinente para a nova estimação, no período corrente, de
estimativas contabilísticas de períodos anteriores.
• Prova de auditoria de matérias, tais como a incerteza de estimação, que possam ser
necessárias divulgar nas demonstrações financeiras.
A40. A revisão de estimativas contabilísticas de períodos anteriores pode também ajudar o auditor, no
período corrente, a identificar circunstâncias ou condições que aumentem a susceptibilidade das
estimativas contabilísticas a possíveis preconceitos da gerência, ou indicar a sua presença. O
537
cepticismo profissional do auditor ajuda a identificar tais circunstâncias ou condições e a determinar
a natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria.
A41. Uma análise retrospectiva dos julgamentos e pressupostos da gerência relacionados com
estimativas contabilísticas significativas é também exigida pela ISA 240.¨(273) Essa análise é
conduzida como parte dos requisitos do auditor na concepção e execução de procedimentos de
rever estimativas contabilísticas relativamente a preconceitos que possam representar um risco de
distorção material devido a fraude, em resposta aos riscos da derrogação de controlos da gerência.
Como matéria prática, a análise do revisor das estimativas contabilísticas do período anterior como
um procedimento de avaliação do risco de acordo com esta ISA pode ser levado a efeito juntamente
com a revisão exigida pela ISA 240.
A42. O auditor pode julgar que é necessário uma revisão mais pormenorizada quanto às estimativas
contabilísticas que foram identificadas durante a auditoria do período anterior como tendo alta
incerteza de estimação, ou quanto às estimativas contabilísticas do período anterior que se
alteraram significativamente. Por outro lado, por exemplo, para as estimativas contabilísticas que
provêm do registo de transacções rotineiras e recorrentes, o auditor pode julgar que a aplicação de
procedimentos analíticos como procedimentos de avaliação do risco é suficiente para as finalidades
da revisão.
A43. Relativamente às estimativas contabilísticas do justo valor e a outras estimativas contabilísticas

baseadas em condições correntes à data da mensuração, pode existir mais variação entre a quantia
de justo valor reconhecida nas demonstrações financeiras do período anterior e o desfecho ou a
quantia novamente estimada para a finalidade do período corrente. Isto éassim porque o objectivo
de mensuração de tais estimativas contabilísticas trata de percepções acerca do valor num ponto do
tempo, que pode variar significativa e rapidamente como muda o ambiente em que a entidade
opera. O auditor pode por isso focar a revisão na obtenção de informação que seria relevante para
identificar e avaliar os riscos de distorção material. Por exemplo, pode não ser provável que obter
um conhecimento das alterações nos pressupostos do participante do mercado proporcione
informação relevante para fins de auditoria. Se assim for, então a consideração do auditor do
desfecho das estimativas contabilísticas de justo valor do período anterior pode ser dirigida mais
para o conhecimento da eficácia do anterior processo de estimação da gerência, isto é, o registo da
pista da gerência, a partir do qual o auditor pode julgar a possível eficácia do processo corrente da
gerência.
A44. Uma diferença entre o desfecho de uma estimativa contabilística e a quantia reconhecida nas
demonstrações financeiras do período anterior não representa necessariamente uma distorção das
demonstrações financeiras do período anterior. Porém, pode ser o caso se, por exemplo, a
diferença provém de informação que estava disponível para a gerência quando foram finalizadas as
demonstrações financeiras do período anterior., ou se se podia razoavelmente esperar ter sido
obtida e tomada em conta na preparação e apresentação dessas demonstrações financeiras. Muitas
estruturas conceptuais de relato financeiro contêm orientação na distinção entre alterações em
estimativas contabilísticas que constituem distorções e as que não constituem, e o tratamento
contabilístico que é necessário seguir.

Incerteza de Estimação (Ref: Pará. 10)
A45. O grau de incerteza de estimação associado a uma estimativa contabilística pode ser influenciado
por factores tais como:
538
• A extensão até a qual a estimativa contabilística depende de julgamento.
• A sensibilidade da estimativa contabilística a alterações nos pressupostos.
• A existência de técnicas de mensuração reconhecidas que possam mitigar a incerteza de

estimação (embora a subjectividade dos pressupostos usados como inputs possa apesar de
tudo dar origem a incerteza de estimação).
• A duração do período de previsão, e a relevância dos dados extraídos de acontecimentos

passados para prever acontecimentos futuros.
• A disponibilidade de dados fiáveis de fontes externas.
• A extensão até à qual a estimativa contabilística á baseada em inputs observáveis ou não

observáveis.
O grau de incerteza de estimação associado à estimativa contabilística pode influenciar a

susceptibilidade da estimativa a preconceito.
A46. As matérias que o auditor considera ao avaliar os riscos de distorção material podem também
compreender:
• A grandeza real ou esperada de uma estimativa contabilística.
• A quantia registada da estimativa contabilística (isto é, o ponto de estimativa da gerência).
• Se a gerência usou um perito na fazer a estimativa contabilística.
• O desfecho da revisão das estimativas contabilísticas de períodos anteriores.
Alta Incerteza de Estimação e Riscos Significativos (Ref: Pará. 11)
A47. São exemplos de estimativas contabilísticas que podem ter uma alta incerteza de estimação os
seguintes:
• Estimativas contabilísticas que sejam altamente dependentes de julgamento, por exemplo,

julgamentos acerca do desfecho de litígios pendentes ou a quantia e tempestividade de fluxos
de caixa futuros dependentes de acontecimentos incertos muitos anos no futuro.
• Estimativas contabilísticas que não são calculadas usando técnicas de mensuração

reconhecidas.
• Estimativas contabilísticas em que os resultados da revisão pelo auditor de estimativas

contabilísticas semelhantes indicam uma diferença substancial entre a estimativa contabilística
original e o desfecho real.
• Estimativas contabilísticas de justo valor relativamente às quais foi usado um modelo altamente
especializado desenvolvido pela entidade ou relativamente ao qual não há inputs observáveis.
A48. Uma estimativa contabilística aparentemente imaterial pode ter o potencial de resultar numa
distorção material devido à incerteza de estimação associada à estimativa, isto é, a dimensão da
quantia reconhecida ou divulgada nas demonstrações financeiras relativa a uma estimativa
contabilística pode não ser um indicador da sua incerteza de estimação.
539
A49. Em algumas circunstâncias, a incerteza de estimação é tão elevada que não pode ser feita uma
estima contabilística razoável. A estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pode, por isso,
excluir o reconhecimento do item nas demonstrações financeiras, ou a sua mensuração pelo justo
valor. Em tais casos, os riscos significativos relacionam-se não só sobre se uma estimativa
contabilística deve ser reconhecida, ou sobre se deve ser mensurada pelo justo valor, mas também
com a adequação das divulgações. Com respeito a tais estimativas contabilísticas, a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável pode exigir divulgação das estimativas contabilísticas e do
alto grau de incerteza de estimação a elas associado (ver parágrafos A120-A123).
A50. Se o auditor determinar que uma estimativa contabilística dá origem a um risco significativo,
exige-se que o auditor obtenha um conhecimento dos controlos da entidade, incluindo das
actividades de controlo.¨(274)
A51. Em alguns casos, a incerteza de estimação de uma estimativa contabilística pode lançar dúvida
significativa acerca da capacidade da entidade de prosseguir em continuidade. A ISAem
continuidade. A ISA 570¨(275) estabelece os requisitos e proporciona orientação em tais
circunstâncias.
Resposta aos Riscos Avaliados de Distorção Material

(Ref: Pará. 12)
A52. A ISA 330 exige que o auditor conceba e execute procedimentos de auditoria cuja natureza,
tempestividade e extensão dêem resposta aos riscos avaliados de distorção material em relação às
estimativas contabilísticas a ambos os níveis de demonstração financeira e de asserção.¨(276) Os
parágrafos A53-A115 só se focam nas resposta específicas ao nível de asserção,
Aplicação dos Requisitos da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro (Ref: Pará. 12(a))
A53. Muitas estruturas conceptuais de relato financeiro prescrevem determinadas condições para o
reconhecimento de estimativas contabilísticas e especificam os métodos para as fazer e as
necessárias divulgações. Tais requisitos podem ser complexos e exigir a aplicação de julgamento.
Baseado no conhecimento obtido na execução de procedimentos de avaliação do risco, os
requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro que possam ser susceptíveis aplicação
indevida ou de diferente interpretação tornam-se o foco da atenção do auditor.
A54. A determinação sobre se a gerência aplicou apropriadamente os requisitos da estrutura

conceptual de relato financeiro aplicável baseia-se, em parte, na compreensão do auditor da
entidade e do seu ambiente. Por exemplo, a mensuração do justo valor de alguns itens, tais como
activos intangíveis adquiridos numa concentração de actividades empresariais, pode envolver
considerações especiais que sejam afectadas pela natureza da entidade e das suas operações.
A55. Em algumas situações, podem ser necessários procedimentos adicionais, tais como a inspecção
pelo auditor da condição física corrente de um activo, para determinar se a gerência aplicou
apropriadamente os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
A56. A aplicação dos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável exige que a
gerência considere as alterações no ambiente ou nas circunstâncias que afectam a entidade. Por
exemplo, a introdução de um mercado activo para uma determinada classe de activo ou passivo
pode indicar que o uso dos fluxos de caixa descontados para estimar o justo valor de tal activo ou
passivo deixa de ser apropriado.
540
Consistência nos Métodos e nas Bases para Alterações (Ref: Pará. 12(b))
A57. A consideração pelo auditor de uma alteração numa estimativa contabilística, ou no método de a
fazer diferente do período anterior, é importante porque uma alteração que não é baseada nas
circunstâncias ou em nova informação é arbitrária. Alterações arbitrárias numa estimativa
contabilística resultam em demonstrações financeiras inconsistentes ao longo do tempo e podem
dar origem a uma distorção de demonstração financeira ou ser um indicador de possíveis
preconceitos da gerência.
A58. A gerência é muitas vezes capaz de demonstrar uma boa razão para uma alteração numa
estimativa contabilística ou no método de fazer uma estimativa contabilística diferente do ano
anterior para uma outra baseada numa alteração nas circunstâncias. O que constitui uma boa razão,
e a adequação do suporte para a posição da gerência de que houve uma alteração nas
circunstâncias que garanta uma alteração numa estimativa contabilística ou o método de fazer uma
estimativa contabilística, são matérias de julgamento.
Respostas aos Riscos Avaliados de Distorção Material (Ref: Pará. 13)
A59. A decisão do auditor sobre que resposta, individualmente ou em combinação, constante do

parágrafo 13 levar a efeito para dar resposta aos riscos de distorção material pode ser influenciada
por matérias tais como:
• A natureza da estimativa contabilística, incluindo se provém da rotina ou de transacções

rotineiras.
• Se se espera que o(s) procedimento(s) proporcionem ao auditor prova de auditoria apropriada

suficiente.
• O risco avaliado de distorção material, incluindo se o risco avaliado é um risco significativo.
A60. Por exemplo, quando avaliar a razoabilidade dos ajustamentos para contas duvidosas, um
procedimento eficaz para o auditor pode ser rever as cobranças de caixa subsequentes em
combinação com outros procedimentos. Quando a incerteza de estimação associada a uma
estimativa contabilística é grande, por exemplo, uma estimativa contabilística baseada num modelo
proprietário relativamente ao qual existem inputs que não são observáveis, pode ser que uma
combinação das respostas aos riscos avaliados do parágrafo 13 seja necessária a fim de obter
prova de auditoria apropriada suficiente.
A61. É dada orientação adicional nos parágrafos A62-A95 explicando as circunstâncias em que cada uma
das respostas pode ser apropriada.
Acontecimentos que Ocorram Até à Data do Relatório do Auditor (Ref: Pará. 13(a))
A62. A determinação sobre se os acontecimentos que ocorram atéà data do relatório do auditor
proporciona prova de auditoria respeitante à estimativa contabilística pode ser uma resposta
adequada quando tais acontecimentos se espera que:
• Ocorram; e
• Proporcionem prova de auditoria que confirme ou contradiga a estimativa contabilística.
A63. Os acontecimentos que ocorram atéà data do relatório do auditor podem por vezes proporcionar
541
prova de auditoria apropriada suficiente acerca de uma estimativa contabilística. Por exemplo, a
venda do inventário completo de um produto substituído pouco depois do final do período pode
proporcionar prova de auditoria relativa à estimativa do seu valor realizável líquido. Em tais casos,
pode não haver necessidade de executar procedimentos de auditoria adicionais sobre a estimativa
contabilística, desde que seja obtida prova de auditoria apropriada suficiente sobre os
acontecimentos.
A64. Relativamente a algumas estimativas contabilísticas, os acontecimentos que ocorram atéà data do
relatório do auditor não são prováveis de proporcionar prova de auditoria respeitante à estimativa
contabilística. Por exemplo, as condições ou acontecimentos relativos a algumas estimativas
contabilísticas só se desenvolvem durante um período extenso. Também, devido ao objectivo de
mensuração das estimativas contabilísticas de justo valor, a informação após o fim do período pode
não reflectir os acontecimentos ou condições existentes à data do balanço e por isso podem não ser
relevantes para a mensuração da estimativa contabilística do justo valor. O parágrafo 13 identifica
outras respostas aos riscos de distorção material que o auditor pode levar a efeito.
A65. Em alguns casos, os acontecimentos que contradizem a estimativa contabilística podem indicar que
a gerência tem processos ineficazes para fazer estimativas contabilísticas, ou que existem
preconceitos de gerência na elaboração de estimativas contabilísticas.
A66. Mesmo que o auditor possa decidir não levar a efeito esta abordagem a respeito de estimativas
contabilísticas específicas, exige-se que o auditor cumpra a ISA 560¨(277). Exige-se que o auditor
execute procedimentos de auditoria concebidos para obter prova de auditoria apropriada suficiente
de que foram identificados¨(278) e devidamente reflectidos nas demonstrações financeiras¨(279)
todos os acontecimentos que ocorrem entre a data das demonstrações financeiras e a data do
relatório do auditor que exijam ajustamento das demonstrações financeiras ou divulgação nas
mesmas. Porque a mensuração de muitas estimativas contabilísticas, que não sejam estimativas
contabilísticas de justo valor, depende geralmente do desfecho de condições, transacções ou
acontecimentos futuros, o trabalho do auditor drgunfo a ISA 560 é particularmente relevante.
A67. Quando exista um período mais longo entre a data do balanço e a data do relatório do auditor, a
revisão pelo auditor de acontecimentos neste período pode ser uma resposta eficaz às estimativas
contabilísticas que não seja estimativa contabilística de justo valor. Tal pode ser particularmente o
caso de algumas pequenas entidades geridas pelo proprietário, especialmente quando a gerência
não tenha formalizado procedimentos de controlo sobre estimativas contabilísticas.
Testar Como a Gerência Fez as Estimativas Contabilísticas (Ref: Pará. 13(b))
A68. Testar a forma como a gerência fez a estimativa contabilística e os dados em que é baseada pode
ser uma resposta apropriada quando a estimativa contabilística éuma estimativa contabilística de
justo valor desenvolvida num modelo que usa inputs observáveis e não observáveis. Pode também
ser apropriado quando, por exemplo:
• A estimativa contabilística é derivada de processo de dados rotineiro pelo sistema contabilístico

da entidade.
• A revisão pelo auditor de estimativas contabilísticas semelhantes feita nas demonstrações

financeiras do período anterior sugere que o processo da gerência no período corrente é
provavelmente eficaz.
542
• A estimativa contabilística é baseada numa grande população de itens de uma natureza similar
que individualmente não seriam significativos.
A69. Testar como a gerência fez as estimativas contabilísticas pode envolver, por exemplo:
• Testar a extensão atéà qual os dados em que se baseia a estimativa contabilística é rigorosa,
completa e relevante, e se a estimativa contabilística foi devidamente determinada usando tais
dados e pressupostos da gerência.
• Considerar a fonte, relevância e fiabilidade dos dados extremos ou da informação, incluindo os

recebidos de peritos externos contratados pela gerência para ajudar a fazer estimativas
contabilísticas.
• Recalcular a estimativa contabilística, e rever a informação acerca de uma estimativa

contabilística quanto a consistência interna.
• Considerar a revisão e os processos de aprovação da gerência.
A70. Nas entidades mais pequenas, o processo de elaborar estimativas contabilísticas é provavelmente
menos estruturado do que em entidades maiores. As entidades mais pequenas com envolvimento
activo da gerência podem não ter descrições extensas de procedimentos contabilísticos, registos
contabilísticos sofisticados, ou politicas escritas. Mesmo que a entidade não tenha um processo
formal estabelecido, não quer dizer que a gerência não é capaz de proporcionar uma base sobre a
qual o auditor possa testar a estimativa contabilística.
Avaliar o método de mensuração (Ref: Pará. 13(b)(i))
A71. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro não prescreve o método de mensuração, avaliar
se o método usado, incluindo qualquer modelo aplicável, é apropriado nas circunstâncias é uma
matéria de julgamento profissional.
A72. Para esta finalidade, as matérias que o auditor pode considerar compreendem, por exemplo se:
• O raciocínio da gerência quanto ao método seleccionado é razoável.
• A gerência tem avaliado suficientemente e aplicados apropriadamente os critérios, se existirem,

constantes da estrutura conceptual de relato financeiro para apoiar o método seleccionado.
• Se o método é apropriado nas circunstâncias dada a natureza do activo ou do passivo a ser

estimado e os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável relevante para as
• O método é apropriado em relação ao negócio, sector e ambiente em que a entidade opera.
A73. Em alguns casos, a gerência pode ter determinado que diferentes métodos resultam numa
variedade estimativas significativamente diferentes. Em tais casos, a obtenção do conhecimento da
forma como a entidade investigou as razões dessas diferenças pode ajudar o auditor a avaliar a
apropriação do método seleccionado.
Avaliar o uso de modelos
543
A74. Em alguns casos, particularmente ao fazer estimativas contabilísticas de justo valor, a gerência pode
usar um modelo. Se o modelo usado á apropriado nas circunstâncias pode depender de uma
variedade de factores, tais como a natureza da entidade e do seu ambiente, incluindo o sector em
que ela opera, e o activo ou passivo específico a ser mensurado.
A75. A extensão até à qual as considerações que se seguem são relevantes depende das circunstâncias,
incluindo se o modelo é o que está comercialmente disponível para uso num dado sector ou
indústria, ou um modelo proprietário. Em alguns casos, uma entidade pode usar um perito para
desenvolver e testar um modelo.
A76. Dependendo das circunstâncias, as matérias que o auditor pode também considerar ao testar o
modelo compreendem, se:
• O modelo é valido antes de ser usado, com revisões periódicas para assegurar que é ainda
conveniente para o seu uso pretendido. O processo de validação da entidade pode incluir a
avaliação de:
o A solidez técnica e integridade matemática do modelo, incluindo a apropriação dos

parâmetros do modelo.
o A consistência e plenitude dos inputs do modelo com as práticas do mercado.
o O output do modelo em comparação com as transacções reais.
• Existem apropriadas políticas e procedimentos de controlo das alterações.
• O modelo é periodicamente calibrado d testado quanto a validade, particularmente quando os

inputs são subjectivos.
• São feitos ajustamentos ao output do modelo, incluindo no caso de estimativas contabilísticas de

justo valor, se tais ajustamentos reflectem os pressupostos dos participantes do mercado e os
seus principais parâmetros, necessários inputs, e resultados de quaisquer análises de validação
executadas.
Pressupostos usados pela gerência (Ref: Pará. 13(b)(ii))
A77. A avaliação pelo auditor dos pressupostos usados pela gerência baseia-se apenas na informação
disponível para o auditor na altura da auditoria. Os procedimentos de auditoria que tratam dos
pressupostos da gerência são executados no contexto da auditoria das demonstrações financeiras
da entidade, e não com a finalidade de dar uma opinião sobre os próprios pressupostos.
A78. As matérias que o auditor pode considerar ao avaliar a razoabilidade dos pressupostos usados pela
gerência incluem, por exemplo:
• Se os pressupostos individuais parecem razoáveis.
• Se os pressupostos são interdependentes e internamente consistentes.
• Se os pressupostos parecem razoáveis quando considerados colectivamente ou em conjugação

com outros pressupostos, seja para essa estimativa contabilística seja para outras estimativas
contabilísticas.
• No caso de estimativas de justo valor, se os pressupostos reflectem apropriadamente
544
pressupostos de mercado observáveis.
A79. Os pressupostos em que se baseiam as estimativas contabilísticas podem reflectir o que q gerência
espera que será o desfecho de objectivos e estratégias específicos. Em tais casos, o auditor pode
executar procedimentos de auditoria para avaliar a razoabilidade de tais pressupostos considerando,
por exemplo, se os pressupostos são consistentes com:
• O ambiente económico geral e as circunstâncias económicas da entidade.
• Os planos da entidade.
• Pressupostos feitos em períodos anteriores, se relevante.
• A experiência da entidade, ou condições anteriores que experimentou, ma medida que esta

informação histórica possa ser representativa de condições ou acontecimentos futuros.
• Outros pressupostos usados pela gerência relativos às demonstrações financeiras.
A80. A razoabilidade dos pressupostos usados pode depender da intenção e capacidade da gerência
para levar a efeitos determinadas acções. A gerência documenta muitas vezes planos e intenções
relevantes para activos e passivos específicos e a estrutura conceptual de relato financeiro pode
exigir que se o faça. Embora a extensão da prova de auditoria a ser obtida acerca da intenção e
capacidade da gerência seja uma matéria de julgamento profissional, os procedimentos do auditor
podem incluir o seguinte:
• Revisão do historial da entidade de levar a efeito as suas declaradas intenções.
• Revisão de planos escritos e outra documentação, incluindo, quando aplicável, orçamentos,

autorizações ou actas formalmente aprovadas.
• Indagação à gerência acerca das suas razões para uma determinada acção.
• Revisão de acontecimentos que ocorram posteriormente à data das demonstrações financeiras

e atéà data do relatório do auditor.
• Avaliação da capacidade da entidade para levar a efeito uma determinada acção dadas as
circunstâncias económicas da entidade, incluindo as implicações dos sues compromissos
existentes.
Porém, determinadas estruturas conceptuais de relato financeiro, podem não permitir que as
intenções ou planos da gerência sejam tomados em consideração quando se fizer uma estimativa
contabilística. Este é muitas vezes o caso de estimativas contabilísticas de justo valor porque o seu
objectivo de mensuração exige que os pressupostos reflictam os usados pelos participantes do
mercado.
A81. As matérias que o auditor pode considerar ao avaliar a razoabilidade dos pressupostos usados pela
gerência subjacentes às estimativas contabilísticas de justo valor, além das debatidas atrás quando
aplicável, podem incluir, por exemplo:
• Quando relevante, se, e em caso afirmativo, a forma como a gerência incorporou inputs
específicos do mercado no desenvolvimento dos pressupostos.
• Se os pressupostos são consistentes com condições de mercado observáveis, e as
545
características do activo ou passivo a ser mensurado ao justo valor.
• Se as fontes dos pressupostos de participantes do mercado são relevantes e fiáveis, e a forma

como a gerência seleccionou os pressupostos para usar quando existe uma variedade de
diferentes pressupostos de participantes de mercado.
• Quando apropriado, se e, em caso afirmativo, a forma como a gerência considerou os

pressupostos usados em transacções, activos ou passivos comparáveis, ou na informação
acerca dos mesmos.
A82. Ainda, as estimativas de justo valor podem compreender inputs observáveis assim como inputs não
observáveis. Quando as estimativas contabilísticas de justo valor forem baseadas em inputs não
observáveis, as matérias que o auditor pode considerar incluem, por exemplo, a forma como a
gerência suporta o que se segue:
• A identificação das características dos participantes de mercado relevantes para a estimativa

contabilística.
• Modificações que ela fez aos seus próprios pressupostos para reflectir o seu ponto de vista dos
pressupostos que usariam os participantes de mercado.
• Se incorporou a melhor informação disponível nas circunstâncias.
• Quando aplicável, a forma como os seus pressupostos tomaram em consideração transacções,

activos ou passivos comparáveis.
Se existirem inputs não observáveis, é mais provável que a avaliação pelo auditor dos pressupostos
necessitará de ser combinada com outras respostas a riscos avaliados do parágrafo 13 a fim de
obter prova de auditoria apropriada suficiente. Em tais casos, pode ser necessário que o auditor
execute outros procedimentos de auditoria, por exemplo, o exame da documentação que suporta a
revisão a aprovação da estimativa contabilística por níveis apropriados da gerência e, quando
apropriado pelos encarregados da governação.
A83. Ao avaliar a razoabilidade dos pressupostos que suportam uma estimativa contabilística, o auditor
pode identificar um ou mais pressupostos significativos. Se assim for, pode indicar que a estimativa
contabilística tem alta incerteza de estimação e pode, por isso, dar origem a um risco significativo.
São descritas nos parágrafos A102-A115 respostas adicionais a riscos significativos.
Testar a Eficácia Operacional dos Controlos (Ref: Pará. 13(c)))
A84. Testar a eficácia operacional dos controlos sobre a forma como a gerência fez a estimativa
contabilística pode ser uma resposta apropriada quando o processo da gerência foi bem concebido,
implementado e mantido, por exemplo:
• Existem controlos para a revisão e aprovação das estimativas contabilísticas pelos níveis
apropriado de gerência e, quando apropriado pelos encarregados da governação.
• A estimativa contabilística é derivada do processamento rotineiro de dados pelo sistema

contabilístico da entidade.
A85. É necessários testar a eficácia operacional dos controlos quando:
(a) A avaliação pelo auditor dos riscos de distorção material ao nível de asserção inclui uma
546
expectativa de que os controlos sobre o processo estão operando eficazmente; ou
(b) Apenas procedimentos substantivos não proporcionam prova de auditoria ao nível de

asserção.¨(280)
A86. Podem existir nas entidades mais pequenas controlos sobre o processo de fazer uma estimativa
contabilística, mas a formalidade com que operam varia. Ainda, as entidades mais pequenas podem
determinar que determinados tipos de controlos não sejam necessários devido ao envolvimento
activo da gerência no processo de relato financeiro. Porém, no caso de entidades muito pequenas,
não há muitos controlos que o auditor possa identificar. Por esta razão, a resposta do auditor aos
riscos avaliados é provável que seja de natureza substantiva, com o auditor a executar uma ou mais
das outras respostas do parágrafo 13.
Desenvolver um Ponto de Estimativa ou Intervalo (Ref: Pará. 13(d))
A87. Desenvolver um ponto de estimativa ou um intervalo apara avaliar o ponto de estimativa da gerência
pode ser uma resposta apropriada quando, por exemplo:
• Uma estimativa contabilística não é derivada do processamento rotineiro de dados pelo sistema
contabilístico.
• A revisão pelo auditor de estimativas contabilísticas semelhantes feita às demonstrações

financeiras do período anterior sugere que o processo do período corrente pela gerência não é
provável que seja eficaz.
• Os controlos da entidade dentro e sobre o processo da gerência não estão bem concebidos ou
devidamente implementados.
• Os acontecimentos ou transacções entre o fim do período e a data do relatório do auditor

contradizem o ponto de estimativa da gerência.
• Existem fontes alternativas de dados relevantes disponíveis ao auditor que podem ser usados ao
fazer um ponto de estimativa ou um intervalo.
A88. Mesmo quando os controlos da entidade estão bem concebidos e devidamente implementados,
desenvolver um ponto de estimativa ou um intervalo pode ser uma resposta eficaz e eficiente aos
riscos avaliados. Em outras situações, o auditor pode considerar esta abordagem como parte da
determinação se são necessários procedimentos adicionais e, em caso afirmativo, a sua natureza e
extensão.
A89. A abordagem feita pelo auditor ao desenvolver quer um ponto de estimativa quer um intervalo pode
variar baseada no que é considerado mais eficaz nas circunstâncias. Por exemplo, o auditor pode
desenvolver inicialmente um ponto de estimativa preliminar, e depois avaliar a sua sensibilidade a
alterações nos pressupostos para chegar a um intervalo com o qual vai avaliar o ponto de estimativa
da gerência. Alternativamente, o auditor pode começar por desenvolver um intervalo para fins de
determinar, quando possível, um ponto de estimativa.
A90. A capacidade do auditor fazer um ponto de estimativa, em oposição a um intervalo, depende de

vários factores, incluindo o modelo usado, a natureza e extensão dos dados disponíveis e a
incerteza de estimação envolvidos na estimativa contabilística. Também, a decisão de desenvolver
um ponto de estimativa ou um intervalo pode ser influenciada pela estrutura conceptual de relato
547
financeiro aplicável, que pode prescrever o ponto de estimativa que deva ser usado após
consideração dos desfechos e pressupostos alternativos, ou prescrever um método de mensuração
específico (por exemplo, o uso de um valor esperado descontado ponderado pela probabilidade).
A91. O auditor pode desenvolver um ponto de estimativa ou um intervalo numa variedade de maneiras,
por exemplo:
• Usando um modelo, por exemplo, um que esteja comercialmente disponível para uso num dado
sector ou indústria, ou modelo proprietário ou desenvolvido pelo auditor.
• Desenvolvendo ainda a consideração pela gerência de pressupostos alternativos, por exemplo,

introduzindo um conjunto diferente de pressupostos.
• Empregando ou contratando uma pessoa com perícia especializada para desenvolver ou

executar o modelo, ou para proporcionar pressupostos relevantes.
• Fazendo referência a outras condições, transacções ou acontecimentos comparáveis, ou,

quando relevante, mercados para activos ou passivos comparáveis.
Compreender os Pressupostos ou o Método a Gerência (Ref: Pará. 13(d)(ii))
A92. Quando auditor faz um ponto de estimativa ou um intervalo e usa pressupostos ou um método
diferente dos usados pela gerência, o parágrafo 13(d))(ii) exige que o auditor obtenha uma
compreensão suficiente dos pressupostos ou do método usado pela gerência ao fazer a estimativa
contabilística. Esta compreensão proporciona ao auditor informação que pode ser relevante para o
desenvolvimento pelo auditor fr um ponto de estimativa ou intervalo apropriado. Ainda, ajuda ao
auditor a compreender e a avaliar quaisquer diferenças significativas do ponto de estimativa da
gerência. Por exemplo, pode surgir uma diferença porque o auditor usou diferentes, mas igualmente
válidos, pressupostos em comparação com os usados pela gerência. Isto pode revelar que a
estimativa contabilística é altamente sensível a determinados pressupostos e por isso sujeita a alta
incerteza de estimação, indicando que a estimativa contabilística pode ser um risco significativo.
Alternativamente, pode surgir uma diferença em consequência de um erro factual feito pela
gerência. Dependendo das circunstâncias, o auditor pode achar útil tirar conclusões para debater
com a gerência as bases dos pressupostos usados e a sua validade, e a diferença, se existir, na
abordagem adoptada para fazer a estimativa contabilística.
Estreitar um Intervalo (Ref: Pará. 13(d)(ii))
A93. Quando o auditor concluir que é apropriado usar um intervalo para avaliar a razoabilidade do ponto
de estimativa da gerência (o intervalo do auditor), o parágrafo 13(d)(ii) exige que o intervalo abranja
todos os “desfechos razoáveis” e não todos os possíveis desfechos. O intervalo pode não ser aquele
que abranja todos os possíveis desfechos se se destina a ser útil, porque tal intervalo seria
demasiado largo para ser eficaz para as finalidades da auditoria. O intervalo do auditor éútil e eficaz
quando for suficientemente estreito para habilitar o auditor a concluir se a estimativa contabilista
está distorcida.
A94. Geralmente, um intervalo que foi estreitado para ser igual ou inferior à materialidade de
desempenho é adequado para os fins de avaliar a razoabilidade do ponto de estimativa da gerência.
Contudo, particularmente em determinados sectores, pode não ser possível estreitar o intervalo
abaixo de uma dada quantia. Tal não excluirá necessariamente o reconhecimento da estimativa
contabilística. Pode indicar, porém, que a incerteza de estimação associada à estimativa
contabilística é tal que dá origem a um risco significativo. Nos parágrafos A102-A115 são descritas
548
respostas adicionais a riscos significativos.
A95. Estreitar o intervalo para uma posição em que todos os desfechos dentro do intervalo sejam
considerados razoáveis pode ser alcançado:
(a) Eliminando do intervalo os desfechos das extremidades do intervalo que o auditor julgue
improváveis de ocorrer; e
(b) Continuando a estreitar o intervalo, baseado na prova de auditoria disponível, até que o auditor
conclua que todos os desfechos dentro do intervalo são considerados razoáveis. Em alguns
casos raros, o auditor pode ser capaz de estreitar o intervalo até que a prova de auditoria indique
um ponto de estimativa.
Considerar se são Necessários Conhecimentos e Habilitações Especializados (Ref: Pará. 14)
A96. Ao planear a auditoria, exige-se que o auditor determine a natureza, tempestividade e extensão dos
recursos necessários para realizar o trabalho de auditoria.¨(281) Tal pode incluir, como necessário, o
envolvimento daqueles com habilitações ou conhecimento especializados. Além disso, a ISA 220
exige que o sócio responsável pelo trabalho fique satisfeito que a equipa de trabalho, e quaisquer
peritos externos do auditor que não façam parte da equipa de trabalho, tenham colectivamente a
competência e as capacidades apropriadas para executar o trabalho de auditoria.¨(282) No decurso
da auditoria de estimativas contabilísticas o auditor pode identificar, à luz da experiência do auditor e
das circunstâncias do trabalho, a necessidade de habilitações ou conhecimentos especializados a
serem aplicados em relação a um ou mais aspectos das estimativas contabilísticas.
A97. As matérias que podem afectar a consideração do auditor sobre se é necessário habilitações ou
conhecimentos especializados incluem, por exemplo:
• A natureza do activo, passivo ou componente de capital próprio subjacente num dado negócio
ou sector (por exemplo, jazidas minerais, activos agrícolas, instrumentos financeiros
complexos).
• Um elevado grau de incerteza de estimação.
• Estão envolvidos cálculos complexos ou modelos especializados, por exemplo, ao estimar justos
valores quando não há mercado observável.
• A complexidade dos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável relevante

para estimativas contabilísticas, incluindo se existem áreas conhecidas serem sujeitas a
diferentes interpretações ou a prática ser inconsistente ou em desenvolvimento.
• Os procedimentos que o auditor pretende levar a efeito para responder a riscos avaliados.
A98. Para a maioria das estimativas contabilísticas, mesmo quando há incerteza de estimação, é
improvável que seja necessário habilitações e conhecimentos especializados. Por exemplo, é
improvável que seja necessário habilitações e conhecimentos especializados para um auditor avaliar
um ajustamento para contas duvidosas.
A99. Porém, o auditor pode não possuir as habilitações ou conhecimentos especializados necessários
quando a matéria envolvida está num campo que não seja contabilidade ou auditoria e pode
necessitar de obtê-la de um perito do auditor. A ISA 620¨(283) estabelece requisitos e proporciona
orientação na determinação da necessidade de empregar ou contratar um perito do auditor e as
responsabilidades do auditor quando usar um trabalho do perito do auditor.
549
A100. Ainda, em alguns casos, o auditor pode concluir que é necessário obter habilitações e
conhecimentos especializados relativos a áreas específicas de contabilidade ou auditoria. Indivíduos
com tais habilitações e conhecimentos podem ser empregados da firma do auditor ou contratados
de uma organização externa fora da firma do auditor. Quando tais indivíduos executem
procedimentos de auditoria sobre o trabalho, eles fazem parte da equipa de trabalho e
consequentemente, estão sujeitos aos requisitos da ISA 220.
A101. Dependendo da compreensão e experiência de trabalho do auditor com o perito do auditor ou

com os outros indivíduos com habilitações e conhecimentos especializados, o auditor pode
considerar que é apropriado debater matérias tais como os requisitos da estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável com os indivíduos envolvidos para estabelecer que o seu trabalho é
relevante para fins de auditoria.
Procedimentos Substantivos Adicionais para Responder a Riscos

Significativos
(Ref: Pará. 15)
A102. Ao auditar estimativas contabilísticas que podem dar origem a riscos significativos, os
procedimentos adicionais do auditor estão focados na avaliação de:
(a) A forma como a gerência avaliou o efeito da incerteza de estimação sobre a estimativa
contabilística, e o efeito que tal incerteza pode ter na apropriação do reconhecimento da
estimativa contabilística nas demonstrações financeiras; e
(b) A adequação das divulgações relacionadas.
Incerteza de Estimação
Consideração da Incerteza de Estimação pela Gerência (Ref: Pará. 15(a))
A103. A gerência pode avaliar pressupostos ou desfechos alternativos das estimativas contabilísticas por
meio de uma variedade de métodos, dependendo das circunstâncias. Um possível método usado é
levar a cabo uma análise de sensibilidade. Tal pode envolver determinar como uma quantia
monetária de uma estimativa contabilística varia com diferentes pressupostos. Mesmo para as
estimativas contabilísticas mensuradas pelo justo valor pode haver variação porque participantes
de mercado diferentes usarão diferentes pressupostos. Uma análise de sensibilidade pode
conduzir ao desenvolvimento de uma variedade de cenários de desfecho, muitas vezes
caracterizados como um intervalo de desfechos pela gerência, tais como cenários “pessimistas” e
“optimistas”.
A104. Uma análise de sensibilidade pode demonstrar que uma estimativa contabilística não é sensível a
alterações em determinados pressupostos. Alternativamente, pode demonstrar que a estimativa
contabilística é sensível a um ou mais pressupostos que então se tornam o foco da atenção do
auditor.
A105. Tal não se destina a sugerir que um determinado método de tratar a incerteza de estimação (tal
como uma análise de sensibilidade) é mais conveniente que outro, ou que a consideração pela
gerência de pressupostos ou desfechos alternativos necessita de ser conduzida por meio de um
processo pormenorizado suportado por documentação extensiva. Em vez disso, é sobre se a
gerência avaliou a forma como a incerteza de estimação pode afectar a estimativa contabilística é
550
que é importante, não a maneira específica por que é feita. Por conseguinte, quando a gerência
não considerou pressupostos ou desfechos alternativos, pode ser necessário que o auditor debata
com a gerência, e peça suporte para a forma como tratou os efeitos da incerteza de estimação
sobre a estimativa contabilística.
A106. As entidades mais pequenas podem usar meios simples para avaliar a incerteza de estimação.
Além da revisão pelo auditor da documentação disponível, o auditor pode obter outra prova de
auditoria sobre a consideração pela gerência de pressupostos ou desfechos alternativos ou de
outra forma de tratar a incerteza de estimação da estimativa contabilística. Em tais casos, o auditor
pode explicar à gerência o processo ou os diferentes métodos disponíveis de o fazer, e a
respectiva documentação. Contudo, tal não alteraria as responsabilidades da gerência pela
preparação das demonstrações financeiras.
Pressupostos Significativos (Ref: Pará. 15(b))
A107. Um pressuposto usado na elaboração de uma estimativa contabilística pode ser considerado
significativo se uma variação razoável no pressuposto alteraria de forma material a mensuração da
estimativa contabilística.
A108. Pode ser obtido suporte para pressupostos significativos derivados do conhecimento da gerência
a partir das análises pela gerência dos processos contínuos de análises estratégicas e de gestão do
risco. Mesmo sem processo formais estabelecidos, tal como pode ser o caso das entidades mais
pequenas, o auditor pode ser capaz de avaliar os pressupostos através de indagações e de debates
com a gerência, juntamente com outros procedimentos de auditoria a fim de obter prova de auditoria
A109. As considerações pelo auditor na avaliação dos pressupostos feitos pela gerência estão descritas
nos parágrafos A77-A83.
Intenção e Capacidade da Gerência (Ref: Pará. 15(c))
A110. As considerações do auditor em relação aos pressupostos feitos pela gerência e à intenção e
capacidade da gerência são descritas nos parágrafos A13 e A80.
Desenvolvimento de um Intervalo (Ref: Pará. 16)
A111.Ao preparar as demonstrações financeiras, a gerência pode ficar satisfeita que tratou
adequadamente os efeitos da incerteza de estimação sobre as estimativas contabilísticas que dão
origem a riscos significativos. Porém, em algumas circunstâncias, o auditor pode ver os esforços
da gerência como inadequados. Tal pode ser o caso, por exemplo, quando, no julgamento do
auditor:
• Não podia ser obtida prova de auditoria apropriada suficiente por meio da avaliação do auditor
da forma como a gerência tratou os efeitos da incerteza de estimação.
• É necessários explorar ainda o grau de incerteza de estimação associado a uma estimativa

contabilística, por exemplo, quando o auditor está ciente de uma larga variação nos desfechos
para estimativas contabilísticas similares em circunstâncias similares.
• Não é provável que possa ser obtida outra prova de auditoria, por exemplo, através da revisão
de acontecimentos que ocorram até à data do relatório do auditor.
551
• Possam existir indicadores de preconceitos da gerência na elaboração de estimativas

contabilísticas.
A112. As considerações do auditor na determinação de um intervalo para esta finalidade são descritas
nos parágrafos A87-A95.
Critérios de Reconhecimento e Mensuração
Reconhecimento das Estimativas Contabilísticas nas Demonstrações Financeiras (Ref: Pará. 17(a))
A113. Quando a gerência tenha reconhecido uma estimativa contabilística nas demonstrações
financeiras, o foco da avaliação do auditor é sobre se a mensuração da estimativa contabilística é
suficientemente fiável para satisfazer os critérios de reconhecimento da estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável.
A114. Com respeito às estimativas contabilísticas que não tenham sido reconhecidas, o foco da avaliação
do auditor é sobre se os critérios de reconhecimento da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável foram de facto satisfeitos. Mesmo quando uma estimativa contabilística não foi
reconhecida, e o auditor concluir que este tratamento é apropriado, pode existir necessidade de
divulgação das circunstâncias nas notas às demonstrações financeiras. O auditor pode também
determinar que existe necessidade de chamar a atenção do leitor para uma incerteza significativa
adicionando um Parágrafo de Ênfase de Matéria ao relatório do auditor. A ISA 706¨(284)
estabelece requisitos e proporciona orientação respeitante a tais parágrafos.
Bases de Mensuração das Estimativas Contabilísticas (Ref: Pará. 17(b))
A115. Com respeito a estimativas contabilísticas de justo valor, algumas estruturas conceptuais de relato
financeiro presumem que o justo valor possa ser mensurado com fiabilidade como um pré requisito
quer a exigir quer a permitir mensurações e divulgações de justo valor. Em alguns casos, esta
presunção pode ser ultrapassada quando, por exemplo, não há método ou base de mensuração
apropriados. Em tais casos, o foco da avaliação do auditor é sobre se é apropriada a base de
mensuração para ultrapassar o pressuposto relativo ao uso de justo valor estabelecido na estrutura
Avaliação da Razoabilidade das Estimativas Contabilísticas, e Determinação

das Distorções
(Ref: Pará. 18)
A116. Com base na prova de auditoria obtida, o auditor pode concluir que a prova aponta para uma
estimativa contabilística que difere do ponto de estimativa da gerência. Quando a prova de
auditoria suporta um ponto de estimativa, a diferença entre o ponto de estimativa do auditor e o
ponto de estimativa da gerência constitui uma distorção. Quando o auditor tiver concluído que usar
o intervalo do auditor proporciona prova auditoria apropriada suficiente, um ponto de estimativa da
gerência que fica fora do intervalo do auditor não será suportado por prova de auditoria. Em tais
casos, a distorção não é inferior à diferença entre o ponto de estimativa da gerência e o ponto mais
próximo do intervalo do auditor.
A117. Quando a gerência tenha alterado uma estimativa contabilística, ou o método de a elaborar, em
relação ao período anterior com base numa avaliação subjectiva de que houve uma alteração nas
circunstâncias, o auditor pode concluir baseado na prova de auditoria que a estimativa
552
contabilística está distorcida em consequência de uma alteração arbitrária da gerência, ou pode
vê-la como um indicador de possível preconceito da gerência (ver parágrafos A124-A125).
A118. A ISA 450¨(285) proporciona orientação sobre distinção de distorções para fins da avaliação pelo
auditor do efeito de distorções não corrigidas nas demonstrações financeiras. Em relação a
estimativas contabilísticas, uma distorção, seja causada por fraude seja por erro, pode surgir em
consequência de:
• Distorções acerca das quais não há dúvida (distorções factuais).
• Diferenças decorrentes dos julgamentos da gerência respeitantes a estimativas contabilísticas

que o auditor considera como não razoáveis, ou a selecção ou aplicação de políticas
contabilísticas que o auditor considera não apropriadas (distorções de julgamento).
• A melhor estimativa do auditor de distorções na população, envolvendo a projecção de

distorções identificadas em amostras de auditoria a toda a população de onde forma extraídas
as amostras (distorções projectadas).
Em alguns casos que envolvem estimativas contabilísticas, pode surgir uma distorção em
consequência de uma combinação destas circunstâncias, tornando a identificação separada difícil
ou impossível.
A119. Avaliar a razoabilidade de estimativas contabilísticas e respectivas divulgações incluídas nas notas
às demonstrações financeiras, seja exigido pela estrutura conceptual de relato financeiro aplicável
ou divulgado voluntariamente, envolve essencialmente os mesmos tipos de considerações
aplicadas ao auditar uma estimativa contabilística reconhecida nas demonstrações financeiras.
Divulgações Relativas a Estimativas Contabilísticas

Divulgações de Acordo a Estrutura Conceptual de Relato Financeiro Aplicável (Ref: Pará. 19)
A120. A apresentação de demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato

financeiro aplicável inclui a divulgação adequada de matérias que sejam materiais. A estrutura
conceptual de relato financeiro pode permitir, ou prescrever, divulgações relativas a estimativas
contabilísticas, e algumas entidades podem divulgar voluntariamente informação adicional nas
notas às demonstrações financeiras. Estas divulgações podem incluir, por exemplo:
• Os pressupostos usados.
• O método de estimação usado, incluindo qualquer modelo aplicável.
• A base para a selecção do método de estimação.
• As fontes e implicações da incerteza de estimação.
Tais divulgações são relevantes para os utentes para a compreensão das estimativas contabilísticas
reconhecidas ou divulgadas nas demonstrações financeiras, necessita ser obtida prova de auditoria
apropriada suficiente acerca de se as divulgações estão de acordo com os requisitos da estrutura
A121. Em alguns casos, a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pode exigir divulgações
específicas respeitante a incertezas. Por exemplo, algumas estruturas conceptuais de relato
financeiro prescrevem:
553
• A divulgação dos principais pressupostos e de outras fontes de incerteza de estimação que

tenham um risco significativo de causar um ajustamento material às quantias escrituradas de
activos e passivos. Tais requisitos podem ser descritos usando termos tais como “Principais
Fontes de Incerteza de Estimação” ou “Estimativas Contabilísticas Críticas”.
• A divulgação do intervalo de possíveis desfechos, e os pressupostos usados na determinação

do intervalo.
• A divulgação de informação respeitante à importância das estimativas contabilísticas de justo

valor para a posição financeira e o desempenho da entidade.
• Divulgações qualitativas tais como a extensão atéà qual a entidade está exposta a risco, com
base em informação fornecida internamente ao principal pessoal de gestão da entidade,
incluindo o risco de crédito, risco de liquidez e risco de mercado.
Divulgações de Incerteza de Estimação relativa a Estimativas Contabilísticas que Dão Origem a Riscos
Significativos (Ref: Pará. 20)
A122. Em relação às estimativas contabilísticas que tenham risco significativo, mesmo quando as
divulgações estão de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, o auditor
pode concluir que a divulgação da incerteza de estimação não é adequada à luz das circunstâncias
e dos factos envolvidos. A avaliação pelo auditor da eficácia da divulgação da incerteza de
estimação aumenta em importância quanto maior for o intervalo de possíveis desfechos da
estimativa contabilística em relação à materialidade. (ver respectivo debate no parágrafo A94).
A123. Em alguns casos, o auditor pode considerar apropriado encorajar a gerência a descrever, nas
notas às demonstrações financeiras, as circunstâncias relativas à incerteza de estimação. A ISA
705¨(286) proporciona orientação sobre as implicações para o relatório do auditor quando o auditor
crê que a divulgação da incerteza de estimação pela gerência é inadequada ou errónea.
Indicadores de Possíveis Preconceitos da Gerência

(Ref: Pará. 25)
A124. Durante a auditoria, o auditor pode ficar ciente de julgamentos e decisões tomadas pela gerência
que dão origem a possíveis preconceitos da gerência. Tais indicadores podem afectar a conclusão do
auditor quanto a se avaliação do risco pela gerência e respectivas respostas se mantêm apropriadas, e o
auditor pode necessitar de considerar as implicações para o resto da auditoria. Ainda, eles podem afectar
a avaliação pelo auditor sobre se as demonstrações financeiras como um todo estão isentas de distorção
material, como debatido na ISA 700.¨(287)
A125. Compreendem-se nos exemplos de indicadores de possíveis preconceitos da gerência:
• Alterações numa estimativa contabilística, ou no método de a elaborar, quando a gerência fez

uma avaliação subjectiva de que houve uma alteração nas circunstâncias.
• Uso de um pressupostos da própria entidade relativo a estimativas contabilísticas de justo valor

quando eles são inconsistentes com pressupostos de mercado observáveis.
• Selecção ou construção de pressupostos significativos que produzem um ponto de estimativa

favorável aos objectivos da gerência.
554
• Selecção de um ponto de estimativa que pode indicar um esquema de optimismo ou de

pessimismo.
(Ref: Pará. 22)
A126. A ISA 580¨(288) debate o uso de declarações escritas. Dependendo da natureza, materialidade e
extensão da incerteza de estimação, as declarações escritas acerca de estimativas contabilísticas
reconhecidas ou divulgadas nas demonstrações financeiras podem incluir declarações:
• Acerca da apropriação dos processos de mensuração, incluindo respectivos pressupostos e

modelos, usados pela gerência na determinação das estimativas contabilísticas no contexto da
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, e a consistência na aplicação dos processos.
• Que os pressupostos reflectem apropriadamente a intenção e capacidade da gerência de

realizar acções específicas a favor da entidade, quando relevantes para as estimativas
contabilísticas e divulgações.
• Que as divulgações relativas às estimativas contabilísticas são completas e apropriadas

segundo a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
• Que nenhum acontecimento subsequente exige ajustamento às estimativas contabilísticas e

divulgações incluídas nas demonstrações financeiras.
A127. Relativamente às estimativas contabilísticas não reconhecidas ou divulgadas nas demonstrações

financeiras, as declarações escritas podem também inclui declarações acerca de:
• A apropriação das bases usadas pela gerência para determinar que os critérios de
reconhecimento ou de divulgação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável não
foram satisfeitos (ver parágrafo A114).
• A apropriação da base usada pela gerência para ultrapassar o pressuposto relativo ao uso do
justo valor estabelecido na estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, relativamente às
estimativas contabilísticas não mensuradas ou divulgadas pelo justo valor (ver parágrafo
AS115).
Documentação
(Ref: Pará. 23)
A128. A documentação de indicadores de possíveis preconceitos da gerência identificados durante a

auditoria ajuda o auditor a concluir se a avaliação do risco pelo auditor e das respectivas respostas
permanecem apropriadas, e a avaliar se as demonstrações financeiras como um todo estão
isentas de distorção material. Ver parágrafo A125 para possíveis exemplos de indicadores de
preconceitos da gerência.
Apêndice
(Ref: Pará. A1)
Mensurações e Divulgações pelo Justo Valor Segundo Estruturas Conceptuais de Relato
555
Financeiro Diferentes
A finalidade deste apêndice é de apenas proporcionar um debate geral de mensurações e divulgações de

justo valor segundo estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes, relativamente a antecedentes e
contexto.
1. Estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes exigem ou permitem uma variedade de

mensurações e divulgações de justo valor nas demonstrações financeiras. Também variam no nível
de orientação que proporcionam para as bases de mensuração de activos e passivos ou respectivas
divulgações. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro dão orientação prescritiva, outras
dão orientação geral, e algumas não dão de todo orientação. Além disso, também existem
determinadas práticas de mensuração e divulgação para justo valor específicas de sector.
2. As definições de justo valor podem diferir entre as estruturas conceptuais de relato financeiro, ou
para diferentes activos, passivos ou divulgações dentro de uma dada estrutura conceptual. Por
exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 39¨(289) define justo valor como “a quantia
pela qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras,
dispostas a isso numa transacção em que não haja relacionamento entre elas”. O conceito de justo
valor geralmente pressupõe uma transacção corrente, e não uma liquidação nalguma data passada
ou futura. Consequentemente, o processo de mensuração de justo valor seria uma pesquisa do
preço estimado a que essa transacção ocorreria. Adicionalmente, estruturas conceptuais de relato
financeiro diferentes usam termos como “valor específico para a entidade”, “valor de uso”, ou termos
similares, mas podem ainda cair dentro do conceito de justo valor desta ISA.
3. As estruturas conceptuais de relato financeiro podem tratar as alterações nas mensurações de justo
valor de diferentes maneiras. Por exemplo, uma determinada estrutura conceptual de relato
financeiro pode exigir que as alterações nas mensurações de justo valor de certos activos ou
passivos sejam reflectidas directamente no capital próprio, embora tais alterações possam ser
reflectidas no rendimento segundo outra estrutura conceptual. Nalgumas estruturas conceptuais, a
determinação sobre se usar a contabilidade do justo valor ou a forma como é aplicada é influenciada
pela intenção e capacidade da gerência de levar a efeito acções com respeito ao específico activo
ou passivo.
4. Estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes podem exigir determinadas mensurações e

divulgações de justo valor específicas nas demonstrações financeiras e prescrever ou permitir as
mesmas em variados graus. As estruturas conceptuais de relato financeiro podem:
• Prescrever requisitos de mensuração, apresentação e divulgação para determinada informação

incluída nas demonstrações financeiras ou para informação divulgada nas notas às
demonstrações financeiras ou apresentada como informação suplementar;
• Permitir determinadas mensurações usando justos valores à opção de uma entidade ou apenas
quando determinados critérios forem satisfeitos;
• Prescrever um método específico para a determinação do justo valor, por exemplo, por meio do
uso de uma avaliação independente ou de maneiras específicas de usar fluxos de caixa
descontados;
• Permitir uma escolha do método para a determinação do justo valor entre vários métodos
alternativos (os critérios de selecção podem ser ou não ser fornecidos pela estrutura conceptual
de relato financeiro); ou
556
• Não proporcionar orientação sobre mensurações e divulgações de justo valor que não seja o
seu uso que seja evidente através do costume ou prática, por exemplo, uma pratica sectorial.
5. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro presumem que o justo valor possa ser
mensurado fiavelmente como um pré requisito quer a exigir quer a permitir mensurações e
divulgações de justo valor. Em alguns casos, este pressuposto pode ser ultrapassado quando um
activo ou um passivo não tem um preço de mercado cotado num mercado activo e relativamente ao
qual outros métodos de estimar razoavelmente o justo valor são claramente inapropriados ou
inaplicáveis. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro podem especificar uma hierarquia
de justo valor que distingue inputs para uso para chegar a justos valores indo dos que envolvem
claramente “inputs observáveis” baseados em preços de mercado e mercados activos e os “inputs
não observáveis” que envolvem os próprios julgamentos da entidade acerca de pressupostos que os
participantes do mercado usariam.
6. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro exigem determinados ajustamentos ou

modificações especificados na valorização da informação, ou outras considerações exclusivas de
um determinado activo ou passivo. Por exemplo, a contabilização de propriedades de investimento
pode exigir ajustamentos a serem feitos a um valor de mercado avaliado, tal como ajustamentos
para custos estimados de encerramento na venda, ajustamentos relativos à condição e localização
da propriedade, e outras matérias. De forma análoga, se o mercado para um determinado activo
não for um mercado activo, as cotações de preços publicados podem ter de ser ajustadas ou
modificadas para chegar a uma medida mais conveniente do justo valor. Por exemplo, os preços de
mercado cotados podem não ser indicativos se a actividade no mercado não é frequente, o mercado
não está bem estabelecido, ou são negociados pequemos volumes de unidades relativamente ao
numero agregado de unidades de negociação em existência. Consequentemente, tais preços de
mercado podem ter se ser ajustados ou modificados. Podem ser necessárias fontes alternativas de
informação para fazer tais ajustamentos ou modificações. Ainda, em alguns casos, na determinação
do justo valor ou da possível imparidade de um activo ou passivo pode necessitar de ser
considerada a garantia atribuída (por exemplo, quando a garantia é atribuída para determinados
tipos de investimento em dívida).
7. Na maior parte das estruturas conceptuais de relato financeiro, subjacente ao conceito de

mensurações de justo valor está o pressuposto de que a entidade está em continuidade sem
qualquer intenção ou necessidade de liquidar, reduzir materialmente a escala das suas operações,
ou levar a cabo uma transacção em termos adversos. Por isso, neste caso, o justo valor não seria a
quantia que uma entidade receberia ou pagaria numa transacção forçada numa liquidação
involuntária, ou numa venda de aflição. Por outro lado, as condições económicas gerais ou as
condições específicas para determinados sectores podem causar falta de liquidez no mercado e
exigir que os justos valores sejam previstos sob preços deprimidos, potencial e significativamente
preços deprimidos. Contudo, uma entidade pode necessitar de tomar em conta a situação
económica ou operacional na determinação do justo valor dos seus activos e passivos se prescrito
ou permitido pata fazer tal pela estrutura conceptual de relato financeiro e tal estrutura conceptual
possa especificar ou não a forma como isso é feito. Por exemplo, o plano da gerência para alienar
um activo numa base acelerada para satisfazer objectivos de negócio específicos pode ser
relevante para a determinação do justo valor desse activo.
Prevalência das Mensurações de Justo Valor
8. As mensurações e divulgações baseadas no justo valor estão cada vez mais prevalecentes nas
estruturas conceptuais de relato financeiro. Os justos valores pode ocorrer nas demonstrações
557
financeiras de uma variedade de maneiras, e afectar a determinação das mesmas, incluindo a
mensuração ao justo valor do que se segue:
• Activos ou passivos específicos, tais como títulos negociáveis ou passivos para liquidar uma
obrigação segundo um instrumento financeiro, de forma rotineira ou periodicamente
“marked-to-market”.
• Componentes específicos de capital próprio, por exemplo quando contabilizar o reconhecimento,

mensuração e apresentação de determinados instrumentos financeiros com características de
capital próprio, tais como uma obrigação convertível pelo detentor em acções comuns do
emitente.
• Activos ou passivos específicos adquiridos numa concentração de actividades empresariais. Por

exemplo, a determinação inicial de goodwill decorrente da compra de uma entidade numa
concentração de actividades empresariais baseia-se geralmente ma mensuração ao justo valor
dos activos e passivos identificáveis adquiridos e no justo valor da retribuição dada.
• Activos ou passivos específicos ajustados para o justo valor numa base de uma só vez. Algumas
estruturas conceptuais de relato financeiro podem exigir o uso de uma mensuração de justo
valor para quantificar um ajustamento a um activo ou a um grupo de activos como parte da
determinação de imparidade de activo, por exemplo, um teste de imparidade de goodwill
adquirido numa concentração de actividades empresariais com base no justo valor de uma
entidade operacional ou unidade de relato definida, cujo valor é então imputado entre o grupo de
activos e passivos da entidade ou da unidade a fim de chegar a um goodwill implícito em
comparação com o goodwill registado.
• Agregações de activos e de passivos. Em algumas circunstâncias, a mensuração de uma classe

ou grupo de activos obriga a agregação de justos valores de alguns dos activos e passivos
individuais em tal classe ou grupo. Por exemplo, segundo a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável de uma entidade, a mensuração de uma carteira de empréstimos
diversificada pode ser determinada com base no justo valor de algumas categorias de
empréstimos que compreendem a carteira.
• A informação divulgada nas notas às demonstrações financeiras ou apresentada como

informação suplementar, mas não reconhecida nas demonstrações financeira.
558
ISA 540 - Auditoria de Estimativas Contabilísticas

AUDITORIA DE ESTIMATIVAS CONTABILÍSTICAS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-4
A Natureza das Estimativas Contabilísticas 5-7
Procedimentos de Auditoria em Resposta ao Risco de Distorção Material das Estimativas 8 - 10
Contabilísticas da Entidade
Rever e Testar o Processo Usado pela Gerência 11 - 21
Uso de Uma Estimativa Independente 22
Revisão de Acontecimentos Subsequentes 23
Avaliação dos Resultados dos Procedimentos de Auditoria 24 - 27
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 540, “Auditoria de Estimativas Contabilísticas” deve ser lida no
559
Introdução
orientação sobre a auditoria das estimativas contabilísticas contidas em demonstrações financeiras.
Esta ISA não se destina a ser aplicável no exame de informação financeira prospectiva, embora
muitos dos procedimentos de auditoria aqui esboçados possam ser convenientes para essa
finalidade.
2. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente com respeito a estimativas
contabilísticas.
3. "Estimativa contabilística" significa uma aproximação da quantia de um item na ausência de um

meio preciso de mensuração. São exemplos:
• Provisões para reduzir inventários e contas a receber ao seu valor realizável estimado.
• Amortizações para imputar o custo de activos fixos durante as suas vidas úteis estimadas.
• Acréscimos de rédito.
• Imposto diferido.
• Provisão para perdas provenientes de acções judiciais.
• Perdas em contratos de construção em curso.
• Provisão para satisfazer reclamações de garantia.
4. A gerência é responsável pelas estimativas contabilísticas incluídas nas demonstrações financeiras.

Estas estimativas fazem-se muitas vezes em condições de incerteza com respeito ao desfecho de
acontecimentos que tenham ocorrido ou sejam prováveis que ocorram e envolvem o uso de juízo.
Em consequência disso, o risco de distorção material é maior quando estão envolvidas estimativas
contabilísticas e em alguns casos o auditor pode determinar que o risco de distorção material
relacionado com uma estimativa contabilística é um risco significativo que exige especial
consideração de auditoria. Ver parágrafos 108-114 da ISA 315, “Compreensão da Entidade e do
Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”.
560
A Natureza das Estimativas Contabilísticas

5. A determinação de uma estimativa contabilística pode ser simples ou complexa dependendo da
natureza do item. Por exemplo, acrescer um custo relativo a uma renda pode ser um simples
cálculo, ao passo que a estimativa de uma provisão para inventários de baixa rotação ou excessivos
pode envolver análises consideráveis de dados correntes e uma previsão de vendas futuras. Em
estimativas complexas, pode ser necessário um alto grau de conhecimentos especiais e de juízo.
6. As estimativas contabilísticas podem ser determinadas como parte da rotina do sistema de

informação relevante para o relato financeiro operando numa base contínua, ou podem ser não
rotineiras, operando apenas no final do período. Em muitos casos, as estimativas contabilísticas
fazem-se utilizando uma fórmula baseada na experiência, tal como o uso de taxas padrão para
depreciar cada uma das categorias de activos fixos ou uma percentagem padrão do rédito de
vendas para calcular uma provisão de garantia. Em tais casos, a fórmula necessita de ser
regularmente revista pela gerência, por exemplo, reapreciando as vidas úteis remanescentes dos
activos ou comparando os resultados reais com a estimativa e ajustando a fórmula quando
necessário.
7. A incerteza associadas a um item, ou a falta de dados objectivos pode torná-la incapaz de

estimativa razoável, caso em que o auditor necessita de tomar em consideração se o relatório do
auditor necessita ou não de modificação para dar cumprimento à ISA 701, "Modificações ao
Relatório do Auditor Independente".
561
Procedimentos de Auditoria em Resposta ao Risco de Distorção Material das

Estimativas Contabilísticas da Entidade
8. O auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais para obter prova
de auditoria apropriada suficiente quanto a se as estimativas contabilísticas da entidade são
razoáveis nas circunstâncias e, quando necessário, estão apropriadamente divulgadas. A
prova de auditoria disponível para detectar uma distorção material numa estimativa contabilística
será muitas vezes mais difícil de obter e menos influente do que a prova de auditoria disponível para
detectar uma distorção material em outros itens nas demonstrações financeiras. A compreensão da
entidade e do seu ambiente pelo auditor, incluindo o seu controlo interno ajuda o auditor a identificar
e avaliar os riscos de distorção material das estimativas contabilísticas da entidade.
9. O conhecimento dos procedimentos e dos métodos, incluindo as actividades relevantes de controlo,

usadas pela gerência ao fazer as estimativas contabilísticas é importante para o auditor na
identificação e avaliação dos riscos de distorção material fim de conceber a natureza, oportunidade
e extensão dos procedimentos de auditoria adicionais.
10. O auditor deve adoptar uma ou uma combinação das abordagens seguintes na auditoria de
uma estimativa contabilística:
(a) Rever e testar o processo usado pela gerência para desenvolver a estimativa;
(b) Usar uma estimativa independente para comparação com a preparada pela gerência; ou
(c) Rever acontecimentos subsequentes que proporcionem prova de auditoria da

razoabilidade da estimativa feita.
562
Rever e Testar o Processo Usado pela Gerência

11. Os passos normalmente envolvidos na revisão e teste do processo usado pela gerência são:
(a) Avaliação dos dados e consideração dos pressupostos em que se baseia a estimativa;
(b) Teste dos cálculos envolvidos na estimativa;
(c) Comparação, quando possível, de estimativas feitas relativas a períodos anteriores com os
resultados reais desses períodos; e
(d) Consideração dos procedimentos de aprovação da gerência.
Avaliação dos Dados e Consideração dos Pressupostos
12. O auditor avaliará se os dados em que a estimativa se baseia são ou não rigorosos, completos e
relevantes. Quando se usa a informação produzida pela entidade, ela necessitará de ser consistente
com os dados processados através do sistema de informação relevante para o relato financeiro. Por
exemplo, ao substanciar uma provisão para garantias, o auditor obterá prova de auditoria que os
dados relativos a produtos ainda dentro do período de garantia no final do período concordam com a
informação de vendas dentro do sistema de informação relevante para o relato financeiro. O
parágrafo 11 da ISA 500, “Prova de Auditoria” proporciona orientação adicional sobre o requisito de
obter prova de auditoria acerca do rigor e plenitude da informação produzida pela entidade quando
for usada na execução de procedimentos de auditoria.
13. O auditor pode também procurar prova de auditoria de fontes fora da entidade. Por exemplo, ao
examinar uma provisão relativa a obsolescência de inventários calculada por referência a vendas
futuras previstas, o auditor pode, além de examinar dados internos tais como níveis de venda no
passado, encomendas em carteira e tendências do mercado, procurar prova de auditoria a partir de
projecções de vendas feitas pelo sector e análises do mercado. De forma semelhante, quando
examinar as estimativas da gerência das implicações financeiras de litígios e reclamações, o auditor
procurará entrar em comunicação directa com os advogados da entidade.
14. O auditor avaliará se os dados recolhidos são ou não apropriadamente analisados e projectados a
fim de formar uma base razoável para determinar a estimativa contabilística. São exemplos a
análise da idade das contas a receber e a projecção do número de meses de existência de um item
de inventário baseada no uso passado e na previsão de uso.
15. O auditor avaliará se a entidade tem ou não uma base apropriada para os principais pressupostos
utilizados na estimativa contabilística. Nalguns casos, os pressupostos serão baseados em
estatísticas do sector ou governamentais, tais como futuras taxas de inflação, taxas de juro, taxas
de emprego e crescimento previsível do mercado. Em outros casos, os pressupostos serão
específicos da entidade e serão baseados em dados gerados internamente.
16. Ao avaliar os pressupostos em que a estimativa se baseia, o auditor deve considerar, entre outras
coisas, se são:
• Razoáveis à luz dos resultados reais em períodos anteriores;
• Consistentes com os usados em outras estimativas contabilísticas; e
• Consistentes com os planos da gerência que se afigurem apropriados.
563
O auditor deve dispensar particular atenção aos pressupostos que sejam sensíveis a variações,
subjectivos ou susceptíveis de distorção material.
17. No caso de processos de estimativa complexos envolvendo técnicas especializadas, pode ser
necessário para o auditor utilizar o trabalho de um perito, por exemplo, engenheiros para estimar
quantidades de existência em pilhas de minérios. Dá-se orientação na ISA 620, “Usando o Trabalho
de um Perito” sobre como usar o trabalho de um perito.
18. O auditor deve rever a permanente adequação das fórmulas utilizadas pela gerência na preparação
das estimativas contabilísticas. Tal revisão deve reflectir o conhecimento do auditor dos resultados
financeiros da entidade em períodos anteriores, das práticas utilizadas por outras entidades no
sector e dos futuros planos da gerência como divulgados ao auditor.
Testes dos Cálculos
19. O auditor deve executar procedimentos de auditoria sobre os procedimentos de cálculo usados pela
gerência. A natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos do auditor dependerão do risco
avaliado de distorção material, que sofre o impacto de factores tais como a complexidade envolvida
no cálculo da estimativa contabilística, na compreensão e avaliação pelo auditor dos procedimentos
e dos métodos, incluindo actividades de controlo relevantes usados pela entidade ao produzir a
estimativa bem como a materialidade da estimativa no contexto das demonstrações financeiras.
Comparação de Estimativas Anteriores com Resultados Reais
20. Quando possível, o auditor comparará as estimativas contabilísticas feitas relativamente a períodos
anteriores com os resultados reais desses períodos para ajudar a:
(a) Obter prova de auditoria acerca da fiabilidade geral dos procedimentos e métodos da estimativa
da entidade, incluindo actividades de controlo relevantes;
(b) Considerar se podem ser necessários ajustamentos às fórmulas de estimativas; e
(c) Avaliar se têm sido quantificadas diferenças entre resultados reais e estimativas anteriores e
que, quando necessário, foram feitos ajustamentos ou divulgações apropriados.
Consideração dos Procedimentos de Aprovação da Gerência
21. As estimativas contabilísticas materiais são normalmente revistas e aprovadas pela gerência. O
auditor considerará se tal revisão e aprovação são levadas a efeito pelo nível apropriado da gerência
e que estão evidenciados na documentação que suporta a determinação da estimativa
contabilística.
564
Uso de Uma Estimativa Independente

22. O auditor pode fazer ou obter uma estimativa independente e compará-la com a estimativa
contabilística preparada pela gerência. Quando usar uma estimativa independente o auditor avaliará
normalmente os dados, tomará em consideração os pressupostos e testará os procedimentos de
cálculo usados no seu desenvolvimento. Pode também ser apropriado comparar as estimativas
contabilísticas feitas relativamente a períodos anteriores com os resultados reais desses períodos.
565
Revisão de Acontecimentos Subsequentes

23. As transacções e acontecimentos que ocorram após o fim do período, mas anteriores à conclusão
da auditoria, podem proporcionar prova de auditoria respeitante a uma estimativa contabilística feita
pela gerência. A revisão do auditor de tais transacções e acontecimentos pode reduzir, ou mesmo
eliminar, a necessidade de o auditor rever e executar procedimentos de auditoria sobre o processo
usado pela gerência para desenvolver a estimativa contabilística ou de usar uma estimativa
independente ao avaliar a razoabilidade da estimativa contabilística.
566
Avaliação dos Resultados dos Procedimentos de Auditoria

24. O auditor deve fazer uma avaliação final de razoabilidade da estimativas contabilísticas da
entidade com base na compreensão pelo auditor da entidade e do seu ambiente e se as
estimativas são consistentes com outra prova de auditoria obtida durante a auditoria.
25. O auditor tomará em consideração se existem transacções ou acontecimentos significativos

subsequentes que afectem os dados e os pressupostos usados na determinação da estimativa
contabilística.
26. Devido às incertezas inerentes às estimativas contabilísticas, a avaliação das diferenças pode ser
mais difícil do que em outras áreas da auditoria. Quando existir diferença entre a estimativa do
auditor acerca da quantia melhor apoiada pela prova de auditoria disponível e a quantia estimada
incluída nas demonstrações financeiras, o auditor determinará se tal diferença necessita de
ajustamento. Se a diferença for razoável, por exemplo, por a quantia das demonstrações financeiras
cair dentro de um escalão de resultados aceitáveis, pode não necessitar de ajustamento. Porém, se
o auditor crer que a diferença não é razoável, deverá pedir à gerência para corrigir a estimativa. Se a
gerência recusar rever a estimativa, a diferença seria considerada uma distorção e seria
considerada em conjunto com todos as outras distorções ao avaliar se o efeito nas demonstrações
financeiras é ou não material.
27. O auditor deve também considerar se as diferenças individuais que foram aceites como razoáveis
estão ou não enviesadas numa única direcção, de forma que, numa base acumulada, possam ter
um impacto material nas demonstrações financeiras. Em tais circunstâncias, o auditor avaliará as
estimativas contabilísticas tomadas como um todo.
567
ISA 545 - Auditoria das Mensurações e Divulgações ao Justo Valor

AUDITORIA DAS MENSURAÇÕES E DIVULGAÇÕES DE JUSTO VALOR
ÍNDICE
Parágrafos
Introdução 1-9
Compreensão do Processo da Entidade para Determinação das Mensurações e 10 - 16
Divulgações ao Justo Valor e Actividades de Controlo Relevantes, e Avaliação do Risco
Avaliação da Adequação das Mensurações e Divulgações ao Justo Valor 17 - 28
Usar o Trabalho de um Perito 29 - 32
Procedimentos de Auditoria em Resposta ao Risco de Distorção Material Das 33 - 55
Mensurações e Divulgações ao Justo Valor
Divulgações acerca de Justos Valores 56 - 60
Avaliação dos Resultados de Procedimentos de Auditoria 61 - 62
Declarações da Gerência 63 - 64
Comunicação com Os Encarregados da Governação 65
Apêndice: Mensurações e Divulgações ao Justo Valor Segundo Estruturas Conceptuais
de Relato Financeiros Diferentes
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 545, “Auditoria das Mensurações e Divulgações ao Justo
Valor” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de
Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”,
que estabelece a aplicação e autoridade das ISAs.
568
Introdução
orientação sobre a auditoria de mensurações e divulgações ao justo valor contidas em
demonstrações financeiras. Em particular, esta ISA trata de considerações de auditoria relativas à
mensuração, apresentação e divulgação de activos, passivos e componentes de capital próprio
materiais, apresentados ou divulgados ao justo valor nas demonstrações financeiras. As
mensurações ao justo valor de activos, de passivos e de componentes do capital próprio podem
surgir tanto do registo inicial de transacções como de alterações posteriores no justo valor. As
alterações nas mensurações ao justo valor que ocorram ao longo do tempo podem ser tratadas de
diferentes maneiras segundo estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes. Por exemplo,
algumas estruturas de relato financeiro podem exigir que tais alterações sejam directamente
reflectidas no capital próprio, enquanto outras podem exigir que elas sejam reflectidas no
rendimento.
2. Embora esta ISA proporcione orientação na auditoria de mensurações e divulgações ao justo valor,
a evidência obtida de outros procedimentos de auditoria pode também proporcionar evidência
relevante para a mensuração e divulgação de justos valores. Por exemplo, os procedimentos de
inspecção para verificar a existência de um activo mensurado ao justo valor podem também
proporcionar evidência relevante acerca da sua valorização (tal como a condição física de uma
propriedade de investimento).
2a. O parágrafo 16 da ISA 500, “Prova de Auditoria” exige que o auditor use asserções em pormenor
suficiente para formar uma base para a avaliação dos riscos de distorção material e para a
concepção e execução de procedimentos de auditoria adicionais em resposta aos riscos avaliados.
As mensurações e divulgações ao justo valor não são por si mesmas asserções, mas podem se
relevantes para asserções específicas, dependendo da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável.
3. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente de que as mensurações e

divulgações ao justo valor estão de acordo com a estrutura de relato financeiro aplicável da
entidade. O parágrafo 22 da ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação
dos Riscos de Distorção Material” exige que o auditor obtenha uma compreensão da estrutura
conceptual de relato financeiro da entidade.
4. A gerência é responsável por fazer as mensurações e divulgações incluídas nas demonstrações

financeiras. Como parte do cumprimento desta responsabilidade, a gerência necessita de
estabelecer um processo de relato contabilístico e financeiro para determinar as mensurações e
divulgações ao justo valor, seleccionar métodos de valorização apropriados, identificar e suportar
adequadamente quaisquer pressupostos significativos usados, preparar a valorização e assegurar
que a apresentação e divulgação das mensurações ao justo valor estejam de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável,
5. Muitas mensurações baseadas em estimativas, incluindo mensurações ao justo valor, são

inerentemente imprecisas. No caso de mensurações ao justo valor, particularmente as que não
envolvam fluxos de caixa contratuais ou relativamente às quais a informação de mercado não esteja
disponível quando se faz a estimativa, as estimativas de justo valor envolvem muitas vezes
incertezas não sóna quantia como na tempestividade dos futuros fluxos de caixa. As mensurações
ao justo valor podem também ser baseadas em pressupostos acerca de condições, transacções ou
acontecimentos futuros cujo desfecho seja incerto e ficarão por isso sujeitas a alterações ao longo
569
do tempo. A consideração do auditor de tais pressupostos baseia-se na informação disponível ao
auditor no momento da auditoria e o auditor não é responsável pela previsão de condições,
transacções ou acontecimentos futuros que, caso tivessem sido conhecidos no momento da
auditoria, podiam ter tido um efeito significativo nas acções da gerência ou nos pressupostos da
gerência subjacentes às mensurações e divulgações ao justo valor. Os pressupostos usados nas
mensurações ao justo valor são de natureza similar aos requeridos ao desenvolver outras
estimativas contabilísticas. A ISA 540, "Auditoria de Estimativas Contabilísticas" proporciona
orientação na auditoria de estimativas contabilísticas. Esta ISA, porém, trata de considerações
similares às da ISA 540 bem como outras no contexto específico de mensurações e divulgações ao
justo valor de acordo com uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.

mensurações e divulgações ao justo valor nas demonstrações financeiras. Elas também variam no
nível de orientação que proporcionam na base para mensuração de activos e passivos ou
respectivas divulgações. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro dão orientação
prescritiva, outras dão orientação geral, e algumas não dão qualquer orientação. Além disso,
também existem determinadas práticas de mensuração e divulgação ao justo valor específicas do
sector. Embora proporcione orientação sobre a auditoria de mensurações e divulgações de justo
valor, esta ISA não trata tipos específicos de activos ou passivos, transacções, ou práticas
específicas do sector. O Apêndice a esta ISA debate mensurações e divulgações ao justo valor
segundo estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes e a prevalência das mensurações de
justo valor, incluindo o facto de que podem existir diferentes definições de "justo valor" segundo tais
estruturas conceptuais. Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 39,
"Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração" define justo valor como "a quantia pela
qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a
isso numa transacção em que não existe relacionamento entre elas".
7. Na maioria das estruturas conceptuais de relato financeiro, subjacente ao conceito de mensurações

ao justo valor está um pressuposto de que a entidade opera em continuidade sem qualquer intenção
ou necessidade de liquidar, reduzir materialmente a escala das suas operações, ou empreender
uma transacção em termos adversos. Por isso, neste caso, o justo valor não seria a quantia que
uma entidade receberia ou pagaria numa transacção forçada, liquidação involuntária, ou venda a
qualquer preço. Uma entidade, contudo, pode necessitar de tomar em conta a sua situação corrente
económica ou operacional na determinação dos justos valores dos seus activos e passivos se
prescrito ou permitido fazê-lo pela sua estrutura conceptual de relato financeiro e tal estrutura pode
ou não especificar como isso é feito. Por exemplo, o plano da gerência para alienar urgentemente
um activo para satisfazer objectivos negociais específicos pode ser relevante para a determinação
do justo valor desse activo.
8. A mensuração ao justo valor pode ser relativamente simples para certos activos e passivos, por
exemplo, activos que sejam comprados e vendidos em mercados activos e abertos que
proporcionam informação rapidamente disponível e fiável sobre os preços a que ocorrem trocas
reais. A mensuração ao justo valor de outros activos e passivos pode ser mais complexa. Um activo
específico pode não ter um mercado activo ou pode possuir características que obriguem a gerência
a estimar o seu justo valor (por exemplo, uma propriedade de investimento ou um instrumento
financeiro derivado complexo). A estimativa de justo valor pode ser atingida com recurso a um
modelo de valorização (por exemplo, um modelo baseado em projecções e desconto de futuros
fluxos de caixa) ou por meio da assistência de um perito, tal como um avaliador independente.
9. A incerteza associada a um item, ou a falta de dados objectivos pode tornar impossível uma
estimativa razoável., caso em que o auditor considera se o relatório do auditor necessita de
570
modificação para dar cumprimento à ISA 701, "Modificações ao Relatório do Auditor Independente".
571
Compreensão do Processo da Entidade para Determinação das Mensurações e

Divulgações ao Justo Valor e Actividades de Controlo Relevantes, e para
Avaliação do Risco
10. Como parte da compreensão da entidade e do seu ambiente, incluindo o seu controlo
interno, o auditor deve obter uma compreensão do processo da entidade para determinar as
mensurações e divulgações de justo valor e das actividades de controlo relevantes
suficientes para identificar e para avaliar os riscos de distorção material ao nível de asserção
e para conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais.
11. A gerência é responsável por estabelecer um processo de contabilização e relato financeiro para
determinar as mensurações ao justo valor. Em alguns casos, a mensuração ao justo valor e por
conseguinte o processo estabelecido pela gerência para determinar o justo valor pode ser simples e
fiável. Por exemplo, a gerência pode ser capaz de se referir a cotações de preço publicadas para de
terminar o justo valor de títulos negociáveis detidos pela entidade. Algumas mensurações ao justo
valor são, contudo, inerentemente mais complexas que outras e envolvem incerteza acerca da
ocorrência de acontecimentos futuros ou do seu desfecho, e por isso necessitam de ser feitos
pressupostos que podem envolver o uso de julgamento como parte do processo de mensuração. A
compreensão do auditor do processo de mensuração, incluindo a sua complexidade, ajuda a
identificar e avaliar os riscos de distorção material a fim de determinar a natureza, tempestividade e
extensão dos procedimentos de auditoria adicionais.
12. Para obter a compreensão do processo da entidade para determinar as mensurações e divulgações
de justo valor, o auditor considera, por exemplo:
• As actividades de controlo relevantes sobre o processo usado para determinar as mensurações

ao justo valor, incluindo, por exemplo, controlos sobre dados e a segregação de deveres entre
os que comprometem a entidade nas transacções subjacentes e os responsáveis por levarem a
efeito as valorizações.
• A perícia e experiência das pessoas que determinam as mensurações ao justo valor.
• O papel que a tecnologia de informação tem no processo.
• Os tipos de contas ou transacções que exigem mensurações ou divulgações ao justo valor (por
exemplo, se as contas provêm do registo de transacções de rotina e recorrentes ou se elas
provêm de transacções não rotineiras ou não usuais).
• A extensão até à qual o processo da entidade confia numa organização de serviços para
proporcionar mensurações ao justo valor ou os dados que suportam a mensuração. Quando
uma entidade usar uma organização de serviços, o auditor dá cumprimento à ISA 402,
"Considerações de Auditoria Relativas a Entidades que Usem Organizações de Serviço".
• A extensão até à qual a entidade usa o trabalho de peritos ao determinar as mensurações e

divulgações ao justo valor (ver parágrafos 29-32 desta ISA).
• Os pressupostos da gerência significativos usados na determinação do justo valor.
• A documentação que suporta os pressupostos da gerência.
• Os métodos usados para desenvolver e aplicar os pressupostos da gerência e para monitorizar
572
as alterações desses pressupostos.
• A integridade dos procedimentos de alteração de controlos e de segurança para os modelos de

valorização e sistemas de informação relevantes, incluindo os processos de aprovação.
• Os controlos sobre a consistência, tempestividade e fiabilidade dos dados usados nos modelos
de valorização.
13. A ISA 315 exige que o auditor obtenha a compreensão dos componentes do controlo interno. Em
particular, o auditor obtém uma compreensão suficiente das actividades de controlo relacionadas
com a determinação das mensurações e divulgações ao justo valor da entidade a fim de identificar e
avaliar os riscos de distorção material e conceber a natureza, tempestividade e extensão dos
14. Após obter a compreensão do processo da entidade para determinar as mensurações e

divulgações ao justo valor, o auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção material
ao nível de asserção relacionados com as mensurações e divulgações ao justo valor nas
demonstrações financeiras para determinar a natureza, tempestividade e extensão dos
15. O grau até o qual uma mensuração ao justo valor é susceptível de distorção é um risco inerente.
Consequentemente, a natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria
adicionais dependerão da susceptibilidade a distorção de uma mensuração ao justo valor e se o
processo para determinar as mensurações ao justo valor é relativamente simples ou complexo.
16. A ISA 315 debate as limitações inerentes de controlos internos. Como as determinações de justo
valor envolvem muitas vezes juízos subjectivos pela gerência, isto pode afectar a natureza das
actividades de controlo que são capazes de serem implementadas. A susceptibilidade a distorção
das mensurações ao justo valor pode também aumentar à medida que os requisitos contabilísticos e
de relato financeiro se tornam mais complexos. O auditor considera as limitações inerentes dos
controlos em tais circunstâncias ao avaliar o risco de distorção material.
573
Avaliação da Adequação das Mensurações e Divulgações ao Justo Valor

17. O auditor deve avaliar se as mensurações e divulgações ao justo valor nas demonstrações
financeiras estão de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade
aplicável.
18. A compreensão pelo auditor dos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável o
conhecimento do negócio e sector, juntamente com os resultados de outros procedimentos de
auditoria, são usados para avaliar se a contabilização de activos ou passivos que exijam
mensurações ao justo valor é apropriada, e se as divulgações acerca de mensurações ao justo valor
de incertezas significativas com elas relacionadas são apropriadas segundo a estrutura conceptual
de relato financeiro da entidade aplicável.
19. A avaliação da adequação das mensurações ao justo valor da entidade segundo a sua estrutura
conceptual de relato financeiro e a avaliação da prova de auditoria depende, em parte, do
conhecimento do auditor da natureza do negócio. Isto é particularmente verdadeiro quando o activo
ou o passivo ou o método de valorização é altamente complexo. Por exemplo, instrumentos
financeiros derivados podem ser altamente complexos, com um risco de interpretações diferentes
de como determinar justos valores resultar em conclusões diferentes. A mensuração do justo valor
de alguns itens, por exemplo, "pesquisa e desenvolvimento em curso" ou activos intangíveis
adquiridos numa concentração de actividades empresariais, pode envolver considerações especiais
que sejam afectadas pela natureza da entidade e pelas suas operações se tais considerações forem
apropriadas segundo a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável à entidade. Também, o
conhecimento do auditor do negócio, juntamente com os resultados de outros procedimentos de
auditoria, pode ajudar a identificar activos relativamente aos quais a gerência necessita de
reconhecer uma imparidade usando uma mensuração ao justo valor pertinente com a estrutura
conceptual de relato financeiro da entidade aplicável.
20. Sempre que o método para mensuração ao justo valor seja especificado pela estrutura conceptual
de relato financeiro da entidade aplicável, por exemplo, o requisito de que o justo valor de um título
negociável seja mensurado usando preços cotados de mercado em oposição a usar um modelo de
valorização, o auditor considera se a mensuração ao justo valor é consistente com esse método.
21. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro presumem como um pré requisito ou para exigir
ou para permitir mensurações ou divulgações para activos e passivos ao justo valor que o justo valor
possa ser mensurado com fiabilidade. Em alguns casos, este pressuposto não se verifica quando
um activo ou um passivo não tem um preço de mercado cotado num mercado activo e sejam
claramente inapropriados ou não funcionem outros métodos de estimar razoavelmente o justo valor.
Quando a gerência tiver determinado que não se verificou o pressuposto de o justo valor poder ser
determinado com fiabilidade, o auditor obtém prova de auditoria apropriada suficiente para suportar
tal determinação, e se o item está devidamente contabilizado segundo a estrutura conceptual de
22. O auditor obtém prova de auditoria acerca da intenção da gerência de levar a efeito acções
específicas, e considera a sua capacidade de o fazer, quando relevante para as mensurações
e divulgações ao justo valor segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade
aplicável.
23. Em algumas estruturas conceptuais de relato financeiro, as intenções da gerência com respeito a
um activo ou passivo são critérios para determinar requisitos de mensuração, apresentação e
574
divulgação, e como são relatadas nas demonstrações financeiras as alterações nos justos valores.
Em tais estruturas de relato financeiro, a intenção da gerência é importante na determinação da
adequação do uso pela entidade do justo valor. A gerência muitas vezes documenta planos e
intenções relevantes para activos ou passivos específicos e a estrutura conceptual de relato
financeiro pode exigir que se o faça. Embora a extensão da prova de auditoria a ser obtida acerca
da intenção da gerência seja uma matéria de julgamento profissional, os procedimentos do auditor
incluem geralmente indagações da gerência, com corroboração apropriada das respostas, por
exemplo, por meio de:
• Considerar o historial passado da gerência quanto à execução das suas intenções declaradas
com respeito a activos ou passivos.
• Rever planos escritos e outra documentação, incluindo, quando aplicável, orçamentos, actas,
etc.
• Considerar as razões declaradas da gerência para escolher uma determina acção.
• Considerar a capacidade da gerência para levar a efeito um determinado curso de acção dada
as circunstâncias económicas da entidade, incluindo as implicações dos seus compromissos
contratuais.
O auditor também considera a capacidade da gerência para prosseguir um determinado curso de

acção se a capacidade for relevante para o uso, ou isenção do uso, de mensuração ao justo valor
segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável.
24. Quando estiverem disponíveis métodos alternativos para mensuração ao justo valor segundo
a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável, ou quando o método de
mensuração não seja prescrito, o auditor deve avaliar se o método de mensuração é
apropriado nas circunstâncias segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da
entidade aplicável.
25. Avaliar se o método de mensuração ao justo valor é apropriado nas circunstâncias exige o uso de
julgamento profissional. Quando a gerência escolher um método particular de avaliação entre
métodos alternativos disponíveis segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade
aplicável, o auditor obtém o conhecimento do raciocínio da gerência para a sua selecção ao debater
com a gerência as suas razões para seleccionar o método de valorização. O auditor considera se:
(a) A gerência tem avaliado de forma suficiente e aplicado de forma apropriada os critérios, se
existirem, fornecidos na estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, para suportar o
método seleccionado;
(b) O método de valorização é apropriado nas circunstâncias dada a natureza do activo ou passivo
que está a ser valorizado e a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável; e
(c) O método de valorização é apropriado em relação ao negócio, sector e ambiente em que a

entidade opera.
26. A gerência pode ter determinado que diferentes métodos de valorização resultam num intervalo de
mensurações ao justo valor significativamente diferentes. Em tais casos, o auditor avalia como a
entidade investigou as razões para estas diferenças ao estabelecer as suas mensurações ao justo
valor.
575
27. O auditor deve avaliar se o método da entidade para as suas mensurações ao justo valor é
aplicado de forma consistente.
28. Assim que a gerência tiver seleccionado um método de valorização específico, o auditor avalia se a
entidade tem aplicado de forma consistente essa base na sua mensuração ao justo valor, e se
assim for, se a consistência é apropriada considerando as possíveis alterações no ambiente ou nas
circunstâncias que afectam a entidade, ou alterações nos requisitos da estrutura conceptual de
relato financeiro entidade aplicável pela entidade. Se a gerência alterou o método de valorização, o
auditor considera se a gerência pode adequadamente demonstrar que o método de valorização para
o qual mudou proporciona uma base de mensuração mais apropriada ou se a alteração está
suportada por uma alteração nos requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro da entidade
aplicável ou uma alteração nas circunstâncias. Por exemplo, a introdução de um mercado activo
para uma dada classe de activo ou passivo pode indicar que o uso de fluxos de caixa descontados
para estimar o justo valor de tal ou passivo deixa de ser apropriado.
576
Usar o Trabalho de um Perito

29. O auditor deve determinar a necessidade de usar o trabalho de um perito. O auditor deve ter a
habilitação e conhecimento necessários para planear e levar a efeito procedimentos de auditoria
relacionados com justos valores ou pode decidir usar o trabalho de um perito. Ao fazer tal
determinação, o auditor considera as matérias debatidas no parágrafo 7 da ISA 620, “Usar o
Trabalho de um Perito”.
30. Se for planeado o uso de tal perito, o auditor obtém prova de auditoria suficiente apropriada de que
tal trabalho é adequado para as finalidades da auditoria, e dá cumprimento aos requisitos da ISA
620.
31. Quando planear o uso do trabalho de um perito, o auditor considera se o entendimento do perito
sobre a definição de justo valor e o método que o perito vai usar para determinar o justo valor são
consistentes com os da gerência e os requisitos da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável. Por exemplo, o método usado por um perito para estimar o justo valor de propriedade
imobiliária ou de um derivado complexo, ou as metodologias actuariais desenvolvidas para fazer
estimativas de justo valor de obrigações de seguros, de resseguros a receber e de itens similares,
pode não ser consistente com os princípios de mensuração da estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável. Consequentemente, o auditor considera tais matérias, muitas vezes através da
discussão, dando ou revendo instruções dadas ao perito ou ao ler o relatório do perito.
32. De acordo com a ISA 620, o auditor avalia a adequação do trabalho do perito como prova de
auditoria. Embora a razoabilidade dos pressupostos e a adequação dos métodos usados e a sua
aplicação sejam da responsabilidade do perito, o auditor obtém um conhecimento dos pressupostos
significativos e métodos usados, e considera se eles são apropriados, completos e razoáveis,
baseado no conhecimento do auditor do negócio e dos resultados de outros procedimentos de
auditoria. O auditor considera muitas vezes estas matérias debatendo-as com o perito. Os
parágrafos 39 a 49 debatem a avaliação do auditor dos pressupostos significativos usados pela
gerência, incluindo pressupostos em que a gerência confiou com base no trabalho de um perito.
577
Procedimentos de Auditoria em Resposta ao Risco de Distorção Material das

Mensurações e Divulgações ao Justo Valor
33. O auditor deve conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais em resposta a
riscos avaliados de distorção material das asserções relativas às mensurações e divulgações
ao justo valor pela entidade. A ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos
Avaliados” debate a responsabilidade do auditor em conceber e executar procedimentos de auditoria
adicionais cuja natureza, oportunidade e extensão dêem resposta ao risco avaliado de distorção
material ao nível de asserção. Tais procedimentos de auditoria adicionais incluem testes de controlo
e procedimentos substantivos, como apropriado. Os parágrafos 34-55 adiante proporcionam
orientação específica adicional sobre procedimentos substantivos que podem ser relevantes no
contexto das mensurações e divulgações ao justo valor da entidade.
34. Devido à larga variedade de possíveis mensurações ao justo valor, de relativamente simples a
complexas, os procedimentos do auditor podem variar significativamente na natureza,
tempestividade e extensão. Por exemplo, procedimentos substantivos relativos às mensurações ao
justo valor podem envolver (a) testar os pressupostos significativos da gerência, o modelo de
valorização, e os dados subjacentes (ver parágrafos 39-49), (b) desenvolver estimativas
independentes do justo valor para corroborar a adequação da mensuração do justo valor (ver
parágrafo 52), ou (c)considerar o efeito de acontecimentos subsequentes na mensuração e
divulgações ao justo valor (ver parágrafos 53-55).
35. A existência de cotações de preços publicadas num mercado activo é geralmente a melhor prova de
justo valor. Algumas mensurações ao justo valor, contudo, são inerentemente mais complexas do
que outras. Esta complexidade surge devido quer à natureza do item a ser mensurado ao justo valor
quer devido ao método de valorização exigido pela estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável ou seleccionado pela gerência. Por exemplo, na ausência de preços cotados num mercado
activo, algumas estruturas conceptuais de relato financeiro permitem uma estimativa de justo valor
baseada numa base alternativa tal como uma análise de fluxo de caixa descontado ou num modelo
de transacção comparativa. As mensurações complexas de justo valor são normalmente
caracterizadas por maior incerteza relativa à fiabilidade do processo de mensuração. Esta maior
incerteza pode ser uma consequência do seguinte:
• Duração do período de previsão.
• O número de pressupostos significativos e complexos associados ao processo.
• Um mais elevado grau de subjectividade associado aos pressupostos e factores usados no

processo.
• Um mais elevado grau de incerteza associado à futura ocorrência ou ao desfecho de

acontecimentos subjacentes aos pressupostos usados.
• Falta de dados objectivos quando são usados factores altamente subjectivos.
36. O conhecimento do auditor do processo de mensuração, incluindo a sua complexidade, ajuda a

guiar a determinação do auditor na detecção do risco e, consequentemente, a natureza,
tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria a serem executados. O que se segue
são exemplos de considerações no desenvolvimento de procedimentos de auditoria:
• Usar uma cotação de preço para obter prova de auditoria acerca da valorização pode exigir um
578
conhecimento das circunstâncias em que a cotação foi desenvolvida. Por exemplo, quando
forem detidos títulos cotados para fins de investimento, a valorização ao preço de mercado
cotado pode exigir ajustamento segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade
aplicável se a detenção for significativamente grande em dimensão ou for sujeita a restrições na
sua negociação.
• Quando usar prova fornecida por um terceiro, o auditor considera a sua fiabilidade. Por exemplo,
quando a informação for obtida por meio do uso de confirmações externas, o auditor considera a
competência, independência, autoridade para responder, conhecimentos sobre a matéria a ser
confirmada do respondente, e a objectividade a fim de ficar satisfeito com a fiabilidade da prova.
A extensão de tais procedimentos de auditoria variará de acordo com o risco avaliado de
distorção material associado às mensurações de justo valor. O auditor dá a este respeito
cumprimento à ISA 505, "Confirmações Externas".
• A prova de auditoria que suporta as mensurações de justo valor, por exemplo, uma valorização
por um avaliador independente, pode ser obtida numa data que não coincida com a data em que
à entidade é pedido para mensurar e relatar essa informação nas suas demonstrações
financeiras. Em tais casos, o auditor obtém prova de que a gerência tomou em conta o efeito de
acontecimentos, transacções e alterações nas circunstâncias que ocorreram entre a data da
mensuração do justo valor e a data de relato.
• É muitas vezes dada garantia a determinados tipos de investimentos em instrumentos de dívida

que se exige ou que sejam mensurados ao justo valor ou que sejam avaliados quanto a possível
imparidade. Se a garantia é um factor importante na mensuração de justo valor do investimento
ou da avaliação da sua quantia escriturada, o auditor obtém prova de auditoria apropriada
suficiente respeitante à existência, valor, direitos e acesso a ou possibilidade de transferência de
tal garantia, incluindo a consideração se foram registados todos os ónus e considera se foram
feitas as divulgações apropriadas acerca do colateral segundo a estrutura conceptual de relato
financeiro da entidade aplicável.
• Em algumas situações, podem ser necessários procedimentos de auditoria adicionais, tal como
a inspecção de um activo pelo auditor, para obter prova de auditoria apropriada suficiente acerca
da adequação de uma mensuração de justo valor. Por exemplo, pode ser necessária a
inspecção de uma propriedade de investimento para obter informação acerca da actual condição
física do activo relevante para o seu justo valor, ou inspecção de um título pode revelar uma
restrição na sua negociabilidade que pode afectar o seu valor.
Testar os Pressupostos Significativos da Gerência, o Modelo de Valorização e os Dados

Subjacentes
37. O conhecimento do auditor acerca da fiabilidade do processo usado pela gerência para determinar o
justo valor é um elemento importante pata suportar as quantias resultantes e por isso afecta a
natureza, tempestividade e extensão dos procedimentos de auditoria. Um processo fiável para
determinar o justo valor é aquele que resulta em mensuração razoavelmente consistente e, quando
relevante, na apresentação e divulgação do justo valor quando usado em circunstâncias similares.
Quando obtiver prova de auditoria acerca das mensurações e divulgações de justo valor da
entidade, o auditor avalia se:
(a) Os pressupostos usados pela gerência são razoáveis;
(b) A mensuração do justo valor foi determinada usando um modelo apropriado, se aplicável;
579
(c) A gerência usou informação relevante que estava razoavelmente disponível na altura.
38. As técnicas de estimativa e os pressupostos e a consideração e comparação pelo auditor das

mensurações de justo valor determinadas em períodos anteriores, se existirem, com os resultados
obtidos no período corrente podem proporcionar prova de auditoria acerca da fiabilidade dos
processos da gerência. Porém, o auditor também considera se tais variações resultam de alterações
nas circunstâncias económicas.
39. Quando o auditor determine que existe um risco significativo relacionado com justos valores,
ou sempre que de outra forma aplicável, o auditor deve avaliar se os pressupostos
significativos usados pela gerência na mensuração de justos valores, tomados
individualmente e como um todo, proporcionam uma base razoável para as mensurações e
divulgações de justo valor nas demonstrações financeiras da entidade.
40. É necessário que a gerência faça pressupostos, incluindo pressupostos em que a gerência confia
baseada no trabalho de um perito, para desenvolver mensurações de justo valor. Para estas
finalidades, os pressupostos da gerência também incluem os pressupostos desenvolvidos sob a
orientação dos encarregados da governação. Os pressupostos são componentes integrantes de
métodos de valorização mais complexos, por exemplo métodos de valorização que empregam uma
combinação de estimativas de futuros fluxos de caixa juntamente com estimativas dos valores dos
activos ou passivos no futuro, descontados para o presente. Os auditores dispensam particular
atenção aos pressupostos significativos que subjazem um método de valorização e avaliam se tais
pressupostos são razoáveis. A fim de proporcionar uma base razoável para as mensurações e
divulgações de justo valor, os pressupostos necessitam de ser relevantes, fiáveis, neutros,
compreensíveis e completos. O parágrafo 36 da "Estrutura Conceptual Internacional para Trabalhos
de Garantia de Fiabilidade" descreve estas características com mais pormenor.
41. Os pressupostos específicos variarão com as características do activo ou do passivo a ser avaliado
e do método de valorização usado (nomeadamente, custo de reposição, mercado ou uma
abordagem baseada no rendimento). Por exemplo, quando forem usados fluxos de caixa
descontados (uma abordagem baseada no rendimento) como o método de valorização, existirão
pressupostos acerca do nível de fluxos de caixa, do período de tempo usado na análise, e da taxa
de desconto.
42. Os pressupostos são geralmente suportados por diferentes tipos de prova de fontes internas e
externas que proporcionam suporte objectivo para os pressupostos usados. O auditor avalia as
fontes e a fiabilidade da prova que suporta os pressupostos da gerência, incluindo a consideração
dos pressupostos à luz da informação histórica e uma avaliação se eles são baseados em planos
que estejam dentro da capacidade da entidade.
43. Os procedimentos de auditoria que tratam dos pressupostos da gerência são executados no
contexto da auditoria das demonstrações financeiras da entidade. O objectivo dos procedimentos de
auditoria não é por isso destinado a obter prova de auditoria apropriada e suficiente para
proporcionar uma opinião sobre os próprios pressupostos. Em vez disso, o auditor executa
procedimentos para considerar se os pressupostos proporcionam uma base razoável para mensurar
justos valores no contexto de uma auditoria das demonstrações financeiras tomadas como um todo.
44. A identificação dos pressupostos que aparentam ser significativos para a mensuração do justo valor
requer o exercício de julgamento pela gerência. O auditor foca a atenção nos pressupostos
significativos. Geralmente, os pressupostos significativos cobrem matérias que afectam
580
materialmente a mensuração do justo valor e podem incluir aqueles que sejam:
(a) Sensíveis a variação ou incerteza em quantia ou natureza. Por exemplo, pressupostos acerca de
taxas de juro de curto prazo podem ser menos susceptíveis de variação significativa
comparados com pressupostos acerca de taxas de juro de longo prazo;
(b) Susceptíveis de má aplicação ou a preconceito.
45. O auditor considera a sensibilidade da valorização a alterações nos pressupostos significativos,

incluindo condições de mercado que possam afectar o valor. Quando aplicável, o auditor encoraja a
gerência a usar técnicas tais como análises de sensibilidade para ajudar a identificar os
pressupostos particularmente sensíveis. Na ausência de tais análises da gerência, o auditor
considera empregar tais técnicas. O auditor considera se a incerteza associada a uma mensuração
de justo valor, ou a falta de dados objectivos podem tornar impossível uma estimativa razoável
segundo a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável. (ver parágrafo 9)
46. A consideração sobre se os pressupostos proporcionam uma base razoável para as mensurações
de justo valor relaciona-se com o conjunto total de pressupostos bem como com cada pressuposto
individualmente. Os pressupostos são frequentemente interdependentes, e por isso, necessitam de
ser internamente consistentes. Um dado pressuposto que possa parecer razoável quando tomado
isoladamente pode não ser razoável quando usado em conjunto com outros pressupostos. O auditor
considera se a gerência identificou os pressupostos significativos e os factores que influenciam a
mensuração de justo valor.
47. Os pressupostos em que as mensurações de justo valor se baseiam (por exemplo, a taxa de
desconto usada para calcular o valor presente de fluxos de caixa futuros) reflectirão o que a
gerência espera vir a ser o desfecho de objectivos e estratégias específicos. Para serem razoáveis,
tais pressupostos, individualmente e tomados como um todo, também necessitam de ser realistas e
consistentes com:
(a) O ambiente económico geral e as circunstâncias económicas da entidade;
(b) Os planos da entidade;
(c) Pressupostos feitos em períodos anteriores, se apropriado;
(d) A experiência passada de, ou condições anteriores experimentadas por, a entidade na medida do
correntemente aplicável;
(e) Outras matérias relacionadas com as demonstrações financeiras, por exemplo, pressupostos
usados pela gerência em estimativas contabilísticas relativas a contas da demonstração
financeira que não sejam as relacionadas com as mensurações e divulgações de justo valor; e
(f) Se aplicável, o risco associado a fluxos de caixa, incluindo a potencial variabilidade dos fluxos de
caixa e o respectivo efeito na taxa de desconto.
Sempre que os pressupostos sejam o reflexo da intenção e capacidade da gerência para levar a
efeito acções específicas, o auditor considera se eles são consistentes com os planos e a
experiência passada da entidade (ver parágrafos 22 e 23).
48. Se a gerência confiar em informação financeira histórica no desenvolvimento de pressupostos, o

auditor considera atéque ponto tal confiança se justifica. Porém, a informação histórica pode não ser
representativa de condições ou acontecimentos futuros, por exemplo, se a gerência pretender
581
encetar novas actividades ou alterar as circunstâncias.
49. Quanto aos itens valorizados pela entidade usando um modelo de valorização, não se espera que o
auditor substitua o seu juízo pelo da gerência da entidade. Em vez disso, o auditor revê o modelo, e
avalia se o modelo é apropriado e os pressupostos usados são razoáveis. Por exemplo, pode ser
inapropriado usar um método de desconto de fluxos de caixa para valorizar um instrumento de
capital próprio numa empresa em arranque se não há réditos correntes em que basear a previsão
de resultados ou de fluxos de caixa futuros.
50. O auditor deve testar os dados usados para desenvolver as mensurações e divulgações de
justo valor e avaliar se as mensurações de justo valor foram devidamente determinadas a
partir de tais dados e dos pressupostos da gerência.
51. O auditor avalia se os dados em que se baseiam as mensurações de justo valor, incluindo os dados
usados no trabalho de um perito, são rigorosos, completos e relevantes, e se as mensurações de
justo valor foram devidamente determinadas usando tais dados e pressupostos da gerência. Os
procedimentos do auditor podem também incluir, por exemplo, procedimentos tais como verificar a
fonte dos dados, o recálculo matemático e revisão da informação quanto a consistência interna,
incluindo se tal informação é consistente com a intenção da gerência de levar a efeito as acções
específicas debatidas nos parágrafos 22 e 23.
Desenvolvendo Estimativas de Justo Valor Independentes para Finalidades Corroborativas
52. O auditor pode fazer uma estimativa independente do justo valor (por exemplo, usando um modelo
desenvolvido pelo auditor) para corroborar a mensuração do justo valor da entidade. Quando
desenvolver uma estimativa independente usando os pressupostos da gerência, o revisor/auditor
avalia esses pressupostos como debatido nos parágrafos 39 a 49. Em vez de usar os pressupostos
da gerência o auditor pode desenvolver pressupostos separados para fazer uma comparação com
as mensurações de justo valor da gerência. Nessa situação, o auditor apesar de tudo entende os
pressupostos da gerência. O auditor usa esse entendimento para determinar que o modelo do
revisor/auditor considera as variáveis significativas e para avaliar qualquer diferença significativa
face à estimativa da gerência. O auditor executa também procedimentos de auditoria sobre os
dados usados para desenvolver as mensurações e divulgações de justo valor como debatido nos
parágrafos 50 e 51. O auditor considera a orientação contida na ISA 520, "Procedimentos Analíticos"
quando levar a efeito estes procedimentos durante uma auditoria.
Acontecimentos Subsequentes
53. O auditor deve considerar o efeito de acontecimentos subsequentes sobre as mensurações e

divulgações de justo valor nas demonstrações financeiras.
54. As transacções e acontecimentos que ocorram após o final do período mas antes da conclusão da
auditoria, podem proporcionar prova de auditoria apropriada com respeito às mensurações de justo
valor feitas pela gerência. Por exemplo, uma venda de propriedade de investimento pouco após o
final do período pode proporcionar prova de auditoria relativa à mensuração do justo valor.
55. Contudo, no período após a data do fim do período das demonstrações financeiras, podem variar
ass circunstâncias que existiam no final do período. A informação do justo valor após o final do
período pode reflectir acontecimentos que ocorram após o fim do período e não as circunstâncias
que existiam à data do balanço. Por exemplo, os preços de títulos negociáveis activamente
transaccionados que se alteram após o fim do período não constituem geralmente prova de
auditoria apropriada dos valores dos títulos que existiam no fim do período. O auditor dá
582
cumprimento à ISA 560, "Acontecimentos Subsequentes" quando avaliar a prova de auditoria
relacionada com tais acontecimentos.
583
Divulgações acerca de Justos Valores

56. O auditor deve avaliar se as divulgações acerca de justos valores feitas pela entidade estão
de acordo com a sua estrutura de relato financeiro.
57. A informação da divulgação do justo valor é um aspecto importante das demonstrações financeiras
em muitas estruturas conceptuais de relato financeiro. Muitas vezes, a divulgação do justo valor é
exigida devido à relevância para os utentes na avaliação do desempenho e posição financeira de
uma entidade. Além da informação do justo valor exigida pela estrutura conceptual de relato
financeiro, algumas entidades divulgam informação adicional do justo valor nas notas às
demonstrações financeiras
58. Quando auditar mensurações de justo valor e respectivas divulgações incluídas nas notas às
demonstrações financeiras, quer exigidas pela estrutura conceptual de relato financeiro quer
divulgadas voluntariamente, o auditor ordinariamente leva a efeito essencialmente os mesmos tipos
de procedimentos de auditoria que os empregados para auditar uma mensuração de justo valor
reconhecida nas demonstrações financeiras. O auditor obtém prova de auditoria apropriada
suficiente de que os princípios de valorização são apropriados segundo a estrutura conceptual de
relato financeiro da entidade aplicável, estão a ser consistentemente aplicados, e o método de
estimativa e os pressupostos significativos usados são devidamente divulgados de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável. O auditor considera também se a
informação voluntária pode ser inapropriada no contexto das demonstrações financeiras. Por
exemplo, a gerência pode divulgar um valor de venda corrente relativo a um activo sem mencionar
restrições significativas sob acordos contratuais que impedem a venda no futuro imediato.
59. O auditor avalia se a entidade fez divulgações apropriadas acerca da informação de justo valor
como pedido pela sua estrutura conceptual de relato financeiro. Se um item contiver um alto grau de
incerteza de mensuração, o auditor avalia se as divulgações são suficientes para informar os
utentes de tal incerteza. Por exemplo, o auditor pode avaliar se as divulgações acerca de uma série
de quantias, e os pressupostos usados na determinação da série, dentro da qual se espera que
razoavelmente fique o justo valor são apropriados segundo a estrutura conceptual de relato
financeiro da entidade aplicável, quando a gerência considera não apropriada a apresentação de
uma quantia única. Sempre que aplicável, o auditor considera também se a entidade cumpriu os
requisitos de contabilização e divulgação relativos a alterações no método de valorização usado
para determinar as mensurações ao justo valor.
60. Quando a divulgação de informação de justo valor segundo a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável for omitida porque não é praticável determinar o justo valor com fiabilidade
suficiente, o auditor avalia a adequação das divulgações exigidas nestas circunstâncias. Se a
entidade não tiver divulgado apropriadamente a informação do justo valor exigida pela estrutura de
relato financeiro, auditor avalia se as demonstrações financeiras estão materialmente distorcidas
pelo afastamento da estrutura de relato financeiro aplicável.
584
Avaliação dos Resultados de Procedimentos de Auditoria

61. Ao fazer uma avaliação final sobre se as mensurações e divulgações de justo valor nas
demonstrações financeiras estão de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro
da aplicável àentidade, o auditor deve avaliar a suficiência e apropriação da prova de
auditoria obtida bem como a consistência dessa prova com outra prova obtida e avaliada
durante a auditoria.
62. Quando avaliar de as mensurações e divulgações de justo valor nas demonstrações financeiras
estão de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável, o auditor
avalia a consistência da informação e da prova de auditoria durante a auditoria das mensurações de
justo valor com outra prova de auditoria obtida durante a auditoria, no contexto das demonstrações
financeiras tomadas como um todo. Por exemplo, o auditor considera se existe ou deve existir um
relacionamento ou correlação entre as taxas de juro usadas para descontar fluxos de caixa futuros
estimados na determinação do justo valor de uma propriedade de investimento e as taxas de juro
sobre empréstimos que estão correntemente a ser incorridas pela entidade para adquirir
propriedades de investimentos.
585
63. O auditor deve obter da gerência declarações por escrito respeitantes à razoabilidade de
pressupostos significativos, incluindo se eles reflectem apropriadamente a intenção e
capacidade da gerência para levar a efeito acções específicas em nome da entidade sempre
que relevantes para as mensurações e divulgações do justo valor.
64. A ISA 580, "Declarações da Gerência" debate o uso de declarações da gerência como prova de
auditoria. Dependendo da natureza, materialidade e complexidade dos justos valores, as
declarações da gerência acerca das mensurações e divulgações de justo valor contidas nas
demonstrações financeiras podem também incluir esclarecimentos sobre o seguinte:
• A adequação dos métodos de mensuração, incluindo respectivos pressupostos, usados pela

gerência na determinação de justos valores dentro da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável, e a consistência na aplicação dos métodos.
• As bases usadas pela gerência para ultrapassar o pressuposto relativo ao uso do justo valor
estabelecido pela estrutura conceptual de relato financeiro aplicável àentidade.
• A integralidade e adequação das divulgações relacionadas com o justo valor segundo a

estrutura conceptual de relato financeiro da entidade aplicável.
• Se acontecimentos subsequentes exigem ajustamento às mensurações e divulgações de justo

valor incluídas nas demonstrações financeiras.
586
Comunicação com Os Encarregados da Governação

65. A ISA 260, "Comunicação de Matérias de Auditoria Aos Encarregados da Governação" exige que os
auditores comuniquem matérias de interesse de governação aos encarregados da governação.
Devido às incertezas muitas vezes envolvidas em algumas mensurações de justo valor, o potencial
efeito nas demonstrações financeiras de quaisquer riscos significativos pode ser de interesse de
governação. Por exemplo, o auditor considera comunicar a natureza dos pressupostos significativos
usados em mensurações de justo valor, o grau de subjectividade envolvido no desenvolvimento dos
pressupostos, e a relativa materialidade dos itens a serem mensurados ao justo valor para as
demonstrações financeiras como um todo. O auditor considera a orientação contida na ISA 260 ao
determinar a natureza e forma da comunicação.
587
Dada de Eficácia
66. Esta ISA entra em vigor nas auditorias de demonstrações financeiras dos períodos que findem em
1. Muitos governos estão a mover-se para a contabilidade do acréscimo e estão a adoptar o justo valor
como base de valorização de muitas classes dos activos e passivos que detêm, ou para divulgações
de itens nas demonstrações financeiras. Os princípios gerais desta ISA são por isso aplicáveis à
consideração da auditoria de mensurações e divulgações de justo valor nas demonstrações
financeiras de entidades do sector público.
2. O parágrafo 3 da ISA dispõe que quando as mensurações divulgações de justo valor sejam
materiais para as demonstrações financeiras, o auditor deve obter prova de auditoria suficiente
apropriada de que tais mensurações e divulgações estão de acordo com a estrutura conceptual de
relato financeiro da entidade aplicável. A estrutura contabilística das Normas Internacionais de
Contabilidade do Sector Público incluem uma variedade de normas que exigem ou permitem o
reconhecimento ou divulgação de justos valores.
3. Como referido no parágrafo 8 da ISA, pode ser complexo determinar o justo valor de certos activos
ou passivos quando não há mercado activo. Este pode ser um aspecto particular no Sector Público,
quando as entidades tenham significativas detenções de activos especializados. Para atém disso
muitos activos detidos por entidades do sector público não geram fluxos de caixa. Nestas
circunstâncias um justo valor ou valor corrente similar pode ser estimado por referência a outros
métodos de valorização, mas não limitados a, custo de reposição depreciado e método do preço
indexado.
588
Apêndice
Mensurações e Divulgações de Justo Valor Segundo Estruturas Conceptuais de
Relato Financeiro Diferentes
mensurações e divulgações de justo valor nas demonstrações financeiras. Elas também variam no
nível de orientação que proporcionam sobre a base para a mensuração de activos e passivos ou
para as respectivas divulgações. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro dão orientação
prescritiva, outras dão orientação geral, e algumas não dão qualquer orientação. Além disso,
também existem determinadas práticas de mensuração e divulgação do justo valor em sectores
específicos.
2. Podem existir definições diferentes do justo valor entre as estruturas conceptuais de relato
financeiro, ou para activos, passivos ou divulgações dentro de uma dada estrutura conceptual. Por
exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 39, "Instrumentos Financeiros:
Reconhecimento e Mensuração" define justo valor como “a quantia pela qual um activo podia ser
trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras, dispostas a isso numa transacção em
que não existe relacionamento entre elas". O conceito de justo valor pressupõe ordinariamente uma
transacção corrente, e não uma liquidação a uma data passada ou futura. Consequentemente, o
processo de mensurar o justo valor seria uma busca pelo preço estimado pelo qual a transacção
ocorreria. Adicionalmente, estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes podem usar termos
tais como "valor específico da entidade", "valor de uso", ou termos similares, mas podem ainda cair
dentro do conceito de justo valor nesta ISA.
3. Estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes podem tratar as alterações nas mensurações
de justo valor que ocorram ao longo do tempo de diferentes maneiras. Por exemplo, uma dada
estrutura conceptual de relato financeiro pode exigir que as alterações nas mensurações de justo
valor de determinados activos e passivos sejam reflectidas directamente no capital próprio, embora
tais alterações possam ser reflectidas no rendimento segundo uma outra estrutura conceptual. Em
algumas estruturas conceptuais, a determinação de usar a contabilização pelo justo valor ou como é
aplicada é influenciada pela intenção da gerência de levar a efeito determinadas acções com
respeito ao activo ou passivo específico.
4. Estruturas conceptuais de relato financeiro diferentes podem exigir determinadas mensurações e

divulgações específicas do justo valor em graus variados nas demonstrações financeiras e
prescrevê-las ou permiti-las em variados graus. As estruturas conceptuais de relato financeiro
podem:
• Prescrever requisitos de mensuração, apresentação e divulgação para determinada informação

incluída nas demonstrações financeiras ou para informação divulgada nas notas às
demonstrações financeiras ou apresentada como informação suplementar.
• Permitir determinadas mensurações usando justos valores por opção de uma entidade ou
somente quando determinados critérios tenham sido satisfeitos.
• Prescrever um método específico para determinar o justo valor, por exemplo, por meio do uso
de uma avaliação independente ou por formas especificadas de usar fluxos de caixa
descontados.
589
• Permitir uma escolha de método para determinar o justo valor a partir de entre vários métodos
alternativos (o critério de selecção pode ser ou não proporcionado pela estrutura conceptual de
relato financeiro).
• Não proporcionar orientação sobre as mensurações ou divulgações de justo valor que não
sejam o seu uso evidente através do costume ou prática, por exemplo, uma prática sectorial.
5. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro assumem que o justo valor pode ser
mensurado com fiabilidade para activos e passivos como um pré requisito quer para exigir quer para
permitir mensurações e divulgações de justo valor. Nalguns casos, este pressuposto pode ser
ultrapassado quando um activo ou passivo não tenha um preço de mercado cotado num mercado
activo e quanto ao qual outros métodos de estimar razoavelmente o justo valor sejam claramente
inapropriados ou inoperáveis.
6. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro exigem determinados ajustamentos ou

modificações especificados à informação de valorização, ou outras considerações exclusivas para
um dado activo ou passivo. Por exemplo, a contabilização de propriedades de investimento pode
exigir ajustamentos a serem feitos para um valor de mercado avaliado, tais como ajustamentos
relativos a estimados custos finais na venda, ajustamentos relacionados com a condição e
localização da propriedade, e com outras matérias. De forma similar, se o mercado para um dado
activo não for um mercado activo, as cotações de preços publicadas podem ter de ser ajustadas ou
modificadas para chegar a uma medida mais conveniente do justo valor. Por exemplo, preços de
mercado cotados podem não ser indicativos do justo valor se não houver actividade frequente no
mercado, o mercado não estiver bem estabelecido, ou forem negociados pequenos volumes de
unidades com relação ao número agregado de unidades para negociação em existência.
Consequentemente, tais preços de mercado podem ter de ser ajustados ou modificados. Podem ser
necessárias fontes alternativas à informação de mercado para fazer tais ajustamentos ou
modificações.
Prevalência das Mensurações de Justo Valor
7. As mensurações e divulgações baseadas no justo valor estão a tornar-se cada vez mais prevalentes
nas estruturas conceptuais de relato financeiro. Os justos valores podem ocorrer em, e afectar a
determinação de, demonstrações financeiras numa variedade de maneiras, incluindo a mensuração
do justo valor do seguinte:
• Activos ou passivos específicos, tais como títulos negociáveis ou passivos para liquidar uma
obrigação sob um instrumento financeiro, de forma rotineira ou periodicamente "referenciado ao
mercado".
• Componentes específicos de capital próprio, por exemplo ao contabilizar o reconhecimento,

mensuração e apresentação de certos instrumentos financeiros com características de capital
próprio, tais como um empréstimo convertível pelo detentor em acções comuns do emitente.
• Activos ou passivos específicos adquiridos numa concentração de actividades empresariais. Por

exemplo, a determinação inicial do goodwill proveniente da compra de uma entidade numa
concentração de actividades empresariais é geralmente baseada na mensuração ao justo valor
dos activos e passivos identificáveis adquiridos e o justo valor da retribuição dada.
• Activos ou passivos específicos ajustados ao justo valor numa única vez. Algumas estruturas
conceptuais de relato financeiro podem exigir o uso de uma mensuração de justo valor para
590
quantificar um ajustamento a um activo ou a um grupo de activos como parte da determinação
da imparidade de um activo, por exemplo, um teste de imparidade do goodwill adquirido numa
concentração de actividades empresariais baseado no justo valor de uma entidade operacional
ou unidade de relato definida, cujo valor é em seguida imputado entre o grupo de activos e
passivos da entidade ou da unidade a fim de obter o goodwill implícito para comparação com o
goodwill registado.
• Agregações de activos e passivos. Em algumas circunstâncias, a mensuração de uma classe

ou grupo de activos ou passivos requer uma agregação dos justos valores de alguns dos activos
ou passivos individuais em tal classe ou grupo. Por exemplo, segundo a estrutura conceptual de
relato financeiro de uma aplicável à entidade, a mensuração de uma carteira de empréstimos
diversificada pode ser determinada com base no justo valor de algumas categorias dos
empréstimos que compõem a carteira.
• As transacções que envolvam a troca de activos entre partes independentes sem retribuição
monetária. Por exemplo, uma troca não monetária de instalações de fábricas em diferentes
linhas de negócios.
• Informação divulgada em notas às demonstrações financeiras, ou apresentada como

informação suplementar, mas não reconhecida nas demonstrações financeiras.
591
ISA 550 (Clarificada) - Partes Relacionadas

(Eficaz para auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após 15
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Natureza dos Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas 2
Responsabilidades do Auditor 3-7
Data de Eficácia 8
Objectivos 9
Definições 10
Requisitos
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas 11-17
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e
18-19
Transacções com Partes Relacionadas
Respostas aos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e Transacções
20-24
com Partes Relacionadas
Avaliação da Contabilização e Divulgação de Relacionamentos e Transacções com Partes
25
Relacionadas Identificados
Declarações Escritas 26
Comunicações aos Encarregados da Governação 27
Documentação 28
Responsabilidades do Auditor A1-A3
Definição de uma Parte Relacionada A4-A7
Procedimentos de Avaliação do Risco e Actividades Relacionadas A8-A28
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e
A29-A30
Respostas aos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e Transacções
A31-A45
com Partes Relacionadas
Avaliação da Contabilização e Divulgação de Relacionamentos e Transacções com Partes
A46-A47
Relacionadas Identificados
Declarações Escritas A48-A49
Comunicações aos Encarregados da Governação A50
Norma Internacional de Auditoria (ISA) 550, “Partes Relacionadas” deve ser lida juntamente com a ISA
592
Norma Internacional de Auditoria (ISA) 550, “Partes Relacionadas” deve ser lida juntamente com a ISA
200, “Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria”
593
594
Introdução
Âmbito desta ISA

1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor respeitantes aos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas quando executar uma auditoria de
demonstrações financeiras. Especificamente, desenvolve como as ISA 315,¨(292) ISA 330¨(293), e
ISA 240¨(294) devem ser aplicadas em relação aos riscos de distorção material associados aos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas.
Natureza dos Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas

2. Muitas transacções com partes relacionadas realizam-se no curso normal do negócio. Em tais
circunstâncias, elas não acarretam risco mais alto de distorção material das demonstrações
financeiras que transacções similares com partes não relacionadas. Porém, a natureza dos
relacionamentos e das transacções com partes relacionadas pode, nalgumas circunstâncias, dar
origem a riscos mais altos de distorção material das demonstrações financeiras do que as
transacções com partes não relacionadas. Por exemplo:
• As partes relacionadas podem operar por meio de uma gama extensa e completa de
relacionamentos e estruturas, com um aumento correspondente na complexidade das
transacções com partes relacionadas.
• Os sistemas de informação podem ser ineficazes na identificação ou sumarização de

transacções e saldos em circulação entre uma entidade e as suas partes relacionadas.
• As transacções com partes relacionadas podem não ser conduzidas segundo termos e
condições de mercado normais; por exemplo, algumas transacções com partes relacionadas
podem ser conduzidas sem qualquer troca de retribuição.
3. Por causa das partes relacionadas não serem independentes umas das outras, muitas estruturas
conceptuais de relato financeira estabelecem requisitos específicos de contabilização e divulgação
para relacionamentos, transacções e saldos com partes relacionadas para habilitar os utentes das
demonstrações financeiras a compreender a sua natureza e efeitos reais ou potenciais sobre as
demonstrações financeiras. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabelecer
tais requisitos, o auditor tem a responsabilidade de executar procedimentos de auditoria para
identificar, avaliar e responder aos riscos de distorção material provenientes da falta da entidade em
contabilizar e divulgar apropriadamente os relacionamentos, as transacções e os saldos com partes
relacionadas de acordo com os requisitos da estrutura conceptual.
4. Mesmo que a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabeleça requisitos mínimos ou
nenhuns de partes relacionadas, o auditor apesar de tudo necessita de obter uma compreensão dos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas suficiente para ser capaz de concluir se as
demonstrações financeiras, na medida em que sejam afectadas por esses relacionamentos e essas
transacções: (Ref: Pará. A1)
(a) Atingem apresentação apropriada (relativamente à apresentação apropriada da estrutura

conceptual); ou (Ref: Pará. A2)
595
(b) Não são susceptíveis de induzir em erro (relativamente ao cumprimento da estrutura

conceptual). (Ref: Pará. A3)
5. Além disso, uma compreensão dos relacionamentos e das transacções com as partes relacionadas
da entidade é relevante para a avaliação pelo auditor sobre se estão presentes um ou mais riscos
de fraude como exigido pela ISA 240¨(295), porque a fraude pode mais facilmente ser cometida
através de partes relacionadas.
6. Devido às limitações inerentes de uma auditoria, existe um risco inevitável de que algumas
distorções materiais das demonstrações financeiras possam não ser detectadas, mesmo que a
auditoria seja devidamente planeada e executada de acordo com as ISAs¨(296). No contexto de
partes relacionadas, os potencias efeitos de limitações inerentes sobre a capacidade do auditor
detectar distorções materiais são maiores pelas razões seguintes:
• A gerência pode não ter conhecimento da existência de todos os relacionamentos e de todas as

transacções com partes relacionadas, particularmente se a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável não estabelecer requisitos de partes relacionadas.
• Os relacionamentos de partes relacionadas podem apresentar uma maior oportunidade para

conluio, encobrimento ou manipulação pela gerência.
7. Planear e executar a auditoria com cepticismo profissional como exigido pela ISA 200¨(297) é por
isso particularmente importante no contexto, dado o potencial para relacionamentos e transacções
com partes relacionadas por divulgar. Os requisitos desta ISA são concebidos para ajudar o auditor
a identificar e avaliar os riscos de distorção material associados a relacionamentos e transacções
com partes relacionadas, e a conceber procedimentos de auditoria para dar resposta aos riscos
avaliados.
Data de Eficácia
8. Esta ISA é eficaz par auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou
Objectivos
(a) Independentemente da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabelecer requisitos

de partes relacionadas, obter uma compreensão dos relacionamentos e das transacções com
partes relacionadas suficiente para ser capaz de:
(i) Reconhecer factores de risco de fraude, se existirem, provenientes de relacionamentos e de

transacções com partes relacionadas que sejam relevantes para a identificação e avaliação
dos riscos de distorção material devido a fraude; e
(ii) Concluir, com base na prova de auditoria obtida, se as demonstrações financeiras, na

medida em que sejam afectadas por esses relacionamentos e essas transacções:
a. Atingem apresentação apropriada (relativamente a estruturas conceptuais de

apresentação apropriada); ou
b. Não são susceptíveis de induzir em erro (relativamente a estruturas conceptuais de
596
cumprimento); e
(b) Além disso, quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabelecer requisitos
de partes relacionadas, obter prova de auditoria apropriada suficiente sobre se os
relacionamentos e as transacções com partes relacionadas foram apropriadamente
identificados, contabilizados e divulgados nas demonstrações financeiras de acordo com a
estrutura conceptual.
Definições
(a) Transacção sem relacionamento – Uma transacção conduzida em termos e condições tais com
entre um comprador disposto a isso e um vendedor disposto a isso que não estejam
relacionados e estejam a agir independentemente um do outro e prosseguindo os seus próprios
interesses.
(b) Parte relacionada – Uma parte que seja ou: (Ref: Pará. A4-A7)
(i) Uma parte relacionada como definido na estrutura conceptual de relato financeiro aplicável;
ou
(ii) Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabelece requisitos mínimos
ou nenhuns de partes relacionadas:
a. Uma pessoa ou outra entidade que tenha controlo ou influência significativa, directa ou
indirectamente por meio de um ou mais intermediários, sobre a entidade que relata;
b. Uma outra entidade sobre a qual a entidade que relata tem controlo ou influência
significativa por meio de um ou mais intermediários, sobre a entidade que relata;
c. Uma outra entidade que esteja sob controlo comum com a entidade que relata tendo:
i. Propriedade de controlo comum;
ii. Proprietários que sejam membros íntimos da família; ou
iii. Gerência principal comum.
Porém, as entidades que estejam sob controlo comum por um estado (nomeadamente, governo
nacional, regional ou local) não são consideradas relacionadas salvo se empreenderem transacções
significativas ou partilharem recursos numa extensão significativa umas com as outras.
Requisitos

11. Como parte dos procedimentos de avaliação do risco e actividades relacionadas que as ISA 315 e
ISA 240 exigem que o auditor execute durante a auditoria¨(298), o auditor deve executar os
procedimentos de auditoria e actividades relacionados estabelecidas nos parágrafos 12-17 para
obter informação relevante para identificar os riscos de distorção material associados aos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas. (Ref: Pará. A8)
597
Compreender os Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas da Entidade
12. O debate da equipa de trabalho que a ISA 315 e a ISA 240 exigem¨(299) deve incluir considerações
específicas sobre a susceptibilidade das demonstrações financeiras a distorção material devido a
fraude ou erro que possam resultar de relacionamentos e de transacções com partes relacionadas.
13. O auditor deve indagar da gerência com respeito a:
(a) A identidade das partes relacionadas da entidade, incluindo as alterações do período anterior;
(b) A natureza dos relacionamentos entre a entidade e estas partes relacionadas; e
(c) Se a entidade celebrou quaisquer transacções com estas partes relacionadas durante o período
e, em caso afirmativo, o tipo e finalidade das transacções.
14. O auditor deve indagar da gerência e de outros dentro da entidade, e executar outros procedimentos
de avaliação do risco considerados apropriados, para obter o conhecimento dos controlos, se
existirem, que a gerência estabeleceu para: (Ref: Pará. A15-A20)
(a) Identificar, contabilizar, e divulgar os relacionamentos e transacções com partes relacionadas de

acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável;
(b) Autorizar e aprovar transacções e acordos significativos com partes relacionadas; e (Ref: Pará.
A21)
(c) Autorizar e aprovar transacções e acordos significativos fora do curso normal de negócio.
Manter Alerta para a Informação de Partes Relacionadas Quando Rever Registos ou Documentos
15. Durante a auditoria, o auditor deve permanecer alerta, quando inspeccionar registos ou documentos,
relativamente a acordos ou outras informações que possam indicar a existência de relacionamentos
e transacções com partes relacionadas que a gerência não tenha previamente identificado ou
divulgado ao auditor. (Ref: Pará. A22-A23)
Em particular, o auditor deve inspeccionar o que segue relativamente a indicações da existência de

relacionamentos e transacções com partes relacionadas que a gerência não tenha previamente
identificado ou divulgado ao auditor:
(a) Confirmações bancárias e legais obtidas como parte dos procedimentos do auditor;
(b) Actas de reuniões de accionistas e dos encarregados da governação; e
(c) Outros registos ou documentos que o auditor considere necessários nas circunstâncias da
entidade.
16. Se o auditor identificar transacções significativas fora do curso normal de negócio da entidade
quando executar os procedimentos de auditoria exigidos pelo parágrafo 15 ou por meio de outros
procedimentos de auditoria, o auditor deve indagar da gerência acerca de: (Ref: Pará. A24-A25)
(a) A natureza destas transacções; e (Ref: Pará. A26)
598
(b) Se podem estar envolvidas partes relacionadas, (Ref: Pará. A27)
Partilhar Informação sobre Partes Relacionadas com a Equipa de Trabalho
17. O auditor deve partilhar a informação relevante obtida acerca das partes relacionadas da entidade
com os outros membros da equipa de trabalho. (Ref: Pará. A28)
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Associados a

Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas
18. Ao dar cumprimento aos requisitos da ISA 315 para identificar e avaliar os riscos de distorção
material associados aos relacionamentos e transacções com partes relacionadas¨(300), o auditor
deve identificar e avaliar os riscos de distorção material associados a relacionamento e transacções
com partes relacionadas e determinar se quaisquer desses riscos são riscos significativos. Ao fazer
esta determinação, o auditor deve tratar as transacções significativas com partes relacionadas fora
do curso normal de negócio da entidade como dando origem a riscos significativos.
19. Se o auditor identificar factores de risco de fraude (incluindo circunstâncias relativas à existência de
uma parte relacionada com influência dominante) quando executar os procedimentos de avaliação
do risco e actividades relacionadas em conexão com partes relacionadas, o auditor deve considerar
tal informação quando identificar e avaliar os riscos de distorção material devido a fraude ou erro de
acordo com a ISA 240. (Ref: Pará. A29-A30)
Respostas aos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamento e

20. Como parte do requisito da ISA 330 de que o auditor dê resposta a riscos avaliados¨(301), o auditor
concebe e executa procedimentos de auditoria adicionais para obter prova de auditoria apropriada
suficiente acerca dos riscos avaliados de distorção material associados a relacionamento e
transacções com partes relacionadas. Estes procedimentos de auditoria devem incluir os exigidos
pelos parágrafos 21-24, (Ref: Pará. A31-A34)
Identificação de Partes Relacionadas ou de Significativas Transacções com Partes Relacionadas

Anteriormente Não Identificadas ou Não Divulgadas
21. Se o auditor identificar acordos ou informações que sugiram a existência de relacionamentos ou

transacções com partes relacionadas que a gerência não tenha previamente identificado ou
divulgado ao auditor, o auditor deve determinar se as circunstâncias subjacentes confirmam a
existência desses relacionamentos ou dessas transacções.
22. Se o auditor identificar partes relacionadas ou significativas transacções com partes relacionadas,
que a gerência não tenha anteriormente identificado ou divulgado ao auditor, o auditor deve:
(a) Comunicar prontamente a informação relevante aos outros membros da equipa de trabalho;
(Ref: Pará. A15)
(b) Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabeleça requisitos de partes
relacionadas:
(i) Pedir à gerência que identifique todas as transacções com as partes relacionadas recém
identificadas para a avaliação posterior do auditor; e
599
(ii) Indagar quanto às razões por que os controlos da entidade sobre relacionamentos e
transacções com partes relacionadas deixaram de possibilitar a identificação ou divulgação
dos relacionamentos ou transacções com partes relacionadas;
(c) Executar procedimentos de auditoria substantivos apropriados relativos às partes relacionadas

ou transacções significativas com partes relacionadas recém identificadas; (Ref: Pará. A36)
(d) Reconsiderar o risco de que possam existir outras partes relacionadas ou significativas
transacções com partes relacionadas que a gerência não tenha previamente identificado ou
divulgado ao auditor, e executar procedimentos de auditoria adicionais como necessário; e
(e) Se a falta de divulgação pela gerência se afigurar intencional (e portanto indicativa de um risco
de distorção material devido a fraude), avaliar as implicações para a auditoria. (Ref: Pará. A37).
Significativas Transacções com Partes Relacionadas Identificadas fora do Curso Normal de Negócio da
Entidade
23. Relativamente a significativas transacções com partes relacionadas identificadas fora do curso
normal de negócio da entidade, o auditor deve:
(a) Inspeccionar os contratos ou acordos subjacentes, se existirem, e avaliar se:
(i) A razão de negócio (ou a sua falta) das transacções sugere que possam ter sido celebradas
para levar a efeito relato financeiro fraudulento ou esconder apropriação indevida de
activos¨(302); (Ref: Pará. A38-A39).
(ii) Os termos das transacções são consistentes com as explicações da gerência; e
(iii) As transacções foram devidamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura

conceptual de relato financeiro aplicável; e
(b) Obter prova de auditoria de que as transacções foram apropriadamente autorizadas e

aprovadas. (Ref: Pará. A40-A41).
Asserções de que as Transacções com Partes Relacionadas Foram Conduzidas em Termos

Equivalentes aos que Prevalecem numa Transacção Entre Partes Não Relacionadas
24. Se a gerência fez uma asserção nas demonstrações financeiras com a finalidade de que uma
transacção com uma parte relacionada foi conduzida em termos equivalentes aos que prevalecem
numa transacção entre partes não relacionadas, o auditor deve obter prova de auditoria apropriada
suficiente acerca da asserção, (Ref: Pará. A42-A45).
Avaliação da Contabilização e Divulgação de Relacionamentos e Transacções

com Partes Relacionadas Identificados
25. Ao formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras de acordo com a ISA 700¨(303), o
auditor deve avaliar: (Ref: Pará. A46).
(a) Se os relacionamentos e transacções com partes relacionadas identificados foram

apropriadamente contabilizados e divulgados de acordo a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável; e (Ref: Pará. A47)
600
(b) Se os efeitos dos relacionamentos e transacções com partes relacionadas;
(i) Fazem com que as demonstrações financeiras não atinjam uma apresentação apropriada
(relativamente a estruturas conceptuais de apresentação apropriada); ou
(ii) Tornam as demonstrações financeiras erróneas (relativamente a estruturas conceptuais ao

cumprimento).
26. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro estabelece requisitos de partes relacionadas, o
auditor deve obter declarações escritas da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da
governação de que: (Ref: Pará. A48-A49).
(i) Divulgaram ao auditor a identidade das partes relacionadas da entidade e todos os

relacionamentos e transacções com partes relacionadas de que têm conhecimento; e
(ii) Contabilizaram e divulgaram apropriadamente tais relacionamentos e transacções de acordo

com os requisitos da estrutura conceptual.
Comunicações aos Encarregados da Governação

27. Salvo se todos os encarregados da governação estiverem envolvidos na gestão da entidade¨(304), o
auditor deve comunicar aos encarregados da governação as matérias significativas que surgiram
durante a auditoria em conexão com as partes relacionadas da entidade. (Ref: Pará. A50).
Documentação
28. O auditor deve incluir na documentação de auditoria os nomes das partes relacionadas identificadas
e a natureza dos relacionamentos de partes relacionadas.¨(305)
***
Estruturas Conceptuais de Relato Financeiro que Estabelecem Requisitos Mínimos de Partes
Relacionadas (Ref: Pará. 4).
A1. Uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável que estabeleça requisitos mínimos de parte
relacionada é uma que define o significado de uma parte relacionada mas essa definição tem um
âmbito substancialmente mais reduzido que a definição estabelecida no parágrafo 10(b)(ii) desta
ISA, de forma que um requisito na estrutura conceptual de divulgar relacionamentos e transacções
com partes relacionadas se aplicariam a substancialmente menos relacionamentos e transacções
com partes relacionadas.
Estruturas de Relato Financeiro de Apresentação Apropriada (Ref: Pará. 4).
A2. No contexto de uma estrutura conceptual de apresentação apropriada,¨(306) os relacionamentos e

transacções com partes relacionadas podem dar origem a que as demonstrações financeiras
deixem de atingir a apresentação apropriada se, por exemplo, a realidade económica de tais
601
relacionamentos e transacções não está apropriadamente reflectida nas demonstrações financeiras.
Por exemplo, a apresentação apropriada pode não ser conseguida se a venda de uma propriedade
pela entidade a um accionista que controla a um preço acima ou abaixo do justo preço de mercado
foi contabilizada como uma transacção envolvendo um lucro ou prejuízo para a entidade quando
pode constituir uma contribuição ou um retorno de capital ou o pagamento de um dividendo.
Estruturas Conceptuais de Cumprimento (Ref: Pará. 4(b)).
A3. No contexto de uma estrutura conceptual de cumprimento, se os relacionamentos e transacções

com partes relacionadas dão origem a que as demonstrações financeiras sejam erróneas como
debatido na ISA 700 depende das circunstâncias particulares do acordo. Por exemplo, mesmo que a
falta de divulgação das transacções com partes relacionadas esteja em conformidade com a
estrutura conceptual e leis ou regulamentos aplicáveis., as demonstrações financeiras podem ser
erróneas se a entidade obtém uma parte substancial do seu rédito a partir de transacções com
partes relacionadas, e o facto não é divulgado. Porém, será extremamente raro para o auditor
considerar demonstrações financeiras que são preparadas e apresentadas de acordo com uma
estrutura conceptual de cumprimento serem erróneas se de acordo com a ISA 210¨(307), o auditor
determinou que a estrutura conceptual á aceitável.¨(308)
Definição de uma Parte Relacionada (Ref: Pará. 10(b)).

A4. Muitas estruturas conceptuais de relato financeiro debatem os conceitos de controlo e de influência
significativa. Se bem que elas possam debater estes conceitos usando termos diferentes, elas
explicam de uma forma geral que:
(a) Controlo é o poder de gerir as políticas financeiras e operacionais de uma entidade de forma a
obter benefícios das suas actividades; e
(b) Influência significativa (que pode ser geralmente obtida por propriedade de partes sociais,
estatuto ou acordo) é o poder de participar nas decisões de política financeira e operacional de
uma entidade, mas não o controlo de essas políticas.
A5. A existência dos relacionamentos seguintes pode indicar a presença de controlo ou de influência
significativa:
(a) Detenções de capital próprio directas ou indirectas ou de outros interesses financeiros na

entidade.
(b) Detenções pela entidade de capital próprio directo ou indirecto ou de outros interesses
financeiros em outras entidades.
(c) Fazer parte dos encarregados da governação ou da principal gerência (nomeadamente, os

membros da gerência que tenham a autoridade e responsabilidade por planear, dirigir e
controlar as actividades da entidade).
(d) Ser um membro íntimo da família de qualquer pessoa referida no subparágrafo (c).
(e) Ter um significativo relacionamento de negócio com qualquer pessoa referida no subparágrafo
(c).
Partes Relacionadas com Influência Dominante
A6. As partes relacionadas em virtude da sua capacidade de exercer controlo ou influência significativa,
602
podem estar em posição de exercer influência dominante sobre a entidade ou a sua gerência. A
consideração de tal comportamento é relevante ao identificar e avaliar os riscos de distorção
material devido a fraude, como explicado adiante nos parágrafos A29-A30.
Entidades de Finalidade Especial como Partes Relacionadas
A7. Em algumas circunstâncias, uma entidade com finalidade especial¨(309) pode ser uma parte
relacionada da entidade porque em substância a entidade pode controlá-la, mesmo que a entidade
possua pouco ou nenhum do capital próprio da entidade com finalidade especial.

Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas
(Ref: Pará. 11).
A8. As responsabilidades do auditor do sector público respeitante aos relacionamentos e transacções

com partes relacionadas podem ser afectadas pelo mandato de auditoria, ou por obrigações sobre
as entidades do sector público provenientes da lei, regulamentos, ou outra autoridade.
Consequentemente, as responsabilidades do auditor do sector público podem não ser limitadas a
tratar os riscos de distorção material associados a relacionamentos e transacções com partes
relacionadas, mas podem também incluir uma responsabilidade mais vasta para tratar os riscos de
não cumprimento da lei, regulamento ou outra autoridade que gerem as organizações do sector
público que estabelecem requisitos específicos na condução de negócios com partes relacionadas.
Ainda, o auditor do sector público pode necessitar de ter em atenção os requisitos de relato
financeiro do sector público relativamente a relacionamentos e transacções com partes relacionadas
que possam diferir dos do sector privado.
Compreender os Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas
Debate entre a Equipa de Trabalho (Ref: Pará. 12)
A9. As matérias que podem ser tratadas no debate entre a equipa de trabalho incluem:
• A natureza e extensão dos relacionamentos e transacções com partes relacionadas (usando,

por exemplo, o registo do auditor de partes relacionadas identificadas actualizado após cada
auditoria).
• Uma ênfase sobre a importância de manter cepticismo profissional em toda a auditoria no que
respeita ao potencial de distorção material associada aos relacionamentos e transacções com
• As circunstâncias ou condições da entidade que possam indicar a existência de relacionamentos

ou transacções com partes relacionadas que a gerência não tenha identificado ou divulgado ao
auditor (nomeadamente, uma estrutura organizacional complexa, uso de entidades com
finalidade especial para transacções fora do balanço, ou um sistema de informação
inadequado).
• Os registos ou documentos que possam indicar a existência de relacionamentos e transacções

• A importância que a gerência e os encarregados da governação ligam à identificação,
603
contabilização apropriada, e divulgação de relacionamentos e transacções com partes
relacionadas (se a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável estabelecer requisitos de
parte relacionada), e o respectivo risco de derrogação pela gerência de controlos relevantes.
A10. Além disso, o debate no contexto de fraude pode incluir consideração específica de como as partes
relacionadas podem estar envolvidas em fraude. Por exemplo:
• A forma como as entidades com finalidade especial controladas pela gerência podem ser
usadas para facilitar os ganhos da gerência.
• A forma como as transacções entre a entidade e um parceiro de negócio conhecido de um

membro importante da gerência pode ter sido combinada para facilitar a apropriação indevida de
activos da entidade.
A Identidade das Partes Relacionadas da Entidade (Ref: Pará 13(a))
A11. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro estabelecer requisitos de parte relacionada, a
informação respeitante à identidade das partes relacionadas da entidade é provável que esteja
facilmente disponível à gerência porque os sistemas de informação da entidade necessitarão de
registar, processar e resumir relacionamentos e transacções com partes relacionadas a fim de
habilitar a entidade a satisfazer os requisitos de contabilidade e divulgação da estrutura conceptual.
A gerência está por isso em condições de ter uma lista exaustiva das partes relacionadas e das
alterações relativas ao período anterior. Para os trabalhos recorrentes, fazer indagações
proporciona uma base para comparar a informação fornecida pela gerência com o registo do auditor
de partes relacionadas preparado em auditorias anteriores.
A12. Porém, quando a estrutura conceptual não estabeleça requisitos de parte relacionada, a entidade
pode não ter tais sistemas de informação em vigor. Em tais circunstâncias, é possível que a
gerência não tenha conhecimento da existência de todas as partes relacionadas. Apesar de tudo, o
requisito de fazer as indagações especificadas pelo parágrafo 13 ainda se aplica porque a gerência
pode ter conhecimento de partes que satisfazem a definição de parte relacionada estabelecida nesta
ISA. Em tal caso, porém, as indagações do auditor respeitantes à identidade das partes
relacionadas da entidade estão em condições de fazer parte dos procedimentos de avaliação do
risco pelo auditor e actividades relacionadas executadas de acordo com a ISA 315 para obter
informação respeitante:
• Às estruturas de propriedade e de governação da entidade;
• Aos tipos de investimentos que a entidade está a fazer e aos planos para os fazer; e
• À maneira como a entidade está estruturada e como é financiada.
No caso particular de relacionamentos de controlo comum, por a gerência estar em melhores

condições de ter conhecimento de tais relacionamentos se tiverem importância económica para a
entidade, as indagações do auditor são provavelmente mais eficazes se estiverem focadas sobre se
são partes relacionadas as partes com as quais a entidade empreende transacções significativas,
ou partilha recursos num grau significativo.
A13. No contexto de uma auditoria de grupo, a ISA 600 exige que a equipa de trabalho do grupo
proporcione a cada auditor de componente uma lista das partes relacionadas preparada pela
gerência do grupo e quaisquer outras partes relacionadas de que a equipa de trabalho do grupo
tenha conhecimento¨.(310) Quando a entidade for um componente dentro de um grupo, esta
604
informação proporciona uma base útil para as indagações do auditor à gerência respeitante à
identidade das partes relacionadas da entidade.
A14. O auditor pode também obter alguma informação respeitante à identidade das partes relacionadas
da entidade por meio de indagações durante o processo de aceitação ou continuação do trabalho.
Os Controlos da Entidade sobre Relacionamentos e Transacções com Partes Relacionadas (Ref: Pará.
14)
A15. Outros dentro da entidade são aqueles considerados em condições de ter conhecimento dos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas da entidade, e dos controlos da entidade
sobre tais relacionamentos e transacções. Estes podem incluir, na medida em que não façam parte
da gerência:
• Os encarregados da governação;
• Pessoal em posição de iniciar, processar ou registar transacções que sejam não só significativas
como fora do curso normal de negócio da entidade, e os que supervisionam ou monitorizam tal
pessoal;
• Auditores Internos;
• Consultores jurídicos da entidade; e
• O funcionário principal da ética ou pessoa equivalente.
A16. A auditoria é conduzida na premissa de que a gerência e, quando apropriado, os encarregados da

governação reconheceram e compreenderam que têm responsabilidade pela preparação das
demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável,
incluindo quando relevante a sua apresentação apropriada, pelo controlo interno que a gerência e,
quando apropriado, os encarregados da governação determinem ser necessário para possibilitar a
preparação de demonstrações financeiras que estejam isentas de distorção material, quer devido a
fraude ou a erro¨(311). Consequentemente, quando a estrutura conceptual estabelecer requisitos de
partes relacionadas, a preparação de demonstrações financeiras exige que a gerência, com a
supervisão dos encarregados da governação, conceba, implemente e mantenha controlos
adequados sobre os relacionamentos e transacções com partes relacionadas de forma que sejam
identificados e apropriadamente contabilizados e divulgados de acordo com a estrutura conceptual.
No seu papel de supervisão, os encarregados da governação são responsáveis por monitorizar a
forma como a gerência dá cumprimento à sua responsabilidade por tais controlos.
Independentemente de quaisquer requisitos de partes relacionadas que a estrutura conceptual
possa estabelecer, os encarregados da governação podem, no seu papel de supervisão, obter
informação da gerência que os habilite a compreender a natureza e racionalidade económica dos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas.
A17. Ao cumprir o requisito de ISA 315 de obter uma compreensão do ambiente de controlo,¨(312) o
auditor pode considerar características do ambiente de controlo relevantes para mitigar os riscos de
distorção material associados aos relacionamentos e transacções com partes relacionadas, tais
como:
• Códigos de ética internos, apropriadamente comunicados ao pessoal da entidade e de

cumprimento obrigatório, que rejam as circunstâncias em que a entidade pode celebrar tipos
específicos de transacções com partes relacionadas.
605
• Políticas e procedimentos para divulgação aberta e tempestiva dos interesses que a gerência e
os encarregados da governação tenham e transacções com partes relacionadas.
• A atribuição de responsabilidades dentro da entidade pela identificação, registo, sumarização e

divulgação de transacções com partes relacionadas.
• Divulgação tempestiva e debate entre a gerência e os encarregados da governação de

significativas transacções com partes relacionadas fora do curso normal de negócio da entidade,
incluindo se os encarregados da governação têm apropriadamente posto em causa a
racionalidade negocial de tais transacções (por exemplo, procurando aconselhamento de
consultores profissionais externos).
• Directrizes claras para a aprovação de transacções com partes relacionadas que envolvam
conflitos de interesses reais ou latentes, tais como aprovação por um subcomité dos
encarregados da governação que compreendam indivíduos independentes da gerência.
• Revisões periódicas por auditores internos, quando aplicável.
• Acção proactiva tomada pela gerência para resolver aspectos de divulgação de partes
relacionadas, tais como procurando aconselhamento do auditor ou do consultor jurídico externo.
• A existência de políticas e procedimentos de alerta, quando aplicável.
A18. Os controlos sobre os relacionamentos e transacções com partes relacionadas dentro de algumas
entidades podem ser deficientes ou inexistentes devido a uma variedade de razões, tais como:
• A baixa importância dada pela gerência à identificação e divulgação de relacionamentos e

• A falta de supervisão apropriada pelos encarregados da governação.
• Um desrespeito intencional por tais controlos porque as divulgações de partes relacionadas

podem revelar informação que a gerência considera sensível, por exemplo, a existência de
transacções que envolvam membros da família da gerência.
• Uma compreensão insuficiente pela gerência dos requisitos de parte relacionada da estrutura
• A ausência de requisitos de divulgação segundo a estrutura conceptual de relato financeiro

aplicável.
Quando tais controlos sejam ineficazes ou inexistentes, o auditor pode não ser capaz de obter prova
de auditoria apropriada suficiente acerca de relacionamentos e transacções com partes
relacionadas. Se for este o caso, o auditor, de acordo com a ISA 705¨(313) consideraria as
implicações para a auditoria, incluindo a opinião no relatório do auditor.
A19. O relatório financeiro fraudulento envolve muitas vezes a derrogação pela gerência de controlos que
de outra forma possam parecer estar funcionando com eficácia.¨ (314)O risco de derrogação dos
controlos pela gerência é maior se a gerência tiver relacionamentos que envolvam controlo ou
influência significativa com partes com as quais a entidade faz negócio porque estes
relacionamentos podem apresentar à gerência maiores incentivos e oportunidades de perpetrar
fraudes. Por exemplo, os interesses financeiros da gerência em determinadas partes relacionadas
606
podem proporcionar incentivos para a derrogação de controlos pela gerência ao (a) levar a entidade
contra os seus interesses, a concluir transacções para benefício destas partes, ou (b) conluiar com
tais partes ou a controlar as suas acções. Exemplos de fraudes possíveis incluem:
• Criar termos fictícios de transacções com partes relacionadas concebidos para representar
indevidamente a racionalidade do negócio destas transacções.
• Organizar fraudulentamente a transferência de ou para a gerência ou outros por quantias

significativamente acima ou abaixo do valor de mercado.
• Empreender transacções complexas com partes relacionadas, tais como entidades com
finalidade especial, que sejam estruturadas para representarem indevidamente a posição
financeira ou o desempenho financeiro da entidade.
Considerações específicas para entidades mais pequenas
A20. As actividades de controlo em entidades mais pequenas são provavelmente menos formais e as
entidades mais pequenas podem não ter processos documentados para tratar os relacionamentos e
transacções com partes relacionadas. Um gerente-proprietário pode mitigar alguns dos riscos
decorrentes de transacções com partes relacionadas, ou aumentar potencialmente esses riscos,
através do envolvimento activo em todos os principais aspectos das transacções. Relativamente a
tais entidades, o auditor pode obter uma compreensão dos relacionamentos e transacções com
partes relacionadas, e de quaisquer controlos que possam existir sobre estes, por meio de
indagações à gerência combinadas com outros procedimentos, tais como observação das
actividades de supervisão e revisão pela gerência, e inspecção de documentação relevante
disponível.
Autorização e aprovação de transacções e acordos significativos (Ref: Pará. 14(b))
A21. A autorização envolve a concessão de permissão por uma parte ou partes com a autoridade
apropriada (seja gerência, seja encarregados da governação ou os accionistas da entidade) para a
entidade celebrar transacções específicas de acordo com predeterminados critérios, sejam de
julgamento ou não. A aprovação envolve a aceitação dessas partes das transacções que a entidade
celebrou como tendo satisfeito os critérios sobre os quais a autorização foi concedida. Os exemplos
de controlos que a entidade pode ter estabelecido para autorizar e aprovar transacções e acordos
significativos com partes relacionadas ou transacções significativas e acordos fora do curso normal
de negócio incluem:
• Monitorizar controlos para identificar tais transacções e acordos para autorização e aprovação.
• Aprovação dos termos e condições das transacções e acordos feitos pela gerência,
encarregados da governação ou, quando aplicável, accionistas.
Manter Alertas para Informação de Partes Relacionadas Quando Rever Registos ou Documentos
Registos ou Documentos que o Auditor Pode Inspeccionar (Ref: Pará. 15)
A22. Durante a auditoria, o auditor pode inspeccionar registos ou documentos que podem proporcionar
informação acerca de relacionamentos e transacções com partes relacionadas, por exemplo:
• Confirmações de terceiros obtidas pelo auditor (além de confirmações bancárias e legais).
• Declarações de rendimentos da entidade.
607
• Informação fornecida pela entidade a autoridades reguladoras.
• Registos de accionistas para identificar os principais accionistas da entidade.
• Declarações de conflitos de interesse da gerência e dos encarregados da governação.
• Registos dos investimentos da entidade e dos seus planos de pensões.
• Contratos e acordos com a principal gerência ou os principais encarregados da governação.
• Contratos e acordos significativos fora do curso normal de negócio da entidade.
• Facturas e correspondência específicas dos consultores profissionais da entidade.
• Apólices de seguros de vida adquiridas pela entidade.
• Relatórios de auditores internos.
• Documentos associados aos depósitos da entidade no regulador de títulos (nomeadamente,

prospectos).
Acordos que possam indicar a existência de relacionamentos ou transacções com partes relacionadas
anteriormente não identificados ou não divulgados
A23. Um acordo envolve uma aceitação formal ou informal entre a entidade e uma ou mais outras partes
para finalidades tais como:
• O estabelecimento de um relacionamento de negócios por meio de veículos ou estruturas

apropriados.
• A condução de determinados tipos de transacções segundo termos e condições específicos.
• A prestação de serviços designados ou de apoio financeiro.
Exemplos de acordos que podem indicar a existência de relacionamentos ou de transacções com

partes relacionadas que a gerência não tenha previamente identificado ou divulgado ao auditor
incluem:
• Participação em parcerias não constituídas em sociedade com outras partes.
• Acordos para a prestação de serviços a determinadas partes segundo termos e condições que
estão fora do curso normal de negócio da entidade.
• Garantias e relacionamentos com avalistas.
Identificação de Transacções Significativas fora do Curso Normal de Negócio

(Ref: Pará. 16)
A24. Obter mais informação sobre transacções significativas fora do curso normal de negócio da entidade
habilita o auditor a avaliar se estão presentes factores de risco de fraude, se existirem, e quando a
estrutura conceptual de relato financeiros estabelecer requisitos de partes relacionadas, identificar
os riscos de distorção material.
608
A25. Os exemplos de transacções fora do curso normal de negócio da entidade incluem:
• Transacções complexas de capitais próprios, tais como reestruturações empresariais ou

aquisições.
• Transacções com entidades offshore em jurisdições com leis empresariais fracas.
• A locação de instalações ou a prestação de serviços de gestão pela entidade a uma outra parte
se não for trocada retribuição.
• Transacções de venda com grandes descontos ou devoluções não usuais.
• Transacções com acordos circulares, por exemplo, vendas com um compromisso de recompra.
• Transacções segundo contratos cujos termos são alterados antes da expiração.
Compreender a natureza de transacções significativas fora do curso normal de negócio (Ref: Pará. 16(a))
A26. Indagar sobre a natureza de transacções significativas fora do curso normal de negócio da entidade
envolve obter a compreensão da racionalidade negocial das transacções, e dos termos e condições
em que estas foram celebradas.
Indagar sobre se podem estar envolvidas partes relacionadas (Ref: Pará. 16(b))
A27. Uma parte relacionada pode estar envolvida numa transacção significativa fora do curso normal de
negócio da entidade não só influenciando directamente a transacção por via de ser uma parte para a
transacção, mas também por indirectamente a influenciar por meio de um intermediário. Tal
influência pode indicar a presença de um risco fraude ou de erro.
Partilha de Informação sobre Partes Relacionadas com a Equipa de Trabalho (Ref: Pará. 17)
A28. A informação sobre partes relacionadas relevante que pode ser partilhada entre os membros da
equipa de trabalho inclui, por exemplo:
• A identidade das partes relacionadas da entidade.
• A natureza dos relacionamentos e das transacções com partes relacionadas.
• Significativos ou complexos relacionamentos e transacções com partes relacionadas que

possam exigir considerações especiais de auditoria, em particulares transacções em que a
gerência ou os encarregados da governação estejam financeiramente envolvidos.
Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Material Associados aos Relacionamentos e

Factores de Risco de Fraude Associados a uma Parte Relacionada com Influência Dominante (Ref: Pará.
9)
A29. O domínio da gerência por uma única pessoa ou pequeno grupo de pessoas sem controlos
compensadores é um factor de risco de fraude.¨(315) Os indicadores de influência significativa
exercida por uma parte relacionada incluem:
• A parte relacionada vetou decisões de negócio significativas tomadas pela gerência ou pelos
609
• Transacções significativas são indicadas à parte relacionada para aprovação final.
• Existe pouco ou nenhum debate entre a gerência e os encarregados da governação respeitante

a propostas de negócio iniciadas pela parte relacionada.
• Transacções que envolvam a parte relacionada (ou um membro próximo da parte relacionada)
raramente são revistas e aprovadas de forma independente.
Pode também existir influência dominante em alguns casos se a parte relacionada desempenhou
um papel de liderança na criação da entidade e continua a desempenhar um papel de liderança na
gestão da entidade.
A30. Na presença de outros factores de risco, a existência de uma parte relacionada com influência
dominante pode indicar riscos significativos de distorção material devido a fraude. Por exemplo:
• Uma rotação anormalmente alta de gerência sénior ou de consultores profissionais pode sugerir
práticas de negócio não éticas ou fraudulentas que servem as finalidades da parte relacionada.
• O uso de intermediários de negócio para transacções significativas relativamente às quais

parece não existir justificações comerciais claras pode sugerir que a parte relacionada pode ter
um interesse em tais transacções através do controlo de tais intermediários para fins
fraudulentos.
• Prova da excessiva participação da parte relacionada, ou preocupação, na selecção de políticas

contabilísticas ou na determinação de estimativas significativas pode sugerir a possibilidade de
relato financeiro fraudulento.
Respostas aos Riscos de Distorção Material Associados a Relacionamentos e

Transacções com Partes Relacionadas (Ref: Pará. 20)
A31. A natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais de auditoria que o auditor pode
seleccionar para dar resposta aos riscos avaliados de distorção material associados a
relacionamentos e transacções com partes relacionadas dependem da natureza desses riscos e das
circunstâncias da entidade.¨(316)
A32. Os exemplos de procedimentos de auditoria substantivos que o auditor pode executar quando o
auditor tiver avaliado um risco significativo que a gerência não tenha apropriadamente contabilizado
e divulgado transacções específicas com partes relacionadas de acordo com a estrutura conceptual
de relato financeiro aplicável (quer devido a fraude ou a erro) incluem:
• Confirmar ou debater aspectos específicos da transacção com intermediários tais como bancos,
firmas de advogados, avalistas, ou agentes, sempre que praticável e não proibido por lei,
regulamento ou regras éticas.
• Confirmar as finalidades, termos específicos ou quantias das transacções com as partes

relacionadas (este procedimento de auditoria pode ser menos eficaz quando o auditor julgar que
a entidade está em condições de influenciar as partes relacionadas nas suas respostas ao
auditor).
• Quando aplicável, ler as demonstrações financeiras, ou outra informação financeira relevante, se

disponível, das partes relacionadas para prova da contabilização das transacções nos registos
610
contabilísticos das partes relacionadas.
A33. Se o auditor tiver avaliado um risco significativo de distorção material devido a fraude em
consequência da presença de uma parte relacionada com influência dominante, o auditor pode,
além dos requisitos gerias da ISA 240, executar procedimentos de auditoria tais como os que se
seguem para obter a compreensão dos relacionamentos de negócio que tal parte relacionada pode
ter estabelecido directa ou indirectamente com a entidade e determinar a necessidade de
apropriados procedimentos de auditoria substantivos adicionais:
• Indagações e debates com a gerência e os encarregados da governação.
• Indagações à parte relacionada.
• Inspecção de contratos significativos com a parte relacionada.
• Pesquisa apropriada de antecedentes, tal como por meio da Internet ou de bases de dados de
informação comercial externa específica.
• Revisão de relatórios de alerta de empregados quando estes forem retidos.
A34. Dependendo dos resultados dos procedimentos de avaliação do risco pelo auditor, o auditor pode
considerar apropriado obter prova de auditoria sem testar os controlos da entidade sobre
relacionamentos e transacções com partes relacionadas. Em algumas circunstâncias, porém, pode
não ser possível obter prova de auditoria apropriada suficiente a partir de apenas procedimentos de
auditoria substantivos em relação aos riscos de distorção material associados com relacionamentos
e transacções com partes relacionadas. Por exemplo, quando transacções intragrupo entre a
entidade e os seus componentes forem numerosas e um volume significativo de informação
respeitante a estas transacções for iniciado, registado, processado ou relatado electronicamente
num sistema integrado, o auditor pode determinar que não é possível conceber procedimentos de
auditoria substantivos eficazes que por si mesmo reduziriam os riscos de distorção material
associados a estas transacções a um nível aceitavelmente baixo. Em tal caso, para cumprir o
requisito da ISA 330 de obter prova de auditoria apropriada suficiente quanto à eficácia operacional
dos controlos relevantes,¨(317) exige-se que o auditor teste os controlos da entidade sobre a
plenitude e rigor do registo dos relacionamentos e transacções com partes relacionadas.
Identificação de Partes Relacionadas ou de Transacções Significativas com Partes Relacionadas Não

Identificadas ou Não Divulgadas
A35. Comunicar prontamente quaisquer partes relacionadas recém-identificadas aos outros membros da
equipa de trabalho ajuda-os a determinar se esta informação afecta o resultado, bem como as
conclusões dela tiradas, dos procedimentos de avaliação do risco já executados, incluindo se os
riscos de distorção material necessitam de ser reapreciados.
Procedimentos Substantivos Relativos a Partes Relacionadas Recém-Identificadas ou Significativas

Transacções com Partes Relacionadas (Ref: Pará. 14(c))
A36. Os exemplos de procedimentos de auditoria significativos que o auditor pode executar relativos a
recém-identificadas partes relacionadas ou a transacções significativas com partes relacionadas
incluem:
• Fazer indagações respeitantes à natureza dos relacionamentos da entidade com as partes

relacionadas recém-identificadas, incluindo (quando apropriado e não proibido por lei,
regulamento ou regras éticas) indagar de partes fora da entidade que se presumam ter
611
conhecimento significativo da entidade e do seu negócio, tal como consultor jurídico, agentes
principais, representantes importantes, consultores, avalistas, ou outros parceiros comerciais
próximos.
• Conduzir uma análise dos registos contabilísticos relativos a transacções com as partes
relacionadas recém-identificadas. Tal análise pode ser facilitada usando técnicas de auditoria
assistidas por computador.
• Verificar os termos e condições das recém-identificadas transacções com partes relacionadas, e

avaliar se as transacções foram apropriadamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
Não Divulgação Intencional pela Gerência (Ref: Pará. 22(e))
A37. Os requisitos e orientação da ISA 240 respeitantes às responsabilidades do auditor relativas a

fraude numa auditoria de demonstrações financeiras são relevantes quando parecer que a gerência
deixou intencionalmente de divulgar ao auditor partes relacionadas ou significativas transacções
com partes relacionadas. O auditor pode também considerar se é necessário reavaliar a fiabilidade
das respostas da gerência às indagações do auditor e as declarações da gerência ao auditor.
Significativas Transacções com Partes Relacionadas fora do Curso Normal de Negócio da Entidade
Avaliar a Racionalidade Negocial de Significativas Transacções com Partes Relacionadas (Ref: Pará. 23)
A38. Ao avaliar a racionalidade negocial de uma significativa transacção com parte relacionada fora do
curso normal de negócio da entidade, o auditor considera o seguinte
• Se a transacção:
o É demasiado complexa (nomeadamente, pode envolver múltiplas partes relacionadas,

dentro de um grupo consolidado).
o Tem termos comerciais não usuais, tal como preços, taxas de juro, garantias e termos de
reembolso não usuais.
o Falta uma aparente razão lógica de negócio para a sua ocorrência.
o Envolve partes relacionadas anteriormente não identificadas.
o É processada de uma maneira não usual.
• Se a gerência debateu a natureza e a contabilização de tal transacção com os encarregados da

governação.
• Se a gerência está a pôr mais ênfase num tratamento contabilístico particular em vez de dar a
devida atenção à economia subjacente da transacção.
Se as explicações da gerência forem materialmente inconsistentes com os termos da transacção

com a parte relacionada, exige-se que o auditor, de acordo com a ISA 500,¨(318) considere a
fiabilidade das explicações e declarações da gerência em outras matérias significativas.
A39. O auditor pode também procurar compreender a racionalidade negocial de tal transacção a partir da
perspectiva da parte relacionada, pois tal pode ajudar o auditor a melhor compreender a realidade
económica e a razão por que foi realizada. Uma racionalidade negocial a partir da perspectiva da
612
parte relacionada que pareça inconsistente com a natureza do negócio pode representar um factor
de risco de fraude.
Autorização e Aprovação de Significativas Transacções com Partes Relacionadas (Ref: Pará. 23(b))
A40. A autorização e aprovação pela gerência, pelos encarregados da governação, ou, quando aplicável,
pelos accionistas de significativas transacções com partes relacionadas fora do curso normal de
negócio da entidade pode proporcionar prova de auditoria de que estas foram devidamente
consideradas aos níveis apropriados dentro da entidade e que os seus termos e condições foram
apropriadamente reflectidos nas demonstrações financeiras. A existência de transacções desta
natureza que não foram objecto de tal autorização e aprovação, na ausência explicações racionais
baseadas em debate com a gerência ou com os encarregados da governação, pode indicar riscos
de distorção material devido a erro ou a fraude. Nestas circunstâncias, o auditor pode necessitar de
ficar alerta para outras transacções de uma natureza similar. Porém, a autorização e aprovação por
si só, podem não ser suficientes para concluir se estão ausentes riscos de distorção material devido
a fraude porque a autorização e aprovação podem ser ineficazes se tiver havido conluio entre as
partes relacionadas ou se a entidade estiver sujeita à influência dominante de uma parte
relacionada.
A41. Uma entidade mais pequena pode não ter os mesmos controlos proporcionados por diferentes
níveis de autorização e aprovação que podem existir numa entidade. Consequentemente, quando
auditar uma entidade mais pequena, o auditor pode confiar num menor grau na autorização e
aprovação para prova de auditoria respeitante à validade de significativas transacções com partes
relacionadas fora do curso normal de negócio da entidade. Em vez disso, o auditor pode considerar
executar outros procedimentos de auditoria tais como inspeccionar documentos relevantes,
confirmar aspectos específicos das transacções com partes relacionadas, ou observar o
envolvimento do proprietário-gerente na transacção.
Asserções de que as Transacções com Partes Relacionadas Foram Conduzidas em Termos

Equivalentes Aos que Prevalecem numa Transacção em que Não Há Relacionamento Entre as Partes
(Ref: Pará. 24)
A42. Embora a prova de auditoria possa estar prontamente disponível respeitante à forma como o preço
de uma transacção com parte relacionada se compara com o de uma transacção em que não há
relacionamento entre as partes, existem geralmente dificuldades práticas que limitam a capacidade
do auditor em obter prova de auditoria de que todos os outros aspectos da transacção são
equivalentes aos de uma transacção em que não existe relacionamento entre as partes. Por
exemplo, embora o auditor possa ser capaz de confirmar que uma transacção com parte
relacionada foi conduzida a um preço de mercado, pode ser impraticável confirmar se os outros
termos e condições da transacção (tais como termos de crédito, contingências e encargos
específicos) são equivalentes aos que seriam normalmente acordados entre partes independentes.
Consequentemente, pode existir um risco de que a asserção da gerência de que uma transacção
com parte relacionada foi conduzida em termos equivalentes aos que prevalecem numa transacção
entre partes em que não há relacionamento entre elas pode estar materialmente distorcida.
A43. A preparação de demonstrações financeiras exige que a gerência substancie uma asserção de que
uma transacção com parte relacionada foi conduzida em termos equivalentes aos que prevalecem
numa transacção entre partes em que não há relacionamento entre elas. O suporte da gerência à
asserção pode incluir:
613
• Comparar os termos da transacção com parte relacionada com os de uma transacção idêntica
ou similar com uma ou mais partes não relacionadas.
• Contratar um perito externo para determinar um valor de mercado e confirmar os termos e

condições de mercado para a transacção.
• Comparar os termos da transacção com termos de mercado conhecidos para transacções

geralmente similares num mercado aberto.
A44. Avaliar o suporte da gerência para esta asserção pode envolver um ou mais do que se segue:
• Considerar a apropriação do processo da gerência para suportar a asserção.
• Verificar a fonte dos dados internos ou externos que suportam a asserção, e testar os dados
para determinar o seu rigor, plenitude e relevância.
• Avaliar a razoabilidade de quaisquer pressupostos significativos em que se baseia a asserção.
A45. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro exigem a divulgação de transacções com partes
relacionadas não conduzidas em termos equivalentes aos que prevalecem em transacções em que
não há relacionamento entre as partes. Nestas circunstâncias, se a gerência não divulgou uma
transacção com parte relacionada nas demonstrações financeiras, pode existir uma asserção
implícita de que a transacção foi conduzida em termos equivalentes numa transacção em que não
há relacionamento entre as partes.
Avaliação da Contabilização e Divulgação de Relacionamentos e Transacções

com Partes Relacionadas Identificados
Considerações de Materialidade na Avaliação de Distorções (Ref: Pará.25)
A46. A ISA 450 exige que o auditor considere não só a dimensão e a natureza de uma distorção, bem
como as circunstâncias particulares da sua ocorrência, quando avaliar se a distorção é
material.¨(319) O significado da transacção para os utentes das demonstrações financeiras pode
não depender exclusivamente da quantia registada da transacção mas também de outros factores
específicos relevantes, tais como a natureza do relacionamento de parte relacionada.
Avaliação de Divulgações de Partes Relacionadas (Ref: Pará. 25(a))
A47. Avaliar as divulgações de partes relacionadas no contexto do requisito de divulgação da estrutura

conceptual de relato financeiro aplicável significa considerar se os factos e circunstâncias dos
relacionamentos e transacções com partes relacionadas foram apropriadamente resumidos e
apresentados de forma que as divulgações sejam compreensíveis. As divulgações de transacções
com partes relacionadas podem não ser compreensíveis se:
(a) A racionalidade do negócio e os efeitos das transacções nas demonstrações financeiras forem
obscuros ou distorcidos; ou
(b) Os termos principais, condições, ou outros elementos importantes das transacções necessários
para os compreender não estão apropriadamente divulgados.
614
A48. As circunstâncias em que pode ser apropriado obter declarações escritas dos encarregados da
governação incluem:
• Quando aprovarem específicas transacções com partes relacionadas que (a) afectam
materialmente as demonstrações financeiras, ou (b) envolvem a gerência.
• Quando fizerem declarações orais específicas ao auditor de pormenores de determinadas

• Quando tiverem interesses financeiros ou outros nas partes relacionadas ou em transacções

A49. O auditor pode também decidir obter declarações escritas respeitantes a asserções específicas que
a gerência possa ter feito, tal como uma declaração que específicas transacções com partes
relacionadas não envolvem acordos laterais não divulgados.
Comunicações Aos Encarregados da Governação (Ref: Pará. 27)

A50. Comunicar matérias significativas que surjam durante a auditoria¨(320) em conexão com as partes
relacionadas da entidade ajuda o auditor a estabelecer um entendimento comum com os
encarregados da governação sobre a natureza e resolução destas matérias. Os exemplos de
matérias significativas de partes relacionadas incluem:
• Não divulgação (quer intencional ou não) pela gerência ao auditor de partes relacionadas ou de
significativas transacções com partes relacionadas, que possam alertar os encarregados da
governação para significativas partes relacionadas e transacções com partes relacionadas de
que eles não tenham tomado previamente conhecimento.
• A identificação de significativas transacções com partes relacionadas que não foram

apropriadamente autorizadas e aprovadas, que possam dar origem a suspeita de fraude.
• Desacordo com a gerência respeitante à contabilização e divulgação de significativas

transacções com partes relacionadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável.
• Incumprimento de leis ou regulamentos aplicáveis proibindo ou restringindo tipos específicos de

• Dificuldades na identificação da parte que em última análise controla a entidade.
615
ISA 550 - Partes Relacionadas

PARTES RELACIONADAS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-6
Existência e Divulgação de Partes Relacionadas 7-8
Transacções com Partes Relacionadas 9 - 12
O Exame das Transacções Identificadas entre Partes Relacionadas 13 - 14
Esclarecimentos da Gerência 15
Conclusões e Relato de Auditoria 16
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 550, “Partes Relacionadas” deve ser lida no contexto do
das ISAs.
616
Introdução
orientação sobre as responsabilidades do auditor e os procedimentos de auditoria respeitantes a
partes relacionadas e a transacções com tais partes independentemente de a Norma Internacional
de Contabilidade (IAS) 24, “Partes Relacionadas”, ou requisito similar, fazer ou não parte do
esquema de relato financeiro.
2. O auditor deve executar procedimentos de auditoria concebidos para obter prova de

revisão/auditoria apropriada suficiente com respeito à identificação e divulgação pela
gerência das partes relacionadas e do efeito das transacções com partes relacionadas que
sejam materiais para as demonstrações financeiras. Porém, não se pode esperar que uma
auditoria detecte todas as transacções com partes relacionadas
3. Como indicado na ISA 200, "Objectivo e Princípios Gerais que Regem a Auditoria de
Demonstrações Financeiras", em determinadas circunstâncias existem limitações que podem
afectar a persuasão da prova de auditoria disponível para tirar conclusões sobre particulares
asserções de demonstração financeira. Devido ao grau de incerteza associada às asserções de
demonstração financeira respeitantes à plenitude das partes relacionadas, os procedimentos
identificados nesta ISA, proporcionarão prova de auditoria apropriada suficiente com respeito a
essas asserções na ausência de qualquer circunstância identificada pelo auditor que:
(a) Aumente o risco de distorção material para além do que seria normalmente esperado; ou
(b) Indique que ocorreu uma distorção material relevante com respeito a partes relacionadas.
Quando existir qualquer indicação de que tais circunstâncias existem, o auditor deve levar a
efeito procedimentos de auditoria modificados, alargados ou adicionais como sejam
apropriados nas circunstâncias.
4. Dão-se definições respeitantes às partes relacionadas na IAS 24, as quais são adoptadas para os
fins desta ISA.¨(322)
5. A gerência é responsável pela identificação e divulgação de partes relacionadas e de transacções

com tais partes. Esta responsabilidade exige que a gerência implemente controlo interno adequado
para assegurar que as transacções com partes relacionadas sejam apropriadamente identificadas
no sistema de informação e divulgadas nas demonstrações financeiras.
6. O auditor precisa de ter o conhecimento suficiente da actividade da entidade e do sector que o

habilite a identificar os acontecimentos, transacções e práticas que possam resultar num risco de
distorção material respeitante a partes relacionadas e transacções com partes relacionadas. Embora
a existência de partes relacionadas e de transacções entre essas partes seja considerada aspectos
normais dos negócios, o auditor deve estar delas ciente porque:
(a) A estrutura conceptual de relato financeiro aplicável pode exigir a divulgação nas demonstrações
financeiras de determinados relacionamentos de partes relacionadas e de transacções entre
elas, tais como as exigidas pela IAS 24;
(b) A existência de partes relacionadas e de transacções entre elas pode afectar as demonstrações
financeiras. Por exemplo, a responsabilidade e o gasto fiscais da entidade podem ser afectados
pelas leis fiscais nas várias jurisdições que exijam consideração especial quando existirem
617
partes relacionadas;
(c) A fonte da prova de auditoria afecta a avaliação do auditor quanto à sua credibilidade.
Geralmente, pode ser depositado m maior grau de confiança na prova de auditoria que seja
obtida a partir de ou criada por terceiros não que não estejam em relação de dependência; e
(d) Uma transacção entre partes relacionadas pode ser motivada por outras considerações que não
sejam as normais, por exemplo, partilha de lucros ou mesmo fraude.
618
Existência e Divulgação de Partes Relacionadas

7. O auditor deve rever a informação proporcionada pelos encarregados da governação e pela
gerência identificando todas as partes relacionadas conhecidas e deve executar os seguintes
procedimentos de auditoria a respeito da plenitude desta informação:
(a) Rever papéis de trabalho de anos anteriores quanto a nomes de partes relacionadas
conhecidas;
(b) Rever os procedimentos de entidade quanto à identificação de partes relacionadas;
(c) Indagar quanto à associação dos encarregados da governação e principais responsáveis

com outras entidades;
(d) Rever os registos de accionistas para determinar os nomes de principais accionistas ou,
se apropriado, obter uma listagem desses principais accionistas a partir do registo de
acções;
(e) Rever as actas das reuniões de accionistas e dos encarregados da governação e outros
registos oficiais relevantes tais como o registo dos interesses dos directores;
(f) Indagar de outros auditores correntemente envolvidos na auditoria, ou de auditores

precedentes, quanto ao seu conhecimento de partes relacionadas adicionais; e
(g) Rever as declarações fiscais da entidade e outra informação fornecida às agências

reguladoras.
Se, no juízo do auditor, existir um risco mais baixo de partes relacionadas por detectar, estes
procedimentos podem ser modificados como apropriado.
8. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável exigir a divulgação de

relacionamentos entre partes relacionadas, o auditor deve ficar satisfeito de que a divulgação
é adequada.
619

9. O auditor deve rever a informação proporcionada pelos encarregados da governação e pela
gerência identificando as transacções com partes relacionadas e deve estar alerta quanto a
outras transacções materiais entre partes relacionadas.
10. Quando obtiver a compreensão do controlo interno da entidade, o auditor deve tomar em
consideração a adequação das actividades de controlo sobre a autorização e registo de
11. No decurso da auditoria, o auditor necessita de estar alerta para as transacções que se afigurem
não usuais nas circunstâncias e possam indiciar a existência de partes relacionadas anteriormente
não identificadas. Entres os exemplos incluem-se os seguintes:
• Transacções que tenham condições comerciais fora do normal, tal como preços, taxas de juro,
garantias e condições de reembolsos não usuais.
• Transacções a que lhes falte uma razão comercial lógica quanto à sua ocorrência.
• Transacções em que a substância difira da forma.
• Transacções processadas de uma maneira não usual.
• Alto volume ou transacções significativas com determinados clientes ou fornecedores em

comparação com outros.
• Transacções não registadas tais como o recebimento ou o fornecimento de serviços de gestão

sem qualquer encargo.
12. No decurso da auditoria, o auditor leva a efeito procedimentos que podem identificar a existência de
transacções com partes relacionadas. Entre os exemplos incluem-se os seguintes:
• A execução de testes pormenorizados de transacções e saldos.
• A revisão de actas de accionistas e dos encarregados da governação.
• A revisão dos registos contabilísticos quanto a transacções ou saldos grandes ou não usuais,
dispensando particular atenção a transacções reconhecidas no final do período de relato ou
perto dele.
• A revisão da confirmação de empréstimos a receber ou a pagar e as confirmações dos bancos.

Tal revisão pode indicar relacionamentos de prestação de garantias e outras transacções com
• A revisão de transacções de investimentos financeiros, por exemplo, compra ou venda de partes

de capital num empreendimento conjunto ou outra entidade.
620
O Exame das Transacções Identificadas com Partes Relacionadas

12. Ao examinar as transacções identificadas com partes relacionadas, o auditor deve obter
prova de auditoria apropriada suficiente quanto a se estas transacções foram devidamente
registadas e divulgadas.
13. Dada a natureza dos relacionamentos entre partes relacionadas, pode ser limitada a prova de
auditoria de uma transacção com partes relacionadas, por exemplo, respeitante a existência de
inventários detidos à consignação por uma parte relacionada ou a uma instrução proveniente de
uma empresa-mãe a uma subsidiária para registar um gasto de royalty. Devido à limitada
disponibilidade de prova de auditoria apropriada acerca de tais transacções, o auditor considera a
execução de procedimentos de auditoria tais como:
• Confirmar os termos e a quantia da transacção com a parte relacionada.
• Inspeccionar as provas em poder da parte relacionada.
• Confirmar ou discutir as informações com as pessoas associadas à transacções, tais como

bancos, advogados, avalistas e agentes.
621
14. O auditor deve obter uma declaração escrita da gerência no que respeita a:
(a) A plenitude da informação proporcionada relativa à identificação de partes relacionadas;

e
(b) A adequação das divulgações de partes relacionadas nas demonstrações financeiras.
622
Conclusões e Relato de Auditoria

15. Se o auditor não for capaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente respeitante a
partes relacionadas e a transacções com tais partes ou concluir que a sua divulgação nas
demonstrações financeiras não é adequada, o auditor deve modificar o relatório do auditor
de forma apropriada.
1. Ao aplicar os princípios de auditoria desta isa, os auditores têm de fazer referência aos requisitos
legais que sejam aplicáveis às entidades e empregados do sector público com respeito a
transacções com partes relacionadas. Tal legislação pode proibir entidades e empregados de
celebrar transacções com partes relacionadas. Pode também existir um requisito para os
empregados do sector público de declararem os seus interesses em entidades com quem
transaccionem numa base profissional e/ou comercial. Quando existam tais requisitos legais, os
procedimentos de auditoria necessitarão de ser alargados para detectar casos de incumprimento
desses requisitos.
2. Se bem que a Directriz Internacional do Sector Público 1, “Relato Financeiro por Empresas
Comerciais Governamentais” indique que todas as Normas Internacionais de Contabilidade (IASs)
se aplicam a empresas comerciais do sector público, a IAS 24, “Divulgações de Partes
Relacionadas” não exige que as transacções entre empresas controladas pelo Estado sejam
divulgadas. As definições de partes relacionadas incluídas na IAS 24 e nesta ISA não tratam de
todas as circunstâncias relevantes para as entidades do sector público. Por exemplo, não é debatida
a situação, para as finalidades de aplicação desta ISA, do relacionamento entre ministérios e
departamentos de estado e autoridades oficiais ou agências governamentais.
623
ISA 560 (Clarificada) - Acontecimentos Subsequentes

Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Âmbito desta ISA 1
Acontecimentos Subsequentes 2
Data de Eficácia 3
Objectivos 4
Definições 5
Requisitos
Acontecimentos que Ocorram entre a Data das Demonstrações Financeiras e a Data do
6-9
Factos Que se Tornem Conhecidos ao Auditor Após a Data do Relatório do Auditor mas
10-13
antes da Data em que as Demonstrações Financeiras são Emitidas
Factos Que se Tornem Conhecidos ao Auditor Após a Data em que as Demonstrações
14-17
Financeiras Foram Emitidas
Âmbito desta ISA A1
Acontecimentos que Ocorram entre a Data das Demonstrações Financeiras e a Data do
A2-A5
Factos Que se Tornem Conhecidos do Auditor Após a Data do Relatório do Auditor mas
A11-A16
antes da Data em que as Demonstrações Financeiras são Emitidas
Factos Que se Tornem Conhecidos ao Auditor Após a Data em que as Demonstrações
A17-A18
Financeiras Foram Emitidas
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 560, "Acontecimentos Subsequentes" deve ser lida juntamente
com a ISA 200,, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo
com as Normas Internacionais de Auditoria".
624
Introdução
Âmbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor relativas a
acontecimentos subsequentes numa auditoria de demonstrações financeiras. (Ref; Pará. A1)
Acontecimentos Subsequentes
2. As demonstrações financeiras podem ser afectadas por certos acontecimentos que ocorram após a
data das demonstrações financeiras. Muitas estruturas conceptuais de relato financeiro referem-se a
tais acontecimentos.¨(323) Tais estruturas conceptuais de relato financeiro identificam geralmente
dois tipos de acontecimentos:
(a) Os que proporcionam prova de condições que existiam à data das demonstrações financeiras; e
(b) Os que proporcionam prova de condições que surgiram após a data das demonstrações
financeiras.
A ISA 700 explica que a data do relatório do auditor informa o leitor que o auditor considerou o efeito
de acontecimentos e transacções de que o auditor teve conhecimento e que ocorreram até àquela
data.¨(324)
Data de Eficácia
Objectivos
(a) Obter prova de auditoria apropriada suficiente acerca se os acontecimentos que ocorram entre a
data das demonstrações financeiras e a data do relatório do auditor que exijam ajustamento das
demonstrações financeiras, ou divulgação nas mesmas, estão apropriadamente reflectidos
nessas demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável; e
(b) Responder apropriadamente a factos que se tornam conhecidos do auditor após a data do
relatório do auditor, que, caso tivessem sido conhecidos do auditor nessa data, podiam fazer
com que o auditor emendasse o relatório do auditor.
Definições
5. Para as finalidades da ISA, os termos seguinte têm o significado atribuído abaixo:
(a) Data das demonstrações financeiras - A data do fim do último período coberto pelas
(b) Data de aprovação das demonstrações financeiras - A data em que todas as demonstrações
que compreendem as demonstrações financeiras foram preparadas e em que aqueles que têm
autoridade reconhecida asseveraram que tomaram a responsabilidade por essas
625
demonstrações financeiras. (Ref; Pará. A2)
(c) Data do relatório do auditor - A data que o auditor indica no relatório sobre as demonstrações
financeira de acordo com a ISA 700 (Ref; Pará. A3)
(d) Data em que as demonstrações financeiras são emitidas - A data em que o relatório do auditor e
as demonstrações financeiras auditadas ficam disponíveis para terceiros. (Ref; Pará. A4-A5)
(e) Acontecimentos subsequentes - Acontecimentos que ocorrem entre a data das demonstrações
financeiras e a data do relatório do auditor, e factos que se tornam conhecidos do auditor depois
data do relatório do auditor.
Requisitos
Acontecimentos que Ocorrem Entre a Data das Demonstrações Financeiras
e a Data do Relatório do Auditor
6. O auditor deve executar procedimentos de auditoria concebidos para obter prova de auditoria
apropriada suficiente de que foram identificados todos os acontecimentos que ocorram entre a data
das demonstrações financeiras e a data do relatório do auditor que exijam ajustamento ou
divulgação nas demonstrações financeiras. Não se espera, contudo, que o auditor execute
procedimentos de auditoria adicionais sobre matérias às quais aplicou anteriormente procedimentos
de auditoria que tenham proporcionado conclusões satisfatória . (Ref: Pará.A6)
7. O auditor deve executar os procedimentos de auditoria exigidos pelo parágrafo 6 de forma que eles
cubram o período a partir da data das demonstrações financeiras até a data do relatório do auditor,
ou tão perto delas quanto possível. O auditor deve tomar em conta a avaliação do risco pelo auditor
na determinação da natureza e extensão de tais procedimentos de auditoria, que devem incluir os
seguintes: (Ref; Pará. A7-A8)
(a) Obter o conhecimento de quaisquer processos que a gerência estabeleceu para assegurar que
são identificados acontecimentos subsequentes.
(b) Indagar da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação quanto a se

ocorreram quaisquer acontecimentos subsequentes que possam afectar as demonstrações
financeiras. (Ref; Pará. A9)
(c) Ler actas, se existirem, das reuniões, dos proprietários da entidade, da gerência e dos
encarregados da governação, que tenham sido realizadas após a data das demonstrações
financeiras e indagar acerca de matérias discutidas em quaisquer reuniões relativamente às
quais não haja actas ainda disponíveis. (Ref; Pará. A10)
(d) Ler as últimas demonstrações financeiras intercalares da entidade, se existirem.
8. Se, em consequência dos procedimentos executados conforme exigido pelos parágrafos 6 e 7, o

auditor identificar acontecimentos que exijam ajustamento das demonstrações financeiras, ou
divulgação nas mesmas, o auditor deve determinar se cada um desses acontecimento está
devidamente reflectido nessas demonstrações financeiras de acordo com a estrutura conceptual de
626
9. O auditor deve pedir à gerência e, quando apropriado, aos encarregados da governação, que
forneçam uma declaração escrita de acordo com a ISA 580¨(325) de que foram ajustados ou
divulgados todos os acontecimentos que ocorram subsequentes à data das demonstrações
financeiras e relativamente aos quais a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável exija
ajustamento ou divulgação.
Factos Que se Tornaram Conhecidos do Auditor após a Data do Relatório do

Auditor mas antes da Data das Demonstrações Financeiras Serem Emitidas
10. O auditor não tem obrigação de executar quaisquer procedimentos de auditoria respeitantes às
demonstrações financeiras após a data do relatório do auditor. Contudo, se após a data do relatório
do auditor mas antes da data das demonstrações financeiras serem emitidas, um facto se tornar
conhecido do auditor que, caso fosse conhecido do auditor à data do relatório do auditor, possam ter
dado origem a que o auditor emendasse o relatório do auditor, o auditor deve: (Ref; Pará. A11)
(a) Debater a matéria com a gerência e, quando apropriado, com os encarregados da governação.
(b) Determinar se as demonstrações financeiras necessitam de emenda e, em caso afirmativo,
(c) Indagar como a gerência pretende tratar a matéria nas demonstrações financeiras.
11. Se a gerência emendar as demonstrações financeiras, o auditor deve:
(a) Levar a efeito os procedimentos de auditoria necessários nas circunstâncias sobre as emendas.
(b) Salvo se se aplicarem as circunstâncias do parágrafo 12:
(i) Estender os procedimentos de auditoria referidos nos parágrafos 6 e 7 para a data do novo
relatório de auditoria; e
(ii) Fornecer um novo relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras emendadas. O

novo relatório do auditor não deve ser datado de uma data anterior à data de aprovação das
demonstrações financeiras emendadas.
12. Quando a lei, os regulamentos ou a estrutura conceptual de relato financeiro não proíbam a
gerência de restringir a emenda das demonstrações financeiras aos efeitos do acontecimento ou
acontecimentos subsequentes que causaram a emenda e os responsáveis pela aprovação das
demonstrações financeiras não estiverem proibidos de restringir a sua aprovação a essa emenda,
permite-se que o auditor restrinja os procedimentos de auditoria sobre os acontecimentos
subsequentes exigidos no parágrafo 11(b)(i) a essa emenda. Em tais casos o auditor deve ou:
(a) Emendar o relatório do auditor uma data adicional restrita a essa emenda que por essa via
indique que os procedimentos do auditor sobre os acontecimentos subsequentes se restringem
exclusivamente à emenda das demonstrações financeiras descrita na nota às demonstrações
financeiras relevante; ou (Ref; Pará. A12)
(b) Fornecer um relatório do auditor novo ou emendado que inclua uma declaração num parágrafo
de Ênfase de Matéria¨(326) ou de Outra(s) Matéria(s) que transmita que os procedimentos do
auditor sobre acontecimentos subsequentes se restringem unicamente à emenda das
demonstrações financeiras conforme descrito na nota relevante das demonstrações financeiras.
13. Em algumas jurisdições, pode não ser exigido à gerência por lei, regulamentos ou estrutura
627
conceptual de relato financeiro que emita demonstrações financeiras emendadas e,
consequentemente, o auditor não necessita de fornecer um relatório de auditor novo ou emendado.
Porém, se a gerência não emendar as demonstrações financeiras nas circunstâncias em que o
auditor acreditar que necessitam ser emendadas, então: (Ref; Pará. A13-A14)
(a) Se o relatório do auditor não foi ainda fornecido à entidade, o auditor deve modificar a opinião
conforme exigido pela ISA 705¨(327) e fornecer então o relatório do auditor; ou
(b) Se o relatório do auditor já foi fornecido à entidade, o auditor deve notificar a gerência e, a
menos que todos os encarregados da governação estejam envolvidos na gestão da entidade, os
encarregados da governação, para não emitirem as demonstrações financeiras a terceiros antes
das necessárias emendas terem sido feitas. Se as demonstrações financeiras forem apesar de
tudo emitidas subsequentemente sem as necessárias emendas, o auditor deve tomar as acções
apropriadas, procurando evitar que se confie no relatório do auditor. (Ref; Pará. A15-A16)
Factos Que se Tornem Conhecidos do Auditor após as Demonstrações

Financeiras Terem sido Emitidas
14. Após as demonstrações financeiras terem sido emitidas, o auditor não tem obrigação de executar
quaisquer procedimentos de auditoria respeitantes às demonstrações financeiras após a data do
relatório do auditor. Contudo, se após a data do relatório do auditor mas antes da data das
demonstrações financeiras serem emitidas, um facto se tornar conhecido do auditor que, caso
tivesse sido conhecido do auditor à data do relatório do auditor, podia ter feito com que o auditor
emendasse o relatório do auditor, o auditor deve:
(d) Debater a matéria com a gerência e, quando apropriado, com os encarregados da governação.
(e) Determinar se as demonstrações financeiras necessitam de emenda e, em caso afirmativo:
(f) Indagar como a gerência pretende tratar a matéria nas demonstrações financeiras.
15. Se a gerência emendar as demonstrações financeiras, o auditor deve: (Ref: Pará. A17)
(a) Levar a efeito os procedimentos de auditoria necessários nas circunstâncias sobre a emenda.
(b) Rever os passos dados pela gerência para assegurar que alguém que tenha recebido as
demonstrações financeiras anteriormente emitidas juntamente com o relatório do auditor sobre
elas seja informado da situação.
(c) Salvo se se aplicarem as circunstâncias do parágrafo 12:
(i) Desenvolver os procedimentos de auditoria referidos nos parágrafos 6 e 7 para a data do

novo relatório do auditor, e a data do novo relatório do auditor não anterior à data de
aprovação das demonstrações financeiras emendadas; e
(ii) Fornecer um novo relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras emendadas.
(d) Quando se aplicarem as circunstâncias do parágrafo 12, emendar o relatório do auditor, ou

fornecer um novo relatório do auditor conforme exigido pelo parágrafo 12.
16. O auditor deve incluir no relatório do auditor novo ou emendado um parágrafo de Ênfase de Matéria
ou de Outra(s) Matéria(s) com referência para uma nota das demonstrações financeiras que mais
extensivamente debata a razão para a emenda das demonstrações financeiras anteriormente
628
emitidas e para o anterior relatório emitido pelo auditor.
17. Se a gerência não tomar os necessários passos para assegurar que alguém que tenha recebido o
relatório das anteriormente emitidas demonstrações financeiras seja informado da situação e não
emendar as demonstrações financeiras nas circunstâncias em que o auditor acreditar que
necessitam ser emendadas, o auditor deve notificar a gerência e, a menos que os encarregados da
governação estejam envolvidos na gestão da entidade¨(328), os encarregados da governação, de
que o auditor procura evitar a futura confiança no relatório do auditor. Se, apesar de tal notificação, a
gerência ou os encarregados da governação não tomarem estes passos necessários, o auditor deve
tomar acção apropriada para evitar a futura confiança no relatório do auditor. (Ref; Pará.A18)
***

Âmbito desta ISA (Ref; Pará.A1)
A1. Quando as demonstrações financeiras auditadas forem incluídas em outros documentos
subsequentemente à emissão das demonstrações financeiras, o auditor pode ter responsabilidades
adicionais relativas a acontecimentos subsequentes que o auditor necessita de considerar, tal como
requisitos legais ou reguladores que envolvam a oferta de títulos ao público nas jurisdições em que
os títulos estão sendo oferecidos. Por exemplo, pode ser exigido ao auditor que execute
procedimentos adicionais de auditoria para a data do documento final da oferta. Estes
procedimentos podem incluir os referidos nos parágrafos 6 e 7 executados até à data da data de
eficácia ou próximo dela do documento final de oferta e ler o documento de oferta para avaliar se a
outra informação no documento de oferta é consistente com a informação financeira a que o auditor
está associado.¨(329)
Definições
Data de Aprovação das Demonstrações Financeiras (Ref; Pará.A50(b))
A2. Em algumas jurisdições, a lei ou os regulamentos identificam os indivíduos ou os órgãos (por

exemplo, gerência ou os encarregados da governação) que são responsáveis por concluir que todas
as declarações que compreendem as demonstrações que compreendem as demonstrações
financeiras, incluindo as respectivas notas, foram preparadas, e especificam o necessário processo
de aprovação. Em outras jurisdições, o processo de aprovação não é prescrito na lei ou
regulamentos e a entidade segue os seus próprios procedimentos na preparação e finalização das
suas demonstrações financeiras tendo em vista as suas estruturas de gestão e governação. Em
alguns jurisdições, é necessária a aprovação final pelos accionistas. Nestas jurisdições, a aprovação
final pelos accionistas não é necessária para o auditor concluir que obteve prova de auditoria
apropriada suficiente sobre a qual baseia a sua opinião. A data de aprovação das demonstrações
financeiras para as finalidades das ISAs é a data mais antiga em que aqueles com a autoridade
reconhecida determinam que todas as demonstrações que compreendem as demonstrações
financeiras, incluindo as respectivas notas, foram preparadas e que aqueles com a autoridade
reconhecida asseveraram que assumiam a responsabilidade por essas demonstrações financeiras.
Data do Relatório do Auditor (Ref; Pará.A50(c))
A3. O relatório do auditor não pode ser datado anteriormente à data em que o auditor obteve prova de
auditoria apropriada suficiente sobre a qual baseia a opinião sobre as demonstrações
financeiras.¨(330) Prova de auditoria apropriada suficiente inclui a prova de que todas as
629
demonstrações que compreendem as demonstrações financeiras, incluindo as respectivas notas,
foram preparadas e que aqueles com a autoridade reconhecida asseveraram que assumiram a
responsabilidade por essas demonstrações financeiras. Consequentemente, a data do relatório do
auditor não pode ser anterior à data de aprovação das demonstrações financeiras como definido no
parágrafo 5(b). Pode decorrer um período de tempo devido a aspectos administrativos entre a data
do relatório do auditor como definido no parágrafo 5(c) e a data em que o relatório do auditor é
fornecido à entidade.
Data em que as Demonstrações Financeiras são Emitidas (Ref; Pará.A50(d))
A4. A data em que as demonstrações financeiras são emitidas depende geralmente do ambiente
regulador da entidade. Em algumas circunstâncias, a data em que as demonstrações financeiras
são emitidas pode ser a data em que são depositadas numa autoridade reguladora. Uma vez que as
demonstrações financeiras não podem ser emitidas sem o relatório de um auditor, a data em que as
demonstrações financeiras auditadas são emitidas tem não só de ser na data ou superior á data do
relatório do auditor, mas também tem de ser na data superior à data em que o relatório do auditor é
entregue à entidade.
A5. No caso do sector público, a data em que as demonstrações financeiras são emitidas pode ser a
data em que as demonstrações financeiras auditadas e o relatório do auditor sobre elas são
apresentadas ao legislador ou de outra forma tornadas públicas.
Acontecimentos que Ocorram entre a Data das Demonstrações Financeiras

e a Data do Relatório do Auditor (Ref; Pará.6-9)
A6. Dependendo da avaliação do risco pelo auditor, os procedimentos de auditoria exigidos pelo
parágrafo 6 podem incluir procedimentos, necessários para obter prova de auditoria apropriada
suficiente, que envolvam a revisão ou o teste de registos contabilísticos ou de transacções que
ocorram entre a data das demonstrações financeiras e a data do relatório do auditor. Os
procedimentos de auditoria exigidos pelos parágrafos 6 e 7 são adicionais aos procedimentos que o
auditor pode executar para outras finalidades que, apesar de tudo, podem proporcionar prova
acerca de acontecimentos subsequentes (por exemplo, para obter prova de auditoria relativa a
saldos de conta à data das demonstrações financeiras, tal como procedimentos de corte ou
procedimentos relativos a recebimentos subsequentes de contas a receber),
A7. O parágrafo 7 estipula determinados procedimentos de auditoria neste contexto que se exige ao
auditor que execute no seguimento do parágrafo 6. Os procedimentos de acontecimentos
subsequentes que o auditor executa podem, contudo, depender da informação que estiver
disponível e, em particular, da extensão até à qual os registos contabilísticos foram preparados
desde a data das demonstrações financeiras. Quando os registos contabilísticos não estiverem
actualizados, e consequentemente não foram preparados quaisquer demonstrações financeiras
intercalares (seja para fins internos ou externos), ou não tenham sido preparadas actas de reuniões
da gerência ou dos encarregados da governação, os procedimentos de auditoria relevantes podem
tomar a forma de inspecção dos livros e registos disponíveis, incluindo extractos bancários. O
parágrafo 8 dá exemplos de algumas das matérias adicionais que o auditor pode considerar no
decurso destas indagações.
A8. Além dos procedimentos de auditoria exigidos pelo parágrafo 7, o auditor pode considerar
necessário e apropriado:
630
• Ler os últimos orçamentos, as previsões de fluxos de caixa e outros relatórios de gestão

relevantes disponíveis da entidade relativos a períodos após a data das demonstrações
financeiras;
• Indagar, ou estender anteriores indagações verbais ou escritas, ao consultor jurídico da entidade

com respeito a litígios e reclamações; ou
• Considerar se podem ser necessárias declarações escritas cobrindo acontecimentos

subsequentes específicos para suportar outra prova de auditoria e por esta via obter prova de
auditoria apropriada suficiente.
Indagação (Ref; Pará.A7(b))
A9. Ao indagar da gerência e, quando apropriado, dos encarregados da governação, sobre se

ocorreram quaisquer acontecimentos subsequentes que possam afectar as demonstrações
financeiras, o auditor pode indagar quanto à situação corrente de itens que foram contabilizados na
base de dados preliminares ou inconclusivos e pode fazer indagações específicas acerca das
matérias seguintes:
• Se foram celebrados novos compromissos, empréstimos ou garantias.
• Se ocorreram ou estão planeadas vendas ou aquisições de activos.
• Se houve aumentos de capital ou emissão de instrumentos de dívida, tais como a emissão de

novas acções ou obrigações, ou se foi feito ou planeado um acordo para fusão ou liquidação.
• Se quaisquer activos foram apropriados pelo governo ou destruídos, por exemplo, por incêndio
ou inundação.
• Se houve quaisquer desenvolvimentos respeitantes a contingências.
• Se foram feitos ou estão contemplados quaisquer ajustamentos contabilísticos não usuais.
• Se ocorreram ou seja provável que ocorram quaisquer acontecimentos que ponham em dúvida
a apropriação de politicas contabilísticas usadas nas demonstrações financeiras, como seria o
caso, por exemplo, se tais acontecimentos pusessem em causa a pressuposto da continuidade.
• Se ocorreram quaisquer acontecimentos que sejam relevantes para a mensuração de

estimativas ou de provisões feitas nas demonstrações financeiras.
• Se ocorreram quaisquer acontecimentos que sejam relevantes para a recuperabilidade de

activos.
Ler Actas (Ref; Pará.7(c))
Considerações Específicas às Entidades do Sector Público
A10. No sector público, o auditor pode ler os registos oficiais das acções da legislatura e indagar acerca
de matérias tratadas em acções relativamente às quais não estejam ainda disponíveis registos
oficiais.
Factos Que se Tornam Conhecidos do Auditor após a Data do Relatório do

Auditor mas antes da Data em que as Demonstrações Financeiras São
631
Emitidas
Responsabilidade da Gerência Perante o Auditor (Ref; Pará.10)
A11. Conforme explicado na ISA 210, os termos do trabalho de auditoria incluem o acordo da gerência
em informar o auditor dos factos que possam afectar as demonstrações financeiras, de que a
gerência possa ter tomado conhecimento durante o período desde a data a data do relatório do
auditor até à data em que as demonstrações financeiras são emitidas.¨(331)
Dupla Data (Ref; Pará.12(a))
A12. Quando, nas circunstâncias descritas no parágrafo 12(a), o auditor emenda o relatório do auditor
para incluir uma data adicional restringida a essa emenda, a data do relatório do auditor sobre as
demonstrações financeiras anterior à sua emenda subsequente pela gerência permanece inalterada
porque esta data informa o leitor quando é que o trabalho de auditoria foi concluído. Porém, uma
data adicional e incluída no relatório do auditor para informar os utentes de que os procedimentos do
auditor subsequentes e essa data foram restritos à emenda subsequente das demonstrações
financeiras. O que se segue é uma ilustração de tal data adicional:
“(Data do relatório do auditor), excepto quanto à Nota Y, que é (data da conclusão dos
procedimentos de auditoria restritos à emenda descrita na Nota Y).”
Nenhuma Emenda das Demonstrações Financeiras pela Gerência (Ref; Pará.13)
A13. Em algumas jurisdições, a lei, os regulamentos ou a estrutura conceptual de relato financeiro podem
não exigir que a gerência emita demonstrações financeiras emendadas. Este é muitas vezes o caso
quando a emissão das demonstrações financeiras do período seguinte está iminente, contanto que
seja feitas divulgações apropriadas em tais demonstrações.
A14. No sector público, as acções tomadas de acordo com o parágrafo 13 quando a gerência não
emenda as demonstrações financeiras podem também incluir relatar separadamente à legislatura,
ou outro órgão relevante na hierarquia de relato, sobre as implicações do acontecimento
subsequente para as demonstrações financeiras e para o relatório do auditor.
Acção do Auditor para Procurar Evitar Depositar Confiança no Relatório do Auditor (Ref; Pará.13(b))
A15. O auditor pode necessitar de cumprir obrigações legais adicionais mesmo quando o auditor tenha
notificado a gerência para não emitir as demonstrações financeiras e a gerência aceitou este
pedido.
A16. Quando a gerência tiver emitido as demonstrações financeiras apesar de da notificação do auditor
para não emitir as demonstrações financeiras a terceiros, o curso de acção para evitar que se
deposite confiança no relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras depende dos direitos
e obrigações legais do auditor. Consequentemente, o auditor pode considerar apropriado procurar
aconselhamento jurídico.
Factos Que se Tornam Conhecidos do Auditor após as Demonstrações

Financeiras Terem sido Emitidas
Nenhuma Emenda de Demonstrações Financeiras pela Gerência (Ref; Pará.15)
632
A17. Em algumas jurisdições, as entidades do sector público podem ser impedidas de emitir
demonstrações financeiras emendadas por lei ou regulamento. Em tais circunstâncias, o curso de
acção apropriado do auditor pode ser relatar ao órgão oficial apropriado.
Acção do Auditor para Procurar Evitar Depositar Confiança no Relatório do Auditor (Ref; Pará.17)
A18. Quando o auditor crer que a gerência, ou os encarregados da governação, deixaram de fazer os
passos necessários para evitar o depositar confiança no relatório do auditor sobre as
demonstrações financeiras anteriormente emitidas pela entidade a pesar da anterior notificação pelo
auditor de que ele tomaria acção para procurar evitar tal confiança, o auditor pode considerar
procurar aconselhamento jurídico.
633
ISA 560 - Acontecimentos Subsequentes

ACONTECIMENTOS SUBSEQUENTES
Dezembro de 2006) ¨(332)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-3
Acontecimentos que Ocorram até à Data do Relatório do Auditor 4-7
Factos Descobertos Após a Data do Relatório do Auditor mas Antes de terem sido Emitidas 8 - 13
as Demonstrações Financeiras
Factos Descobertos Após terem Sido Emitidas as Demonstrações Financeiras 14 - 19
Ofertas Públicas de Títulos 20
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 560, “Acontecimentos Subsequentes” deve ser lida no contexto
do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado,
de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e
634
Introdução
orientação sobre a responsabilidade do auditor com respeito a acontecimentos subsequentes. Nesta
ISA usa-se o termo "acontecimentos subsequentes" para referir não só os acontecimentos que
ocorram entre o fim do período e a data do relatório do auditor mas também os factos descobertos
após a data do relatório do auditor.
2. O auditor deve tomar em consideração o efeito de acontecimentos subsequentes nas

demonstrações financeiras e no relatório do auditor.
4. A Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 10, “Acontecimentos Após a Data do Balanço”

respeita ao tratamento nas demonstrações financeiras de acontecimentos, tanto favoráveis como
desfavoráveis, que ocorram entre a data das demonstrações financeiras (referida como a “data do
balanço” nas ISAs e a data em que as demonstrações financeiras foram autorizadas para emissão e
identifica dois tipos de acontecimentos:
(a) Aqueles que proporcionam prova de condições que existiam na data das demonstrações
financeiras; e
(b) Aqueles que sejam indicativos de condições que surgiram após a data das demonstrações
financeiras.
Definições
4. Os termos que se seguem têm os significados adiante atribuídos:
(a) “Data das demonstrações financeiras”é a data do fim do último período coberto pelas
demonstrações financeiras, que é normalmente a data do balanço mais recente das
demonstrações financeiras sujeitas a auditoria.
(b) “Data da aprovação das demonstrações financeiras” é a data em que aqueles com a autoridade
reconhecida asseveram que prepararam o conjunto completo de demonstrações financeiras da
entidade, incluindo as respectivas notas, e que tomaram a responsabilidade por elas. Em
algumas jurisdições, a lei ou a regulamentação identifica os indivíduos ou os órgãos (por
exemplo, os directores) que são responsáveis por concluírem que foi preparado um conjunto
completo de demonstrações financeiras, e especifica o necessário processo de aprovação. Em
outras jurisdições, o processo de aprovação não está prescrito na lei ou regulamentação e a
entidade segue os seus próprios procedimentos na preparação e finalização das suas
demonstrações financeiras tendo em vista as suas estruturas de gestão e de governação.
Nalgumas jurisdições, é necessária a aprovação final das demonstrações financeiras pelos
accionistas antes das demonstrações financeiras serem emitidas ao público. Nestas jurisdições,
a aprovação final pelos accionistas não é necessária para o auditor concluir que foi obtida prova
de auditoria apropriada suficiente. A data da aprovação das demonstrações financeiras para as
finalidades das ISAs é a data mais antiga em que os que com a autoridade reconhecida
determinam que foi preparado um conjunto completo de demonstrações financeiras.
(c) “Data do relatório do auditor”é a data seleccionada pelo auditor para datar o relatório sobre as
demonstrações financeiras. O relatório do auditor não é datado mais cedo que a data em que o
auditor obteve prova de auditoria apropriada suficiente sobre a qual basear a opinião sobre as
demonstrações financeiras.¨(333)
635
Acontecimentos que Ocorram Até à Data do Relatório do Auditor

5. O auditor deve executar procedimentos de auditoria concebidos para obter prova de
auditoria apropriada suficiente de que foram identificados todos os acontecimentos atéà data
do relatório do auditor que possam exigir ajustamento das demonstrações financeiras, ou
divulgação nas mesmas. Estes procedimentos são adicionais aos procedimentos de rotina que
possam ser aplicados a transacções específicas que ocorram após a data das demonstrações
financeiras para obter prova de auditoria apropriada suficiente quanto a saldos de contas na data
das demonstrações financeiras, por exemplo, o teste do corte de inventários a pagamentos a
credores. Não se espera, porém, do auditor que conduza uma revisão contínua de todas as
matérias relativamente às quais procedimentos anteriormente aplicados tenham proporcionado
conclusões satisfatórias.
6. Os procedimentos de auditoria para identificar acontecimentos que possam requerer ajustamento

das demonstrações financeiras, ou divulgações nas mesmas, serão levados a efeito numa data tão
próxima quanto possível da data do relatório do auditor. Tais procedimentos de auditoria tomam em
conta a avaliação do risco pelo auditor e geralmente incluem os seguintes:
• Rever procedimentos que a gerência tenha estabelecido para assegurar que os acontecimentos
sejam identificados.
• Ler as actas de reuniões de accionistas, dos encarregados da governação, incluindo comissões

estabelecidas tais como comissões executivas relevantes e a comissão de auditoria, realizadas
após a data das demonstrações financeiras e indagar acerca das matérias debatidas em
reuniões relativamente às quais ainda não estejam ainda disponíveis actas.
• Ler as últimas demonstrações financeiras intercalares disponíveis e, quando considerado

necessário e apropriado, orçamentos, previsões de fluxos de caixa e outros relatórios de gestão
relacionados.
• Indagar, ou alargar anteriores indagações verbais ou escritas, junto dos consultores jurídicos da
entidade com respeito a litígios e reclamações.
• Indagar da gerência quanto a se ocorreram quaisquer acontecimentos subsequentes que

possam afectar as demonstrações financeiras. São exemplos de indagações à gerência sobre
matérias específicas:
o A situação actual de itens que foram contabilizados na base de dados preliminares ou

inconclusivos.
o Se foram celebrados novos compromissos, pedidos de empréstimo ou garantias.
o Se ocorreram ou estão planeadas vendas ou aquisições de activos.
o Se ocorreu ou está planeada a emissão de novas acções ou obrigações ou se foi feito ou

está planeado um acordo de fusão ou liquidação.
o Se quaisquer activos foram confiscados pelo governo ou foram ou não destruídos, por
exemplo, pelo fogo ou por inundação.
o Se existiram quaisquer desenvolvimentos relativos a áreas de risco e a contingências.
636
o Se foram feitos ou estão completados quaisquer ajustamentos contabilísticos não usuais.
o Se ocorreram ou estejam prestes a ocorrer quaisquer acontecimentos que ponham em

dúvida a adequação das políticas contabilísticas usadas nas demonstrações financeiras
como seria o caso, por exemplo, de tais acontecimentos porem em causa a validade do
pressuposto da continuidade.
7. Quando um componente, tal como uma divisão, sucursal ou subsidiária, seja auditado por outro
auditor, o auditor tomará em consideração os procedimentos do outro auditor respeitantes a
acontecimentos após a data das demonstrações financeiras e a necessidade de informar o outro
auditor da planeada data do relatório de auditor.
8. Quando o auditor tiver conhecimento de acontecimentos que afectem de forma

materialmente relevante as demonstrações financeiras, o auditor deve tomar em
consideração se tais acontecimentos estão devidamente contabilizados e adequadamente
divulgados nas demonstrações financeiras.
637
Factos Descobertos Após a Data do Relatório do Auditor mas Antes de Serem

Emitidas as Demonstrações Financeiras
9. O auditor não tem qualquer responsabilidade de executar procedimentos ou de fazer qualquer
indagação resultante às demonstrações financeiras após a data do relatório do auditor. No período
que decorre entre a data do relatório do auditor e a data em que sejam emitidas as demonstrações
financeiras, é da responsabilidade gerência de informar o auditor de quaisquer acontecimentos que
possam afectar as demonstrações financeiras.
10. Quando, após a data do relatório do auditor mas antes da data em que são emitidas as
demonstrações financeiras, o auditor tomar conhecimento de um facto que possa afectar de
forma material as demonstrações financeiras, o auditor deve tomar em consideração se as
demonstrações financeiras necessitam de emenda, deve debater a matéria com a gerência, e
deve tomar a acção apropriada nas circunstâncias.
11. Quando a gerência emendar as demonstrações financeiras, o auditor levará a efeito os

procedimentos de auditoria necessários nas circunstâncias e forneceráà gerência um novo relatório
sobre as demonstrações financeiras emendadas. O novo relatório do auditor terá uma data não
anterior à data de aprovação das demonstrações financeiras emendadas e, consequentemente, os
procedimentos de auditoria seguidos no parágrafo 5 serão alargados para a data do novo relatório
do auditor.
12. Quando a gerência não emendar as demonstrações financeiras nas circunstâncias em que o
auditor crê que elas precisam de ser emendadas e o relatório do auditor não tenha sido
apresentado à entidade, o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma opinião
adversa, como descrito na ISA 701, “Modificações ao Relatório do Auditor Independente”.
13. Quando o relatório do auditor tenha sido apresentado à entidade, o auditor notificará os
encarregados da governação para não emitirem para terceiros as demonstrações financeiras e o
respectivo relatório do auditor. Se as demonstrações financeiras forem subsequentemente
apresentadas, o auditor necessita de empreender acções no sentido de evitar a confiança no
relatório do auditor. A acção tomada dependerá dos deveres e obrigações legais do auditor e das
recomendações do advogado do auditor.
638
Factos Descobertos Após Terem Sido Emitidas as Demonstrações Financeiras

14. Após terem sido emitidas as demonstrações financeiras, o auditor não tem obrigação de fazer
qualquer indagação respeitante a tais demonstrações financeiras.
15. Quando, após terem sido emitidas as demonstrações financeiras, o auditor tomar
conhecimento de um facto que existia à data do relatório do auditor e que, se conhecido
nessa data, podia ter dado origem a que o auditor modificasse o relatório do auditor, o
auditor deve tomar em consideração se as demonstrações financeiras precisam de revisão,
deve debater a matéria com a gerência, e deve tomar a acção apropriada nas circunstâncias.
16. Quando a gerência rever as demonstrações financeiras, o auditor levará a efeito os procedimentos
de auditoria necessários nas circunstâncias, passará em revista os passos dados pela gerência para
assegurar que quem esteja em poder das demonstrações financeiras anteriormente emitidas
juntamente com o respectivo relatório do auditor seja informado da situação, e emitirá um novo
relatório sobre as demonstrações financeiras revistas.
17. O novo relatório do auditor deve incluir um parágrafo de ênfase de matéria referindo a nota
às demonstrações financeiras que de uma forma mais extensiva debate a razão para a
revisão das demonstrações financeiras anteriormente emitidas e para o anterior relatório
emitido pelo auditor. O novo relatório do auditor terá uma data não anterior à data de aprovação
das demonstrações financeiras revistas e, consequentemente, os procedimentos referidos no
parágrafo 5 serão normalmente alargados para a data do novo relatório do auditor. Os regulamentos
locais de alguns países permitem que o auditor restrinja os procedimentos de auditoria com respeito
às demonstrações financeiras revistas aos efeitos do acontecimento subsequente que causou a
revisão. Em tais casos, o novo relatório do auditor conterá uma declaração para esse efeito.
18. Quando a gerência não tomar os passos necessários para assegurar que quem estiver na posse de
demonstrações financeiras anteriormente emitidas juntamente com o respectivo relatório do auditor
seja informado da situação e não reveja as demonstrações financeiras nas circunstâncias em que o
auditor acreditar que elas necessitam de ser revistas, o auditor notificará os encarregados da
governação da entidade de que serão tomadas acções pelo auditor para evitar a futura confiança no
relatório do auditor. A acção tomada dependerá dos direitos e obrigações legais do auditor e das
recomendações dos advogados do auditor.
19. Pode não ser necessário rever as demonstrações financeiras e emitir um novo relatório do auditor
quando estiver iminente a emissão de demonstrações financeiras para o período seguinte, contanto
que sejam feitas divulgações apropriadas em tais demonstrações.
639
Ofertas Públicas de Títulos

20. Nos casos que envolvam a oferta de títulos ao público, o auditor deve tomar em
consideração quaisquer requisitos legais e outros aplicáveis ao auditor em todas as
jurisdições em que estão a ser oferecidos os títulos. Por exemplo, pode ser pedido ao auditor
que leve a efeito procedimentos de auditoria adicionais para a data do documento da oferta final.
Estes procedimentos incluirão normalmente levar a efeito os procedimentos de auditoria referidos
nos parágrafos 5 e 6 até à data ou uma data próxima do documento final da oferta e ler o
documento da oferta para apreciar se as outras informações constantes do documento da oferta são
consistentes com a informação financeira à qual o auditor está associado.
640
Data de Eficácia
21. Esta ISA é eficaz para os relatórios de auditor datados de ou após 31 de Dezembro de 2006.
641
ISA 570 - Continuidade

CONTINUIDADE
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-2
Responsabilidade da Gerência 3-8
Responsabilidade do Auditor 9 - 10
Considerações de Planeamento 11 - 16
Avaliação da Apreciação da Gerência 17 - 21
Período para Além da Apreciação da Gerência 22 - 25
Procedimentos de Auditoria Adicionais Quando se Identifiquem Acontecimentos ou 26 - 29
Condições
Conclusões e Relato de Auditoria 30 - 38
Atraso Significativo na Assinatura ou Aprovação das Demonstrações Financeiras 39
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 570, “Continuidade” deve ser lida no contexto do “Prefácio às
Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras
Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade das
ISAs.
642
Introdução
orientação sobre as responsabilidades do auditor na auditoria de demonstrações financeiras com
respeito à adequação do pressuposto de continuidade como base para a preparação das
demonstrações financeiras, incluindo a tomada em consideração da apreciação da gestão sobre a
capacidade da entidade para prosseguir em continuidade.
2. Quando planear e executar procedimentos de auditoria e avaliar os respectivos resultados, o

auditor deve tomar em consideração a apropriação do uso do pressuposto de continuidade
na preparação das demonstrações financeiras.
643
Responsabilidade da Gerência
3. O pressuposto da continuidade é um princípio fundamental na preparação de demonstrações
financeiras. Segundo o pressuposto da continuidade, a entidade é normalmente vista como
continuando em actividade no futuro previsível não tendo a intenção nem a necessidade de
liquidação, de cessar o negócio ou de procurar protecção dos credores no seguimento de leis ou
regulamentos. Consequentemente, os activos e passivos são registados na base de que a entidade
estará em condições de realizar os seus activos e cumprir as suas responsabilidades no curso
normal dos negócios.
4. Algumas estruturas conceptuais de relato financeiro contêm um requisito explícito ¨(335) de a

gerência fazer uma apreciação da capacidade da entidade em prosseguir em continuidade, e
normas respeitantes a matérias a serem consideradas e as divulgações a serem feitas em relação à
continuidade. Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade 1, "Apresentação de
Demonstrações Financeiras" exige que a gerência faça uma apreciação da capacidade da empresa
em prosseguir em continuidade. ¨(336)
5. Em outras estruturas conceptuais de relato financeiro, pode não existir qualquer requisito específico
da gerência fazer uma apreciação específica da capacidade da entidade prosseguir como uma
continuidade. Contudo, uma vez que o pressuposto da continuidade é um princípio fundamental na
preparação de demonstrações financeiras, a gerência tem a responsabilidade de avaliar a
capacidade da entidade prosseguir em continuidade mesmo que a estrutura conceptual de relato
financeiro não inclua uma responsabilidade específica de o fazer.
6. Quando exista um passado de operações lucrativas e um rápido acesso a recursos financeiros, a

gerência pode fazer a sua apreciação sem análise pormenorizada.
7. A apreciação pela gerência do pressuposto da continuidade envolve fazer um julgamento, num dado
momento do tempo, acerca do desfecho futuro de acontecimentos ou condições que são
inerentemente incertas. São relevantes os factores seguintes:
• Em termos gerais, o grau de incerteza associado ao desfecho de um acontecimento ou condição

aumenta significativamente à medida que entra no futuro o julgamento que esteja a ser feito
acerca do desfecho de um acontecimento ou condição. Por essa razão, a maioria das estruturas
conceptuais de relato financeiro exigem que uma apreciação específica da gerência especifique
o período relativo ao qual se exige que a gerência tome em conta toda a informação disponível.
• Qualquer julgamento acerca do futuro baseia-se em informação disponível no momento em que

o juízo é feito. Os acontecimentos subsequentes podem contradizer um julgamento que era
razoável na altura em que foi feito.
• A dimensão e complexidade da entidade, a natureza e condição do seu negócio e o grau até ao

qual é afectado por factores externos, todos afectam o julgamento respeitante ao desfecho de
acontecimentos ou condições.
8. São enunciados abaixo exemplos de acontecimentos ou condições, que, individual ou

colectivamente podem lançar dúvidas significativas acerca do pressuposto da continuidade. A
listagem não é exaustiva nem a existência de um ou mais dos itens significa sempre que existe uma
incerteza ¨(337) material.
Financeiros
644
• Posição passiva líquida ou passiva líquida corrente.
• Empréstimos obtidos a prazo fixo próximos da maturidade sem perspectivas realistas de

reforma ou de reembolso, ou confiança excessiva em empréstimos obtidos a curto prazo para
financiar activos a longo prazo.
• Indicações de retirada de apoio financeiro por financiadores e outros credores.
• Fluxos de caixa operacionais negativos indicados por demonstrações financeiras históricas ou

prospectivas.
• Principais rácios financeiros adversos.
• Perdas operacionais substanciais ou deterioração significativa no valor dos activos usados para
gerar fluxos de caixa.
• Dividendos em atraso ou a sua descontinuidade.
• Incapacidade de pagar aos credores nas datas de vencimento.
• Incapacidade no cumprimento dos termos dos acordos de empréstimos.
• Alteração das transacções com os fornecedores de crédito para pagamento contra entrega.
• Incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento essencial de novos produtos ou

para outros investimentos essenciais.
Operacionais
• Perda dos principais gerentes sem substituição.
• Perda de um mercado, de um privilégio (franquia), de uma licença importante ou do principal

fornecedor.
• Dificuldades nas relações de trabalho ou rupturas de abastecimentos importantes.
Outros
• Incumprimento de exigências relacionadas com o capital ou de outras exigências estatutárias.
• Acções legais ou regulamentares pendentes contra a entidade que possam, se tiverem êxito,
resultar em reclamações que não possam ser cumpridas.
• Alterações na legislação ou na política governamental que se espera afectar a entidade de forma

adversa.
O significado de tais acontecimentos ou condições pode muitas vezes ser atenuado por outros factores.
Por exemplo, o efeito de uma entidade não ser capaz de efectuar os reembolsos normais das suas
dívidas pode ser contrabalançado pelos planos de gerência em manter adequados fluxos de caixa por
meios alternativos, tais como a alienação de activos, renegociação dos planos de reembolso das dívidas,
ou a obtenção de capital fresco adicional. Similarmente, a perda de um dos principais fornecedores pode
ser atenuada pela disponibilidade de uma fonte de abastecimento alternativa e conveniente.
645
9. A responsabilidade do auditor é a de considerar a apropriação do uso pela gerência do pressuposto
da continuidade na preparação das demonstrações financeiras, e considerar se existem ou não
incertezas materiais acerca da capacidade da entidade de prosseguir em continuidade que
necessitem de ser divulgadas nas demonstrações financeiras. O auditor considera a apropriação do
uso pela gerência do pressuposto da continuidade mesmo se a estrutura conceptual de relato
financeiro usada na preparação das demonstrações financeiras não incluir um requisito específico
para a gerência fazer uma apreciação específica da capacidade da entidade de prosseguir em
continuidade,
10. O auditor não pode predizer acontecimentos ou condições futuros que possam dar origem a que
uma entidade deixe de prosseguir em continuidade. Consequentemente, a falta de qualquer
referência à incerteza de continuidade no relatório do auditor não pode ser vista como uma garantia
da capacidade da entidade de prosseguir em continuidade.
646
Planeamento da Auditoria e Execução de Procedimentos de Avaliação do Risco

11. Ao obter a compreensão da entidade, o auditor deve considerar se existem acontecimentos
ou condições e respectivos riscos de negócio que possam lançar dúvidas significativas
sobre a capacidade da entidade prosseguir em continuidade.
12. O auditor deve permanecer alerta em toda a auditoria para a prova de auditoria de
acontecimentos ou condições e respectivos riscos de negócio que possam lançar dúvidas
significativas sobre a capacidade da entidade de prosseguir em continuidade. Se forem
identificados tais acontecimentos ou condições, o auditor deve, além de executar os
procedimentos do parágrafo 26, considerar se eles afectam a avaliação pelo auditor dos
13. O auditor toma em consideração os acontecimentos e condições relacionados com o pressuposto

da continuidade quando executar procedimentos de avaliação do risco, porque tal permite mais
debates tempestivos com a gerência, a revisão dos planos da gerência e a resolução de quaisquer
aspectos de continuidade identificados.
14. Nalguns casos, a gerência pode ter já feito uma apreciação preliminar quando o auditor está a
executar procedimentos de avaliação de risco. Se assim for, o auditor passa em revisão essa
apreciação para determinar se a gerência identificou acontecimentos ou condições, tais como os
debatidos no parágrafo 8, e os planos da gerência para os tratar.
15. Se a gerência ainda não fez uma apreciação preliminar, o auditor debate com a gerência a base
para o seu uso pretendido do pressuposto da continuidade, e indaga da gerência se existem
acontecimentos ou condições, tais como os debatidos no parágrafo 8. O auditor pode pedir à
gerência para começar a fazer a sua apreciação, particularmente quando o auditor tenha já
identificado acontecimentos ou condições relacionadas com o pressuposto da continuidade.
16. O auditor toma em consideração o efeito de acontecimentos ou condições ao avaliar os riscos de

distorção material e, por conseguinte, a sua existência pode afectar a natureza, tempestividade e
extensão dos procedimentos adicionais em resposta aos riscos avaliados.
647
Avaliação da Apreciação da Gerência

17. O auditor deve avaliar a apreciação da gerência da capacidade da entidade prosseguir em
continuidade.
18. O auditor deve considerar o mesmo período que o usado pela gerência ao fazer a sua
apreciação segundo a estrutura conceptual de relato financeiro. Se a apreciação da gerência
da capacidade da entidade prosseguir em continuidade cobrir menos de doze meses a partir
da data do balanço, o auditor deve pedir à gerência para alargar o seu período de apreciação
para doze meses a partir da data do balanço.
19. A apreciação pela gerência da capacidade da entidade prosseguir em continuidade é uma parte
importante da consideração do auditor sobre o pressuposto da continuidade. Como se nota no
parágrafo 7, a maioria das estruturas conceptuais de relato financeiro que exigem uma apreciação
específica da gerência a especificam o período relativo ao qual se exige que a gerência tome em
conta toda a informação disponível.¨(338)
20. Ao avaliar a apreciação da gerência, o auditor toma em consideração o processo seguido para fazer
a sua apreciação, os pressupostos em que a apreciação se baseia e os planos da gerência para
acções futuras. O auditor toma em consideração se a apreciação tomou em conta todas as
informações relevantes de que o auditor tem conhecimento em resultado dos procedimentos de
auditoria.
21. Como se referiu no parágrafo 6, quando existe um passado de operações lucrativas e um rápido
acesso a recursos financeiros, a gerência pode fazer a sua apreciação sem análise pormenorizada.
Em tais circunstâncias, as conclusões do auditor acerca da apropriação desta apreciação é
normalmente também feita sem a necessidade de levar a efeito procedimentos pormenorizados.
Porém, quando tenham sido identificados acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas
significativas acerca da capacidade da entidade prosseguir em continuidade, o auditor leva a efeito
procedimentos de auditoria adicionais, como descrito no parágrafo 26.
648
Período para Além da Apreciação da Gerência

22. O auditor deve indagar da gerência quanto ao seu conhecimento de acontecimentos ou
condições e respectivos riscos de negócio para além do período de apreciação usado pela
gerência que possam lançar dúvidas significativas sobre a capacidade da entidade
prosseguir em continuidade
23. O auditor está alerta para a possibilidade de existirem acontecimentos conhecidos, programados ou
de outra forma, ou condições que ocorrerão para além do período da apreciação usado pela
gerência que possam pôr em questão a adequação do uso pela gerência do pressuposto da
continuidade na preparação das demonstrações financeiras. O auditor pode tomar conhecimento de
tais acontecimentos ou condições durante o planeamento e condução da auditoria, incluindo
procedimentos de acontecimentos subsequentes.
24. Uma vez que o grau de incerteza associado ao desfecho de um acontecimento ou condição
aumenta à medida que o acontecimento ou condição avança para o futuro, ao considerar tais
acontecimentos ou condições, os indícios de aspectos da continuidade necessitarão de ser
significativos antes de o auditor tomar acções adicionais. O auditor pode necessitar de pedir à
gerência para determinar o significado potencial do acontecimento ou da condição sobre a
apreciação da continuidade.
25. O auditor não tem a responsabilidade de conceber procedimentos de auditoria que não sejam a
indagação da gerência de fazer testes para indicações de acontecimentos ou condições que lancem
dúvidas significativas na capacidade da entidade prosseguir em continuidade para além do período
estimado pela gerência que, como debatido no parágrafo 18, seria pelo menos de doze meses a
partir da data do balanço.
649
Procedimentos de Auditoria Adicionais Quando se Identifiquem Acontecimentos

ou Condições
26. Quando tenham sido identificados acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas
significativas sobre a capacidade da entidade prosseguir em continuidade, o auditor deve:
(a) Rever os planos da gerência para acções futuras baseadas na sua apreciação da
continuidade;
(b) Recolher prova de auditoria apropriada suficiente para confirmar ou afastar se existe ou
não uma incerteza material por meio da execução dos procedimentos de auditoria
considerados necessários, incluindo a consideração do efeito de quaisquer planos da
gerência e de outros factores mitigantes; e
(c) Procurar declarações escritas da gerência com respeito aos seus planos para acções
futuras.
27. Acontecimentos ou condições que podem lançar dúvidas significativas na capacidade da entidade
prosseguir em continuidade podem ser identificados na execução de procedimentos de avaliação do
risco ou no decurso da realização de procedimentos adicionais de auditoria. O processo de
considerar acontecimentos ou condições continua à medida que a auditoria progride. Quando o
auditor crer que tais acontecimentos ou condições podem lançar dúvidas significativas na
capacidade da entidade prosseguir em continuidade, determinados procedimentos podem tomar
significado adicional. O auditor indaga da gerência quanto aos seus planos para acções futuras,
incluindo os seus planos para liquidar activos, pedir dinheiro emprestado ou reestruturar a dívida,
reduzir ou adiar dispêndios, ou aumentar capital. O auditor também considera se estão disponíveis
quaisquer factos ou informações adicionais desde a data em que a gerência fez a sua apreciação. O
auditor obtém prova de auditoria apropriada suficiente de que os planos da gerência são viáveis e
que o desfecho destes planos melhorará a situação.
28. Entre os procedimentos que são relevantes a este respeito podem incluir-se os seguintes:
• Analisar e debater com a gerência as previsões relevantes de fluxos de caixa, de resultados e

outras.
• Analisar e debater as mais recentes demonstrações financeiras intercalares da entidade

disponíveis.
• Rever as condições dos acordos obrigacionistas e de empréstimos e determinar se quaisquer

delas foram desrespeitadas.
• Ler as actas das reuniões de accionistas, dos encarregados da governação e de comissões

relevantes relativamente a referências a dificuldades de financiamento.
• Indagar do advogado da entidade com respeito à existência de litígios e reclamações e a

razoabilidade das avaliações da gerência do seu efeito e a estimativa das suas implicações
financeiras.
• Confirmar a existência, legalidade e a força vinculativa dos acordos para proporcionar ou manter
apoio financeiro com terceiros ou com partes relacionadas e avaliar a capacidade financeira de
tais partes para fornecerem fundos adicionais.
650
• Considerar os planos da empresa para tratar encomendas de clientes por satisfazer.
• Rever acontecimentos após o fim do período que mitiguem ou de qualquer forma afectem a
capacidade da entidade prosseguir em continuidade.
29. Quando a análise dos fluxos de caixa for um factor significativo na consideração do desfecho futuro
de acontecimentos ou condições o auditor toma em consideração:
(a) A credibilidade do sistema de informação a entidade para gerar tal informação, e
(b) Se existe ou não suporte adequado para os pressupostos subjacentes à previsão.
Além disso o auditor compara:
(a) A informação financeira prospectiva de períodos anteriores recentes com os resultados

históricos, e
(b) A informação financeira prospectiva relativa ao período corrente com os resultados conseguidos
até à data.
651
Conclusões e Relato de Auditoria

30. Baseado na prova de auditoria obtida, o auditor deve determinar se, no julgamento do
auditor, existe uma incerteza materialmente relevante relacionada com acontecimentos ou
condições que sozinhos ou agrupados, possam lançar dúvidas significativas na capacidade
da entidade prosseguir em continuidade.
31. Existe uma incerteza material quando a magnitude do seu potencial impacto é tal que, mo
julgamento do auditor, é necessária uma clara divulgação da natureza e das implicações da
incerteza para não induzir em erro a apresentação das demonstrações financeiras.
Pressuposto da Continuidade Apropriado mas Existe uma Incerteza Material
32. Se o uso do pressuposto da continuidade for apropriado mas existir uma incerteza material, o
auditor considera se as demonstrações financeiras:
(a) Descrevem adequadamente os principais acontecimentos ou condições que dão origem à

dúvida significativa sobre a capacidade da entidade prosseguir em continuidade e os planos da
gerência para tratar esses acontecimentos ou condições; e
(b) Declaram de forma clara que existe uma incerteza material relacionada com acontecimentos ou
condições que podem lançar dúvidas significativas sobre a capacidade da entidade prosseguir
em continuidade e, por conseguinte, pode não estar em condições de realizar os seus activos e
satisfazer as suas responsabilidades no decurso normal do negócio.
33. Se for feita divulgação adequada nas demonstrações financeiras, o auditor deve expressar
uma opinião sem reservas mas modificar o relatório do auditor adicionando um parágrafo de
ênfase que ponha em evidência a existência de uma incerteza material relativa ao
acontecimento ou condição que possa lançar dúvida significativa sobre a capacidade da
entidade prosseguir em continuidade e chamando a atenção para a nota das demonstrações
financeiras que divulga as matérias indicadas no parágrafo 32. Ao avaliar a adequação da
divulgação de demonstração financeira, o auditor considera se a informação chama explicitamente a
atenção do leitor para a possibilidade de a entidade poder não estar em condições de continuar a
realizar os seus activos e a satisfazer as suas responsabilidades no decurso normal do negócio. O
que se segue é um exemplo de tal parágrafo, quando o auditor fica satisfeito quanto à adequação da
nota divulgativa:
"Sem afectar a nossa opinião, chamamos a atenção para a Nota X nas demonstrações financeiras
que indica que a Sociedade incorreu num prejuízo de ZZZ durante o ano findo em 31 de Dezembro
de 20X1 e, nessa data, o passivo corrente da Sociedade excedia o seu activo total corrente em ZZZ
Estas condições, junto com as outras matérias apresentadas na Nota X, indicam a existência de
uma incerteza material que pode lançar dúvida significativa acerca da capacidade da Sociedade
prosseguir em continuidade."
Em casos extremos, tais como situações envolvendo incertezas múltiplas materiais que sejam
significativas para as demonstrações financeiras, o auditor pode considerar apropriado expressar
uma escusa de opinião em lugar de adicionar um parágrafo de ênfase.
34. Se não se fizer divulgação adequada nas demonstrações financeiras, o auditor deve
expressar uma opinião com reservas ou adversa, como apropriado (ISA 701 "Modificações ao
Relatório do Auditor Independente". O relatório deve incluir referência específica ao facto de
652
que há uma incerteza material que pode lançar dúvida significativa sobre a capacidade da
entidade prosseguir em continuidade. O que se segue é um exemplo dos parágrafos relevantes
quando se expressa uma opinião com reservas:
"Os acordos de financiamento da Sociedade expiram e as quantias em circulação são pagáveis em

19 de Março de 20X1, A Sociedade não tem sido capaz de renegociar ou de obter financiamento de
substituição. Esta situação indica a existência de uma incerteza material que pode lançar dúvidas
significativas sobre a capacidade da Sociedade prosseguir em continuidade e por conseguinte pode
não estar em condições de realizar os seus activos e satisfazer as suas responsabilidades no
decurso normal do negócio. As demonstrações financeiras (e as respectivas notas) não divulgam
este facto.
Na nossa opinião, excepto quanto à omissão da informação incluída no parágrafo precedente, as

demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou apresentam
razoavelmente em todos os seus aspectos materialmente relevantes) a posição financeira da
Sociedade em 31 de Dezembro de 20X0 e os resultados das suas operações e os seus fluxos de
caixa relativos ao ano então findo de acordo com..."
O que se segue é um exemplo dos parágrafos relevantes quando se expressa uma opinião adversa:
"Os acordos de financiamento da Sociedade expiraram e a quantia em circulação era pagável em 31

de Dezembro de 20X0, A Sociedade não tem sido capaz de renegociar ou de obter financiamento
de substituição e está a considerar-se a apresentação à falência. Estes acontecimentos indicam
uma incerteza material que pode lançar dúvidas significativas na capacidade da Sociedade
prosseguir em continuidade e por conseguinte pode não estar em condições de realizar os seus
activos e satisfazer as suas responsabilidades no decurso normal do negócio. As demonstrações
financeiras (e as respectivas notas) não divulgam este facto.
Na nossa opinião, devido à omissão da informação mencionada no parágrafo precedente, as

demonstrações financeiras não dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou não apresentam
razoavelmente em todos os seus aspectos materiais) a posição financeira da Sociedade em 31 de
Dezembro de 20X0 e os resultados das suas operações e os seus fluxos de caixa relativos ao ano
então findo de acordo com... (e não dão cumprimento a ...)"
Pressuposto da Continuidade Inapropriado
35. Se, no julgamento do auditor, a entidade não estiver em condições de prosseguir em

continuidade, o auditor expressa uma opinião adversa se as demonstrações financeiras
tiverem sido preparadas numa base de continuidade. Se, na base dos procedimentos de
auditoria adicionais executados e da informação obtida, incluindo o efeito dos planos da gerência, o
julgamento do auditor for o de que a entidade não está em condições de prosseguir em
continuidade, o auditor conclui, independentemente de ter ou não sido feita divulgação, que o
pressuposto da continuidade usado na preparação das demonstrações financeiras não é apropriado
e expressa uma opinião adversa.
36. Quando a gerência da entidade concluir que o pressuposto da continuidade usado na preparação
das demonstrações financeiras é inadequado, as demonstrações financeiras necessitam de ser
preparadas numa base alternativa com autoridade. Se na base dos procedimentos de auditoria
adicionais executados e da informação obtida o auditor determinar que a base alternativa é
apropriada, o auditor pode emitir uma opinião sem reservas se houver divulgação adequada mas
pode exigir um parágrafo de ênfase no relatório do auditor para chamar a atenção do utente para
653
essa base.
Recusa da Gerência a Fazer ou Estender a sua Avaliação
37. Se a gerência tiver relutância em fazer ou estender a sua apreciação quando solicitada para o
fazer pelo auditor, o auditor deve considerar a necessidade de modificar o relatório do
auditor em consequência da limitação no âmbito do trabalho do auditor. Em determinadas
circunstâncias, tais como as descritas nos parágrafos 15, 18 e 24, o auditor pode crer que é
necessário pedir à gerência para fazer ou estender a sua apreciação. Se a gerência tiver relutância
em o fazer, não é da responsabilidade do auditor rectificar a falta de análise pela gerência, e pode
ser apropriado um relatório modificado porque pode não ser possível para o auditor obter prova
apropriada suficiente relativa ao uso do pressuposto da continuidade na preparação das
38. Nalgumas circunstâncias, a falta de análise pela gerência pode não excluir o auditor de ficar
satisfeito acerca da capacidade da entidade para prosseguir em continuidade. Por exemplo, os
outros procedimentos do auditor podem ser suficientes para avaliar a adequação do uso pela
gerência do pressuposto da continuidade na preparação das demonstrações financeiras porque a
entidade tem um passado de operações lucrativas e um rápido acesso a recursos financeiros.
Noutras circunstâncias, porém, o auditor pode não estar em condições de confirmar ou rejeitar, na
falta da apreciação da gerência, se existem ou não acontecimentos ou condições que indiquem
poder existir uma dúvida significativa sobre a capacidade da entidade prosseguir em continuidade,
ou a existência de planos que a gerência tenha posto em execução para os tratar ou outros factores
mitigantes. Nestas circunstâncias, o auditor modifica o relatório do auditor como debatido na ISA
701 "Modificações ao Relatório do Auditor Independente".
654
Atraso Significativo na Assinatura ou Aprovação das Demonstrações Financeiras

39. Quando exista um atraso significativo na assinatura ou aprovação das demonstrações financeiras
pela gerência após a data do balanço, o auditor considera as razões do atraso. Quando o atraso
possa estar relacionado com acontecimentos ou condições relacionadas com a apreciação da
continuidade, o auditor considera a necessidade de executar procedimentos adicionais, como
descrito no parágrafo 26, bem como o efeito na conclusão do auditor respeitante à existência de
uma incerteza material, como descrito no parágrafo 30.
655
Data de Eficácia
40. Esta ISA é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras relativos aos períodos que findem
1. A qualidade do uso do pressuposto da continuidade nas demonstrações financeiras não está

geralmente em questão quando se audita ou um governo central ou as entidades do sector público
que tenham acordos de financiamento suportados por um governo central. Porém, quando tais
acordos não existam ou quando o financiamento do governo central possa ser retirado e a
existência da entidade possa estar em risco, esta ISA proporcionará orientação útil. À medida que os
governos transformem em sociedades e privatizem entidades governamentais, os aspectos da
continuidade tornar-se-ão cada vez mais relevantes para o sector público.
656
ISA 580 (Clarificada) - Declarações Escritas

Dezembro de 2009)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução
Declarações Escritas como Prova de Auditoria 3-4
Data de Eficácia 5
Objectivos 6
Definições 7-8
Requisitos
A quem da Gerência Pedir Declarações Escritas 9
Declarações Escritas acerca das Responsabilidades da Gerência 10-12
Outras Declarações Escritas 13
Data e Período(s) Coberto(s) por Declarações Escritas 14
Forma da Declarações Escritas 15
Dúvida quanto à Fiabilidade de Declarações Escritas e Declarações Escritas Pedidas e Não
16-20
Dadas
Declarações Escritas como Prova de Auditoria A1
A Quem da Gerência pedir Declarações Escritas A2-A6
Declarações Escritas acerca da Responsabilidade da Gerência A7-A9
Outras Declarações Escritas A10-A13
Comunicar uma Quantia Patamar A14
Data e Período(s) Cobertos por Declarações Escritas A15-A18
Forma de Declarações Escritas A19-A21
Comunicação aos Encarregados da Governação A22
Dúvida Quanto à Fiabilidade de Declarações Escritas e Declarações Escritas Pedidas e Não
A23-A27
Dadas
Apêndice 1: Lista de ISAs Contendo Requisitos de Declarações Escritas
Apêndice 2: Carta de Declarações Ilustrativa
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 580, "Declarações Escritas" deve ser lida juntamente com a
657
658
Introdução
Âmbito desta ISA
1. Esta Norma Internacional de Auditoria (ISA) trata das responsabilidades do auditor em obter da
gerência declarações escritas e, quando apropriado, dos encarregados da governação numa
auditoria de demonstrações financeiras.
2. O Apêndice 1 lista outras ISAs contendo matérias de assuntos específicos para declarações
escritas. Os requisitos específicos de declarações escritas em outras ISAs não limitam a aplicação
desta ISA.
Declarações Escritas como Prova de Auditoria

3. Prova de auditoria é toda a informação usada pelo auditor para chegar â conclusão sobre a qual se
baseia a opinião de auditoria.¨(339) As declarações escritas são informações necessárias que o
auditor exige em conexão com a auditoria das demonstrações financeiras da entidade.
Consequentemente, semelhantes a respostas a indagações, as declarações escritas são prova de
auditoria. (Ref: Pará.A1)
4. Se bem que as declarações escritas proporcionem prova de auditoria necessária, elas não
proporcionam prova de auditoria apropriada suficiente por si mesmo acerca de qualquer das
matérias de que tratam. Além disso, o facto de a gerência ter proporcionado declarações escritas
não afecta a natureza ou extensão de outra prova de auditoria que o auditor obtenha sobre o
cumprimento das responsabilidades da gerência, ou acerca de asserções específicas.
Data de Eficácia
Objectivos
(a) Obter da gerência declarações escritas de que a gerência acredita e, quando apropriado, dos
encarregados da governação de que eles crêem que cumpriram as suas responsabilidades pela
preparação das demonstrações financeiras e pela plenitude da informação prestada ao auditor.
(b) Suportar outra prova de auditoria relevante para as demonstrações financeiras ou asserções
específicas por meio de declarações escritas se determinado necessário pelo auditor ou exigido
por outras ISAs: e
(c) Responder apropriadamente a declarações escritas dadas pela gerência ou, quando apropriado,
pelos encarregados da governação ou se a gerência e, quando apropriado, os encarregados da
governação não proporcionam as declarações escritas pedidas pelo auditor.
Definições
7. Para as finalidades das ISAs, o termo seguinte tem o significado atribuído abaixo:
Declarações escritas - Uma declaração escrita prestada pela gerência fornecida ao auditor para
659
confirmar determinadas matérias ou suportar outra prova de auditoria. Declarações escritas neste
contexto não incluem demonstrações financeiras, as asserções delas constantes, ou livros e
registos de suporte.
8. Para as finalidades desta ISA, as referências a "gerência" devem ser lidas como "gerência e,
quando apropriado, aos encarregados da governação". Para além disso, no caso de uma estrutura
conceptual de apresentação apropriada, a gerência é responsável pela preparação e apresentação
apropriadas das demonstrações financeiras de acordo coma estrutura de relato financeiro aplicável,
ou pela preparação de demonstrações que dêem uma imagem verdadeira e apropriada de acordo
com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável.
Requisitos
A Quem da Gerência Pedir Declarações Escritas
9. O auditor deve pedir declarações escritas à gerência com responsabilidades apropriadas pelas
demonstrações financeiras e conhecimento das matérias respeitantes. (Ref: Pará.A2-A6)
Declarações escritas acerca das Responsabilidades da Gerência

Preparação das Demonstrações Financeiras
10. O auditor deve pedir à gerência que proporcione uma declaração escrita de que deu cumprimento à
sua responsabilidade pela preparação das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável, incluindo quando relevante a sua apresentação apropriada,
como estabelecido nos termos do trabalho de auditoria¨(340). (Ref: Pará.A7-A9, A14, A22)
Informação Prestada e Plenitude das Transacçoes
11. O auditor deve pedir à gerência que proporcione uma declaração escrita de que:
(a) Prestou ao auditor toda a informação relevante e acesso conforme acordado nos termos do
trabalho de auditoria,¨ (341)e
(b) Todas as transacções foram registadas e estão reflectidas nas demonstrações financeiras. (Ref:
Pará A7-A9, A14, A22)
Descrição das Responsabilidades da Gerência nas Declarações Escritas
12. As responsabilidades da gerência devem ser descritas nas declarações escritas exigidas pelos
parágrafos 10 e 11 da mesma maneira que estas responsabilidades estão descritas nos termos do
trabalho de auditoria. (Ref: Pará. A23)
Outras Declarações Escritas

13. Outras ISAs exigem que o auditor peça declarações escritas. Se, além de tais declarações exigidas,
o auditor determinar que é necessário obter uma ou mais declarações escritas para suportar outra
prova de auditoria relevante para as demonstrações financeiras ou para uma ou mais asserções
específicas, o auditor deve pedir tais outras declarações escritas. (Ref: Pará. A10-A13, A14, A22)
Data e Período(s) Cobertos por Declarações Escritas

14. A data das declarações escritas deve ser tão próximo quanto possível, mas não depois, da data do
660
relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras. As declarações escritas devem ser
relativamente a todas as demonstrações financeiras e ao(s) período(s) referidos no relatório do
auditor. (Ref: Pará. A15-A18)
Forma das Declarações Escritas

15. As declarações escritas devem ser na forma de uma carta de declaração dirigida ao auditor. Se a lei
ou os regulamentos exigirem que a gerência faça declarações escritas públicas acerca das suas
responsabilidades, e o auditor determinar que tais declarações proporcionam algumas ou todas as
declarações exigidas pelos parágrafos 10 ou 11, as matérias relevantes cobertas por tais
declarações não necessitam de ser incluídas na carta de declaração. (Ref: Pará. A19-A21)
Dúvida quanto à Fiabilidade das Declarações Escritas e Declarações

Pedidas e Não Fornecidas
Dúvida quanto à Fiabilidade de Declarações Escritas
16. Se o auditor tem preocupações acerca da competência, integridade, valores éticos ou diligencia da
gerência, ou acerca do seu compromisso ou da obrigatoriedade de cumprimento destes, o auditor
deve determinar o efeito de que tais preocupações possam ter na fiabilidade das declarações
(verbais ou escritas) e na prova de auditoria em geral. (Ref: Pará. A24-A25)
17. Em particular, se as declarações escritas são inconsistentes com outra prova de auditoria, o auditor
deve executar procedimentos de auditoria para tentar resolver o assunto. Se o assunto ficar por
resolver, o auditor deve reconsiderar a avaliação da competência, integridade, valores éticos ou
diligência da gerência, ou acerca do seu compromisso ou da obrigatoriedade de cumprimento
destes, e deve determinar o efeito que tal possa ter na fiabilidade das declarações (verbais ou
escritas) e na prova de auditoria em geral. (Ref: Pará. A23)
18. Se o auditor concluir que as declarações escritas não são fiáveis, o auditor deve tomar acções
apropriadas, incluindo determinar o possível efeito na opinião no relatório do auditor de acordo com
a ISA 705¨(342), tendo em atenção o requisito do parágrafo 20 desta ISA.
Declarações Escritas Pedidas Não Dadas
19. Se a gerência não fornecer uma ou mais das declarações pedidas, o auditor deve:
(a) Debater o assunto com a gerência;
(b) Reavaliar a integridade da gerência e avaliar o efeito que tal possa ter na fiabilidade das
declarações (verbais ou escritas) e na prova de auditoria em geral; e
(c) Tomar acções apropriadas, incluindo a determinação do possível efeito na opinião no relatório
do auditor de acordo com a ISA 705, tendo em atenção o requisito do parágrafo 20 desta ISA.
Declarações Escritas acerca das Responsabilidades da Gerência
20. O auditor deve escusar uma opinião sobre as demonstrações financeiras de acordo com a ISA 705
se: (Ref: Pará. A26-A27)
(a) O auditor concluir que existe uma dúvida suficiente acerca da integridade da gerência tal que as
declarações escritas exigidas pelos parágrafos 10 e 11 não são fiáveis; ou
661
(b) A gerência não presta as declarações escritas exigidas pelos parágrafos 10 e 11.
***

Declarações Escritas como Prova de Auditoria (Ref: Pará. 3)
A1. As declarações escritas são uma fonte importante de prova de auditoria. Se a gerência modificar ou
não prestar as declarações escritas pedidas, tal pode alertar o auditor para a possibilidade de que
possa existir um ou mais aspectos significativos. Ainda, um pedido para declarações escritas, em
vez de verbais, pode em muitos casos levar a gerência a considerar tais matérias mais
rigorosamente, aumentando por esta via a qualidade das declarações.
A Quem da Gerência Pedir Declarações Escritas (Ref: Pará. 9)

A2. As declarações escritas são pedidas aos responsáveis pela preparação e apresentação das
demonstrações financeiras. Esses indivíduos podem variar dependendo da estrutura de governação
da entidade, e da lei e regulamentos relevantes; porém, a gerência (e não os encarregados da
governação) é muitas vezes a parte responsável. As declarações escritas podem por isso ser
pedidas ao director executivo da entidade e ao director financeiro, ou outras pessoas equivalentes
nas entidades que não usem tais títulos. Em algumas circunstâncias, porém, outras partes, tais
como os encarregados da governação, são também responsáveis pela preparação e apresentação
das demonstrações financeiras.
A3. Devido à sua responsabilidade pela preparação e apresentação das demonstrações financeiras, e
às suas responsabilidades pela condução do negócio da entidade, esperar-se-á que a gerência
tenha conhecimento suficiente do processo seguido pela entidade na preparação e apresentação
das demonstrações financeiras e das asserções nela incluídas sobre as quais se baseiam as
declarações escritas.
A4. Em alguns casos, porém, a gerência pode decidir fazer indagações a outros que participem na
preparação e apresentação das demonstrações financeiras e das asserções nela incluídas,
incluindo os indivíduos que tenham conhecimentos especializados relativos aos assuntos acerca
dos quais se pedem declarações escritas. Entre tais indivíduos, incluem-se:
• Um actuário responsável por mensurações contabilísticas determinadas actuarialmente.
• Pessoal de engenharia com conhecimentos especializados e que possa ter responsabilidade por
mensurações de passivos ambientais.
• Aconselhamento interno que possa prestar informações essenciais para provisões para
reclamações legais.
A5. Em alguns casos, a gerência pode incluir nas declarações escritas linguagem com reservas no
sentido de as declarações serem feitas no melhor do seu conhecimento e crença. É razoável que o
auditor aceite tal redacção se o auditor ficar satisfeito que as declarações são feitas por aqueles
com responsabilidades apropriadas e conhecimentos das matérias incluídas nas declarações.
A6. Para reforçar a necessidade da gerência fazer declarações com fundamento, o auditor pode pedir à
gerência que inclua nas declarações escritas confirmação de que fez as indagações que considerou
662
apropriadas para ficar em condições de fazer as declarações pedidas. Não se espera que tais
indagações exigissem usualmente um processo interno formal para além dos já estabelecidos pela
entidade.
Declarações Escritas acerca das Responsabilidades da Gerência

A7. A prova de auditoria obtida durante a auditoria de que a gerência está a dar cumprimento às
responsabilidades referidas nos parágrafos 10 e 11 não é suficiente sem se obter confirmação da
gerência de que crê que deu cumprimento a essas responsabilidades. Tal é assim porque o auditor
não está em condições de julgar exclusivamente sobre outra prova de auditoria sobre se a gerência
preparou e apresentou as demonstrações financeiras e forneceu informação ao auditor na base do
reconhecimento e entendimento aceites das suas responsabilidades. Por exemplo, o auditor não
podia concluir que a gerência prestou ao auditor a informação acordada nos termos do trabalho de
auditoria sem lhe perguntar , se tal informação foi prestada, e receber a confirmação disso mesmo.
A8. As declarações escritas exigidas pelos parágrafos 10 e 11 tratam do reconhecimento e

entendimento acordados pela gerência das suas responsabilidades nos termos do trabalho de
auditoria ao pedir a confirmação de que lhes deu cumprimento. O auditor pode também pedir à
gerência que reconfirme o seu reconhecimento e entendimento dessas responsabilidades nas
declarações escritas. Isto é comum em certas jurisdições, mas em qualquer caso tal pode ser
particularmente apropriado quando:
• Os que assinaram os termos do trabalho de auditoria em nome da entidade deixaram de ter

responsabilidades relevantes;
• Os termos do trabalho de auditoria foram preparados num ano anterior;
• Existe qualquer indicação de que a gerência entende mal essas responsabilidades; ou
• As alterações nas circunstâncias tornam apropriado fazer isso.
Consistente com o requisito da ISA 210¨(343), tal reconfirmação do reconhecimento e entendimento

pela gerência das suas responsabilidades não é feita sujeita ao melhor conhecimento e crença da
gerência (como debatido no parágrafo A7 desta ISA).
Considerações Específicas às Entidades do Sector Público
A9. Os mandatos para auditorias de demonstrações financeiras de entidades do sector público pode ser
mais vasto do que os de outras entidades. Em consequência, a premissa, relativa às
responsabilidades da gerência, sobre a qual é conduzida uma auditoria das demonstrações
financeiras de uma entidade do sector público pode dar origem a declarações escritas adicionais.
Estas podem incluir declarações escritas que confirmem que as transacções e acontecimentos
foram conduzidos de acordo com a lei, regulamento ou outra autoridade.
Outras Declarações Escritas (Ref: Pará.13)

Declarações Escritas Adicionais acerca das Demonstrações Financeiras
A10. Além das declarações escritas exigidas pelo parágrafo 10, o auditor pode considerar necessário
pedir outras declarações escritas acerca das demonstrações financeiras. Tais declarações escritas
podem suplementar as declarações escritas exigidas pelo parágrafo 10, mas não fazem parte delas.
Podem incluir declarações acerca do seguinte:
663
• Se são apropriadas a selecção e aplicação e políticas contabilísticas; e
• Se matérias tais como as que se seguem, quando relevantes segundo a estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, foram reconhecidas, mensuradas, apresentadas ou divulgadas de
acordo com essa estrutura conceptual;
o Planos ou intenções que possam afectar o valor contabilístico ou s classificação de activos

e passivos;
o Passivos, não só reais como contingentes;
o Titularidade, ou o controlo, de activos, as retenções ou ónus sobre activos, que possam

afectar as demonstrações financeiras, incluindo a não conformidade.
Declarações Escritas Adicionais acerca de Informações Prestadas ao Auditor
A11. Além das declarações escritas exigidas pelo parágrafo 11, o auditor pode considerar necessário
pedir à gerência que forneça uma declaração escrita de que comunicou ao auditor todas as
deficiências do controlo interno de que a gerência tem conhecimento.
Declarações Escritas acerca de Asserções Específicas
A12. Quando obtiver prova acerca de julgamentos e intenções, ou avaliar os mesmos, o auditor pode
considerar um ou mais dos seguintes pontos:
• O historial passado da entidade na execução das intenções declaradas.
• As razões da entidade para escolher um determinado curso de acção.
• A capacidade da entidade em prosseguir um curso de acção específico.
• A existência ou falta de qualquer informação que podia ter sido obtida no decurso da auditoria
que possa ser inconsistente com o julgamento ou intenção da gerência.
A13. Adicionalmente, o auditor pode considerar necessário pedir à gerência que forneça em particular
declarações escritas acerca de específicas asserções das demonstrações financeiras, para suportar
o conhecimento que o auditor obteve de outra prova de auditoria sobre o julgamento ou intenção da
gerência em relação a uma específica asserção, ou à sua plenitude. Por exemplo, se a intenção da
gerência é importante para a base de valorização dos investimentos, pode não ser possível obter
prova de auditoria apropriada suficiente sem uma declaração escrita da gerência acerca das suas
intenções, se bem que tais declarações escritas proporcionem prova de auditoria necessária, elas
não proporcionam prova de auditoria apropriada suficiente por si mesmo para essa asserção.
Comunicar uma Quantia Patamar (Ref: Pará.10-11, 13)

A14. A ISA 450 exige que o auditor acumule as distorções identificadas durante a auditoria, que não
sejam as que são claramente triviais.¨(344) O auditor pode determinar um patamar acima do qual as
distorções não podem ser vistas como claramente triviais. Da mesma forma, o auditor pode
considerar comunicar à gerência um patamar para fins da declarações escritas pedidas.
Data e Período(s) Cobertos pelas Declarações Escritas (Ref: Pará.14)

A15. Devido a que as declarações escritas são prova de auditoria necessária, a opinião do auditor não
664
pode ser expressa, e o relatório não pode ser datado, antes da data das declarações escritas. Para
além disso, devido a que o auditor está preocupado com os acontecimentos que ocorram até à data
do relatório de auditoria eles podem exigir ajustamento nas demonstrações financeiras ou
divulgação nas mesmas, as declarações escritas são datadas tão próximas quanto praticável, mas
não depois, da data do relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras.
A16. Em algumas circunstâncias pode ser apropriado que o auditor obtenha uma declaração escrita
acerca de uma asserção específica nas demonstrações financeiras no decurso da auditoria.
Quando for este o caso, pode ser necessário pedir uma declaração escrita actualizada.
A17. As declarações escritas são relativas a todos os períodos referidos no relatório do auditor porque a
gerência precisa de reafirmar que as declarações escritas que fez previamente com respeito aos
períodos anteriores continuam apropriadas. O auditor e a gerência podem acordar numa forma de
declaração escrita que actualiza declarações escritas relativas aos períodos anteriores levando em
conta se existem quaisquer alterações a tais declarações escritas e, em caso afirmativo, quais são.
A18. Podem surgir situações em que a gerência corrente não esteve presente durante todos os períodos
referidos no relatório do auditor. Tais pessoas podem sseverar que não estão numa posição de
prestar algumas ou todas as declarações escritas porque não estiveram em funções durante o
período. Consequentemente, aplica-se o requisito de o auditor lhes pedir declarações escritas que
cubram o conjunto do(s) período(s) relevante(s).
Forma de Declarações Escritas (Ref: Pará.15)

A19. Exige-se que as declarações escritas sejam incluídas numa carta de declarações dirigida ao auditor.
Porém, em algumas jurisdições, pode ser exigido à gerência por lei ou regulamento que faça uma
declaração pública escrita acerca das suas responsabilidades. Se bem que tal declaração se destine
aos utentes das demonstrações financeiras, ou às autoridades relevantes, o auditor pode determinar
que é uma forma apropriada de declaração escrita a respeito de algumas ou todas as declarações
exigidas pelo parágrafo 10 ou 11. Consequentemente, as matérias relevantes cobertas por tal
declaração não necessitam de ser incluídas na carta de declarações. Os factores que podem
afectar a determinação do auditor incluem:
• Se a declaração inclui a confirmação do cumprimento de responsabilidades referidas nos

parágrafos 10 e 11.
• Se a declaração foi dada ou aprovada por aqueles a quem o auditor pede declarações escritas.
• Se é fornecida uma cópia da declaração ao auditor numa data tão próxima, quanto praticável,
mas não depois da data do relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras (ver
parágrafo 14).
A20. Uma declaração formal de cumprimento de leis e regulamentos, ou de aprovação das

demonstrações financeiras, não conteria informação suficiente para o auditor ficar satisfeito de que
todas as necessária declarações foram feitas conscienciosamente. A expressão das
responsabilidades sobre as leis e regulamentos não substitui as declarações escritas pedidas.
A21. O apêndice 2 proporciona um exemplo ilustrativo de uma carta de declarações.
Comunicação aos Encarregados da Governação (Ref: Pará.10-11, 13)

A22. A ISA 260 (Revista e Refeita) exige que o auditor comunique aos encarregados da governação as
665
declarações escritas que o auditor pediu à gerência.¨(345)
Dúvida quanto à Fiabilidade das Declarações Escritas e Declarações

Escritas Pedidas e Não Fornecidas
Dúvida quanto à Fiabilidade das Declarações Escritas (Ref: Pará.16-17)
A23. No caso de inconsistências identificadas entre uma ou mais declarações escritas e a prova de
auditoria obtida a partir de outra fonte, o auditor pode considerar se a avaliação do risco permanece
apropriada e, em caso contrário, revê a avaliação do risco e determina a natureza, tempestividade e
extensão de procedimentos de auditoria adicionais para dar resposta aos riscos avaliados.
A24. As preocupações acerca da incompetência, integridade, valores éticos ou diligência da gerência, ou

acerca do seu compromisso ou da obrigação legal das mesmas, podem fazer com que o auditor
conclua que o risco de declarações indevidas nas demonstrações financeiras é tal que não pode ser
conduzida uma auditoria. Em tal caso, o auditor pode considerar retirar-se do trabalho, quando a
retirada é possível segundo lei ou regulamento aplicável, a menos que os encarregados da
governação ponham em execução medidas correctivas apropriadas. Tais medidas, porém, podem
não ser suficientes para habilitar o auditor e emitir uma opinião de auditoria sem reservas.
A25. A ISA 230 exige que o auditor documente nas matérias significativas que surjam durante a auditoria,
as respectivas conclusões a que chegou, e os julgamentos profissionais feitos para atingir essas
conclusões.¨(346) O auditor pode ter identificado aspectos significativos relativos à competência,
integridade, valores éticos ou diligência da gerência, ou acerca do seu compromisso ou da
obrigação legal das mesmas, mas concluiu que as declarações escritas são apesar de tudo fiáveis.
Em tal caso, esta matéria significativa é documentada de acordo com a ISA 230.
Declarações Escritas acerca das Responsabilidades da Gerência (Ref: Pará.20)
A26. Como explicado no parágrafo A9, o auditor não é capaz de julgar exclusivamente sobre outra prova
de auditoria se a gerência deu cumprimento às responsabilidades referidas nos parágrafo 10 e 11.
Por isso, conforme descrito no parágrafo 20(a), o auditor conclui que as declarações escritas acerca
destas matérias não são fiáveis, ou se a gerência não presta essas declarações escritas, o auditor é
incapaz de obter prova de auditoria apropriada suficiente. Os possíveis efeitos sobre as
demonstrações financeiras de tal incapacidade não se confinam a elementos, contas ou itens
específicos das demonstrações financeiras e são por isso profundos. A ISA 705 exige que o auditor
escuse uma opinião sobre as demonstrações financeiras em tais circunstâncias.¨(347)
A27. Uma declaração escrita que tenha sido modificada a partir da pedida pelo auditor não significa que a
gerência não prestou a declaração escrita. Contudo, a razão subjacente para tal modificação pode
afectar a opinião no relatório do auditor. Por exemplo:
• A declaração escrita acerca do cumprimento pela gerência da sua responsabilidade pela

preparação e apresentação das demonstrações financeiras pode dispor que a gerência crê, que,
excepto quanto ao incumprimento material de um particular requisito da estrutura conceptual de
relato financeiro aplicável, as demonstrações financeiras estão preparadas e apresentadas de
acordo com essa estrutura conceptual. O requisito do parágrafo 20 não se aplica porque o
auditor concluiu que a gerência proporcionou declarações escritas fiáveis. Porém, exige-se que
o auditor considere o efeito do incumprimento na opinião constante do relatório do auditor de
acordo com a ISA 705.
• A declaração escrita acerca da responsabilidade da gerência de proporcionar ao auditor toda a
666
informação relevante acordada nos termos do trabalho de auditoria pode dispor que a gerência
crê que, excepto quanto à informação destruída num incêndio, proporcionou ao auditor tal
informação. O requisito do parágrafo 20 não se aplica porque o auditor concluiu que a gerência
prestou declarações escritas fiáveis. Porém, exige-se que o auditor considere os efeitos da
profundidade da informação destruída num incêndio sobre as demonstrações financeiras e o
respectivo efeito na opinião no relatório do auditor de acordo com a ISA 705.
667
Apêndice 1
(Ref: Pará. 2)
Lista das ISAs que Contêm Requisitos para Declarações Escritas
Este apêndice identifica parágrafos em outras ISAs em vigor para auditorias de demonstrações
financeiras que comecem em ou após 31 de Dezembro de 2009 que exigem declarações escritas sobre
assuntos específicos. A lista não substitui a consideração dos requisitos e respectiva aplicação e outro
material explicativo constantes das ISAs.
ISA 240, "As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações
Financeiras" - parágrafo 39
ISA 250, "Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras" -

parágrafo 16
ISA 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria" - parágrafo 14
ISA 501, "Prova de Auditoria - Considerações Específicas para Itens Seleccionados" - parágrafo 12
ISA 540, "Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo Valor, e
Respectivas Divulgações" - parágrafo 22
ISA 550, "Partes Relacionadas" - parágrafo 26
ISA 560, "Acontecimentos Subsequentes" - parágrafo 9
ISA 570, "Continuidade" - parágrafo 16(e)
ISA 710, "Informação Comparativa - Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras

Comparativas" - parágrafo 9
668
Apêndice 2
(Ref: Pará. 23)
Carta de Declaração Ilustrativa
A carta de declaração ilustrativa que se segue inclui declarações escritas que são exigidas por esta e
outras ISAs em vigor para auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou
após 31 de Dezembro de 2009. Assume-se nesta ilustração que a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável é a das Normas Internacionais de Relato Financeiro; o requisito da ISA 570¨(348) de
obter uma declaração escrita não é relevante; e não há excepções às declarações escritas pedidas. Se
houvesse excepções, as declarações necessitariam de ser ser modificadas para reflectir as excepções.
A carta de declaração ilustrativa que se segue inclui declarações escritas que são exigidas por esta e
outras ISAs em vigor à data de 31 de Dezembro de 2007. Assume-se nesta ilustração que a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável é a das Normas Internacionais de Relato Financeiro; o requisito
da ISA 570 (Refeita) de obter uma declaração escrita não é relevante; e não há excepções às
declarações escritas pedidas, se houvesse excepções, as declarações necessitariam de ser ser
modificadas para reflectir as excepções.
(Cabeçalho da Entidade)
(Ao auditor) (Data)
Esta carta de declarações é fornecida em ligação com a vossa auditoria das demonstrações financeiras
da Companhia ABC relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 20XX¨(349) com a finalidade de
expressar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão apropriadamente apresentadas, em
todos os aspectos materiais, (ou dão uma imagem verdadeira e apropriada) de acordo com as Normas
Internacionais de Relato Financeiro.
Confirmamos que (,no melhor do nosso conhecimento e crença, tendo feito as indagações que
considerámos necessárias com a finalidade de nos informarmos apropriadamente):
• Demos cumprimento às nossas responsabilidades como estabelecido nos termos do trabalho de

auditoria datado de [inserir a data], relativas à preparação das demonstrações financeiras de
acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro; em particular as demonstrações
financeiras estão apropriadamente apresentadas ( ou dão uma imagem verdadeira e apropriada)
de acordo com as mesmas.
• São razoáveis os pressupostos significativos usados por nós ao fazer estimativas contabilísticas,
incluindo as mensuradas pelo justo valor. (ISA 540)
• Os relacionamentos de partes relacionadas e as transacções com as mesmas foram

apropriadamente contabilizados e divulgados de acordo com os requisitos das Normas
Internacionais de Relato Financeiro. (ISA 550)
• Todos os acontecimentos subsequentes à data das demonstrações financeiras e relativamente

aos quais as Normas Internacionais de Relato Financeiro exigem ajustamento ou divulgação
foram ajustados ou divulgados. (ISA 560)
669
• Os efeitos de distorções por corrigir são imateriais, não só individualmente como em agregado,
para as demonstrações financeiras como um todo. É anexa à carta de declarações uma lista das
distorções por corrigir.(ISA 450)
• [Quaisquer outros assuntos que o auditor pode considerar apropriado (ver parágrafo A12 desta
ISA).
Informação Fornecida
• Fornecemos-lhe:
o Acesso a toda a informação de que temos conhecimento relevante para a preparação e

apresentação das demonstrações financeiras, tais como registos, documentação e outras
matérias;
o A informação adicional que nos pediram para a finalidade da auditoria; e
o Aceso sem restrições a todos dentro da entidade que consideraram necessário para obter
prova de auditoria.
• Todas as transacções foram registadas nos registos contabilísticos e estão reflectidas nas
• Debatemos convosco os resultados da nossa avaliação do risco de as demonstrações

financeiras poderem estar materialmente distorcidas em consequência de fraude. (ISA 240)
• Divulgámos-lhes toda a informação em relação a fraude ou a suspeita de fraude de que tivemos

conhecimento e que afecte a entidade e envolva:
o A gerência;
o Empregados que tenham postos importantes no controlo interno: ou
o Outros em que a fraude possa ter um efeito material nas demonstrações financeiras (ISA
240)
• Divulgámos-lhes toda a informação em relação com alegações de fraude, ou de suspeita de

fraude, que afecte as demonstrações financeiras comunicadas por empregados ,
ex-empregados, analistas, reguladores ou outros. ( ISA 240)
• Divulgámos-lhes todos os casos conhecidos de incumprimento ou de suspeita de incumprimento

de leis e regulamentos cujos efeitos devam ser considerados na preparação de demonstrações
financeiras. (ISA 250)
• Divulgámos-lhes a identidade das partes relacionadas e de todos relacionamentos e

transacções com partes relacionadas de que tivemos conhecimento. (ISA 550)
• [Quaisquer outros assuntos que o auditor pode considerar apropriado (ver parágrafo A12 desta
ISA).]
________________________________________________________________________
Gerência Gerência
670
ISA 580 - Declarações da Gerência

DECLARAÇÕES DA GERÊNCIA
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1
Reconhecimento pela Gerência da sua Responsabilidade pelas Demonstrações Financeiras 3
Declarações da Gerência como Prova de Revisão/Auditoria 4-9
Documentação das Declarações da Gerência 10 - 14
Acções se a Gerência Recusar Prestar Declarações 15
Apêndice: Exemplo de uma Carta de Declaração da Gerência
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 580, “Declarações da Gerência” deve ser lida no contexto do
das ISAs.
671
Introdução
orientação sobre o uso de declarações da gerência como prova de auditoria, os procedimentos a
serem aplicados na avaliação e documentação das declarações da gerência e a acção a ser tomada
se a gerência recusar proporcionar declarações apropriadas.
2. O auditor deve obter da gerência declarações apropriadas.
672
Reconhecimento pela Gerência da sua Responsabilidade pelas Demonstrações

Financeiras
3. O auditor deve obter prova de que a gerência reconhece a sua responsabilidade pela
apresentação apropriada das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura
conceptual do relato financeiro aplicável, e de que aprovou as demonstrações financeiras. O
auditor pode obter prova do reconhecimento da gerência de tal responsabilidade e aprovação a
partir das actas relevantes dos encarregados da governação ou por meio da obtenção de uma
declaração escrita da gerência ou de uma cópia assinada das demonstrações financeiras.
673
Declarações da Gerência como Prova de Auditoria

4. O auditor deve obter declarações por escrito da gerência sobre os assuntos materiais para as
demonstrações financeiras quando se não possa razoavelmente esperar que exista outra
prova de auditoria apropriada suficiente. A possibilidade de mal entendidos entre o auditor e a
gerência reduz-se quando as declarações verbais sejam confirmadas por escrito pela gerência. Os
assuntos que podem ser incluídos numa carta da gerência ou numa carta de confirmação à
gerência estão contidos no exemplo de uma declaração de responsabilidade constante do Apêndice
a esta ISA.
5a O auditor deve obter declarações escritas da gerência em que:
(a) Ela reconheça a sua responsabilidade pela concepção e implementação do controlo

interno para evitar e detectar erros; e
(b) Ela creia que os efeitos das distorções de demonstração financeira não corrigidas
agregadas pelo auditor durante a auditoria são imateriais, quer individualmente quer em
agregado, para as demonstrações financeiras tomadas como um todo. Deve ser incluído
um resumo de tais itens nas declarações escritas ou em anexo a elas.
6. No decurso de uma auditoria, a gerência faz muitas declarações ao auditor, quer não solicitadas
quer em resposta a indagações específicas. Quando tais declarações se relacionem com matérias
que sejam materiais para as demonstrações financeiras, o auditor necessitará de:
(a) Procurar prova de auditoria corroborativa de fontes internas ou externas à entidade;
(b) Avaliar se as declarações feitas pela gerência parecem razoáveis e consistentes com as outras
provas de auditoria obtidas, incluindo outras declarações; e
(c) Considerar se se pode esperar que as pessoas que fazem as declarações estejam bem
informadas sobre os assuntos
7. As declarações prestadas pela gerência não substituem as outras provas de auditoria que o auditor
pudesse de forma razoável esperar estarem disponíveis. Por exemplo, uma declaração da gerência
quanto ao custo de um activo não substitui a prova de auditoria de tal custo que o auditor
normalmente esperaria obter. Se o auditor não estiver em condições de obter prova de auditoria
respeitante a um assunto que tenha, ou possa ter, um efeito material sobre as demonstrações
financeiras e se espere que tal prova está disponível, tal constituirá uma limitação no âmbito da
auditoria, mesmo se tiver sido recebido o esclarecimento da gerência sobre tal assunto.
8. Em certos casos, a prova de auditoria que se pode razoavelmente esperar estar disponível não é
outra que não seja a que é obtida por fazer indagações à gerência; portanto, o auditor obtém uma
declaração da gerência por escrito. Por exemplo, o auditor pode não ser capaz de obter outra prova
de auditoria para corroborar a intenção da gerência de manter em carteira um investimento
específico para valorização a longo prazo.
9. Se um esclarecimento pela gerência for contraditado por outra prova de auditoria, o auditor
deve investigar as circunstâncias e, quando necessário, reconsiderar a credibilidade de
outras declarações feitos pela gerência.
674
Documentação das Declarações da Gerência

10. O auditor incluirá normalmente nos seus papéis de trabalho prova das declarações da gerência na
forma de um resumo dos debates verbais com a gerência ou declarações da gerência por escrito.
11. Uma declaração por escrito é geralmente prova de auditoria mais fiável do que uma declaração
verbal e pode tomar a forma de:
(a) Uma carta de declaração da gerência;
(b) Uma carta do auditor a delinear o entendimento do auditor sobre as declarações da gerência,
devidamente acusada a recepção e confirmada pela gerência; ou
(c) As actas relevantes de reuniões do conselho de directores ou de órgão similar ou uma cópia
assinada das demonstrações financeiras.
675
Elementos Básicos de uma Carta de Declaração da Gerência

12. Quando solicitar uma carta de declaração da gerência, o auditor pedirá que ela seja dirigida a si, que
contenha informação específica e que seja apropriadamente datada e assinada.
13. Uma carta de declaração da gerência terá normalmente a mesma data que o relatório do auditor.
Porém, em determinadas circunstâncias, uma carta de declaração da gerência em separado
respeitante a transacções ou outros acontecimentos específicos pode também ser obtida no
decurso da auditoria ou numa data após a data do relatório do auditor por exemplo, na data de uma
oferta pública.
14. Uma carta de declaração da gerência será normalmente assinada pelos membros da gerência que
tenham a responsabilidade principal pela entidade e pelos seus aspectos financeiros
(ordinariamente o director-geral e o director financeiro) com base no melhor do seu conhecimento e
convicção. Em determinadas circunstâncias, o auditor pode desejar obter cartas de declaração de
outros membros da gerência. Por exemplo, o auditor pode desejar obter declarações escritos acerca
da integralidade de todas as actas das reuniões dos accionistas, do conselho de directores e de
todas as comissões importantes a partir da pessoa responsável pela guarda de tais actas.
676
Acções se a Gerência Recusar Prestar Declarações

15. Se a gerência recusar prestar uma declaração que o auditor considera necessária, isto
constitui uma limitação de âmbito e o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou
uma escusa de opinião. Em tais circunstâncias, o auditor deve avaliar qualquer confiança que ele
tenha depositado em outras declarações dadas pela gerência no decurso da sua auditoria e
considerar se as outras implicações da recusa podem ter qualquer efeito adicional no relatório do
auditor.
677
Apêndice
Exemplo de uma Carta de Declaração da Gerência
A carta que se segue não se destina a ser uma carta padrão. As declarações da gerência variarão de
uma entidade para outra e de um período para o seguinte.
Se bem que a procura de declarações da gerência sobre uma variedade de assuntos pode servir para
focar a atenção da gerência sobre esses assuntos, e por conseguinte dar origem à gerência a tratar
especificamente esses assuntos com mais pormenor de que de outra forma seria o caso, o auditor
necessita de estar consciente das limitações das declarações da gerência como prova de auditoria como
se estabelece nesta ISA.
(Cabeçalho da entidade)
(Ao Auditor) (Data)
Esta carta de declaração é dada em relação à vossa auditoria das demonstrações financeiras da
Sociedade ABC relativamente ao ano findo em 31 de Dezembro de 19X1 com o fim de expressar uma
opinião quanto a se as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada (ou
"apresentam razoavelmente, em todos os aspectos materiais ") a posição financeira da Sociedade ABC
em 31 de Dezembro de 19X1 e dos resultados das suas operações e dos seus fluxos de caixa relativos
ao ano findo naquela data de acordo com (indicar a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável).
Reconhecemos a nossa responsabilidade pela apresentação apropriada das demonstrações financeiras

de acordo com (indicar a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável).2
Confirmamos, até ao limite do nosso conhecimento e convicção, as seguintes declarações:
Incluir aqui as declarações relevantes para a entidade. Tais declarações podem incluir:
• Não tem havido irregularidades que envolvam a gerência ou empregados que tenham um papel
importante no sistema de controlo interno ou que possam ter um efeito material nas
• Colocámos à vossa disposição todos os livros de escrita e documentos de suporte bem como
todas as actas de reuniões de accionistas e do conselho de direcção (nomeadamente as que
tiveram lugar em 15 de Março de 19X1 e em 30 de Setembro de 19X1, respectivamente).
• Confirmamos a integralidade da informação fornecida respeitante à identificação de partes

relacionadas.
• As demonstrações financeiras estão isentas de distorções materiais, incluindo omissões.
• A Sociedade deu cumprimento a todos os aspectos dos acordos contratuais que possam ter um
efeito material nas demonstrações financeiras no caso de não conformidade. Não houve
incumprimentos dos requisitos das autoridades regulamentadoras que possam ter um efeito
material nas demonstrações financeiras no caso de incumprimento.
• Foi devidamente registado e, quando apropriado, adequadamente divulgado nas demonstrações

financeiras, o seguinte:
678
o A identidade de, e saldos e transacções com, partes relacionadas;
o Perdas resultantes de compromissos de venda e de compra;
o Acordos e opções para retoma de activos previamente vendidos;
o Activos dados como penhor.
• Não temos planos ou intenções que possam vir a alterar materialmente as quantias ou a
classificação dos activos e passivos como reflectido nas demonstrações financeiras.
• Não temos planos para abandonar linhas de produtos ou outros planos ou intenções que tenham
como consequência inventários excessivos ou obsoletos, e nenhum inventário está apresentado
por uma quantia superior ao valor realizável líquido.
• A Sociedade tem títulos de propriedade satisfatórios de todos os seus activos e não existem
penhores ou ónus dos activos da Sociedade, excepto quanto aos que são divulgados na Nota X
às demonstrações financeiras.
• Registámos ou divulgámos, como apropriado, todos os passivos, não só reais como

contingentes, e divulgámos na Nota X às demonstrações financeiras todas as garantias que
demos a terceiros.
• Além de ... descrito na Nota X às demonstrações financeiras não se registaram acontecimentos

subsequentes à data do fim do período que requeiram ajustamento de ou divulgação nas
demonstrações financeiras ou respectivas Notas.
• A reclamação ... da Sociedade XYZ foi liquidada pela importância total de XXX que foi
devidamente acrescida nas demonstrações financeiras. Não foram recebidas ou não se
esperam receber outras reclamações relacionadas com litígios.
• Não existem acordos formais ou informais de compensação de saldos que envolvam qualquer
das nossas contas de disponibilidades ou de investimentos. Excepto quanto ao divulgado na
Nota X às demonstrações financeiras, não temos outros acordos sobre linhas de crédito.
• Registámos ou divulgámos devidamente nas demonstrações financeiras as opções e acordos

de recompra de acções, bem como as acções reservadas para opções, warrants, conversões e
outras exigências.
______________________________
(Principal responsável executivo)
_______________________________
(Principal responsável financeiro)
679
ISA 600 - Usar o Trabalho de Outro Auditor

USAR O TRABALHO DE OUTRO AUDITOR
(Esta Norma é eficaz)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-5
Aceitação como Auditor Principal 6
Os Procedimentos do Auditor Principal 7 - 14
Cooperação entre Auditores 15
Considerações de Relato 16 - 17
Divisão de Responsabilidades 18
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 600, “Usar o Trabalho de Outro Auditor” deve ser lida no
680
Introdução
orientação quando o auditor, ao relatar sobre as demonstrações financeiras de uma entidade, usa o
trabalho de outro auditor sobre as demonstrações financeiras de um ou mais componentes incluídos
nas demonstrações financeiras da entidade. Esta ISA não trata daqueles casos em que dois ou
mais auditores sejam designados como auditores conjuntos nem trata do relacionamento do auditor
com o auditor precedente. Além disso, quando o auditor principal concluir que as demonstrações
financeiras de um componente não são materiais, as normas desta ISA não se aplicam. Quando,
porém, vários componentes, em si imateriais, sejam no conjunto materiais, os procedimentos desta
ISA necessitarão de ser tomados em consideração.
2. Quando o auditor principal usar o trabalho de um outro auditor, o auditor principal deve
determinar como o trabalho do outro auditor afectará a auditoria.
3. "Auditor principal" significa o auditor com responsabilidade pelo relato sobre as demonstrações
financeiras de uma entidade quando essas demonstrações financeiras incluam informação
financeira de um ou mais componentes examinados por um outro auditor.
4. "Outro auditor" significa um auditor, que não seja o auditor principal, com responsabilidade por
relatar sobre a informação financeira de um componente que seja incluído nas demonstrações
financeiras examinadas pelo auditor principal. Outros auditores incluem firmas afiliadas, quer
usando o mesmo nome ou não, e correspondentes, bem como auditores não relacionados.
5. "Componente" significa uma divisão, sucursal, subsidiária, empreendimento conjunto, sociedade

associada ou outra entidade cuja informação financeira seja incluída nas demonstrações financeiras
examinadas pelo auditor principal.
681
Aceitação como Auditor Principal

6. O auditor deve considerar se a sua própria participação é suficiente para o habilitar a actuar
como auditor principal. Para este fim o auditor principal considerará:
(a) A materialidade da porção das demonstrações financeiras que o auditor principal examine;
(b) O grau de conhecimento do auditor principal respeitante ao negócio dos componentes;
(c) O risco de distorções materiais nas demonstrações financeiras dos componentes auditados pelo
outro auditor; e
(d) A execução de procedimentos adicionais fixados nesta ISA com respeito aos componentes
examinados pelo outro auditor que resultem numa participação significativa do auditor principal
em tal auditoria.
682
Os Procedimentos do Auditor Principal

7. Quando planear usar o trabalho de um outro auditor, o auditor principal deve tomar em
consideração a competência profissional do outro auditor no contexto da missão específica.
Algumas das fontes de informação para esta consideração podem ser a participação comum como
membro de uma organização profissional, a participação como membro comum, ou a afiliação, de
outra firma ou referência à organização profissional a que o outro auditor pertence. Estas fontes
podem ser suplementadas quando apropriado por indagações a outros auditores, a banqueiros, etc.,
e por debates com o outro auditor.
8. O auditor principal deve executar procedimentos para obter prova de auditoria apropriada
suficiente, de que o trabalho do outro auditor é adequado para as finalidades do auditor
principal, no contexto da missão específica.
9. O auditor principal deve informar o outro auditor de:
(a) Os requisitos de independência com respeito tanto à entidade como ao componente e obter
declarações escritas quanto à sua conformidade;
(b) O uso que vai ser feito do trabalho e do relatório do outro auditor e fazer os arranjos suficientes
para a coordenação dos seus esforços na fase inicial de planeamento da auditoria. O auditor
principal informará o outro auditor de matérias tais como as áreas que requeiram consideração
especial, procedimentos para a identificação das transacções inter-sociedades que possam
exigir divulgação e do calendário para a conclusão da auditoria; e
(c) Os requisitos de contabilidade, de auditoria e de relato e obter declaração escrita quanto à

conformidade com eles.
10. O auditor principal pode também, por exemplo, debater com o outro auditor os procedimentos de
auditoria aplicados, rever um resumo escrito dos procedimentos do outro auditor (que pode ser na
forma de um questionário ou de lista de verificações) ou rever os papéis de trabalho do outro
auditor. O auditor principal pode desejar levar a efeito estes procedimentos durante uma visita ao
outro auditor. A natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos dependerá das
circunstâncias do compromisso e do conhecimento pelo auditor principal da competência
profissional do outro auditor. Este conhecimento pode ter sido aumentado a partir da revisão do
anterior trabalho de auditoria do outro auditor.
11. O auditor principal pode concluir que não é necessário aplicar procedimentos tais como os descritos
no parágrafo 10 devido a prova de auditoria apropriada suficiente anteriormente obtida de que são
cumpridas políticas aceitáveis de controlo de qualidade no gabinete do outro auditor. Por exemplo,
quando existam firmas afiliadas o auditor principal e o outro auditor podem ter um relacionamento
continuado e formal que proporcione procedimentos que dão aquela prova de auditoria tais como a
revisão periódica inter-firmas, testes de políticas e procedimentos operacionais e revisão dos papéis
de trabalho de auditorias seleccionadas.
12. O auditor principal deve tomar em consideração as conclusões significativas do outro

auditor.
13. O auditor principal pode considerar apropriado debater com o outro auditor e a gerência do
componente, as conclusões de auditoria ou outros assuntos que afectem a informação financeira do
componente e pode também decidir que são necessários testes suplementares dos registos ou de
683
informação financeira do componente. Tais testes podem, dependendo das circunstâncias, ser
executados pelo auditor principal ou pelo outro auditor.
14. O auditor principal deve documentar nos papéis de trabalho de auditoria os componentes cuja
informação financeira foi auditada por outros auditores, o seu significado para as demonstrações
financeiras da entidade como um todo, o nome dos outros auditores e quaisquer conclusões
atingidas de que são imateriais individuais componentes. O auditor principal documentará também
os procedimentos executados e as conclusões atingidas. Por exemplo, os papéis de trabalho do
outro auditor que tenham sido revistos seriam identificados e as conclusões dos debates seriam
registadas. Porém, os papéis de trabalho do auditor principal não necessitam de documentar as
razões para limitar os procedimentos nas circunstâncias descritas no parágrafo 11, caso essas
razões estejam resumidas em outro local na documentação mantida pela firma do auditor principal.
684
Cooperação entre Auditores

15. O outro auditor, conhecendo o contexto em que o auditor principal vai utilizar o trabalho do
outro auditor, deve cooperar com o auditor principal. Por exemplo, o outro auditor chamará a
atenção do auditor principal para qualquer aspecto do trabalho do outro auditor que não possa ser
levado a efeito como pedido. Similarmente, sujeito a considerações legais e profissionais, o outro
auditor necessitará de ser informado de quaisquer assuntos que cheguem ao conhecimento do
auditor principal que possam ter um efeito importante no trabalho do outro auditor.
685
Considerações de Relato
16. Quando o auditor principal concluir que o trabalho do auditor não pode ser usado e o auditor
principal não foi capaz de executar procedimentos adicionais suficientes com respeito à
informação financeira do componente auditado pelo outro auditor, o auditor principal deve
expressar uma opinião com reservas ou uma escusa de opinião porque existe uma limitação
no âmbito da auditoria.
17. Se o outro auditor emitir, ou pretender emitir, um relatório de auditor modificado o auditor principal
tomará em consideração se o assunto de modificação é de tal natureza e significado, em relação às
demonstrações financeiras da entidade sobre a qual o auditor principal está a relatar, que seja
necessária a modificação do relatório do auditor principal.
686
Divisão de Responsabilidades
18. Embora o cumprimento da orientação constante dos parágrafos precedentes seja considerado
desejável, os regulamentos locais de alguns países permitem ao auditor principal basear a sua
opinião de auditoria sobre as demonstrações financeiras tomadas como um todo apenas no relatório
do outro auditor sobre as demonstrações financeiras com respeito à auditoria de um ou mais
componentes. Quando o auditor principal assim proceder, o relatório de auditoria do auditor
principal deve declarar este facto de forma clara e deve indicar a ordem de grandeza da
porção das demonstrações financeiras que foram auditadas pelo outro auditor. Quando o
auditor principal fizer tal referência no relatório do auditor, os procedimentos de auditoria são
normalmente limitados aos descritos nos parágrafos 7 e 9.
1. Os princípios básicos desta ISA aplicam-se à auditoria de demonstrações financeiras do sector

público, porém, é necessária orientação suplementar sobre considerações adicionais quando usar o
trabalho de outros auditores. Por exemplo, o auditor principal no sector público tem de se assegurar
de que, sempre que a legislação tenha prescrito a conformidade com um dado conjunto de normas
de auditoria, o auditor cumpriu essas normas. Com respeito a entidades do sector público, o Public
Sector Committee¨(351) suplementou a orientação incluída nesta ISA no seu Estudo 4, “Usar o
Trabalho de Outros Auditores – Uma Perspectiva do Sector Público.
687
ISA 610 - Considerar o Trabalho de Auditoria Interna

CONSIDERAR O TRABALHO DE AUDITORIA INTERNA
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-4
Âmbito e Objectivos de Auditoria Interna 5
Relacionamento Entre a Auditoria Interna e o Auditor Externo 6-8
Compreensão e Avaliação Preliminar da Auditoria Interna 9 - 13
Calendarização das Ligações e da Coordenação 14 - 15
Avaliação do Trabalho de Auditoria Interna 16 - 19
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 610, “Considerar o Trabalho de Auditoria Interna” deve ser
lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de
Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece
688
Introdução
orientação aos auditores externos ao considerar o trabalho de auditoria interna. Esta ISA não trata
dos casos em que o pessoal de auditoria interna auxilia o auditor externo a levar a efeito
procedimentos de auditoria externa. Os procedimentos de auditoria indicados nesta ISA só
necessitam de ser aplicados às actividades de auditoria interna que sejam relevantes para a
auditoria das demonstrações financeiras.
2. O auditor externo deve tomar em consideração as actividades de auditoria interna e o seu

efeito, se houver, nos procedimentos de auditoria externa.
3. "Auditoria interna" significa uma actividade de apreciação estabelecida dentro de uma entidade
como um serviço para a entidade. As suas funções incluem, entre outras coisas, monitorar o
controlo interno.
4. Embora o auditor externo tenha a exclusiva responsabilidade pela opinião de auditoria expressa e
por determinar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria externa,
determinadas partes do trabalho de auditoria interna podem ser úteis para o auditor interno.
689
Âmbito e Objectivos de Auditoria Interna

5. O âmbito e os objectivos de auditoria interna variam largamente e dependem da dimensão e da
estrutura da entidade e dos requisitos da sua gerência. Geralmente, as actividades de auditoria
interna incluem um ou mais do seguinte:
• Monitorização do controlo interno. O estabelecimento de adequado controlo interno é uma

responsabilidade da gerência que requer a devida atenção numa base contínua. À auditoria
interna é normalmente atribuída a responsabilidade específica pela gerência para a revisão de
controlos, monitorizar a sua operação e recomendar os melhoramentos respectivos.
• Exame da informação financeira e operacional. Isto pode incluir a revisão dos meios usados
para identificar, mensurar, classificar e relatar tal informação e indagações específicas de itens
individuais incluindo teste pormenorizado de transacções, saldos e procedimentos.
• Revisão da economia, eficiência e eficácia das operações incluindo controlos não financeiros de
uma entidade.
• Revisão da conformidade com leis, regulamentos e outros requisitos externos e com as políticas
e directivas da gerência e outros requisitos internos.
690
Relacionamento Entre a Auditoria Interna e o Auditor Externo

6. O papel da auditoria interna é determinado pela gerência, e os seus objectivos diferem dos do
auditor externo que é designado para relatar independentemente sobre as demonstrações
financeiras. Os objectivos da função de auditoria interna variam de acordo com as necessidades da
gerência. A primeira preocupação do auditor externo é se as demonstrações financeiras estão
isentas de distorções materiais.
7. Não obstante alguns dos meios de atingir os seus respectivos objectivos serem muitas vezes
similares e assim determinados aspectos de auditoria interna podem ser úteis na determinação da
natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria externos.
8. A auditoria interna faz parte da entidade. Independentemente do grau de autonomia e de

objectividade da auditoria interna, ela não pode atingir o mesmo grau de independência que o
exigido ao auditor externo quando expressar uma opinião sobre as demonstrações financeiras. O
auditor externo tem a responsabilidade exclusiva pela opinião da auditoria expressa, e essa
responsabilidade não se reduz por qualquer utilização da auditoria interna. Todos os julgamentos
relativos à auditoria das demonstrações financeiras são os do auditor externo.
691
Compreensão e Avaliação Preliminar da Auditoria Interna

9. O auditor externo deve obter um conhecimento suficiente das actividades de auditoria
interna para identificar e avaliar os riscos de distorção material das demonstrações
financeiras, e para conceber e executar procedimentos adicionais de auditoria.
10. Uma auditoria interna eficaz permitirá muitas vezes uma modificação na natureza e oportunidade, e
uma redução na extensão dos procedimentos de auditoria executados pelo auditor externo mas não
pode eliminá-los inteiramente. Nalguns casos, porém, tendo tomado em consideração as
actividades de auditoria interna, o auditor externo pode decidir que a auditoria interna não
teráqualquer efeito nos procedimentos de auditoria externos.
11. O auditor externo deve levar a efeito uma avaliação da função de auditoria interna quando a
auditoria interna for relevante para a avaliação do risco pelo auditor externo.
12. A avaliação do auditor externo da função de auditoria interna influenciará o julgamento do auditor
externo acerca do uso que pode ser feito da auditoria interna ao fazer avaliações de risco e por isso
modificar a natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria adicionais externos.
13. Ao obter a compreensão e levar a efeito uma avaliação preliminar da função de auditoria interna, os
critérios importantes são os seguintes:
(a) Situação organizacional: a situação específica da auditoria interna na entidade e o efeito que isto
tem na sua capacidade de ser objectiva. Na situação ideal, a auditoria interna reportará ao mais
alto nível da gerência e estará livre de qualquer outra responsabilidade operacional. Quaisquer
limitações ou restrições colocadas na auditoria interna pela gerência necessitarão de ser
cuidadosamente consideradas. Em particular, os auditores internos necessitarão de estarem
livres para comunicar completamente com o auditor externo.
(b) Âmbito da função: a natureza e extensão das missões de auditoria interna levadas a efeito. O
auditor externo necessitará também de considerar se a gerência actua sobre as recomendações
de auditoria interna e como isto é evidenciado.
(c) Competência técnica: se a auditoria interna é levada a efeito por pessoas que tenham o
adequado treino e proficiência técnicos como auditores internos. O auditor externo pode, por
exemplo, rever as políticas de contratação e de treino do pessoal de auditoria interna e a sua
experiência e qualificações profissionais.
(d) Devido zelo profissional: se a auditoria interna é ou não devidamente planeada, supervisionada,
revista e documentada. Será tomado em consideração a existência de manuais de auditoria
adequados, de programas de trabalho e de papéis de trabalho.
692
Calendarização das Ligações e Coordenação

14. Quando planear usar o trabalho de auditoria interna, o auditor externo necessitará de tomar em
consideração o plano de tentativa de auditoria interna para o período e debatê-lo numa fase tão
inicial quanto possível. Quando o trabalho de auditoria interna seja um factor na determinação da
natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos do auditor, é desejável acordar de antemão o
calendário de trabalho, a extensão da cobertura de auditoria, níveis de materialidade e métodos
propostos de selecção de amostras, documentação do trabalho executado e procedimentos de
auditoria e de relato.
15. As ligações com a auditoria interna são mais eficazes quando se fazem reuniões a intervalos
apropriados durante o período. O auditor externo necessitará de ser informado e de ter acesso aos
relatórios relevantes de auditoria interna e ser mantido informado de qualquer matéria significativa
que chame a atenção do auditor interno que possa afectar o trabalho do auditor externo. De forma
semelhante, o auditor externo informará normalmente o auditor interno de quaisquer matérias
significativas que possam afectar a auditoria interna.
693
Avaliação do Trabalho de Auditoria Interna

16. Quando o auditor externo pretender usar trabalho específico de auditoria interna, o auditor
externo deve avaliar e executar procedimentos de auditoria sobre esse trabalho para
confirmar a sua adequação para as finalidades do auditor externo.
17. A avaliação de trabalho específico de auditoria interna envolve a consideração da adequação do

âmbito do trabalho e respectivos programas e se a avaliação da auditoria interna permanece
apropriada. Esta avaliação pode incluir considerações sobre se:
(a) O trabalho é executado por pessoas que tenham o adequado treino e proficiência técnicas como
auditores internos e o trabalho de auxiliares é devidamente supervisionado, revisto e
documentado;
(b) É obtida prova de auditoria apropriada suficiente para servir de base para conclusões razoáveis;
(c) São apropriadas as conclusões atingidas nas circunstâncias e quaisquer relatórios preparados
são consistentes com os resultados do trabalho executado; e
(d) Quaisquer excepções ou matérias não usuais divulgadas pela auditoria interna são devidamente
resolvidas.
18. A natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos de auditoria sobre o trabalho específico de
auditoria interna dependerá do julgamento do auditor externo quanto ao risco de distorção material
da respectiva área, a avaliação preliminar da auditoria interna e a avaliação do trabalho específico
da auditoria interna. Tais procedimentos de auditoria podem incluir o exame de itens já examinados
pela auditoria interna, o exame de outros itens similares e a observação dos procedimentos de
auditoria interna.
19. O auditor externo registará as conclusões respeitantes ao trabalho específico de auditoria interna
que tenha sido avaliado e os procedimentos de auditoria executados sobre o trabalho do auditor
interno.
1. Os princípios básicos desta ISA aplicam-se à auditoria de demonstrações financeiras no sector

público. Dá-se orientação suplementar sobre considerações adicionais ao tomar em consideração o
trabalho de auditoria interna no sector público no Estudo 4 do Public Sector Comittee¨(353) "Usar o
Trabalho de Outros Auditores - Perspectiva do Sector Público"
694
ISA 620 - Usar o Trabalho de Um Perito

USAR O TRABALHO DE UM PERITO
Junho de 2005) ¨ (354)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 - 5
Determinação da Necessidade de Utilizar o Trabalho de um Perito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 - 7
Competência e Objectividade do Perito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 - 10
Âmbito do Trabalho do Perito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11
Avaliação do Trabalho do Perito. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 - 15
Referência a um Perito no Relatório do Auditor. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 - 17
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 620, “Usar o Trabalho de um Perito” deve ser lida no contexto
do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado,
de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e
695
Introdução
orientação na utilização do trabalho de um perito como prova de auditoria.
2. Quando usar o trabalho executado por um perito, o auditor deve obter prova de auditoria
apropriada suficiente de que tal trabalho é adequado para as finalidades da auditoria.
3. "Perito" significa uma pessoa ou firma que possui habilitações especiais, conhecimentos e
experiência num determinado campo que não seja a contabilidade e a auditoria.
4. A formação e experiência do auditor dão a possibilidade ao auditor de ficar conhecedor acerca das
matérias dos negócios em geral, mas não se espera que o auditor tenha a perícia de uma pessoa
treinada ou qualificada para se comprometer na prática de outra profissão ou ocupação, tal como
um actuário ou engenheiro.
5. Um perito pode ser:
(a) Contratado pela entidade;
(b) Contratado pelo auditor;
(c) Empregado pela entidade; ou
(d) Empregado pelo auditor.
Quando o auditor usa o trabalho de um perito empregado firma de auditoria, o auditor estará em
condições de confiar nos sistemas da firma para recrutar e treinar que determinam as capacidades e
competência desse perito, como explicado na ISA 220, "Controlo de Qualidade para Auditorias de
Informação Financeira Histórica” em vez de necessitar de as avaliar para cada trabalho de auditoria.
696
Determinação da Necessidade de Utilizar o Trabalho de um Perito

6. Ao obter conhecimento da entidade e ao executar procedimentos adicionais em resposta a riscos
avaliados, o auditor pode necessitar de obter, juntamente com a entidade ou de forma
independente, prova de auditoria na forma de relatórios, opiniões, valorizações e declarações de um
perito. Entre os exemplos incluem-se:
• Valorizações de certos tipos de activos, por exemplo, terrenos e edifícios, instalações e

equipamentos, obras de arte e pedras preciosas.
• Determinação de quantidades ou de condições físicas de activos, por exemplo, minérios

armazenados em pilhas, jazidas de minério e reservas petrolíferas, e a vida útil remanescente
de instalações e equipamentos.
• Determinação de quantias usando técnicas ou métodos especializados, por exemplo, uma

valorização actuarial.
• A medição de trabalho realizado e a ser realizado nos contratos em curso.
• Pareceres jurídicos respeitantes a interpretações de acordos, estatutos e regulamentos.
7. Ao determinar a necessidade de usar o trabalho de um perito, o auditor tomará em consideração:
(a) Os conhecimentos e experiência anterior da equipa de trabalho quanto à matéria que está a ser
considerada;
(b) O risco de distorção material baseado na natureza, complexidade e materialidade da matéria

que está a ser considerada; e
(c) A quantidade e qualidade de outra prova de auditoria que se espera ser obtida.
697
Competência e Objectividade do Perito

8. Quando planear usar o trabalho de um perito, o auditor deve avaliar a competência
profissional do perito. Isto envolverá que tome em consideração:
(a) A certificação profissional ou o licenciamento por, ou a inscrição como membro em uma

organização profissional apropriada;
(b) A experiência e reputação no campo em que o auditor está procurando prova de auditoria.
9. O auditor externo deve avaliar a objectividade do perito.
10. O risco de a objectividade de um perito vir a ser diminuída aumenta quando o perito:
(a) É empregado pela entidade; ou
(b) Está relacionado de qualquer outra maneira com a entidade, por exemplo, por ser dela
financeiramente dependente ou por ter um investimento na entidade.
Se o auditor estiver preocupado com a competência ou objectividade do perito o auditor necessita

de debater quaisquer reservas com a gerência e considerar se pode ou não ser obtida prova de
auditoria apropriada suficiente com respeito ao trabalho do perito. O auditor pode precisar de
empreender procedimentos de auditoria adicionais ou de procurar prova de auditoria a partir de
outro perito (depois de tomar em conta os factores constantes do parágrafo 7).
698
Âmbito do Trabalho do Perito

11. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente de que o âmbito do trabalho do
perito é adequado para as finalidades de auditoria. A prova de auditoria pode ser obtida através
de uma revisão dos termos de referência que estão muitas vezes estabelecidos em instruções
escritas da entidade para o perito. Tais instruções para o perito podem cobrir matérias tais como:
• Os objectivos e o âmbito do trabalho do perito
• Um esboço geral quanto às matérias específicas que o auditor espera que o relatório do perito
cubra.
• O uso pretendido pelo auditor do trabalho do perito, incluindo a possível comunicação a terceiros
da identidade do perito bem como da extensão do seu envolvimento.
• A extensão do acesso do perito aos registos e ficheiros apropriados.
• A clarificação do relacionamento do perito com a entidade, se for caso disso.
• A confidencialidade da informação da entidade.
• Informações respeitantes aos pressupostos e métodos que se pretende sejam usados pelo
perito e a sua consistência com aqueles que foram usados em períodos anteriores.
No caso destas matérias não ficarem claramente estabelecidas em instruções escritas para o perito,
o auditor pode precisar de comunicar com o perito directamente para obter prova de auditoria a este
respeito. Ao obter o conhecimento da entidade, o auditor também toma em consideração a inclusão
do perito durante o debate com a equipa de trabalho sobre a susceptibilidade das demonstrações
financeiras da entidade a distorção material.
699
Avaliação do Trabalho do Perito

12. O auditor deve avaliar a apropriação do trabalho do perito como prova de auditoria com
respeito à asserção de demonstração financeira que está a ser considerada. Isto envolverá a
avaliação sobre se a substância das conclusões do perito está devidamente reflectida nas
demonstrações financeiras ou se suporta as asserções das demonstrações financeiras, bem como
a consideração de:
• Dados fonte usados;
• Pressupostos e métodos usados e a sua consistência com períodos anteriores; e
• Resultados do trabalho do perito à luz do conhecimento geral do auditor do negócio e dos

resultados de outros procedimentos de auditoria.
13. Quando considerar se o perito usou dados fonte que sejam apropriados nas circunstâncias, o
auditor tomará em consideração os procedimentos seguintes:
(a) Fazer indagações com respeito a quaisquer procedimentos empreendidos pelo perito para
estabelecer se os dados fonte são relevantes e fiáveis.
(b) Rever ou testar os dados usados pelo perito.
14. A apropriação e a razoabilidade dos pressupostos e métodos usados e a sua aplicação são da
responsabilidade do perito. O auditor não tem a mesma perícia, e, por conseguinte, não pode pôr
em causa sempre os pressupostos e os métodos do perito. Porém, o auditor necessitará de obter
um conhecimento dos pressupostos e dos métodos usados e de considerar se eles são apropriados
e razoáveis, baseados no conhecimento pelo auditor do negócio e dos resultados de outros
15. Se os resultados do trabalho do perito não proporcionam prova de auditoria apropriada

suficiente ou se os resultados não são consistentes com outra prova de auditoria, o auditor
deve resolver o assunto. Isto pode envolver debates com a entidade e o perito, a aplicação de
procedimentos adicionais, incluindo possivelmente a contratação de um outro perito, ou a
modificação do relatório do auditor.
700
Referência a um Perito no Relatório do Auditor

16. Quando emitir um relatório de auditoria não modificado, o auditor não se deve referir ao
trabalho de um perito. Tal referência podia ser mal entendida como uma qualificação da opinião do
auditor ou uma divisão de responsabilidades, o que nenhuma delas se pretende.
17. Se, como resultado do trabalho de um perito, o auditor decidir emitir um relatório de auditoria
modificado, nalgumas circunstâncias pode ser apropriado, ao explicar a natureza da modificação,
referir-se a ou descrever o trabalho do perito (incluindo a identidade do perito e a extensão do
envolvimento do perito). Nestas circunstâncias, o auditor obterá a permissão do perito antes de fazer
tal referência. Se for recusada a permissão e o auditor crer que a referência é necessária, o auditor
pode necessitar de procurar aconselhamento jurídico.
701
ISA 700 - O Relatório do Auditor Independente sobre Um Conjunto

Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade Geral
(REVISTA)
O RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE UM CONJUNTO COMPLETO DE

DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS COM FINALIDADE GERAL¨(355)
(Eficaz para relatórios de auditoria de demonstrações financeiras datados de, ou após, 31 de Dezembro
de 2006)¨(356)
ÍNDICE
Parágrafos
Introdução 1-3
O Relatório do Auditor sobre Demonstrações Financeiras 4 - 15
Elementos do Relatório do Auditor numa Auditoria Conduzida de Acordo com as ISAs 16 - 57
Relatório do Auditor 58 - 60
Relatório do Auditor para Auditorias Conduzidas Não Só de Acordo com as ISAs mas 61 - 66
também com as Normas de Auditoria de uma Jurisdição ou País Específicos
Informação Suplementar Não Auditada Apresentada com Demonstrações Financeiras 67 - 71
Auditadas
A Normas Internacional de Auditoria (ISA) 700, “O Relatório do Auditor Independente Sobre um Conjunto
Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade Geral” deve ser lido no contexto do “Prefácio
ISAs.
702
Introdução
orientação sobre o relatório do auditor independente emitido em resultado de uma auditoria dum
conjunto completo de demonstrações financeiras com finalidade geral preparadas de acordo com
uma estrutura conceptual de relato financeiro que está concebida para atingir apresentação
apropriada. Também proporciona orientação sobre as matérias que o auditor considera ao formar
uma opinião sobre essas demonstrações financeiras. Conforme descrito na ISA 200 “Objectivo e
Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”, “demonstrações
financeiras com finalidade geral” são demonstrações financeiras preparadas de acordo com uma
estrutura conceptual de relato financeiro que está concebida para satisfazer as necessidades
comuns de informação de uma vasta variedade de utentes3.
2. Esta ISA trata as circunstâncias em que o auditor está em condições de expressar uma opinião sem
reservas e não é necessária qualquer modificação ao relatório do auditor. A ISA 701 “Modificações
ao Relatório do Auditor Independente” estabelece normas e proporciona orientação sobre as
modificações a este relatório relativamente a uma ênfase de matéria, a uma opinião com reservas, a
uma escusa de opinião, ou a uma opinião adversa.
3. A ISA 800 “O Relatório do Auditor Independente sobre Trabalhos de Auditoria com Finalidade
Especial” estabelece normas e proporciona orientação sobre a forma e o conteúdo do relatório do
auditor emitido em consequência de uma auditoria de:
(a) Um conjunto completo de demonstrações financeiras preparadas de acordo com um outro

(b) Um componente de um conjunto completo de demonstrações financeiras com finalidade geral

ou com finalidade especial, tal como uma demonstração financeira única, contas, elementos de
contas, ou itens específicos de uma demonstração financeira;
(c) Conformidade com acordos contratuais; e
(d) Demonstrações financeiras resumidas.
703
O Relatório do Auditor sobre Demonstrações Financeiras

4. O relatório do auditor deve conter uma expressão clara da opinião do auditor sobre as
5. Conforme disposto na ISA 200, o objectivo de uma auditoria de demonstrações financeiras é o de

habilitar o auditor a expressar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras estão
preparadas, em todos os aspectos materiais, de acordo com a estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável.
6. Excepto se por lei ou regulamento for exigida uma redacção diferente, a opinião do auditor sobre um
conjunto¨(357) completo de demonstrações financeiras com finalidade geral, preparadas de acordo
com uma estrutura conceptual de relato financeiro que está concebida para atingir apresentação
apropriada (para as finalidades desta Norma referidas como “demonstrações financeiras”), declara
se as demonstrações financeiras “dão uma imagem verdadeira e apropriada” ou “estão
apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais,” de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. Estas frases “dão uma imagem verdadeira e apropriada” e
“estão apropriadamente apresentadas em todos os aspectos materiais,” são equivalentes. Qual
destas frases é usada numa dada jurisdição é determinado pela lei ou regulamentos que regem a
auditoria de demonstrações financeiras nessa jurisdição, ou pela prática estabelecida nessa
jurisdição.
7. Nalgumas jurisdições, as leis ou regulamentos que regem a auditoria de demonstrações financeiras

podem prescrever uma redacção para a opinião do auditor que seja diferente das frases descritas
no parágrafo 6. Embora o auditor possa ser obrigado a usar a redacção prescrita, as
responsabilidades do auditor como descritas nesta Norma para a formação da opinião permanecem
as mesmas.
8. Quando a redacção prescrita por lei ou regulamento diferir significativamente das frases do
parágrafo 6, o auditor considera cuidadosamente se pode existir o risco de os utentes poderem
entender mal a garantia de fiabilidade obtida numa auditoria de demonstrações financeiras. Por
exemplo, a redacção pode transmitir aos leitores que o auditor está a atestar o rigor das quantias
das demonstrações financeiras em vez de expressar uma opinião sobre se as demonstrações
financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada ou estão apropriadamente apresentadas, em
todos os aspectos materiais. Em tais circunstâncias o auditor considera se o risco de mau
entendimento pode ser mitigado por meio de explicação apropriada no relatório do auditor (ver ISA
701).
Estrutura Conceptual de Relato Financeiro Aplicável
9. O julgamento do auditor sobre se as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e

apropriada ou se estão apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, é feito no
contexto da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. Conforme debatido na ISA 210,
“Termos de Trabalhos de Auditoria”, sem uma estrutura de relato financeiro aceitável, o auditor não
tem critérios convenientes para avaliar as demonstrações financeiras da entidade5. A ISA 200
descreve a responsabilidade do auditor em determinar se é aceitável a estrutura conceptual de
relato financeiro adoptada pela gerência na preparação das demonstrações financeiras.
10. No caso de demonstrações financeiras que estejam no âmbito desta ISA, a aplicação de uma
estrutura conceptual de relato financeiro determinada como sendo aceitável para demonstrações
704
financeiras com finalidade geral resultará, excepto nas circunstâncias extremamente raras tratadas
no parágrafo 15, em demonstrações financeiras que atingem apresentação apropriada. Embora a
estrutura conceptual de relato financeiro possa não especificar como contabilizar ou divulgar todas
as transacções ou acontecimentos, ela normalmente incorpora princípios gerais suficientes que
podem servir de base para desenvolver e aplicar políticas contabilísticas que sejam consistentes
com os conceitos subjacentes aos requisitos da estrutura conceptual. Assim, a estrutura conceptual
de relato financeiro proporciona um contexto para a avaliação do auditor da apresentação
apropriada das demonstrações financeiras, incluindo se estas foram preparadas e apresentadas de
acordo com os requisitos específicos da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável para
determinadas classes de transacções, saldos de contas e divulgações.
Formar uma Opinião sobre as Demonstrações Financeiras
11. O auditor deve avaliar as conclusões extraídas da prova de auditoria obtida como a base para
formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras.
12. Quando formar uma opinião sobre as demonstrações financeiras, o auditor avalia se, baseado na
prova de auditoria obtida, existe uma garantia de fiabilidade razoável sobre se as demonstrações
financeiras tomadas como um todo estão isentas de distorção material. Isto envolve concluir se foi
obtida prova de auditoria apropriada suficiente para reduzir a um nível aceitavelmente baixo os
riscos de distorção material das demonstrações financeiras¨(358) e a avaliação dos efeitos de
distorções identificadas¨(359) não corrigidas.
13. Formar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e
apropriada ou se estão apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, de acordo
com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável a determinadas classes de transacções,
saldos de conta e divulgações, envolve avaliar se as demonstrações financeiras foram preparadas e
apresentadas de acordo com os requisitos específicos da estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável a dadas classes de transacções, saldos de contas e divulgações. Esta avaliação inclui
considerar se, no contexto da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável:
(a) As políticas contabilísticas seleccionadas e aplicadas são consistentes com a estrutura

conceptual de relato financeiro e são apropriadas nas circunstâncias;
(b) As estimativas contabilísticas feitas pela gerência são razoáveis nas circunstancias;
(c) A informação apresentada nas demonstrações financeiras, incluindo políticas contabilísticas, é

relevante, fiável, comparável e compreensível; e
(d) As demonstrações financeiras proporcionam divulgações suficientes para habilitar os utentes a

compreender o efeito de transacções e acontecimentos materiais sobre a informação
transmitida nas demonstrações financeiras, por exemplo, a posição financeira, o desempenho
financeiro e os fluxos de caixa, no caso de demonstrações financeiras preparadas de acordo
com as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRSs).
14. Formar uma opinião sobre se as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e
apropriada ou estão apropriadamente apresentadas, em todos os aspectos materiais, de acordo
com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, também envolve avaliar a apresentação
apropriada das demonstrações financeiras. O auditor considera se as demonstrações financeiras,
após quaisquer ajustamentos feitos pela gerência em consequência do processo de auditoria, são
consistentes com o entendimento do auditor sobre a entidade e o seu ambiente. O auditor considera
a apresentação, estrutura e conteúdo globais das demonstrações financeiras. O auditor também
705
considera se as demonstrações financeiras, incluindo as divulgações em notas, representam
fidedignamente as transacções e acontecimentos subjacentes de uma maneira que dê uma imagem
verdadeira e apropriada de, ou apresente apropriadamente, em todos os aspectos materiais, a
informação transmitida nas demonstrações financeiras no contexto da estrutura conceptual de relato
financeiro. Os procedimentos analíticos no final ou próximo do final da auditoria contribuem para
corroborar as conclusões formadas durante a auditoria e ajudam a chegar à conclusão global
quanto à apresentação apropriada das demonstrações financeiras.
Circunstâncias Extremamente Raras quando a Aplicação da Estrutura Conceptual de Relato

Financeiro Resulta em Demonstrações Financeiras Susceptíveis de Induzir em Erro
15. Conforme debatido na ISA 210, o auditor considera a aceitabilidade da estrutura conceptual de
relato financeiro quando considera a aceitação do trabalho9. A aplicação de uma estrutura
conceptual de relato financeiro que foi determinada ser aceitável para demonstrações financeiras
com finalidade geral resultará geralmente em demonstrações financeiras que atingem apresentação
apropriada. Porém, em circunstâncias extremamente raras, a aplicação de um requisito específico
contido numa estrutura conceptual que foi determinada ser aceitável para demonstrações
financeiras com finalidade geral pode resultar em demonstrações financeiras que são susceptíveis
de induzir em erro nas circunstâncias particulares da entidade. Algumas estruturas conceptuais de
relato financeiro que foram determinadas serem aceitáveis para demonstrações financeiras com
finalidade geral reconhecem, implícita ou explicitamente, que existem circunstâncias extremamente
raras em que é necessário que as demonstrações financeiras se afastem de um requisito específico
da estrutura conceptual a fim de conseguir o objectivo de apresentação apropriada das
demonstrações financeiras e proporcionam orientação sobre as divulgações necessárias. Outras
estruturas conceptuais de relato financeiro podem não proporcionar qualquer orientação sobre estas
circunstâncias mesmo que sejam estruturas conceptuais aceitáveis para demonstrações financeiras
com finalidade geral. Se o auditor estiver perante circunstâncias que o levem a concluir que a
conformidade com um requisito específico resulta em demonstrações financeiras que são
susceptíveis de induzir em erro, o auditor considera a necessidade de modificar o relatório do
auditor. As modificações, se existirem, que sejam apropriadas ao relatório do auditor dependerão da
forma como a gerência trata a matéria nas demonstrações financeiras e da forma como a estrutura
conceptual de relato financeiro trata essas circunstâncias raras (ver ISA 701).
706
Elementos do Relatório do Auditor numa Auditoria Conduzida de Acordo com as

Normas Internacionais de Auditoria ¨(360)
16. A consistência no relatório do auditor, quando a auditoria foi conduzida de acordo com as ISAs,
contribui para a credibilidade no mercado global ao tornar mais rapidamente identificável as
auditorias que foram conduzidas de acordo com normas reconhecidas globalmente. Também
contribui para promover a compreensão pelo leitor e a identificar as circunstâncias não usuais
quando ocorram.
17. Os parágrafos 18-60 estabelecem os requisitos relativos aos elementos que se seguem do relatório
do auditor quando a auditoria foi conduzida de acordo com as ISAs:
(a) Título;
(b) Destinatário;
(c) Parágrafo introdutório;
(d) Responsabilidade da gerência pelas demonstrações financeiras;
(e) Responsabilidade do auditor;
(f) Opinião do auditor;
(g) Outras responsabilidades de relato;
(h) Assinatura do auditor;
(i) Data do relatório do auditor; e
(j) Domicílio do auditor.
Título
18. O relatório do auditor deve ter um título que indique claramente que é o relatório de um
auditor independente.
19. Um título indicando o relatório é o relatório de um auditor independente, por exemplo, “Relatório do
Auditor Independente”, assevera que o auditor satisfez todos os requisitos éticos relevantes
respeitantes à independência e, por conseguinte, distingue o relatório do auditor independente de
relatórios emitidos por outros.
Destinatário
20. O relatório do auditor deve ser dirigido conforme exigido pelas circunstâncias do trabalho.
21. As leis ou regulamentos nacionais especificam muitas vezes a quem deve ser dirigido o relatório do
auditor sobre demonstrações financeiras com finalidade geral nessa dada jurisdição. Geralmente, o
relatório do auditor sobre demonstrações financeiras com finalidade geral é dirigido àqueles para
quem o relatório foi preparado, seja muitas vezes os accionistas seja àqueles encarregados da
governação da entidade cujas demonstrações financeiras estão a ser auditadas.
Parágrafo Introdutório
707
22. O parágrafo introdutório no relatório do auditor deve identificar a entidade cujas

demonstrações financeiras foram auditadas e deve declarar que as demonstrações
financeiras foram auditadas. O parágrafo introdutório também deve:
(a) Identificar o título de cada uma das demonstrações financeiras que compreende o conjunto
completo de demonstrações financeiras;
(b) Remeter para o resumo das políticas contabilísticas e outras notas explicativas significativas; e
(c) Especificar a data e o período cobertos pelas demonstrações financeiras.
23. Este requisito é geralmente satisfeito declarando que o auditor auditou as demonstrações anexas da
entidade, as quais compreendem [indicar os títulos do conjunto completo de demonstrações
financeiras exigidas pela estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, especificando a data e o
período cobertos por essas demonstrações financeiras] e remetendo para o resumo das políticas
contabilísticas e outras notas explicativas significativas. Além disso, quando o auditor tiver
conhecimento que as demonstrações financeiras serão incluídas num documento que contenha
outras informações, tal como um relatório anual, o auditor pode considerar, se a forma de
apresentação o permitir, identificar os números de páginas em que as demonstrações financeiras
são apresentadas. Isto ajuda os leitores a identificar as demonstrações financeiras a que se refere o
relatório do auditor.
24. A opinião do auditor cobre o conjunto completo de demonstrações financeiras conforme definido
pela estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. No caso de demonstrações financeiras
preparadas de acordo com as IFRSs, tal inclui: um balanço, uma demonstração dos resultados, uma
demonstração de alterações no capital próprio, uma demonstração de fluxos de caixa, e um resumo
das políticas contabilísticas e outras notas explicativas significativas. Nalgumas jurisdições pode
também informação adicional ser considerada parte integrante das demonstrações financeiras.
25. Nalgumas circunstâncias, pode ser exigido à entidade por lei ou regulamento ou por normas, ou
pode ela voluntariamente escolher, apresentar juntamente com as demonstrações financeiras
informação suplementar que não seja exigida pela estrutura conceptual de relato financeiro. Por
exemplo, pode ser apresentada informação suplementar para aumentar o conhecimento pelo utente
da estrutura conceptual de relato financeiro ou para proporcionar explicação adicional de itens
específicos de demonstração financeira. Tal informação é geralmente apresentada quer em quadros
suplementares quer em notas adicionais. A opinião do auditor pode cobrir ou não a informação
suplementar e é portanto importante para o auditor ficar satisfeito de que qualquer informação
suplementar que não está coberta pela opinião do auditor esteja claramente diferenciada conforme
tratado nos parágrafos 67-71.
26. Em algumas circunstâncias, a informação suplementar não pode ser claramente diferenciada das
demonstrações financeiras devido à sua natureza e à forma como está apresentada. Tal informação
suplementar é coberta pela opinião do auditor. Por exemplo, a opinião do auditor cobre notas ou
quadros suplementares que têm referências cruzadas provenientes das demonstrações financeiras.
Isto seria também o caso quando as notas às demonstrações financeiras incluirem uma explicação
da extensão atéà qual as demonstrações financeiras se conformam com uma outra estrutura
27. A informação suplementar que seja apresentada como uma parte integrante das demonstrações
financeiras não necessita de ser especificamente referida no parágrafo introdutório do relatório do
auditor quando é suficiente a referência às notas na descrição dos componentes das
708
demonstrações financeiras no parágrafo introdutório.
28. O relatório do auditor deve declarar que a gerência é responsável pela preparação e a
apresentação apropriada das demonstrações financeiras de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável e que esta responsabilidade inclui:
(a) Concepção, implementação e manutenção do controlo interno relevante para a

preparação e apresentação apropriada de demonstrações financeiras que estejam isentas
de distorção material, quer devido a fraude quer a erro;
(b) Selecção e aplicação de políticas contabilísticas apropriadas; e
(c) Fazer estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias.
29. As demonstrações financeiras são as declarações da gerência. A gerência é responsável pela

preparação e apresentação apropriada de demonstrações financeiras de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável. Por exemplo, no caso de demonstrações financeiras
preparadas de acordo com as IFRSs, a gerência é responsável pela preparação de demonstrações
financeiras que apropriadamente apresentem a posição financeira, desempenho financeiro e fluxos
de caixa da entidade de acordo com as IFRSs. Para dar resposta a essa responsabilidade, a
gerência concebe e implementa o controlo interno¨(361) para evitar ou detectar e corrigir distorções,
quer devidas a fraude ou a erro, a fim de assegurar a fiabilidade do relato financeiro da entidade. A
preparação das demonstrações financeiras exige que a gerência exerça juízo de valor ao fazer
estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias, assim como seleccionar e
aplicar políticas contabilísticas apropriadas. Estes juízos são feitos no contexto da estrutura
30. Podem existir circunstâncias em que é apropriado para o auditor adicionar à descrição das
responsabilidades da gerência do parágrafo 28 a fim de reflectir responsabilidades adicionais que
sejam relevantes para a preparação e apresentação das demonstrações financeiras no contexto da
dada jurisdição ou da natureza da entidade.
31. O termo gerência tem sido usado nesta ISA para descrever os responsáveis pela preparação e pela
apresentação apropriada das demonstrações financeiras. Podem ser apropriados outros termos
dependendo da estrutura conceptual legal na dada jurisdição. Por exemplo, em algumas jurisdições,
a referência apropriada pode ser àqueles encarregados da governação (por exemplo, os directores).
32. O relatório do auditor deve declarar que a responsabilidade do auditor é a de expressar uma
opinião sobre as demonstrações financeiras baseada na auditoria.
33. O relatório do auditor declara que a responsabilidade do auditor é a de expressar uma opinião sobre
as demonstrações financeiras baseadas na auditoria a fim de a contrastar com a responsabilidade
da gerência pela preparação e apresentação apropriada das demonstrações financeiras.
34. O relatório do auditor deve declarar que a auditoria foi conduzida de acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria. O relatório do auditor deve também explicar que essas normas
exigem que o auditor cumpra os requisitos éticos e que o auditor planeia e executa a
auditoria para obter garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações financeiras
709
estão isentas de distorção material.
35. A referência às normas usadas transmite ao leitor que a auditoria foi conduzida de acordo com
normas estabelecidas.
36. A ISA 200 especifica o que é exigido a fim de conduzir uma auditoria de acordo com as ISAs. O
parágrafo 14 daquela ISA explica que o auditor não pode descrever a auditoria como sendo
conduzida de acordo com as ISAs a não ser que o auditor tenha cumprido inteiramente todas as
ISAs relevantes para a auditoria.
37. O relatório do auditor deve descrever uma auditoria declarando que:
(a) Uma auditoria envolve a execução de procedimentos para obter prova de auditoria acerca
das quantias e das divulgações nas demonstrações financeiras;
(b) Os procedimentos seleccionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a

avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações financeiras, quer devido a
fraude ou erro. Ao fazer essas avaliações do risco, o auditor considera o controlo interno
relevante para a preparação e apresentação apropriada das demonstrações financeiras da
entidade a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas
circunstâncias, mas não com a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do
controlo interno da entidade. Nas circunstâncias em que o auditor também tenha a
responsabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo interno em
conjugação com a auditoria das demonstrações financeiras, o auditor deve omitir a frase
de que a consideração do controlo interno pelo auditor não é com a finalidade de
expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo interno; e
(c) Uma auditoria também inclui a avaliação a adequação das políticas contabilísticas
usadas, a razoabilidade das estimativas contabilísticas feitas pela gerência, bem como a
apresentação global das demonstrações financeiras.
38. O relatório do auditor deve declarar que o auditor crê que a prova de auditoria que o auditor
obteve é suficiente e apropriada para proporcionar uma base para a opinião do auditor.
Opinião do Auditor
39. Deve ser expressa uma opinião sem reservas quando o auditor concluir que as
demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada ou estão apresentadas
apropriadamente, em todos os aspectos materiais, de acordo com a estrutura conceptual de
40. Quando expressar uma opinião sem reservas, o parágrafo de opinião do relatório do auditor
deve declarar a opinião do auditor de que as demonstrações financeiras dão uma imagem
verdadeira e apropriada ou apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais, de
acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável (salvo se se exigir ao auditor
por lei ou regulamento que use redacção diferente para a opinião, caso em que deve ser
usada a redacção prescrita).
41. Quando as Normas Internacionais de Relato Financeiro ou as Normas Internacionais de

Contabilidade do Sector Público não sejam usadas como a estrutura conceptual de relato
financeiro, a referência à estrutura conceptual de relato financeiro na redacção da opinião
710
deve identificar a jurisdição ou país de origem da estrutura conceptual de relato financeiro.
42. A opinião do auditor declara que as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e
apropriada de, ou apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais, a informação que
as demonstrações financeiras estão concebidas para transmitir (que é determinada pela estrutura
conceptual de relato financeiro). Por exemplo, no caso de demonstrações financeiras preparadas de
acordo com as IFRSs, o auditor expressa uma opinião de que as demonstrações financeiras dão
uma imagem verdadeira e apropriada de ou estão apropriadamente apresentadas, em todos os
aspectos materiais, a posição financeira da entidade referida ao final do período e o desempenho
financeiro e fluxos de caixa da entidade relativamente ao período então findo.
43. Para informar o leitor do contexto em que a opinião do auditor é expressa, a opinião do auditor
identifica a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável em que as demonstrações financeiras
estão baseadas. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro não for as IFRSs ou as Normas
Internacionais de Contabilidade do Sector Público (IPSAs), a opinião do auditor identifica a jurisdição
ou país de origem da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. O auditor identifica a
estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, em termos tais como:
• “... de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro” ou
• “... de acordo com os princípios contabilísticos geralmente aceites no País X ...”
44. Quando a estrutura conceptual de relato financeiro abranja requisitos legais e regulamentares, o
auditor identifica a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, em termos tais como:
• “... de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro e os requisitos do Código das
Sociedades do País X.”
Outras Matérias
45. As normas, as leis ou a prática geralmente aceite numa jurisdição podem exigir ou permitir que o
auditor desenvolva matérias que proporcionem explicação adicional das responsabilidades do
auditor na auditoria das demonstrações financeiras ou no respectivo relatório do auditor. Tais
matérias podem ser tratadas num parágrafo separado a seguir à opinião do auditor.
Outras Responsabilidades de Relato
46. Em algumas jurisdições, o auditor pode ter responsabilidades adicionais para relatar sobre outras
matérias que sejam suplementares à responsabilidade do auditor para expressar uma opinião sobre
as demonstrações financeiras. Por exemplo, pode ser pedido ao auditor que relate certas matérias
que chamaram a atenção do auditor no decurso da auditoria das demonstrações financeiras.
Alternativamente, pode ser pedido ao auditor que execute e relate sobre procedimentos
especificados adicionais, ou que expresse uma opinião sobre matérias específicas, tais como a
adequação de livros e registos contabilísticos. As normas de auditoria na jurisdição ou país
específico proporcionam muitas vezes orientação sobre as responsabilidades do auditor com
respeito a responsabilidade específicas de relato nessa jurisdição ou país.
47. Nalguns casos, as normas ou leis relevantes podem exigir ou permitir que o auditor relate sobre
estas outras responsabilidades dentro do relatório do auditor sobre as demonstrações financeiras.
Noutros casos, pode ser exigido ou permitido ao auditor que relate sobre elas num relatório
separado.
711
48. Quando o auditor trata outras responsabilidades de relato dentro do relatório do auditor
sobre as demonstrações financeiras, estas outras responsabilidades de relato devem ser
tratadas numa secção separada no relatório do auditor após o parágrafo da opinião.
49. O auditor trata estas outras responsabilidades de relato numa secção separada do relatório a fim de
as distinguir claramente das responsabilidades do auditor pelas demonstrações financeiras e pela
opinião sobre elas.
Assinatura do Auditor
50. O relatório do auditor deve ser assinado.
51. A assinatura do auditor é ou em nome da firma de auditoria, em nome pessoal do auditor ou em

nome de ambos, conforme apropriado para a dada jurisdição. Além da assinatura do auditor, em
certas jurisdições, pode ser exigido ao auditor que declare o organismo contabilística profissional ou
o facto de que o auditor ou a firma, conforme apropriado, foi reconhecido pela respectiva autoridade
de licenciamento de tal jurisdição.
Data do Relatório do Auditor
52. O auditor deve datar o relatório sobre as demonstrações financeiras não antes da data em
que o auditor obteve prova de auditoria apropriada suficiente na qual baseia a opinião sobre
as demonstrações financeiras. A prova de auditoria apropriada suficiente deve incluir prova
de que o conjunto completo de demonstrações financeiras da entidade foi preparado e que
aqueles com autoridade reconhecida asseveraram que tomam a responsabilidade por elas.
53. A data do relatório do auditor informa o leitor de que o auditor considerou o efeito de acontecimentos
e transacções de que o auditor teve conhecimento e que ocorreram atéàquela data. A
responsabilidade do auditor por acontecimentos e transacções após a data do relatório do auditor
está tratada na ISA 560, “Acontecimentos Subsequentes”.
54. Uma vez que a opinião do auditor é dada sobre as demonstrações financeiras e as demonstrações
financeiras são da responsabilidade da gerência, o auditor não está em posição de concluir que foi
obtida prova de auditoria apropriada suficiente até que o auditor obtenha prova de que foi preparado
um conjunto completo de demonstrações financeiras e a gerência tenha aceite a responsabilidade
pelas mesmas.
55. Em algumas jurisdições, a lei ou os regulamentos identificam os indivíduos ou órgãos (por exemplo,
os directores) que são responsáveis por concluir que foi preparado um conjunto completo de
demonstrações financeiras, e especifica o necessário processo de aprovação. Em tais casos, o
auditor obtém prova dessa aprovação antes de datar o relatório sobre as demonstrações
financeiras.¨(362) Noutras jurisdições, porém, o processo de aprovação não está prescrito na lei ou
em regulamento. Em tais casos, o auditor toma em conta os procedimentos que a entidade segue
na preparação e finalização das suas demonstrações financeiras com vista à sua gerência e
estruturas de governação a fim de identificar os indivíduos ou órgão com a autoridade de concluir
que foi preparado o conjunto completo de demonstrações financeiras da entidade, incluindo as
respectivas notas.
56. Em algumas jurisdições, é exigida a aprovação final das demonstrações financeiras pelos
accionistas antes das demonstrações financeiras serem emitidas publicamente. Nestas jurisdições,
não é necessária para o auditor a aprovação final pelos accionistas para concluir que foi obtida
712
prova de auditoria apropriada suficiente. A data de aprovação das demonstrações financeiras para
fins das ISAs é a data mais antiga sobre a qual a autoridade reconhecida determine que foi
preparado um conjunto completo de demonstrações financeiras.
Domicílio do Auditor
57. O relatório deve indicar a localização no país ou a jurisdição em que o auditor pratica.
58. O relatório do auditor deve ser por escrito.
59. Um relatório por escrito compreende não só relatórios emitidos em papel e os que usem um meio
electrónico.
60. O que se segue é uma ilustração de um relatório do auditor que incorpora os elementos atrás
descritos para uma auditoria de demonstrações financeiras preparadas de acordo com as IFRSs
expressando uma opinião sem reservas. Além da auditoria das demonstrações financeiras, a
ilustração assume que o auditor tem outras responsabilidades de relato exigidas pela lei local.
713
(Destinatário Apropriado)
Auditámos as demonstrações financeiras anexas da Sociedade ABC, que compreendem o balanço

relativo a 31 de Dezembro de 20x1, e a demonstração dos resultados, demonstração de alterações
no capital próprio e demonstração dos fluxos de caixa referentes ao ano então findo, e um resumo
das políticas contabilísticas significativas e outras notas explicativas
A gerência é responsável pela preparação e apresentação apropriada destas demonstrações

financeiras de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro. Esta responsabilidade
inclui: concepção, implementação e manutenção do controlo interno relevante para a preparação e
apresentação apropriada de demonstrações financeiras que estejam isentas de distorções
materiais, quer devidas a fraude ou a erro; selecção e aplicação de políticas contabilísticas
apropriadas; e de fazer estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias.
A nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras

baseada na nossa auditoria. Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria. Estas Normas exigem que cumpramos requisitos éticos e planeemos e
executemos a auditoria a fim de obter segurança razoável sobre se as demonstrações financeiras
estão isentas de distorção material.
Uma auditoria envolve a execução de procedimentos para obter prova de auditoria sobre as
quantias e divulgações das demonstrações financeiras. Os procedimentos seleccionados dependem
do juízo do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção material das demonstrações
financeiras, quer devido a fraude quer a erro. Ao fazer essas avaliações de risco, o auditor considera
o controlo interno relevante para a preparação e apresentação apropriada das demonstrações
financeiras pela entidade a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas
circunstâncias, mas não com a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo
interno da entidade.¨(364) Uma auditoria também inclui a avaliação da adequação das políticas
contabilísticas usadas e da razoabilidade das estimativas contabilísticas feitas pela gerência, bem
como a avaliação da apresentação global das demonstrações financeiras.
Cremos que a prova de auditoria que obtivemos é suficiente e apropriada para proporcionar uma
base para a nossa opinião de auditoria.
Opinião
Na nossa opinião, as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada (ou
"apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais,”) da posição financeira da
Sociedade ABC em 31 de Dezembro de 20x1, e do seu desempenho financeiro e dos seus fluxos de
caixa do ano então findo de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro.
[A forma e o conteúdo desta secção do relatório do auditor variará dependendo da natureza das
714
outras responsabilidades de relato do auditor.]
{Assinatura do auditor]
715
Relatório do Auditor de Auditorias Conduzidas de Acordo com as ISAs e também

com Normas de Auditoria de uma Jurisdição ou País Específico
61. O auditor pode conduzir a auditoria de acordo com as ISAs e também com as normas de auditoria
de uma jurisdição ou país específico (para as finalidades desta ISA referidas como “normas
nacionais de auditoria”).
62. O relatório do auditor só deve indicar o facto de a auditoria ter sido conduzida de acordo com
as Normas Internacionais de Auditoria quando o auditor tenha cumprido completamente com
as Normas Internacionais de Auditoria relevantes para a auditoria.
63. O auditor pode indicar que a auditoria foi conduzida de acordo com as ISAs e também com as
normas de auditoria nacionais quando o auditor não só dê cumprimento a cada uma das ISAs
relevantes para a auditoria mas também execute procedimentos adicionais necessários para dar
cumprimento às normas relevantes dessa jurisdição ou desse país. Não é apropriada uma
referência tanto às ISAs como às normas nacionais de auditoria se existir um conflito entre os
requisitos de relato relativos ao relatório do auditor nas ISAs e nas normas nacionais de auditoria
que afecte a opinião do auditor ou a necessidade de incluir um parágrafo de ênfase de matéria nas
dadas circunstâncias. Por exemplo, algumas normas de auditoria nacionais proíbem o auditor de
incluir um parágrafo de ênfase de matéria para pôr em evidência um problema de continuidade, ao
passo que a ISA 701 exige que o auditor modifique o relatório do auditor adicionando um parágrafo
de ênfase de matéria em tais circunstâncias. Em caso de tais conflitos, o relatório do auditor
refere-se apenas às normas de auditoria (sejam as ISAs ou as normas nacionais relevantes) de
acordo com as quais o auditor deu cumprimento aos requisitos de relato.
64. Quando o relatório do auditor indicar tanto as Normas Internacionais de Auditoria como as
normas de auditoria de uma jurisdição ou país específico, o relatório do auditor deve
identificar a jurisdição ou país de origem das normas de auditoria.
65. Quando o auditor preparar o relatório do auditor usando o modelo ou a redacção

especificada por lei, regulamento ou normas de auditoria da jurisdição ou país específico, o
relatório do auditor só se deve referir ao facto de a auditoria ter sido conduzida de acordo
não só com as Normas Internacionais de Auditoria mas também com as normas de auditoria
da jurisdição ou país específico se o relatório do auditor incluir:
(a) Um título;
(b) Um destinatário, como exigido pelas circunstâncias do trabalho;
(c) Um parágrafo introdutório que identifique as demonstrações financeiras auditadas;
(d) Uma descrição da responsabilidade da gerência pela preparação e apresentação

apropriada das demonstrações financeiras;
(e) Uma descrição da responsabilidade do auditor para expressar uma opinião sobre as
demonstrações e o âmbito da auditoria que inclua:
(i) Uma referência às Normas Internacionais de Auditoria e às normas de auditoria da

jurisdição ou país específico; e
716
(ii) Uma descrição do trabalho que um auditor executa numa auditoria.
(f) Um parágrafo de opinião contendo uma expressão de opinião sobre as demonstrações

financeiras¨(365) e uma referência à estrutura conceptual de relato financeiro aplicável
usada para preparar as demonstrações financeiras (incluindo identificação do país de
origem da estrutura conceptual de relato financeiro quando não forem usadas as Normas
Internacionais de Relato Financeiro ou as Normas Internacionais de Contabilidade do
Sector Público),
(g) A assinatura do auditor;
(h) A data do relatório do auditor; e
(i) O domicílio do auditor.
66. O auditor pode ser obrigado por lei ou regulamento nacional a usar um modelo ou uma redacção no
relatório do auditor que difira do descrito nesta ISA. Quando as diferenças se relacionem apenas
com o modelo e a redacção do relatório do auditor, considera-se que o auditor cumpriu com os
requisitos de relato das ISAs desde que o relatório do auditor inclua, no mínimo, cada um dos
elementos identificados no parágrafo 65 – mesmo se usar o modelo e redacção especificados por
leis ou regulamentos nacionais. Sempre que requisitos específicos numa dada jurisdição não
conflituem com as ISAs, o auditor adopta o modelo e redacção usados nesta ISA de forma que os
utentes possam mais facilmente reconhecer o relatório do auditor como um relatório sobre uma
auditoria conduzida de acordo com as ISAs.
717
Informação Suplementar não Auditada Apresentada com as Demonstrações

Financeiras Auditadas
67. O auditor deve ficar satisfeito que qualquer informação suplementar apresentada juntamente
com as demonstrações financeiras que não esteja coberta pela opinião do auditor esteja
claramente diferenciada das demonstrações financeiras auditadas.
68. Conforme referido nos parágrafos 25-26, pode ser exigido à entidade, ou a gerência pode decidir,
incluir informação suplementar juntamente com as demonstrações financeiras. Considera-se que a
opinião do auditor cobre a informação suplementar que não possa ser claramente diferenciada das
demonstrações financeiras devido à sua natureza e à forma como é apresentada. Noutras
circunstâncias, porém, as leis ou regulamentos podem não exigir que a informação suplementar
seja auditada e a gerência pode não pedir ao auditor que inclua a informação suplementar no âmbito
da auditoria das demonstrações financeiras. Quando a informação suplementar não se destina a ser
auditada, o auditor considera se a informação suplementar está apresentada de uma maneira que
possa ser entendida como estando coberta pela opinião do auditor e, se assim suceder, pede à
gerência para alterar a forma como a informação está apresentada. O auditor toma em
consideração, por exemplo, onde é apresentada a informação não auditada em relação às
demonstrações financeiras e a qualquer informação suplementar auditada, e se ela está claramente
rotulada como “não auditada”. O auditor pede à gerência para retirar das demonstrações financeiras
quaisquer referências cruzadas para quadros suplementares não auditados ou para notas não
auditadas porque a demarcação entre a informação auditada e não auditada não ficaria
suficientemente clara. Notas não auditadas que estejam misturadas com notas auditadas podem
também ser mal interpretadas como estando auditadas. Por conseguinte, o auditor pede à entidade
para colocar a informação não auditada fora do conjunto das demonstrações financeiras, ou, se tal
não for possível nas circunstância, pelo menos colocar as notas não auditadas juntas no final das
notas exigidas às demonstrações financeiras e rotulá-las claramente como não auditadas.
69. Conforme notado no parágrafo 23, quando o auditor tiver conhecimento que as demonstrações
financeiras serão incluídas num documento que contenha outra informação, o auditor pode
considerar, se a forma de apresentação permitir, a identificação no relatório do auditor dos números
das páginas onde estão apresentadas as demonstrações financeiras auditadas. Isto ajuda os
leitores a diferenciar as demonstrações financeiras de outras informações não cobertas pela opinião
do auditor.
70. Se o auditor concluir que a apresentação pela entidade de qualquer informação suplementar
não auditada não a diferencia suficientemente das demonstrações financeiras auditadas, o
auditor deve explicar no relatório do auditor que essa informação não foi auditada.
71. O facto de que informação suplementar não está auditada não liberta o auditor da responsabilidade
de ler essa informação para identificar distorções materiais com as demonstrações financeiras
auditadas. As responsabilidades do auditor com respeito a informação suplementar não auditada
são consistentes com as descritas na ISA 720, “Outra Informação em Documentos que Contenham
Demonstrações Financeiras Auditadas”.
Data de Eficácia
72. Esta ISA é eficaz para os relatórios do auditor datados de ou após 31 de Dezembro de 2006.
718
1. Alguns termos desta ISA tais como “sócio responsável pelo trabalho” e “firma” devem ser lidos como
referindo-se aos seus equivalentes do sector público.
2. No sector público, a legislação que rege o mandato de auditoria pode especificar o modelo ou a
redacção a serem usados no relatório do auditor. Quando o auditor preparar o relatório do auditor
usando o modelo ou a redacção especificados em tal legislação, o relatório do auditor só deve
referir-se à auditoria conduzida de acordo com as ISAs e à legislação que rege o mandato de
auditoria, se o relatório do auditor incluir, pelo menos, cada um dos elementos especificados nas
alíneas (a) a (j) do parágrafo 65. Conforme debatido no parágrafo 6, sempre que a legislação que
rege o mandato de auditoria não conflitue com as ISAs, o auditor adopta o modelo e a redacção
usados nesta ISA de forma que os leitores possam mais rapidamente reconhecer o relatório do
auditor como um relatório conduzido de acordo com as ISAs.
3. Além disso, tal legislação pode especificar as responsabilidades da gerência e dos auditores em
relação à auditoria. As descrições de tais responsabilidades incluídas no relatório do auditor
necessitarão de reflectir os requisitos da legislação.
719
ISA 701 - Modificações ao Relatório do Auditor Independente

MODIFICAÇÕES AO RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE¨(366)
(Eficaz para relatórios de auditores datados de, ou após, 31 de Dezembro de 2006)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-4
Matérias que Não Afectam a Opinião do Auditor 5 - 10
Matérias que Afectam a Opinião do Auditor 11 - 15
Circunstâncias que Podem Resultar numa Opinião que Não Seja Sem Reservas 16 - 21
A Normas Internacional de Auditoria (ISA) 701, “Modificações ao Relatório do Auditor Independente”

deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria,
de Exame Simplificado, de Outras Garantias de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece
720
Introdução
orientação sobre as circunstâncias em que o relatório do auditor independente deve ser modificado
e a forma e o conteúdo das modificações ao relatório do auditor nessas circunstâncias.
2. A ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações

Financeiras com Finalidade Geral”, estabelece normas e proporciona orientação sobre a forma e o
conteúdo do relatório do auditor independente sobre um conjunto completo de demonstrações
financeiras com finalidade geral preparadas de acordo com uma estrutura conceptual de relato
financeiro concebida para atingir apresentação apropriada quando o auditor está em condições de
expressar uma opinião sem reservas e não é necessária qualquer modificação ao relatório do
auditor. A ISA 800, “O Relatório do Auditor Independente sobre Trabalhos de Auditoria com
Finalidade Especial” estabelece normas e proporciona orientação sobre a forma e o conteúdo do
relatório do auditor independente em outros trabalhos de auditoria. Esta ISA descreve como a
redacção do relatório do auditor é modificada nas seguintes situações:
Matérias que Não Afectam a Opinião do Auditor
(a) Ênfase de matéria
Matérias que Afectam a Opinião do Auditor
(a) Opinião com reservas,
(b) Escusa de opinião, ou
(c) Opinião adversa.
3. A uniformidade na forma e no conteúdo de cada tipo de relatório modificado melhorará a

compreensão do utente de tais relatórios. Consequentemente, esta ISA inclui sugestões de
redacção de frases modificativas para usar quando se emitirem relatórios modificados.
4. Os relatórios ilustrativos desta ISA são baseados no relatório do auditor sobre demonstrações
financeiras com finalidade geral de uma empresa comercial. Os princípios relativos às
circunstâncias em que o relatório do auditor necessita de ser modificado são, contudo, também
aplicáveis a relatórios sobre outros trabalhos relacionados com a auditoria de informação financeira
histórica, tal como demonstrações financeiras com finalidade geral para entidades de uma natureza
diferente (por exemplo, uma organização não lucrativa) e os trabalhos de auditoria descritos na ISA
800, sendo os relatórios ilustrativos adaptados conforme apropriado nas circunstâncias.
721
Matérias que Não Afectam a Opinião do Auditor

5. Em determinadas circunstâncias, um relatório do auditor pode ser modificado adicionando um
parágrafo de ênfase de matéria para pôr em evidência uma matéria que afecta as demonstrações
financeiras que está incluída numa nota às demonstrações financeiras que de uma forma mais
extensa debate a matéria. A adição de tal parágrafo de ênfase de matéria não afecta a opinião do
auditor. Preferentemente o parágrafo seria incluído após o parágrafo que contém a opinião do
auditor mas antes da secção sobre quaisquer outras responsabilidades de relato, se existir. O
parágrafo de ênfase de matéria referir-se-á normalmente ao facto de que a opinião do auditor não é
qualificada a este respeito.
6. O auditor deve modificar o relatório do auditor adicionando um parágrafo para pôr em

evidência uma matéria material respeitante ao problema da continuidade.
7. O auditor deve considerar modificar o relatório do auditor adicionando um parágrafo se

existir uma incerteza significativa (que não seja um problema de continuidade), cuja
resolução esteja dependente de acontecimentos futuros e que possa afectar as
demonstrações financeiras. Uma incerteza é uma matéria cujo desfecho depende de acções ou
acontecimentos futuros que não estão sob o controlo directo da entidade mas que podem afectar as
8. Segue-se uma ilustração de um parágrafo de ênfase de matéria relativo a uma incerteza significativa
num relatório de auditor:
“Sem qualificar a nossa opinião chamamos a atenção para a Nota X às demonstrações financeiras.
A Sociedade é acusada num processo judicial em que se alega infracção de certos direitos de
patente e se reclamam royalties e danos punitivos. A sociedade intentou uma contra acção, e estão
em curso audições preliminares e processos de investigação em ambas as acções. O desfecho final
da matéria não pode ser presentemente determinado, e não foi feita provisão nas demonstrações
financeiras para qualquer passivo que possa daí resultar.”
(Na ISA 570, “Continuidade”é apresentado um exemplo de um parágrafo de ênfase de matéria

relacionado com continuidade).
9. A adição de um parágrafo a enfatizar um problema de continuidade ou uma incerteza significativa é

geralmente adequado para dar cumprimento às responsabilidades de relato do auditor com respeito
a tais matérias. Porém, em casos extremos, tais como situações que envolvam múltiplas incertezas
que sejam significativas para as demonstrações financeiras, o auditor pode considerar apropriado
expressar uma escusa de opinião em vez de adicionar um parágrafo de ênfase de matéria.
10. Além do uso de um parágrafo de ênfase de matéria para matérias que afectam as demonstrações
financeiras, o auditor pode também modificar o relatório do auditor usando um parágrafo de ênfase
de matéria, preferivelmente depois do parágrafo que contém a opinião do auditor mas antes da
secção sobre quaisquer outras responsabilidades de relato, se existirem, para relatar sobre matérias
que não sejam as que afectam as demonstrações financeiras. Por exemplo, se for necessária uma
emenda a outra informação num documento que contenha demonstrações financeiras auditadas e a
entidade recuse fazer a emenda, o auditor considerará inclui no relatório do auditor um parágrafo de
ênfase de matéria a descrever a inconsistência material.
722
Matérias que Afectam a Opinião do Auditor

11. Um auditor pode não estar em condições de expressar uma opinião sem reservas quando exista
uma das seguintes situações e, no julgamento do auditor, o efeito da matéria é ou pode ser material
para as demonstrações financeiras:
(a) Existe uma limitação no âmbito do trabalho do auditor; ou
(b) Existe um desacordo com a gerência no que respeita à aceitabilidade das políticas
contabilísticas seleccionadas, e ao método da sua aplicação ou à adequação das divulgações
nas demonstrações financeiras.
As circunstâncias descritas em (a) podem conduzir a uma opinião com reservas ou a uma escusa
de opinião. As circunstâncias descritas em (b) podem conduzir a uma opinião com reservas ou a
uma opinião adversa. Estas circunstâncias são debatidas mais completamente nos parágrafos
16-21.
12. Deve ser expressa uma opinião com reservas quando o auditor concluir que não pode ser
expressa uma opinião sem reservas mas o efeito de qualquer desacordo com a gerência, ou
limitação no âmbito não é tão material e influente que exija uma opinião adversa ou uma
escusa de opinião. Uma opinião com reservas deve ser expressa como sendo “excepto
quanto” aos efeitos da matéria com que se relaciona a reserva.
13. Deve ser expressa uma escusa de opinião quando o possível efeito de uma limitação no
âmbito é tão material e influente que o auditor não foi capaz de obter prova de auditoria
apropriada suficiente e consequentemente não é capaz de expressar uma opinião sobre as
14. Deve ser expressa uma opinião adversa quando o efeito de um desacordo é tão material e
influente para as demonstrações financeiras que o auditor conclui que uma reserva no
relatório não é adequada para divulgar a natureza errónea ou incompleta das demonstrações
financeiras.
15. Sempre que o auditor expresse uma opinião que não seja sem reservas, deve ser incluída no
relatório uma descrição clara de todas as razões substantivas e, salvo impraticável, uma
quantificação do(s) possível(eis) efeito(s) nas demonstrações financeiras. Geralmente, esta
informação será apresentada num parágrafo separado que precede a opinião ou a escusa de
opinião sobre as demonstrações financeiras e pode incluir uma referência a uma discussão mais
extensa, se existir, numa nota às demonstrações financeiras.
723
Circunstâncias que podem Resultar numa Opinião que não seja Sem Reservas
Limitação no Âmbito
16. Pode por vezes ser imposta pela entidade uma limitação no âmbito do trabalho do auditor (por
exemplo, quando os termos do trabalho especificam que o auditor não executará um procedimento
de auditoria que o auditor crê necessário). Porém, quando a limitação nos termos de um trabalho
proposto é tal que o auditor crê que existe a necessidade de expressar uma escusa de opinião, o
auditor não aceitará geralmente tal trabalho limitado como um trabalho de auditoria, salvo se exigido
por estatuto. Também, um auditor oficial não aceitaria tal trabalho de auditoria quando a limitação
infringisse os deveres oficiais do auditor.
17. Uma limitação de âmbito pode ser imposta pelas circunstâncias (por exemplo, quando o momento
da designação do auditor é tal que o auditor não está em condições de observar a contagem dos
inventários). Pode também surgir quando, na opinião do auditor, os registos contabilísticos da
entidade são inadequados ou quando o auditor não é capaz de executar um procedimento de
auditoria que crê ser desejável. Nestas circunstâncias, o auditor tentará executar procedimentos
alternativos razoáveis para obter prova de auditoria apropriada suficiente para suportar uma opinião
sem reservas.
18. Quando exista uma limitação no âmbito do trabalho do auditor que exija a expressão de uma opinião
com reservas ou de uma escusa de opinião, o relatório do auditor deve descrever a limitação e
indicar os possíveis ajustamentos às demonstrações financeiras que possa ter sido determinado
serem necessários caso não existisse a limitação.
19. Apresentam-se adiante ilustrações destas matérias:
Limitação no Âmbito – Opinião com Reservas
“Auditámos... (as palavras restantes são as mesmas que as ilustradas no parágrafo introdutório
– ver parágrafo 60 da ISA 700).
A gerência é responsável por (as palavras restantes são as mesmas como as ilustradas no
parágrafo da responsabilidade da gerência – ver parágrafo 60 da ISA 700).
A nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras

com base na nossa auditoria. Excepto como debatido no parágrafo seguinte, conduzimos a
nossa auditoria de acordo com... (as palavras restantes são as mesmas que as ilustradas nos
parágrafos da responsabilidade do auditor – ver parágrafo 60 da ISA 700).
Não observámos a contagem dos inventários físicos à data de 31 de Dezembro de 2002, uma
vez que essa data era anterior ao momento em que fomos inicialmente contratados como
auditores da Sociedade. Devido à natureza dos registos da Sociedade, não fomos capazes de
nos satisfazer por outros procedimentos de auditoria quanto às quantidades dos inventários.
Na nossa opinião, excepto quanto aos efeitos de tais ajustamentos, se existirem, que poderiam
ter sido determinado serem necessários caso fôssemos capazes de nos satisfazermos quanto
às quantidades de inventários físicos, as demonstrações financeiras dão uma imagem
verdadeira e apropriada de... (as palavras restantes são as mesmas que as ilustradas no
parágrafo da opinião – parágrafo 60 da ISA 700).
724
Limitação no Âmbito – Escusa de Opinião
“Fomos contratados para auditar as demonstrações financeiras anexas da Sociedade ABC, que
compreendem o balanço em 31 de Dezembro de 2001, e a demonstração dos resultados, a
demonstração de alterações no capital próprio e a demonstração dos fluxos de caixa relativos ao
ano então findo, e um resumo das políticas contabilísticas significativas e outras notas
explicativas.
A gerência é responsável por... (as palavras restantes são as mesmas que as ilustradas no
parágrafo da responsabilidade da gerência – ver parágrafo 60 da ISA 700).
(Omitir a frase que descreve a responsabilidade do auditor)
(O parágrafo que debate o âmbito da auditoria deve ser ou omitido ou emendado de acordo com
as circunstâncias).
(Adicionar um parágrafo a debater o âmbito da auditoria como segue:
Não pudemos observar todos os inventários físicos e confirmar as contas a receber devido a
limitações colocadas no âmbito do nosso trabalho pela Sociedade).
Devido à importância das matérias debatidas mo parágrafo precedente, não expressamos uma
opinião sobre as demonstrações financeiras”.
Desacordo com a Gerência
20. O auditor pode discordar da gerência sobre matérias tais como a aceitabilidade das políticas
contabilísticas seleccionadas, o método das sua aplicação, ou a adequação de divulgações nas
demonstrações financeiras. Se tais desacordos forem materiais para as demonstrações
financeiras, o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma opinião adversa.
21. Apresentam-se adiante ilustrações destas matérias:
Desacordo sobre Políticas Contabilísticas – Método Contabilístico Não Apropriado – Opinião com
Reservas.
“Auditámos... (as palavras restantes são as mesmas como as ilustradas no parágrafo

introdutório – ver parágrafo 60 da ISA 700 (Revista)).
parágrafo da responsabilidade da gerência – ver parágrafo 60 da ISA 700 (Revista)).
A nossa responsabilidade é a de... (as palavras restantes são as mesmas como as ilustradas
nos parágrafos da responsabilidade do auditor – ver parágrafo 60 da ISA 700 (Revista)).
Conforme debatido na Nota X às demonstrações financeiras não foi feita nas demonstrações
financeiras qualquer depreciação prática esta que, na nossa opinião, não está de acordo com as
Normas Internacionais de Relato Financeiro. A quantia para o ano findo em 31 de Dezembro de
20x1 devia ser xxx com base no método de depreciação de linha recta usando taxas anuais de
5% para o edifício e de 20% para o equipamento, Por conseguinte, o activo fixo seria reduzido
pela depreciação acumulada de xxx e o prejuízo do ano e o défice acumulado seriam
incrementados de xxx e xxx, respectivamente.
725
Na nossa opinião, excepto quanto ao efeito nas demonstrações financeiras da matéria referida
no parágrafo precedente, as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e
apropriada de... (as palavras restantes são as mesmas que as ilustradas no parágrafo da
opinião – parágrafo 60 da ISA 700 (Revista)).
Desacordo sobre Políticas Contabilísticas – Divulgação Inadequada – Opinião com Reservas

Em 15 de Janeiro de 20x2, a Sociedade emitiu obrigações na quantia de xxx com a finalidade de

financiar a expansão da fábrica. O acordo obrigacionista restringe o pagamento de futuros
dividendos em dinheiro aos resultados após 31 de Dezembro de 19x1. Na nossa opinião, a
divulgação desta informação é exigida por...¨(367)
Na nossa opinião, excepto quanto à omissão da informação incluída no parágrafo precedente,

as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de... (as palavras
restantes são as mesmas que as ilustradas no parágrafo da opinião – parágrafo 60 da ISA 700
(Revista)).
Desacordo sobre Políticas Contabilísticas – Divulgação Inadequada – Opinião Adversa

(Parágrafo(s) debatendo o desacordo).
Na nossa opinião, devido aos efeitos das matérias debatidas no(s) parágrafo(s) precedente(s),
as demonstrações financeiras não dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou “não
apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais) a posição financeira da
Sociedade ABC em 20 de Dezembro de 19x1, o desempenho financeiro e os seus fluxos de
caixa relativos ao ano então findo de acordo com as Normas Internacionais de Relato
Financeiro”.
Data de Eficácia
22. Esta ISA é eficaz para os relatórios de auditor datados de ou após 31 de Dezembro de 2006.
726
ISA 710 - Comparativos

COMPARATIVOS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-5
Números Correspondentes 6 - 19
Demonstrações Financeiras Comparativas 20 - 31
Apêndice 1: Debate da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro Quanto a Comparativos
Apêndice 2: Exemplo de Relatórios de Auditor
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 710, “Comparativos” deve ser lida no contexto do “Prefácio
ISAs.
727
Introdução
orientação sobre as responsabilidades do auditor com respeito a comparativos. Não trata das
situações quando se apresentem demonstrações financeiras resumidas com as demonstrações
financeiras auditadas (para orientação ver a ISA 720, "Outras Informações em Documentos que
Contenham Demonstrações Financeiras Auditadas" e ISA 800 "O Relatório do Revisor sobre
Trabalhos de Auditoria com Finalidade Especial").
2. O auditor deve determinar se os comparativos dão cumprimento em todos os aspectos

materiais à estrutura conceptual de relato financeiro aplicável para as demonstrações
financeiras que estão a ser auditadas.
3. A existência de diferenças em estruturas conceptuais de relato financeiro entre países tem como
consequência informação financeira comparativa que é apresentada de forma diferente em cada
estrutura. Os comparativos nas demonstrações financeiras podem, por exemplo, apresentar
quantias (tais como posição financeira, resultados das operações, fluxos de caixa) e divulgações
apropriadas de uma entidade relativas a mais de um período, dependendo da estrutura conceptual.
As estruturas conceptuais e os métodos de apresentação estão referidos nesta ISA como segue:
(a) Números Correspondentes quando se incluem quantias e outras divulgações relativas ao

período precedente como fazendo parte das demonstrações financeiras do período corrente, e
que se destinam a ser lidas em relação com as quantias e outras divulgações relativas ao
período corrente (referidas como "números do período corrente" para as finalidades desta ISA).
Estes números correspondentes não se apresentam como demonstrações financeiras
completas capazes de se apresentarem isolados, mas constituem uma parte integrante das
demonstrações financeiras do período corrente para serem somente lidos em relação com os
números do período corrente; e
(b) Demonstrações financeiras comparativas quando se incluem para comparação as quantias e

outras divulgações do período precedente com as demonstrações financeiras do período
corrente, mas não fazem parte das demonstrações financeiras do período corrente.
(Ver Apêndice 1 a esta ISA para debate destas diferentes estruturas conceptuais de relato.)
4. Os comparativos são apresentados em conformidade com a estrutura conceptual de relato

financeiro aplicável. As diferenças essenciais de relato de auditoria são que:
(a) Para os números correspondentes, o relatório do auditor só se refere às demonstrações

financeiras do período corrente; ao passo que
(b) Para as demonstrações financeiras comparativas, o relatório do auditor refere-se a cada período
em que se apresentam as demonstrações financeiras.
5. Esta ISA proporciona orientação sobre as responsabilidades do auditor pelos comparativos e pelo
relato sobre eles de acordo com as duas estruturas conceptuais em secções separadas.
728
Números Correspondentes
As Responsabilidades do Auditor
6. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente de que os números
correspondentes satisfazem os requisitos da estrutura relevante de relato financeiro. A
extensão dos procedimentos de auditoria executados sobre os números correspondentes é
significativamente menor do que na auditoria dos números do período corrente e está
ordinariamente limitada a assegurar que os números correspondentes foram correctamente
relatados e estão apropriadamente classificados. Isto envolve que o auditor avalie se:
(a) As políticas contabilísticas usadas para os números correspondentes são consistentes com as
do período corrente ou se foram ou não feitos ajustamentos ou divulgações apropriados; e
(b) Se os números correspondentes concordam com as quantias e outras divulgações

apresentadas no período precedente ou se foram feitos ajustamentos e/ou divulgações
apropriados.
7. Quando as demonstrações financeiras do período precedente tenham sido auditadas por um outro
auditor, o auditor que entra avalia se os números correspondentes satisfazem as condições
especificadas no parágrafo 6 atrás e se segue a orientação constante da ISA 510 "Trabalhos Iniciais
- Saldos de Abertura".
8. Quando as demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas, o auditor que entra
determina apesar de tudo se os números correspondentes satisfazem as condições especificadas
no parágrafo 6 atrás e se seguem também a orientação da ISA 510 .
9. Se o auditor tomar conhecimento de uma possível distorção material nos números correspondentes
quando levar a efeito a auditoria do período corrente, o auditor executa os procedimentos adicionais
que sejam apropriados nas circunstâncias.
729
Relato
10. Quando os comparativos sejam apresentados como números correspondentes, o auditor
deve emitir um relatório de auditoria em que os comparativos não estejam especificamente
identificados porque a opinião de auditoria é sobre as demonstrações financeiras do período
corrente como um todo, incluindo os números correspondentes.
11. O relatório do auditor só fará referência específica aos números correspondentes nas circunstâncias
descritas nos parágrafos 12, 13, 15 b) e 16-19.
12. Quando o relatório do auditor sobre o período precedente, como foi emitido anteriormente,
incluiu uma opinião com reservas, escusa de opinião ou opinião adversa e a matéria que deu
origem à modificação está:
(a) Por resolver, e tem como consequência a modificação do relatório do auditor com
respeito aos números do período corrente, o relatório do auditor deve também ser
modificado com respeito aos números correspondentes; ou
(b) Por resolver, mas não tem como consequência uma modificação do relatório do auditor
com respeito aos números do período corrente, o relatório do auditor deve ser
modificado com respeito aos números correspondentes.
13. Quando o relatório do auditor sobre o período precedente, como foi anteriormente emitido, incluiu
uma opinião com reservas, uma escusa de opinião, ou uma opinião adversa e a matéria que deu
origem à modificação está resolvida e devidamente tratada nas demonstrações financeiras, o
relatório corrente não se refere geralmente à modificação anterior. Porém, se a matéria for material
para o período corrente, o auditor pode incluir um parágrafo de ênfase de matéria a tratar da
situação.
14. Ao levar a efeito a auditoria das demonstrações financeiras do período corrente, o auditor, em
determinadas circunstâncias não usuais, pode tomar conhecimento de uma distorção material que
afecte as demonstrações financeiras de período precedente sobre as quais se tenha emitido um
relatório não modificado.
15. Em tais circunstâncias, o auditor deve tomar em consideração a orientação constante da ISA
560 "Acontecimentos Subsequentes" e:
(a) Se as demonstrações financeiras do período anterior foram revistas e reemitidas com um

novo relatório do auditor, o auditor deve satisfazer-se de que os números
correspondentes concordam com as demonstrações financeiras revistas; ou
(b) Se as demonstrações financeiras do período anterior não foram revistas e reemitidas, e

os números correspondentes não foram devidamente reexpressos e/ou não foram feitas
divulgações apropriadas, o auditor deve emitir um relatório modificado sobre as
demonstrações financeiras do período corrente, modificado com respeito aos números
correspondentes nelas incluídos.
16. Se, nas circunstâncias descritas no parágrafo 14, as demonstrações financeiras do período
precedente não foram revistas e não foi reemitido um relatório do uditor, mas os números
correspondentes foram devidamente reexpressos e/ou foram feitas as divulgações apropriadas, o
730
auditor pode incluir um parágrafo de ênfase de matéria a descrever as circunstâncias e fazendo
referência para as divulgações apropriadas. A este respeito, o auditor também toma em
consideração a orientação contida na ISA 560 "Acontecimentos Subsequentes".
731
Auditor que Entra - Requisitos Adicionais
Demonstrações Financeiras do Período Anterior Auditadas por Outro

Auditor
17. Nalgumas jurisdições, é permitido ao auditor que entra remeter para o relatório do auditor
precedente sobre os números correspondentes no relatório do auditor que entra relativo ao período
corrente. Quando o auditor decidir remeter para outro auditor, o relatório do auditor que entra
deve indicar:
(a) Que as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por um outro
auditor;
(b) O tipo de relatório emitido pelo auditor precedente e, se o relatório foi modificado, as
respectivas razões; e
(c) A data desse relatório.
Demonstrações Financeiras do Período Anterior Não Auditadas

18. Quando as demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas, o auditor
que entra deve declarar no relatório do auditor que os números correspondentes não foram
auditados. Tal declaração não liberta, porém, o auditor da exigência de levar a efeito procedimentos
apropriados com respeito aos saldos de abertura do período corrente. Encoraja-se a divulgação
clara nas demonstrações financeiras de que os números correspondentes não foram auditados.
19. Nas situações em que o auditor que entra identifique que os números correspondentes
estejam distorcidos de forma material, o auditor deve pedir à gerência que reveja os números
correspondentes ou se a gerência o recusar, modificar de forma apropriada o relatório.
732
Demonstrações Financeiras Comparativas

As Responsabilidades do Auditor
20. O auditor deve obter prova de auditoria apropriada suficiente de que as demonstrações
financeiras comparativas satisfazem os requisitos da estrutura conceptual de relato
financeiro aplicável. Isto envolve que o auditor avalie se:
(a) As políticas contabilísticas do período anterior são consistentes com as do período corrente ou
se foram feitos ajustamentos e/ou divulgações apropriados; e
(b) Os números do período anterior apresentados concordam com as quantias e outras divulgações
apresentadas no período anterior ou se foram feitos ajustamentos e divulgações apropriados.
21. Quando as demonstrações financeiras do período anterior tenham sido auditadas por um outro
auditor, o auditor que entra avalia se as demonstrações financeiras comparativas satisfazem ou não
as condições constantes do parágrafo 20 atrás e se seguem a orientação da ISA 510.
22. Quando as demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas, o auditor que entra
apesar de tudo avalia se as demonstrações financeiras comparativas satisfazem as condições
especificadas no parágrafo 20 atrás e se também seguem a orientação da ISA 510,.
23. Se o auditor tomar conhecimento de uma possível distorção material nos números do ano anterior
quando levar a efeito a auditoria do período corrente, o auditor executa os procedimentos adicionais
que sejam apropriados nas circunstâncias.
733
Relato
24. Quando os comparativos sejam apresentados como demonstrações financeiras
comparativas, o auditor deve emitir um relatório em que os comparativos sejam
especificamente identificados porque a opinião do auditor é expressa individualmente sobre
as demonstrações financeiras de cada período apresentado. Uma vez que o relatório do auditor
sobre demonstrações financeiras comparativas se aplica às demonstrações financeiras individuais
apresentadas, o auditor pode expressar uma opinião com reservas ou adversa, recusar dar uma
opinião, ou incluir um parágrafo de ênfase de matéria com respeito a uma ou mais demonstrações
financeiras de um ou de mais períodos, embora emitindo um relatório diferente sobre as outras
25. Quando relatar sobre as demonstrações financeiras do período anterior em conjugação com
a auditoria do ano corrente, se a opinião sobre as demonstrações financeiras do período
anterior for diferente da opinião anteriormente expressa, o auditor deve divulgar as razões
substantivas para a opinião diferente num parágrafo de ênfase de matéria. Isto pode surgir
quando o auditor toma conhecimento de circunstâncias ou acontecimentos que afectem de forma
material as demonstrações financeiras de um período anterior no decurso da auditoria do período
corrente.
734
Auditor que Entra – Requisitos Adicionais
Demonstrações Financeiras do Período Anterior Auditadas por Outro

Auditor
26. Quando as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por outro auditor:
(a) O auditor precedente pode reemitir o relatório de auditoria sobre o período anterior com o
auditor que entra relatando apenas sobre o período corrente; ou
(b) o relatório do auditor que entra deve declarar que o período anterior foi auditado por
outro auditor e o relatório do auditor que entra deve indicar:
(i) Que as demonstrações financeiras do período anterior foram auditadas por outro auditor;
(ii) O tipo de relatório emitido pelo auditor precedente e se o relatório foi modificado, e as
respectivas razões; e
(iii) a data desse relatório.
27. Ao executar a auditoria sobre as demonstrações financeiras do período corrente, o auditor que entra
pode, em determinadas circunstâncias não usuais, tomar conhecimento de uma distorção material
que afecte as demonstrações financeiras do período anterior sobre as quais o auditor precedente
tinha anteriormente relatado sem modificação.
28. Nestas circunstâncias, o auditor que entra deve debater a matéria com a gerência e, após ter
obtido autorização da gerência, contactar o auditor precedente e propor que as
demonstrações financeiras sejam reexpressas. Se o antecessor concordar em reemitir o
relatório de auditoria sobre as demonstrações financeiras reexpressas do período anterior, o
auditor deve seguir a orientação constante do parágrafo 26.
29. Se, nas circunstâncias debatidas no parágrafo 27, o antecessor não concordar com a reexpressão
proposta ou recusar reemitir o relatório de auditoria sobre as demonstrações financeiras do período
anterior, o parágrafo introdutório do relatório do auditor pode indicar que o auditor precedente relatou
sobre as demonstrações financeiras do período anterior antes da reexpressão. Além disso, se o
auditor que entra está contratado para fazer a auditoria e aplica procedimentos suficientes para ficar
satisfeito quanto à adequação do ajustamento de reexpressão, o auditor pode também incluir o
parágrafo seguinte no relatório:
“Auditámos também os ajustamentos descritos na Nota X que foram aplicados para reexpressar as
demonstrações financeiras de 19x1. Na nossa opinião, tais ajustamentos são apropriados e foram
devidamente aplicados”.
Demonstrações Financeiras do Período Anterior Não Auditadas

30. Quando as demonstrações financeiras do período anterior não foram auditadas, o auditor
que entra deve declarar no relatório do auditor que os comparativos das demonstrações
financeiras não estão auditados. Tal declaração não liberta, porém, o auditor do requisito de
executar procedimentos apropriados com respeito aos saldos de abertura do período corrente.
Encoraja-se a divulgação clara nas demonstrações financeiras de que as demonstrações
financeiras comparativas não estão auditadas.
735
31. Nas situações em que o auditor que entra identificar que os números do ano anterior não auditados
estejam materialmente distorcidos, o auditor deve pedir à gerência para rever os números do ano
anterior ou se a gerência recusar fazê-lo, modificar de forma apropriada o relatório.
736
Data de Eficácia
32. Esta ISA torna-se eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que
737
Apêndice 1
Debate da Estrutura Conceptual de Relato Financeiro para Comparativos
1. Os comparativos que cubram um ou mais períodos precedentes proporcionam aos utentes das
demonstrações financeiras a informação necessária para identificar tendências e alterações que
afectem a entidade durante um período de tempo.
2. Segundo estruturas conceptuais de relato financeiro (tanto implícitas como explícitas) que
prevalecem num grande número de países, a comparabilidade e a consistência são qualidades
desejáveis para a informação financeira. Definida de uma forma geral, a comparabilidade é a
qualidade de ter determinadas características em comum e comparação é normalmente uma
avaliação quantitativa das características comuns. Consistência é uma qualidade do relacionamento
entre dois números contabilísticos. A consistência (por exemplo, consistência no uso de princípios
contabilísticos de um período para outro, a consistência da duração do período de relato, etc.) é um
pré requisito para a verdadeira comparabilidade.
3. Há duas grandes estruturas conceptuais de relato financeiro quanto aos comparativos: os números
correspondentes e as demonstrações financeiras comparativas.
4. Segundo a estrutura conceptual de números correspondentes, os números correspondentes

relativos a período(s) anterior(es) constituem uma parte integrante das demonstrações financeiras
do período corrente e têm de ser lidos em conjugação com as quantias e outras divulgações
relativas ao período corrente. O nível de pormenor apresentado nos números e divulgações
correspondentes é ditado principalmente pela sua relevância para os números do período corrente.
5. Segundo a estrutura conceptual de demonstrações financeiras comparativas, as demonstrações

financeiras comparativas do(s) período(s) anterior(es) são consideradas demonstrações financeiras
separadas. Consequentemente, o nível de informação incluído nessas demonstrações financeiras
comparativas (incluindo todas as quantias de demonstração, divulgações, notas de pé de página e
outras afirmações explanatórias na medida em que elas continuem a ser de significado)
aproxima-se do das demonstrações financeiras do período corrente.
738
Apêndice 2
Exemplo de Relatórios de Auditor
Exemplo A - Números Correspondentes: Exemplo de Relatório para as
circunstâncias descritas no parágrafo 12 (a)
RELATÓRIO DO AUDITOR
(DESTINATÁRIO APROPRIADO)
Auditámos o balanço anexo ¨(369) da Sociedade ABC referido a 31 de Dezembro de 19X1, e as

respectivas demonstrações dos resultados e dos fluxos de caixa relativas ao ano então findo. Estas
demonstrações financeiras são da responsabilidade da gerência da Sociedade. A nossa responsabilidade
é a de expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras com base na nossa auditoria.
Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria (ou fazer referência
às normas ou práticas nacionais relevantes). Estas Normas exigem que planeemos e executemos a
auditoria de forma a obter garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações financeiras estão
ou não isentas de distorções materiais. Uma auditoria inclui examinar, numa base de teste, a prova que
suporta as quantias e divulgações das demonstrações financeiras. Uma auditoria inclui também o
apreciar os princípios contabilísticos usados e as estimativas significativas feitas pela gerência, bem
como o avaliar a apresentação global de demonstração financeira. Cremos que a nossa auditoria
proporciona uma base razoável para a nossa opinião.
Conforme debatido na Nota X às demonstrações financeiras, não se procedeu a qualquer depreciação

nas demonstrações financeiras, cuja prática não está, na nossa opinião, de acordo com as Normas
Internacionais de Contabilidade (ou normas nacionais relevantes). Isto é o resultado de uma decisão
tomada pela gerência no início do ano financeiro precedente e levou-nos a qualificar a nossa opinião de
auditoria sobre as demonstrações financeiras relativas àquele ano. Com base no método de depreciação
da linha recta e em taxas anuais de 5% para o edifício e de 20% para o equipamento, o prejuízo relativo
ao ano deve ser aumentado de XXX em 19X1 e de XXX em 19X0, os activos fixos devem ser reduzidos
pela depreciação acumulada de XXX em 19X1 e de XXX em 19X2, e o prejuízo acumulado deve ser
aumentado em XXX em 19X1 e de XXX em 19X0.
Em nossa opinião, excepto quanto aos efeitos sobre as demonstrações financeiras da matéria referida no
parágrafo precedente, as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou
"apresentam apropriadamente", em todos os aspectos materiais) a posição financeira da Sociedade em
31 de Dezembro de 19X1, e os resultados das operações e dos seus fluxos de caixa respeitantes ao ano
então findo de acordo com...¨(370) (e dão cumprimento a...¨(371))
AUDITOR
Data
Domicílio
739
Exemplo B - Números Correspondentes: Exemplo de Relatório para as

circunstâncias descritas no parágrafo 12 (b)

Porque fomos designados auditores da Sociedade durante 19X0, não estivemos em condições de
observar a contagem dos inventários físicos no começo desse (período) ou ficarmos satisfeitos no
tocante a esses inventários em quantidade por meios alternativos. Uma vez que os inventários de
abertura entram na determinação dos resultados das operações, nós não estamos em condições de
determinar se poderiam ser necessários ajustamentos aos resultados das operações e aos resultados
transitados de abertura de 19X0. O nosso relatório de auditor sobre as demonstrações financeiras do
(período) findo (data do balanço) em 19X0 foi modificado concordantemente.
Em nossa opinião, excepto quanto ao efeito dos ajustamentos, se existirem, nos números
correspondentes de 19X0 dos resultados das operações do (período) findo em 19X0, que pudessem ser
necessários caso tivéssemos estado em condições de observar as quantidades do inventário em..., as
demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou "apresentam
apropriadamente", em todos os aspectos materiais relevantes) a posição financeira da Sociedade
referida a 31 de Dezembro de 19X1, e dos resultados das operações e dos seus fluxos de caixa
respeitantes ao ano então findo de acordo com...¨(373) (e dão cumprimento a...¨(374))
AUDITOR
Data
Domicílio
740
Exemplo C - Demonstrações Financeiras Comparativas: Exemplo de

Relatório para as circunstâncias descritas no parágrafo 24

Como debatido na Nota X às demonstrações financeiras, não se procedeu a qualquer depreciação nas
demonstrações financeiras, cuja prática não está, na nossa opinião, de acordo com as Normas
Internacionais de Contabilidade (ou normas nacionais relevantes). Com base no método de depreciação
da linha recta e em taxas anuais de 5% para o edifício e de 20% para o equipamento, o prejuízo relativo
ao ano deve ser aumentado de XXX em 19X1 e de XXX em 19X0, os activos fixos devem ser reduzidos
pela depreciação acumulada de XXX em 19X1 e de XXX em 19X2, e o prejuízo acumulado deve ser
aumentado de XXX em 19X1 e de XXX em 19X0.
"apresentam apropriadamente", em todos os aspectos materiais) a posição financeira da Sociedade
referida a 31 de Dezembro de 19X1 e de 19X0, e os resultados das operações e dos seus fluxos de caixa
respeitantes aos anos então findos de acordo com...¨(376) (e dão cumprimento a...¨(377))
REVISOR/AUDITOR
Data
Domicílio
741
Exemplo D - Números Correspondentes: Exemplo de Relatório para as

circunstâncias descritas no parágrafo 17
Auditámos o balanço anexo¨(378) da Sociedade ABC referido a 31 de Dezembro de 19X1, e as

é a de expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras com base na nossa auditoria. As
demonstrações financeiras da Sociedade de 31 de Dezembro de 19X0 foram auditadas por um outro
auditor cujo relatório datado de 31 de Março de 19X1, expressava uma opinião sobre essas
demonstrações.
Em nossa opinião, as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou
AUDITOR
Data
Domicílio
742
Exemplo E - Demonstrações Financeiras Comparativas: Exemplo de

Relatório para as circunstâncias descritas no parágrafo 26 (b)

é a de expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras com base na nossa auditoria. As
demonstrações financeiras da Sociedade de 31 de Dezembro de 19X0 foram auditadas por um outro
auditor cujo relatório datado de 31 de Março de 19X1 expressava uma opinião com reservas devido a um
desacordo quanto à adequação da provisão para contas a receber duvidosas.
As contas a receber atrás referidas estão ainda por liquidar em 31 de Dezembro de 19X1 e não foi feita
nas demonstrações financeiras qualquer provisão para o prejuízo potencial. Por conseguinte, a provisão
para dívidas duvidosas em 31 de Dezembro de 19X1 e 19X0 deve ser aumentada por XXX, o lucro
líquido de 19X0 diminuído de XXX e os resultados transitados de 31 de Dezembro de 19X1 e de 19X0
reduzidos de XXX.
AUDITOR
Data
Domicílio
743
ISA 720 - Outras Informações em Documentos que Contenham

Demonstrações Financeiras Auditadas
OUTRAS INFORMAÇÕES EM DOCUMENTOS QUE CONTENHAM DEMONSTRAÇÕES

FINANCEIRAS AUDITADAS
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-8
Acesso a Outras Informações 9
Consideração das Outras Informações 10
Inconsistências Materiais 11 - 13
Distorções de Facto Materiais 14 - 18
Disponibilidade de Outras Informações Após a Data do Relatório do Auditor 19 - 23
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 720, “Outras Informações em Documentos que Contenham
Demonstrações Financeiras Auditadas” deve ser lida no contexto do “Prefácio às Normas
Internacionais de Controlo de Qualidade, de Auditoria, de Exame Simplificado, de Outras Garantias de
Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, que estabelece a aplicação e autoridade das ISAs.
744
Introdução
orientação sobre a consideração pelo auditor de outras informações, sobre as quais o auditor não
tenha obrigação de relatar, em documentos que integrem demonstrações financeiras auditadas.
Esta ISA aplica-se quando está envolvido um relatório anual; porém, também se pode aplicar a
outros documentos, tais como aqueles usados em ofertas de títulos.
2. O auditor deve ler as outras informações para identificar inconsistências materiais com as
demonstrações financeiras auditadas.
3. Existe uma "inconsistência material" quando outras informações contradizem informações contidas
nas demonstrações financeiras auditadas. Uma inconsistência material pode levantar dúvidas
acerca das conclusões de auditoria extraídas da prova de auditoria previamente obtida e,
possivelmente, acerca da base relativa à opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras.
4. Usualmente, uma entidade emite numa base anual um documento que inclui as suas
demonstrações financeiras juntamente com o respectivo relatório do auditor. Frequentemente este
documento é referido como o "relatório anual". Ao emitir tal documento, uma entidade pode incluir,
seja por imposição legal, seja por hábito, além das demonstrações financeiras que foram sujeitas a
auditoria outras informações financeiras e não-financeiras. Para os fins desta ISA, tais outras
informações financeiras e não-financeiras chamam-se "outras informações".
5. São exemplos de outras informações um relatório da gerência ou dos encarregados da governação

sobre as operações, resumos ou dados financeiros de significado, dados sobre o emprego, planos
de dispêndio de capital, rácios financeiros, indicação nominal dos representantes legais e directores
e dados trimestrais seleccionados.
6. Em determinadas circunstâncias, o auditor tem a obrigação legal ou contratual de relatar

especificamente sobre outras informações. Em outras circunstâncias, o auditor não tem tal
obrigação. Contudo, o auditor necessita de tomar em consideração essas outras informações
quando vai emitir um relatório sobre as demonstrações financeiras, dado que a credibilidade das
demonstrações financeiras auditadas pode ser posta em dúvida por inconsistências que possam
existir entre as demonstrações financeiras auditadas e essas outras informações.
7. Algumas jurisdições exigem que o auditor aplique procedimentos específicos a certas partes das
outras informações, por exemplo, dados suplementares exigidos e informação financeira intercalar.
Se tais outras informações forem omitidas ou contiverem deficiências pode ser exigido ao auditor
que se refira à matéria no relatório do auditor.
8. Quando existir uma obrigação de relatar especificamente sobre outras informações, as

responsabilidades do auditor são determinadas pela natureza do trabalho e pela legislação local e
normas profissionais. Quando tais responsabilidades envolverem a revisão de outras informações, o
auditor precisará de seguir a orientação sobre trabalhos de exames simplificados nas ISAs
apropriadas.
745
Acesso a Outras Informações

9. A fim de que o auditor possa considerar as outras informações incluídas no relatório anual, ele tem
de ter acesso em tempo oportuno a tais informações. O auditor necessita, portanto, de fazer
acordos apropriados com a entidade para obter tais informações, anteriormente à data do relatório
do auditor. Em determinadas circunstâncias, podem não estar à sua disposição todas as outras
informações antes de tal data. Nestas circunstâncias, o auditor seguirá a orientação contida nos
parágrafos 20 a 23.
746
Consideração das Outras Informações

10. O objectivo e o âmbito da auditoria das demonstrações financeiras são formulados na premissa de
que a responsabilidade do auditor se restringe à informação identificada no relatório do auditor. Por
conseguinte, o auditor não tem a responsabilidade específica de determinar se as outras
informações estão devidamente apresentadas.
747
Inconsistências Materiais
11. Se, ao ler as outras informações, o auditor identificar uma inconsistência material, o auditor
deve determinar se as demonstrações financeiras auditadas ou as outras informações
precisam de ser emendadas.
12. Se for necessária uma emenda nas demonstrações financeiras auditadas e a entidade
recusar fazer a emenda o auditor deve expressar uma opinião com reservas ou uma opinião
adversa.
13. Se for necessária uma emenda nas outras informações, e a entidade recusar fazer a emenda,
o auditor deve considerar a inclusão no seu relatório de um parágrafo de ênfase de matéria a
descrever a inconsistência material, ou executar outras acções. As acções tomadas, tais como
não emitir o relatório do auditor ou retirar-se do compromisso, dependerão das circunstâncias
particulares e da natureza e da importância da inconsistência. O auditor considerará também a
obtenção de aconselhamento jurídico como acção adicional.
748
Distorções de Facto Materiais

14. Quando ler as outras informações com a finalidade de identificar inconsistências materiais, o auditor
pode tomar conhecimento de uma distorção de facto aparentemente com relevância material.
15. Para os fins desta ISA, existe uma "distorção de facto material" nas outras informações quando tais
informações, não relacionadas com matérias que apareçam nas demonstrações financeiras
auditadas, esteja incorrectamente declarada ou apresentada.
16. Se o auditor tomar conhecimento de que as outras informações parecem incluir uma
distorção de facto material, o auditor deve debater a matéria com a gerência da entidade.
Quando debater a matéria com a gerência da entidade, o auditor pode não estar em condições de
avaliar a validade das outras informações e as respostas da gerência às indagações do auditor, e
necessitará de tomar em consideração se existem diferenças válidas de juízo ou de opinião.
17. Quando o auditor ainda considere que existe uma aparente distorção de facto, o auditor deve
pedir à gerência para consultar uma terceira entidade qualificada, tal como o consultor
jurídico da entidade e deve tomar em consideração a informação recebida.
18. Se o auditor concluir que existe uma distorção de facto material nas outras informações que
a gerência recusa corrigir, o auditor deve considerar tomar acções adicionais apropriadas. As
acções tomadas podem incluir passos tais como notificar por escrito os encarregados da
governação acerca da preocupação do auditor com respeito às outras informações e obter
aconselhamento jurídico.
749
Disponibilidade de Outras Informações Após a Data do Relatório do Auditor

19. Quando todas as outras informações não estiverem à disposição do auditor antes da data do
relatório do auditor, o auditor lerá as outras informações na primeira oportunidade possível para
identificar inconsistências materiais.
20. Se, ao ler as outras informações, o auditor identificar uma inconsistência material ou tomar
conhecimento de uma aparente distorção de facto, o auditor deve determinar se as demonstrações
financeiras auditadas e as outras informações precisam ou não de uma revisão.
21. Quando for apropriado fazer uma revisão das demonstrações financeiras auditadas, será seguida a
orientação constante da ISA 560, "Acontecimentos Subsequentes".
22. Quando for necessário fazer uma revisão das outras informações financeiras e a entidade concordar
em fazer a revisão, o auditor executará os procedimentos necessários segundo as circunstâncias.
Os procedimentos podem incluir o rever os passos dados pela gerência para se assegurar que as
pessoas de posse das demonstrações financeiras anteriormente emitidas, do respectivo relatório do
auditor e das outras informações sejam informadas da revisão.
23. Quando for necessário fazer a revisão das outras informações mas a gerência recusar fazer
tal, o auditor considerará tomar acções apropriadas adicionais. As acções tomadas podem
incluir passos tais como notificar por escrito os encarregados da governação acerca da preocupação
do auditor com respeito às outras informações e obter aconselhamento jurídico.
1. Esta ISA é aplicável no contexto da auditoria de demonstrações financeiras. No sector público, o

auditor pode muitas vezes ter uma obrigação oficial ou contratual de reportar especificamente sobre
outras informações. Como se indica no parágrafo 8 desta ISA, os procedimentos expostos nesta ISA
não seriam adequados para dar satisfação a requisitos de auditoria legislativos ou outros oficiais
relativos, por exemplo, com a expressão de uma opinião sobre a credibilidade de indicadores de
desempenho e de outras informações contidas no relatório anual. Não seria apropriado aplicar esta
ISA nas circunstâncias em que o auditor tenha realmente uma obrigação de expressar uma opinião
sobre tais informações. Na ausência de requisitos específicos de auditoria em relação às "outras
informações", são aplicáveis os princípios gerais contidos nesta ISA.
750
ISA 800 - O Relatório do Auditor Independente sobre Trabalhos de

Auditoria com Finalidade Especial
O RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE TRABALHOS DE AUDITORIA COM

FINALIDADE ESPECIAL
(Eficaz para relatórios de auditores datados de ou após 31 de Dezembro de 2006) ¨(385)
ÍNDICE
Parágrafo
Introdução 1-2
Considerações Gerais 3-8
Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com uma Base Global
de Contabilidade que não seja as Normas Internacionais de Contabilidade ou as Normas
Nacionais 9 - 11
Relatórios sobre um Componente das Demonstrações Financeiras 12 - 16
Relatórios sobre Conformidade com Acordos Contratuais 17 - 19
Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Resumidas 20 - 24
Apêndice 1: Exemplos de Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Preparadas de
Acordo com uma Base Global de Contabilidade que não seja as Normas
Internacionais de Contabilidade ou as Normas Nacionais
Apêndice 2: Exemplos de Relatórios sobre Componentes das Demonstrações Financeiras
Apêndice 3: Exemplos de Relatórios sobre Conformidade
Apêndice 4: Exemplos de Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Resumidas
A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 800, “O Relatório do Auditor sobre Trabalhos de Auditoria de
Finalidade Especial” deve ser lido no contexto do “Prefácio às Normas Internacionais de Controlo de
751
Introdução
orientação no que respeita a trabalhos de auditoria com finalidade especial incluindo:
• Um conjunto completo de demonstrações financeiras preparadas de acordo com um outro

• Um componente de um conjunto completo de demonstrações financeiras de finalidade geral ou

de finalidade especial, tal como uma demonstração financeira única, contas especificadas,
elementos de contas, ou itens de uma demonstração financeira;
• Conformidade com acordos contratuais; e
• Demonstrações financeiras resumidas.
Esta ISA não se aplica a trabalhos de exame simplificado, procedimentos acordados ou compilações.
2. O auditor deve rever e avaliar as conclusões extraídas da prova de auditoria obtida durante o
trabalho de auditoria com finalidade especial como a base para a expressão da opinião. O
relatório deve conter uma expressão de opinião clara e por escrito.
752
Considerações Gerais
3. A natureza, oportunidade e extensão do trabalho a ser executado num trabalho de auditoria com
finalidade especial variará de acordo com as circunstâncias. Antes de empreender um trabalho de
auditoria com finalidade especial o auditor deve assegurar-se de que existe acordo com o
cliente quanto à natureza exacta do trabalho e à forma e ao conteúdo do relatório a ser
emitido.
4. Ao planear o trabalho de auditoria, o auditor necessitará de uma compreensão clara da finalidade

para que vai ser usada a informação que está a ser relatada, e quem é que provavelmente a usará.
Para evitar a possibilidade do relatório do auditor ser usado para fins para os quais não foi
destinado, o auditor pode desejar indicar no relatório a finalidade para que o relatório é preparado e
quaisquer restrições na sua distribuição e uso.
5. O relatório do auditor sobre um compromisso de auditoria com finalidade especial, excepto

para um relatório sobre demonstrações financeiras resumidas, deve incluir os seguintes
elementos básicos, geralmente na seguinte disposição:
(a) Título ¨(386);
(b) Destinatário;
(c) Um parágrafo de abertura ou introdutório, incluindo:
(i) Identificação da informação financeira auditada; e
(ii) Uma declaração da responsabilidade da gerência da entidade e da responsabilidade do

auditor;
(d) Um parágrafo do âmbito (a descrever a natureza de uma auditoria), incluindo:
(i) A referência às ISAs aplicáveis aos trabalhos de auditoria com finalidade especial ou às
normas nacionais ou práticas relevantes; e
(ii) Uma descrição do trabalho levado a efeito pelo auditor;
(e) Um parágrafo de opinião contendo uma expressão de opinião sobre a informação

financeira;
(f) Data do relatório;
(g) Domicílio do auditor; e
(h) Assinatura do auditor.
É desejável uma medida da uniformidade na forma e conteúdo do relatório do auditor porque tal contribui
para promover a compreensão do leitor.
6. No caso de informação financeira a ser fornecida por uma entidade a autoridades governamentais,
trustees, seguradoras e outras entidades, pode existir um formato prescrito para o relatório do
auditor. Tais relatórios prescritos podem não se conformar com os requisitos desta ISA. Por
exemplo, o relatório prescrito pode exigir uma certificação de facto quando é apropriada uma
753
expressão de opinião, pode exigir uma opinião sobre matérias fora do âmbito da auditoria ou pode
omitir redacção essencial. Quando lhe for pedido para relatar num formato prescrito, o auditor
deve considerar a substância e a redacção do relatório prescrito e, quando necessário, deve
fazer as alterações apropriadas para se conformar com as exigências desta ISA, quer por
meio de nova redacção da forma quer anexando um relatório separado.
7. Quando a informação sobre a qual foi pedido ao auditor para relatar se baseia no clausulado de um
acordo, o auditor necessita de considerar se quaisquer interpretações significativas do acordo foram
feitas pela gerência ao preparar a informação. Uma interpretação é significativa quando a adopção
de outra interpretação razoável teria produzido uma diferença material na informação financeira.
8. O auditor deve considerar se quaisquer interpretações significativas de um acordo sobre o

qual se baseia a informação financeira estão adequadamente divulgadas na informação
financeira. O auditor pode desejar fazer referência no relatório do auditor sobre trabalho de
auditoria com finalidade especial para a nota contida na informação financeira que descreve tais
interpretações.
754
Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com uma

Base Global de Contabilidade que não seja as Normas Internacionais de
Contabilidade ou Normas Nacionais
9. Um regime global de contabilidade compreende um conjunto de critérios usados na preparação de
demonstrações financeiras que se apliquem a todos os elementos materiais e que tenha apoio
substancial. Como debatido na ISA 200, “Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de
Demonstrações Financeiras”, as demonstrações financeiras que não sejam preparadas para
satisfazer as necessidades comuns de informação de uma vasta variedade de utentes podem ser
preparadas para satisfazer as necessidades de informação financeira de utentes específicos. As
necessidades de informação de tais utentes determinarão a estrutura conceptual de relato financeiro
aplicável em tais circunstâncias (que é referida nesta ISA como “um outro regime global de
contabilidade”). As demonstrações financeiras preparadas de acordo com tais estruturas
conceptuais de relato financeiro podem ser as únicas demonstrações financeiras por uma entidade
e, em tais circunstâncias, são muitas vezes usadas por utentes além daqueles para quem a
estrutura conceptual de relato financeiro foi concebida. A pesar da larga distribuição das
demonstrações financeiras nessas circunstâncias, as demonstrações financeiras são ainda
consideradas estar concebidas para satisfazer as necessidades de informação de específicos
utentes para as finalidades das ISAs. Além disso, embora possam não ser identificados específicos
utentes, as demonstrações financeiras que são preparadas de acordo com uma estrutura
conceptual de relato financeiro que não é concebida para atingir apresentação apropriada são
também consideradas ser preparadas de acordo com uma outro regime global de contabilidade.
uma finalidade especial de acordo com uma base global de contabilidade que não seja as Normas
Internacionais de Contabilidade ou as normas nacionais relevantes (aqui referidas como preparadas
numa "outra base global de contabilidade"). Entre os exemplos de estruturas conceptuais de relato
financeiro que são concebidas para tratar as necessidades de específicos utentes incluem-se os
seguintes:
• A base fiscal de contabilidade para um conjunto de demonstrações financeiras que

acompanhem a declaração fiscal de uma entidade.
• O regime de contabilidade de recebimentos e desembolsos de caixa relativo a informação de

fluxos de caixa que pode ser pedido a uma empresa comercial que prepare para os seus
credores.
• As disposições de relato financeiro de uma agência reguladora governamental relativas a um

conjunto de demonstrações financeiras preparado para fins regulamentares.
10. O relatório do auditor sobre demonstrações financeiras preparadas de acordo com um outro
regime global de contabilidade deve incluir uma declaração que indique o regime de
contabilidade usado ou deve referir-se à nota das demonstrações financeiras que dá tal
informação. A opinião deve declarar se as demonstrações financeiras estão preparadas, em
todos os aspectos materiais, de acordo com o regime de contabilidade identificado. Os
termos usados para expressar a opinião do auditor são "dão uma imagem verdadeira e apropriada"
ou "apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais ", que são termos equivalentes.
O Apêndice 1 a esta ISA dá exemplos de relatórios de auditor sobre demonstrações financeiras
preparadas de acordo com um outro regime global de contabilidade.
11. O auditor considerará se o título ou uma nota às demonstrações financeiras faz com que seja claro
755
para o leitor que tais demonstrações não estão preparadas de acordo com as Normas Internacionais
de Relato Financeiro ou os princípios contabilísticos geralmente aceites promulgados por uma
organização normalizadora reconhecida. Por exemplo, uma demonstração financeira na base fiscal
podia ser intitulada "Demonstração de Rendimentos e Gastos – Base Imposto de Rendimento". Se
as demonstrações financeiras preparadas num outro regime de contabilidade global não
estiverem convenientemente intituladas ou se o regime de contabilidade não estiver
adequadamente divulgado, o auditor deve emitir um relatório apropriadamente modificado.
756
Relatórios sobre um Componente das Demonstrações Financeiras

12. Pode ser pedido ao auditor que expresse uma opinião sobre um ou mais componentes das
demonstrações financeiras, por exemplo, uma única demonstração financeira, contas a receber,
existências, o cálculo de bónus de um empregado ou uma provisão para impostos sobre os
rendimentos. O componente pode ser preparado para satisfazer as necessidades de informação
financeira de específicos utentes e ter distribuição limitada, ou pode ser destinado para satisfazer as
necessidades de informação de uma vasta variedade de utentes e, por isso, preparado de acordo
com os requisitos relevantes de uma estrutura conceptual de relato financeiro aplicável. Este tipo de
trabalho pode ser empreendido como um trabalho em separado ou em junção com a auditoria das
demonstrações financeiras da entidade (ver Outras Responsabilidades de Relato na ISA 700, “O
Relatório do auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras”).
Porém, este tipo de trabalho não traz como resultado um relatório sobre as demonstrações
financeiras tomadas como um todo e, consequentemente, o auditor só expressará uma opinião
quanto a se o componente auditado está preparado, em todos os aspectos materiais, de acordo
com o regime de contabilidade identificado.
13. Muitas rubricas de demonstração financeira estão interrelacionados, por exemplo, vendas e contas
a receber, e existências e contas a pagar. Por conseguinte, quando relatar sobre um componente de
demonstrações financeiras, o auditor não estará algumas vezes em condições de considerar o
assunto da auditoria isoladamente e necessitará de examinar outra determinada informação
financeira. Ao determinar o âmbito do trabalho o auditor deve considerar esses itens de
demonstração financeira que estão interrelacionados e que podem de forma material afectar
a informação sobre a qual vai ser expressa a opinião de auditoria.
14. O auditor deve tomar em consideração o conceito de materialidade em relação ao

componente das demonstrações financeiras sobre o qual se está a relatar. Por exemplo, um
dado saldo de conta proporciona uma base mais pequena para medir a materialidade comparada
com as demonstrações financeiras tomadas como um todo. Consequentemente, o exame do auditor
será geralmente mais extenso do que se o mesmo componente se destinasse a ser auditado em
ligação com o relato sobre o todo das demonstrações financeiras.
15. O relatório do auditor sobre um componente das demonstrações financeiras deve incluir uma
declaração que indique a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável de acordo com a
qual se apresenta o componente ou referir-se a um acordo que especifique o regime de
contabilidade usado. A opinião deve declarar se o componente está preparado, em todos os
aspectos materiais, de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro aplicável ou o
regime de contabilidade identificada. O apêndice 2 dá exemplos de relatório de auditores sobre
componentes de demonstrações financeiras.
16. Quando tenha sido expressa uma opinião adversa ou uma escusa de opinião sobre o total
das demonstrações financeiras, o auditor só deve relatar sobre componentes das
demonstrações financeiras se esses componentes não forem de tal forma extensos que
constituam uma parcela importante das demonstrações financeiras. O fazer de forma diferente
pode ofuscar o relatório sobre o total das demonstrações financeiras.
757
Relatórios sobre Conformidade com Acordos Contratuais

17. Pode ser pedido ao auditor para relatar sobre a conformidade de uma entidade com determinados
aspectos de acordos contratuais, tais como contratos obrigacionistas ou acordos de empréstimos.
Tais acordos normalmente exigem que a entidade cumpra uma variedade de cláusulas de
convénios envolvendo matérias tais como pagamento de juros, manutenção de predeterminados
rácios financeiros, restrições de pagamento de dividendos e a utilização do produto líquido da venda
de propriedades.
18. Os compromissos para expressar uma opinião quanto à conformidade de uma entidade com
acordos contratuais só devem ser aceites quando os aspectos gerais de conformidade se
relacionem com assuntos contabilísticos e financeiros dentro do âmbito da competência
profissional do auditor. Porém, quando haja determinados assuntos fazendo parte de um serviço
que estejam fora da sua perícia, o auditor deve considerar a utilização do trabalho de um perito.
19. O relatório deve declarar se, na opinião do auditor, a entidade deu cumprimento às cláusulas
particulares do acordo. O Apêndice 3 desta ISA dá exemplos de relatórios do auditor sobre a
conformidade dada num relatório separado e num relatório a acompanhar demonstrações
financeiras.
758
Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Resumidas

20. Uma entidade pode preparar demonstrações financeiras que resumam as suas demonstrações
financeiras anuais auditadas com a finalidade de informar grupos de utilizadores interessados
apenas nos grandes números da posição financeira da entidade e dos resultados das suas
operações. Salvo se o auditor tiver expressado uma opinião de auditoria sobre as
demonstrações financeiras das quais se derivam as demonstrações financeiras resumidas, o
auditor não deve relatar sobre demonstrações financeiras resumidas.
21. As demonstrações financeiras resumidas são apresentadas com um pormenor consideravelmente

menor do que as demonstrações financeiras anuais auditadas. Portanto, tais demonstrações
financeiras devem indicar claramente a natureza resumida da informação e advertir o leitor que,
para uma melhor compreensão da posição financeira da entidade e do resultado das suas
operações, as demonstrações financeiras resumidas devem ser lidas em junção com as
demonstrações financeiras da entidade mais recentemente auditadas as quais incluem todas as
divulgações exigidas pela estrutura conceptual de relato financeiro relevante.
22. As demonstrações financeiras resumidas devem ser apropriadamente intituladas para identificar as
demonstrações financeiras auditadas a partir das quais elas foram obtidas, por exemplo,
"Informação Financeira Resumida Preparada a Partir das Demonstrações Financeiras Auditadas
Relativas ao Ano Findo em 31 de Dezembro de 19x1".
23. As demonstrações financeiras resumidas não contêm toda a informação exigida pela estrutura
conceptual de relato financeiro usada para as demonstrações financeiras auditadas.
Consequentemente, frases como "verdadeiro e apropriado" ou "apresentam apropriadamente, em
todos os aspectos materiais ", não são usadas pelo auditor quando expressar uma opinião sobre as
demonstrações financeiras resumidas.
24. O relatório do auditor sobre demonstrações financeiras resumidas deve incluir os elementos
básicos seguintes geralmente na seguinte disposição:
(a) Título;
(b) Destinatário;
(c) Uma identificação das demonstrações financeiras auditadas a partir das quais se
derivaram as demonstrações financeiras resumidas;
(d) Uma referência à data do relatório de auditoria sobre as demonstrações financeiras

originais e o tipo de opinião dada nesse relatório;
(e) Uma opinião quanto a se a informação nas demonstrações financeiras resumidas é

consistente com as demonstrações financeiras auditadas a partir das quais foram
derivada. Quando o auditor tiver emitido uma opinião modificada sobre as
demonstrações financeiras não condensadas embora fique satisfeito com a apresentação
das demonstrações financeiras resumidas, o relatório do auditor deve declarar que, se
bem que consistentes com as demonstrações financeiras não condensadas, as
demonstrações financeiras resumidas foram derivadas de demonstrações financeiras em
que foi emitido um relatório do auditor modificado;
(f) Uma declaração, ou referência à nota contida nas demonstrações financeiras resumidas,
759
que indica que para uma melhor compreensão do desempenho e da posição financeira da
entidade bem como do âmbito da auditoria executada, as demonstrações financeiras
resumidas devem ser lidas em conjugação com as demonstrações financeiras não
condensadas e o respectivo relatório de auditoria;
(g) Data do relatório;
(h) Domicílio do auditor; e
(i) Assinatura do auditor.
O apêndice 4 desta ISA dá exemplos de relatórios de auditoria sobre demonstrações financeiras

resumidas.
760
Data de Eficácia
25. Esta ISA é eficaz para os relatórios de auditores datados de ou após 31 de Dezembro de 2006.
1. Alguns dos trabalhos considerados "trabalhos de auditoria com finalidade especial" no sector privado
não são de finalidade especial no sector público. Por exemplo, relatórios sobre demonstrações
financeiras preparadas de acordo com um regime global de contabilidade que não seja as IASs ou
normas nacionais é geralmente a norma e não a excepção no sector público. Isto tem de ser notado
e ser dada orientação ao auditor sobre a sua responsabilidade para apreciar se as políticas
contabilísticas resultarão em informação errónea.
2. Um factor que também tem de ser considerado é que os relatórios dos auditores do sector público
são geralmente documentos públicos e portanto, não é possível restringir o relatório a utilizadores
específicos.
761
Apêndice 1
Exemplos de Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo
com uma Base Global de Contabilidade que Não Seja as Normas Internacionais
de Contabilidade ou Normas Nacionais
Uma Demonstração de Recebimentos e Desembolsos de Caixa
RELATÓRIO DO AUDITOR PARA...
Auditámos a anexa demonstração de recebimentos e desembolsos de caixa da Sociedade ABC relativa

ao ano findo em 31 de Dezembro de 19x1¨(387). Esta demonstração é da responsabilidade da gerência
da Sociedade ABC. A nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre a anexa
demonstração baseada na nossa auditoria.
Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria (ou normas
nacionais ou práticas relevantes). Essas normas exigem que planeemos e levemos a efeito a auditoria de
forma a obter garantia razoável de fiabilidade sobre se a demonstração financeira está isenta de
distorção material. Uma auditoria inclui o examinar, numa base de teste, a prova que suporta as quantias
e divulgações contidas na demonstração financeira. Uma auditoria inclui também o avaliar os princípios
contabilísticos usados e as estimativas significativas feitas pela gerência bem como apreciar a
apresentação global da demonstração. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável
para a nossa opinião.
A política da Sociedade é a de preparar a adjunta demonstração numa base de recebimentos e

desembolsos de caixa. Nesta base o rédito é reconhecido quando recebido e não quando obtido, e as
despesas são reconhecidas quando pagas e não quando incorridas.
Em nossa opinião, a anexa demonstração dá uma imagem verdadeira e apropriada de (ou apresenta
apropriadamente em todos os aspectos materiais) o rédito cobrado e as despesas pagas pela Sociedade
durante o ano findo em 31 de Dezembro de 19X1, de acordo com a base de recebimentos e
desembolsos de caixa como descrito na nota X.
AUDITOR
Data
Domicílio
762
Demonstrações Financeiras Preparadas na Base dos Impostos sobre os

Lucros da Entidade
Auditámos as anexas demonstrações financeiras na base do imposto sobre o rendimento da Sociedade

ABC relativas ao ano findo em 31 de Dezembro de 19X15. Estas demonstrações financeiras são da
responsabilidade da gerência da Sociedade ABC. A nossa responsabilidade é a de expressar uma
opinião sobre as demonstrações financeiras baseada na nossa auditoria.
nacionais ou práticas relevantes). Essas normas exigem que planeemos e levemos a efeito a auditoria de
forma a obter garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações financeiras estão isentas de
distorção material. Uma auditoria inclui o examinar, numa base de teste, a prova que suporta as quantias
e divulgações contidas nas demonstrações financeiras. Uma auditoria inclui, também apreciar os
princípios contabilísticos usados e as estimativas significativas feitas pela gerência, bem como apreciar a
apresentação global da demonstração. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável
Em nossa opinião, as demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou
apresentam apropriadamente, em todos os aspectos materiais) a posição financeira da sociedade em 31
de Dezembro de 19X1, e os seus rendimentos e gastos relativos ao ano então findo, de acordo com o
regime de contabilidade usado para finalidades do imposto sobre o rendimento como descrito na nota X.
AUDITOR
Data
Domicílio
763
Apêndice 2
Exemplos de Relatórios sobre Componentes das Demonstrações Financeiras
Desenvolvimento de Contas a Receber
Auditámos o anexo desenvolvimento de contas a receber da Sociedade ABC relativo ao ano findo em 31
de Dezembro de 19x1. Este mapa é da responsabilidade da gerência da Sociedade ABC. A nossa
responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre o mapa baseado na nossa auditoria.
Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais Auditoria (ou normas nacionais
ou práticas relevantes). Essas normas exigem que planeemos e levemos a efeito a auditoria de forma a
obter garantia razoável de fiabilidade sobre se o desenvolvimento está isento de distorção material. Uma
auditoria inclui examinar, numa base de teste, a prova que suporta as quantias e divulgações contidas no
desenvolvimento. Uma auditoria inclui também apreciar os princípios contabilísticos usados e as
estimativas significativas feitas pela gerência bem como avaliar a apresentação global do
desenvolvimento. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável para a nossa opinião.
Em nossa opinião, o desenvolvimento de contas a receber dá uma imagem verdadeira e apropriada de

(ou apresenta apropriadamente, em todos os aspectos materiais) as contas a receber da Sociedade em
31 de Dezembro de 19x1 de acordo com ___________¨(388).
AUDITOR
Data
Domicílio
764
Desenvolvimento de Participação nos Lucros

Auditámos o anexo desenvolvimento de participação nos lucros de DEF relativo ao ano findo em 31 de
Dezembro de 19X1. Este desenvolvimento é da responsabilidade da gerência da Sociedade ABC. A
nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre o desenvolvimento baseado na nossa
auditoria.
nacionais ou práticas relevantes). Essas Normas exigem que planeemos e levemos a efeito a auditoria
de forma a obter garantia razoável de fiabilidade sobre se o desenvolvimento está isento de distorção
material. Uma auditoria inclui examinar, numa base de teste, a prova que suporta as quantias e
divulgações contidas no desenvolvimento. Uma auditoria inclui também o apreciar os princípios
contabilísticos usados e as estimativas significativas feitas pela gerência bem como avaliar a
apresentação global do desenvolvimento. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável
Em nossa opinião, o desenvolvimento de participação nos lucros dá uma imagem verdadeira e

apropriada de (ou apresenta apropriadamente em todos os aspectos materiais) a participação de DEF
nos lucros da Sociedade relativos ao ano findo em 31 de Dezembro de 19x1 de acordo com as cláusulas
do contrato de trabalho entre DEF e a Sociedade datado de 1 de Junho de 19X0.
AUDITOR
Data
Domicílio
765
Apêndice 3
Exemplos de Relatórios sobre Conformidade
Relatório Separado
Auditámos a conformidade da Sociedade ABC com as matérias de relato contabilístico e financeiro das
secções XX a XX inclusive do Protocolo datado de 15 de Maio de 19x1 com o Banco DEF.
Conduzimos a nossa auditoria de acordo com as Normas Internacionais de Auditoria aplicáveis à

auditoria de conformidade (ou referir as normas nacionais ou práticas relevantes). Essas Normas exigem
que planeemos e levemos a efeito a auditoria de forma a obter garantia razoável de fiabilidade sobre se a
Sociedade ABC cumpriu as secções relevantes do Protocolo. Uma auditoria inclui examinar, numa base
de teste, a prova apropriada. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável para a nossa
opinião.
Em nossa opinião, a Sociedade esteve, em todos os aspectos materiais, em conformidade com as

matérias contabilísticas e de relato das secções do Protocolo referidas nos parágrafos precedentes
relativamente a 31 de Dezembro de 19x1.
AUDITOR
Data
Domicílio
766
Relatório a Acompanhar Demonstrações Financeiras

Auditámos o anexo balanço da Sociedade ABC relativo a 31 de Dezembro de 19X1, e a demonstração

dos resultados e demonstração de alterações no capital próprio e a demonstração de fluxos de caixa
relativas ao ano então findo (a referência pode ser por números de páginas). Estas demonstrações
financeiras são da responsabilidade da gerência da Sociedade. A nossa responsabilidade é a de
expressar uma opinião sobre estas demonstrações financeiras baseada na nossa auditoria. Também
auditámos a conformidade da Sociedade ABC com as matérias contabilísticas e de relato financeiro das
secções XX a XX inclusive do Protocolo datado de 15 de Maio de 19X1 com o Banco DEF.
nacionais ou práticas relevantes) aplicáveis à auditoria de demonstrações financeiras e à auditoria de
conformidade. Essas Normas exigem que planeemos e levemos a efeito as auditorias de forma a obter
garantia razoável de fiabilidade sobre se as demonstrações financeiras estão isentas de distorção
material e sobre se a Sociedade ABC deu cumprimento às secções relevantes do Protocolo. Uma
auditoria inclui examinar, numa base de teste, a prova que suporta as quantias e as divulgações contidas
nas demonstrações financeiras. Uma auditoria inclui também apreciar os princípios contabilísticos usados
e as estimativas significativas feitas pela gerência bem como avaliar a apresentação global da
demonstração. Cremos que a nossa auditoria proporciona uma base razoável para a nossa opinião.
Em nossa opinião:
(a) As demonstrações financeiras dão uma imagem verdadeira e apropriada de (ou apresentam
apropriadamente, em todos os aspectos materiais) a posição financeira da Sociedade em 31 de
Dezembro de 19X1 e os resultados das suas operações e os seus fluxos de caixa relativos ao ano
então findo de acordo com... (e dão cumprimento a........); e
(b) A Sociedade esteve, em todos os aspectos materiais, em conformidade com as matérias

contabilísticas e de relato financeiro das secções do Protocolo referidas nos parágrafos precedentes
com referência a 31 de Dezembro de 19X1.
AUDITOR
Data
Domicílio
767
Apêndice 4
Exemplos de Relatórios sobre Demonstrações Financeiras Resumidas
Quando foi Expressa uma Opinião sem Reservas Sobre as Demonstrações
Financeiras Anuais Auditadas
Auditámos as demonstrações financeiras da Sociedade ABC referentes ao ano findo em 31 de Dezembro

de 19X0, a partir das quais se produziram as demonstrações financeiras resumidas9, de acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria (ou normas nacionais ou práticas relevantes). No nosso relatório
datado de 10 de Março de 19X1 expressámos uma opinião sem reservas sobre as demonstrações
financeiras a partir das quais foram obtidas as demonstrações financeiras resumidas.
Em nossa opinião, as anexas demonstrações financeiras resumidas são consistentes, em todos os

aspectos materiais, com as demonstrações financeiras a partir das quais elas foram obtidas.
Para uma melhor compreensão da posição financeira da Sociedade e dos resultados das suas
operações relativas ao período e ao âmbito da nossa auditoria, as demonstrações financeiras resumidas
devem ser lidas em junção com as demonstrações financeiras a partir das quais foram obtidas as
demonstrações financeiras resumidas bem como com o nosso relatório de auditoria sobre elas.
AUDITOR
Data
Domicílio
768
Quando foi Sido Expressa uma Opinião com Reservas sobre as

Demonstrações Financeiras Anuais
Auditámos as demonstrações financeiras da Sociedade ABC referentes ao ano findo em 31 de Dezembro

de 19x0, a partir das quais foram obtidas as demonstrações financeiras resumidas, de acordo com as
Normas Internacionais de Auditoria (ou normas nacionais ou práticas relevantes). No nosso relatório
datado de 10 de Março de 19x1 expressámos uma opinião de que as demonstrações financeiras a partir
das quais as demonstrações financeiras resumidas foram obtidas davam uma imagem verdadeira e
apropriada (ou apresentavam apropriadamente, em todos os aspectos materiais) excepto quanto ao
inventário ter sido sobreavaliado em...
Em nossa opinião, as adjuntas demonstrações financeiras resumidas são consistentes, em todos os

aspectos materiais, com as demonstrações financeiras a partir das quais elas foram obtidas e sobre as
quais expressámos uma opinião com reservas.
Para uma melhor compreensão da posição financeira e dos resultados das suas operações relativas ao
período e do âmbito da nossa auditoria, as demonstrações financeiras resumidas devem ser lidas em
conjugação com as demonstrações financeiras a partir das quais foram obtidas as demonstrações
financeiras resumidas bem como com o nosso relatório de revisão/auditoria sobre elas.
AUDITOR
Data
Domicílio
769
Notas de Fim
1 (Janela-flutuante - Nota)
ISA 320, “Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria” e ISA 450, “Avaliação de Distorções Identificadas durante
a Auditoria”.
Ver, por exemplo, ISA 260, “Comunicações aos Encarregados da Governação” e parágrafo 43 da ISA 240, “As Responsabilidades
do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”.
Nas ISAs, só é usado o termo “retirada”.
ISA 230, “Documentação de Auditoria) ”, parágrafo 8(c).
ISA 210 , “Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria”, parágrafo 6(a)
ISA 800, “Considerações Especiais – Auditorias de Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com Estruturas
Conceptuais com Finalidade Especial”, parágrafo 8
ISA 210 , parágrafo 6(b).
Ver parágrafo A57.
Norma Internacional sobre Controlo de Qualidade (ISQC) 1, “Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e
Exames Simplificados de Demonstrações Financeiras, e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados”.
Ver ISA 220, “Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”.
ISQC 1 , parágrafos 20-24.
ISA 220, parágrafos 9-11.
ISA 500, “Prova de Auditoria”, parágrafos 7-9.
ISA 240, parágrafo 13; ISA 500, parágrafo 11; e ISA 500, “Confirmações Externas”, parágrafos 10-11, e 16.
770
ISA 220, parágrafo 18.
ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”,
parágrafo 9.
ISA 330, “As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados”, parágrafos 7-17.
ISA 300, “Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”.
ISA 540, “Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo Valor, e Respectivas Divulgações”, e
ISA 700, “Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras”, parágrafo 12.
ISA 330, ISA 500; ISA 520, “Procedimentos Analíticos” e ISA 530, “Amostragem de Auditoria”.
ISA 550 , “Partes Relacionadas”.
ISA 250, “Consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”.
ISA 570, “Continuidade”.
ISA 610, “Usar o Trabalho de Auditores Internos”
ISA 705, “Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente”, parágrafo 13
ISA 265, “Comunicar Deficiências no Controlo Interno aos Encarregados da Governação e à Gerência”, parágrafo 9.
ISA 501, “Prova de Auditoria – Considerações Específicas para Itens Seleccionados ”, parágrafo 14.
771
A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”, a ISA 330, “Os
Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de Auditoria” deram origem a emendas
consequenciais à ISA 200. Estas emendas são eficazes para auditorias de demonstrações financeiras para os períodos que
comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e foram incorporadas no texto do ISA 200.
A ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras de Finalidades
Gerais” também deu origem a emendas consequenciais à ISA 200. A implementação da frase final do parágrafo 3 e dos
parágrafos 37-48 da ISA 200 emendada foi diferida atéà data em que a proposta da ISA 701, “O Relatório do Auditor Independente
sobre Outra Informação Financeira Histórica” se tornar eficaz (uma data ainda a ser determinada). O restante da ISA 200
emendada é eficaz para as auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de
2005 e foi incorporada no texto da ISA 200.
A ISA 230, “Documentação de Auditoria” deu origem a emendas consequenciais à ISA 200. Estas emendas são eficazes para as
auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após 15 de Junho de 2006. As emendas
consequenciais são apresentadas no Apêndice a esta Norma.
A implementação da frase final do parágrafo 3 foi diferida até à data em que a proposta ISA 701, “O Relatório do Auditor
Independente sobre Outra Informação Financeira Histórica” se tornar eficaz (uma data ainda a ser determinada).
33 (Janela-flutuante - Nota [3])

Os parágrafos 30-34 da ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”,
debatem o conceito de riscos do negocio e como eles se relacionam com os riscos de distorção material.

Esta definição de risco de auditoria não inclui o risco de o auditor poder erroneamente expressar uma opinião de as
demonstrações financeiras estarem materialmente distorcidas.

A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material” proporciona orientação
adicional sobre o requisito de o auditor avaliar os riscos de distorção material ao nível de demonstração financeira e ao nível de
asserção.

A ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em resposta a Riscos Avaliados” proporciona orientação adicional sobre o requisito de o
auditor conceber e executar procedimentos de auditoria adicionais em resposta aos riscos avaliados ao nível de asserção.

O auditor pode fazer uso de um modelo que expresse o relacionamento geral dos componentes do risco de auditoria em termos
matemáticos para chegar a um nível apropriado de risco de detecção. Alguns auditores acham útil um tal modelo ao planear os
procedimentos de auditoria para conseguir um risco de auditoria desejado embora o uso de tal modelo não elimine o julgamento
inerente ao processo de auditoria.

O termo “gerência” tem sido usado nesta ISA para descrever os responsáveis pela preparação e apresentação das
demonstrações financeiras. Podem ser apropriados outros termos dependendo da estrutura conceptual da particular jurisdição.
772

A estrutura de governação varia de país para país, reflectindo antecedentes culturais e legais. Por isso, as respectivas
responsabilidades da gerência e dos encarregados da governação variam dependendo das responsabilidades legais na particular
jurisdção.

A implementação dos parágrafos 37-48 foi diferida até ao momento em que se tornar eficaz a ISA 800 (Revista) - "Considerações
Especiais - Auditoria de Demosntrações Financeiras com Finalidade Geral" se tornar eficaz (uma data ainda a ser determinada)
A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”, a ISA 330, Os
Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de Auditoria” deram origem a emendas que se
conformam com o ISA 210. Estas emendas consequenciais são eficazes para auditorias de demonstrações financeiras dos
períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e foram incorporadas no texto do ISA 210.
A ISRE 2410, “Exame Simplificado de Informação Financeira Intercalar Executado pelo Auditor Independente da Entidade” deu
origem a uma emenda consequencial à ISA 210. Esta emenda éeficaz para auditorias de demonstrações financeiras de períodos
que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2006 e foi incorporada no texto da ISA 210.
A ISA 700 “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade
Geral” também deu origem a emendas que se conformam com a ISA 210.
A implementação destas emendas foi definida até à data proposta na ISA 88 (Revista) - "Considerações Esspeciais - Auditoria de
Demonstrações Financeiras com Finalidade Especial e de Elementos Específicos Contas ou Itens de uma Demonstração
Financeira" se tornar eficaz ( uma data ainda a ser determinada). A ISA 210 emendada está apresentada no Apêndice 2 a esta
ISA.
Nalgumas jurisdições, o auditor pode ter responsabilidades de relatar separadamente sobre o controlo interno da entidade. Em tais
circunstâncias, o auditor relata sobre essa responsabilidade como exigido na jurisdição, A referência no relatório do auditor sobre
as demonstrações financeiras ao facto de que a consideração pelo auditor do controlo interno não é com a finalidade de expressar
uma opinião sobre a eficácia do controlo interno pode não ser apropriada em tais circunstâncias.
Como definido no Código de Ética para os Contabilistas Profissionais da IFAC
ISA 300, “Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria”, parágrafo 11.
ISA 220, “Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”, parágrafos 14-17.
ISQC 1, “Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Exames Simplificados de Demonstrações Financeiras, e
Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, parágrafos 32-33, 35-38 e 48.
ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”,
parágrafo 10.
773
ISA 315, parágrafo 4(c)
ISA220, parágrafo 17.
ISA 320, “Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria”.
ISA 610 , “Usar o Trabalho de Auditores Internos”.
ISA 560, “Acontecimentos Subsequentes”, parágrafo 14.
ISQC 1, parágrafo 45.
ISQC 1, parágrafo A54.
ISQC 1, parágrafo 47.
ISQC 1, parágrafo A6.
A ISA 230 deu origem a emendas consequenciais à ISA 200, “Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de
Demonstrações Financeiras”, ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” à ISQC 1, " Controlo de
Qualidade para as Firmas que Executem Auditoria e Exames Simplificados de Informação Financeira Histórica e Outros Trabalhos
de Garantia de Fiabilidade e de Serviços Relacionados").
Como definido na ISA 220, “Controlo de Qualidade para Auditorias de Informação Financeira Histórica”.
Procedimentos de auditoria executados incluem o planeamento de auditoria, como tratado na ISA 300. “Planear uma Auditoria de
Demonstrações Financeiras”.
O parágrafo 28 da ISA 220 estabelece o requisito de o auditor verificar o trabalho de auditoria executado por meio de uma
verificação da documentação de auditoria, que envolve o auditor documentar a extensão e tempestividade das verificações. O
774
parágrafo 25 da ISA 220 descreve a natureza de uma verificação do trabalho executado.
ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”.
ISA 330, “As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados”.
Auditoria”, parágrafo A51.
ISA 200, parágrafo A51.
ISA 200, parágrafo 15
68 (Janela-flutuante - Popup)
Encerramento do documento aprovado em Maio de 2006.
ISA 315, parágrafo 23, e ISA 610, "Usar o Trabalho de Auditores Internos
ISA 260, "Comunicações aos Encarregados da Governação", parágrafos A1-A8 debatem com quem o auditor comunica quando a
estrutura de governação da entidade não está bem definida.
ISA 540, "Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas Contabilísticas de Justo Valor e Respectivas Divulgações",
parágrafo 9.
ISA 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria",
ISA 700, "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras".
O Código de Ética para os Contabilistas Profissionais da IFAC proporciona orientação sobre as comunicações com um auditor que
775
substitui o auditor existente.
ISA 580, "Declarações Escritas".
Os planos de incentivos da gerência podem ser contingentes da consecução de metas relativas apenas a determinadas contas ou
actividades seleccionadas da entidade, mesmo que as respectivas contas ou actividades possam não ser materiais para a
entidade
A responsabilidade do auditor para considerar leis e regulamentos numa auditoria de demonstrações
financeiras está estabelecida na ISA 250. “Consideração de Leis e Regulamentos”.
A ISA 260 “Comunicação de Matérias de Auditoria Aos Encarregados da Governação”, parágrafo 8,
debate com quem o auditor comunica quando a estrutura de governação da entidade não está bem
definida.
A ISA 700, “O Relatório do Auditor sobre Demonstrações Financeiras” será retirada quando a ISA
(Revista) “O Relatório do Auditor Independente sobe um Conjunto Completo de Demonstrações
Financeiras de Finalidade Geral” e a ISA 701, “Modificações ao Relatório do Auditor independente” se
tornarem eficazes. A ISA 700 (Revista) e a ISA 701 são eficazes para os relatórios datados em ou após
31 de Dezembro de 2006.
Para debate destas matérias, ver ISA 20, “Comunicações de Matérias de Auditoria aos Encarregados da Governação”, parágrafos
11-12.
O Código de Ética para Contabilistas Profissionais da IFAC proporciona orientação sobre as
comunicações com um auditor sucessor proposto.
Os planos de incentivo da gerência pode serem contingentes após atingir metas relativas apenas a certas
contas ou actividades seleccionadas da entidade, mesmo que as respectivas contas ou actividades
possam não ser materiais para a entidade como um todo.
ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas Internacionais de
Auditoria", parágrafo 5.
776
ISA 200, parágrafo A51
ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente",
parágrafo 11.
ISA 260 , "comunicações aos Encarregados da Governação", parágrafo 13.
ISA 705 ,"Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente", parágrafos 7-8.
ISA 230, "Documentação de Auditoria", parágrafos 8-11, e parágrafo A6.
ISA 700, "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras", parágrafo 38.
ISA 800, "Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações Financeiras Preparadas de Acordo com Estruturas
Conceptuais com Finalidade Especial", parágrafo 11.
ISA 580, "Declarações Escritas", parágrafo 4.
ISA 706, "Parágrafos de Ênfase de Matéria e Parágrafos de Outras Matérias no Relatório do Auditor Independente", parágrafo 8.
A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação Dos Riscos de Distorção Material”, a ISA 330, “Os
Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”, e ISA 500, “Prova de Auditoria” dão origem a emendas
consequenciais à ISA 250. As emendas consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras para
períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e forma incorporadas no texto da ISA 250.
Em Novembro de 2004, o Public Sector Committee foi alterado para o International Public Sector
Accounting Standards Board.

ISA 265, "Comunicar Deficiências no Controlo Interno aos Encarregados da Governação".

ISA 230, "Documentação de Auditoria", parágrafos 8-11, e parágrafo A6

Como descrito no parágrafo A40 da ISA 700, "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras" ter a
777
responsabilidade pela aprovação neste contexto significa ter a autoridade de concluir que foram preparadas todas as declarações
que compreendem as demonstrações financeiras, incluindo as respectivas notas.

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente".

ISA 600, "Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações Financeiras de Grupos (Incluindo o Trabalho de Auditores de
Componentes) ", parágrafos 46-49.

ISA 320, "Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria".

ISA 705, "Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente".

Auditoria", parágrafo 14

ISA 265, "Comunicar Deficiências no Controlo Interno Aos Encarregados da Governação e à Gerência", parágrafos 9 e A14

ISA 315, parágrafo A70

ISQC 1, "Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Exames Simplificados de Demonstrações Financeiras, e
Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e Serviços Relacionados",

ISA 540, "Auditar Estimativas Contabilísticas, Incluindo Estimativas de Justo Valor, e Respectivas Divulgações".

A ISA 240, “A Responsabilidade do Auditor ao Considerar Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”, a ISA 315,
“Compreender a Entidade o seu Ambientes e Avaliar os Riscos de Distorção Material “, a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor
em Resposta a Riscos Avaliados”, e a ISA 500, “Prova de Auditoria” dão origem a emendas conseqenciais à ISA 260. As emendas
consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2004, e tenham sido incorporadas no texto da ISA 260.

Os princípios de governação das sociedades forma desenvolvidos por muitos países como ponto de referência para o
estabelecimento de bom comportamento das sociedades. Tais princípios focam-se geralmente nas sociedades negociadas
publicamente, porém, podem também servir para melhorar a governação em outras formas de entidades.
Não há um modelo único de boa governação da sociedade. As estruturas e práticas dos conselhos variam de país para país. Um
princípio comum é de que a entidade deve ter em vigor uma estrutura de governação que habilite o conselho a exercer julgamento
eficaz sobre os negócios sociais, incluindo o relato financeiro, independente em partitular da gerência.

A lista de matérias adiante não se destina a ser exaustiva. Além disso, outras ISAs debatem situações específicas em que se
exige que o auditor comunique determinadas matérias aos encarregados da governação.
778

ISA 220, "Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafos 12-13.


ISA 210, "Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria", parágrafos 9-13

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente"

ISA 330, "As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados",



A ISA 315, parágrafo 10, estabelece os requisitos e proporciona orientação no debate pela equipa de trabalho da susceptibilidade
da entidade a distorções materiais das demonstrações financeiras. A ISA 240, "A Responsabilidade do Auditor Relativa a Fraude
numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafo 15, proporciona orientação na ênfase dada durante este debate à
susceptibilidade das demonstrações financeiras da entidade a distorção material devido a fraude.

ISA 220, parágrafos 15-17

ISA 510, "Trabalhos de Auditoria Iniciais - Saldos de Abertura".


ISA 600, "Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações Financeiras de Grupos (Incluindo o Trabalho de Auditores de
Componentes"), parágrafos 21-23 e 40(c).
127 (Janela-flutuante - (*))

Ver pé de página 7.

A data de eficácia é provisória, mas não será antes de 15 de Dezembro de 2008.
129 (Janela-flutuante - Popup)

A ISA 315 estabelece os requisitos e proporciona orientação no debate pela equipa de trabalho da
779
susceptibilidade da entidade a distorções materiais das demonstrações financeiras. A ISA 240, “A
Responsabilidade do Auditor Relativa a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”
proporciona orientação na ênfase dada durante este debate à susceptibilidade das demonstrações
financeiras da entidade a distorção material devido a fraude.

O termo "função de auditoria interna" é definido na ISA 610, "Usar o Trabalho de Auditores Internos", parágrafo 7, como "Uma
actividade de apreciação estabelecida ou prestada como um serviço para a entidade. As suas funções incluem, entre outras
coisas, examinar, avaliar e monitorizar a adequação e eficácia do controlo interno"

ISA 230, "Documentação de Auditoria". Parágrafos 8-11, e parágrafo A6.


ISA 240, "As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafos 12-24.


ISA 220, "Controlo de Qualidade para uma Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafo 14.

ISA 250, "consideração de Leis e Regulamentos numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafo 12.

ISA 550, "Partes Relacionadas".

ISA 550, "Partes Relacionadas", parágrafo A7 .

ISA 330, "As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados".

ISA 330, parágrafos A2-A3.


ISA 330, parágrafos 15 e 23.

780

ISA 265, "Comunicar Deficiências no Controlo Interno aos Encarregados da Governação e à Gerência", parágrafo A7


ISA 300, "Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafos 7 e 9.
147 (Janela-flutuante - (*))

Ver pé de página 1

Esta data de eficácia é provisória mas não será antes de 15 de Dezembro de 2008.

Proprietário gerente refere-se ao proprietário de uma entidade que está envolvido na gestão da entidade numa base diária.

ISA 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria",

Por exemplo, a "Estrutura Conceptual para a Preparação e Apresentação de Demonstrações Financeiras", adoptada pelo
International Accounting Standards Board em Abril de 2001, indica que, para uma entidade orientada para o lucro, como os
investidores são fornecedores de capital de risco para a empresa, proporcionar demonstrações financeiras que satisfaçam as suas
necessidades também satisfará as necessidades de outros utentes que as demonstrações financeiras possam satisfazer.



Auditoria", parágrafo 11.



ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorções Materiais por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente".

781

ISA 450.

ISA 700, "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras"..

A ISA 240, “A Responsabilidade do Auditor ao Considerar Fraude numa Auditoria de Demonstrações
Financeiras”, a ISA 315, “Compreender a Entidade o seu Ambientes e Avaliar os Riscos de Distorção
Material “, a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”, e a ISA 500,
“Prova de Auditoria” dão origem a emendas consequenciais à ISA 320. As emendas consequenciais são
eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2004, e foram incorporadas no texto da ISA 260.

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente"



ISA 530, "Amostragem de Auditoria".

ISA 520, "Procedimentos Analíticos".

Ver pé de página 1

Esta data de eficácia é provisória, mas não será antes de 15 de Dezembro de 2008.

Por exemplo, como exigido pelo parágrafo 20, independentemente da abordagem seleccionada, o auditor concebe e executa
procedimentos substantivos para cada classe de transacções, saldo de conta ou divulgações significativos.

A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”,
a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”, e a ISA 500, “Prova de
Auditoria” dão origem a emendas consequenciais à ISA 402. As emendas consequenciais são eficazes
para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2004 e forma incorporadas no texto da ISA 402.
782
ISA 700, "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras", parágrafos 10-11.


ISA 260, "Comunicações com Os Encarregados da Governação", parágrafo 7.

Ver pé de página 3.


ISA 240, "As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafos A1-A6.

ISA 530, "Amostragem de Auditoria", parágrafos 14-15.

ISA 530, parágrafos 5(c)-(d).



A identificação de um número de distorções imateriais quando o mesmo saldo de conta ou classe de transacções pode exigir que
o auditor reavalie o risco de distorção material para esse saldo de conta ou classe de transacções.

ISA 720, "As Responsabilidades do Auditor em Relação a Outras Informações em Documentos que Contenham Demonstrações
Financeiras Auditadas".



ISA 260, parágrafo 16(c)(ii).

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente"
783

ISA 570, "Continuidade"

ISA 520, "Procedimentos Analíticos".

Auditoria".

ISA 330, "As Respostas do auditor a Riscos Avaliados".

Auditoria".




ISA 501, "Prova de Auditoria - Considerações Específicas para Itens Seleccionados ".

ISA 505, "Confirmações Externas".


ISA 520, parágrafos A9-A10.

ISA 240, "As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafo 13.

ISA 620, "Usar o Trabalho de um Perito do Auditor", parágrafo 7.

ISA 530, "Amostragem de Auditoria".
784
ISA 230, "Documentação de Auditoria", parágrafo 11.

Ver parágrafo 14.

Os parágrafos 8-12 do ISA 200, “Objectivo e Princípios Gerais Que Governam uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”,
proporcionam discussão de garantia razoável de fiabilidade no que se relacione com uma auditoria de demonstrações financeiras.

Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”, e a ISA 500, “Prova de Auditoria”, deram origem a emendas
períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e foram incorporadas no texto da ISA 501.


ISA 500, "Prova de Auditoria".

ISA 501, "Prova de Auditoria - Considerações Específicas para Itens Seleccionados".




ISA 330, parágrafos 20-20a.

ISA 330, parágrafo 7(b).


ISA 240, "As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras", parágrafo A37..


ISA 260, "Comunicação com Os Encarregados da Governação", parágrafo 13.
785

ISA 705, "Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente"

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente",
parágrafo 31.

ISA 240, parágrafo 24







ISA 330, parágrafos 27-28

Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”e a ISA 500, “Prova de Auditoria” deram origem a emendas
consequenciais à ISA 505. As emendas consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras de períodos
que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e foram incorporadas no texto da ISA 505.

ISA 710, "Informação Comparativa - Números Correspondentes e Demonstrações Financeiras Comparativas".

ISA 300, "Planear uma Auditoria de Demonstrações Financeiras".

ISA 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria", parágrafos 8 e 12.

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente".
786

ISA 705, "Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente).

Se os possíveis efeitos, no julgamento do auditor, se consideram ser materiais e profundos para o desempenho financeiro e fluxos
de caixa da entidade, o auditor escusaria uma opinião sobre as demonstrações financeiras e fluxos de caixa.

O subtítulo "Relatório sobre Demonstrações Financeiras" é desnecessário nas circunstâncias em que o segundo subtítulo
"Relatório sobre Outros Requisitos Legais e Regulamentares" não for aplicável.

Ou outro termo que seja apropriado no contexto da estrutura conceptual legal na dada jurisdição.

No caso de pé de página 8, este pode ler-se: "Ao fazer avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a
preparação das demonstrações financeiras da entidade que dêem uma imagem verdadeira e apropriada a fim de conceber
procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias, mas não com a finalidade de expressar uma opinião sobre
a eficácia do controlo interno da entidade".

Nas circunstâncias em que o auditor também tenha a responsabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia do controlo
interno juntamente com a auditoria de demonstrações financeiras, esta frase deve ser redigida como segue: "Ao fazer essas
avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a preparação e apresentação apropriada pela entidade
das demonstrações financeiras a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias". No caso
do pé de página 8, este pode ler-se: "Ao fazer essas avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a
procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias".

Se os possíveis efeitos, no julgamento do auditor, se consideram ser materiais e profundos para o desempenho financeiro e fluxos
de caixa da entidade, o auditor escusaria uma opinião sobre as demonstrações financeiras e fluxos de caixa.

O subtítulo "Relatório sobre Demonstrações Financeiras" é desnecessário nas circunstâncias em que o segundo subtítulo
"Relatório sobre Outros Requisitos Legais e Regulamentares" não for aplicável.

Ou outro termo que seja apropriado no contexto da estrutura conceptual legal na dada jurisdição.
Quando a responsabilidade da gerência é preparar demonstrações financeiras que dêem uma imagem verdadeira e apropriada,
isto pode ser lido "A gerência é responsável pela preparação e apresentação de demonstrações financeiras que dêem uma
imagem verdadeira e apropriada de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro".

Quando a responsabilidade da gerência é preparar demonstrações financeiras que dêem uma imagem verdadeira e apropriada,
isto pode ser lido "A gerência é responsável pela preparação e apresentação de demonstrações financeiras que dêem uma
imagem verdadeira e apropriada de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro".

No caso da nota de pé de página ????, isto pode ser lido "Ao fazer avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno
relevante para a preparação das demonstrações financeiras da entidade que dêem uma imagem verdadeira e apropriada a fim de
conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias, mas não com a finalidade de expressar uma
787
opinião sobre a eficácia do controlo interno da entidade".

interno juntamente com a auditoria de demonstrações financeiras, esta frase deve ser redigida como segue: "Ao fazer essas
avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a preparação e apresentação apropriada pela entidade
das demonstrações financeiras a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias". No caso
do pé de página 8, este pode ler-se: "Ao fazer essas avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a
procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas circunstâncias".

A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de distorção Material”, a ISA 330, “Os
consequenciais *a ISA 510. As emendas consequenciais são eficazes para auditorias de demonstrações financeiras de períodos

ISA 315, "Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio do Conhecimento da Entidade e do Seu Ambiente",
parágrafos 6(b)

ISA 330, "As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados", parágrafos 6 e18.

ISA 330, parágrafo 18..

USA 500, "Prova de Auditoria", parágrafo A31.



ISA 320, "Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria", parágrafo A13.



ISA 315,, parágrafo 31.

A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de distorção Material”, a ISA 330, “Os
788
consequenciais *a ISA 520. As emendas consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras de

As Normas de Risco de Auditoria compreendem a ISA 315, “Compreensão da Entidade e dos Seu Ambiente e Avaliação dos
Riscos de Distorção Material “, a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de
Auditoria”. As Normas do Risco de Auditoria deram origem a emendas consequenciais a esta e a outras ISAs.

ISA 500, "Prova de Auditoria".

ISA 320, "Materialidade no Planeamento e Execução de uma Auditoria", parágrafo 9.

ISA 330, "As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados", parágrafo 17.

consequenciais *a ISA 530. As emendas consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras de

As Normas do Risco de Auditoria compreendem a ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos
Riscos de Distorção Material “, a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de
Auditoria”. As Normas do Risco de Auditoria deram origem a emendas consequenciais a esta e outras ISAs.

ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”

ISA 330, “As Resposta do Auditor a Riscos Avaliados)”.

Podem existir diferentes definições de justo valor entre as estruturas conceptuais de relato financeiro.

ISA 315, parágrafos 5-6 e 11-12.



ISA 330 (Refeita), parágrafo 18.

ISA 230, “Documentação da auditoria”, parágrafos 8-11, e parágrafo A6.
789

A maior parte das estruturas conceptuais de relato financeiro exigem a incorporação no balanço ou na demonstração dos
resultados de itens que satisfaçam os critérios de reconhecimento. A divulgação de políticas contabilísticas ou a adição de notas
às demonstrações financeiras não rectifica o incumprimento de reconhecer tais itens, incluindo estimativas contabilísticas.


ISA 240, “As Responsabilidades do Auditor Relativas a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”, parágrafo 32(b)(ii).


ISA 570, “Continuidade”.

ISA 330,, parágrafos 5-6.

ISA 560, “Acontecimentos Subsequentes”.







A ISA 706, “Parágrafos de Ênfase de Matéria e Outros Parágrafos de Matéria(s) no Relatório do Auditor Independente”.

ISA 450. “Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria”.
790
ISA 705, “Modificações à Opinião no Relatório do Auditor Independente”.

ISA 700, “Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras”.

ISA 580, “Declarações Escritas”.

IAS 39, “Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração”,


Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de Auditoria” dão origem a emendas
períodos que comecem em ou após 15 de Dezembro de 2004 e foram introduzidas no texto da ISA 545.

ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por Meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”.

ISA 330, “As Respostas do Auditor a Riscos Avaliados”.

ISA 315, “Identificar e Avaliar os Riscos de Distorção Material por meio da Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente”


Auditoria”, parágrafo 52.

ISA 200 , parágrafo 15.

ISA 315, parágrafo 5; e ISA 240, parágrafo 16.

ISA 315, parágrafo 10; e ISA 240, parágrafo 15.

791



ISA 700, “Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras”.

ISA 260, “Comunicações aos Encarregados da Governação”, parágrafo 13.

ISA 230, “Documentação de Auditoria”, parágrafos 8-11, e parágrafo A6.

ISA 200, parágrafo 13(a), define o significado das estruturas conceptuais de apresentação e de cumprimento.

ISA 210, “Aceitar os Termos de um Trabalho de Auditoria”., parágrafo 6(a).


ISA 315, parágrafos A26-A27, proporciona orientação respeitante à natureza de uma entidade com finalidade especial.

ISA 600 (Revista e Refeita), “Considerações Especiais – Auditoria de Demonstrações Financeiras de Grupos (Incluindo o Trabalho
de Auditores de Componentes”, parágrafo 40(e).



ISA 705, “Modificações na Opinião no Relatório do Auditor Independente”.

ISA 240 (Refeita), parágrafos 31 e A4.

ISA 240, Apêndice 1.

A ISA 330 proporciona orientação adicional na consideração da natureza, tempestividade e extensão de procedimentos adicionais
792
de auditoria. a ISA 240 estabelece requisitos e proporciona orientação sobre respostas apropriadas aos riscos avaliados devido a
fraude.


ISA 500, “Prova de Auditoria”, parágrafo 11.

ISA 450, “Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria”, parágrafo 11(a). O parágrafo A16 da ISA 450 proporciona
orientação nas circunstâncias que podem afectar a avaliação de uma distorção.

A ISA 230, parágrafo A8, proporciona orientação sobre a natureza de matérias significativas que surjam durante a auditoria.


As definições de partes relacionadas e de transacções com partes relacionadas da IAS 24, "Partes Relacionadas" são como
segue:
Parte relacionada - Uma parte está relacionada com uma entidade se:
(a) Directa, ou indirectamente através de um ou mais intermediários, a parte:
(i) Controlar, for controlada por ou estiver sob o controlo comum da entidade (isto inclui empresas-mãe, subsidiárias e
subsidiárias-colegas);
(ii) Tiver um interesse na entidade que lhe confira influência significativa sobre a entidade; ou
(iii) Tiver um controlo conjunto sobre a entidade,
(b) A parte for uma associada (tal como definido na IAS 28, "Investimentos em Associadas") da entidade;
(c) A parte for um empreendimento conjunto em que a entidade seja um empreendedor (ver IAS 31, "Interesses em
Empreendimentos Conjuntos");
(d) A parte for membro do pessoal chave da gerência da entidade ou da sua empresa-mãe:
(e) A parte for membro íntimo da família de qualquer indivíduo referido nas alíneas (a) ou (d);
(f) A parte for uma entidade controlada, controlada conjuntamente, ou significativamente influenciada por, ou em que o poder de
voto significativo nessa entidade reside em, directa ou indirectamente, qualquer indivíduo referido nas alíneas (d) ou (e); ou
(g) A parte for um plano de beneficias pós emprego para benefício dos empregados da entidade, ou deu qualquer entidade que
seja uma parte relacionada dessa entidade.
Transacção com partes relacionadas - Uma transferência de recursos, serviços ou obrigações entre partes relacionadas,
independentemente de haver ou não um débito de preço.

Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 10, "Acontecimento Após a Data do Balanço" aborda o tratamento nas
demonstrações financeiras de acontecimentos, não só favoráveis como desfavoráveis, que ocorram entre a data das
demonstrações financeiras (referida como a "data do balanço" na IAS) e a data em que as demonstrações financeiras são
autorizadas para emissão.

ISA 700; "Formar uma Opinião e Relatar sobre Demonstrações Financeiras", parágrafo A38.
793


ISA 706. "Parágrafos de Ênfase de Matéria e Parágrafos de Outras Matérias no Relatório do Auditor Independente".


ISA 260, "Comunicações aos Encarregados da Governação", parágrafo 13.

Ver ISA 200, "Objectivos Gerais do Auditor Independente e a Condução de uma Auditoria de Acordo com as Normas
Internacionais de Auditoria", parágrafo 2.

ISA 700, parágrafo 41. Em alguns casos, a lei ou os regulamentos identificam o ponto do processo de relato das demonstrações
financeiras em que se espera que a auditoria esteja concluída.

ISA 210, "Acordar os Termos do Trabalho de Auditoria", parágrafo 23.

A ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras com Fiabilidade
Geral” também deu origem a emendas consequenciais à ISA 560. Estas emendas são eficazes para relatórios de auditor datados
em ou após 31 de Dezembro de 2006 e foram incorporadas no texto da ISA 560.

Em circunstâncias raras, a lei ou os regulamentos identificam o ponto no processo de relato financeiro em que se espera que a
auditoria esteja concluída.


Os requisitos pormenorizados respeitantes à responsabilidade da gerência para apreciar a capacidade da entidade prosseguir em
continuidade e respectivas divulgações de demonstração financeira podem constar de normas contabilísticas, legislação ou
regulamento.

Os parágrafos 22 e 24 da Norma Internacional de Contabilidade (IAS) 1, “Apresentação de Demonstrações Financeiras” dispõem
que: “Aquando da preparação de demonstrações financeiras, a gerência deve fazer uma avaliação da capacidade de uma
entidade de prosseguir como uma entidade em continuidade. As demonstrações financeiras devem ser preparadas na base de
794
empresa em continuidade, a menos que a gerência ou pretenda liquidar a entidade ou cessar de negociar, ou não tenha
alternativa realista senão fazer isso. Quando a gerência estiver consciente, ao fazer a sua avaliação, de incertezas materiais
relacionadas com acontecimentos ou condições que possam lançar dúvidas significativas acerca da capacidade da entidade de
prosseguir como uma empresa em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstrações
financeiras não forem preparadas numa base de continuidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com as bases pelas
quais as demonstrações financeiras forma preparadas e a razão por que a entidade não é considerada como estando em
continuidade.
Ao avaliar se o pressuposto de empresa em continuidade é apropriado, a gerência toma em consideração toda a informação
disponível sobre o futuro que é pelo menos, mas sem limitação, doze meses a partir da data do balanço. O grau de consideração
depende dos factos de cada caso. Quando uma entidade tiver uma história de operações lucrativas e acesso pronto a recursos
financeiros, uma conclusão de que a base de contabilidade de empresa em continuidade é apropriada pode ser atingida sem uma
análise pormenorizada. Noutros casos, a gerência pode necessitar de considerar um vasto leque de factores relacionados com a
rentabilidade corrente e esperada, esquemas de reembolso de dívidas e potenciais fontes de financiamentos de substituição para
que ela própria possa estar satisfeita de que a base da empresa em continuidade é apropriada.

A frase “incerteza material”é usada na IAS 1 na discussão das incertezas relacionadas com acontecimentos ou condições que
possam lançar dúvida significativa sobre a capacidade da empresa prosseguir em continuidade que deve ser divulgada nas
demonstrações financeiras. Em outras estruturas conceptuais de relato financeiro, e algures nas ISAs, é usada a frase “incertezas
significativas” em circunstâncias similares.

Por exemplo, a IAS 1 define este como um período que deve ser pelo menos, mas não limitado a, doze meses a partir da data do
balanço.

ISA 500, "Prova de Auditoria", parágrafo 5(c).

ISA 210, "Acordar os Termos de Trabalhos de Auditoria", parágrafo 6(b)(i).

ISA 210, parágrafo 6(b)(ii)).



ISA 450, "Avaliação de Distorções Identificadas durante a Auditoria".

ISA 260. "Comunicações aos Encarregados da Governação", parágrafos 16(c)(ii)

ISA 230, "Documentação de Auditoria", parágrafos 8(c) e 10.

795

ISA 570, "Continuidade".

Quando o auditor relata sobre mais de um período, o auditor ajusta a data de forma que a carta se refira a todos os períodos
cobertos pelo relatório do auditor.

A ISA 240, “A> Responsabilidade do Auditor ao Considerar a Fraude numa Auditoria de Demonstrações Financeiras”, a ISA 315,
“Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”, a ISA 330, “Os Procedimentos do
Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de Auditoria” deram origem a emendas consequenciais à ISA 580.
As emendas consequenciais são eficazes para as auditorias de demonstrações financeiras de períodos que comecem em ou após
15 de Dezembro de 2004 e foram incorporadas no texto da ISA 580.

Em Novembro de 2004 o nome do Public Sector Committee foi mudado para International Public Sector Accounting Standards
Board.

A ISA 315, “Compreensão da Entidade e do Seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”,
a ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de
Auditoria” dão origem a emendas consequenciais à ISA 610. As emendas consequenciais são eficazes
para as auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de
Dezembro de 2004 e foram introduzidas no texto da ISA 610.

Em Novembro de 2004 o nome do Public Sector Committee foi mudado para International Public Sector
Accounting Standards Board.

Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados” e a ISA 500, “Prova de Auditoria” deram origem a emendas que se
conformam com a ISA 620. As emendas consequenciais são eficazes para auditorias de demonstrações financeiras dos períodos
A ISQC 1, “Controlo de Qualidade para Firmas que Executem Auditorias e Exames Simplificados de Informação Financeira
Histórica e Outros Trabalhos de Garantia de Fiabilidade e de Serviços Relacionados”, e ISA 220 “Controlo de Qualidade para
Auditorias de Informação Financeira Histórica” deram origem a emendas consequenciais à ISA 620. Estas emendas são eficazes
para auditorias de demonstrações financeiras para períodos que comecem em ou após 15 de Junho de 2005 e foram incorporadas
no texto desta ISA.

Esta ISA é aplicável aos relatórios do auditor sobre demonstrações financeiras descritos no parágrafo 1
da ISA.

A ISA 700 (Revista) deu origem a emendas consequentes na ISA 200, “Objectivo e Princípios Gerais que
Regem uma Auditoria de Demonstrações Financeiras”, ISA 210 “Termos de Trabalhos de Auditoria”, ISA
560 “Acontecimentos Subsequentes”, ISA 701 “Modificações ao Relatório do Auditor Independente”, e
796
ISA 800 “O Relatório do Auditor Independente sobre Trabalhos de Auditoria com Finalidade Especial.

Conforme explicado no parágrafo 35 da ISA 200, “Objectivo e Princípios Gerais que Regem uma Auditoria de Demonstrações
Financeiras, “a estrutura conceptual de relato financeiro determina o que constitui um conjunto completo de demonstrações
financeiras. Um conjunto completo de demonstrações financeiras, segundo as Normas Internacionais de Relato Financeiro
(IFRSs), compreende um balanço, uma demonstração dos resultados, uma demonstração de alterações no capital próprio, uma
demonstração dos fluxos de caixa e um resumo das políticas contabilísticas significativas e outras notas explicativas.

Ver ISA 330, “Os Procedimentos do Auditor em Resposta a Riscos Avaliados”.

Ver ISA 320, “Materialidade de Auditoria”

Os parágrafos 61-66 tratam o relatório do auditor quando a auditoria foi conduzida de acordo não só com as ISAs mas também
com as normas de auditoria de uma jurisdição ou país específico.

Em algumas jurisdições, a lei ou os regulamentos que prescrevem as responsabilidades da gerência, podem especificamente
referir-se a uma responsabilidade pela adequação de livros e registos contabilísticos, ou sistema contabilístico. Como livros,
registos e sistemas são uma parte integrante do controlo interno (conforme definido na ISA 315, “Compreensão da Entidade e do
seu Ambiente e Avaliação dos Riscos de Distorção Material”), não lhes é feita referência específica no parágrafo 28 relativo às
responsabilidades da gerência.

Em raras circunstâncias, a lei ou o regulamento identifica o momento do processo de relato das demonstrações financeiras em
que se espera que a auditoria esteja concluída.

O subtítulo “Relatório sobre as Demonstrações Financeiras” é desnecessário nas circunstâncias em que o segundo subtítulo
“Relatório sobre Outros Requisitos Legais e Regulamentares” não for aplicável.

interno em conjugação com a auditoria das demonstrações financeiras, esta frase seria redigida como segue: “ao fazer essas
avaliações de risco, o auditor considera o controlo interno relevante para a preparação e apresentação apropriada das
demonstrações financeiras pela entidade, a fim de conceber procedimentos de auditoria que sejam apropriados nas
circunstâncias”.

São tratadas na ISA 701 “Modificações ao Relatório do Auditor Independente” as circunstâncias em que o
auditor necessita de modificar a opinião do auditor Em algumas circunstâncias, o auditor pode não estar
em condições de expressar uma opinião sobre as demonstrações financeiras porque o efeito de uma
limitação no âmbito da auditoria é de tal modo material e influente que o auditor não foi capaz de obter
prova de auditoria apropriada suficiente. Em tais circunstâncias, o auditor expressa uma escusa de
opinião.
797
Esta ISA estabelece normas e proporciona orientação a aplicar quando o relatório do auditor independente deva ser modificado. A
ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade
Geral” estabelece normas e proporciona orientação a aplicar quando o auditor expressa uma opinião sem reservas e não é
necessária qualquer modificação ao relatório do auditor.

Referir estatutos ou leis relevantes


A referência pode ser por números de páginas

Indicar Normas Internacionais de Contabilidade ou normas nacionais aplicáveis.

Referência a estatutos ou leis aplicáveis.









798





A ISA 700, “O Relatório do Auditor Independente sobre um Conjunto Completo de Demonstrações Financeiras com Finalidade
Geral” deu origem a emendas consequenciais à ISA 800. Estas emendas são eficazes para os relatórios de auditor datados de ou
após 31 de Dezembro de 2006, e foram incorporadas no texto da ISA 800.

Pode ser apropriado usar o termo “Auditor Independente” no título para distinguir o relatório do auditor de relatórios que possam
ser emitidos por outros, tais como representantes legais da entidade, ou de relatórios de outros auditores que possam não estar
sob os mesmos requisitos éticos como o auditor independente.

Fornecer identificação conveniente, tal como por referência a números de páginas ou por identificar a
demonstração individual.

Indicar as normas nacionais relevantes ou referir as Normas Internacionais de Contabilidade, os termos
de um acordo ou qualquer base de contabilidade descrita.
799

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(j) Premissa, relativa às responsabilidades da gerência e, quando apropriado, às dos encarregados

(ii) Por proporcionar ao auditor:

a. Acesso a toda a informação de que a gerências e, quando apropriado, os encarregados

A “premissa relativa às responsabilidades da gerência e, quando apropriado, dos encarregados

(k) Julgamento profissional – A aplicação de estágio, conhecimentos e experiência relevantes,

(m) Segurança razoável – No contexto de uma auditoria de demonstrações financeiras, um elevado,

(n) Risco de distorção material – O risco de as demonstrações financeiras estarem materialmente

(o) Os encarregados da governação – A(s) pessoa(s) ou organização(ões) (nomeadamente, um

Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

Prova de Auditoria Apropriada Suficiente e Risco de Auditoria

Condução de uma Auditoria de Acordo com as ISAs

Objectivos Expostos em ISAs Individuais

Cumprir os Requisitos Relevantes

(a) Toda a ISA não for relevante; ou

23. Em circunstâncias excepcionais, o auditor pode julgar necessário afastar-se de um requisito

Fracasso em Atingir um Objectivo

Aplicação e Outro Material Explicativo

Uma Auditoria de Demonstrações Financeiras

A1. A opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras trata a questão de as demonstrações

Preparação das Demonstrações Financeiras (Ref: Pará..4)

A2. A lei ou regulamentos podem estabelecer as responsabilidades da gerência e, quando apropriado,

(c) Proporcionar ao auditor:

(i) Acesso a toda informação de que a gerência e, quando apropriado, os encarregados da

• A identificação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável, no contexto de quaisquer

• A preparação das demonstrações financeiras de acordo com essa estrutura conceptual.

• A inclusão de uma descrição adequada dessa estrutura conceptual nas demonstrações

• As necessidades comuns de informação de uma vasta variedade de utentes (i.e.,

• As necessidades de informação financeira de utentes específicos (i.e., “demonstrações

• O ambiente legal e ético, incluindo estatutos, regulamentos, decisões judiciais, e obrigações

• Interpretações contabilísticas publicadas de autoridades variadas emitidas por organizações

• Pontos de vista publicados de variadas autoridades sobre aspectos contabilísticos emergentes

• Práticas gerais e sectoriais largamente reconhecidas e predominantes; e

• Por exemplo, a Norma Internacional de Contabilidade do Sector Público (IPSAS), “Relato

o Demonstração dos resultados ou demonstração de actividades.

o Demonstração de resultados retidos.

o Demonstração de fluxos de caixa.

o Demonstração de alterações no capital próprio dos proprietários.

o Demonstração de réditos e de gastos.

o Demonstração de operações por linhas de produtos.

Considerações Específicas a Auditorias no Sector Público

Forma da Opinião do Auditor (Ref: Pará..8)

Requisitos Éticos Relativos a uma Auditoria de Demonstrações Financeiras (Ref:

(c) Competência profissional e zelo devido;

(e) Comportamento Profissional.

Cepticismo Profissional (Ref: Pará. 15)

A18. O cepticismo profissional inclui estar alerta para, por exemplo:

• Prova de auditoria que contradiga outra prova de auditoria obtida.

• Informação que ponha em questão a fiabilidade de documentos e as respostas a indagações a

• Condições que indiquem possível fraude.

• Circunstâncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria além dos exigidos