Universidade Púngue

Faculdade de Contabilidade

Felizarda Damião Novela

Contabilização do Teste de Impairment nas empresas públicas e privadas, caso:

FIPAG (2017-2020)

Tete

2022
 Felizarda Damião Novela

Contabilização do Teste de Impairment nas empresas públicas e privadas, caso: FIPAG

(2017-2020)

Projecto de Pesquisa apresentado ao

curso de licenciatura em
Contabilidade na Universidade
Púgue.

Orientadora: Dra. Célia Jaime

Joaquim Luís

Tete

2022
Declaração

Declaro que este trabalho é da minha autoria e é resultado da minha investigação pessoal e da
orientação do meu supervisor, no qual seu conteúdo é original e todas as fontes consultadas estão
devidamente mencionadas no trabalho, nas notas e na referência bibliográfica.

Tete, __________, de Março de 22

________________________________________________

(Felizarda Damião Novela)

Dedicatória

Estetrabalho dedicado aos meus pais e marido por me proporcionarem forças e apoionecessários
nesta caminhada académica não fácil de trilhar.
Agradecimentos

Os meus agradecimentos são endereçados primeiro a Deus pelo dom e bênção da vida e saúde.

Aos meus pais, por me apoiarem incondicionalmente e por sua pronta disposição em me ajudar
em tudo.

Ao meu marido pelo apoio incansável que diariamente me concede e pelo incentivo para que não
desista deste caminho académico já iniciado.

Ao Dr. Marcelino Escova como supervisor deste trabalho, pela sua dedicação, orientação,
sugestões e pela transmissão de conhecimentos com força de vontade.

Aos meus colegas pela ajuda incondicional que me proporcionam em assuntos da academia.
1. Conteúdo

1. INTRODUÇÃO...........................................................................................................................9
1.1. Contextualização.................................................................................................................9
1.2. Problematização................................................................................................................10
1.2.1. A Formulação do problema: A questão inicial.............................................................10
1.3. Objectivos..........................................................................................................................10
1.3.1. Objectivo geral.............................................................................................................10
1.3.2. Objectivos Específicos.................................................................................................10
1.4. Hipóteses do trabalho.......................................................................................................11
1.5. Justificativa........................................................................................................................11
1.6. Delimitação do tema..........................................................................................................12
1.7. Limitações do trabalho.....................................................................................................12
2. REVISÃO DA LITERATURA.................................................................................................13
2.1. Fundamentação Teórico...................................................................................................13
2.1.1. Conceitos.........................................................................................................................13
2.1.1.1. Activo........................................................................................................................13
2.1.1.2. Depreciação...............................................................................................................14
3. Metodologia do trabalho............................................................................................................22
3.1. Tipo de pesquisa................................................................................................................22
3.1.1. Quanto à abordagem do problema................................................................................22
3.1.2. Quanto à natureza.........................................................................................................22
3.1.3. Quanto aos objectivos..................................................................................................22
3.1.4 Quanto aos procedimentos técnicos..............................................................................22
3.2. Métodos de Pesquisa.........................................................................................................23
3.2.1. Método de Abordagem.................................................................................................23
3.2.2. Método de Procedimento..............................................................................................24
3.3. Amostragem.......................................................................................................................27
3.3.1. Amostras probabilísticas..............................................................................................27
3.4. Técnicas de Análise de Dados..........................................................................................28
3.4.1. Activos tangíveis do FIPAG.........................................................................................29
3.4.2. Vidas úteis dos activos tangíveis..................................................................................29
 3.4.3. Impairment dos activos tangíveis do FIPAG...............................................................30
3.4.4. Contabilização do teste de Impairment de activos não financeiros do FIPAG............31
4. Análise e discussão dos resulatdos............................................................................................32
4.1. Análise da entrevista.........................................................................................................32
4.2. Análise dos activos............................................................................................................35
5. Considerações finais..................................................................................................................36
Referências Bibliográficas.............................................................................................................39
ANEXO.........................................................................................................................................42
Anexo 1: Demostrações Financeiras de 2020............................................................................42
Anexo 2: Movimento nos activos fixos tangíveis.....................................................................43
Anexo 2: Movimento nas depreciações de activos fixos tangíveis...........................................43
Anexo 3: Análise dos activos intangíveis do FIPAG................................................................44
Anexo 4: Demonstrações de resultados do 31 de Dezembro de 2020..................................45
APENDICE....................................................................................................................................46
Apêndice 1: Formulário de recolha de dados no FIPAG..........................................................46
Lista de abreviaturas e siglas

IAS- InternationalAcconting Standards

FASB – Financial Accounting Standards Board

FIPAG- Fundo de Investimento e Patrimóniodo Abastecimento de Água

QGD- Quadro da Gestão Delegada

Índice de Figuras

Figura 1: Valor contabilistico Líquido comparado com o valor recuperavel para determinar a
perda por imparidade de acordo com IAS 3 apud Sitoe, V. Joao (2011, pag. 18)........................19
Figura 2: Árvore de decisão, IAS 36............................................................................................20

Índice de Tabelas

Tabela 1: Teste de Impairment.....................................................................................................21

Tabela 2: Fontes de evidencias de redução do valor recuperável dos activos..............................22
Tabela 3: Estimativa da vida dos activos tangiveis do FIPAG (em anos)....................................32
Tabela 4: Estimativa da vida dos activos intangíveis do FIPAG (em anos).................................32
Tabela 5: Activos sujeitos ao impairment....................................................................................35
 10

1. INTRODUÇÃO

1.1. Contextualização
O teste de Impairment tem o objetivo de garantir que o valor contável dos activos não exceda o
seu valor de recuperação, mantendo-os, assim, registados nas demonstrações financeiras de
acordo com a sua capacidade de gerar benefícios económicos futuros. Essa regra contábil afecta
principalmente os activos de longa duração, como imobilizado e intangível, que tendem a
permanecer por mais tempo no balanço patrimonial. O impairment não é considerado um
procedimento simples, visto que envolve muito julgamento e exige amplo conhecimento técnico
de quem o aplica. Esta pesquisa busca analisar a contabilização do Teste de Impairment nas
empresas públicas e privadas.

A fim de entender como essa prática é incorporada em sua rotina, como as informações sobre
impairment são geradas internamente e identificar possíveis contribuições que essa prática possa
acarretar a nível gerencial das empresas púbicas e privadas. Estapesquisa foi realizada a partir de
um estudo de caso com uma empresa pública, escolhida por conveniência. Os resultados
apontam que o processo de adequação é bastante trabalhoso. Foi possível identificar as principais
mudanças que se fizeram necessárias nesse processo, bem como as principais dificuldades
enfrentadas, como, por exemplo, a necessidade de criação de novos controles internos e a
identificação e mapeamento das variáveis que afectam o negócio, respectivamente. Os resultados
também indicam que a adopção do teste de impairment trouxe importantes benefícios internos
para a gestão, como a identificação antecipada da possibilidade de perdas dos activos, permitindo
que a administração tome medidas para que elas não ocorram. Ainda foi possível identificar os
principais critérios de busca das evidências internas e externas de perda de activos, como a
aplicação de questionários para a colecta de informações das empresas sobre as condições de uso
dos equipamentos e a análise da concorrência.
 11

1.2. Problematização
“Problema é uma questão que envolve intrinsecamente uma dificuldade teórica ou prática, para a
qual se deve encontrar uma solução”. A primeira etapa de uma pesquisa é a formulação do
problema, que deve ser na forma de perguntas (CERVO & BERVIAN, 2002, pág. 84).

Segundo Lakatos & Marconi (1992), para ser considerado apropriado, o problema deve ser
analisado sobre os seguintes aspectos de valoração: viabilidade, relevância, novidade,
exequibilidade e oportunidade. Cervos & Bervian (2002, pág.85) complementam colocando que
“desde Einstein, acredita-se que é mais importante para o desenvolvimento da ciência saber
formular problemas do que encontrar soluções”.

1.2.1. A Formulação do problema: A questão inicial

Sendo o Teste de Impairmenttão relevante tanto nas empresas públicas assim como nas privadas,
para melhor controle dos diversos activos das próprias empresas. Nestes termos, emerge então a
seguinte questão:

Até que ponto as empresas públicas e privadas fazem a contabilização do Teste de Impairment
em sua contabilidade e de que maneira o fazem?

1.3. Objectivos
Por meio dos objectivos, indicam-se a pretensão com o desenvolvimento da pesquisa e quais os
resultados que se buscam alcançar. “A especificação do objectivo de uma pesquisa responde às
questões para quê? E para quem?” (LAKATOS & MARCONI, 1992, p. 102).

1.3.1. Objectivo geral

Analisar a contabilização do Teste de Impairment nas empresas públicas e privadas.

1.3.2. Objectivos Específicos

Pretende-se com o trabalho se atingir os seguintes objectivos especificas:

 Contextualizar oteste de impairment;

 Identificaros activos sujeitos ao teste de impairment das empresas púbilcas e privadas;
 Diferecniar a contabilizaçãoteste de impairment das empresas públicas das privadas.
 12

1.4. Hipóteses do trabalho

Para Rudio (1980), hipótese é uma suposição que se faz na tentativa de explicar o que se
desconhece. Esta suposição tem por característica o facto de ser provisória, devendo, portanto,
ser testada para a verificação de sua validade. Trata-se de antecipar um conhecimento na
expectativa de que possa ser comprovado.

Avançamos, portanto, as seguintes hipóteses:

Hipótese Principal:a contabilização do teste de impairmentnas empresas públicas e privadas

pela sua relevância e beneficiopara as próprias embeneficios económicos futurospela realização
dos activos, é tida em alta estima e periodicamente feita de acordo com as sugestões ou
estabelecimento das normas contabilísticas.

Hipótese Secundária:A rigorosa observância deste factor na contabilidade das empresas

publicas e privadas, ajuda no melhor controle e gestão dos aactivos das empresas.

O Teste de Impairment nas empresa públicas e privadas é feita de forma constante e mediante a
realidade do mercado.

1.5.Justificativa
No cenário econômico actual, com o aumento da competitividade no mercado, as empresas
buscam cada vez mais captação de recursos de terceiros para investir em activos e expandir sua
capacidade produtiva. Isso, somado à crescente globalização do mercado de capitais, torna cada
vez maior a exigência dos investidores por demonstrações financeiras mais claras, objectivas e
confiáveis, que reflitam a realidade económica das organizações. Neste último aspecto, o Teste
de Impairment surge para assegurar que o valor dos ativos registados no Balanço Patrimonial não
exceda o seu valor recuperável, e, assim, garantir que os accionistas tenham o mínimo do retorno
esperado. O teste de Impairment é crucial para a qualidade das demonstrações financeiras, visto
que fornece aos gestores informações importantes sobre a capacidade de gerar fluxos de caixa
futuros dos activos. Entretanto, é uma prática complexa, que exige profissionais capacitados e
um conhecimento amplo do negócio e de finanças para a obtenção das informações que norteiam
a aplicação da regra. Além disso, essa prática envolve alto grau de julgamento, o que pode
influenciar negativamente o processo de decisões. Outro ponto importante é que as informações
divulgadas pelas empresas sobre a aplicação do teste são vagas e insuficientes. Esses factores,
 13

somados ao facto de que essa prática não é muito levada em conta nas empresas tanto púbilcas
assim como privadas, justificam a necessidade de se analisar a contabilização do teste de
Impairment nas empresas públicas e privadas, como as empresas institucionalizaram essa
actividade e como realizam esse processo para gerar as informações que são publicadas nos
balanços, para além da sua relevância.

1.6. Delimitação do tema

O presente projecto de pesquisa tem como tema:“Contabilização do Teste de Impairment nas
empresas públicas e privadas”, caso: FIPAG (2017-2020). Esta pesquisa foi feita na província
deTete, cidade de Tete.

1.7. Limitações do trabalho

A dificuldade encontrada para realização deste trabalho foi a escassez de obras bibliográficas que
tratam de maneira muito aprofundada, específica e particular sobre empresas públicas assim
como privadas, sobre o tema em alusão.
 14

2. REVISÃO DA LITERATURA

2.1. Fundamentação Teórico

Para Douglas Sousa (2017, SP), embasamento teórico consiste no conjunto de referências
bibliográficas que servem para dar fundamento a um artigo, tese ou trabalho que crie uma nova
análise ou teoria sobre determinado assunto.

A revisão teórica, também chamada de revisão da literatura ou fundamentação teórica, é o

capítulo que tem como objectivo apresentar os estudos e as diferentes correntes teóricas já
desenvolvidas pelos estudiosos do tema. Permite, portanto, a familiarização em profundidade
com o assunto. A abrangência da revisão teórica depende da teoria que se desenvolve no
esclarecimento dos fatos das fontes bibliográficas (livros periódicos e trabalhos académicos), do
material de divulgação da organização, de documentos internos e das legislações, (TRIVIÑOS,
1987)

Roesch (1999, p. 244) diz que “a revisão da literatura está presente em diversas fases de uma
pesquisa. Não só na elaboração da proposta como também durante a pesquisa e possivelmente na
análise e relato”. Assim, pode-se dizer que a revisão da teoria acompanha todo o processo de
pesquisa.

2.1.1. Conceitos

2.1.1.1.Activo

Para entender a essência da contabilização do Teste de Impairment ao nível das empresas

públicas e privadas, visto que o objecto do mesmo são os activos, é necessário recorrer
primeiramente ao conceito de activo.

De acordo com Contabilidade (2007), o activo faz parte das Contas Patrimoniais que envolvem o
conjunto de Bens e Direitos de uma organização, no qual esta possui valores económicos que
podem ser convertidos em dinheiro, o que proporciona um ganho para ela. É considerado como a
parte positiva representada na posição patrimonial.
 15

Conforme Oliveira e Amaral (2013), o activo é o montante pelo qual se tem expectativa de
retorno sobre o que se tenha comando, pode ser ele uma máquina, um imóvel ou até mesmo o
símbolo de uma empresa.

Segundo Szuster (2009, pág.38), “pode-se dizer, também, que o activo representa, de forma
estática, os bens e direitos da entidade, ou seja, tudo o que a empresa possui [...]”.

2.1.1.2. Depreciação

Para Iudícibus, Marion e Pereira (2003), afirmam que a depreciação é o declínio no potencial de
serviços do imobilizado tangível e de outros activos não correntes, em função de deterioração
física gradual ou abrupta, consumo dos potenciais de serviços por meio de uso, mesmo que
nenhuma mudança física seja aparente, e deterioração económica por causa da obsolescência ou
de mudança na demanda dos consumidores.

De acordo com Ribeiro (2005, pág. 229), depreciação significa a importância que corresponde a
diminuição de valores dos bens do activo resultante do desgaste pelo uso, pela acção da natureza
e obsolescência natural.

Para o International Accont Standard-ias 16/06, depreciação éa implicação sistemática da

quantia depreciáveis de um activo durante a sua vida útil. Dentro dessa definição a quantia
depreciável é entendida como sendo o custo de activo ou de outra quantia substituta do custo nas
demostrações financeiras, deduzindo seu valor residual.

Para o decreto 70/2009 de 22 de Dezembro- PGC NIRF, que aprova o plano geral de
Contabilidade de Mocambique, a depreciação representa a parte dos meios imobilizados que foi
imputado como custo ao longo dos vários exerciocios contabilisticos, representativa da perda do
valor daqueles meios em resultado do seu período ou grão de utilização ou da sua absolecêncscia
tecnológica.

Depreciação é a colocação sistemática do valor depreciável de um activo ao longo de sua vida

útil, ou seja, o registo da redução do valor dos bens pelo desgaste ou perda de utilidade por uso,
acção da natureza ou absolecênscia. A depreciação do activo inicia-se quando este esta
disponivel para uso, ou seja, quando está num local e em condições de funcionamento na forma
 16

pretendida pela administração. A depreciação não cessa quando o activo se torna ocioso ou é
retido do seu uso normal, a não ser que este activo esteja totalmente depreciado,

Ao longo do tempo, com a absolência natural ou desgaste com uso de produção, os activos vão
perdendo valor. Essa perda de valor é apropriada periodicamente pela contabilidade até que este
activo tenha o valor reduzido a zero, A depreciação do activo imobilizado directamente
empregue na produção será alocada como custo, Por sua vez, os activos que não forem usados
directamente na produção terão suas depreciações contabilizadas como despesas.

2.1.1.3. Valor Residual e vida útil

De acordo com o pronunciamento CPC 27 (2009) apud Fernandes e Faria, valor residual de um
activo é o valor estimado que a entidade obteria com a venda do activo, após deduzir as despesas
estimadas de venda, caso o activo já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua
vida útil.

Quanto à vida útil do bem, o pronunciamento CPC 01 (R1) (2010) apud Fernandes e Fariaa
define como: “(a) o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar um activo; ou (b)
o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter do
activo.”

2.1.1.4. Impairment

O Impairment é uma palavra de origem inglesa que, em sua tradução literal, significa
deterioração. Perda por deterioração, para Schmidt e Santos (2002, pág. 90), é “a quantidade pela
qual o valor do activo líquido e de sua amortização acumulada excede seu valor recuperável”.

Conforme Silva et al (2006), o Impairment é a ferramenta usada para proporcionar a verdadeira

capacidade de retorno económico dos activos, sejam eles fixos, de vida útil indefinida e
disponíveis para venda.

Esse procedimento foi introduzido nos Estados Unidos pelo Financial Accounting Standards
Board– FASB, que é uma entidade não governamental, criada em 1973, que serve para
estabelecer padrões de contabilidade às companhias que são auditadas em suas demonstrações.
Dessa forma, foi criada a Norma Internacional de Contabilidade - IAS, publicada pelo
 17

Internacional Accounting Standards Board – IASB, a qual trata da imparidade dos activos e
determina os procedimentos a serem adoptados pelas empresas na realização do teste a nível
internacional.

Segundo Padovezeetal (2015), o conceito de Impairment está ligado ao conceito de valor justo
que foi introduzido também pelas normas internacionais. O valor justo de um activo ou passivo,
é aquele valor adequado para compor as demonstrações financeiras das organizações. O teste é
aplicado em activos financeiros e não financeiros, e nos bens que são classificados como
investimentos, imobilizados e intangíveis.

2.1.1.5.Teste de Impairment

Conforme Godoi, Cassin e Alves (2017), o Teste de Impairment é um método que possui uma
obrigatoriedade e deve ser realizado no mínimo uma vez por ano, visando identificar valores
registados nos relatórios contáveis das organizações que não estejam evidenciados
correctamente. O Teste de Impairment fornece informações que permitem de alguma forma,
gerar efeitos benéficos para a gestão patrimonial e de resultado de uma empresa.

Para Ferrarezi e Smith (2008), o Impairment é indispensável para se verificar o quanto pode ser
considerado significativo nos resultados do exercício e naqueles valores de activos que passaram
pela redução do valor recuperável.

O Teste de impairment ou teste de recuperabilidade de um activo tem como objectivo assegurar

que os activos não estejam registados contabilisticamente por um valor superior àquele possivel
de ser recuperado por uso ou por venda (Silva, 2006:1) apud Sitoe (2011, pág. 16).

Carvalho, Lemes e Costa (2008) dizem que se o valor recuperável se exceder, a organização
deve reduzir o seu valor contável de activo ao valor recuperável e deve reconhecer a ocorrência
de uma perda por Impairment. A perda por Impairment é o excesso no valor contável em um
activo ou na unidade geradora de caixa sobre o valor recuperável do mesmo.

Segundo IAS 36 apud Sitoe (2011, pág.18), o teste de imparidade objectiva definir
procedimentos, visando assegurar que os activos não estejam registados contabilisticamente por
um valor superior àquele passível de ser recuperado por uso ou por venda. Caso existam
evidências claras de que activos estejam avaliados por valor não recuperável no futuro, a
 18

entidade deverá imediatamente reconhecer a desvalorização por meio da constituição da provisão

para perdas.

Por tanto, é importante citar as definições deste pronunciamento quanto aos termos “valor
recuperável”, “valor em uso” e “valor líquido de venda”. O valor recuperável de um activo ou
uma entidade geradora de caixa, é o maior valor entre o valor líquido de venda de um activo e
seu valor de uso em curso. Valor líquido de venda, é o valor líquido obtido pela venda de um
activo ou de uma entidade geradora de caixa menos as despesas estimadas de venda. Valor em
uso, é o valor presente de fluxos de caixas futuros estimados, que devem resultar do uso de um
activo ou de uma unidade geradora de caixa.

No entanto, nem sempre é necessário determinar o valor líquido de venda de um activo e seu
valor de uso. Se qualquer um desses valores exceder o valor contabilístico do activo, o teste de
impairment está completo, portanto, não haverá perda a ser registada.

Valor contabilístico Liquido

Valor recuperável
Comparado com

O maior entre
Valor Líquido de
venda Valor de uso

Figura 1: Valor contabilístico líquido comparado com o valor recuperável para determinar a perda por
imparidade de acordo com IAS 3 apud Sitoe, V. João (2011, pág. 18)

Fonte: Ernest & Young, 2008

Em condições gerais, a norma internacional orienta que o valor recuperável deve ser calculado
para um activo individual. Depois de mensurado, o valor recuperável de um activo, se este for
menor do que o seu valor contabilístico, o valor contabilístico do activo deve ser reduzido ao seu
valor recuperável. Essa reduçãorepresenta uma perda por desvalorização do activo e, há
imparidade no activo e esta perda deve ser reconhecida imediatamente no resultado do período.

Por outro lado, caso o valor do registo seja inferior ao de sua recuperação, não há perda por
imparidade, ou seja, nenhum registo deverá ser feito, uma vez que os benefícios advindos da
 19

utilização do activo são superiores ao registado pela entidade. A figura abaixo, resumo o teste de
impairment para IAS 36, em uma árvore de decisão:

O valor recuperável do
activo é menor que seu
valor contabilístico?

Sim Não
Não há impairment, ou
Há perda por impairment, seja, nenhum registo deve
o valor contável do activo ser feito.
deve ser reduzido ao seu
valor recuperável

Deve ser reconhecida

imediatamente no
resultado do período.

Figura 2: Árvore de decisão, IAS 36

Fonte: Ernest & Young, 2008

Carvalho, Lemes e Costa (2008) dizem que se o valor recuperável se exceder, a organização
deve reduzir o seu valor contável de activo ao valor recuperável e deve reconhecer a ocorrência
de uma perda por Impairment. A perda por Impairment é o excesso no valor contável em um
activo ou na unidade geradora de caixa sobre o valor recuperável do mesmo.

Tabela 1: Teste de Impairment

Fonte: Godoi. Cassin e Alves, 2017 apud FERNANDES E FARIA

Condição determinante Operação Contabilização

 20

Valor contábil>Valor recuperável Ajuste por perda Despesa com perda por
desvalorização (CR)

Perda por desvalorização (conta

reductora do activo

Valor contábil<Valor recuperável Não há ajuste Não realiza

Valor contábil=Valor recuperável Não há ajuste Não realiza

O outro ponto importante a ser citado é a possibilidade de reversão de uma perda por
desvalorização. Para IAS 36, a reversão de uma perda por desvalorização reflecte um aumento,
desde a data em que a entidade reconheceu pela última vez uma desvalorização de um activo. No
potencial de serviço estimado para um activo, tanto para o uso como para a venda.

Portanto, diante das orientações de IAS, a Ernest & Young, resume os passos que devem ser
executados na avaliação do valor recuperável do activo:

a) Identificação do menor nível de geração de caixa;

b) Identificação dos indicativos de perda do valor de recuperação;
c) Determinação da metodologia para avaliação;
d) Definição das primícias a serem utilizadas no cálculo do valor de recuperação;
e) Reconhecimento contabilístico da perda;
f) Reversão da provisão para perdas; e
g) Divulgação das Demostrações Financeiras.

2.1.1.6. Mensurações do Valor Recuperável

Para Carvalho, Lemes e Costa (2005), valor recuperável é o maior valor que está entre o valor
justo líquido dos custos de vendas e o valor de uso do activo ou da unidade geradora de caixa. Na
mensuração do valor recuperável devem ser observadas algumas orientações para os activos e as
unidades geradoras de caixa:

a) Nem sempre se faz necessário o cálculo dos dois valores. Se um deles é maior que o valor
contável que está sendo analisado, não se deve reconhecer nenhuma perda, e não é necessário
calcular o outro valor;
 21

b) Quando houver uma base de mercado onde o activo será negociado, o valor que está em uso
pode ser considerado o valor recuperável.

Godoi, Cassin e Alves (2017) dizem que o valor recuperável é determinado através da
comparação entre o valor que está em uso e os valores líquidos que são extraídos das vendas,
utilizando o maior dentre eles ou, em caso de igualdade, pode-se utilizar qualquer dos valores.

2.1.1.7. Evidências de redução ao valor recuperado

O teste de impairmentdeve ser realizado no mínimo anuamente para os activos intangiveis sem
vida útil definida, os tangiveis em desenvolvimento e o agio de expectativa de rentabilidade
futura, mas para os demais activos, ele deve ser aplicado sempre que houver evidências de que
esses activos perderam significativamente a sua representatividade económica.

As entidades devem verificar pelo menos ao fim de cada exercício se há indícios de perda de
recuperabilidade de activos e para isso, devem observar fontes internas e externas que possam
indicar a existência de imparidade, conforme a seguir:

Tabela 2: Fontes de evidências de redução do valor recuperável dos activos

Fonte: O CPC 01 (2010, p. 8) apud Trezivan (2015)

Fontes internas Fontes externas

Evidencias de danos fisicos ou de Sinais observaveis de que houve reducao

obsolescencia de um activo; significativa do avlor do activo, alem do
esperado com o passar do tempo ou o uso
normal;

Alteracoes significativas na forma de uso do Alteracoes significativas ocorridas no mercado,

activo para a entidade, como ociosidade, ou
inactividade do activo, planos para
descontinuidade ou para reestruturacao
operacional, planos para realizacao de baixa
antecipada do activo ou reavaliacao da vida util
do activo, mudando de vida indefenida para
vida util definida;
na economia ou no ambiente tecnologico ou
legal, durante o periodo, que afectar
negativamente o mercado em que a entidade
actua ou no qual o activo é utilizado, bem
como mudancas que ocorreram em um futuro
proximo;

Sinais, decorrentes de relatorios internos, que Aumento no periodo das taxas de juros de
assinalem que o desempenho economico de um mercado ou de outras caixas de mercado de

activo é ou sera prio que o esperado.
22
retorno sobre investimentos, que possam
afectar a taxa de desconto utilizada no calculo
do valor em uso de um activo, diminuindo
significativamente o valor recuperavel do
activo;
Valor das accoes do mercado menor que o
valor contabil do patrimonio liquido da
entidade.
 23

3. Metodologia do trabalho

3.1. Tipo de pesquisa

3.1.1.Quanto à abordagem do problema

Quanto à abordagem, esta é uma pesquisa qualitativa. Vieira (1996) apud Zanella (2013) a
pesquisa qualitativapode ser definida como a que se fundamenta principalmente em análises
qualitativas, caracterizando-se, em princípio, pela não utilização de instrumental estatístico na
análise dos dados. Esse tipo de análise tem por base conhecimentos teórico-empíricos que
permitem atribuir-lhe cientificidade.

3.1.2. Quanto à natureza

Quanto à natureza, a pesquisa classifica-se como básica. Segundo Jung (2004, p.147) apud
Kramer e Ecker (s/a), “a pesquisa básica tem por objectivo a aquisição de conhecimentos
fundamentais a partir do estudo dos fenómenos.”

3.1.3. Quanto aos objectivos

Em relação aos objectivos, a pesquisa é classificada como Exploratória e Explicativa. Para Gil
(1996), a pesquisa exploratória proporciona como um de seus objectivos a familiarização com o
problema, sendo possível construir hipóteses e realizar o aprimoramento de ideias para
solucionar o problema. Já a pesquisa explicativa, o autor afirmaessas pesquisas têm como
preocupação central identificar os factores que determinam ou que contribuem para a ocorrência
dos fenómenos. Esse é o tipo de pesquisa que mais aprofunda o conhecimento da realidade,
porque explica a razão, o porquê das coisas.

Beuren (2009), apud Trezivan (2015) diz que uma pesquisa é exploratória quando a há pouco
estudo sobre a temática abordada e descritiva quando se procurar descrevercaracterísticas ou
comportamentos.

3.1.4 Quanto aos procedimentos técnicos

Quanto ao procedimento técnico, a pesquisa se enquadra como Pesquisa Bibliográfica, Pesquisa

Exploratória e Estudo de Caso.
 24

Gil, (2002, pág. 44), diz que A pesquisa bibliográfica é desenvolvida com base em material já
elaborado, constituído principalmente de livros e artigos científicos.

Marconi e Lakatos (2017), dizem que a pesquisa bibliográfica se caracteriza por ser elaborada
baseada em textos, livros, artigos científicos dentre outras obras já publicadas, agregando
conhecimento e informações à nova pesquisa que está sendo composta.

Segundo Selltiz et al. (1965), apud Oliveira (2011, p. 20), enquadram-se na categoria dos estudos
exploratórios todos aqueles que buscam descobrir idéias e intuições, na tentativa de adquirir
maior familiaridade com o fenómeno pesquisado. Nem sempre há necessidade de formulação de
hipóteses nesses estudos.

Quanto ao estudo de caso, GilapudFerandes e Farias (s/a, p. 10), nos permite entender que é um
estudo profundo e exaustivo de objectos, de modo que seu conhecimento seja amplo e detalhado
o suficiente para o estudo.

3.2. Métodos de Pesquisa

A palavra Método vem da palavra grega méthodos, formada por duas palavras metáque significa
no meio de; através, entre, acrescida de odós, que significa “caminho”. Assim, podemos dizer
que Método significa ao longo do caminho, ou seja, “forma de proceder ao longo de um cami-
nho” (TRUJILLO FERRARI, 1982, p. 19) apud Zanella (2013, p. 19).

3.2.1. Método de Abordagem

Neste estudo, recorreu-se ao metodo dedutivo, pois segundo Severino (2007) apud Zanella
(2013, p. 21),na dedução, o raciocínio parte de uma premissa geral para o particular. De um
princípio geral, chega-se ao particular. Podemos dizer que a dedução é um procedimento lógico,
raciocínio pelo qual se pode tirar de uma ou de várias proposições uma conclusão que delas
decorre por força puramente lógica.
 25

3.2.2. Método de Procedimento

3.2.2.1. A colecta de dados

Nesta etapa, foram feitas as colectas dos dados necessários para realização da pesquisa. O
método seleccionado para a colecta de dados foi por meio de entrevistasemiestruturada. A
entrevista semiestruturada segue um roteiro ou “guia” criado pelo entrevistador, mas sem se
prender rigidamente à sequência das perguntas. A conversa segue conforme os depoimentos do
entrevistado, sem obedecer rigidamente ao roteiro de entrevista. É chamada por Richardson et al
(2007, p. 212) apud Zanella (2013, p. 117) de entrevista guiada, pois o entrevistador conhece
“previamente as aspectos que deseja pesquisar e, com base neles, formula alguns pontos a tratar
na entrevista”.

Foi seleccionada uma empresa do sector público do ramo de prestação de serviços. A amostra foi
de maneira aleatória, bastando apenas ser do sector público, para que sirva de amostra. Em
virtude da impossibilidade em se abranger todas as empresas que compunham a população de
pesquisa, neste caso, empresas públicas e privadas. Quanto às informações utilizadas no estudo
de caso, foram disponibilizadas pelo site de internet e pelo contabilista entrevistado da empresa
seleccionada para o estudo,compreendendo as demonstrações contáveis e a estrutura patrimonial
da mesma.

Para compreender a forma de contabilização do teste de impairment em empresas públicas e

privadas, procedeu-se ao levantamento dos relatórios da administração, balançospatrimoniais e
notas explicativas da empresa. O estudo foi desenvolvido tendo como objecto a empresa
FIPAG.Por razões ligadas a confidencialidade da informação bastante rígida adoptada por
aquelas empresas, a tendência deste estudo será hipotético-dedutivo, o qual proporciona a base
lógica de investigação de análise do geral para o particular.

Apresentação da empresa FIPAG

Criado no âmbito da implementação do QGD em 1998, o Fundo de Investimento e Património

do Abastecimento de Água (FIPAG), é uma instituição pública e Moçambicana de âmbito
nacional, dotada de personalidade jurídica e com autonomia financeira, administrativa e
patrimonial, tutelada sectorialmente pelo Ministro que superintende a Área de Abastecimento de
 26

Água e financeiramente pelo Ministro que superintende a Área das Finanças. No que se refere a
gestão dos sistemas de abastecimento de água, à excepção dos demais, onde o FIPAG faz uma
gestão transitória directa, o sistema de Maputo/Matola/Boaneera gerido por um Operador
Privado (AdeM) através de um Contracto de Cessão de Exploração, o qual findou no ano 2020,
estando numa fase transitória do processo de devolução do sistema ao FIPAG.

Estrutura de Governança do FIPAG

Com relação à Governança institucional e ao processo de gestão da tomada de decisão, o FIPAG

possui três importantes órgãos no seu quadro Estatutário: o Conselho Directivo, o Conselho
Técnico e o Conselho Fiscal.

Compete ao Conselho Directivo do FIPAG deliberar sobre matérias de exploração dos sistemas
de abastecimento de água, apreciar os instrumentos de planeamento da organização a todos os
níveis e monitorar de igual forma o seu desempenho; deliberar sobre as matérias do âmbito das
suas competências, para além de ser o interlocutor de direito junto das diversas entidades dos
órgãos centrais do Governo.

Ao Conselho Fiscal compete, fiscalizar os actos de gestão do Conselho Directivo do FIPAG,

assim como examinar a sua escrita, para além de emitir pareceres sobre o cumprimento das
actividades planificadas do FIPAG bem como do Contrato-Programa.

O Conselho Técnico é um órgão de consulta com competências genéricas, visando assegurar

suporte técnico ao funcionamento do FIPAG.

Estrutura de Gestão do FIPAG

A nível central, o FIPAG é constituído por 5 (cinco) Serviços Centrais dirigidos por Directores
Centrais, nomeadamente: Serviços Centrais de Projectos e Investimentos, Serviços Centrais de
Administração e Finanças, Serviços Centrais de Operações, Serviços Centrais de Recursos
Humanos, Serviços Centrais de Planificação e Desenvolvimento; e 1 (um) Gabinete de
Implementação de Projectos de Água do Grande Maputo (GIPGM). São também de nível central
três unidades de suporte, nomeadamente: Gabinete Jurídico, Gabinete de Auditoria Interna e
Unidade Gestora Executora de Aquisições (UGEA). Pela complexidade das actividades, e
 27

havendo necessidade indispensável, o FIPAG poderá solicitar a criação de unidades para a gestão
de matérias capitais para o seu funcionamento.

Compete aos Serviços Centrais e unidades de suporte de nível central, prestar o apoio técnico e
organizacional de que as diversas unidades do FIPAG necessitam para implementar as
actividades plasmadas nos seus instrumentos de planificação, bem como consolidar e centralizar
actividades cujas economias de escala podem conferir maior eficiência ao FIPAG, para além de
servir de elo de coordenação entre o FIPAG e os diversos parceiros de domínio público e
privado.

A nível regional, o FIPAG é constituído pelas seguintes Direcções Regionais (Norte, Centro e
Sul) que prestam o apoio técnico às Áreas Operacionais, sendo também responsáveis pela
monitoria e consolidação do seu desempenho de forma permanente. Na região de Maputo, o
FIPAG participa como accionista maioritário da empresa Águas da Região de Maputo.

Actualmente, o regime de relacionamento do FIPAG com as Regiões é fraccionado. Enquanto no

Norte, Centro e Sul, o FIPAG opera directamente os sistemas em regime de contrato de
desempenho com o seu pessoal afecto às respectivas direcções, detendo a totalidade do capital
social, em Maputo, a operação é através de contratos de cessão de exploração a operadores
privados, respectivamente Adem para o sistema principal e 5(cinco) pequenos operadores
privados para 16 (dezasseis) pequenos sistemas.

Objectivos do FIPAG
O quadro legal do funcionamento do FIPAG foi introduzido pelo Decreto nº.73/98, de 23 de
Dezembro, e mais tarde, de forma a adequar as atribuições do FIPAG ao contexto do QGD, foi
aprovado o Decreto nº 48/2012 de 28 de Dezembro. Assim, são objectivos do FIPAG:
 Agir, em nome do Estado, como interlocutor principal com o operador privado;
 Gerir, de forma eficiente e financeiramente viável, o programa de investimentopúblico e
privado nos sistemas de abastecimento de água que lhe forem confiados;
 Gerir os bens operacionais e de exploração afectos aos sistemas de abastecimentode água que
lhe forem confiados, a título transitório e pelo período estipulado.
 28

3.2.2.1.1. Tipo de Dados

Neste trabalho, recorrreu-se à fontes primarias na obtencao da informacao. Para o site question
pro, fontes secundarias são conjunto de informacao que já foi colectada por outra peessoa
durante um processo de investigacao diferente. Mais rapidos de obter e a um custo menor, mas
em muitos casos não são actualizados, podendo afectar o sucesso da pesquisa. Os dados
secundarios são colectados atraves de publicacoes de organizacoes governamentais e empresas
privadas, livros, registos. Artigos e websites.

3.2.2.1.2. Vantagens e Desvantagens de usar dados secundários

Para Camila (s/p), as vantagens dos dados secundários é poder usar dados que já foram colhidos,
o que trás economia de tempo e de dinheiro. O seu custo é mais económico e há maior facilidade
de conseguir tais dados, existem várias fontes que podem ser consultadas e há maior
produtividade. porém são menos confiáveis.Segundo a meesma autora, as desvantagens é que
nem sempre os dados atendem as suas perguntas, e aí pode ser necessário buscar dados de fontes
diferentes para complementar, ou no pior dos casos, você pode não conseguir todas informações
que precisa.
3.3. Amostragem
Segundo Malhotra (2001) apud Oliveira (2011, pág. 30), para populações infinitas, ou em
contextos de constante mudança, o estudo estatístico pode ser realizado com a colecta de parte de
uma população (amostragem), denominada amostra.

3.3.1. Amostras probabilísticas

Segundo Malhotra (2001) apud Oliveira (2011, pág. 33), na amostragem probabilística, as
unidadesamostrais são escolhidas por acaso. É possível determinar cada amostra potencial de
determinado tamanho que pode ser extraída da população, assim como a probabilidade de
seleccionar cada amostra. Mas nem toda amostra potencial precisa ter a mesma probabilidade de
selecção, mas é possível especificar a probabilidade de escolher qualquer amostra de um
determinado tamanho. Como os elementos da amostra são seleccionados aleatoriamente, é
possível determinar a precisão das estimativas amostrais das características de interesse. É
possível calcular intervalos de confiança que contenham o verdadeiro valor populacional com
 29

determinado grau de certeza. Isso permite ao pesquisador fazer inferências ou projecções sobre
aPopulação-alvo da qual se extraiu a amostra.

Aaker, Kumar&Day (2004) apud Oliveira (2011, pág. 33), consideram a amostragem
probabilística como melhor abordagem porque se utiliza um processo de atribuição aleatória para
conseguir uma amostra representativa. Assim, a amostragem probabilística possui diversas
vantagens sobre a amostragem não-probabilística. Em primeiro lugar, permite que o pesquisador
demonstre a representatividade da amostra. Em segundo lugar, permite uma definição explícita
do quanto de variância é introduzido porque se utiliza uma amostra, em vez de toda uma
população. Finalmente, torna possível uma identificação mais clara de possíveis tendências.

Neste estudo, privilegiou-se a amostras probabilísticas casual simples. Para Malhotra (2001)
apud Oliveira (2011, p. 34), a amostras probabilísticas casual simples é aescolha aleatória dos
elementos que farão parte da amostra. Existe uma igual probabilidade, de cada elemento da
população ser escolhido por meio de sorteio.

3.4. Técnicas de Análise de Dados

Há diversas técnicas de análise de dados que podem ser utilizadas em pesquisas de natureza
qualitativa ou quantitativa. De acordo com Trivinõs (1987, p. 137) apud Oliveira (2011, p. 46)
“[...] é possível concluir que todos os meios que se usam na investigação quantitativa podem ser
empregados também no enfoque qualitativo”. Sendo assim, o que varia é o enfoque: “[...]
atenção especial ao informante, ao mesmo observador e às anotações de campo”, o que não
ocorre na pesquisa quantitativa.

Nesta pesquisa usou-se a técnica deanálise de conteúdo, pois a análise de conteúdo é um “[...]
conjunto de técnicas de análise das comunicações [...] que tem por objectivo enriquecer a leitura
e ultrapassar as incertezas, extraindo conteúdos por trás da mensagem analisada. (BARDIN,
1977, p. 30) apud Oliveira (2011, p. 46). Segundo Trivinõs (1987, p. 158) apud Oliveira (2011,
p. 46) “a análise de conteúdo é um método que pode ser aplicado tanto na pesquisa quantitativa,
como na investigação qualitativa [...]”. Assim, a análise de conteúdo trata de trazer à tona o que
 30

está em segundo plano na mensagem que se estuda, buscando outros significados intrínsecos na
mensagem.

3.4.1. Activos tangíveis do FIPAG

Os activos tangíveis encontram-se registados ao custo de aquisição, deduzido das

correspondentes amortizações e das perdas por imparidade acumuladas. As amortizações são
calculadas, após a data em que os bens estejam disponíveis para serem utilizados, pelo método
das quotas constantes com uma periodicidade duodecimal em conformidade com o período de
vida útil estimado para cada grupo de activos. Os custos subsequentes são incluídos na quantia
escriturada do activo ou reconhecidos como activos separados, conforme apropriado, somente
quando é provável que benefícios económicos fluirão para a empresa e o custo possa ser
mensurado com fiabilidade. A amortização dos mesmos é efectuada durante a vida útil
remanescente do bem ou até à próxima manutenção, das duas a que ocorrer mais cedo. A
componente substituída do bem é identificada e reconhecida em resultados. Os demais
dispêndios com reparações, manutenção e conservação são reconhecidos como um custo do
período em que são incursos.

3.4.2. Vidas úteis dos activos tangíveis

A cada data de relato, o FIPAG efectua uma avaliação contínua das suas estimativas sobre a vida
útil dos activos tangíveis. As estimativas de vida útil remanescente são baseadas na experiência,
estado e condição de funcionamento do activo. Caso se entenda necessário, estas estimativas são
sustentadas em pareceres técnicos emitidos por peritos independentes. A determinação das vidas
úteis dos activos, bem como o método de amortização, é essencial para determinar o montante de
depreciações a reconhecer na demonstração dos resultados. Estes dois parâmetros foram
definidos de acordo com o melhor julgamento da Direcção Geral para os activos.
 31

3.4.2.1. Estimativa da vida dos activos tangíveis do FIPAG (em anos)

Tabela 3: Estimativa da vida dos activos tangíveis do FIPAG (em anos)

Fonte: FIPAG (2022)

Descrição anos
Construções 20-50
Equipamentos básicos 10
Mobiliário e equipamento Administrativo e social 4
Equipamento de transporte 10
Ferramentas e utensílios 8
Outros activos tangíveis 10
Investimento em curso 3

3.4.2.2. Estimativa da vida dos activos intangíveis do FIPAG (em anos)

Os activos intangíveis do FIPAG são registados ao custo de aquisição, deduzido de amortizações

e perdas por imparidade acumuladas.

A amortização dos activos intangíveis é calculada numa base sistemática ao longo da vida útil
estimada do bem, a qual corresponde ao período em que se espera que o activo esteja disponível
para uso, utilizando-se, assim, as seguintes vidas úteis:

Tabela 4: Estimativa da vida dos activos intangíveis do FIPAG (em anos)

Fonte: FIPAG (2022)

Descrição anos
Software-PHC 10
Software-PRIMAVERA 10

3.4.3. Impairment dos activos tangíveis do FIPAG

Em cada data de relato é efectuada uma avaliação da existência de evidência objectiva de

imparidade.Os activos tangíveis e intangíveis são revistos para efeitos de imparidade a data de
relato, e sempre que existam factos ou circunstâncias que indicam que a sua quantia escriturada
excede a recuperável. Considerando as incertezas quanto à quantia recuperável destes activos de
longo prazo, pelo facto das análises se basearem na melhor informação à data, as alterações de
pressupostos podendo resultar em impactos na determinação do nível de imparidade e,
consequentemente, nos resultados do FIPAG.
 32

3.4.3.1. Imparidade de contas a receber

A cada data de relato e sempre que necessário o FIPAG avalia se existe evidência de imparidade
de forma a aferir da necessidade de reconhecer perdas por imparidade adicionais.
Nomeadamente, para a determinação do nível de perda potencial, são usadas estimativas da
gestão nos cálculos dos montantes relacionados com os fluxos de caixa futuros. Tais estimativas
são baseadas em pressupostos de diversos factores, podendo os resultados efectivos alterar no
futuro, resultando em alterações dos montantes constituídos para fazer face a perdas efectivas.

3.4.4. Contabilização do teste de Impairment de activos não financeiros do FIPAG

O FIPAG efectua a cada data de relato ou com maior frequência caso tenha havido alguma
alteração a análise de adequação da vida útil estimada dos seus activos tangíveis. As alterações
na vida útil esperada dos activos são registadas através da alteração do período ou método de
depreciação, conforme apropriado, sendo tratadas como alterações em estimativas
contabilísticas. Periodicamente são efectuadas análises no sentido de identificar evidências de
imparidade em activos tangíveis. Sempre que a quantia escriturada dos activos tangíveis exceda
o seu valor recuperável, é reconhecida uma perda por imparidade com reflexo nos resultados do
exercício. O FIPAG procede à reversão das perdas por imparidade nos resultados do período
caso, subsequentemente, se verifique um aumento no valor recuperável do activo. O valor
recuperável é determinado como o mais elevado entre o preço de venda líquido e o valor de uso,
sendo este calculado com base nos fluxos de caixa estimados que se esperam a vir obter do uso
continuado do activo e da sua alienação no final da vida útil. Um item do activo tangível deixa
de ser reconhecido aquando da sua alienação ou quando não se esperam benefícios económicos
futuros decorrentes da sua utilização ou alienação. Qualquer ganho ou perda decorrente da
anulação do reconhecimento do activo (calculado como a diferença entre o rendimento da venda
e a quantia escriturada do activo) é reconhecido em resultados do período aquando da sua
anulação.
 33

4. Análise e discussão dos resulatdos

A análise dos dados é uma das fases mais importantes da pesquisa, pois, a partir dela, é que serão
apresentados os resultados e a conclusão da pesquisa, conclusão essa que poderá ser final ou
apenas parcial, deixando margem para pesquisas posteriores (MARCONI & LAKATOS, 1996)
apud Oliveira (2011, p. 46).

Este capítulo apresenta a descrição, analise e discussão dos resultados colectadosnesta pesquisa,
que teve o objectivo de analisar a contabilização do teste de impairment nas empresas públicas e
privadas.

4.1. Análise da entrevista

Foi realizada uma entrevista com um dos contabilistas afectos à empresa em estudo. O mesmo se
disponibilizou a colaborar com o estudo com vista a fornecer respostas ou dados requeridos para
a concretização do estudo. A análise da entrevista feita ao contabilista da empresa, seguirá a
sequência das perguntas feitas ao contabilista,conforme o roteiro de entrevista patente neste
trabalho.
Em relação ao factor de decisão da adopção do teste de impairment, quando questionado o que
teria motivado a empresa a adoptar a prática do teste de impairment, o mesmo disse que para
além de constituir uma obrigatoriedade imposta pela lei, a empresa viu enormes vantagens em
adoptar a prática do teste de impairment, pois por causa disso há mais coerência e certezas
quando decisões são tomadas, pois o mesmo teste fornece informações seguras que ajudam nesse
sentido.Ainda sobre o factor de decisão na adopção do teste de impairment, quando questionado
sobre quando é que a empresa começou com a verificação do impairment, o mesmo disse que
logo após a introdução desta componente, a empresa iniciouuma estruturação no sentido de
adequar a empresa a essa realidade.
No que diz respeito ao processo para a realização do teste de impairment, foi perguntado ao
contabilista como é o processo de verificação das evidências internas e externas naquela
empresa, o mesmo disse que a empresa segue o que está estabelecido nas normas. A respeito
desta questão em particular, há que lembrar que as evidências internas e externas que indicam a
necessidade de se fazer o teste de impairment, a Norma Internacional de Contabilidade-IAS nos
fornece algumas evidências tanto internas quanto externas. Ainda em relação aos processos para
 34

a realização do impairment, “o período adoptado pela empresa para verificação das evidências é
em geral de um ano”, respondeu o contabilista quando perguntado qual é o período adoptado
pela empresa para verificação das evidências. Quando perguntado quem realiza o processo de
verificação das evidências, o contabilista disse que é o pessoal da empresa, neste caso, os
próprios contabilistas da empresa, pois capacitados para tal foram, pelas formações específicas.
A respeito dos activos da empresa sujeitos ao teste de impairment, o contabilista forneceu o
quadro abaixo dos activos sujeitos ao teste de impairment:

Tabela 5: Activos sujeitos ao impairment

Fonte: FIPAG (2022)

Descrições
Construções
Equipamentos Básico
Mobiliário e equipamento administrativo e social
Equipamento de transporte
Ferramentas e utensílios
Outros activos tangíveis
Investimentos em curso

E, ainda sobre os activos sujeitos ao teste de impairment, a Norma Internacional de

Contabilidade-IAS, menciona alguns activos que podem que podem ser aplicáveis ao teste de
impairment, são eles: Todos os activos não geradores de caixa, excepto: activos originados de
contratos de construção, inventários, activos financeiros, investimentos em propriedade
mensurados a fair value, propriedades, máquinas e equipamentos não gerados de caixa que são
mensurados por valores reavaliados. Todos os activos geradores de caixa, excepto: activos
originados de contratos de construção, inventários, activos financeiros, investimentos em
propriedade mensurados a fair value, propriedades, máquinas e equipamentos não geradas de
caixa que são mensurados por valores reavaliados, activos tributários diferidos, benefícios a
empregados, activos intangíveis avaliados a fair value, Goodwill, activos biológicos.

Sobre o cálculo e contabilização do teste de impairment naquela empresacomo pública,

perguntamos ao contabilista se a empresa realiza o teste de impairment uma vez identificados
indícios de perda do valor recuperável, o contabilista foi categórico ao dizer que sim, a empresa
procedecom realização do teste de impairment.“O valor recuperável é determinado como o mais
elevado entre o preço de venda líquido e o valor de uso, sendo este calculado com base nos
 35

fluxos de caixa estimados que se esperam a vir obter do uso continuado do activo e da sua
alienação no final da vida útil”, foi a resposta do contabilista quando perguntado qual método a
empresa usa na realização do teste de impairment.A respeito da atitude tomada pela empresa
quando se verificam caso de perda por imparidade, o contabilista respondeu nos seguintes
moldes: “éreconhecida uma perda por imparidade com reflexo nos resultados do exercício. O
FIPAG procede à reversão das perdas por imparidade e posterior escrituração”. A respeito das
possíveis dificuldades nesta questão da realização do teste de impairment, procuramos saber se a
empresa enfrentava dificuldades para a realização do mesmo, o contabilista, porém, disse-nos
que não, pelo facto de que a empresa teve tempo suficiente para dotar o seu pessoal nesta
matéria, capacitando-o através de formações, seminários, etc., o que serviu de grande ajuda para
que hoje não se verifiquem tais dificuldades. Existem fontes ou evidências internas assim com
externas para saber se a situação dos activos, istoé, se estão perdendo seu valor. Foi feita essa
pergunta ao contabilista, no sentido de saber se ao realizar esse teste, a empresa favorece certas
fontes do que outras, o contabilista disse que “não”, a empresa não favorece nenhuma fonte do
que outra, mas prioriza as duas de igual forma, para que não se caia no erro de apenas se olhar
uma fonte. Sendo o FIPAG uma empresa pública, quisemos saber se ela adopta uma maneira
diferente de contabilizar o teste de impairment. “Não posso precisarpara o sector privado, mas
para o sector público, o teste de impairment é contabilizado respeitando os ditames legais
preestabelecidos.

Para finalizar o nosso roteiro de entrevista, abordamos a questão dos benefícios da adopçãodo
teste de impairment. Perguntamos ao nosso entrevistado se a adopção do teste de impairment
havia trazido benefícios à empresa. O entrevistado começou por dizer que sim, essa adopção
havia trazido grandes benefícios para a empresa, tendo de seguida mencionado os mesmos
benefícios: com essa adopção, passamos a ter uma avaliação mais profunda e real de maneira
constante do real valor dos nossos activos no mercado. O teste de impairment nos obriga a fazer
um acompanhamento constante do valor dos nossos activos, que é para não perdermos de vista a
real situação económica dos nossos activos, pois isso influencia significativamente nas nossas
demostrações financeiras”. Em relação ao controle interno, procuramos saber se a adopção do
teste de impairment trouxe alguma melhora nas questões de controle interno, disse o entrevistado
que sim, trouxe, pois essa adopção impacta significativamente nas questões de controle interno,
 36

algumas decisões são tomadas baseadas em informações obtidas através da realização do

teste.As informações obtidas através do teste de impairment, influenciam de alguma forma a
decisão da empresa na escolha de manter ou modificar seus investimentos? foi nossa pergunta.
“Claramente, respondeu o contabilista, essa informação é muito necessária na tomada de decisão
nesse sentido”.

4.2. Análise dos activos

Os activos tangíveis da empresa FIPAG encontram-se registados ao custo de aquisição, deduzido
das correspondentes amortizações e das perdas por imparidade acumuladas. As amortizações são
calculadas, após a data em que os bens estejam disponíveis para serem utilizados, pelo método
das quotas constantes com uma periodicidade duodecimal em conformidade com o período de
vida útil estimado para cada grupo de activos. Os custos subsequentes são incluídos na quantia
escriturada do activo ou reconhecidos como activos separados, conforme apropriado, somente
quando é provável que benefícios económicos fluirão para a empresa e o custo possa ser
mensurado com fiabilidade. A amortização dos mesmos é efectuada durante a vida útil
remanescente do bem ou até à próxima manutenção, das duas a que ocorrer mais cedo. A
componente substituída do bem é identificada e reconhecida em resultados. Os demais
dispêndios com reparações, manutenção e conservação são reconhecidos como um custo do
período em que são incursos. Periodicamente são efectuadas análises no sentido de identificar
evidências de imparidade em activos tangíveis. Sempre que a quantia escriturada dos activos
tangíveis exceda o seu valor recuperável, é reconhecida uma perda por imparidade com reflexo
nos resultados do exercício. O FIPAG procede à reversão das perdas por imparidade nos
resultados do período caso, subsequentemente, se verifique um aumento no valor recuperável do
activo.

Naquela empresa, um item do activo tangível deixa de ser reconhecido aquando da sua alienação
ou quando não se esperam benefícios económicos futuros decorrentes da sua utilização ou
alienação. Qualquer ganho ou perda decorrente da anulação do reconhecimento do activo
(calcula-secom a diferença entre o rendimento da venda e a quantia escriturada do activo) é
reconhecido em resultados do período aquando da sua anulação.
 37

Os activos intangíveis do FIPAG são registados ao custo de aquisição, deduzido de amortizações

e perdas por imparidade acumuladas. A amortização dos activos intangíveis é calculada numa
base sistemática ao longo da vida útil estimada do bem, a qual corresponde ao período em que se
espera que o activo esteja disponível para uso.

5. Considerações finais
O Teste de Impairment é uma importante ferramenta que tem como objectivo principal garantir
que os activos das empresas estejam contabilizados nas Demonstrações dos Resultados e/ou
Financeiras por um valor que possa ser recuperado por uso ou por venda.

A contabilizaçao do teste de impairment é igualmente de suma importância, a mesma

contabilização visa melhorar o realismo da contabilidade das proóprias empresas, tanto públicas
assim como privadas. Referir que, independentemente das normas a prática do cálculo e
contabilização do teste de impairment, existe há anos e o seu conceito já era utilizado para alguns
activos como é o caso do stock, quando se fala em custos ou mercado, sendo dos dois a menor; e
as contas a receber quando se fala em provisão para ajustes dos créditos a seu valor de
realização. No entento, de acordo com a definição de activo, o teste de impairment ou de
recuperabilidade é uma técnica que já deveria estar sendo praticada em todos os activos,
independemente de qualquer regra legal.

Realizar e contabilizar o teste de impairment significa, pelo menos na data do balanço, verificar
se os valores contabilísticos são recuperáveis ou por venda para terceirosou ainda por uso. Com
essa prática se tem em vista que nenhum activo fique registado contabilisticamente por um valor
superior à disponibilidade que ele produziria ou ajudaria a produzir no futuro se fosse vendido.

Este estudo teve como objcetivo analisar a contabilização do teste de impairment pelas empresas
públicas e privadas. Nesta senda, para lá chegarmos, necessitávamos de primeiramente conhecer
as próprias empresas assim como seu funcionamento e a respectiva contabilidade.

A empresa estudada, é pública, do ramo de prestação de serviços. Pudemos a partir dos seus
documentos (relatórios, demostrações financeiras, demostrações de resultado), acompanhar
 38

eavaliar o funcionamento e tratamento da empresa nos aspectos que têmcom a contabilização do

teste de impairment. A empresa estudada, de facto, faz a contabilização do teste de impairment.
A contabilização do teste de impairment naquela empresa pública é feita após se verificar
situações de alguma perda por impairment.O seu teste é de maneira periódica efectuada
analisada no sentido de identificar evidências de imparidade em activos tangíveis. Naquela
empresa, se algum bem do activo estiver registado por um valor superior ao que ele possa ser
recuperável na venda ou uso, a diferença maior entre o valor contável e o de recuperação deverá
ou é contabilizada como uma provisão de perda na recuperação do activo. As nomas
estabelecidas que orientam os procedimentos para se efectuar o teste de impairment, são
rigorosamente aplicadas e de maneira correcta, como se pode ver nas informações fornecidas
pela empresa e nas respostas dadas pelo contabilista da mesma. Nas informações fornecidas pela
empresa não pudemos verificar ou constatar nenhuma anomalia quando compradas com as
normas tanto nacionais assim como internacionais.

Os resultados encontrados trouxeram contribuições práticas ao evidenciar que a empresa faz de

maneira devida a contabilização do teste de impairment.Essas evidências levantam a questão de
que outras empresas públicas e privadas também fazem de maneira devida a contabilização do
teste de impairment na sua contabilidade.

Por fim, conclui-se, a partir dos dados analisados, que a empresa pública faz devidamente a
contabilização do teste de impairment, de acordo com os parâmetros estabelecidos nas devidas
normas.

Sabendo-se queo teste de impairment é uma importante ferramenta que tem como objectivo
principal garantir que os activos das empresas estejam contabilizados nas Demonstrações dos
Resultados e/ou Financeiras de maneira devida e real, evidenciando a realidade dos custos dos
activos, isto é, por um valor que possa ser recuperado por uso ou por venda, assim recomenda-se
que:

 As empresas públicas e privadas façam de maneira periódica o teste de impairment e

posteriorr contabilização nas suas demostrações financeiras e de resultados;
 O FIPAG como empresa pública não contabilize no primeiro mês de vida útil do activo e
perda por impairment tomando como base valores dos anos transatos.
 39

Sugere-se ainda que para pesquisas futuras, se realize um survey com as informações obtidas
neste estudo, para verificar se as atitudes, mudanças e, principalmente, os beneficios se estandem
para as demais empresas públicas e privadas que institucionalizaram a prática do impairment.
Pode-se tambem o nivel de adesão das empresas públicas e privadas que estão obrigadas a
aplicar o teste de impairment, bem como averiguar como ocorreu seu processo de adequação,
considerando as mesmas variáveis desta pesquisa. Além disso, pode-se analisar a percepção dos
gestores dessas mesmas empresas públicas e privadas quanto à obrigatoriedade da aplicação
dessa regra para seu negócio.

Com esta pesquisa espara-se ajudar os gestores das empresas públicas e privadas a adoptarem
métodos de impairment nos activos de suas empresas.
 40

Referências Bibliográficas

LAKATOS, E. M.; MARCONI, M. A. Fundamentos metodologia científica. 4.ed. São Paulo:

Atlas, 2001.

CERVO, A. L. BERVIAN, P. A. Metodologia científica. 5.ed. São Paulo: Prentice Hall, 2002.

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aos 60/04/2022, às 07:40
 43

ANEXO

Anexo 1: Demonstrações Financeiras de 2020

 44

Anexo 2: Movimento nos activos fixos tangíveis

Anexo 2: Movimento nas depreciações de activos fixos tangíveis

 45

Anexo 3: Análise dos activos intangíveis do FIPAG

 46

Anexo 4: Demonstrações de resultados do 31 de Dezembro de 2020

 47

APENDICE

Apêndice 1: Formulário de recolha de dados no FIPAG

ENTREVISTA
I. CONHECIMENTO DA EMPRESA
1. Quando é que a empresa começou suas actividades?
2. Qual é o principal mercado do vosso produto?
3. Qual é o capital social?
II. FACTOR DE DECISÃO DA ADOPÇÃO DO TESTE DEE IMPAIRMENT
4. O que motivou a instituição a adoptar essa prática?
5. Quando é que a organização iniciou o processo de verificação?
III. PROCESSO PARA REALIZAÇÃO DO IMPAIRMENT
6. Como é realizado o processo de verificação de evidências internas e externas?
7. No processo de verificação das evidências, quais factores são levados em conta?
8. Qual é o período adoptado pela empresa para verificação das evidências?
9. Quem realiza o processo de verificação das evidências?
10. Quais são as principais dificuldades que se deparam na realização do processo?
11. A quais activos o teste de impairment é aplicado na vossa empresa?
IV. CALCULO E CONTABILIZAÇÃO DO TESTE DE IMPAIRMENT
12. Uma vez identificados os indícios de perda do valor recuperável de um activo, a empresa
realiza o teste de impairment?
13. Quais as premissas que envolvem o cálculo?
14. Para o mesmo cálculo, por qual método dos mais recomendados (preço de venda líquido
e o valor de uso) a empresa opta em usar?
15. Em caso de se identificar uma perda por imparidade nos activos da empresa, qual é a
primeira atitude que a empresa toma?
16. Como é feita a contabilização do teste de impairment?
17. Existem dificuldades em fazer a contabilização desse teste?
18. Ao realizar o teste de impairment, a empresas prioriza certas fontes em detrimento de
outras? Se sim, quais são?
19. Como uma empresapública, como fazem vosso teste de impairment? É de maneira
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diferente das demais empresas publica assim com privadas?

V. BENEFICÍOS DA ADOPÇÃO DO TESTE DE IMPAIRMENT NA EMPRESA
20. A adopção do teste de impairment trouxe algum benefício para vossa empresa? Se sim,
qual?
21. De maneira pratica, sua implementação contribuiu para melhora dos processos
relacionados ao controle dos activos?
22. As informações obtidas através do teste de impairment influenciam de alguma forma a
decisão da empresa na escolha de manter ou modificar seus investimentos?