UNESC

Faculdades Integradas de Cacoal

Mantidas pela Associação Educacional de Cacoal

CLAUDIA ANDRÉIA GOMES ARAÚJO

A RELEVÂNCIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

PARA O TERCEIRO SETOR: PROCEDIMENTOS PARA A
EVIDENCIAÇÃO E CONTABILIZAÇÃO DAS INFORMAÇÕES
REFERENTES AOS DEMONSTRATIVOS

CACOAL - RO
2010

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 UNESC
Faculdades Integradas de Cacoal
Mantidas pela Associação Educacional de Cacoal

CLAUDIA ANDRÉIA GOMES ARAÚJO

A RELEVÂNCIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

PARA O TERCEIRO SETOR: PROCEDIMENTOS PARA A
EVIDENCIAÇÃO E CONTABILIZAÇÃO DAS INFORMAÇÕES
REFERENTES AOS DEMONSTRATIVOS

Trabalho de Conclusão de curso apresentado a

Faculdades Integradas de Cacoal – RO, como
parte dos requisitos para obtenção de grau de
Bacharel em Ciências Contábeis, sob a Orientação
do Professor Ms. . Luís Fernando da Rocha.

CACOAL - RO
2010
UNESC
1
 Faculdades Integradas de Cacoal
Mantidas pela Associação Educacional de Cacoal

CLAUDIA ANDRÉIA GOMES ARAÚJO

A RELEVÂNCIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

PARA O TERCEIRO SETOR: PROCEDIMENTOS PARA A
EVIDENCIAÇÃO E CONTABILIZAÇÃO DAS INFORMAÇÕES
REFERENTES AOS DEMONSTRATIVOS

Trabalho de Conclusão de curso apresentado a

Faculdades Integradas de Cacoal – RO, como
parte dos requisitos para obtenção de grau de
Bacharel em Ciências Contábeis, sob a Orientação
do Professor Ms. Luís Fernando da Rocha.

Aprovado em __/__/____

_______________
Nota

BANCA EXAMINADORA

_______________________________
Profº. Ms. Luís Fernando da Rocha.
(Orientador)

_______________________________
Profº.
(1º Avaliador)

_______________________________
Profº.
(1º Avaliador)

2
Dedico este trabalho, com muito amor e carinho a minha mãe
Clarice Gomes, que sempre me incentivou a aprimorar meus
conhecimentos.

3
 RESUMO

Terceiro setor é o conceito dado para designar organizações sem fins lucrativos que
desempenham práticas de caridade e filantropia direcionadas ao bem-estar da
sociedade desfavorecida, em caráter particular e voluntário fora da esfera
governamental. Assim sendo, quando evidenciada de forma adequada, a
contabilidade atribui confiabilidade as instituições pertencentes a este setor, pois por
meio desta, a população é capaz de identificar a eficácia e a limpidez desenvolvida
por elas. Analisando este segmento a presente pesquisa teve como ponto de partida
o aprofundamento no tema da contabilidade desenvolvida no Terceiro Setor, tendo
como objetivo geral evidenciar a relevância da contribuição das informações
contábeis na gestão das entidades deste segmento, dando ênfase a contabilização
dos demonstrativos. Para esta finalidade buscou-se identificar os resultados obtidos
e os procedimentos contábeis adotados pela Entidade Beneficente Sem Fins
Lucrativos Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal – CERNIC,
analisando seus demonstrativos e comprometimento com a evidenciação dos
procedimentos. A metodologia de pesquisa deste trabalho constituiu-se com base
em pesquisa documental, bibliográfica e qualitativa sobre as principais
características dos procedimentos e demonstrativos da contabilidade do Terceiro
Setor, procurando descrever a complexidade do tema e contribuindo no processo de
aprofundamento e entendimento de suas particularidades, além de um levantamento
caracterizado principalmente pela matéria concentrada de um único estudo de caso.
Com relação à legislação vigente e às Normas Brasileiras de Contabilidade,
percebeu-se a necessidade da instituição em se adequar à nova redação da Lei nº
6.404/76, alterada pelas Leis nº 11.638/07 e 11.941/09, além de ter que estabelecer
concordância com alguns aspectos da NBC T 10.19. No entanto tais equívocos não
representam irregularidades quanto ao empenho de seus recursos, mais sim
expressam a não observância quanto às particularidades atribuídas às entidades do
Terceiro Setor, não acarretando a instituição CERNIC qualquer ônus quanto aos
seus propósitos de benefício da sociedade.

PALAVRAS-CHAVES: Demonstrativos Contábeis. Evidenciação. Terceiro Setor.

3
 ABSTRACT

Third sector is the concept given to designate nonprofit organizations that play
practices of charity and philanthropy directed to the welfare of disfavored society, in
particular character and volunteer outside the governmental sphere. Thus, when
properly evidenced, accounting assigns reliability institutions belonging to this sector,
because through this, the population is able to identify the effectiveness and clarity
developed by them. Analyzing at this segment this research had as a starting point to
deepen the theme of accounting developed in the Third Sector, aiming to highlight
the general importance of the contribution of accounting information in managing the
entities in this segment, placing emphasis on accounting statements. To this end we
sought to identify the results and the accounting procedures adopted by the Entity
Charitable Nonprofit Center for Rehabilitation of Child Neurology Cacoal - CERNIC,
checking their statements and commitment to disclosure procedures. The research
methodology of this study was constituted on the basis of documentary research and
qualitative literature on the main features of the procedures and statements of
accounts of the Third Sector, describing the complexity of the issue and contributing
to the process of deepening and understanding of its peculiarities, and a field survey
concentrated mainly characterized by a single case study. With respect to legislation
and Brazilian Accounting Standards, realized the need of the institution to adapt to
the new wording of Law No. 6404/76, amended by Law No. 11638/07 and 11941/09,
besides having to establish agreement with some aspects of NBC T 10.19. But such
mistakes do not represent irregularities as to the commitment of its resources, but
most express the non-compliance as to the particular assigned to the Third Sector
entities, not constitute the institution CERNIC any burden of cost for their purposes of
benefit the society.

KEYWORDS: Accounting statements. Disclosure. Third Sector.

4
 LISTA DE QUADROS

Quadro 1 – Evolução das entidades constantes no Cadastro Central

Entidades constantes no CEMPRE Números absolutos Variação (%) de
Empresas – CEMPRE, em números absolutos e variação percentual Brasil -
1996/2005......................................................................................................19
Quadro 2 – Formas de Associações .............................................................22
Quadro 3 – Diferenças entre Associação e Fundação .................................27
Quadro 4 – Diferenças entre a Lei 9.790/99 e a legislação anterior ............30
Quadro 5 – Diferenças quanto às nomenclaturas para as Entidades sem fins
lucrativos........................................................................................................40
Quadro 6 – Balanço Patrimonial....................................................................58
Quadro 7 – Demonstração do Resultado do Exercício.................................60
Quadro 8 – Demonstrações do Superávit ou Déficit do Exercício................61
Quadro 9 – Demonstrações das Origens e Aplicações dos Recursos..........62
Quadro 10 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido...............63

5
 SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO..........................................................................................8
1.1 OBJETIVO GERAL................................................................................9
1.2 OBJETIVOS ESPECÍFICOS..................................................................9
1.3 PROBLEMATICA.................................................................................10
1.4 JUSTIFICATIVA....................................................................................11
1.5 METODOLOGIA...................................................................................12
1.5.1 ESTUDO DE CASO........................................................................12
1.5.2 PESQUISA DOCUMENTAL...........................................................13
1.5.3 PESQUISA BIBLIOGRÁFICA.........................................................13
1.5.4 PESQUISA QUALITATIVA..............................................................14
2 TERCEIRO SETOR................................................................................15
2.1 HISTÓRICO NO BRASIL E NO MUNDO.............................................15
2.2 ASSOCIAÇÕES E FUNDAÇÕES........................................................19
2.3 LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA APLICADA AO TERCEIRO SETOR......27
2.3.1 BENEFÍCIOS CONCEDIDOS PELO PODER PÚBLICO...............32
3 EVIDENCIAÇÃO DA CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR..........35
3.1 INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR............35
3.2 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DO TERCEIRO SETOR......................39
3.3 PATRIMÔNIO SOCIAL E SUA CONTABILIZAÇÃO.............................42
3.3.1 PATRIMÔNIO LÍQUIDO VERSUS PATRIMÔNIO SOCIAL............44
3.4 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS......................................................45
3.4.1 BALANÇO PATRIMONIAL..............................................................47
3.4.2 DEMONSTRAÇÃO DE SUPERÁVIT OU DÉFICIT DO EXERCÍCIO49
3.4.3 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
SOCIAL....................................................................................................49
3.4.4 DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DO DISPONÍVEL........................50
3.4.5 NOTA EXPLICATIVA.......................................................................51
3.5 PRESTAÇÃO DE CONTAS..................................................................52
4 ESTUDO DE CASO................................................................................55

6
4.1 CENTRO DE REABILITAÇÃO NEUROLÓGICA INFANTIL DE
CACOAL - CERNIC....................................................................................55
4.1.1 APRESENTAÇÃO E FINALIDADE DA ENTIDADE.......................55
4.1.2 CAPTAÇÃO DE RECURSOS.........................................................56
4.1.3 EVIDENCIAÇÃO DOS DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS DO
CERNIC...................................................................................................57
4.1.3.1 Balanço Patrimonial.....................................................................57
4.1.3.2 Demonstração do Resultado do Exercício – DRE......................59
4.1.3.3 Demonstração do Superávit ou Déficit Acumulado - DSDA.......61
4.1.3.4 Demonstrações das Origens e Aplicações de Recursos – DOAR62
4.1.3.5 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL...63
4.1.3.6 Notas Explicativas.......................................................................64
CONSIDERAÇÕES FINAIS.......................................................................65
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS...........................................................67
APÊNDICE – A...........................................................................................72
APÊNDICE – B...........................................................................................73
ANEXO - A..................................................................................................74
ANEXO - B.................................................................................................76
ANEXO - C.................................................................................................77
ANEXO - D.................................................................................................78
ANEXO - E.................................................................................................79

7
1 INTRODUÇÃO

O agravamento nas condições sociais decorrentes de falhas no

planejamento administrativo dos serviços públicos em geral induziu a carência no
atendimento das necessidades básicas da sociedade no Brasil.
Com o intuito de promover ações voltadas para o bem-estar comum da
coletividade surgiram no Brasil, assim como em todo o mundo, entidades
denominadas Terceiro Setor que tem como um de seus objetivos principais oferecer
a população alternativas diferenciadas para uma significativa melhoria de vida.
Assim pode-se conceituar o Terceiro setor como organizações sem fins
lucrativos que desempenham práticas de caridade e filantropia direcionadas ao bem-
estar da sociedade desfavorecida, em caráter particular e voluntário fora da esfera
governamental.
Fundamentado pelo Novo Código Civil e pela legislação vigente este estudo
aprofunda o conhecimento na matéria da contabilidade do Terceiro Setor,
destacando sua relevância para a evidenciação das informações referentes aos
demonstrativos contábeis pertinentes a este tipo de entidade que aumenta
consideravelmente no Brasil e no Mundo.
Entendendo que as entidades de fins sociais apreciam uma extensa
variedade de instituições privadas que atuam nas mais variadas áreas de interesse
público, tais como educação, saúde, defesa do meio ambiente, entre outras, o
referido Novo Código Civil desempenha a função de determinar as regras para
criação, dissolução e funcionamento das associações e fundações reconhecidas
como as duas formas jurídicas legais para este tipo de instituição.
Por serem consideradas entidades em prol da sociedade tais entidades
possuem qualificações como a obtenção do Título de Utilidade Pública Federal,
Estadual e Municipal e certificados de Filantropia que dão direitos de obtenções de
benefícios com a qual são isentas de Imposto de Renda, acesso a recursos federais
como subvenções e convênios, isentam-se do Imposto de Importação e Contribuição
Patronal da Previdência Social, entre outras possibilidades.
Deste modo o setor contábil vem se adequando ao crescimento desse
segmento, pois entende que o seu papel não é apenas analisar números, mas
orientar as empresas do terceiro setor nas questões patrimoniais, governamentais e

8
em toda a legislação que a rege, tornando todo esse processo transparente.
Partindo deste princípio se encontra explicito o papel significativo das
demonstrações contábeis para o terceiro setor, evidenciando sua eficácia e
transparência na elaboração e divulgação dos demonstrativos.
Assim a presente pesquisa trata da relevância da gestão contábil nas
entidades do terceiro setor, com enfoque nos Demonstrativos Contábeis da Entidade
Beneficente Sem Fins Lucrativos Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de
Cacoal, apresentando seus resultados obtidos e identificando os procedimentos
contábeis pertinentes a esta Entidade Sem Fins Lucrativos. Desta forma, ao verificar
os Demonstrativos Contábeis da referida entidade beneficente será possível
identificar as práticas contábeis desenvolvidas e analisar se as mesmas estão
condizentes com a legislação vigente.

1.1 OBJETIVO GERAL

Evidenciar a importância da contribuição das informações contábeis na

gestão das entidades do terceiro setor, dando ênfase a contabilização dos
demonstrativos pertinentes a este segmento.

1.2 OBJETIVOS ESPECÍFICOS

 Identificar os procedimentos contábeis relacionados às entidades sem fins

lucrativos;
 Evidenciar as demonstrações contábeis pertinentes ao Terceiro Setor,
enfatizando sua importância para uma significativa gestão.
 Verificar o funcionamento contábil da Entidade Beneficente Sem Fins
Lucrativos Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, analisando seus
demonstrativos contábeis e seu comprometimento com a evidenciação dos
procedimentos contábeis.

9
1.3 PROBLEMATICA

Na segunda metade do século XX o terceiro setor emergiu no Brasil,

abrangendo diversas entidades consideradas Sem Fins Lucrativos, desempenhando
funções significativas na sociedade. Mesmo se tratando deste tipo de entidade,
torna-se necessário um processo econômico para a manutenção e obtenção dos
objetivos finais das mesmas, tal processo precisa ser controlado e divulgado aos
seus usuários.
A contabilidade é uma das formas encontradas para divulgar e evidenciar a
gestão desempenhada dentro dessas organizações, além de auxiliar no processo de
tomada de decisão, quando esta refletir em seu Patrimônio Social. Por intermédio da
transparência e divulgação empregada na gestão dessas instituições a sociedade
desenvolve uma imagem positiva, colaborando assim para a manutenção e
ampliação dos projetos desenvolvidos em prol da população em geral.
A gestão contábil deve ser realizada de maneira clara e objetiva de tal forma
que não deixe vestígio algum de irregularidades em suas receitas e despesas, pois
ao contrário do segundo setor, as organizações do terceiro setor, quando verificam
superávit em suas contas, não o distribuem, mas o reaplica na manutenção de suas
atividades. Por isso evidenciar as informações é o ponto de maior relevância para a
obtenção de recursos em entidades sem fins lucrativos.
Deste modo a contabilização e evidenciação dos demonstrativos nas
instituições do terceiro setor devem ser realizadas de maneira correta obedecendo
aos princípios legais que a rege de maneira eficaz e límpida.
Seguindo este conceito surge a seguinte indagação: A evidenciação e
contabilização dos Demonstrativos da Entidade Beneficente Sem Fins
Lucrativos Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal estão sendo
realizados na prática?

10
1.4 JUSTIFICATIVA

Com o objetivo de auxiliar os empreendedores que buscam a melhoria das

condições sociais, a contabilidade contribui analisando os resultados obtidos pelas
entidades e procura melhores oportunidades para que seus gastos sejam reduzidos
e suas receitas ampliadas, visando à maior eficiência e solidificação de seus ideais.
A presente pesquisa busca identificar a forma como os procedimentos
contábeis estão sendo aplicados na Entidade Beneficente Sem Fins Lucrativos
Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, enfatizando seus
demonstrativos contábeis para melhor analise das contas e com isso contribuindo
com os gestores na tomada de decisão econômico-administrativa.
Assim sendo também poderá auxiliar acadêmicos, profissionais ou futuros
pesquisadores interessados neste tema, que terão com a utilização deste material,
um auxílio para iniciarem novas pesquisas sobre o assunto, ou ainda servir como
fonte para direcionar e delinear estudos em assuntos semelhantes, acrescentando
maiores possibilidades de aprimoramento do conhecimento sobre as entidades do
terceiro setor e agregando valores literários para os estudos acadêmicos,
profissionais ou ainda por aqueles que se interessam sobre o assunto.
A Contabilidade produz informações quantitativas e qualitativas que devem
permitir ao usuário, em relação à entidade observar e avaliar o comportamento
econômico-financeiro e a comparar seus resultados com os de outros períodos e
entidades. Avalia os resultados obtidos em relação aos objetivos estabelecidos e
projeta seu futuro nos marcos políticos, sociais e econômicos em que se insere.
Tudo isso para que os usuários internos e externos, com interesses
diversificados possam planejar as operações futuras da entidade filantrópica ou
avaliar a conveniência de tê-la como sua beneficiária.
O aprofundamento no assunto contabilidade do terceiro setor contribui com o
desenvolvimento social e dá ênfase a um assunto de pouca observância na região
norte que possui a necessidade de referencial teórico e prático, dando capacidade
ao profissional contábil a exercer um papel importante na análise dos
demonstrativos referentes às Entidades Sem Fins Lucrativos.

11
1.5 METODOLOGIA

Por apresentar um considerável aumento, os estudos científicos na esfera

da contabilidade elevam a cada dia o nível do conhecimento e progresso na
ampliação de métodos científicos auxiliares para o desenrolar do ensinamento.
Beuren (2004, p.83) afirma que os procedimentos na pesquisa científica
referem-se à maneira pela qual se conduz o estudo e, portanto, se obtêm os dados,
deste modo o andamento do estudo depende especificamente do pesquisador que
deve procurar por intermédio de técnicas bem elaboradas a fundamentação de seu
estudo.
Para que sua decorrência auferisse algo ao conhecimento acadêmico, a
presente pesquisa busca o método científico que obtenha resultados perante os
objetivos propostos e embasamento teórico.
Considerando as particularidades da contabilidade do Terceiro Setor, preferiu-
se por enfocar dois tipos de tipologias de delineamentos de pesquisas, entendendo-
se serem mais aplicáveis ao presente estudo. Tais delineamentos contemplam a
pesquisa quanto aos procedimentos, que aborda o estudo de caso, a pesquisa
documental e bibliográfica e a pesquisa quanto à abordagem do problema, que
compreende a pesquisa qualitativa.

1.5.1 ESTUDO DE CASO

Por se caracterizar principalmente pela matéria concentrada de um único

caso o presente estudo optou por utilizar a pesquisa do tipo estudo de caso, devido
o desejo de aprofundar os conhecimentos a respeito do tema abordado, sendo este
o Terceiro setor.
Beuren (2004, p.84) identifica que esse tipo de pesquisa é realizado de
maneira mais intensiva, em decorrência de os esforços dos pesquisadores
concentrarem-se em determinado objeto de estudo. Entretanto, o fato de relacionar-
se a um único objeto ou fenômeno constitui-se em uma limitação, uma vez que seus
resultados não podem ser generalizáveis a outros objetivos ou fenômenos.

12
 Para o desenvolvimento desta pesquisa, argumentou-se as principais
evidenciações e a contribuição das informações contábeis na gestão da Entidade
Beneficente Sem Fins Lucrativos Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de
Cacoal - CERNIC, destacando a contabilização dos demonstrativos pertinentes ao
terceiro setor e seu comprometimento com a evidenciação dos procedimentos
contábeis.

1.5.2 PESQUISA DOCUMENTAL

Para Lakatos (2001, p.43) a pesquisa documental baseia-se em materiais de

fonte primária, proveniente dos próprios órgãos que realizaram as observações e
que ainda não receberam um tratamento analítico ou que podem ser reelaborados
de acordo com os objetivos da pesquisa.
Para incidir tal estudo o CERNIC concedeu todos os documentos pertinentes
à contabilidade da instituição, para que por meio destes fosse possível identificar os
procedimentos contábeis relacionados às entidades sem fins lucrativos.
Assim como toda a referência bibliográfica o material legislativo consultado,
denominado documental, também constituiu papel significativo no tocante ao objeto
da pesquisa.
Por se abordar materiais que ainda não receberam nenhuma análise
aprofundada, a pesquisa tratou e interpretou as informações brutas, buscando
extrair delas algum sentido e introduzir-lhe algum valor, deste modo contribuindo
com a comunidade científica a fim de que outros possam voltar a desempenhar este
processo futuramente.

1.5.3 PESQUISA BIBLIOGRÁFICA

Devido suas características essa pesquisa pode ser facilmente confundida

com a pesquisa documental, no entanto as naturezas das fontes de ambas
destacam uma principal diferença entre elas.

13
 Para Lakatos (2001, p.44) a pesquisa a bibliográfica utiliza-se principalmente
das contribuições de vários autores sobre determinada temática de estudo e sua
finalidade é colocar o pesquisador em contato direto com tudo aquilo que foi escrito
sobre determinado assunto. O material consultado nesta pesquisa bibliográfica
abrange grande parte do referencial já tornado público, em relação ao tema da
contabilidade do Terceiro Setor desde publicações avulsas, revistas, livros,
pesquisas, monografias, dissertações e teses.
Deste modo as publicações dos autores mencionadas nas referências
bibliográficas ajudaram a conhecer o que foi produzido de importante sobre o objeto
da pesquisa, implicando no próprio desenvolvimento, reunindo os fragmentos
encontrados e os inserido no fluxo do texto.

1.5.4 PESQUISA QUALITATIVA

Ao empregar uma metodologia qualitativa este estudo procura descrever a

complexidade do tema da contabilidade do Terceiro Setor, contribuindo no processo
de aprofundamento e entendimento das particularidades desta matéria.
Beuren (2004, p.92) relata que na pesquisa qualitativa concebem-se
análises mais aprofundadas em relação ao fenômeno que está sendo elaborado. A
abordagem qualitativa visa destacar características não observadas por meio de
estudos quantitativos, haja vista a superficialidade deste último.
Apesar de lidar intensamente com números, a contabilidade é uma ciência
social e não exata, e devido à análise de todos os demonstrativos evidenciados é
justificável a relevância do uso da abordagem qualitativa nesta pesquisa.

14
2 TERCEIRO SETOR

2.1 HISTÓRICO NO BRASIL E NO MUNDO

Desde os primórdios da humanidade, o convívio em sociedade traz em seu

contexto a busca pela qualidade de vida em prol de um bem comum. No entanto a
igualdade social, também chamada de mundo harmônico no Brasil transformou-se
em utopia, devido à falta de estrutura organizacional do Estado.
Em decorrência do grande desenvolvimento demográfico do Brasil nos de
1980 e 1990 observou-se um enorme agravamento nas condições sociais,
decorrentes de falhas no planejamento administrativo dos serviços públicos em
geral, o que levou a carência no atendimento das necessidades básicas da
sociedade.
De acordo com Bettiol Junior, Varela e Martins (2007, p.59), vários são os
fatores que têm contribuído para o surgimento de um ambiente propício ao
desenvolvimento das organizações que constituem o Terceiro Setor, dentre eles os
problemas sociais desencadeados pelo processo de industrialização e urbanização,
sinais de esgotamento do Estado de bem-estar social e a disposição dos indivíduos
em mobilizar-se para minimizar o sofrimento de camadas excluídas da população.
Com o término da Segunda Guerra Mundial, várias transformações sociais
ocorreram, mudanças importantes nos centros de poder econômico e político,
concentração urbana de ações desenvolvimentistas, migrações em massa dos
campos para as cidades, entre vários outros problemas.
Com a finalidade de sanar tais problemas, a própria sociedade civil
desenvolveu em seu meio as Organizações Não Governamentais (ONGs), também
designadas entidades filantrópicas, que tem origem na palavra filantropia.

A figura da filantropia, abraçada como bandeira pelas organizações sociais,

tem origens muito remotas no mundo grego, e quer dizer humanitarismo ou
amor à humanidade. Este amor é traduzido em ações sociais diversas
visando ao bem-estar da comunidade como: saúde sanitária, qualidade
habitacional, educação infantil, conscientização de coletividade civil, ou
precursores das organizações sociais propriamente ditas, tais como:
associações, centros, fundações, institutos, etc. (Manual de procedimentos
contábeis e prestação de contas das entidades de interesse social, 2008.
p.17).

15
 Na década final do regime militar no Brasil as entidades sem finalidade de
lucro se fortaleceram no país devido à redemocratização da sociedade, direcionando
melhorias significativas para todos, alcançando na década de 1980 um considerável
avanço em relação ao papel desenvolvido por elas.
Entretanto a garantia da execução das ações sociais e sobrevivência das
organizações ficaram extremamente dependentes dos fundos das entidades
internacionais.
Vários foram os benefícios que essas instituições trouxeram para as
sociedades do chamado terceiro mundo, dentre eles destacou-se os fundos
endereçados as populações excluídas, ao meio ambiente e o desenvolvimento de
movimentos sindicais.
Apesar de haver um bom entendimento entre as organizações internacionais
e os agentes prestadores de contas, não havia uma preocupação maior com relação
às questões contábeis como princípios, regras e práticas, pois a legislação brasileira
era extremamente voltada às entidades do segundo setor.
Com o fortalecimento das entidades do terceiro setor o interesse na
divulgação e implantação de seus ideais expandiu-se por todo o país, o que motivou
o Estado e a Sociedade a exigir o planejamento e controle dos recursos aplicados
por elas.
A política monetária rígida implantada na economia mundial no começo dos
anos 1980, como forma de adequação recessiva ao segundo choque do petróleo
repercutiu fortemente sobre as instituições internacionais, que aliadas às questões
de miséria na África e continentes vizinhos, levaram as ONGs a mudarem seu foco
de interesse para essas regiões e desenvolverem no Brasil, um país em
desenvolvimento, a linha de ação conhecida como auto-sustentabilidade.
De acordo com o Manual de procedimentos contábeis e prestação de contas
das entidades de interesse social (2008, p.19) elaborado pelo CFC, esta linha de
ação para auto-sustentabilidade significa “capacitar os dirigentes de organizações
sociais para a gestão institucional, captação de fundos e continuidade da missão
institucional”.
Com o afastamento das entidades não governamentais internacionais, as
entidades sem fins lucrativos no país passaram a desencadear o projeto de auto-
sustentabilidade e direcionaram suas atenções aos fundos públicos, investimentos
de empresas privadas e campanhas por doações, desenvolvendo deste modo à

16
relação de parceria com os outros dois setores da economia.
Assim questões como o cumprimento dos aspectos legais institucionais
internos, evidenciação dos demonstrativos contábeis não apenas como exigência
legal, mas como instrumento auxiliar para tomadas de decisões e prestação de
contas perante a sociedade foram enfrentada com mais ênfase por essas
organizações no nosso país.
Araújo (2006, p.20) relata que após a reforma do Estado, iniciada no
Governo de Collor, no início da década de 1990, e continuada no Governo Fernando
Henrique, tendo como pano de fundo o neoliberalismo, surgiram diversas
necessidades de mudanças, a privatização ou desestatização de algumas atividades
foi uma das principais ocorridas. Deste modo o Estado passou a exigir da sociedade
maior participação para a consecução de objetivos e a execução de tarefas que
anteriormente competiam exclusivamente a ele.
Após essa reforma surgiram então às conhecidas OS – Organizações
Sociais e as OSCIPs - Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público que
seriam regulamentadas mais tarde pelo Estado. Tais organizações são efetivamente
do terceiro setor, ou seja, associações e fundações, e estão atreladas a concessão
de um título público fornecido pelo Estado exclusivamente para as entidades que
reúnem as condições impostas pela concedente, não significando, no entanto o
surgimento de uma nova categoria ou modalidade de organização do terceiro setor.
De acordo com Vargas (2008, p.23), durante o ano de 1997 houve a rodada
de interlocução política, cujo tema era o Marco Legal do Terceiro Setor no Brasil. E
nesse acontecimento além de serem considerados novos atores sociais as ONGs,
trouxeram para a esfera pública novas formas de atuações, valores, formas de ver a
realidade social e a política brasileira e, conseqüentemente, novas percepções de
qual deveria ser o papel das organizações da sociedade civil nesse contexto.
Com a promulgação da Lei Federal nº 9.637, de 15 de maio de 1998,
denominada Lei das OSs, o Poder Executivo pode qualificar as organizações sociais
pessoas jurídicas de direito privado, sem fins lucrativos, cujas atividades fossem
dirigidas ao ensino, à pesquisa científica, ao desenvolvimento tecnológico, à
proteção e preservação do meio ambiente, à cultura e à saúde.
Conforme ensinamento de Merenge e Barbosa (2001, p.34 apud Araújo
2006, p. 21), organização social não significa uma nova forma, ou um novo tipo de
organização do terceiro setor, mas tão somente que esse título é conferido por um

17
ato formal de reconhecimento do poder público.
No ano de 1999 foi promulgada a Lei nº 9.790, intitulada de Lei das OSCIPs,
considerada o marco do Terceiro Setor no Brasil ou tão somente denominada de Lei
do Terceiro Setor, e que apresentou uma caracterização específica das entidades de
interesse social perante o Estado. Essa lei foi regulamentada pelo Decreto nº 3.100,
de 30 de junho de 1999.
A Lei nº 9.790/99 qualifica as pessoas jurídicas de direito privado, sem fins
lucrativos, como Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público e institui e
disciplina o Termo de Parceria, distinguindo claramente as instituições que podem
ou não obter fundos públicos, fixando exigências quanto à adoção de práticas de
gestão administrativa em observância dos princípios da legalidade, impessoalidade,
moralidade, publicidade, economicidade e da eficiência.
Mencionando a pesquisa As Fundações Privadas e Associações Sem Fins
Lucrativos no Brasil, elaborada pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística –
IBGE em parceria com o Instituto de Pesquisa Econômica Aplicada - IPEA, a
Associação Brasileira de Organizações Não-Governamentais - ABONG e o Grupo
de Institutos, Fundações e Empresas - GIFE, feito a partir do Cadastro Central de
Empresas - CEMPRE mostra que, em 2005, existiam 338 mil Fundações Privadas e
Associações sem Fins Lucrativos - Fasfil em todo o País. Entre elas, 35,2% atuavam
na defesa dos direitos e interesses dos cidadãos, 24,8% eram instituições religiosas
e 7,2% desenvolviam ações de saúde e educação e pesquisa.
De acordo com a mesma pesquisa a distribuição das Fasfil no território
nacional tende a acompanhar a distribuição da população, contudo na região norte
foram encontradas 4,8% das organizações contra 8,0% da população. Por
finalidade, concentravam-se no sudeste as entidades de religião sendo 57,9% e de
saúde 49,0%. No nordeste predominavam as instituições de defesa dos direitos e
interesses dos cidadãos 38,9%. De 2002 a 2005, o número de Fasfil cresceu 22,6%,
enquanto entre 1996 e 2002 esse crescimento foi de 157,0%. Esses resultados
sinalizam uma desaceleração no crescimento dessas instituições em todo o país.
O Quadro 1 contém a evolução das entidades constantes no CEMPRE.

18
 Quadro 1 – Evolução das entidades constantes no Cadastro Central
Entidades constantes no CEMPRE Números absolutos Variação (%) de Empresas -
CEMPRE, em números absolutos e variação percentual Brasil - 1996/2005.

Entidades constantes Números absolutos Variação (%)

no CEMPRE 1996 2002 2005 2000/1996 2005/1996 20005/2002
Total 3.476.826 5.339.694 6.076.940 53,6 74,8 13,8
Entidades Privadas e Associações
sem
Fins Lucrativos 211.787 500.155 601.611 136,2 184,1 20,3
Fundações Privadas e
Associações sem
Fins Lucrativos - FASFIL 107.332 275.895 338.162 157,0 215,1 22,6
Outras Entidades Privadas sem
Fins Lucrativos 104.455 224.260 263.449 114,7 152,2 17,5
Empresas e outras organizações 3.265.039 4.839.539 5.475.329 48,2 67,7 13,1
Fonte: IBGE, Diretoria de Pesquisas, Cadastro Central de Empresas 1996/2005.
Atualmente a legislação brasileira tem dedicado tratamento diferenciado às
Entidades de Interesse Social, principalmente quando relacionado com
procedimentos de tributação que visam conceder benefícios por meio da renúncia
fiscal, no entanto, mesmo sendo relevante tal concessão ainda não abrange todas
as instituições do Terceiro Setor.

2.2 ASSOCIAÇÕES E FUNDAÇÕES

As entidades de fins sociais apreciam uma extensa variedade de instituições

privadas que atuam nas mais variadas áreas de interesse público, tais como
educação, saúde, defesa do meio ambiente, entre outras, para desenvolverem as
finalidades a que se propõem, essas entidades, assim como qualquer outra, devem
se enquadrar em uma forma jurídica.
De acordo com o art. 44 do Código Civil Brasileiro (Lei nº 10.406, de 10 de
janeiro de 2002), alterado pela Lei nº 10.825, de 22 de dezembro de 2003, as
organizações do Terceiro Setor devem ser enquadradas como pessoas jurídicas de
direito privado podendo ser constituídas como associações ou fundações. Tal regra
esta explícita no art. 44 do referido código, in verbis:
Art. 44. São pessoas jurídicas de direito privado:
I – as associações;
II – as sociedades;

19
 III – as fundações;
IV – as organizações religiosas;
V – os partidos políticos.
[...]
§ 2º As disposições concernentes às associações aplicam-se,
subsidiariamente, às sociedades que são objeto do Livro II da Parte
Especial deste Código.

O Novo Código Civil determina as regras para criação, dissolução e

funcionamento das associações. Em seu art. 53 o referido Código descreve
“Constituem-se as associações pela união de pessoas que se organizem para fins
não econômicos” (BRASIL, 2008). Sendo essa a primeira forma de pessoa jurídica
definida no Código Civil Brasileiro.
Pace (2009, p.60), descreve a associação como sendo uma pessoa jurídica
de direito privado, sem fins econômicos ou lucrativos, que se forma pela união de
pessoas em prol de um objetivo comum, sem interesse de dividir resultados
financeiros entre elas. Para o autor apesar de serem comumente utilizadas as
expressões “entidades, ONG, Instituto e Instituição” essas expressões servem
apenas para designar uma associação ou fundação, possuidoras de importantes
diferenças jurídicas entre si.
Para Araújo (2006, p.15), convém que se saliente o erro conceitual no art.
53, quando menciona que, para constituir associações, as pessoas se unem com o
intuito de executar atividades de fins não econômicos, pois se sabe, contudo, que
sempre que organizações fazem uso de recursos escassos para atingir qualquer
objetivo, seus fins são econômicos. Ainda de acordo Araújo (2006, p.16) pode-se
entender que o legislador objetivou produzir a expressão fins não econômicos com a
finalidade de não distribuição de lucros ou parcelas de patrimônio da associação
entre seus associados ou pessoas interessadas.
Ao contrário das empresas tradicionais as associações são regidas por
estatutos, o qual tem seu conteúdo regulamentado pelo Art. 54 do Código Civil
Brasileiro (Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002), alterado pela Lei nº
11.127/2005, cujo texto segue transcrito in verbis:

Art. 54. Sob pena de nulidade, o estatuto das associações conterá:

I – a denominação, os fins e a sede da associação;
II – os requisitos para a admissão, demissão e exclusão de associados;
III – os direitos e deveres dos associados;
IV – as fontes de recursos para sua manutenção;
V – o modo de constituição e funcionamento dos órgãos deliberativos e
administrativos;
VI – as condições para a alteração das disposições estatutárias e para a

20
 dissolução.

Ainda no contexto das associações está contido na Lei nº 10.406/2002 nos

arts. 55 a 58 os direitos e deveres dos associados. Neles especifica-se que os
associados devem ter direitos iguais, porém o estatuto poderá instituir categorias
com vantagens especiais e que a qualidade de associado é intransmissível, se o
próprio estatuto não dispuser o contrário.
O art. 57 da Lei supracitada refere-se à exclusão do associado, onde o
mesmo só será excluído havendo justa causa, obedecido o disposto no estatuto, e
sendo este omisso, poderá também ocorrer se for reconhecida a existência de
motivos graves, em deliberação fundamentada, pela maioria absoluta dos presentes
à assembléia geral especialmente convocada para esse fim. Ainda de acordo com o
parágrafo único, sempre caberá recurso à assembléia geral, em caso de decreto de
exclusão.
Em conformidade com o art. 58, a não ser nos casos previstos por lei ou
estatuto, nenhum associado poderá ser impedido de exercer direito ou função que
lhe tenha sido legitimamente conferido.
Em se tratando de assembléia geral, os arts. 59 e 60 de forma sucinta
retratam a importância das mesmas, pois a elas competem privativamente eleger e
destituir os administradores, além de aprovar as contas e alterar o estatuto, no
entanto para tais deliberações é exigido o voto concorde de dois terços dos
presentes a assembléia especialmente convocada para este fim, não podendo ela
deliberar, em primeira convocação, sem a maioria absoluta dos associados, ou com
menos de um terço nas convocações seguintes.
No tocante a dissolução da sociedade, com relação a seu patrimônio o
Código Civil prevêem seu art. 61, in verbis:

Art. 61. Dissolvida a associação, o remanescente do seu patrimônio líquido,

depois de deduzidas, se for o caso, as quotas ou frações ideais referidas no
parágrafo único do art. 56, será destinado à entidade de fins não
econômicos designada no estatuto, ou omisso este, por deliberação dos
associados, a instituição municipal, estadual ou federal, de fins idênticos ou
semelhantes.
§ 1º Por cláusula do estatuto ou, no seu silêncio, por deliberação dos
associados, podem estes, antes da destinação do remanescente referida
neste artigo, receber em restituição, atualizado o respectivo valor, as
contribuições que tiverem prestado ao patrimônio da associação.
§ 2º Não existindo no Município, no Estado, no Distrito Federal ou no
Território, em que a associação tiver sede, instituição nas condições
indicadas neste artigo, o que remanescer da sua Fazenda do Estado, do
Distrito Federal ou da União.

21
 O Quadro 2 apresenta algumas formas de associações.
Quadro 2 – Formas de Associações
Associações Filantrópicas Reúnem voluntários que prestam assistência social as
crianças, idosos e pessoas carentes. Seu caráter é
basicamente de assistência social.
Associações de pais e mestres Representam a organização da comunidade escolar com
vistas a obtenção de melhores condições de ensino e
integração da comunidade com a escola. Em algumas
escolas se responsabilizam por parte da gestão escolar.
Associações em defesa da Vida Normalmente são organizadas para defender pessoas
em condições marginais na sociedade ou que não estão
em condições de superar suas próprias limitações.
Associações de meninos de rua, aidéticos, crianças com
necessidades especiais. Ex: APAE, Alcoólicos anônimos,
etc.
Associações Culturais, Desportivas e Organizadas por pessoas ligadas ao meio artístico, tem
Sociais. objetivos educacionais e de promoção de temas
relacionados às artes e questões polêmicas da sociedade
tais como racismo, gênero ou violência... fazem parte
deste grupo ainda os clubes esportivos e sociais.
Associações de Consumidores Organizações voltadas para o fortalecimento dos
consumidores frente aos comerciantes, a indústria e a
governo.
Associações de Classe Representam os interesses de determinada classe
profissional e/ou empresarial. Ex: Associações
comerciais, FIEMG.
Associações de Produtores Incluem-se as associações de produtores, de pequenos
proprietários rurais, de artesãos, que se organizam para
realização de atividades produtivas e ou defesa de
interesses comuns e representação política.
FONTE: SEBRAE – Serviço Brasileiro de apoio às Micro e Pequenas Empresas (2010).
Araújo (2006, p.16), descreve os passos para a constituição de uma
associação. Para o mesmo existem seis passos fundamentais para que se constitua
tal pessoa jurídica de direito privado, sendo a Assembléia Geral de Criação da
Organização, a Aprovação dos Estatutos, a Eleição dos Membros da Diretoria, a
Posse dos Membros da Diretoria, a Lavratura das Atas das Reuniões e o Registro
dos Atos Constitutivos.
A Assembléia Geral de Criação da Organização basicamente refere-se à
reunião de interessados na criação da organização, onde são definidos os aspectos
que irão nortear a associação como missão, objetivos, principais atividades, entre
outros.
Esta Assembléia Geral deverá ser presidida por um membro interessado
escolhido entre os membros presentes, devendo ser secretariada por outro membro
presente também escolhido entre os presentes, que irá transcrever para a ata de

22
criação todos os acontecimentos e decisões ocorridas durante a reunião.
Ao término deste primeiro passo dá-se seguimento a constituição com a
Aprovação dos Estatutos e a Eleição e posse dos Membros da Diretoria, devendo
ser transcrito em ata de fundação da organização o resultado da votação e
conseqüentemente a criação da associação.

3.Eleição dos Membros da Diretoria – a diretoria deve ser composta de, no

mínimo, um presidente, um diretor secretário e um diretor financeiro, ou
outros, em conformidade com regras impostas pelos órgãos a que a
organização se sujeitará, tendo em vista que alguns tipos de organizações
precisam eleger uma diretoria com um maior número de membros do que o
exposto neste item.
Sua eleição poderá se dar na Assembléia de Criação ou em outra,
convocada para esse fim específico. (ARAÚJO, 2006, p. 16).

Ainda de acordo com Araújo (2006, p.16), a posse dos membros eleitos da
diretoria deve acontecer de maneira formal, onde o presidente da assembléia deverá
assinar o livro ata.
Em relação aos outros dois últimos passos, destaca-se que todas as atas de
reuniões devem ser lavradas em livro de atas apropriado, que conterá termos de
abertura e de encerramento e deverá ser registrada no órgão competente como
cartório de registro de títulos e documentos ou no Fórum Judicial e assinada em
conjunto com o presidente da sessão e todos os demais membros que dela
participarem.
Do Registro dos Atos Constitutivos Araújo (2006, p.17) relata que a
organização somente poderá ser reconhecida pelos órgãos públicos de direito, após
o registro de seu instrumento constitutivo o Estatuto em suas respectivas unidades.
Deste modo a associação deverá manter registro no Cartório de Registro de
Pessoas Jurídicas ou no Fórum Judicial, Inscrição na Receita Federal para obtenção
de número de CNPJ, Inscrição no cadastro da Prefeitura e solicitação de Alvarás,
Inscrição no Cadastro Estadual, Inscrição na Secretaria da Educação ou outras
conforme a natureza da organização, entre outros.
Finalizada a fase de inscrição do seu estatuto, em forma pública ou
particular, no Registro Civil de Pessoas Jurídicas, considera-se legalmente a
existência da pessoa jurídica, ou seja, é neste momento que a associação adquire
capacidade jurídica, tornado-se sujeito de direitos e obrigações.
Algumas atividades direcionadas a interesses de ordem pública, são
obrigadas a obter autorização estatal para sua constituição. No Brasil, constata-se o

23
direito de liberdade de associação para fins lícitos, sendo exigida autorização
apenas em casos específicos previstos em lei, tais como as atividades financeiras.
Após sua constituição legal as associações podem funcionar por meio de
órgãos definidos no estatuto, e são estes órgãos que praticam os atos judiciais e
extrajudiciais em nome da associação. Deste modo é o estatuto que regula os
direitos e deveres da associação, bem como de seus associados.
Em se tratando de Fundações Szazi (2003, p.37 apud Araújo, 2006, p.17),
menciona que é “um patrimônio destinado a servir, sem intuito de lucro, a uma causa
de interesse público determinada, que adquire personificação jurídica por seu
instituidor”. Ou seja, a fundação pode ser criada apenas por um indivíduo que
destine um patrimônio para esse fim, mesmo que por meio de testamento,
diferentemente das demais pessoas jurídicas existentes no ordenamento jurídico do
Brasil.
Ao se analisar essa questão pode-se definir fundação como um apanhado
de bens, dotado de personalidade jurídica própria, que por intermédio de seu
instituidor, pessoa física ou jurídica, lhe atribuiu uma finalidade social. Ela é
constituída em benefício dos seus destinatários, em um local permanente ou em
uma receita ou renda vitalícia, ou ainda com uma perpetuidade de qualquer outro
modo garantida.
Diferentemente das associações às fundações obedecem a critérios mais
rigorosos para sua constituição, funcionamento e extinção. Sua instituição pode ser
realizada por pessoa jurídica ou física, por meio de ato inter vivos ou mortis causa,
como mencionado anteriormente. Assim como as associações é necessário que
todos os seus atos sejam registrados no registro competente.
Inicialmente para sua criação a lei impõe alguns requisitos previstos nos
artigos 62 a 64 do Código Civil Brasileiro (Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002).
De acordo com os referidos artigos para criar uma fundação, o seu instituidor fará,
por escritura pública ou testamento, dotação especial de bens livres, especificando o
fim a que se destina, e declarando, se quiser a maneira de administrá-la.
Paes (2004, p.222 apud Araújo, 2006, p.19) afirma que “a Escritura Pública
ou o Testamento é formalidade indispensável – e primeiro requisito essencial – para
a constituição de uma fundação”.
No que se refere aos fins, à fundação somente poderá constituir-se para fins
religiosos, morais, culturais ou de assistência. No caso de insuficiência de bens para

24
constituição de uma fundação, estes deverão ser destinados à outra fundação que
se proponha a finalidade igual ou semelhante, se de outro modo não dispuser o
instituidor. Observa-se o art. 65 do Código Civil Brasileiro, in verbis:

Art. 65. Aqueles a quem o instituidor cometer a aplicação do patrimônio, em

tendo ciência do encargo, formularão logo, de acordo com suas bases (art.
62), o estatuto da fundação projetada, submetendo-o, em seguida, à
aprovação da autoridade competente, com recurso ao juiz.
Parágrafo único. Se o estatuto não for elaborado no prazo assinado pelo
instituidor, ou, não havendo prazo, em cento e oitenta dias, a incumbência
caberá ao Ministério Público.

Ao contrário das associações, o funcionamento da fundação depende de

aprovação do Ministério Público. Sem esta aprovação o estatuto não poderá ser
levado a registro. Tal aprovação decorre do interesse público inerente ao ente
fundacional. Com o cumprimento de todos os requisitos, que se completa com a
lavratura em Cartório de Notas de sua Escritura de Instituição o que deverá ser
seguido pelo registro dessa escritura em Cartório de Registro de Pessoa Jurídica,
dando ao patrimônio fundacional o caráter de pessoa jurídica está criada a
fundação.
Com o cumprimento dessas providências iniciais, dá-se seqüência aos
trâmites normais junto aos demais órgãos públicos, no sentido de se registrar a
fundação nos diversos cadastros necessários ao acompanhamento fiscal por parte
do Estado.
No que diz o artigo 66 do referido Código Civil cabe ao Ministério Público
Estadual a função de órgão fiscalizador, tendo em vista o interesse social na
atividade desenvolvida pela fundação. Este órgão é o responsável pela análise dos
atos dos administradores, das contas de gestão, e pode anulá-los sempre que
estiverem em desacordo com a vontade do instituidor.
Também, no caso desta pessoa jurídica de direito privado é o estatuto que
regulamenta seus direitos e deveres, podendo estes ser reformulados por maioria
absoluta, observando sempre a vontade estabelecida pelo fundador e a aprovação
pelo Ministério Público.
No tocante a alterações do estatuto da fundação reza o art. 67 que a reforma
seja deliberada por dois terços dos componentes para gerir e representar a
fundação, que não contrarie ou desvirtue o fim da mesma e principalmente que seja
aprovada pelo órgão do Ministério Público, e no caso deste negar, poderá o juiz
supri-lá, a requerimento do interessado.

25
 Já nos casos de extinção das fundações, de acordo com o art. 69 do Código
Civil Brasileiro pode ocorrer pelo vencimento do prazo da sua existência ou por meio
de decisão judicial, por se tornar ilícita, impossível ou inútil a sua finalidade. Tal
extinção será promovida pelo órgão do Ministério Público ou qualquer interessado,
incorporando o seu patrimônio, salvo disposição em contrário no ato constitutivo, ou
no estatuto, em outra fundação, designada pelo juiz, que proponha o fim igual ou
semelhante.
A dissolução convencional é aquela que ocorre por deliberação dos seus
integrantes. A dissolução também poderá ocorrer por determinação legal ou por
meio de ato governamental que casse a autorização para o seu funcionamento.
Enfatiza-se que tanto no caso das fundações como no das associações é de
suma importância que sejam observadas as legislações que trata do assunto,
principalmente o Código Civil Brasileiro por tratar das regras e dos poderes de
subscrever escritura pública ou testar tais entidades.
Ao se analisar essas informações constatam-se algumas diferenças
existentes entre as duas pessoas jurídicas de direito privado. De acordo com Pace
(2009, p.60), tais instituições são possuidoras de importantes diferenças jurídicas
entre si, sendo que as associações podem ser constituídas por pessoas, ter ou não
ter patrimônio com uma finalidade definida pelos associados, e esta finalidade pode
ser alterada pelos associados, sendo seu registro e administração mais simples e
sua criação se dá por intermédio de decisão em assembléia com transcrição em ata
e elaboração de estatuto.
No entanto as fundações apresentam maior complexidade em sua forma,
pois são constituídas com patrimônio aprovado previamente pelo Ministério Público,
sendo sua finalidade religiosa, moral, cultural ou de assistência, definida pelo
instituidor de forma perene, e o mesmo também defini as regras para deliberações e
a fiscalização pertence ao Ministério Público. Seus registros e administração são
mais burocráticos, sendo constituída por escritura pública ou testamento, e todos os
seus registros ficam condicionados a prévia aprovação do Ministério Público.
As associações são pessoas jurídicas tem por fator preponderante as
pessoas que as compõem enquanto que as fundações são entes jurídicos que tem
como fator preponderante o patrimônio.
Conforme demonstrado no Quadro 3 é possível discernir de maneira clara as
principais diferenças entre as associações e as fundações:

26
 Quadro 3 – Diferenças entre Associação e Fundação

Associações Fundações
Fins próprios (dos sócios) Fins alheios (do instituidor)

Fins alteráveis Fins imutáveis

Patrimônio: Patrimônio:
 Sócios vão formando  Fornecido pelo instituidor
 Só instrumento  Essencial

Deliberações livres Deliberações delimitadas pelo instituidor

e fiscalizadas pelo Ministério Público

Órgãos dominantes Órgãos servientes

FONTE: REBRATES – Rede Brasileira do Terceiro Setor (www.terceirosetor.org.br).

2.3 LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA APLICADA AO TERCEIRO SETOR

O primeiro diploma legislativo aplicado ao terceiro setor no Brasil foi a

denominada Declaração de Utilidade Pública Federal, instituída pela Lei nº 91, de 28
de agosto de 1935. No entanto os requisitos exigidos por essa lei para o
recebimento do título eram muito singelos, e resumiam-se em sínteses, conceitos
vagos que poderiam ter várias dimensões, como pode ser observado no art. 1º da
referida lei in verbis:

Art. 1º As sociedades civis, as associações e as fundações constituidas no

paiz com o fim exclusivo de servir desinteressadamente á collectividade
podem ser declaradas de utilidade publica, provados os seguintes
requisitos:
a) que adquiriram personalidade juridica;
b) que estão em effectivo funccionamento e servem desinteressadamente á
collectividade;
c) que os cargos de sua diretoria, conselhos fiscais, deliberativos ou
consultivos não são remunerados.

Na realidade dos fatos este título apenas conferia as entidades um

reconhecimento estatal de credibilidade, possibilitando a elas um maior poder de
angariar fundos e doações. No ano de 1961 foi promulgado o Decreto nº 50.517,
regulamentando a Lei nº 91/35.
As transformações sociais por que passou o país desde a década de 1960,

27
vieram a exigir uma redefinição legal das entidades de utilidade pública. Desde
então uma série de benefícios fiscais, foram elaborados, para auxiliar essas
instituições, o que transformou tal título antes honorífico, em instrumento para a
concessão de subvenções.
A Constituição Federal de 1988, em seu art.150 foi vedado à União, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios sem prejuízo de outras garantias
asseguradas ao contribuinte, instituir imposto sobre patrimônio, renda ou serviços
dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos
trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins
lucrativos, atendidos os requisitos da lei.
No ano de 1993 foi promulgada a Lei nº 8.742, que dispõe sobre a
organização da Assistência Social e por este motivo é denominada Lei Orgânica da
Assistência Social. Em seu art. 18 tal lei atribui ao Conselho Nacional de Assistência
Social a competência de normatizar as ações e regular a prestação de serviços de
natureza pública e privada no campo da assistência social e a apreciar o relatório
anual que conterá a relação de entidades e organizações de assistência social
certificadas como beneficentes e encaminhá-lo para conhecimento dos Conselhos
de Assistência Social dos Estados, Municípios e do Distrito Federal.
De acordo com Leite (2003, p.03), no ano de 1994 das 180.000 fundações e
associações formalmente constituídas no país, cerca de 40.000 possuíam registro
junto ao Conselho Nacional de Assistência Social, 6.400 tinham o título de utilidade
pública federal, e 3.000, o certificado de entidade filantrópica.
Após a promulgação das Leis supracitadas as entidades consideradas sem
finalidade de lucro, gozam de vários benefícios, desde que cumpram as
qualificações exigidas.
Alguns exemplos de qualificações e obtenções de benefícios para este tipo
de organização é o Registro Civil e Inscrição de CNPJ das instituições com a qual
são isentas de Imposto de Renda, Registro no CNAS, que possibilita o acesso a
recursos federais como subvenções e convênios, a obtenção do Título de Utilidade
Pública Federal, isentando-se do Imposto de Importação e possibilitando doações de
pessoas físicas dedutíveis do Imposto de Renda e o Certificado de Filantropia,
condição cumulativa com o Título de Utilidade Pública Federa e Estadual ou
Municipal, para a isenção da Contribuição Patronal da Previdência Social.
De acordo com Leite (2003, p.05) em julho de 1997 o Conselho da

28
Comunidade Solidária iniciou um processo de negociação sobre o marco legal do
terceiro setor, envolvendo vários representantes do Governo Federal e das
organizações civis sem fins lucrativos. Assim no decorrer de várias conversações
surgiu um projeto coordenado pela Casa Civil da Presidência da República e
encaminhado no ano de 1998 a Presidência da República, que enfatizava a
importância do fortalecimento do Terceiro Setor e defendia a simplificação dos
procedimentos de registros, a desburocratização e o fim do não reconhecimento
legal de vários tipos de organizações.
Deste modo em 23 de março de 1999 entrou em vigor no Brasil a Lei nº
9.790, apresentando em sua forma uma maior nitidez à qualificação das
organizações, concedendo título pelo poder público às entidades, e não mais as
condicionando a critérios subjetivos como ocorria com a Lei nº 91/35.
Ferrarezi (2000, p.15), aponta que essa legislação anterior, Lei nº 91/35 que
não foi revogada, se preocupa excessivamente com documentos e registros
contábeis para a obtenção da qualificação e realização de convênios, ou seja, para
ter acesso a determinados incentivos fiscais e realizar convênios com o governo, as
organizações da sociedade civil precisam superar várias barreiras burocráticas,
sucessivas e cumulativas, em diferentes instâncias governamentais.
A Lei 9.790/99 disciplinou os procedimentos para a qualificação institucional
das entidades da sociedade civil como OSCIP e buscou desta forma amortizar os
custos operacionais e dinamizar a consumação de parcerias com os governos, com
base em critérios de eficácia e eficiência, além de constituições mais adequadas de
responsabilização.
Ainda no âmbito da Lei 9.790/99 Ferrarezi (2000, p.17) ressalta que a lei
criou o Termo de Parceria, novo instrumento jurídico de fomento e gestão das
relações de parceria entre as OSCIPs e o Estado, com o objetivo de imprimir maior
agilidade gerencial aos projetos e realizar o controle pelos resultados, com garantias
de que os recursos estatais sejam utilizados de acordo com os fins públicos.
O Termo de Parceria instituído pela Lei 9.790/99, assim considerado o
instrumento passível de ser firmado entre o Poder Público e as entidades
qualificadas como Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público possibilitou
a formação de vínculo de cooperação entre essas duas entidades, para promover a
execução das atividades de interesse público previstas.
O Quadro 4 apresenta comparações em relação aos principais aspectos da

29
Lei 9.790/99 e a legislação anterior, ainda vigente.

Quadro 4 – Diferenças entre a Lei 9.790/99 e a legislação anterior

Acesso à Qualificação
Lei 9.790/99 Legislação anterior e vigente
Cria a qualificação de Organização da No nível federal, são fornecidas duas
Sociedade Civil de Interesse Público/OSCIP, qualificações: Declaração de Utilidade Pública
concedida pelo Ministério da Justiça. A lei Federal, pelo Ministério da Justiça; e Certificado
determina rapidez no ato de deferimento da de Fins Filantrópicos, pelo Conselho Nacional de
solicitação porque a qualificação é ato vinculado Assistência Social (CNAS). Declarações de
ao cumprimento das exigências da lei, isto é, se Utilidade Pública similares são oferecidas no
a entidade entregou os documentos e cumpriu nível dos estados e municípios. Tais
com as exigências, ela é qualificada qualificações dependem de vários documentos,
automaticamente. cuja obtenção é difícil, demorada e de custo
elevado.
Se o pedido de qualificação como OSCIP for Se o pedido para essas qualificações for negado,
negado, a entidade, após fazer as alterações a entidade não pode proceder à reapresentação
indicadas na justificativa de indeferimento, feita imediata, devendo esperar um período definido
pelo Ministério da Justiça, pode reapresentar o legalmente.
pedido imediatamente.
Reconhecimento legal das organizações
Reconhece as organizações da sociedade civil Reconhece apenas as organizações que atuam
que não estavam reguladas por nenhuma das nas áreas de assistência social, saúde e
leis e qualificações até então existentes, educação, para a concessão do Certificado de
abarcando suas novas formas de atuação social Fins Filantrópicos; e associações que sirvam
(artigo 3º) – como, por exemplo, a defesa de desinteressadamente à coletividade, para a
direitos, a proteção do meio ambiente e modelos Declaração de Utilidade Pública Federal.
alternativos de crédito.
Define quais as organizações que não podem se Trata de forma idêntica as entidades que
qualificar como OSCIP (artigo 2º), a exemplo de prestam serviços não exclusivamente gratuitos e
planos de saúde, fundos de pensão e escolas e aquelas destinadas exclusivamente a fins
hospitais privados não gratuitos. públicos.
Permite que os dirigentes das OSCIPs sejam Proíbe a remuneração dos dirigentes das
remunerados, mas não torna essa medida entidades.
obrigatória.
Lembrete:
Com relação às entidades de microcrédito, de acordo com a Medida Provisória 1.965/2000, apenas
aquelas qualificadas como OSCIP, além das instituições com autorização de funcionamento
fornecida pelo Banco Central do Brasil e as Sociedades de Crédito ao Microempreendedor, não
estão sujeitas às estipulações usurárias (limite de taxa de juros a 12 por cento ao ano). As demais
entidades que atuam na concessão de microcrédito permanecem sujeitas à chamada "Lei da Usura".
Acesso a recursos públicos para realização de projetos
A OSCIP tem acesso a recursos públicos para a O acesso a recursos públicos para a realização
realização de projetos por meio da celebração do de projetos é feito por meio da celebração de
Termo de Parceria, nova figura jurídica cujos convênios, requerendo para isso uma série de
requisitos e procedimentos são simples. documentos, além do registro no Conselho de
Assistência Social.
A regulamentação para a realização do Termo A realização de convênios é regulamentada
de Parceria é fornecida pela própria Lei e pelas Instruções Normativas da Secretaria do
Decreto 3.100/99. Tesouro Nacional (IN/STN n.º 1, de 1997, e n.º 3,
de 1993). Há exigências similares nos estados e
municípios.
A forma de aplicação dos recursos é mais Há rigidez na forma do gasto.
flexível em comparação aos convênios. Por
exemplo, são legítimas as despesas realizadas
entre a data de término do Termo de Parceria e
a data de sua renovação, o que pode ser feito

30
por Registro por Simples Apostila ou Termo
Aditivo. Também são considerados
legítimos os adiantamentos feitos pela OSCIP à
conta bancária do Termo de Parceria em casos
de atrasos nos repasses de recursos.
A Lei incentiva à escolha de parceiros por meio Não é previsto.
de concurso de projetos.
Avaliação e responsabilização pelo uso dos recursos públicos
A ênfase do controle se concentra no alcance de O controle se concentra, prioritariamente, na
resultados. forma de aplicação dos recursos.
São imputadas punições severas para o uso Os mecanismos de responsabilização pelo uso
indevido de recursos: além das punições indevido dos recursos são basicamente
aplicáveis no caso dos convênios, prevê-se devolução e multa.
também a indisponibilidade e o seqüestro dos
bens dos responsáveis.
Uma Comissão de Avaliação – composta por Não é prevista uma Comissão para avaliar
representantes do órgão estatal parceiro, do resultados alcançados.
Conselho de Política Pública e da OSCIP –
avalia o Termo de Parceria e verifica o
desempenho global do projeto em relação aos
benefícios obtidos para a população-alvo.
Acima de R$ 600 mil, a OSCIP deve contratar Não está prevista a realização de auditoria
auditoria independente para avaliar o Termo de independente.
Parceria, cujo custo pode ser incluído no valor do
próprio Termo de Parceria.
Lembrete:
Criados por lei, os Conselhos de Políticas Públicas são compostos por representantes da sociedade
civil e dos governos, para deliberar e realizar o controle sobre determinadas políticas públicas
(saúde, criança e adolescente, meio ambiente, assistência social, educação, desenvolvimento
agrário etc.).
Controle social e transparência
É vedada a participação de OSCIPs em Essa proibição se refere apenas ao uso dos
campanhas de interesse político-partidário ou recursos públicos para campanhas de interesse
eleitoral, independentemente da origem os político-partidário ou eleitoral.
recursos (públicos ou próprios).
Os Conselhos de Políticas Públicas são Não está previsto essa atuação.
consultados antes da celebração dos Termos de
Parceria e participam da Comissão de Avaliação
dos resultados.
Qualquer cidadão pode requerer, judicial ou Não está previsto essa atuação.
administrativamente, a perda da qualificação de
uma entidade como OSCIP, desde que
amparado por evidências de erro ou fraude.
Exige a adoção de práticas gerenciais que Não está previsto essa atuação.
coíbam o favorecimento pessoal em processos
decisórios.
A OSCIP deve criar um Conselho Fiscal, como Não está previsto essa atuação.
primeira instância de controle interno.
A OSCIP deve dar publicidade ao seu relatório Não está previsto essa atuação.
de atividades e às suas demonstrações
financeiras.
É livre o acesso às informações referentes às Não está previsto essa atuação.
OSCIPs junto ao Ministério da Justiça.
Prestação de contas de recursos estatais repassados
A prestação de contas do Termo de Parceria é É obrigatória a obediência à IN/STN n° 1/97 ou à
mais simples do que a dos convênios, devendo IN/STN n° 3/93, que exigem a apresentação de
ser feita diretamente ao órgão parceiro, por meio vários documentos e relatórios físico-financeiros.
de: relatório da execução do objeto do Termo de
Parceria contendo comparação entre as metas e
os respectivos resultados; demonstrativo da

31
receita e da despesa realizadas; extrato da
execução física e financeira publicado.
FONTE: FERRAREZI, 2000, p. 07.
Com relação à estrutura patrimonial, assim como as demais entidades
privadas, a Lei nº 6.404/1976, denominada Lei das Sociedades por Ações é à base
da contabilidade do terceiro setor. No entanto, algumas adaptações devem ser
realizadas com relação a algumas contas que são utilizadas por essas
organizações.
De acordo com os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade (2008, p.251) publicadas pelo Conselho Federal de Contabilidade –
CFC, para as Entidades Sem Finalidade de Lucro as demonstrações contábeis
devem ser elaboradas de acordo com a NBC T 10 - Aspectos Contábeis de
Entidades Diversas em observância da NBC T 3 - Conceito, Conteúdo, Estrutura e
Nomenclatura das Demonstrações Contábeis, NBC T 6 - Da Divulgação das
Demonstrações Contábeis e NBC T 19.4 - Incentivos Fiscais, Subvenções,
Contribuições, Auxílios e Doações Governamentais.
Estas normas reconhecem que essas entidades são diferentes das demais e
recomendam a adoção de terminologias específicas para as contas de Lucros ou
Prejuízos, Capital e para a denominação da Demonstração do Resultado, com a
finalidade de adequação dessas terminologias ao contexto das referidas entidades.
Além das referidas Normas Brasileiras de Contabilidade e suas
Interpretações Técnicas e Comunicados Técnicos, editados pelo Conselho Federal
de Contabilidade, aplica-se também as entidades do terceiro setor os Princípios
Fundamentais de Contabilidade.

2.3.1 BENEFÍCIOS CONCEDIDOS PELO PODER PÚBLICO

Ao atuarem em benefício da sociedade, as organizações do terceiro setor

desenvolvem consequentemente uma função social da mais alta relevância, deste
modo mesmo se tratando de uma pessoa jurídica de direito privado, suas atividades
são reconhecidas como públicas, pois desempenham papéis que seriam obrigações
do Estado.
Assim sendo o Estado com o decorrer dos anos passou a reconhecer essas

32
instituições e conceder alguns benefícios para incentivar a criação de Entidades de
Fins Filantrópicos e em alguns casos passou a propiciar a manutenção de algumas
já existentes.
De acordo com o Manual de Procedimentos Contábeis para Fundações e
Entidades de Interesse Social (2008, p.37), os principais benefícios concedidos são
a imunidade e a isenção de impostos, contribuições e a possibilidade do
reconhecimento de recursos públicos, por meio de convênios, contratos, subvenções
sociais e termos de parceria.
A imunidade encontra-se prevista na Constituição Federal e a Isenção é
concedida por lei. Em países que possui uma alta carga tributária, esses benefícios
constituem uma importante fonte de recursos para entidades sem fins lucrativos.
No que se refere às entidades de interesse social, a Constituição da
República Federativa do Brasil de 1988 em seu art. 150, estabelece a seguinte
vedação, in verbis:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é

vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
VI – instituir impostos sobre:
(...)
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei.

Ao observar a parte final da norma constitucional supracitada, nota-se que o

Estado é vedado a instituir imposto sobre o Patrimônio das instituições de educação
e de assistência social sem fins lucrativos, no entanto as mesmas devem atender
aos requisitos da lei, assim sendo o Código Tributário Nacional Lei nº 5.172/66,
alterada pela Lei Complementar nº 104 de 10 de janeiro de 2001 em seu art. 14,
incisos I, II e III é quem estabelece tais requisitos.

Art. 14. O disposto na alínea e do inciso IV do art. 9º é subordinado à

observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas,
a qualquer título;
II – aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos
seus objetivos institucionais;
III – manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.

Nos casos em que a fiscalização constatar que a instituição não está

obedecendo a qualquer um desses requisitos, a imunidade deverá ser cassada e a

33
entidade será obrigada a recolher todos os tributos devidos a partir do exercício da
ocorrência do não-atendimento de requisito legal.
Em se tratando de isenção o Manual de Procedimentos Contábeis para
Fundações e Entidades de Interesse Social (2008, p.40), relata que é a
inexigibilidade temporária do tributo, devido previsão em lei, mesmo com a
ocorrência do fato gerador, e em tese, da obrigação tributária.
Desta forma as isenções podem alcançar todos os tipos de impostos, taxas
ou contribuições e cada esfera de governo legisla sobre a isenção dos tributos de
sua competência. Além dos casos de imunidades e isenções já comentados, têm-se
também as leis de incentivos fiscais, que cumprem papel relevante de fomento as
atividades desempenhadas pelo terceiro setor.
Segundo Souza (2004, p.301 apud Araújo, 2006, p.40) a repercussão
tributária destes casos, na maioria das vezes, não recai sobre as próprias entidades
do terceiro setor, mais sim sobre aquelas que com ele se relacionam por ocasiões
de investimento em suas atividades, como os casos de dedução para efeitos do
cálculo do Imposto de Renda.
Nos casos de concessão de registros e títulos por entidades do Primeiro
Setor, o intuito é perfilhar a relevância do trabalho desenvolvido pelas Entidades de
Fins Filantrópicos e lhes proporcionar os benefícios já mencionados como as
imunidade e isenção de tributos e a possibilidade do reconhecimento de recursos
públicos, por meio de convênios, contratos, subvenções sociais, auxílios, doações e
termos de parceria.
Observa-se que na legislação atual existem quatro títulos principais que
podem ser concedidos pelo Poder Público, sendo eles o Título de Utilidade Pública
Federal, conferido pelo Ministro da Justiça, por meio de Decreto, desde que atenda
aos requisitos exigidos pelo Decreto nº 50.517/61, o Registro de entidade
beneficente de assistência social concedido pelo CNAS, o Certificado de Entidade
de Fins Filantrópicos previsto pela Lei nº 8.742/93 e o Título de Organização da
Sociedade Civil de Interesse Público – OSCIP regulado pela Lei nº 9.790/99.

34
3 EVIDENCIAÇÃO DA CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR

3.1 INTRODUÇÃO À CONTABILIDADE DO TERCEIRO SETOR

No último século o mundo vivenciou um significativo crescimento

populacional, acarretando com isso diversos problemas socioeconômicos, como a
fome e o desemprego. Devido o aumento proporcional de tais problemas o Estado
desencadeou uma série de carências, o que viabilizou o surgimento das
organizações filantrópicas.
Estas entidades vêm ocupando muito espaço na sociedade contemporânea,
atribuindo recursos às instituições que atuam na provisão de bens públicos,
ocupando setores muitas vezes mal cuidados pelo Estado e que pouco interessa ao
segundo setor.
Ao se analisar a contabilidade do terceiro setor é possível verificar que a
mesma atribui confiabilidade aos administradores das entidades, pois por meio
desta, a população é capaz de evidenciar a eficácia e a competência das pessoas
responsáveis pela organização.
Para que se inicie um conceito sobre o Terceiro Setor, necessariamente
deve-se ter uma breve noção sobre os dois primeiros setores que fazem movimentar
a economia, sendo conhecidos como Primeiro Setor, representado por entes da
Administração Pública e Segundo Setor, representado pelas empresas com
finalidade lucrativa.
O Primeiro Setor é conceituado como sendo o Estado, representado por
entidades públicas como prefeituras municipais, governos dos Estados e
Presidência da República, além de entidades a estes entes ligados como os
Ministérios, Secretarias, Autarquias, entre outras. Ou seja, é chamado de primeiro
setor a área pública, que obedece ao seu caráter público e exerce atividades
públicas.
O Segundo Setor é o denominado Mercado, as Empresas Particulares,
composto por instituições reservadas que exercem atividades privadas, ou seja,
atuam em benefício próprio e particular.

35
 Terceiro setor é o conceito dado para designar organizações sem fins
lucrativos que desempenham práticas de caridade e filantropia direcionadas ao bem-
estar da sociedade desfavorecida, em caráter particular e voluntário fora da esfera
governamental.
De acordo com a Cartilha do Terceiro Setor desenvolvida pela Ordem dos
Advogados do Brasil a expressão “Terceiro Setor” tem origem no termo inglês Third
Sector, no entanto essa expressão tem gerado muita controvérsia dentro e fora do
mundo acadêmico, inclusive no tocante a sua abrangência.
O atual cenário econômico passou a exigir, cada vez mais, um
comportamento diferenciado para as estratégias de crescimento das organizações
do Terceiro Setor, tanto no que se refere ao direcionamento de suas ações sociais,
quanto na sua organização interna.
Por se tratar de uma organização sem fins lucrativos não significa dizer que
a mesma não tem por fim gerar lucros, pois tais instituições tendem seus lucros
obtidos a auto-sustentabilidade e não distribuindo os dividendos entre seus
dirigentes como ocorre no segundo setor.
Por dependerem em sua maior parte, da solidariedade de particulares, existe
nessas instituições uma carência de recursos, necessitando assim uma maior
eficiência em sua gestão, onde o objetivo maior é a maximização dos benefícios
gerados com cada real angariado.
Outros recursos financeiros utilizados pelas entidades que compõem o
Terceiro Setor são, normalmente, provenientes de interações com o governo
municipal, estadual ou federal, empresas privadas nacionais e internacionais dos
diversos segmentos da economia, bem como doações de pessoas físicas ou
jurídicas que podem abranger recursos monetários ou outros tipos de recursos
necessários à instituição em particular.
Para tornar evidentes tais recursos é indispensável uma contabilidade eficaz,
assim sendo gerenciada de forma transparente e direcionada a melhor aplicação em
prol da sociedade. Quanto maior a transparência neste tipo de entidade maior são
as possibilidades de obtenção de recursos tendo em vista que os incentivos fiscais e
tributários utilizam desses mecanismos para classificar e até mesmo auxiliar as
organizações, na realização de seus objetivos.
Tendo como principais fontes de receitas as doações, subvenções e
contribuições, e por gozarem de benefícios fiscais, as entidades sem fins lucrativos

36
assumem o encargo da prestação de contas, sendo essa apresentada ao próprio
órgão deliberativo, ao Ministério Público (fundações de direito privado e
associações), aos órgãos governamentais (que as declararam de utilidade pública),
ao Instituto Nacional do Seguro Social - INSS (se beneficiadas com a isenção da
contribuição Patronal), ao Conselho Nacional de Assistência Social - CNAS (para
concessão ou renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social), aos parceiros (se OSCIP), aos convenientes, aos doadores e principalmente
à sociedade.
As organizações do Terceiro Setor têm a necessidade e a obrigação de
serem fidedignas nos seus procedimentos administrativos, principalmente nas
prestações de contas e na aplicação de recursos a elas destinados.
Alguns requisitos são de suma importância para que se constate a definição
de uma entidade como sendo de interesse social, tais características básicas são
mencionadas no Manual de procedimentos contábeis e prestação de contas das
entidades de interesse social (2008, p.23):

a) Promoção de ações voltadas para o bem-estar comum da coletividade;

b) Manutenção de finalidades não-lucrativas;
c) Adoção de personalidade jurídica adequada aos fins sociais
(associação ou fundação);
d) Atividades financiadas por subvenções do Primeiro Setor
(governamental) e doações do Segundo Setor (empresarial, de fins
econômicos) e de particulares;
e) Aplicação dos resultados das atividades econômicas que porventura
exerça nos fins sociais a que se destina;
f) Desde que cumpra requisitos específicos, é fomentado por renúncia
fiscal do Estado.

Para alcançarem as finalidades a que se propõem essas organizações

devem adotar uma das formas jurídicas previstas pelo Novo Código Civil Brasileiro,
entre essas formas destacam-se para as entidades sem finalidade de lucro as
associações e as fundações.
Alguns exemplos de organizações do Terceiro Setor são as organizações
não governamentais (ONGs), as cooperativas, institutos, instituições filantrópicas,
entidades de assistência social e também as Organizações Sociais (OS) e as
Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público (OSCIPs), sendo todas elas
entidades de interesse social, e apresentam, como característica em comum, a
ausência de lucro e o atendimento de fins públicos e sociais.
Nos casos das OSCIPs e OS, por estarem atreladas a concessão de um

37
título público, suas funções sociais são cumpridas com o apoio do Estado e
formulados a partir de um termo de parceria entre o setor público e o setor privado.
Por esse e outros motivos no âmbito de funcionalidade e procedimentos
para constituição de uma organização do terceiro setor ressalta-se a contabilidade,
que por meio de tratamento contábil e demonstrações financeiras, diferencia das
demais empresas essas organizações.
No Terceiro Setor a contabilidade serve como um importante instrumento  de
divulgação do patrimônio, seu controle, suas ações sociais desenvolvidas, enfim,
suas mutações sociais e patrimoniais. Assim o patrimônio poderá ser um
instrumento de divulgação e controle das transformações sociais oferecidas e
praticadas pela entidade do Terceiro Setor.
Para que a contabilidade possa trazer resultados e agregar valores à
entidade, tornam-se necessárias algumas adequações ao sistema administrativo e à
postura da gestão administrativa, com isso, a entidade deverá se certificar de alguns
pontos de controle que inferem na informação contábil.
De acordo com Olak (2000, p.1 apud Araújo, 2006, p.15) existem três
elementos que caracterizam a nova postura da gestão administrativa do Terceiro
Setor e esses elementos poderiam ser denominados como a tríade da gestão das
entidades sem finalidade de lucro, são elas a transparência indicada por ele como
Accountability, os relatórios de avaliação entendidos aqui como o desempenho da
entidade e os instrumentos de comunicação representados pelos relatórios
contábeis.
Segundo Araújo (2006, p.16) o termo Accountability deve ser empregado
como a obrigação de prestação de contas, e o termo transparência deve ser
utilizado como essência do termo disclosure, que trata da forma de apresentação
dos relatórios da gestão.
Em conjunto a esses aspectos é notória a necessidade de profissionais para
essas instituições que tenham qualificação suficiente para assegurarem à sociedade
a prestação de contas e evidenciação que são exigidas as mesmas. Pois ao
contrário do século passado as organizações sem finalidade de lucro passaram a
ocupar não apenas pessoal voluntário, mas também a contratar remuneradamente
profissionais competentes com o propósito de gerenciar seus recursos, de forma a
maximizar seus rendimentos e reinvesti-los na organização, para beneficiar
adequadamente a sociedade.

38
3.2 ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL DO TERCEIRO SETOR

A escrituração contábil está expressa em diversas legislações, independente

do porte ou natureza jurídica da empresa, podendo ser encontradas menções na
Legislação Comercial, Lei das Sociedades por Ações, Legislação Tributária,
Legislação Previdenciária, Legislação Profissional entre outras.
Com relação à obrigatoriedade da escrituração contábil Silva et al (2002,
p.24), descreve que a mesma deve ser completa e é incontestavelmente necessária
a empresa de qualquer porte, como principal instrumento de defesa, controle e
gestão do seu patrimônio.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.120) prevêem na NBC T 2.1 - Das formalidades da escrituração contábil, que toda
e qualquer entidade deve manter um sistema de escrituração uniforme dos seus
atos e fatos administrativos, por meio de processo manual, mecanizado ou
eletrônico.
De acordo com Laffin, Borba e Cruz (2002, p.137), mediante o processo de
escrituração, o profissional da contabilidade, que deve ser legalmente habilitado,
terá condições de informar e emitir pareceres assim como análises das
possibilidades presentes e prospectivas da organização.
As informações contidas na escrituração contábil geram demonstrativos, que
possuem a capacidade de promover e direcionar os administradores para tomada de
decisões mais eficientes e eficazes.
Para Borba, Pereira e Vieira (2007, p.48) ao se observar a legislação vigente
pode-se afirmar que as demonstrações contábeis das entidades sem fins lucrativos
devem seguir a mesma padronização das demais organizações, exceto quanto a
alguns aspectos do patrimônio, e ainda relativamente a alguns registros contábeis,
principalmente no que diz respeito ao recebimento dos diversos recursos que essas
entidades podem ter acesso.
Deste modo a legislação pertinente às entidades do terceiro setor com
relação a sua contabilização é a mesma das entidades do segundo setor, ou seja, a
Lei das Sociedades por Ações nº 6.404/76 e suas alterações.
Alguns critérios foram estabelecidos pelo Conselho Federal de Contabilidade

39
e devem ser aplicadas às entidades do terceiro setor, também denominadas em
alguns casos como sendo entidades de fins não econômicos, estes critérios vão
desde a escrituração até a forma e estrutura das demonstrações contábeis.
Ao se aplicar tais critérios relativos à escrituração contábil o maior
beneficiário das informações fornecidas é o próprio doador, ou financiador de suas
atividades, pois o mesmo confia aos gestores dessas instituições recursos para que
sejam usufruídos pela sociedade, e demandam que lhes seja prestado contas
desses recursos.
Desta forma se constata a limpidez desses demonstrativos, que vinculados à
divulgação eficaz transforma-se em condições essenciais para a obtenção de
vantagens em relação a outras organizações concorrentes na procura por recursos.
O Quadro 5 resume as principais alterações que as entidades sem finalidade
de lucro devem considerar quando elaboram suas demonstrações contábeis.

Quadro 5 – Diferenças quanto às nomenclaturas para as Entidades sem

fins lucrativos
“Entidades Diversas” Entidades Sem Fins Lucrativos
Capital Social Patrimônio Social (item 3.2 da NBC T 10.19)
Reservas de Lucros ou Prejuízo Acumulado Superávits ou Déficits Acumulados (item 3.2 da
NBC T 10.19)
Demonstração do Resultado do Exercício Demonstração do Superávit ou Déficit (item 5.1
da NBC T 10.4)
Demonstração das Mutações do Patrimônio Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido Social (item 6.1 da NBC T 10.4)
FONTE: BORBA, PEREIRA e VIEIRA, 2007, p. 48.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.249) destacam a NBC T 10.19 – Entidades sem finalidade de lucros, para
estabelecer os critérios e procedimentos específicos de avaliação, de registro dos
componentes e variações patrimoniais e de estruturação das demonstrações
contábeis, e as informações mínimas a serem divulgadas em nota explicativa das
Entidades Sem Finalidade de Lucros, além de orientar o atendimento as exigências
legais sobre os procedimentos contábeis a serem cumpridos pelas pessoas jurídicas
de direito privado sem finalidade de lucros.
Esta norma reconhece que essas organizações são diferentes das demais e
recomendam a adoção de terminologias específicas para algumas contas com a
finalidade de adequação dessas terminologias ao contexto das entidades sem fins
lucrativos.

40
 Mencionando o art. 14 da Lei 9.718/98 e art. 246 do Decreto nº 3.000/99,
estão obrigados a manter escrituração completa, ou seja, apuração do Lucro Real as
pessoas jurídicas que autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios
fiscais relativos à isenção ou redução de impostos, deste modo toda e qualquer
instituição do terceiro setor que almeje usufruir de tais benefícios estará sujeito a
esta legislação.
Algumas contas possuem funções específicas no controle de recursos
financeiros de entidades de interesse social, como o caso das contas “Bancos conta
movimento” e “Aplicação de Liquidez Imediata”, que registram os recursos
financeiros da entidade, sendo estes recursos de terceiros, entidades conveniadas
ou contratantes, parceiras, entre várias outros.
De acordo com a alínea III, § 3º art. 170 do Decreto nº 3.000/99 para o gozo
de imunidade fiscal as instituições de educação e assistência social que preste seus
serviços sem finalidade de lucro estão obrigadas a manter escrituração completa de
suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a
respectiva exatidão.
Ainda de acordo com os artigos supracitados deve-se conservar em boa
ordem, pelo prazo de cinco anos, contado da data de emissão, os documentos que
comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas despesas, assim como
a realização de quaisquer outros atos ou operações que venham a modificar sua
situação patrimonial, apresentando anualmente Declaração de Rendimentos.
Para Hoog (2007, p.41), a falta da escrita contábil regular implica
juridicamente a presunção da verdade alegada pela parte contrária (CC/2002, art.
1.112), podendo caracterizar crime falimentar, ineficácia de prova jurídica e a
impossibilidade de proteção de contas dos administradores.
Para a abertura da escrituração contábil toda e qualquer entidade terá por
base o instrumento de constituição da empresa que depende de sua natureza
jurídica, ou seja, a Declaração de Firma Individual, o Contrato Social ou a Ata de
Assembléia de Constituição.

41
3.3 PATRIMÔNIO SOCIAL E SUA CONTABILIZAÇÃO

A contabilidade para o Terceiro Setor, busca por meio de vários

mecanismos, substituir as deficiências encontradas em sua gestão por uma relação
harmônica, onde o bom gerenciamento permite alcançar resultados positivos que,
por sua vez, concede a captação de recursos suficientes e a atração de profissionais
qualificados superando as adversidades do meio.
De acordo com Falconer (1999, p.22) para que as organizações deste setor
efetivamente contribuam para a consolidação do espaço público e para o
fortalecimento das instituições democráticas, alguns valores mínimos comuns
precisam estar presentes como o compromisso com a democracia, a transparência,
a tolerância e a capacidade de convivência com valores diferentes.
Assim como as demais organizações as entidades sem fins lucrativos
também podem ter patrimônio próprio, no entanto os associados, fundadores e
doadores não têm direito a restituição das doações fornecidas para a formação de
seu Capital, que neste tipo de instituição é denominado Patrimônio Social.
O art. 4 da Resolução 750/93 do CFC prevê que o Princípio da Entidade, in
verbis:

... reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a

autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio
particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de
pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos.
(Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade, 2008,
p.12).

De acordo com Peyon (2004 apud ASSAF NETO et. al, 2005), todas as
doações realizadas a favor de entidades do terceiro setor acumulam-se no
patrimônio social, seja recebida em ativo permanente ou as periódicas que formam a
receita não operacional.
Mencionando Laffin, Borba e Cruz (2002, p.136), para que se possa dispor
de maneira adequada dos bens ou serviços das organizações do terceiro setor,
decorrente das atividades, faz-se necessário o controle patrimonial por meio de
processos de escrituração previstos pela contabilidade.
Apesar das singularidades existentes entre a contabilização das entidades

42
sem fins de lucro e as demais instituições, algumas particularidades são destacadas.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008, p.251),
prevêem na NBC T 10.19 – Entidades Sem Finalidade de Lucros onde se transcreve
as substituições a serem aplicadas na elaboração das demonstrações contábeis das
entidades do terceiro setor, in verbis:

10.19.3.2 - Na aplicação das normas contábeis, em especial a NBC T 3 a

conta Capital deve ser substituída por Patrimônio Social, integrante do
grupo Patrimônio Líquido, e a conta Lucros ou Prejuízos Acumulados por
Superávit ou Déficit do Exercício. (Princípios Fundamentais e Normas
Brasileiras de Contabilidade, 2008, p.251)

Para Araújo (2006, p.55) denominação de patrimônio social guarda maior

consonância com a realidade dessas organizações, considerando-se o fato de o
patrimônio do terceiro setor pertencer à sociedade e não a particulares.
De acordo com o Manual de administração jurídica, contábil e financeira
para organizações não-governamentais produzido pela Associação Brasileira de
Organizações Não Governamentais – ABONG, o Patrimônio Social representa o
fundo social líquido pertencente à organização, ou seja, representa o valor líquido
referente à diferença entre o ativo e o passivo, sendo deste modo o valor que
efetivamente pertence à entidade.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.206) destacam a NBC T 10.4 observando que patrimônio social deve evidenciar os
componentes patrimoniais que lhe são pertinentes, de modo a possibilitar aos seus
usuários a adequada interpretação da sua posição patrimonial e financeira. E ainda
o item 10.4.2.2 orienta que as doações e contribuições para custeio devem ser
contabilizadas em conta de receita e as doações e subvenções patrimoniais,
inclusive as arrecadadas na constituição da entidade devem ser contabilizadas no
patrimônio social.
Como exemplo pode ser citado uma doação de terreno na constituição da
entidade para utilização do mesmo nos objetivos filantrópicas da instituição, para
tanto a contabilização se daria debitando a conta terrenos pertencente ao
imobilizado no ativo e creditando a conta fundo institucional no patrimônio social.
Assaf Neto et al (2005, p.248), relata que o patrimônio líquido das
instituições sem fins lucrativos é chamado de patrimônio social e composto por duas
contas principais: Fundo Patrimonial e Superávit ou Déficit Acumulado. A primeira é
equivalente ao capital social, mas representa os recursos obtidos por doações e

43
investidos em ativo permanente e a segunda é equivalente a Lucros (Reserva de
Lucros) e Prejuízos acumulados, ou seja, acumula os resultados obtidos na
operação da empresa. Desta forma nota-se que o capital próprio é oriundo de
doações ou resultado da própria operação, sendo possível afirmar que existe o custo
de oportunidade do capital próprio, apesar de não haver distribuição de resultados,
porque há necessidade de atrair investidores para organização.
Em relação aos valores do superávit ou déficit do exercício das entidades
sem fins lucrativos a os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade (2008, p.249) transcrevem a NBC T 10.19, que por sua vez relata que
os referidos valores devem ser registrados na conta Superávit ou Déficit do
Exercício, enquanto não aprovado pela assembléia dos associados e após a sua
aprovação, deve ser transferido para a conta Patrimônio Social.
Para Araújo (2006, p.55), as contas que compõem os grupos do balanço
patrimonial das organizações do terceiro setor não guardarão grandes diferenças,
em termos de nomenclaturas, das demais organizações, observando-se apenas as
particularidades de cada organização individualmente quando da elaboração de
seus planos de contas.

3.3.1 PATRIMÔNIO LÍQUIDO VERSUS PATRIMÔNIO SOCIAL

Recordando o que já foi mencionado neste trabalho o conceito básico de

patrimônio líquido é o mesmo tanto no segundo quanto no terceiro setor, para Bettiol
Junior, Varela e Martins (2007, p.62), a equação patrimonial clássica não se altera,
mas os títulos sim, ao invés de patrimônio líquido, o terceiro setor dispõe do
patrimônio social, que é a diferença entre o ativo e o passivo da entidade.
De acordo com Laffin, Borba e Cruz (2002, p.135), o patrimônio como um
conjunto de bens, direitos e obrigações, vinculados a uma pessoa física ou jurídica,
com ou sem fins lucrativos, necessita de controle como requisito básico para a sua
mensuração e configuração. Independente da natureza e da finalidade econômica
ou social, as organizações do terceiro setor atingem sua objetivação mediante a
existência e configuração de um patrimônio a ela vinculado.
Iudícibus (2000, p.169 apud BETTIOL JUNIOR, VARELA e MARTINS, 2007,

44
p.62), salientam que com relação às empresas, o patrimônio líquido contém
elementos que caracterizam diversos interesses como direitos residuais no caso de
liquidação, distribuições de dividendos e participações, porém no caso das
instituições do terceiro setor, os interesses são diversos diversificando entre a
atenção voltada para o uso dos ativos colocados à disposição delas na consecução
dos objetivos sociais, à necessidade de reposição desses ativos e as possíveis
limitações quanto à continuidade normal das atividades.
Conforme transcrito nos Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade (2008, p.251), a conta Patrimônio Social é integrante do grupo
Patrimônio Líquido em substituição da conta Capital. Deste modo, assim como para
entidades do segundo setor, a estrutura das instituições do terceiro setor é instituída
pelo art. 178 da Lei nº 6.404/76, alterada pela Lei nº 11.941/09, possuindo algumas
contas com nomenclaturas e terminologias especificadas por tipo de atividade, tais
como educação, saúde, assistência social, técnico – cientifico entre outros, e seus
registros contábeis devem evidenciar as doações, subvenções e contribuições
patrimoniais.
Ainda de acordo com os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade (2008, p.251), compõe o Patrimônio Social o subgrupo superávit
acumulado que registra a confrontação periódica de receitas e despesas, sendo o
respectivo saldo credor transferido para esta conta, para aplicação nas atividades
objeto da entidade ou o subgrupo déficit acumulado que sendo eventual saldo
devedor o transfere para esta conta, até futura amortização pelos associados ou por
superávits de exercícios subseqüentes.

3.4 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

Assim como os demonstrativos contábeis das entidades públicas e privadas

os demonstrativos do terceiro setor seguem normas e princípios que devem ser
observados pelas instituições que se comprometem a realizar filantropia de qualquer
natureza. Desta forma as demonstrações contábeis têm por objetivo fornecer
informações sobre a posição financeira e patrimonial da entidade, que sejam úteis

45
na tomada de decisões e avaliações por parte dos usuários em geral.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.250) destacam para as demonstrações contábeis do Terceiro Setor as NBC T 10.4
- Fundações, NBC T 10.18 – Entidades Sindicais e Associações de Classe e NBC T
10.19 – Entidades Sem Finalidade de Lucro, além das normas convencionais NBC T
1 – Estrutura para a Elaboração e apresentação das Demonstrações Contábeis,
NBC T 3 – Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações
Contábeis e NBC T 6 - Da Divulgação das Demonstrações Contábeis.
Em muitos pontos a estruturação das referidas demonstrações não divergem
na estrutura em relação às demais instituições, como é citado na NBC T 10.19.3:

10.19.3.1 - As demonstrações contábeis que devem ser elaboradas pelas

entidades sem finalidade de lucros são as determinadas pela NBC T 3 -
Conceito, Conteúdo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstrações
Contábeis, e a sua divulgação pela NBC T 6 - Da Divulgação das
Demonstrações Contábeis. (Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras
de Contabilidade, 2008, p.251).

A norma supracita desempenha uma grande função nas entidades do

terceiro setor, pois por meio delas o usuário contábil procura adequar suas
organizações à burocracia do mundo moderno, de forma transparente e íntegra,
prestando contas a toda a sociedade.
Para Szazi et al (2005, p.16), por meio de análises das demonstrações
contábeis, é possível apreciar sobre a vida patrimonial, econômica e financeira da
instituição e analisar o desenvolvimento de suas atividades, pois as demonstrações
contábeis devem estar de acordo com a vida da organização.
De acordo com Marion (1998, p.51), as demonstrações contábeis são
relatórios contábeis, também conhecidos como informes contábeis, que expõem de
forma resumida e ordenada os dados colhidos pela contabilidade.
O art. 176 da Lei nº 6.404/76, alterado pela Lei nº 11.638/07 determina que a
cada período social que corresponde a 12 meses, a entidade deve elaborar e tornar
público, com base na escrituração contábil, as demonstrações financeiras, também
denominadas demonstrações contábeis, devendo estas exprimir com clareza a
situação do patrimônio da entidade e as mutações ocorridas no exercício. Tais
demonstrações são o Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício
– DRE, Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL e a
Demonstração do Fluxo de Caixa - DFC, além das notas explicativas que são

46
complementares.
Mencionando o Manual de Procedimentos Contábeis e Prestação de Contas
das Entidades de Interesse Social (2008, p.79), as demonstrações contábeis das
Entidades de Interesse Social apresentam terminologias específicas diferentes das
entidades de fins lucrativos e a elas é obrigatória a apresentação do Balanço
Patrimonial, Demonstração do Superávit ou Déficit do Exercício, Demonstração das
Origens e Aplicações de Recursos – DOAR (Com o advento da Lei nº 11.638/07,
que altera dispositivos da Lei nº 6.404/76, essa demonstração foi substituída pela
Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC) e a Demonstração das Mutações do
Patrimônio Social - DMPS.
Além das demonstrações convencionais acima evidenciadas, a entidade
poderá elaborar outras demonstrações de natureza gerencial, como a Demonstração
do Fluxo do Disponível e Demonstração de Informações Sociais.

3.4.1 BALANÇO PATRIMONIAL

O termo Balanço Patrimonial remete ao equilíbrio proposto pela

contabilidade em prol do patrimônio da instituição, ou seja, conjunto de bens, direitos
e obrigações. De acordo com Hoog e Carlin (2007, p.141), tal demonstrativo
evidencia a situação financeira da azienda, em outras palavras à posição do capital
sob o prisma de capacidade de liquidez, geração de caixa, giro de capital e
pagamento ou financiamento das dívidas.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.139) NBC T 3.2 – Do Balanço Patrimonial conceitua tal demonstrativo como um
demonstrativo contábil destinado a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa
determinada data, a posição patrimonial e financeira da entidade. Em seu item
3.2.2.1 a referida norma afirma que o Balanço Patrimonial é constituído de Ativo,
Passivo e Patrimônio Líquido.

a) o Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicações de

recursos controlados pela entidade, capazes de gerar benefícios
econômicos futuros, originados de eventos ocorridos;
A letra “a” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de
2005.
b) o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas

47
 obrigações para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que
exigirão ativos para a sua liquidação;
A letra “b” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de
2005.
c) o Patrimônio Líquido compreende os recursos próprios da Entidade, e
seu valor é a diferença positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo.
Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado é
denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expressão Patrimônio
Líquido deve ser substituída por Passivo a Descoberto.
A letra “c” foi alterada pela Resolução CFC nº 1.049, de 7 de outubro de
2005.( Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade,
2008, p.139).

Marion (1998, p.53), relata que o Balanço Patrimonial reflete a posição

financeira da entidade em determinado momento, normalmente no final do ano ou
de um período prefixado e que o mesmo é constituído de duas colunas, onde do
lado esquerdo denomina-se ativo e o direito passivo e patrimônio líquido. Assim
como já mencionado no patrimônio liquido das instituições sem fins lucrativos
figuram a conta patrimônio social que deve evidenciar os recursos da organização.
O art. 178 da Lei nº 6.404/1976, alterada pela Lei 11.941/09, estabelece que
as contas do Balanço Patrimonial sejam classificadas segundo os elementos do
patrimônio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a
análise da situação financeira da organização. Para o referido artigo as contas do
ativo serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos
nelas registrados, sendo agrupadas no Ativo circulante e Ativo não circulante, onde
ainda figuram os subgrupos Ativo realizável a longo prazo, investimentos,
imobilizado e intangível.
Com relação ao passivo o §2º do mesmo art. 178 da Lei nº 6.404/1976,
alterada pela Lei 11.941/09, revela que as contas serão classificadas segundo a
ordem decrescente de exigibilidade, nos grupos Passivo circulante e Passivo não
circulante. Ainda no âmbito do passivo existe o grupo Patrimônio Líquido, dividido
em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de
lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados.
Como já evidenciado as contas que compõem esses grupos do Balanço
Patrimonial das organizações do terceiro setor não possuem muitas divergências
das demais organizações apenas as particularidades de cada organização
individualmente quando elaborados seus planos de contas.

48
3.4.2 DEMONSTRAÇÃO DE SUPERÁVIT OU DÉFICIT DO EXERCÍCIO

Com a denominação de Demonstração do Resultado do Exercício - DRE

segundo os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.142) NBC T 3.3 – Da Demonstração do Resultado, item 3.3.1.1, esse
demonstrativo contábil destina-se a evidenciar a composição do resultado formado
num determinado período de operações da entidade, diante do confronto das
receitas, custos e despesas apuradas segundo o regime de competência. Deste
modo a DRE oferece uma síntese econômica dos resultados operacionais de uma
empresa em certo período.
Conforme Araújo (2006, p.56), esta demonstração contábil comunica qual o
resultado, ou seja, receitas menos despesas que uma organização obteve durante
determinado período refletindo o empenho dos gestores na utilização dos recursos
que lhes foram confiados.
Mesmo sendo elaboradas anualmente para fins de divulgação, em geral são
elaboradas mensalmente pela administração e trimestralmente para fins fiscais e
devem ser utilizada como indicador de auxílio a decisões financeiras.
Para Marion (1998, p.107), a DRE é onde se observa o grande indicador
global de eficiência da entidade, o retorno resultante do investimento dos donos da
empresa, ou seja, o lucro ou prejuízo do período. Ainda ressalta-se que este
demonstrativo evidencia, de forma segregada, as contas de receitas e despesas
identificáveis, por tipo de atividade.
No caso das entidades do terceiro setor ocorre uma transformação da linha
final do resultado que de acordo com a Lei nº 6.404/76 em seu art. 187 denomina
lucro ou prejuízo líquido do exercício, para essas instituições é denominada
superávit ou déficit do período.

3.4.3 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO SOCIAL

Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,

p.144) NBC T 3.5 – Da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, item
3.5.1.1 determina que a DMPL é aquela destinada a evidenciar as mudanças, em

49
natureza e valor, havidas no patrimônio líquido da entidade, num determinado
período de tempo.
Esta demonstração evidencia a mutação do patrimônio líquido de modo
geral, ou seja, a mesma deve descriminar os saldos no início do período, os ajustes
de exercícios anteriores, as reversões e transferências de reservas e lucros, os
aumentos e reduções de capital, destinações do lucro líquido do exercício do
período entre outras funções.
Para Nascimento e Olak (2000, p.11 apud ARAÚJO, 2006, p.57), esta
demonstração tem a finalidade de explicar como e por que as diversas contas do
patrimônio líquido se modificam durante o período, além de denominar tal
demonstrativo como Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido Social -
DMPS.
Assim como nas demais citadas, a DMPL em entidades sem fins lucrativos
deve ter as palavras lucro ou prejuízo substituído por superávit ou déficit.

3.4.4 DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DO DISPONÍVEL

A Demonstração do Fluxo de Caixa, também conhecida nas organizações

sem fins lucrativos de Demonstração do Fluxo do Disponível - DFD visa mostrar
como ocorreram às movimentações das disponibilidades e o fluxo de caixa em um
dado período de tempo e é fundamentada pela Lei n° 6.404/76, alterada pela Lei nº
11.638/07.
Segundo Marion (1998, p.381), esta demonstração indica a origem de todo o
dinheiro que entrou no caixa, bem como a aplicação de todo o dinheiro que saiu do
mesmo em determinado período, revelando assim o resultado do fluxo financeiro da
instituição.
Para Araújo (2006, p.58), a DFC pode ser elaborada de acordo com dois
métodos distintos, sendo estes o Método Direto que exige a presença do livro caixa
ou cópia do razão da conta caixa, ordenando-se as operações em acordo com sua
natureza e condensando-o até se chegar ao saldo final de caixa e o Método Indireto
que concilia o lucro líquido com o caixa gerado pelas operações, excluindo-se desse
lucro líquido os elementos que não afetaram o caixa no período.
Para o Manual de Procedimentos Contábeis e Prestação de Contas das

50
Entidades de Interesse Social (2008, p.77), a Demonstração do Fluxo do Disponível
apresenta a movimentação ocorrida nas contas do disponível da entidade,
evidenciando de onde vieram os recursos financeiros e onde foram aplicados. De
acordo com o referido manual pelo método indireto é feita uma conciliação entre o
superávit/déficit do exercício social e as contrapartidas da movimentação ocorrida
nas contas do disponível (caixa, bancos e aplicações financeiras de liquidez
imediata) e pelo método direto são demonstradas todas as contas que tiveram
contrapartida com as contas do disponível.
Araújo (2006, p.59) afirma que a elaboração da DFC pelas entidades sem
finalidade de lucro é perfeitamente viável e útil, pois o conhecimento dos fluxos
financeiros de uma instituição permite aos gestores um planejamento financeiro, o
que facilita na decisão de busca por recursos para a manutenção de suas
atividades.

3.4.5 NOTA EXPLICATIVA

Considerada um complemento das demonstrações contábeis, a nota

explicativa deve ser aplicada a esses demonstrativos como forma de evidenciar as
informações contidas, e devem estar explicitas em praticamente todas as
organizações, inclusive nas sem fins lucrativos.
Entre as informações mais importantes a serem divulgadas nas notas
explicativas destacam-se os resumos das principais práticas contábeis, os critérios
de apuração das receitas e das despesas, especialmente com gratuidades,
doações, subvenções, contribuições e aplicações de recursos.
Os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade (2008,
p.159) prevêem na NBC T 6.2 – Do conteúdo das Notas Explicativas as informações
mínimas a serem divulgadas em notas explicativas, devendo ser relevantes,
complementares e/ou suplementares aquelas não suficientemente evidenciadas ou
não constantes nas demonstrações contábeis propriamente ditas.
Ainda citando os Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de
Contabilidade (2008, p.159) NBC T 6.2 – Do conteúdo das Notas Explicativas, item
6.2.2.3, as notas explicativas devem incluir informações de natureza patrimonial,

51
econômica, financeira, legal, física e social, bem como os critérios utilizados na
elaboração das demonstrações contábeis e eventos subseqüentes ao balanço.
Para Araújo (2006, p.59), as notas explicativas devem conter informações
sobre as práticas contábeis não explicitadas nas outras demonstrações, mas que
impactam a análise da situação econômica financeira da organização.
No Manual de Procedimentos Contábeis e Prestação de Contas das
Entidades de Interesse Social (2008, p.76) são exemplos de informações que podem
ser divulgadas nas notas explicativas:

• Descrição dos registros da entidade nos organismos públicos

competentes.
• Composição da estrutura administrativa.
• Mecanismos de prestação de contas.
• Relacionamento com outras entidades, inclusive partes relacionadas.
• Localização e área de atuação da entidade.
• Missão e programas sociais executados pela entidade.
• Descrição de alguma restrição imposta à atuação da entidade por parte do
Poder Público ou de doador.
• Descrição da estrutura organizacional e como as decisões são tomadas.
Revisão das atividades e programas da entidade no contexto da sua
estratégia.
• Reserva financeira que a entidade está constituindo para propósitos
futuros.
• Doações significativas recebidas no período ou com perspectivas futuras a
receber.
• Considerações sobre a política financeira da entidade, incluindo risco.
• Garantias cedidas.
• Contencioso com o Poder Público, donatários ou aportadores de recursos.
• Gratuidades concedidas e recebidas.

Deste modo entende-se que as notas explicativas devem ser utilizadas pelas
do terceiro setor para aumentar o poder informativo das demonstrações contábeis e
devem ser consideradas como parte integrante das demonstrações contábeis, como
requerido pelas Normas Brasileiras de Contabilidade.

3.5 PRESTAÇÃO DE CONTAS

Conforme o Manual de Procedimentos Contábeis e Prestação de Contas das

Entidades de Interesse Social (2008, p.78), a prestação de contas é o conjunto de
documentos e informações disponibilizados pelos dirigentes das entidades aos
órgãos interessados e autoridades, de forma a possibilitar a apreciação,
conhecimento e julgamento das contas e da gestão dos administradores das

52
entidades, segundo as competências de cada órgão e autoridade, na periodicidade
estabelecida no estatuto social ou na lei.
Tal formalidade é considerada uma das principais obrigações dos
administradores das organizações do terceiro setor, necessariamente, ao próprio
órgão deliberativo da entidade, e ao Poder Público por meio dos diversos órgãos
governamentais, de acordo com a natureza jurídica, títulos e certificados que pleiteia
ou possui.
Cada prestação de contas deve ser composta pelos elementos exigidos
pelos órgãos interessados e autoridades, de acordo com os atos normativos que
regem a entidade e a atuação de cada um deles.
O Novo Código Civil atribui ao Ministério Público o velamento das fundações
de direito privado, conforme disposto no art. 66 e o art. 50 e sujeitam as associações
à fiscalização do Ministério Público, visto que cabe a este intervir nos casos de
abuso da personalidade jurídica.
O Manual de Procedimentos Contábeis e Prestação de Contas das
Entidades de Interesse Social (2008, p.79), oferece algumas sugestões para
instituição do processo de prestações de contas normalmente exigidos, sendo estes
o relatório de atividades, demonstrações contábeis, informações bancárias,
inventário patrimonial, Declaração de Informações Econômico-Fiscais de Pessoa
Jurídica – DIPJ, Relação Anual de Informações Sociais – RAIS, Parecer do
Conselho Fiscal, Parecer e relatório de auditoria independente e cópia de convênio,
contrato e Termo de Parceiro.
De acordo com o art. 4° da Lei n° 91, de 28/8/1935, as organizações
declaradas de utilidade pública ficam obrigadas a apresentar todos os anos, exceto
por motivos de ordem superior reconhecido, a critério do Ministério da Justiça,
relação circunstanciada dos serviços que houverem prestado à coletividade.
O Decreto nº 60.931, de 04 de julho de 1967 que modifica o Decreto nº
50.517, que regulamentou a Lei nº 91 em seu art. 5° especifica que as entidades
declaradas de utilidade pública, salvo por motivo de força maior devidamente
comprovada, a critério da autoridade competente, ficam obrigadas a apresentar, até
o dia 30 de abril de cada ano, ao Ministério da Justiça, relatório circunstanciado dos
serviços que houverem prestado à coletividade no ano anterior, devidamente
acompanhado do demonstrativo da receita e da despesa realizada no período ainda
que não tenham sido subvencionadas.

53
 A prestação de contas ao CNAS ocorre no momento em que é solicitada a
concessão ou renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social – CEBAS, nos termos do Decreto n° 7.237/10. De acordo com o art. 3 do
referido decreto, a certificação ou sua renovação serão concedidas à entidade
beneficente que demonstre, no exercício fiscal anterior ao do requerimento relatório
de atividades desempenhadas, destacando informações sobre o público atendido e
os recursos envolvidos.
O art. 11, § 2º do Decreto n° 3.100/99, que regulamenta a lei das OSCIPs,
estabelece que as prestações de contas anuais das OSCIPs serão realizadas sobre
a totalidade das operações patrimoniais e resultados da entidade, e deverão ser
instruídas com os seguintes documentos, in verbis:

§ 2º A prestação de contas será instruída com os seguintes documentos:

I - relatório anual de execução de atividades;
II - demonstração de resultados do exercício;
III - balanço patrimonial;
IV - demonstração das origens e aplicações de recursos;
V - demonstração das mutações do patrimônio social;
VI - notas explicativas das demonstrações contábeis, caso necessário; e
VII - parecer e relatório de auditoria nos termos do art. 20 deste Decreto, se
for o caso.

Para Szazi et al (2005, p.13), a confiança do público nas entidades sem

finalidade de lucro provém de seu desempenho, sendo a prestação de contas uma
ferramenta muito importante para verificar se uma organização está sendo
administrada corretamente, e consequentemente, atingindo seus objetivos. Assim a
prestação de contas envolve dois tipos de informações, sendo as técnicas que têm
como objetivo avaliar o desenvolvimento e desempenho da entidade e as
financeiras, cujo objetivo é avaliar a correta e regular aplicação dos recursos.

54
4 ESTUDO DE CASO

4.1 CENTRO DE REABILITAÇÃO NEUROLÓGICA INFANTIL DE

CACOAL - CERNIC

Com o desígnio de demonstrar a importância da evidenciação contábil no

âmbito das Entidades do Terceiro Setor, a presente pesquisa objetiva verificar o
funcionamento contábil da Entidade Beneficente Sem Fins Lucrativos Centro de
Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, analisando seus demonstrativos
contábeis do ano de 2009 e seu comprometimento com a evidenciação dos
procedimentos contábeis, por meio de documentos cedidos pela referida instituição.

4.1.1 APRESENTAÇÃO E FINALIDADE DA ENTIDADE

O Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal - CERNIC é uma

sociedade civil, sem finalidade de lucro e filantrópica, de caráter educacional,
cultural, assistencial, de saúde, de estudo e pesquisa, desportivo e outros, com
duração indeterminada, tendo autonomia administrativa, operacional e financeira,
fundada em 25 de janeiro de 1982, tem por objetivo oferecer serviços às pessoas
deficientes físicas e sensoriais de Cacoal e região.
Entre outras peculiaridades tal instituição tem por finalidade promover a
melhoria de vida das pessoas portadoras de deficiência buscando assegurar-lhes o
pleno exercício da cidadania e compilar e divulgar as normas legais e regulamentos
federais, estaduais e municipais, relativas à pessoa portadora de deficiência,
promovendo a ação dos órgãos competentes no sentido do cumprimento e
aperfeiçoamento da legislação.
O CERNIC foi declarado Entidade de Utilidade Pública Municipal, de acordo
com a Lei 164/82, em 24 de agosto de 1982 e em 24 de dezembro de 1987
declarada Entidade de Utilidade Pública Estadual, por meio da Lei 171.

55
 O art. 1º do Decreto nº 95.244 de 16 de novembro de 1987, declara o Centro
de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal de Utilidade Pública Federal, nos
termos do artigo 1° da Lei n° 91, de 28 de agosto de 1935, combinado com o artigo
1° do Regulamento aprovado pelo Decreto n° 50.517, de 02 de maio de 1961.
De acordo com a lista nominal das Entidades Certificadas, disponibilizada na
página do Conselho Nacional de Assistência Social – CNAS, extraída do Sistema de
Informação do Conselho Nacional de Assistência Social – SICNAS e emitida pela
Coordenação de Informática do Ministério do Desenvolvimento Social e Combate à
Fome, a instituição CERNIC é uma das poucas entidades do Estado de Rondônia
certificadas, sendo apenas três no município de Cacoal e totalizando dezenove em
todo o Estado.
Mantido por meio de parcerias com a comunidade, Governos Municipal e
Estadual e trabalho voluntário, o CERNIC desenvolve atividades de cerâmica,
música, dança, fisioterapia e ensino básico somente para alunos com deficiência,
promovendo assim ações de prevenção, apoio à família, de defesa de direitos e
prestação de serviços educacionais, clínicos e pré-profissionalizantes. Desta forma
o CERNIC atualmente é um referencial no atendimento as pessoas com
necessidades especiais em Rondônia.

4.1.2 CAPTAÇÃO DE RECURSOS

O CERNIC desenvolveu alguns mecanismos de captação de recursos sendo

estes convênios recebidos do Poder Público e principalmente doações advindas de
pessoas físicas e jurídicas. Tais recursos estão explícitos no resumo das práticas
contábeis da instituição a qual especifica quantitativa e qualitativamente os recursos
captados durante o exercício de 2009.
Ainda no âmbito de captação de recursos a instituição desenvolve
anualmente a Feira da Solidariedade, considerado um dos principais eventos do
município de Cacoal. A Feira conta com a parceria de diversas empresas que além
das doações, auxiliam com barracas de alimentos, artesanato, bebidas, brincadeiras
e bazar de roupas com preços populares. Somente no ano de 2009 os valores
arrecadados com a festa, somaram uma receita liquida de R$ 52.676,15 (Cinqüenta

56
e Dois Mil, Seiscentos e Setenta e Seis Reais e Quinze Centavos), que segundo o
departamento financeiro da instituição foi utilizado em beneficio da manutenção da
entidade.

4.1.3 EVIDENCIAÇÃO DOS DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS DO CERNIC

No dia 23 de abril de 2010, o CERNIC divulgou no jornal de circulação local

Tribuna Popular, seu Balanço Patrimonial referente ao término do exercício de 2009.
Ainda no âmbito dos demonstrativos contábeis a referida instituição dispõe de um
conjunto de demonstrações financeiras referente ao exercício findo em 31 de
dezembro de 2009, composto por Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado
do Exercício, Demonstração do Superávit ou Déficits Acumulados, Demonstração
das Mutações do Patrimônio Social, Demonstração das Origens e Aplicações de
Recursos e Notas explicativas às demonstrações financeiras.
É válido ressaltar que a contabilidade do CERNIC é atualmente realizada por
uma empresa de Contabilidade, Gestão Serviços Contábeis Assessoramento e
Consultoria Ltda, que realiza a contabilidade da mesma há mais de um ano,
adotando o regime contábil de competência, afirmando deste modo a intenção de
manter um elo de compromisso com os usuários internos e externos e a
preocupação em evidenciar as informações contábeis em Demonstrativos de acordo
com a legislação vigente.

4.1.3.1 Balanço Patrimonial

Este demonstrativo tem por finalidade apresentar o Patrimônio da Entidade,

de modo a evidenciar quantitativa e qualitativamente, no exercício de 2009, a
adequada interpretação da posição patrimonial e financeira do CERNIC.
O Quadro 6 expressa o Balanço Patrimonial divulgado pela mencionada
instituição e o mesmo encontra-se no Anexo A.

57
 Quadro 6 – Balanço Patrimonial
CERNIC – Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal
04.394.235/0001-66
Encerrado em 31 de dezembro de 2009
ATIVO PASSIVO
ATIVO CIRCULANTE 38.111,41 PASSIVO CIRCULANTE 3.200,67
DISPONÍVEL 26.777,06 VALORES A PAG. A CUR.PRAZO 3.200,67
CAIXA GERAL 726,62 CONTAS A PAGAR 1.480,96
BANCO CONTA MOVIMENTO 2.543,54 OBRIGAÇÕES C/PESSOAL 465,00
APLIC. FINANC. A CUR. PRAZO 23.506,90 OBRIGAÇÕES SOCIAIS 1.188,50
VALORES A REC. A CURTO PRAZO 11.334,35 OBRIGAÇÕES FISCAIS 66,21
ADIANTAMENTOS DIVERSOS 10.001,32    
EMPRÉSTIMOS A RECEBER 73,23    
SAL. FAMILIA A RECUPERAR 799,48    
CHEQUES DEVOLVIDOS 460,32    
       
ATIVO PERMANENTE 361.560,15 PATRIMONIO LÍQUIDO 396.470,89
IMOBILIZADO TÉCNICO 361.560,15 CAPITAL SOCIAL REALIZADO 461.888,80
CONTRUÇÕES E IMOVEIS 369.957,55 CAPITAL SOCIAL SUBSC. 461.888,80
(-) DEPREC. S/CONST. E IMOVEIS -154.942,62 RESULTADOS ACUMULADOS -65.417,91
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS 36.111,67 DEFICIT ACUMULADOS -65.417,91
(-) DEPREC. S/MAQ. EQUIP. -17.560,37    
VEÍCULOS 76.725,00    
(-) DEPREC. S/VEICULOS -59.173,30    
COMPUTADORES E PERIFERICOS 67.601,74    
(-) DEPREC. S/COMPUTADORES -46.641,07    
EQUIP. DE COMUNICAÇÃO 1.140,00    
MOVEIS E UTENSILIOS 78.068,05    
REFORMAS E BENFEITORIAS 42.977,47    
(-) DEPREC. S/MOVEIS E UTENS. -38.085,75    
(-) DEPREC. ACUMULADA 5.381,78    
TOTAL DO ATIVO 399.671,56 TOTAL DO PASSIVO 399.671,56
FONTE: Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, 2009.
De acordo com o art. 178 da Lei nº 6.404/76, alterada pela Lei nº 11.941/09,
a estrutura do Balanço Patrimonial do CERNIC não evidencia a classificação da
conta Ativo Não-Circulante, demonstrando, portanto a classificação dada pela
redação do art. 178 da Lei nº 6.404/76, alterada pela Lei nº 11.638/07.
Ao se analisar os demonstrativos da referida organização nota-se a
evidenciação das aplicações financeiras demonstradas no Balanço Patrimonial, na
parte do Ativo Circulante.
Nas contas do Ativo Imobilizado, constata-se o registro de algumas das
gratuidades oferecidas pelo CERNIC, para o bom desenvolvimento das atribuições
às quais a instituição se propõe a desenvolver.
De acordo com o § 2º do art. 183 da Lei nº 6.404/76, alterada pela Lei nº
11.941/09, na conta Depreciação Acumulada será registrada a diminuição dos
valores dos elementos dos ativos imobilizado e intangível, quando corresponder à
58
perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos ao desgaste ou
perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.
Entretanto devido equivoco ocorrido nos lançamentos das contas do Balanço
Patrimonial da instituição, tal conta expressa um valor de R$ 5.381,78 (Cinco mil,
trezentos e oitenta e um reais e setenta e oito centavos) referente à conta Móveis e
Utensílios, que por este motivo não se encontra redutora. A empresa responsável
pela elaboração dos demonstrativos da instituição, providenciou a retificação dos
dados constantes deste Balanço Patrimonial, ajustando-os de modo a evidenciar a
realidade dos fatos ocorridos no exercício de 2009.
No passivo as contas estão classificadas no grupo do passivo circulante por
se tratarem de obrigações a curto prazo e por não haver contas classificadas no
grupo passivo não-circulante, o mesmo não é evidenciado no demonstrativo.
Figuram no grupo Patrimônio Líquido, duas contas distintas sendo estas
respectivamente à conta Capital Social formado com contribuições em dinheiro ou
em qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro e a conta
Resultados Acumulados.
No tocante a conta Capital Social, verifica-se que a mesma não condiz com
o disposto no item 3.2 da NBC T 10.19, a qual especifica que a conta Capital Social
deve ser substituída por Patrimônio Social. No entanto com relação à segunda conta
se constata a mudança da conta Prejuízos Acumulados para Déficit Acumulado, por
se tratar de uma entidade sem fins lucrativos.
A cargo de isenção a referida entidade usufruiu no exercício de 2009 um
total de R$ 32.411,93, referentes ao INSS + SAT + TERCEIROS correspondentes a
folha de pagamento e por esse motivo nada consta em seu Balanço apenas em
notas explicativas.

4.1.3.2 Demonstração do Resultado do Exercício – DRE

Para a apuração das receitas da entidade no ano de 2009 foram utilizados

os critérios de soma dos repasses do Poder Público, doações de pessoas físicas e
jurídicas, promoções da entidade para a arrecadação de fundos e receitas de
aplicações financeiras.

59
 Os valores auferidos pela instituição foram, conforme especificado no
Resumo de Práticas Contábeis do CERNIC os seguintes:

3.4 Valores recebidos como doações:

- Pessoa Física/Jurídica..............................................................R$ 84.450,85
- Pessoa Física/Jurídica..............................................................R$ 61.356,32
3.5 Valores recebidos do Poder Público:
- Convênio SAC...........................................................................R$ 31.385,75
- Convênio PMC..........................................................................R$ 63.896,00
- Convênio Gov. Federal P.D.D.E.................................................R$ 6.042,00
- Convênio SUS...........................................................................R$ 39.552,48
- Convênio PROESP...................................................................R$ 44.100,00
- Convênio SAAE........................................................................R$ 54.344,30

Desta forma a soma dessas receitas totalizou o valor de R$ 385.127,70

(Trezentos e oitenta e cinco mil, cento e vinte e sete reais e setenta centavos)
divulgado na Demonstração do Resultado do Exercício – DRE.
De acordo com os documentos fornecidos pela instituição os recursos
evidenciados foram utilizados de acordo com o Estatuto Social da entidade,
aplicando-os na educação, treinamento, alimentação, transporte, saúde e na
melhoria de estrutura física da entidade, para o melhor atendimento de seus
beneficiários.
O Quadro 7 relata a Demonstração do Resultado do Exercício elaborada
pela entidade em 31 de dezembro de 2009.

Quadro 7 – Demonstração do Resultado do Exercício

CERNIC – Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal
04.394.235/0001-66
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
Encerrado em 31 de dezembro de 2009
RECEITA OPERACIONAL BRUTA 385.127,70
RECEITA MENSAL 385.127,70  
DESPESAS OPERACIONAIS   -455.010,86
DESPESAS COM PESSOAL -144.784,85  
DESPESAS ADMINISTRATIVAS -244.091,77  
DESPESAS FINANCEIRAS -4.379,65  
DESPESAS TRIBUTARIAS -1.186,81  
DEPRECIAÇÕES -61.718,41  
RECEITAS FINANCEIRAS 1.360,19  
DESPESAS INDEDUTÍVEIS -209,56  
RESULTADO OPERACIONAL   -69.883,16
RESULTADO ANTES PROV.CONT.SOC/IR -69.883,16
DÉFICIT DO EXERCÍCIO   -69.883,16
FONTE: Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, 2009.

60
 As contas evidenciadas nas despesas operacionais registram as gratuidades
oferecidas pelo CERNIC como as despesas com pessoal, administrativas e
financeiras. Por possuírem um considerável imobilizado técnico, sua despesa com
depreciação é relativamente alta, proporcionando a instituição um déficit anual
elevado.

4.1.3.3 Demonstração do Superávit ou Déficit Acumulado - DSDA

O art. 186 da Lei nº 6.404/76, regula a denominada Demonstração Lucros ou

Prejuízos Acumulados, no entanto por se tratar de uma instituição sem finalidade de
lucro o CERNIC, em concordância a NBC T 10.19, alterou sua nomenclatura para
Demonstrações do Superávit ou Déficit Acumulado.
Este demonstrativo, de acordo com o § 2º do referido artigo 186 da Lei nº
6.404/76 não configura obrigatoriedade para esta entidade, visto que a instituição
incluiu em seus demonstrativos a Demonstração das Mutações do Patrimônio
Líquido.
O Quadro 8 expressa a Demonstração do Superávit ou Déficit Acumulado da
instituição e tem por finalidade interpretar a compensação do Déficit do exercício de
2009 com o Superávit Acumulados de exercícios anteriores.

Quadro 8 – Demonstração Superávit ou Déficit Acumulados

CERNIC – Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal
04.394.235/0001-66
DEMONSTRAÇÃO DO SUPERÁVIT OU DEFICIT ACUMULADOS
SUPERÁVIT OU DEFICIT ACUMULADOS 4.465,25
SUPERAVIT ACUMULADO 65.074,53  
DEFICITT ACUMULADO -60.609,28  
RESULTADO DO EXERCÍCIO   -69.883,16
DEFICITT DO EXERCICIO -69.883,16  
SALDO FINAL DE DÉFICIT ACUMULADO -65.417,91
FONTE: Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, 2009.
Como pode ser observado o CERNIC obteve em exercícios anteriores a
2009 um superávit acumulado de R$ 4.465,25 (Quatro mil, quatrocentos e sessenta
e cinco reais e vinte e cinco centavos), em decorrência de compensações.
Em contrapartida do déficit do exercício advindo do ano de 2009 no valor de
R$ 69.883,16 (Sessenta e nove mil, oitocentos e oitenta e três reais e dezesseis

61
centavos) a instituição compensou novamente seu resultado deduzindo deste déficit
o valor correspondente ao seu superávit acumulado anterior, obtendo desta forma
um saldo final de déficit acumulado de R$ 65.417,91 (Sessenta e cinco mil
quatrocentos e dezessete reais e noventa e um centavos).
Este saldo final encontra-se alocado no Balanço Patrimonial da entidade no
exercício findo em 2009.

4.1.3.4 Demonstrações das Origens e Aplicações de Recursos – DOAR

Assim como as demais entidades, o CERNIC utilizava este demonstrativo

para computar a movimentação de recursos de outros grupos para os grupos
circulantes, ou seja, de curto prazo, tanto ativos quanto passivos e também a
movimentação inversa de movimentação dos grupos circulantes dirigidas para
outros grupos.
O Quadro 9 evidencia a Demonstração Origens e Aplicações de Recursos
da referida instituição no ano de 2009 e expressa uma redução do Capital Circulante
Líquido devido o baixo total de origens que não compensou o total de aplicações.

Quadro 9 – Demonstrações das Origens e Aplicações de Recursos

CERNIC – Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal
04.394.235/0001-66
DEMONSTRAÇÕES DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS
Encerrado em 31 de dezembro de 2009
1 - ORIGENS    
SUPERAVIT DO EXERCICIO     0,00
DEPRECIAÇÃO DO EXERCICIO     61.718,41
AUMENTO DO PASSIVEL EXIGIVEL A LONGO PRAZO   0,00
ALIENAÇÃO BENS DO IMOBILIZADO     0,00
TOTAL DE ORIGENS     61.718,41
2 - APLICAÇÕES      
DEFICIT DO EXERCICIO     69.883,16
AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO     8.815,00
TOTAL DE APLICAÇÕES   78.698,16
3 - AUMENTO/REDUÇÃO DO CAPITAL CIRCULANTE LIQUIDO -16.979,75
4 - VARIAÇÃO CAPITAL CIRCULANTE LIQUIDO
MOVIMENTAÇÃO 31/12/2008 31/12/2009 VARIAÇÃO
ATIVO CIRCULANTE 54.948,70 38.111,41 16.837,29
PASSIVO CIRCULANTE 3.058,21 3.200,67 -142,46

62
CCL 51.890,49 34.910,74 16.979,75
FONTE: Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, 2009.
No exercício de 2009 o total das origens da instituição foi inferior ao total de
aplicações o que acarretou na redução do capital circulante líquido. Esta variação
também pode ser observada na parte 4 do demonstrativo, que ao comparar os
capitais circulantes líquidos dos exercícios de 2008 e 2009 encontrou a mesma
redução no valor de R$ 16.979,75 (Dezesseis mil novecentos e setenta e nove reais
e setenta e cinco centavos).
Com o advento da Lei nº 11.638/07, que altera dispositivos da Lei nº
6.404/76, a DOAR foi substituída pela Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC,
entretanto de acordo com a legislação vigente a entidade CERNIC não a evidenciou.

4.1.3.5 Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido – DMPL

Para Reis (2009, p.126) a DMPL tem por objetivo demonstrar as variações
em cada uma das contas integrantes do grupo Patrimônio Líquido, e por este motivo
a mesma engloba a DLPA, no caso das instituições do terceiro setor a DSDA, e
assim a torna dispensável. O CERNIC evidenciou os dois demonstrativos mesmo
não sendo obrigada legalmente o que frisa a intenção de transparência da entidade.

Quadro 10 – Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

CERNIC – Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal
04.394.235/0001-66
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
MOVIMENTAÇÃO CAPITAL SOCIAL SUPER/DEFIC. ACUM. SALDO
SALDO INICIAL 461.888,80 4.465,25 466.354,05
DEFICIT DO EXERCICIO 0,00 -69.883,16 -69.883,16
SALDO FINAL 461.888,80 -65.417,91 396.470,89
FONTE: Centro de Reabilitação Neurológica Infantil de Cacoal, 2009.
O presente demonstrativo apresenta o saldo inicial de cada conta do
Patrimônio Líquido que por ventura sofreram variações, sendo neste caso as contas
Superávit e/ou Déficit Acumulado que no exercício anterior acumulou um superávit e
o compensou no déficit do exercício do ano de 2009. Assim como no Balanço
Patrimonial se encontra na DMPL a conta Capital Social que se evidencia uma
nomenclatura equivocada, devendo a mesma apresentar a conta Patrimônio Social.

63
4.1.3.6 Notas Explicativas

As notas explicativas apresentadas pela entidade no exercício findo em 31

de dezembro de 2009, relatam de forma sintetizada os objetivos da instituição e
especificam detalhadamente quanto aos seus fins, além de proporcionar ao usuário
das demonstrações contábeis da instituição esclarecimentos quanto a situação
patrimonial e dos resultados do exercício.
De acordo com as referidas notas explicativas da instituição as
Demonstrações Contábeis e Financeiras foram elaboradas em observância da Lei nº
6.404/76 e resolução 877/2000 do Conselho Federal de Contabilidade e em
conformidade com o Estatuto da Entidade CERNIC.
Com objetivo de maior evidenciação dos fatos ocorridos a instituição
elaborou por meio de notas explicas um resumo das práticas contábeis
desenvolvidas no decorrer do exercício, especificando os critérios utilizados para a
apuração de seus demonstrativos.

64
CONSIDERAÇÕES FINAIS

Paralelamente ao desafio das Entidades do Terceiro Setor de alcançar o seu

objetivo está a busca pela transparência dos atos e fatos de sua gestão, onde o
presente estudo almejou demonstrar que é mais bem evidenciado quando se
apresenta uma contabilidade que contribui com informações e demonstrativos
relevantes e pertinentes. Sendo válido enfatizar a capacidade desta ciência de
abranger toda e qualquer pessoa, seja ela física ou jurídica independente da sua
finalidade ser ou não lucrativa.
A partir do momento em que as entidades sem fins lucrativos estabelecem
compromissos por uma causa e divulgam seus resultados com total clareza de
forma que não deixem dúvidas com relação a sua conduta, transforma-se em
entidades bem vistas pela sociedade, o que as proporcionam benefícios em prol do
processo econômico para a manutenção e obtenção dos objetivos finais das
mesmas.
Deste modo, quando bem elaboradas, as informações geradas pela
instituição tornam-se úteis, possibilitando tomadas de decisões no gerenciamento
dos recursos e subsidiando as parcerias com o Governo, Entidades do Segundo
Setor e principalmente com os cidadãos.
O estudo de caso elaborado apresenta o Centro de Reabilitação Neurológica
Infantil de Cacoal – CERNIC, como uma instituição que procura utilizar tal teoria,
desenvolvendo mecanismos de captação de recursos e os divulgando a sociedade
de modo a evidenciar os fatos ocorridos por meio de resumos das práticas contábeis
desenvolvidas com o propósito de especificar os critérios utilizados para a apuração
de seus Demonstrativos Contábeis.
Assim tornar-se evidente a preocupação da entidade em deixar os seus
usuários informados dos atos ocorridos, divulgando e propondo com muita
veracidade o modo de captação dos recursos e principalmente como os mesmos
estão alocados.
Entende-se que este seja um dos motivos da mesma estar atuando a tanto
tempo no município de Cacoal com parcerias dos Governos Estadual e Municipal e
sociedade em geral, quando estas exigem do CERNIC um compromisso social e

65
ético com relação aos recursos empregados em suas atividades, para que as
informações geradas estejam de acordo com as informações divulgadas.
Com relação às Normas Brasileiras de Contabilidade e legislação vigente,
percebeu-se a necessidade da instituição em se adequar à nova redação da Lei nº
6.404/76, alterada pelas Leis nº 11.638/07 e 11.941/09, além de ter que estabelecer
concordância com a NBC T 10.19, pois conforme evidenciado no presente estudo de
caso alguns demonstrativos encontram-se com estruturas e nomenclaturas
inadequadas para este tipo de entidade.
No entanto tais equívocos não representam irregularidades quanto ao
empenho de seus recursos, mais sim expressam a não observância quanto às
particularidades atribuída às entidades do Terceiro Setor, não acarretando a esta
instituição qualquer ônus quanto aos seus propósitos de benefício da sociedade.
Seguindo estes critérios e por esperar que profissionais do âmbito contábil
sempre procurem o predicado da informação contábil, para que esta evidencie a
verdadeira situação do patrimônio de uma Entidade, acredita-se que a presente
pesquisa servirá de embasamento teórico para futuros pesquisadores que terão com
a utilização deste material, um auxílio para iniciarem novas pesquisas sobre o
assunto ou ainda o utilizem como fonte para direcionar e delinear estudos em
assuntos similares.
É notório que a evidenciação da contribuição das informações contábeis na
gestão das entidades do terceiro setor não se restringe apenas a contabilização dos
demonstrativos, todavia foi necessário limitá-lo para que fossem mais bem
explorados os procedimentos correlatos ao assunto. Deste modo o referencial
teórico adotado para a elaboração da presente pesquisa foi constituído com base
em pesquisa documental e bibliográfica sobre as principais características dos
procedimentos e demonstrativos da contabilidade do Terceiro Setor.

66
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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67
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fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de
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APÊNDICE – A

72
APÊNDICE – B

73
ANEXO - A

74
75
ANEXO - B

76
ANEXO - C

77
ANEXO - D

78
ANEXO - E

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