O direito Tributário no Brasil e na história da Constituição Federal de 1988

Assim como os demais ramos da ciência jurídica, o Direito Tributário formou-se lentamente. Com o
surgimento da sociedade, o homem sentiu a necessidade de uma organização no fundo financeira,
sendo fruto da colaboração dos membros da coletividade, com finalidade de atender às necessidades
coletivas.
Por Dinavani Dias Vieira

À medida que as matrizes étnico-culturais brasileiras formavam-se, desenvolviam-se,

evoluíam-se, o Direito tributário sentia a necessidade de expressar-se, com as raízes que aqui se
prendiam. Analisando a grande característica do Direito Tributário frente ao seu papel como ramo
autônomo do Direito, um estudo sobre tal matéria não pode abdicar de levantar a gênese e o
desenvolvimento da mesma através da história, visto que permite situar melhor os temas a serem
abordados e a melhor compreensão dos mesmos por indagar suas origens e consequências e apontar
fatos que precederam o determinaram novas circunstâncias. O Direito por sua característica histórico-
cultural, não admite o estudo de qualquer dos seus ramos sem a noção antecipada de sua evolução
dinâmica, ou seja, seu desenvolvimento contínuo, e que nunca apresenta a mesma feição no tempo e
espaço.
Assim como os demais ramos da ciência jurídica, o Direito Tributário formou-se lentamente.
Com o surgimento da sociedade humana, onde o homem sentiu a necessidade de uma organização no
fundo financeira, sendo fruto da colaboração dos membros da coletividade, com a finalidade de
atender às necessidades coletivas. Assim, iniciou as primeiras contribuições compulsórias, que a
época possuiu diferentes nomes e formas das concebidas para os dias atuais, até porque as instituições
eram outras, assim como as autoridades e os processos da época.
Ao decorrer da história as imposições tributárias passaram por uma evolução que foi desde
caracterizadas por vexatórias até contribuições compulsórias pelos costumes e mais tarde pela lei.
Passaram de prestações pagas com a força braçal, em espécie (natura) e chegando ao dinheiro em si.
Essas contribuições passaram a ser sob força para as definidas em lei.
O Direito Tributário como é sabido hoje é de recente formatação, própria do estado moderno
com suas normas delimitadoras da ação estatal e que regulam as relações entre poder público e
contribuinte. Se verificarmos a época do descobrimento do Brasil, observaremos que o chamado
direito pátrio era em verdade artigo de importação, imposto compulsoriamente ao colonizado, ou seja,
que foi o transplante da organização jurídica portuguesa no nosso país. Lembrando que o Brasil
somente teve seu próprio direito depois da proclamação da independência, após 1822.
 Analisando a evolução histórica do Direito Tributário, encontramos uma forma diferente,
através do registro do que seria um imposto da época. O chamado quinto do pau-brasil foi o primeiro
tributo transplantado em terras brasileiras. Este era pago à coroa por todos os tesouros ou descobertas
no Brasil. Seu nome era representado à alíquota fiscal e a forma de pagamento, tendo em vista que a
moeda corrente em Portugal não havia sido adotada nesta terra e todos os pagamentos à coroa eram
feitos com madeira da árvore do Pau-Brasil. Ressalta-se que a arrecadação e a fiscalização dos tributos
eram feitos pelos servidores especiais da coroa, em terras brasileiras, denominados de rendeiros e
seus auxiliares.
A atividade financeira do Estado deve ser examinada nos períodos clássico e moderno das
finanças públicas, para que se possa sentir o desenvolvimento que sofreu em razão principalmente da
evolução do próprio conceito de Estado e das mutações ocorridas no mundo econômico e social.
Com a chegada do Governo Geral foi criado, o que seria hoje um cargo da administração
pública, chamado de Provedor-Mor da Real Fazenda, ao qual competia a superintendência e
fiscalização dos negócios da Real Fazenda, inclusive zelar pela arrecadação do dinheiro público. Na
parte tributária como todo, verifica-se a existência de tributos ordinários e extraordinários. Como
tributo ordinário encontrou: rendas da Real Fazenda (cobrado pelo monopólio do comércio, direitos
das alfândegas, quinto dos metais e pedras e a dízima), rendas do Governo-Geral (cobrado pelo
monopólio de quaisquer engenhos, direitos de passagem dos rios, direitos dos escravos, quinto do
pau-brasil, especiarias e drogas). Já como extraordinários vemos: as derramas, fintas e contribuições.
Os tributos de modo geral continuavam a ser cobrados pelos rendeiros, que possuíam poderes
até para prender o contribuinte em atraso com suas obrigações fiscais. A moeda ainda não era utilizada
no pagamento dos tributos que continuavam a ser quitados em natura, um sistema tributário ou
organização fiscal quase não existiam. Os órgãos principais da administração da fazenda eram: as
juntas da fazenda (composta de ouvidor-geral, intendente da Marinha, Procurador da Coroa e escrivão
– todos sob a presidência do Capitão-Mor), as alfândegas (sob administração de um juiz e um ouvidor,
auxiliados por um escrivão, um tesoureiro, oficiais e guardas) e por fim as Mesas de Inspeção, que
examinavam, classificavam e designavam a qualidade dos gêneros que se pretendia exportar. O
regime, no entanto, dava muita margem a evasão fiscal, fraudes e contrabando.
Em 1762 foi nomeado Vice-Rei do Brasil o General Gomes Freire de Andrade, este governo
deu continuidade à forma de fiscalizar os tributos, destacando-se apenas a criação de alguns novos
como: o subsídio literário, o mestrado das ordens militares, direitos da pólvora estrangeira, subsídios
do açúcar, do algodão e do tabaco em pó, além de imposto sobre o ouro, botequins, tabernas e
aguardente.
 Na conhecida época da corte portuguesa, de 1808 a 1815, o Brasil foi transformado em Capital
do Reino e teve seus portos abertos aos navios estrangeiros das nações aliadas à Coroa, dando ponto
final ao regime de segregação comercial. D. João também implantou medidas importantes para
organizar o Brasil: criou o Banco do Brasil, o Tesouro Nacional (extinguindo as Juntas da Fazenda)
e instituiu o uso de moedas de ouro, prata e cobre nas transações de negócio. Como destaque negativo
podemos observar que o uso dos tributos de forma irresponsável e usurpadora, tendo em vista seu uso
para cobrir a mudança da família Real para o Brasil, viagem esta que acarretou grandes despesas e
foi coberta pela arrecadação.
Resta claro o uso do tributo para aumentar a receita pública, a fim de cobrir gastos alheios às
necessidades sociais e para atender às urgentes medidas do momento histórico. Entre os tributos
criados na época destacam-se os cobrados por: direito de importação, de guindastes, décima de
prédios urbanos, pensão para a Capela Imperial, contribuição de polícia, impostos de sisa dos bens
de raiz, meia sisa dos escravos, décima das heranças e legados, imposto de selo sobre papel, direitos
de entradas de escravos novos, imposto do banco, subsídio reais e novos direitos. O problema é que
na época não havia separação fiscal de competências, existiam impostos idênticos cobrados pela
Corte, províncias e municípios. Esta forma de gerência fiscal se prolongou até os governos de D. João
VI (1815-1821) e do Príncipe Regente D. Pedro (1821-1822), quando o Brasil já era Reino.
No período do império, com a proclamação da Independência do Brasil em sete de setembro de
1822 e a proclamação da República em 15 de novembro de 1889 o Brasil deixa de ficar unido a
Portugal, criando sua unidade política livre e independente. É o período Monárquico, porém nem
mesmo a nova situação de independência trouxe, inovações no âmbito legislativo ao nosso país, que
continuava a manter em vigor, como pátria, as leis portuguesas, enquanto não se organizava um
código totalmente brasileiro, conforme determinava a lei de 20 de outubro de 1823.
Com a retirada da Corte Portuguesa, o Brasil vive sua primeira grande crise financeira, tendo
em vista que os cofres públicos ficaram vazios e ao mesmo tempo o estado com grandes dívidas.
Além disso, a fuga de grande quantidade de ouro e prata do mercado elevando o aumento do custo de
vida. Em março de 1824 é aclamada a primeira Constituição Política do Império do Brasil e segundo
ela, nosso país passa a ser denominado império, nação livre e independente com seu território dividido
em províncias, com governo monárquico, hereditário, constitucional e representativo.
Naquela época eram quatro os poderes políticos: Poder Legislativo, Moderador, Judiciário e
em cada cidade uma Câmara Municipal. A constituição consagrou direitos civis e políticos como o
de nenhum cidadão pode ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, senão em virtude de
lei, também que nenhuma disposição legal poderia ter efeito retroativo e que deveria ser igual para
todos. Mais especificamente em Direito Tributário destaca-se na letra da carta magna que ninguém
será isento de contribuir para as despesas do Estado e definia também que: a iniciativa sobre impostos
era privativa da Câmara dos Deputados, que as contribuições diretas seriam estabelecidas anualmente
pela
Ainda no estudo histórico do Direito Tributário, observamos que o período da regência foi
bastante significativo para a fazenda pública, tendo em vista a fluência de leis que modificaram
algumas formas administrativas. Em princípio destaca-se o decreto de 18 de agosto de 1831 que
regulou o processo nas ações executivas da Fazenda contra devedores e a lei de 04 de outubro do
mesmo ano que organiza o Tesouro Nacional e cria a Tesouraria das províncias.
Destaque também para a lei de 15 de novembro que é precursora da tão aguardada e necessária
reforma tributária, já que promove uma uniformização da arrecadação dos impostos, evitando a
multiplicidade de taxas e as imposições sobre a importação e exportação de todos os gêneros de
mercadorias de uma província para a outra, estabelecendo uma só razão aduaneira e criando o imposto
sobre casas de moedas e de leilão. Em 1832, nova lei também contribuiu para a alteração do regime
tributário, através da busca pela descentralização fiscal e a discriminação de rendas entre o governo
(receita geral com 22 rubricas, como eram chamadas) e a províncias (receita provincial com os
tributos remanescentes).
No ano seguinte nova escrita legal orça a receita e fixa a despesa para o exercício financeiro de
34, dando assim uma ordem mais criteriosa na organização financeira, além de modificar para 31
espécies os tributos da receita geral. Em 1834 surge o chamado Ato Adicional que modifica a
constituição e traz modificações à organização administrativa, mais uma vez. Esta dá mais força e
autonomia às províncias, atribuindo a estas e suas Assembleias a legislação sobre os impostos
provinciais e municipais, reservando o direito deste, no entanto, à observação das imposições gerais
estatais. A partir daí a matéria fiscal deixa de ser tratada através de leis orçamentárias. Porém o
sistema tributário ainda apresentava muitas falhas e as províncias ainda não tinham a suposta
autonomia necessária pretendida pela lei.
Na época do Segundo Império, mais especificamente no ano de 1842, foram expedidos novos
regulamentos sobre tributos, trazendo modificações tão significativas que mais pareceram uma
reforma. Além da criação de novos impostos, surge a precursora do atual IR (Imposto de Renda), a
contribuição extraordinária, para pessoas que recebem vencimentos proveniente do dinheiro público.
Entre as mudanças, destaca-se ainda a reformulação das tarifas aduaneiras, a alteração do sistema de
contabilização do Tesouro, a adoção do exercício financeiro em detrimento do ano civil, no que se
refere a tributos. O momento político com lutas civis e externas trouxeram a necessidade de novos
tributos e mais uma vez o aumento da carga tributária que é mal utilizada para tapar os buracos da
falta de organização estatal.
 Após a Proclamação da República, prontamente se organiza o Governo Provisório, adotando o
regime federativo para o Brasil. A nova Constituição não deixou de lado o problema fiscal do país e
firmou a competência da União e dos Estados em sua letra. No que concerne a discriminação de
rendas encontramos a adoção de: critério nominalístico (designando-se os impostos pelos seus
nomes), princípio da estrita legalidade tributária, uniformidade do impostos federal e a imunidade
recíproca de bens, serviços e rendas públicas, bem como a vedação dos impostos de fronteira. A carta
magna de 1891, se valeu de impostos já cobrados no império e os distribuiu.
Pode-se afirmar em contrapartida que neste momento o sistema Imperial em sua forma é
deixado para traz, persistindo apenas o mal da superposição de tributos e a ausência dos municípios
na distribuição da receita tributária. No ano de 1934 o decreto nº 24.036 prescreve uma reforma
administrativa geral do Tesouro nacional, com reflexos no campo fiscal, seguido da promulgação de
uma nova constituição que traz alterações na tentativa de sanar as falhas da anterior no que se reporta
a distribuição de competências, que ficam repartidas entre: Tributos da União, dos Estados e
finalmente a inclusão dos Municípios. Consta nesta também a estipulação de princípios e/ou vedações
tributárias.
A duração da Constituição de 1934 foi bastante curta, tendo em vista a promulgação de uma
nova carta em 37, que teve um caráter próprio da situação política mundial da época, autoritária e
ditatorial. Esta lei suprema erigia o Presidente da República a autoridade máxima do estado e a quem
competia sancionar, promulgar e fazer publicar toda e qualquer lei. Neste período diversas leis de
Direito Tributário foram efetivadas, destacando-se: o processo executivo fiscal e a outorga à União
da competência privativa para tributar certos impostos.
Com a mudança no ambiente político, que influencia a organização da sociedade com o fim da
II guerra mundial em 46, observamos neste mesmo ano a necessária promulgação de uma nova
constituição nacional, que restabelecia o regime democrático e trazia outra discriminação para as
rendas tributárias de modo mais rígido.
O novo sistema tributário organizado nesta nova carta magna fundamentava-se em três
premissas: coexistência de um sistema tributário autônomo para cada unidade da federação (União,
Estados e Municípios), adoção de uma classificação jurídica dos impostos e a autonomia para as
entidades da federação através de impostos privativos, complementada pela emenda constitucional
nº5 que defendia a receita dos municípios com a discriminação de rendas em favor desta.
Os Estados, no entanto, continuaram sobrecarregados de despesas não cobertas pelos impostos
de sua competência e como única saída desta situação precária como sempre foi a majoração dos
impostos, neste caso o de vendas e consignações e a criação de taxas exorbitantes. Em 1964 a situação
financeira do país era novamente grave e as mudanças tributárias mais uma vez se faziam
indispensáveis e urgentes.
Em 1965 mais uma constituição se estabelece com o propósito de constituir um governo
legalista, que buscava assegurar meios indispensáveis a reconstrução econômica, financeira, política
e moral para o nosso país. A fim de atingir tais objetivos, outorgou-se mais poderes ao Presidente,
que passou a poder remeter ao Congresso projetos de emenda à constituição para apreciação em 30
dias, propor projetos de lei e a decretar o estado de sítio. Também foram suspensas as garantias
constitucionais ou legais.
No cerne fiscal destacam-se mudanças significativas com a reforma e a reestruturação do
sistema com duas características: estruturação sob um programa de ação econômica com um
planejamento global e obediência a três objetivos fundamentais (financeiro, social e econômico). O
déficit de caixa, porém, requeria solução urgente, assim, sabendo que a reforma tributária necessária
não poderia ser implementada de uma única vez, o governo dividiu seu plano de ação em três etapas.
Na primeira etapa de trabalho foram adotadas medidas de emergência como a instituição de
correção monetária de débitos tributários e definição do crime de sonegação fiscal, também a captação
de recursos para a cobertura do déficit existente e a recuperação do prestígio da dívida pública. Em
uma segunda etapa buscou-se uma melhoria na arrecadação. E por fim, na terceira, foi implantada,
com a portaria GB30, a criação de uma comissão especial para elaborar uma nova discriminação de
rendas e promover a reforma tributária em si.
O trabalho da dita comissão se arrastou pelo ano de 1965 até a apresentação do anteprojeto que
trazia a propositura de duas emendas à constituição chamadas de “A” que dispunha sobre normas
legislativas e “B” que modificava o próprio sistema tributário nacional. Estas emendas foram
aprovadas sob o nome de emenda constitucional número 18 e ofereceu ao país a tão esperada nova
discriminação de rendas tributárias, a discriminação de competências e adotou uma classificação de
imposto baseada em nomenclatura econômica.
Após a reforma estabelecido no sistema tributário surgiu os princípios incutidos no Direito
Tributário de uno e nacional, discriminação dos impostos com referência às suas bases econômicas,
centralização dos impostos na competência tributária da União, centralizando de modo geral o
sistema, ressalvada à União a receita necessária para atender seus próprios encargos, divisão dos
frutos da arrecadação com as demais entidades políticas da federação (Estados e Municípios), criação
de uma nova ordem hierárquica para os atos normativos tributários, manutenção dos princípios
constitucionais de tributação (legalidade tributária, anualidade para impostos de patrimônio e renda,
vedação às limitações ao tráfego por meio de tributo e vedação às imunidades fiscais) e por fim a
substituição do imposto em cascata nas circulações de mercadorias por um estadual.
 Após a implementação das bases legais com a emenda, inúmeras leis complementares foram
elaboradas e cada unidade política da Federação legislou sobre seus sistemas tributários. Sendo que
a emenda constitucional já se referia à lei complementar, para a integração e efetivação de seus
preceitos, a Lei nº 5.172 de 66, que dispunha sobre o Sistema Tributário Nacional, foi aprovada como
lei ordinária e mais tarde com o ato complementar número 36 foi denominada Código Tributário
Nacional.
A sua entrada em vigor se deu, no entanto apenas em janeiro do ano seguinte, quando o país
passava por um período de intensa produção legal tributária a fim de ajustar melhor o sistema que se
tentava implantar. Tal emergência legal trouxe inúmeras e apressadas alterações, acréscimos e
revogações nas letras das leis em vigor, o que acabou por promover um clima de insegurança e de
desorientação para os contribuintes e agentes fiscais da época. Além disso os anos de 67 e 68 foram
de efetiva implementação do novo sistema tributário nacional e mesmo com a pouca duração da
constituição que o instituiu o sistema tributário lançou ideias mantidas na constituição seguinte
(1969), tendo em vista a manutenção nela de preceitos como a discriminação de rendas e o sistema
no seu formato uno e nacional.
Importante relembrar que nos anos de 1978 a 1982 o país passava a conhecer com dados
estatísticos os reflexos da reforma implementada pela emenda 18 em 1965 e se destacava como
resultados satisfatórios: conferência de caráter nacional e integrado ao sistema tributário nacional,
atribuição de racionalidade econômica aos tributos e conceito mais seguro às espécies tributárias,
criação de mecanismos de compensação nas distribuições de rendas fiscais, transformação do sistema
em instrumento de política econômica e aumento da arrecadação.
Destarte, era notório observar problemas como: as receitas dos estados e municípios (próprias
e transferidas) não faziam jus às despesas, má administração dos impostos, número excessivo de leis
tributárias e confusão na aplicação das mesmas e na orientação dos contribuintes trazendo assim
prejuízo aos cofres públicos, também a impontualidade da União no repasse em detrimento das
entidades federadas, agravamento da situação estatal pela elevada taxa de inflação, de juros e
correções monetárias. Aparentemente em observância à situação de déficit e agravamento do estado
econômico, o estado busca uma implementação urgente de receitas, materializado pela emenda
número 23 de 1984 que altera dispositivos da constituição vigente a fim de aumentar a receita
tributária. A crescente defasagem das leis tributárias frente a realidade brasileira transforma em
urgente a necessidade de aperfeiçoamento do sistema fiscal.
É neste impulso político que a constituinte é convocada com o encargo de dar ao nosso país
uma nova constituição e sistema tributário mais adequado às necessidades do país. A constituição de
1988, vigente até os dias atuais, em verdade, promoveu uma reestruturação do sistema tributário,
sendo assim em seu texto se destacam três base fundamentais:
1) princípios gerais da tributação que basicamente admite uma figura gênero com a
denominação de tributo e seus tipos como o imposto (é vedada a sua vinculação a qualquer órgão,
fundo ou despesas), taxas (possuem justificação no poder de polícia ou utilização efetiva ou potencial
de serviços públicos específicos ou divisíveis), contribuições de melhoria (decorrente de obras
públicas), empréstimo compulsório (instituído para as despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidades públicas, guerra ou sua iminência) e por fim as contribuições (nas espécies:
contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias
profissionais ou econômicas);
2) as limitações ao poder de tributar, que consagra o caráter pessoal dos impostos e o princípio
da capacidade econômica do contribuinte, quando possível;
3) distribuição das competências tributárias onde encontramos o campo exato de atribuições da
lei complementar, definição de tributos e de suas espécies, incluindo fato gerador, base de cálculo e
contribuinte.
As limitações ao poder de tributar trazem a garantia de direitos individuais do contribuinte e
vedações que o legislador infraconstitucional deve respeitar como: princípio da legalidade, igualdade
tributária, irretroatividade e anterioridade da lei, vedação de tributos confiscatórios, vedação de
tributos de tráfego interestaduais ou intermunicipais, vedação a diferenças tributárias em razão da
procedência ou destino de bens e serviços (exceto para a união), imunidades tributárias, e vedação a
anistia e remissões sem lei que a defina. Assim como outros princípios dirigidos à União em
específico como a exigência de uma uniformidade na instituição dos tributos e vedações como a
tributação da renda das obrigações da dívida pública dos estados, DF e municípios e instituição de
isenções de tributos alheios à sua competência.
Com relação à discriminação de rendas e competências tributárias é importante destacar a
seguinte organização: União (imposto sobre importação de produtos estrangeiros, sobre exportação
de produtos nacionais ou nacionalizados, sobre renda e proventos de qualquer natureza, sobre
produtos industrializados, sobre operações de crédito, câmbio e seguro, sobre a propriedade rural,
sobre grandes fortunas e outros impostos não previstos, mas que não tenham fato gerador ou base de
cálculo próprios dos já existentes e estipulados na constituição, impostos extraordinários,
empréstimos compulsórios, taxas e contribuições de melhorias), Estados e Distrito Federal (impostos
sobre transmissão “causa mortis” e doações, sobre circulação de mercadorias e prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações, sobre propriedade de
veículos automotores, adicional de imposto de renda incidente sobre lucros, ganhos e rendimentos de
capital, taxas e contribuições) e Municípios e Distrito Federal (impostos sobre propriedade predial e
territorial urbana, sobre transmissões “inter vivos”, sobre vendas a varejo de combustível líquido e
gasoso, exceto óleo diesel, sobre serviços de qualquer natureza, taxas e contribuições).
Esse sistema tributário descrito acima não entrou em vigor com a promulgação da constituição
que o instituiu, ou seja, 05 de outubro de 1988, mas cinco meses após em março de 1989. As
modificações entre este novo e o anterior foram muitas, porém ainda que sejam observadas evoluções
significativas na nossa organização atual, as falhas ainda prejudicam bastante. Pode ser destacado
como diferenciais positivos deste novo sistema a distinção entre as figuras fiscais essenciais (imposto,
taxa e contribuições de melhorias) e figuras tributárias para fiscais, supressão da competência da
União para conceder isenções de impostos que não são de sua competência, adoção da sistemática
seletiva do ICMS, extinção de alguns impostos e maio cuidado na instituição de empréstimo
compulsório pelo estado. Como ponto negativo encontrou: falta de rigidez pela admissão de
surgimento de impostos não previstos, ofensa à nomenclatura econômica do sistema tributário ao
prever, por exemplo, o imposto sobre grandes fortunas e sobre vendas a varejo de combustíveis,
centralização tributária na competência da União e pluritributação num campo concorrente.
Nos dias atuais a sociedade possui como instrumento uma lei voltada para o financiamento da
pessoa jurídica de direito público, com suas sanções e legalidades, matéria esta de interesse dos
indivíduos quer seja de ordem física ou de ordem jurídica e muito se fala sobre reforma tributária, e
a esperança social é que ela venha em breve sanar de modo mais efetivo as incongruências e má
formação desta lei em uso e promover a reformulação necessária ao acompanhamento das mudanças
sociais e nova realidade, após quase de 20 anos de vigência de uma lei imperfeita na sua fonte e que
o tempo corroeu.

Texto disponível em:

https://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/7047/O-direito-Tributario-no-Brasil-e-na-historia-da-
Constituicao-Federal-de-1988

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