GESTÃO DE CUSTOS

Sumário 

1. OBJETIVO DA GESTÃO DE CUSTOS .............................................. 13

2. CONCEITO DE CUSTOS.............................................................. 17
2.1 Custo Fixo .................................................................. 19
2.2 Custo Variável............................................................. 24
2.3 Objetivos da Contabilidade ........................................ 26
2.4 Custo Direto ............................................................... 29
2.5 Custo Indireto ............................................................ 31
3. CONTABILIDADE DE CUSTOS ...................................................... 36
3.1 Avaliação de Estoque .................................................. 37
3.2 Apuração do Custo do Produto Vendido .................... 43
3.2.1 Custo do produto vendido............................... 45
3.2.1.1 Transferências no estoque .................. 54
3.2.2 Custo da mercadoria vendida .......................... 60
3.2.2.1 Importação de mercadoria ................. 61
3.2.2.2 Transferência do estoque ................... 65
3.2.3 Custo do serviço vendido .................................. 66
3.2.3.1 Custo com mão de obra ..................... 69
3.2.3.2 Material aplicado no serviço prestado 70
3.2.3.3 Gastos diretos e indiretos ................... 74
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3.3 Suporte para Planejamentos ....................................... 76

3.3.1 Custeio por absorção ....................................... 77
3.3.2 Custeio variável ............................................... 81

4. FORMAÇÃO DE PREÇO DOS PRODUTOS ........................................ 84

4.1 Importância da Formação de Preço do Produto ......... 84
4.2 Composição do Preço de Venda ................................. 88
4.3 Influência dos Salários, Tributos e Provisões na
Formação de Preço ..................................................... 90
4.4 Impostos Cumulativos e Não Cumulativos e sua
Interferência no Preço ................................................ 93
4.5 PIS e Cofins ................................................................ 96
4.6 Cálculo do Preço de Venda ......................................... 98

5. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO E FATORES DE LIMITAÇÃO ................. 102

5.1 Decisões sobre a Produção ......................................... 106
5.2 Fator de Limitação ...................................................... 110

6. PONTO DE EQUILÍBRIO .............................................................. 113

6.1 Margem de Segurança ................................................. 117

7. CUSTOS NO DIA A DIA ............................................................. 119

7.1 Auxílio nos Orçamentos ............................................. 119

8. IMPORTÂNCIA E FINALIDADE DA CONTABILIDADE DE CUSTOS ......... 122

8.1 Classificação ............................................................... 122
8.2 Agrupamento .............................................................. 123
8.2.1 Modelos de agrupamento na DRE ................... 125
8.3 Controle e Atribuição dos Custos............................... 129
8.3.1 Custos controláveis.......................................... 130
8.3.2 Custos não controláveis ................................... 131
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8.4 Medição e Avaliação do Estoque................................. 131

8.5 Informação para Planejamento e Decisões ................. 132
8.6 Controle das Operações e Atividades ......................... 134

9. CUSTO DE TRANSFORMAÇÃO ...................................................... 136

10. DEPARTAMENTALIZAÇÃO .......................................................... 140

10.1 Formas de Departamentalização..................................... 143
10.1.1 Departamentalização por funções................... 143
10.1.2 Departamentalização geográfica ..................... 144
10.1.3 Departamentalização por clientes ................... 146
10.1.4 Departamentalização por processos................ 147
10.1.5 Departamentalização por produtos e serviços .. 148
10.1.6 Departamentalização por projetos .................. 148
10.2 Cálculo do Custeio Departamentalizado ................... 149

11. CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES .......................................... 153

Custeio Baseado em Atividades (ABC) ............................. 153
11.1 Custo ABC na Prática ................................................ 159
11.2 Centro de Custos ....................................................... 165
11.2.1 Atribuição dos custos ..................................... 169
11.2.2 Modelo de atribuição de custos na atividade.. 172
11.2.2 Evolução do ABC ............................................ 175
11.2.3 Outras considerações sobre o ABC ................. 178

12. CUSTO DE OPORTUNIDADE ...................................................... 181

12.1 Custo de Oportunidade do Capital ........................... 182
12.1 Custo de Oportunidade do Imóvel ............................ 182

13. CUSTOS PERDIDOS ................................................................ 184

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14. ANÁLISE DO CUSTO DIFERENCIAL ............................................ 187

15. ANÁLISE DOS CUSTOS DE DISTRIBUIÇÃO ................................... 189

16. CUSTOS PARA CONTROLE: CUSTOS ESTIMADOS, CUSTO PADRÃO .... 192

17. PRAZO MÉDIO DE RENOVAÇÃO DE ESTOQUES, RECEBIMENTO DE

VENDAS E PAGAMENTO DE COMPRAS .......................................... 196
17.1 Ciclos Operacionais ................................................... 198
17.2 Capital de Giro .......................................................... 199

18. ANÁLISE CUSTO/VOLUME/LUCRO............................................. 201

„
1. Objetivo da Gestão de Custos

O conhecimento de como são formados os custos de uma em-

presa tem como finalidade a melhor forma de alocação e aproveita-
mento deles para que por meio de seu gerenciamento a entidade pos-
sa ter uma melhor rentabilidade. O resultado de uma rentabilidade
melhor se traduz em uma melhor formação de preço dos produtos ou
serviços comercializados e também uma melhor posição no mercado
em que a empresa atua, tendo dessa forma uma condição melhor em
relação aos seus concorrentes.
Para que a empresa possa gerir seus custos, é fundamental que
se conheça todos os conceitos de custos e despesas e como identificá-
-los no processo produtivo, seja na linha de produção ou, então, no
processo de venda de serviços ou revendas de produtos. É muito co-
mum uma confusão entre os dois conceitos, custo e despesa, e essa
confusão interfere diretamente no preço final do produto ou serviço
que a empresa comercializa.
Esse impacto ocorre porque o preço final do produto ou serviço
comercializado tem como matéria-prima o valor do custo do produto
e, a partir dele, serão aplicados os índices e alíquotas que irão compor
o preço final do produto.
Além da ocorrência no preço final do produto, a gestão de custos
pode colaborar para que a empresa aloque os custos de forma racio-
nal e dessa forma poder aproveitar ainda melhor os recursos disponí-
veis da empresa, pois, se não houver uma utilização racional, haverá
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um dispêndio financeiro muito maior do que deveria, e se o desejo

não for diminuir o dispêndio financeiro, então, o que se procurará
será como se utilizar de forma mais proveitosa os recursos disponí-
veis para investimentos na entidade.
Ao conhecer a origem dos custos da empresa, e como se formam
suas despesas, o gestor poderá administrá-lo para que atenda aos an-
seios da empresa, uma vez que a empresa deve ser pensada como uma
personalidade jurídica e, portanto, tem vida própria e, então, sua ad-
ministração poderá tornar a empresa mais forte financeiramente e
também poderá ter uma vida longa, já que em longo prazo muitas
empresas chegam à falência por não administrar seus custos de forma
racional.
Como poderá ser visto durante a obra, haverá custos contro-
láveis e não controláveis, e a função do gestor é utilizar da melhor
forma possível os custos controláveis e, para tanto, deve ter a clara
noção e conhecimento de como se formam os custos e como eles
são aplicados nos processos produtivos. Os estudos sobre os custos
podem tanto diminuir o custo da linha de produção, como também
torná-lo mais eficiente, isso quando não há como reduzir o impacto
do custo nos processos produtivos.
Embora o foco desse trabalho seja o custo, e quando houver a
explanação sobre o que é o custo ficarão evidenciadas suas caracterís-
ticas, observar o comportamento das despesas também é fundamen-
tal, porque o preço do produto ou serviço vendido deverá pagar as
despesas, que não podem ser confundidas com o custo.
Uma das formas de se controlar os custos de uma empresa é uti-
lizar a contabilidade de custos como forma de administrar e gerenciar
a alocação dos custos. Para isso, há diversas formas e serão vistas
nessa obra.
Desenvolver a melhor forma de reconhecimento e identificação
dos custos da empresa passa por estudos detalhados e muita obser-
vação dos procedimentos adotados pela empresa em diversos setores
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da entidade. Embora seja subjetiva a opção da forma de apropriação

e gestão dos custos, encontrar os valores precisos dos custos é funda-
mental para que se faça a escolha pelo método de custeio mais apro-
priado para a empresa e, nesse caso, não está se discutindo o método
utilizado pela contabilidade fiscal, já que para ela só é permitido o
método de custeio variável; então, nesse sentido, não se confunde a
contabilidade fiscal com a contabilidade de custos.
Dentro do que foi exposto, o que se pode verificar é que o obje-
tivo da gestão de custos é ter claro qual a rentabilidade da entidade
e, para isso, os custos devem ser gerenciados de forma racional, pois
com o controle de custos ficam mais precisos os planejamentos geren-
ciais e os controles das operações tanto da linha de produção como
dos departamentos afins, até chegar às despesas administrativas, que
dão suporte para a linha de produção. Além desses itens, que já são
importantes, o controle e gerenciamento dos custos ainda consegue
fornecer subsídios para outras tomadas de decisões essenciais como a
formação de preço dos produtos e serviços comercializados pela em-
presa, que passa necessariamente pelo controle dos custos.
Para que sejam entendidos e aplicados de forma correta, o con-
trole e gestão dos custos são primordiais o conhecimento de toda a
teoria a respeito do assunto, e o início desse aprendizado é a dife-
renciação do que é custo e do que é despesa, isso porque sem essa
diferenciação fica impossível de se gerenciar a aplicação dos recursos
disponíveis pela empresa. Então, é necessário saber o que irá compor
o preço do produto e também o que será investido ou destinado para
que a estrutura esteja preparada a fim de suportar a comercialização
dos produtos ou serviços fornecidos pela empresa e também para o
planejamento de objetivos em médio e longo prazo.
Muitas vezes, os gestores deixam de lado algumas teorias impor-
tantes para o bom funcionamento dos negócios e isso faz diferença na
hora das análises de resultado, uma vez que, se interpretado erronea-
mente na sua aplicação, o reflexo na prática ou execução e também
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as análises dos resultados obtidos serão prejudicados. O problema

dessa situação não se limita somente ao resultado e à leitura dele, a
situação é muito mais séria quando o que se procura é corrigir algo
que em verdade nasceu errado, ou seja, a origem de sua aplicação está
carregada de erros o que prejudica todo o planejamento e também
sua execução. Portanto, não se pode deixar de lado nenhuma teoria
ou discussão sobre a matéria de custos, já que ele tem papel funda-
mental na vida da empresa e sua importância está além dos relatórios
gerenciais, pois os custos são vistos e sentidos em todas as fases ope-
racionais da entidade.
„
2. Conceito de Custos

Para que se possa efetuar uma gestão com segurança e precisão, é

necessário que o gestor tenha muito claro como identificar os custos,
separando deles as despesas ocorridas na empresa. Essa separação é
importante para que se possa fazer a composição correta do custo de
produção dos produtos ou dos serviços prestados pela empresa. Sem
essa separação, fica impossível precisar sua alocação e, dessa forma,
formar um preço justo dos produtos ou serviços comercializados.
Considera-se custo, todo o gasto aplicado ao produto ou serviço
que será comercializado. Portanto, somente será custo aquele gasto
feito que irá atuar diretamente no produto final. Os gastos que não
forem direcionados aos produtos ou serviços serão considerados des-
pesas. Então, custo é todo material ou serviço que produzirá outro
produto ou um serviço que será comercializado.
A localização dos custos vai depender da atividade da empresa e
como ela se relaciona com os seus gastos. Isso porque, muitas vezes,
o que é custo para uma empresa para outra do mesmo ramo pode ser
uma despesa e, para empresa de outros ramos, também se aplica o
mesmo conceito. Então, o gestor de custos deve estar atento ao fun-
cionamento da linha de produção de produtos ou serviços para iden-
tificar quais são verdadeiramente os custos e as despesas da entidade
ao qual ele estiver exercendo essa função.
O que ocorre comumente é que se usa o termo custo para todos
os gastos que a empresa tem em seu processo, seja de produção ou
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de administração dos seus negócios e essa aplicação errada do termo

custo pode causar também uma interpretação errada dos relatórios
gerenciais e influenciar diretamente as tomadas de decisões, sejam
elas quais forem.
A matéria-prima sempre será considerada um custo, pois é pela
transformação desse produto que será gerado o produto que a empre-
sa comercializará, portanto, não há o que se discutir sobre a origem
desse custo, uma vez que, segundo o conceito, custo é todo o gasto
feito para gerar um novo produto e, no caso da matéria-prima, ela
deixará de ser o que foi originalmente adquirida, para se transformar
num produto que gerará receita para a empresa.
Assim como a matéria-prima, o produto ou material secundário
e o material de embalagem também irão fazer parte dos custos da
empresa, uma vez que todos eles serão aplicados ao produto final
da empresa, ou seja, aquele produto que irá gerar o faturamento. No
caso das empresas prestadoras de serviços, os custos são os produtos
aplicados na prestação de serviço, ou seja, aqueles que farão parte do
serviço que está sendo prestado.
Outro item que compõe os custos de uma empresa é a mão de
obra que está diretamente ligada ao produto final, e essa mão de obra
pode ser do funcionário que trabalhar diretamente na linha de produ-
ção como também dos gerentes e supervisores que estão vinculados
aos produtos.
Identificar os produtos e a mão de obra como custo não é uma
tarefa das mais complexas, uma vez que visualmente se poderia iden-
tificá-los ficando somente a parte financeira para ser calculada, mas
há outros itens que irão compor os custos que muitas vezes se tornam
mais difíceis, uma vez que sua visualização não pode ser feita de for-
ma tão direta.
Um exemplo destes custos é a depreciação das máquinas en-
volvidas na linha de produção e, nesse caso, há duas situações que
devem ser avaliadas, a primeira delas é o fato de ser um custo não
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desembolsável e, portanto, não causa movimento ou alteração no flu-

xo de caixa, só que esse custo existe e deve ser avaliado e considerado
nos relatórios gerenciais e também na formação de preço do produto.
O segundo fator é que embora esse custo ocorra, dependendo da li-
nha de produção ao qual o equipamento está vinculado, ele poderá
gerar mais de um produto e, portanto, dependerá de um rateio para
identificar com quanto essa depreciação participa nos produtos que
ela produz.
Os custos devem ser identificados dentro de toda a cadeia pro-
dutiva, independente do objeto de custeio que a empresa adotar. Isso
porque os custos serão custos sempre, o que pode mudar é sua clas-
sificação de fixo, variável, direto e indireto. Então, independente de
sua classificação, ele continuará sendo custo.

2.1 Custo Fixo

Os custos podem ser classificados como fixos e variáveis, e en-

tender a diferença destes dois conceitos é importante para que haja
uma apropriação correta deles em relação ao objeto de custeio.
Objeto de custeio é o local onde a empresa atribui seus custos.
Ele pode ser o produto, por exemplo ou, então, o departamento. Essa
opção vai depender de como a empresa adota sua forma de distribui-
ção dos custos.
Se a empresa atribui os custos diretamente ao produto, então,
o objeto de custeio será o produto ou serviço comercializado, logo,
a distribuição dos custos que deverá ser rateada, ou atribuídos irá
diretamente para o produto final. Caso a empresa utilize para o
custeio a departamentalização, então, o objeto de custeio serão os
departamentos envolvidos com a linha de produção. Nesse caso, os
rateios ou atribuições de custos não irão para o produto final e sim
para os departamentos. Se a empresa utiliza o sistema de processos,
que é identificado com o sistema ABC de custeio, então, o objeto de
custeio é o processo.
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Identificar o objeto de custeio é fundamental para que sejam

atribuídos a ele os custos indiretos de produção, que será visto mais
à frente na obra.
Os custos fixos são aqueles que ocorrem independente se há
ou não produção, ou seja, mesmo não havendo atividade produtiva,
esses custos ocorrerão na empresa. Os custos fixos estarão sempre
presente na empresa e esse gasto deve ser avaliado em diversas cir-
cunstâncias da empresa.
São exemplos de custos fixos: mão de obra direta, aluguel da
unidade fabril, depreciação dos equipamentos da linha de produção,
os impostos referentes aos imóveis da unidade fabril. Observe que
todos esses custos estão sempre presentes na planilha de custos da
empresa e devem ser pagos pela entidade mesmo que a empresa não
produza nenhum tipo de produto ou serviço.
Os custos fixos têm uma particularidade interessante. A empre-
sa não tem como atribuir o valor exato destes custos ao objeto de
custeio, ele precisa ser rateado. Isso porque, como ele ocorre inde-
pendente de ter ou não produção, esse custo está presente em toda
a linha de produção. A forma de rateio deve ser discutida entre os
gestores para definir qual a melhor forma para se ratear os valores
dos custos fixos.
Não há a forma mágica de rateio, nem a fórmula mais correta, o
que se vê em sistema de rateio é a forma que a empresa, depois de um
estudo, decidir mais adaptada para sua cultura e forma de produção.
Então, muitas vezes, a forma de rateio utilizada por uma empresa
pode ser única, uma vez que as formas de rateio tradicionais podem
não atender à expectativa da empresa e nem estar dentro dos padrões
de produção e administrativos da entidade em questão.
Embora tenham como denominação custo fixo, muitas vezes,
esses custos podem se alterar em função da capacidade produtiva da
empresa, ou seja, o custo é fixo, porém, há uma limitação para que
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ele se mantenha no mesmo valor. Então, dependendo da quantidade

produzida, os custos fixos podem se alterar. Um exemplo dessa va-
riação do custo fixo está na mão de obra, uma vez que, muitas vezes,
para aumentar sua capacidade produtiva, é necessário que os empre-
gados da linha de produção necessitem de horas extraordinárias ou
até a contratação de mão de obra sobressalente para atender à produ-
ção. Nesse caso, o custo fixo sofreu uma variação em relação ao custo
normalmente encontrado na empresa.
Um exemplo desse tipo de custo é o aluguel de lojas que ficam
dentro de shopping center. Normalmente, os contratos de locação
desse tipo de imóvel comercial é composto de duas partes, a pri-
meira delas é o valor fixo de aluguel onde o locador pagará todos
os meses um valor igual, a outra parte do contrato de locação é um
valor variável, e esse valor vai depender da receita da empresa no
mês. Esse valor cobrado referente ao valor do faturamento mensal
é uma despesa variável, isso porque esse valor só existirá se hou-
ver faturamento, portanto, no mês em que a empresa não efetuar
nenhuma venda, ela não pagará esse complemento do aluguel ou,
então, se o faturamento não atingir o limite determinado no contra-
to de locação.
O que se procura mostrar com esse exemplo é que somente o fato
de ser um custo ou despesa de aluguel, não se pode classificá-lo como
fixo, pois nesse caso ele tem uma parte fixa e outra parte variável.
Outra particularidade do custo fixo é que ele deve ser rateado
ao objeto de custeio, considerando que esse objeto seja o produto.
O que se deve efetuar nesse caso é a distribuição do valor referen-
te ao custo fixo pelas unidades produzidas, portanto, quanto maior
for a quantidade produzida, menor será o impacto do custo fixo no
produto final. O que se pode notar com essa descrição é que ele é
fixo graças à sua ocorrência, porém, ele é variável em relação ao seu
impacto ao produto final, isso porque quanto maior for a produção,
menor será o valor atribuído ao produto do gasto com o custo fixo.