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TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5045789-35.2018.4.02.5101/RJ

RELATOR: DESEMBARGADOR FEDERAL THEOPHILO ANTONIO MIGUEL FILHO
APELANTE: UNIÃO - FAZENDA NACIONAL (INTERESSADO)
APELADO: NOVA TRANSPORTADORA DO SUDESTE S/A - NTS (IMPETRANTE)
ADVOGADO: DANIEL OLYMPIO PEREIRA (OAB RJ133045)
APELADO: DELEGADO DA DELEGACIA ESPECIAL DE MAIORES CONTRIBUINTES NO RIO DE JANEIRO -
DEMAC - UNIÃO - FAZENDA NACIONAL - RIO DE JANEIRO (IMPETRADO)
MPF: MINISTÉRIO PÚBLICO FEDERAL (MPF)

RELATÓRIO

Trata-se de remessa oficial e de recurso de apelação da UNIÃO, nos autos do

mandado de segurança impetrado por NOVA TRANSPORTADORA DO SUDESTE S/A –
NTS, contra a sentença proferida nos seguintes termos: “Em face do exposto, JULGO
PROCEDENTE O PEDIDO, com fulcro no artigo 487, I do CPC, CONCEDENDO A
ORDEM postulada para declarar o direito da impetrante de recolher a contribuição ao PIS e
COFINS sem inclusão do valor referente ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação
de Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e
de Comunicações – ICMS em suas bases de cálculo, mantendo os efeitos da liminar deferida.
Declaro, ainda, o direito de a autora receber os valores indevidamente recolhidos nos cinco
anos anteriores ao ajuizamento do feito, por meio de restituição ou de compensação. O crédito
poderá ser compensado com débitos vencidos ou vincendos de tributos e contribuições
arrecadados pela Secretaria da Receita Federal. A compensação somente poderá ser efetuada
após o trânsito em julgado, nos termos do artigo 170-A do Código Tributário Nacional e
deverá ser requerida na via administrativa, na forma do artigo 74 da Lei nº 9.460/1996,
cabendo à autoridade fazendária efetuar o acerto contábil e aritmético dos débitos e
créditos”. Não houve condenação ao pagamento de verba honorária sucumbencial, nos termos
do art. 25 da Lei n. 12.016/2009.

A UNIÃO interpôs o apelo (evento 29, inst. orig.), ao argumento de que a

sentença teria incorrido em error in judicando. Como razões recursais, a apelante aduz os
fundamentos de fato e de direito ora apontados. No mérito, assevera que a inclusão do ICMS
na base de cálculo do PIS e da COFINS encontra-se em consonância com o que preceitua o art.
195, I, “b”, da Constituição Cidadã, bem como com a legislação de regência
infraconstitucional, vale dizer, Lei n. 9.718/98, Lei n. 10.637/2002, Lei n. 10.833/2003 e Lei n.
12.973/2014. Com fulcro em tais argumentos, requer o provimento do apelo, de modo que a
segurança seja denegada.

Em contrarrazões (evento 33, inst. orig.), a pessoa jurídica NOVA

TRANSPORTADORA DO SUDESTE S/A – NTS pugna pelo desprovimento do recurso de
apelação.

O MPF restou intimado para manifestação.

É o relatório.

VOTO

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Conheço da remessa oficial, diante da subsunção ao que preceitua o art. 14, §1º,
da Lei 12.016/2009.

Estão presentes os requisitos recursais de admissibilidade extrínsecos e intrínsecos

do apelo, o que autoriza o seu conhecimento e o respectivo juízo de mérito.

1. Mérito

No mérito, a solução da vexata quaestio diz respeito à exclusão do ICMS da base

de cálculo do PIS e da COFINS, à luz do que preceitua o art. 195, I, “b”, da CRFB/88 e da
legislação de regência das contribuições.

O art. 195 da Constituição Cidadã, na sua redação original, outorgava

competência tributária à União para instituir contribuição dos empregadores sobre o
“faturamento”. Atualmente, com a redação da EC n. 20/98, o inciso I, alínea b, possibilita a
instituição de contribuição dos empregadores, empresas ou equiparados sobre “a receita ou
faturamento”.

Desde então, o constituinte tornou viável instituir as contribuições ao PIS e a

COFINS sobre a receita ou faturamento, ampliando, assim, a base econômica das exações em
questão.

Com a ampliação da base econômica para permitir a tributação não só do

faturamento, mas também da “receita”, que tem conceito mais amplo, passaram a ser tributáveis
tanto as receitas oriundas do objeto social da empresa (faturamento) como as receitas não
operacionais, complementares, acessórias ou eventuais. Ou seja, com a Emenda Constitucional
n. 20/98, quaisquer receitas do contribuinte, desde que reveladoras de capacidade contributiva,
podem ser colocadas, por lei, como integrantes da base de cálculo das contribuições ao PIS e da
COFINS.

Assim, embora faturamento e receita bruta sejam grandezas distintas, a EC n.

20/98 ampliou a base econômica das contribuições em exame, para permitir a instituição de
seguridade social sobre a “receita ou faturamento”, de modo que a diferenciação de tais
conceitos passou a ser desnecessária, no que tange às leis supervenientes, que regem o PIS e a
COFINS, tanto no regime não-cumulativo (Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/03) como no
regime cumulativo (Lei n. 12.973/14, ao alterar a Lei n. 9.718/98).

Nos termos da legislação de regência, a base de cálculo da contribuição ao PIS e

da COFINS é o faturamento, compreendido como a totalidade das “receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”, ou seja: a
receita bruta da venda de bens e serviços, nas operações em conta própria ou alheia, e todas as
demais receitas auferidas (artigo 1º, caput e § 1º, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003,
aplicáveis ao regime não-cumulativo e editadas já sob a égide da Emenda Constitucional nº
20/98). Nesse aspecto, ainda, acerca da base econômica das exações em comento, no regime
cumulativo, veja-se a Lei 9.718/98 (art. 3º): “O faturamento a que se refere o art. 2º
compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro
de 1977”, conforme redação dada pela Lei 12.973/14.

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Entende a jurisprudência que faturamento corresponde ao produto das atividades
que integram o objeto social da empresa, ou seja, as atividades que lhe são próprias e típicas,
como as receitas da venda de mercadorias, da prestação de serviços, da atividade seguradora, da
atividade bancária, da atividade de locação de bens móveis e imóveis, como aliás, já se
posicionou o STF ao apreciar o RE nº 371.258 AgR/SP, assim como o STJ, no REsp n.
929521.

Em que pese a inexistência de comando normativo legal que exclua o ICMS da

base de econômica das contribuições ao PIS e da COFINS, a vedação se extrai do disposto no
art. 195, I, “b”, da Lei das Leis de nosso ordenamento, que previu como base de cálculo das
aludidas contribuições a receita ou faturamento, sendo esse o alcance que pode ser conferido à
legislação tributária mencionada acima, vez que, nos termos do art. 110 do CTN: “A lei
tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas
de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal (...)”.

Ora, o conceito de receita ou faturamento não pode ser alargado ou modificado

para envolver ônus fiscal, como é o relativo ao tributo em questão (no caso, o ICMS), sob pena
de desprezar-se o modelo constitucional, adentrando-se a seara imprópria da exigência de PIS e
da COFINS, relativamente a valor que não passa a integrar o patrimônio do contribuinte e que,
portanto, não está abarcado pelo conceito de receita, e que não poderá ser considerado base
econômica das exações em análise.

Como bem leciona Leandro Paulsen (in Curso de Direito Tributário, 8ª edição, p.
438), “(...) embora o conceito de receita seja mais largo que o de faturamento, nem todo
ingresso ou lançamento contábil a crédito constitui receita tributável. A análise da amplitude
da base econômica ‘receita’ precisa ser analisada sob a perspectiva da capacidade
contributiva”.

Valores que apenas transitam pela contabilidade da empresa, mas que sejam de
titularidade de terceiros (no caso, do Estado), como ocorre com o ICMS, não podem ser
considerados como receita. Ao revés, tais valores gozam de status de mero ingresso contábil,
de caráter temporário, e que devem ser repassados integralmente a terceiros, por imposição
legal. Assim, não sendo receita, o ICMS não pode integrar a base econômica do PIS e da
COFINS, sob pena de afrontar a regra de competência tributária traçada pela Lei Maior e o
próprio princípio da capacidade contributiva.

Nesse aspecto, oportuno colacionar o entendimento doutrinário diferenciando o

conceito de receita do mero ingresso financeiro, temporário, pertencente a terceiro:

“Acerca da distinção entre ‘receita’ e ‘ingresso’, a primeira é definida como ‘a quantia recebida,
apurada ou arrecadada, que acresce ao conjunto de rendimentos da pessoa física, em
decorrência direta ou indireta da atividade por ela exercida’, enquanto que ‘ingressos envolvem
tanto as receitas como as somas pertencentes a terceiros (valores que integram o patrimônio de
outrem). São aqueles valores que não importam em modificação no patrimônio de quem os
recebe, para posterior entrega a quem pertencem.” (PALSEN, Leandro. Direito Tributário.
Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. Porto Alegre: Livraria
do Advogado: ESMAFE, 2006, pp. 547/548)

É oportuno destacar que a jurisprudência do STF sob o específico prisma

constitucional, já se posicionou no sentido de que a receita pode ser definida como o ingresso
financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas
ou condições, não podendo abarcar, portanto, os meros ingressos financeiros temporários, no
que diz respeito a valores que pertencem a terceiros e que lhes devem ser repassados.
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Veja-se:

EMENTA RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE.

HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. TELEOLOGIA
DA NORMA. EMPRESA EXPORTADORA. CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A
TERCEIROS. (...) V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição
Federal, não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis
10.637/02 (art. 1º) e Lei 10.833/03 (art. 1º), que determinam a incidência da contribuição ao
PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas, “independentemente de sua
denominação ou classificação contábil”. Ainda que a contabilidade elaborada para fins de
informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como
ponto de partida para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum
subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins
tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito
Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o
ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem
reservas ou condições. (...) VIII - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da
incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por
empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS. IX - Ausência
de afronta aos arts. 155, § 2º, X, 149, § 2º, I, 150, § 6º, e 195, caput e inciso I, “b”, da
Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e não provido, aplicando-se aos
recursos sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o art. 543-B, § 3º, do CPC. (STF,
Tribunal Pleno, RE nº 606.107/RS, Rel. Min. Rosa Weber, DJe de 25.11.2013, grifei)

Insta destacar, ainda, que, como noticiado em 15/03/2017, por maioria de votos, o
Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), quando da apreciação do Recurso Extraordinário
(RE) 574706, decidiu que o Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) não
integra a base de cálculo das contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins).

Ao finalizar o julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 574706, com

repercussão geral reconhecida, os ministros entenderam que o valor arrecadado a título de
ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base
de cálculo dessas contribuições, que são destinadas ao financiamento da seguridade social.

Prevaleceu o voto da relatora, ministra Cármen Lúcia, no sentido de que a

arrecadação do ICMS não se enquadra entre as fontes de financiamento da seguridade social
previstas na Constituição Cidadã, pois não representa faturamento ou receita, representando
apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual.

A tese de repercussão geral fixada pelo STF, conforme o tema 069, foi a de que
“O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da Cofins”, já tendo
sido publicada, inclusive, a súmula da decisão que constou da ata, no DJE n° 52, divulgado em
16/03/2017, a qual vale como acórdão, nos termos do art. 1.035, §11, do CPC/2015, o que
revela a ausência de óbice para aplicação do entendimento firmado pela Corte Suprema desde
logo.

Impende-se reconhecer, portanto, o direito à exclusão do ICMS da base de cálculo

do PIS e da COFINS, assim como o direito à compensação do indébito tributário.

2. Do procedimento de compensação e da necessidade de observar a limitação

imposta na Lei 11.457/2007

Em relação ao procedimento de compensação, algumas considerações devem ser

feitas.
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Editada a Lei n. 11.457, em 16.3.2007, concentrando na nova Secretaria da
Receita Federal (“Super Receita”) as atribuições antes exercidas separadamente pelo INSS e
SRF, a compensação passou a sofrer restrições, nos termos do art. 26, parágrafo único, restando
vedada a possibilidade de compensação entre as contribuições previstas no art. 11, parágrafo
único, alíneas “a”, “b” e “c”, da Lei 8.212/1991 (contribuições patronais, dos empregadores
domésticos e dos trabalhadores) e outros tributos, cabendo apenas com contribuições
previdenciárias da mesma espécie a teor do art. 66 da Lei 8.383/91.

O art. 26, p.u., da Lei 11.457/2007, contudo, restou revogado pela Lei
13.670/2018, modificando a redação do caput do art. 26, bem como acrescentou o art. 26-A ao
diploma legal em epígrafe, de modo que passou a viger novo regramento no procedimento
administrativo, no que se refere a limitações na compensação prevista no art. 74 da Lei
9.430/96, o que deve ser observado atualmente pelo contribuinte.

Insta salientar que a existência e a dimensão do crédito a ser compensado são

questões a serem balizadas pelo interessado, no âmbito do lançamento por homologação, e pela
própria Administração Pública, no exercício de seu poder de fiscalização.

A compensação a ser realizada na esfera administrativa, caso o contribuinte

busque o ressarcimento do indébito tributário por tal via, deve observar o regramento do art. 74
da Lei n. 9.430/96, as limitações do art. 26-A da Lei 11.457/2007, bem como as demais
exigências legais porventura em vigor quando do encontro de contas, operando-se nessa via
(administrativa) a verificação dos documentos pertinentes aos débitos e créditos, momento em
que haverá a análise pela autoridade fiscal.

A sentença deve ser adequada, portanto, com o provimento da remessa nesse

ponto.

3. Da compensação após o trânsito em julgado - da aplicação do art. 170-A do

CTN

O art. 170-A do CTN, incluído pela LC 104/2001 veda, expressamente, a

compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito
passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.

A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do

Recurso Especial 1.167.039/DF, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, submetido ao regime do art.
543-C do Código de Processo Civil (recursos repetitivos), firmou o entendimento segundo o
qual o art. 170-A do CTN - que veda a compensação de créditos tributários antes do trânsito em
julgado da ação - aplica-se às demandas ajuizadas após 10.1.2001, mesmo na hipótese de
tributo declarado inconstitucional (STJ, 2ª Turma, AgRg no REsp 1.299.470, Rel. Min.
HUMBERTO MARTINS, DJe 23.3.2012).

Nenhum reparo nesse ponto, pois a sentença foi nesse exato sentido.

4. Conclusão

Impende-se, pois, prover, parcialmente, a remessa oficial para que a compensação

do indébito tributário a ser realizada na esfera administrativa, após o trânsito em julgado, caso o
contribuinte busque o ressarcimento do indébito tributário por tal via, observe a prescrição
quinquenal, o regramento do art. 74 da Lei n. 9.430/96, as limitações do art. 26-A da Lei
11.457/2007, bem como as demais exigências legais porventura em vigor quando do encontro
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de contas, operando-se nessa via (administrativa) a verificação dos documentos pertinentes aos
débitos e créditos, momento em que haverá a análise pela autoridade fiscal. Fica desprovido o
apelo da UNIÃO. No mais, fica mantida a sentença.

Ante o exposto, nos termos da fundamentação supra e do presente dispositivo,

voto no sentido de prover parcialmente a remessa oficial e desprover o apelo da UNIÃO.

Documento eletrônico assinado por THEOPHILO ANTONIO MIGUEL FILHO, Desembargador Federal Relator, na
forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março
de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br,
mediante o preenchimento do código verificador 20000059026v2 e do código CRC dd5dd4a1.

Informações adicionais da assinatura:

Signatário (a): THEOPHILO ANTONIO MIGUEL FILHO
Data e Hora: 22/10/2019, às 16:41:57

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