Caderno Mod 22-2014-IRC 2013 PDF

Verso fevereiro 2014 - Perodo de tributao 2013 1
APONTAMENTOS DE IRC
CADERNO PRTICO
DECLARAO MODELO 22 DE IRC
Quadro 07 anotado
Perodo de tributao 2013

Amadeu Fernando Silva e Sousa



Reproduo proibida, total ou parcialmente, sem autorizao escrita do autor.

Este caderno pretende, essencialmente, dar um contributo para o preenchimento do Q.07 da
declarao modelo 22 de IRC, modelo em vigor a parir de janeiro 2014, aplicvel ao perodo
2013, para alm de referir outros aspetos relacionados com o imposto.

O preenchimento da declarao a que este caderno se refere tem por base os
diplomas invocados, com a redao aplicvel ao perodo de tributao 2013, com
exceo dos pontos 7 e 8 (retenes na fonte e pagamentos por conta), que se
reportam tambm ao perodo 2014.

Uma vez que o regime transitrio aplicvel ao perodo 2010 estende os seus efeitos aos
quatro perodos seguintes, optou-se por manter alguns exemplos prticos utilizados para o
perodo 2010, sem qualquer alterao.


NDICE GERAL
NDICE DOS EXEMPLOS PRTIOS .................................... 7
NDICE DOS CAMPOS DA MODELO 22 DE IRC COMENTADOS ........................................................................................... 9
1. INTRODUO O IRC FACE CONTABILIDADE - QUADROS RESUMO ........................................ 13
1.1. ALGUMAS DIFERENAS DE TRATAMENTO CONTABILSTICO EM FUNO DA NORMA
ADOTADA/IRC ......................................................................................................................................... 17
2. BREVE REFERNCIA AO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES E AMORTIZAES ................... 25
2.1 TAXAS /QUOTAS PERDIDAS ................................................................................................................... 29
3. APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22) ........................................................... 32
3.1. VARIAES PATRIMONIAIS ..................................................................................................... 32
CAMPOS A ACRESCER .......................................................................................................................... 49
3.2. CAMPOS A DEDUZIR ............................................................................................................... 149
4. DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS ................................................................................................ 166
5. RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC ............................................................................. 170
5.1. BENEFCIOS FISCAIS - 2013 .......................................................................................................... 171
6. TRIBUTAES AUTNOMAS ......................................................................................................... 176
6.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS .............................................................................. 176
6.1.1. Tributaes autnomas rent car de curta e longa durao ..178
6.2. AJUDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADOR ........................................................ 180
6.3. TRIBUTAES AUTNOMAS - GRUPO DE SOCIEDADES ......................................................................... 181
6.4. QUADRO RESUMO DAS TRIBUTAES AUTNOMAS DE IRC ................................................................. 182
6.5. OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMAS ART. 18. DO E.B.F. .................................................................. 184
7. PAGAMENTOS POR CONTA DE IRC ............................................................................................... 185
8. RETENES NA FONTE E PAGAMENTOS A NO RESIDENTES................................................... 187
8.1. ENQUADRAMENTO ........................................................................................................................ 187
8.2. PESSOAS COLETIVAS NO RESIDENTES .......................................................................................... 192
8.2.1. CASOS PRTICOS 194
8.3. TAXAS APLICVEIS A PESSOAS COLETIVAS NO RESIDENTES - QUADRO RESUMO ................................... 199
8.4. TAXAS APLICVEIS A PESSOAS COLETIVAS RESIDENTES - QUADRO RESUMO ........................................... 201
9. DECLARAES MOD. 22 DE SUBSTITUIO ................................................................................ 203
10. ANEXOS - TABELA DAS CDT E TAXAS, ATIS, LISTA PASES OFFSHORES E COEF.
ATUALIZAO DA MOEDA ...................................................................................................................... 204



NDICE DOS EXEMPLOS PRTICOS
N. Assunto Campos Mod. 22 Pg.
1 Taxas / Quotas perdidas 736 - 769 30
1.1 Taxas / Quotas perdidas 719 767 - 739 31
2 Subsdios ao investimento 702 33
3 Doao de um imvel 702 34
4 Variaes patrimoniais regime transitrio 703 - 705 36
5 CONTRATOS DE CONSTRUO transio POC/SNC 703 -705 38
6 Gratificao de gerncia no contabilizada 704 40
7 Variaes patrimoniais regime transitrio (INVENTRIOS) 705 41
8 CONTRATOS DE CONSTRUO transio D.C. n. 3 706 - 707 42
9 Contratos de construo NCRF 19 / CIRC 45
10 Justo valor e quantia nominal da contraprestao (Rdito) 711 - 757 51
11 Efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial 712 758 - 771 55
12 Efeitos da aplicao do justo valor (NCRF 11) 713 - 759 57
13 Alienao de PARTES SOCIAIS 736-739-767-768 61
14 Ajustamentos em inventrios 718 66
15 Ajustamentos em inventrios mercadorias 718 66
16 Ajustamentos em inventrios produo 718 67
16.1 Reverso da perda por imparidade 781 69
17 Perdas por imparidade em crditos 718 73
18 Depreciaes, amort., perdas por imp.e mais ou menos valias 719 769 74
19
Depreciaes, perdas por imparidade e mais ou menos valias
(Ativos N.Corrent. Detidos para Venda) - ANCDV
719 - 763 76
20 Provises alm dos limites garantias a clientes 721 79
21 Realizaes de utilidade social seguros vida 723 85


N. Assunto Campos Mod. 22 Pg.
22 Incumprimento art. 43 n. 10 CIRC 363 (Q.10) 86
23 Contrato de renting 732 96
24 Participao nos lucros (gratificaes) 735 99
25
Mais-valias e menos-valias fiscais (mudanas no modelo de
valorizao)
738 - 768 104
26 Mais-valias e menos valias fiscais VPT 739 740 - 767 110
27 Mais-valias e menos valias fiscais Perdas por imparidade 719 739 767 111
28
Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas
736 - 769 112
29
Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de
767 - 769 114
30 Acrscimos por no reinvestimento 741 118
31 Correes decorrentes da aplicao do VPT dos imveis 772 745 128
32 Pagamentos a no residentes c/ regime fiscal privilegiado 746 130
33 Imputao de lucros de entidades no residente (art. 66) 747 - 749 134
34 Limitao aos gastos de financiamento (art. 67) 748 138
34.1 Limitao aos gastos de financiamento (art. 67) 748 139
35 Rendimento obtido no estrangeiro e crdito por ret. na fonte 749 353 (Q.10) 141
36 Donativos limites e majoraes 751 - 774 145
37 Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual 754 - 705 149
38 Correo pelo adquirente do VPT dos imveis 772 162
39 Deduo de prejuzos (Q.09) 169
40 Resultado da liquidao art. 92 CIRC (limitao dos BF) 371 (Q.10) 172
40.1 Resultado da liquidao art. 92 CIRC (limitao dos BF) 174
40.2 Resultado da liquidao art. 92 CIRC (limitao dos BF) 175
41 Tributaes autnomas viaturas lig. passageiros ou mistas 365 (Q.10) 179
42 Pagamentos por conta juros compensatrios 366 (Q.10) 186
43 Retenes na fonte a NO residentes ----- 194

NDICE DOS CAMPOS DA MODELO 22 DE IRC - COMENTADOS
Campos Q. Descrio Pg.
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07
Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 21) e quota-parte
do subsdio respeitante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos intangveis com vida til
indefinida [art. 22 n. 1, al. b)]
32
703 07
Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL 159/2009, de
13/7)
35
704 07 Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 24)
39
705 07
Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL 159/2009,
de 13/7)
41
706 07 Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas) 42
707 07 Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes negativas) 42
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07 Matria coletvel / lucro tributvel imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE (art. 6)
49
710 07 Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18, n. 2)
50
711 07
Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: diferena entre a quantia nominal da
contraprestao e o justo valor (art. 18, n. 5)
50
712 07 Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
54
713 07 Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
56
714 07 Pagamentos com base em Aes (art. 18, n. 11) 58
715 07
Gastos de benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego
ou a longo prazo dos empregados (art. 18, n. 12)
58
716 07 Gastos no documentados (art. 23, n. 1) 59
717 07
Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital (art. 23, n.s 3, 4 e 1. parte do n.
5)
59
718 07
Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art. 28) e perdas por imparidade em
crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art. 35)
64
719 07
Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos depreciveis ou
amortizveis (art. 35, n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no aceites como gastos
73
720 07
40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de reavaliao fiscal (art.
15, n. 2 do D.R. 25/2009, de 14/9)
77
721 07
Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art. s 19, n. 3 e 39) e perdas por
imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros
78
722 07 Crditos incobrveis no aceites como gastos (art.41) 80
723 07 Realizaes de utilidade social no dedutveis (art. 43) 84


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07 IRC e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.45, n. 1, al. a)]
87
725 07 Impostos diferidos [art. 45, n. 1, al. a)]
88
726 07
Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente ou invlido
ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art. 45, n. 1, al. b)]
89
727 07
Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo no esteja legalmente
autorizado a suportar [art. 45, n. 1, al. c)]
89
728 07 Multas, coimas, juros compensatrios e demais encargos pela prtica de infraes [art. 45, n. 1, al. d)] 89
729 07 Indemnizaes por eventos segurveis [art. 45, n. 1, al. e)] 90
730 07
Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador [art.
45, n. 1, al. f)]
90
731 07 Encargos no devidamente documentados [art. 45, n. 1, al. g)]
93
732 07 Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 45, n. 1, al. h)]
94
733 07 Encargos com combustveis [art. 45, n. 1, al. i)]
97
734 07 Juros de suprimentos [art. 45, n. 1, al. j)] 97
735 07
Gastos no dedutveis relativos participao nos lucros por membros dos rgos sociais [art. 45, n.
1, al. n)]
98
780 07 Contribuio sobre o setor bancrio [art. 45, n. 1 al.o)] 101
736 07 Menos-valias contabilsticas 101
737 07
50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art. 45,
n. 3, parte final)
102
738 07 Mais-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao (art. 46, n. 5, al. b))
103
739 07
Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de reinvestimento (art.
46.)
106
740 07
50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com inteno expressa de
reinvestimento (art. 48, n. s 1, 4 e 5)
106
741 07
Acrscimos por no reinvestimento ou pela no manuteno das partes de capital na titularidade do
adquirente (art. 48, n. s 6 e 7)
117
742 07
Mais-valias fiscais regime transitrio [art. 7, n. 7, al. b) da Lei n. 30-G/2000, de 29 de dezembro e
art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001, de 27 de dezembro
119
743 07 Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49) 120


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07 Correes relativas a preos de transferncia (art. 63, n. 8) 123
745 07
Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato
[art. 64, n. 3 al. a)]
127
746 07 Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art. 65)
129
747 07 Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art. 66)
131
748 07 Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento (art. 67)
136
749 07 Correes nos casos de crdito de imposto e reteno na fonte (art. 68)
139
750 07
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e
permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)
142
751 07
Donativos no previstos ou alm dos limites legais (art. 62 e 65 do EBF e Estatuto do Mecenato
Cientifico)
144
779 07 Encargos financeiros no dedutveis (art. 32, n. 2 do EBF) 146
752 07 Em branco 147
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07
Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como gasto na vigncia do
POC e ainda no aceites fiscalmente [art. 22 al. f) do D.R 25/2009, de 14/9]
149
755 07 Prejuzo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6)
150
756 07 Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18, n. 2)
150
757 07 Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: rdito de juros (art. 18, n. 5)
151
758 07 Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8) 151
759 07 Ajustamentos no tributveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9) 151
760 07 Pagamentos com base em Aes (art. 18, n. 11) 151
761 07
Pag. ou colocao disposio dos beneficirios de benefcios de cessao de emprego, benefcios
de reforma e outros benef. ps emprego ou a longo prazo dos empreg.(art. 18, n. 12)
151
762 07
Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28, n. 3) e de perdas por imparidade
tributadas (art. 35, n. 3)
152
763 07
Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20 do D.R.
25/2009, de 14/9)
152
781 07 Perdas por imparidade tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 35, n.s 1 a 4)
152


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07 Reverso de provises tributadas (art. s 19, n. 3 e 39, n. 4) 153
765 07 Restituio de Impostos no dedutveis e excesso da estimativa para impostos
153
766 07 Impostos diferidos [art. 45, n. 1, al. a)] 153
767 07 Mais-valias contabilsticas 154
768 07
50% das menos-valia fiscais resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46, n. 5., al. b)
e art. 45, n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e as menos-valias fiscais de
partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art. 45, n. 3, 1. parte)
154
769 07 Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art. 46) 155
770 07 Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49)
155
771 07 Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos (art. 51)
155
772 07
Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a
determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso [art. 64, n. 3, al. b)]
160
773 07
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e
permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)
163
774 07 Benefcios Fiscais 163
775 07 Em branco 165
779 07 Encargos financeiros no dedutveis (art. 32, n. 2 do EBF) 146
780 07 Contribuio sobre o setor bancrio [art. 45, n. 1 al.o)] 101
781 07 Perdas por imparidade tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 35, n.s 1 a 4) (NOVO) 152

309

09 Prejuzos fiscais deduzidos 166
359

Retenes na fonte --
360

10 Pagamentos por conta 185
363

10 IRC de perodos anteriores 86
365

10 Tributaes autnomas 176
371 10 Resultado da liquidao (ar. 92.) 170

1. INTRODUO O IRC FACE CONTABILIDADE - QUADROS RESUMO
A determinao do lucro tributvel, das pessoas coletivas e outras entidades sujeitas ao seu
apuramento, tem como ponto de partida a contabilidade, conforme se retira do exposto no
n. 1 do artigo 17 do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC):
O lucro tributvel das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alnea a) do n1
do artigo 3 constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do perodo e das variaes
patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo perodo e no refletidas naquele
resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos
deste Cdigo.
Por outro lado, o n. 1 do artigo 123 do Cdigo do IRC refere que As sociedades comerciais
ou civis sob forma comercial, as cooperativas, as empresas pblicas e as demais entidades que
exeram, a ttulo principal uma atividade comercial, industrial ou agrcola, com sede ou direo efetiva
em territrio portugus, bem como as entidades que, embora no tendo sede nem direo efetiva
naquele territrio, a possuam estabelecimento estvel, so obrigadas a dispor de contabilidade
organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, alm dos requisitos indicados no n. 3 do artigo
17, permita o controlo do lucro tributvel.
Contendo os restantes nmeros do mesmo artigo diversas regras relativas execuo da
contabilidade e respetivos suportes.
Por sua vez o n. 3 do artigo 17 refere que, de modo a permitir o apuramento referido no n.
1, a contabilidade deve:
a) Estar organizada de acordo com a normalizao contabilstica e outras disposies legais
em vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuzo da observncia das disposies
previstas neste Cdigo,
b) Refletir todas as operaes realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que
os resultados das operaes e variaes patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam
claramente distinguir-se dos das restantes.
Paralelamente ao que preconizado na contabilidade (Normalizao Contabilstica), vem o
artigo 18 do Cdigo do IRC impor respeito pelo princpio da periodizao econmica
(especializao dos exerccios), que descreve pormenorizadamente.
Segundo o n. 2 do referido artigo 18, As componentes positivas ou negativas consideradas
como respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data
de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou
manifestamente desconhecidas.
No prembulo do Decreto-Lei n. 159/2009 de 17 de Julho, que procedeu adaptao do
CIRC ao Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), pode ler-se:

manuteno do modelo de dependncia parcial determina, desde logo, que, sempre que
no estejam estabelecidas regras fiscais prprias, se verifique o acolhimento do tratamento
contabilstico decorrente das novas normas
Podemos assim concluir que se mantm o modelo de dependncia parcial da fiscalidade em
relao contabilidade e que, sendo cumprido o estipulado no normativo contabilstico
aplicvel, o resultado fiscal ser coincidente com o contabilstico, sempre que o CIRC, no
determine ajustamentos.
O normativo contabilstico aplicado em Portugal poder-se- resumir, esquematicamente, da
seguinte forma:
IFRS
Dec.-Lei. N. 35/2005
OBRIGATRIO - Contas consolidadas de empresas cotadas
OPCIONAL
- Contas consolidadas de empresas no cotadas
- Contas individuais empresas permetro de consolidao
SNC (NCRF)
Dec. Lei n. 158/2009
Aviso n. 15655/2009
Generalidade das empresas
Norma PE
Aviso n. 15654/2009
OPCIONAL
(c/ excees)
- Balano < 1.500.000;
- Total vendas lquidas e out. rend.tos < 3.000.000;
- N. trabalhadores < 50

N. C. Microemp.
Dec.-Lei 36-A/2011
Portaria n. 104/2011
Aviso n. 6726-A/2011
(Lei n. 35/2010)
Dispensa entrega
dos anexos L, M e Q
da IES
- Balano < 500.000;
- Volume de negcios lquido < 500.000;
- N. mdio de trabalhadores < 5 (inclui scios gerentes)
Norma Cont. p/
ESNL (*)
Dec-Lei 36-A/2011
Aviso n. 6726-B/2011
OBRIGATRIO
- Vendas e outros rendimentos > 150.000
- ROC sempre que ultrapasse os limites do art. 262 do
CSC, ou Contas consolidadas
OPCIONAL
(c/ excees)
- Vendas e outros rendimentos <= 150.000
- Regime do CAIXA (Pag./Recebimentos, Patrimnio fixo
e Direitos e Compromissos futuros)
(*) Entidades do Setor No Lucrativo

Em termos de obrigaes das demonstraes financeiras a apresentar pelas diversas
entidades em funo da sua natureza e das suas caractersticas, apresenta-se um quadro
resumo:
NORMAS
Dimenso / limites
(dois dos trs)
Balano
Dem.
Res.
D. Fluxos
Caixa
D. Alter.
Cap. Prop.
Anexo
NCRF s
28
NORMAS
T. de balano > 1.500.000
T. de rendim. > 3.000.000
N. de trabalhadores > 50
ou
Obrigao de Cert. L. Contas
Sim Sim Sim Sim Sim
NCRF
PE
T. do Ativo < 1.500.000
T. de rendim. < 3.000.000
N. de trabalhadores < 50
Sim Sim --------- --------- Sim
ME
T. do Ativo < 1.500.000
T. de rendim. < 3.000.000
N. de trabalhadores < 50
Sim Sim --------- --------- Sim
ESNL
Rendimentos > 150.000 Sim Sim Sim --------- Sim
Rendimentos < =150.000 ------- ------- ------- ------- -------

Em relao s datas limite para a sua elaborao e apresentao, elaborou-se o seguinte
quadro resumo, tendo em conta o perodo coincidente com o ano civil:


Descrio/ datas limite
Contas individuais
SEM
Mtodo Eq. Patrimonial
Contas Consolidadas
ou COM
Mtodo Eq. Patrimonial
Soc. por Quotas
Soc.
annima
Soc. por
Quotas
Soc. annima
Data do fim do perodo 31-12-2011 31-12-2011 31-12-2011 31-12-2011
Data do relatrio e contas
(Com C.L.C.) (*)
01-03-2012 01-03-2012 01-05-2012 01-05-2012
Data para consulta aos
scio/acionistas (Sem CLC)
15-03-2012 15-03-2012 15-05-2012 15-05-2012
Convocatria da
Assembleia
15-03-2012 28-02-2012 15-05-2012 30-04-2012
Data Assembleia geral
anual
31-03-2012 31-03-2012 31-05-2012 31-05-2012
Depsito das contas 15-07-2012 15-07-2012 15-07-2012 15-07-2012
(*) CLC: Certificao Legal de Contas
Os documentos de prestao de contas devem estar disponveis com antecedncia suficiente para
que o Revisor Oficial de Contas (ROC) ou Orgo de Fiscalizao (O.F) possa emitir Certificao Legal
de Contas (CLC) ou parecer at data em que as contas tm que estar disponveis para consulta dos
detentores do capital (scios ou acionistas)
Refira-se por ltimo o Decreto-Lei n. 250/2012, de 23/11 (em vigor a 03 de dezembro), que
introduziu alteraes ao Cdigo do Registo Comercial e ao Regime do Registo Nacional de
Pessoas Coletivas, no tocante ao cumprimento da obrigao de registo de contas, alteraes
essas aplicveis s contas do perodo 2012 e seguintes e que se traduzem em resumo no
seguinte:
A entidade que no proceder obrigao de registar a prestao de contas, ficar
impedida de registar outros factos, com exceo dos registos de designao e
cessao de funes, por qualquer causa que no seja o decurso do tempo normal
da funo, dos membros dos rgos de administrao e fiscalizao; das aes,

decises, procedimentos e providncias cautelares, arrestos, arrolamentos,
penhoras; ou outros a efetuar por depsito;
A omisso do registo da prestao de contas durante dois anos consecutivos passa a
constituir causa de dissoluo autnoma da entidade, para efeitos de instaurao
oficiosa de procedimento administrativo de dissoluo;
No tocante eventual dissoluo autnoma por procedimento oficioso de dissoluo, s
produz efeitos em 2014 ou seguintes, uma vez que para que tal acontea, implica aquele
incumprimento em dois anos consecutivos, com incio em 2012.
1.1. ALGUMAS DIFERENAS DE TRATAMENTO CONTABILSTICO EM
FUNO DA NORMA ADOTADA/IRC

O tratamento contabilstico dos diversos acontecimentos ocorridos nas empresas, depende
em larga medida da poltica contabilstica adotada, designadamente da norma contabilstica
que a entidade seguiu na preparao e organizao da contabilidade em cada perodo de
tributao. Assim, apresenta-se de seguida um quadro muito resumido com essa indicao,
fazendo tambm referncia ao tratamento fiscal previsto no CIRC.
A. INTANGVEIS NCRF 6 NCRF-PE NC-ME IRC
Mensurao
inicial
Custo Custo Custo Custo
Mensurao
subsequente
Modelo do Custo
ou de
revalorizao
Modelo do Custo Modelo do Custo Custo
Amortizaes
Sim, se vida til
finita
(No h prazos
mximos)
Sim, se vida til
finita
(No h prazos
mximos)
Sim, se vida til
finita
(No h prazos
mximos)
Art.s. 29 a
34. CIRC e
D.Reg.
25/2009
Perdas por
imparidade
Sim Sim No
Art. 35. CIRC
Despesas de
instalao
Gasto do perodo Gasto do perodo Gasto do perodo
Gasto do
perodo
Despesas de
investigao
Gasto do
perodo
Despesas de
desenvolvimento
Gasto do perodo,
exceto se cumprir os
critrios de
reconhecimento.
Gasto do perodo,
exceto se cumprir os
critrios de
reconhecimento
Omisso
Gasto do
perodo
(art. 32 CIRC)
Despesas com
atividades de
publicidade
Gasto do
perodo

A. F. TANGVEIS NCRF 7 NCRF-PE NC-ME IRC
Reconhecimento
So definidos
critrios mais
apertados para o
reconhecimento
como AFT:
- Probabilidade de
BE futuros
associados ao
bem flurem para a
empresa, e;
- Puder ser
mensurado com
fiabilidade.
A NCRF-PE trata
a temtica dos
ativos fixos
tangveis no seu
ponto 7, 7.1 a
7.29, no
existindo
diferenas
significativas
relativamente
NCRF 7 do
modelo geral do
SNC.
Regra geral -
modelo do custo

A NC-ME trata a
temtica dos
ativos fixos
tangveis no seu
ponto 7, 7.1 a
7.18
Reconhecimento:
As designadas
propriedades de
investimento
(terrenos e
edifcios), bem
como os ativos
biolgicos de
produo, so
reconhecidos
como ativos fixos
tangveis

Custo

Circular 6/2011
Reconhecimento
- Abordagem por
componentes
- Substituio de
partes de AFT
- Inspees
peridicas
importantes
Mensurao
inicial
(Elementos do
custo)
O custo de um
item do AFT
compreende, entre
outros:
- Estimativa
inicial custos
desmantelamento
e remoo do item
e de restaurao
do local em que
est localizado,
em cuja obrigao
incorre quando
adquire o item
Estimativa
no aceite


A. F. TANGVEIS NCRF 7
NCRF-PE NC-ME
IRC
Mensurao aps
reconhecimento
A mensurao
subsequente pode
ser efetuada pelo
Modelo do Custo
ou pelo Modelo
da Revalorizao
(com base no
Justo Valor).
Nos casos em que
existam
diferenas
significativas
entre a quantia
escriturada
segundo o
modelo do custo
e o justo valor
dos AFT, a
entidade poder,
alternativamente
utilizar o modelo
de revalorizao
como poltica
contabilstica, e
deve aplic-la a
uma classe inteira
de AFT;
Utilizando o
Modelo de
Revalorizao
deve seguir o
previsto na
NCRF 7 Ativos
fixos tangveis e
adotar
integralmente a
NCRF 25
Impostos sobre o
rendimento (
7.10).

No permite o
uso do modelo
de revalorizao
Apenas permite
o uso do
mtodo da
linha reta;
No exige a
anlise de
perdas por
imparidade

Custo
Depreciaes
So definidos os
diferentes
elementos a ter
em conta no
clculo das
depreciaes
(quantia
deprecivel, valor
residual, vida
til) bem como os
mtodos de
depreciao a
utilizar:
- Mtodo da linha
reta
- Mtodo do saldo
decrescente
- Mtodo das
unidades de
produo
Art.s. 29 a
34. CIRC e
D.Reg.
25/2009
Depreciaes:
Incio e perodo
de depreciao
O incio da
depreciao ser
quando o item
estiver disponvel
para uso.
O mtodo de
depreciao deve
refletir o padro
dos BE futuros
esperados sem
limites de vida
mnima ou
mxima.
Art.s. 29 a
34. CIRC e
D.Reg.
25/2009


PROP. DE
INVESTIMENTO
NCRF 11
NCRF-PE NC-ME
IRC
Reconhecimento
inicial
Propriedade de
investimento.
AFT AFT
P. INVEST.
ou
AFT
Mensurao
inicial
Custo Custo Custo Custo
Mensurao
subsequente
Modelo do custo
ou Modelo do
justo valor.
Modelo do custo
ou modelo da
revalorizao.
Modelo do custo
(sem
reconhecimento
de perdas por
imparidade).
No aceite o
Justo Valor

Art.s 29, 35 38
D.Reg.25/2009

AGRICULTURA
NCRF 17
NCRF-PE NC-ME
IRC
Mensurao
inicial
REGRA: JUSTO
VALOR deduzido
dos custos
estimados no
ponto de venda
(para AB e
produtos
agrcolas)
Exceco: pelo
CUSTO (permitido
apenas na
mensurao
inicial)
OMISSA
Superao de
lacunas ser
feita
supletivamente
( 2.3 da NCRF-
PE)

- Ativos biolgicos
consumveis e os
produtos agrcolas
devero ser
reconhecidos
como Inventrios;
- Ativos biolgicos
de produo
sero
reconhecidos
como ativo fixo
tangvel
(ponto 7.2 e ponto
11.2 da NC-ME)

A.B consumveis:
Aceite o J.Valor
c/ exceo
exploraes
silvcolas
plurianuais;

A.B de Produo:
J.Valor NO
aceite
fiscalmente

Produto agrcola
no momento da
colheita, ACEITA
o J.Valor;

Se usado o
CUSTO,
sempre aceite
fiscalmente

Art. 26, n. 1.d)
e n. 4
Art. 29;

D.Reg 25/09 se
contabilizados
a custo
histrico
Mensurao
subsequente
Os ganhos,
perdas e/ou
variaes de justo
valor so includos
em cada perodo
nos resultados


INVENTRIOS
NCRF 18
NCRF-PE NC-ME
IRC
Sistema de
inventrios
Permanente
(com excees
art. 12 Dec.Lei
158/2009)
Permanente
(com excees
art. 12 Dec. Lei
158/2009)
Permanente ou
Intermitente
( 11.10)
Aceite
Custeio das
sadas
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, custo
padro, mtodo
do retalho FIFO
(21 a 27)
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, custo
padro, mtodo do
retalho FIFO
(21 a 27)
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, FIFO
( 11.10
Aceite
Subprodutos
critrio do lucro
nulo
( 14)
critrio do lucro
nulo
( 11.7)
custo de produo
ou preo de venda
deduzido da
margem normal de
lucro
( 11.6)
Critrio fiscal
dos inventrios
Ativos biolgicos
consumveis
Reconhecidos no
mbito da
NCRF-17
No esto previstos,
mas por recurso
supletivo (cfr. 6.3 do
Anexo ao DL
15/2009 de 13/7)
aplicado o disposto
na NCRF-17
Reconhecidos
como
inventrios
( 11.2)
Segue as
regras fiscais
dos inventrios
Art.s 26 e 28

INVESTIMENTOS
FINANCEIROS
NCRF 13
NCRF-PE NC-ME
IRC
Mensurao
MEP ou
CUSTO se
existirem restries
que prejudiquem
de uma forma
severa e
duradoura a
capacidade de
transferncia de
fundos (42)
NO TRATA
Recorrer NCRF 13
Interesses em
empreendimentos
conjuntos e
investimentos em
associadas,
para suprir a lacuna
existente no
normativo das PE.
( 2.3 do Aviso n.
15654/2009)
A. financeiros
relativos a contas a
receber e a
participaes de
capital so
mensurados ao
custo de
aquisio, sujeito
a correes
subsequentes
derivadas de
eventuais
imparidades.

Nunca aplica o
MEP, porque no
prev aplicao
supletiva
Art. 18,
n.s 5, 8 e 9

As imparidades
no tm
relevncia fiscal,
uma vez que
no se
encontram
previstas no
artigo 35. do
CIRC

- Rendimentos
(art. 20. n. 1 c)

- Gastos (art. 23.
n. 1 alnea c)

Art. 49


CONTRATOS DE
CONSTRUO
NCRF 19
NCRF-PE NC-ME
IRC
Mensurao do
Rdito
Critrio da % de
acabamento
NO TRATA
Aplicam
supletivamente a
NCRF 19 de acordo
com o ponto 6.3 do
anexo ao DL
158/2009 no
reconhecimento,
mensurao,
apresentao e
divulgao dos seus
Contratos de
Construo
NO PREV
Nem prev a
aplicao supletiva
das normas gerais
do SNC.
(Balanceamento -
admissvel o
critrio do LUCRO
NULO)
Atender ao Art.
19 do CIRC
Prev a % de
acabamento, ou
eventuamente o
balanceamento

Em princpio no
h diferenas
em relao
contabilidade

Art. 19, n. 3:
NO so
dedutveis as
perdas
esperadas
correspondentes
a gastos ainda
no suportados

As GARANTIAS
a Clientes,
conforme
PROVISES,
Art. 39

RDITO
NCRF 20
NCRF-PE NC-ME
IRC
Mensurao
Reconhecimento
MTODO DO
JURO
EFETIVO
Mtodo de
calcular o custo
amortizado de
um ativo ou de
um passivo
financeiro,
imputando o
rendimento ou
gasto dos juros
durante o
perodo
relevante.
No apresenta diferenas
significativas relativamente
NCRF 20, e est prevista
aplicao supletiva
( 6.3 do anexo ao Decreto
Lei 158/2009)
No estando
prevista a
aplicao
supletiva da
NCRF 20.
( 2.6.3 da
norma,
publicada
pelo Decreto
Lei 36-A/2011
de 9 maro)

Art. 20
Alm do mais,
so
Rendimentos os
resultantes da
aplicao do
J.Valor em Inst.
Financeiros
N. 1. f)

Os rditos
relativos a
Vendas e
Servios, so
imputados pela
quantia nominal
da
contraprestao,
(Art. 18, n. 5)
Porm importa salientar que na
mensurao das dvidas e do
rdito de vendas a prestaes
(NCRF-PE: 12,2):
No est previsto o
reconhecimento do rdito de
juros nas vendas a prestaes
(includo no rdito das vendas);
As dvidas de clientes devem
ser mensuradas ao custo
menos as perdas por
imparidade (ou seja, no
admite o reconhecimento
pelo custo amortizado).


PROVISES
NCRF 21
NCRF-PE NC-ME
IRC
Tratamento das Provises
Sim Sim Sim
SIM
Art. 39
Conceito de Ativo contingente e
Passivo contingente
Sim Sim No ------
Clculo (atender) ao valor temporal
do dinheiro (se significativo)
Sim Sim No
Aceite,
condies
Art.39, n. 3
Provises para garantias a clientes
Sim Sim Sim
Aceite,
condies
Art.39
Provises para processos judiciais
em curso
Sim Sim Sim
Aceite,
condies
Art.39
Provises para reparao de danos
ambientais
Sim Sim Sim
Aceite,
condies
Art. 40
Provises para outros riscos e
encargos (reestruturaes, contratos
onerosos, etc.)
Sim Sim Sim
NO
previstas
fiscalmente

BENEFCIOS DOS
EMPREGADOS
NCRF 28
NCRF-PE NC-ME
IRC
Benefcios de curto
prazo

(ordenados, salrios,
contribuies,
ausncias, subsdios,
participao nos
lucros e gratificaes
)
(1 ano)
Mensurados
numa base no
descontada
Um GASTO
(na conta SNC
63) pelos
benefcios que
espera pagar
em troca dos
servios
prestados pelo
empregado.
Aborda
especificamente,
os seguintes
tipos de
benefcios:

Benefcios de
curto prazo,
onde se
incluem as
participaes
nos lucros e
gratificaes;
Benefcios de
cesso de
emprego.

A NC-ME
dispe no
mesmo sentido
da NCRF-PE.

Art. 23 CIRC

Gasto fiscal no ano do
reconhecimento
contabilstico, ou seja, no
perodo da prestao do
servio,
independentemente do
pagamento);

Gastos com pessoal
considerados rendimentos
do trabalho dependente
tributveis so dedutveis
em IRC;

Art. 45 CIRC participao
nos lucros gasto fiscal no
perodo a que o lucro
respeita se contabilizado
como gasto e se pago at
final do perodo seguinte

Art. 45 CIRC participao
nos lucros mantm limites
para membros rgos
sociais


BENEFCIOS DOS
EMPREGADOS
NCRF 28
NCRF-PE NC-ME
IRC
Benefcios ps-
emprego

(fundos de penses)
(IAS 19 Benefcios de
empregados);

No so
necessrios
pressupostos
atuariais para
mensurar a
obrigao ou o
gasto e no h
possibilidade de
qualquer ganho
ou perda atuarial
De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo
de benefcios,
nomeadamente,
benefcios ps-
emprego e outros
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados pela
NCRF 28
Apenas no
prev a remisso
para a NCRF 28
no caso de
benefcios ps-
emprego e outros
benefcios a
longo prazo,
porque
dificilmente tal
tipo de benefcios
ocorrero numa
micro-entidade.
Art. 23 e 43 CIRC -
mantm a deduo
das contribuies
efetivas. Apenas
gasto fiscal aquando
da efetiva realizao
das contribuies ou
dotaes destinadas
a cobrir tais
responsabilidades;
Art. 43 - mantm
limite fiscal de 15%
ou 25% da "massa
salarial"
Outros benef. de
longo prazo

(licenas e outras
remuneraes,
liquidveis aps 12
meses do balano)

Gasto de
servios
passados so
reconhecidos de
imediato na sua
totalidade.

Pode ser
reconhecido o
passivo pelo
valor presente.
Aborda
especificamente, os
seguintes tipos de
benefcios:

Benefcios de curto
prazo, onde se
incluem as
participaes nos
lucros e
gratificaes;

Benefcios de
cesso de
emprego.

De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo
de benefcios,
nomeadamente,
benefcios ps-
emprego e outros
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados pela NCRF
28
Aborda
especificamente,
os seguintes tipos
de benefcios:
Benefcios de
curto prazo, onde
se incluem as
participaes nos
lucros e
gratificaes;
Benefcios de
cesso de
emprego.

De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo
de benefcios,
nomeadamente,
benefcios ps-
emprego e outros
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados pela
NCRF 28
Art. 18, n. 12 -
aceite fiscalmente no
perodo de tributao
em que os
benefcios sejam
pagos ou colocados
disposio;

Excepto se
abrangidas pelo
regime artigo 43 ou
se tributveis em
IRS;

Regime fiscal j
vinha sendo
adoptado na prtica.

Benefcios de
cesso de emprego

(indemnizaes por
resciso, prmios de
sada)
Reconhecer
benefcios de
cessao de
emprego como
um gasto e um
passivo quando,
e somente
quando, a
entidade esteja
comprometida
de uma forma
demonstrvel.
Benefcios de
remunerao em
capital prprio

(IFRS 2 Pagamento
com base em aes).

No define
tratamento
contabilistico,
nem remete para
IFRS 2.

Tero de se
socorrer, de
forma supletiva
por omisso no
normativo SNC,
daquela norma
internacional
(IFRS2), adotada
pelo texto original
do Regulamento
(CE) n.
1261/2008 da
Comisso, de 16
de dez.
Relativamente a
benefcios de
remunerao em
capital prprio
(pagamento com
base em aes), a
NCRF-PE omissa
Relativamente a
benefcios de
remunerao em
capital prprio
(pagamento com
base em aes), a
NC-ME omissa.
Art. 18, n. 11 -
aceite fiscalmente no
perodo de tributao
em que os
respectivos direitos
so liquidados ou as
opes exercidas;

Gasto e variao
patrimonial (ICP) no
concorrem para
formao LT no
exerccio do
reconhecimento
inicial

Regime fiscal j
vinha sendo
adoptado na prtica
Fundos de garantia
salarial
Justo Valor (JV)
Ao custo
(no h variao)
Ao custo
(no h variao)
Ao custo
(corrigir variao
do J.V, Q.07)

2. BREVE REFERNCIA AO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES
E AMORTIZAES
O Cdigo do IRC contm uma subseco prpria (artigos 29 a 34), denominada
Depreciaes e amortizaes.
Para alm do referido no cdigo, foi publicado o Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de
setembro, que define mais pormenorizadamente o tratamento fiscal que deve ser adotado.
Nos termos do n. 1 do art. 1 deste decreto regulamentar, podem ser objeto de depreciao
ou amortizao os elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os ativos
fixos tangveis, os ativos intangveis, os ativos biolgicos que no sejam consumveis e as
propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico que, com carter sistemtico, sofrerem
perdas de valor resultantes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
Salienta-se a alterao para 2012 e seguintes do art. 29 do CIRC (Elementos depreciveis ou
amortizveis) e do art. 1 do Dec. Regulamentar n. 25/2009 (Condies gerais de aceitao das
depreciaes e amortizaes), segundo a qual passaram a ser aceites como gastos as
depreciaes e amortizaes praticadas sobre os ativos biolgicos que no sejam
consumveis (de produo), contabilizados ao custo histrico que, com carter sistemtico,
sofram perdas de valor resultantes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
A considerao fiscal de tais gastos deixou de se verificar com a entrada em vigor do SNC e
a publicao do Decreto-Lei n. 159/2009 de 13 de Julho, em consequncia do tratamento
contabilstico preconizado pela NCRF 17. Agora o oramento de estado para 2012 (Lei 64-
B/2011 de 30 de dezembro), foi reposta a aceitao fiscal nos moldes anteriores (em POC).
Segundo entendimento administrativo no Proc. 2011 004106, com Despacho de 2012-
01-26, as depreciaes das vinhas, contabilizadas como gastos nos perodos de tributao
de 2010 e 2011, no concorrem para a formao do lucro tributvel respeitante a esses
perodos de tributao, dado que a redao do n. 1 do art. 29. do CIRC e do art. 1. do
Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro no inclua, no seu mbito, os ativos
biolgicos no consumveis, pelo que os respetivos montantes de 2010 e 2011, tero que ser
acrescidos no campo 719 do quadro 07 daquelas duas declaraes modelo 22 de IRC.
No entanto, uma vez que em 2012 e seguintes, passaram a ser aceites essas depreciaes,
as consideradas dos dois anos anteriores podem ser aceites como gastos fiscais nos
perodos de tributao seguintes, na medida em que no se excedam as quotas mximas de
depreciao fixadas no decreto regulamentar.
Nos termos da mesma alterao, a depreciao de tais ativos s aceite a partir da sua
aquisio ou incio de atividade se posterior.

Para dar cumprimento a este decreto regulamentar e para que as depreciaes ou
amortizaes sejam aceites para efeitos fiscais, h que ter em ateno vrias
condies/situaes:
Como regra geral, a taxa utilizada dever ser igual ou inferior taxa prevista nas tabelas
anexas ao decreto regulamentar para o respetivo ativo, sem ser menor que metade
daquela taxa;
Na determinao daquela taxa, dever recorrer-se preferencialmente s taxas
especficas previstas nas tabelas anexas, em funo da atividade desenvolvida (Tabela
1) e s subsidiariamente, s taxas genricas (Tabela II);
O mtodo regra referido no artigo 4 o mtodo das quotas constantes;
Como mtodo alternativo, prev a utilizao do mtodo das quotas decrescentes que
aplicvel aos ativos fixos tangveis novos, adquiridos a terceiros ou construdos ou
produzidos pela prpria empresa, e que no sejam:
a) Edifcios,
b) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando afetas explorao de
servio pblico de transportes ou destinadas a ser alugadas no exerccio da atividade
normal do sujeito passivo,
c) Mobilirio e equipamentos sociais.
Admite-se ainda a possibilidade de utilizao de outros mtodos para efeitos fiscais, que
no o das quotas constantes ou decrescentes, sempre que a natureza do deperecimento
ou a atividade econmica o justifiquem e sejam aceites pela A.T., mediante requerimento
prvio apresentado para o efeito, requerimento este que s ser apresentado no caso do
mtodo em causa conduzir a quotas de depreciao/amortizaes que excedam a quota
mxima prevista no decreto regulamentar.
Salientam-se ainda outros aspetos a destacar na anlise deste decreto regulamentar
25/2009:

A dedutibilidade fiscal das depreciaes e amortizaes deixa de estar dependente da
respectiva contabilizao como gasto no mesmo perodo de tributao, passando a permitir-
se que as mesmas sejam tambm aceites quando tenham sido contabilizadas como gastos
nos perodos de tributao anteriores, desde que, naturalmente, no fossem dedutveis por
excederem as quotas mximas admitidas;

No mesmo sentido, prev-se a incluso, no custo de aquisio ou de produo dos elementos
depreciveis ou amortizveis, de acordo com a normalizao contabilstica especificamente
aplicvel, dos custos de emprstimos obtidos, incluindo diferenas de cmbio a eles
associados, quando respeitarem ao perodo anterior sua entrada em funcionamento ou
utilizao, desde que este seja superior a um ano, e elimina-se a exigncia de diferimento,

durante um perodo mnimo de trs anos, das diferenas de cmbio desfavorveis
relacionadas com os activos e correspondentes ao perodo anterior sua entrada em
funcionamento, dos encargos com campanhas publicitrias e das despesas com emisso de
obrigaes;

Elimina-se, igualmente, a exigncia de evidenciar separadamente na contabilidade a parte do
valor dos imveis correspondente ao terreno, transferindo-se essa exigncia para o processo
de documentao fiscal;

Passa ainda a prever-se expressamente a possibilidade de, mediante autorizao da
Direco-Geral dos Impostos, serem praticadas e aceites para efeitos fiscais depreciaes ou
amortizaes inferiores s quotas mnimas que decorrem da aplicao das taxas das tabelas
anexas ao presente decreto regulamentar;

Houve tambm a preocupao de atender s especificidades dos activos no correntes
detidos para venda e das propriedades de investimento.

Art. 9 (Regime intensivo de utilizao dos ativos depreciveis) A possibilidade de
aplicao de um acrscimo s taxas normais de amortizao, de 25% no caso de laborao
em dois turnos e de 50% no caso de ser superior a dois turnos;
Art. 12 (Ativos revertveis) A definio de um regime de amortizao dos ativos
revertveis, que consiste na amortizao em funo do nmero de anos restantes do perodo
de concesso;
Art. 14 (Peas e componentes de substituio ou de reserva) Possibilidade de
amortizao, antes da sua entrada em funcionamento, de peas e componentes de
substituio ou de reserva;
Art. 17, n. 1 (Projetos de desenvolvimento) As despesas com projetos de
desenvolvimento podem ser consideradas como gasto fiscal no perodo de tributao em que
sejam suportadas;
Art. 19 e Art 33 do CIRC (Elementos de reduzido valor) - Os elementos do ativo sujeitos a
deperecimento, cujos custos unitrios de aquisio ou de produo no ultrapassem 1.000,00
euros, podem ser totalmente depreciados ou amortizados num s perodo de tributao,
devendo constar dos mapas das depreciaes e amortizaes pelo seu valor global, numa
linha prpria para os elementos adquiridos ou produzidos em cada perodo de tributao, com
esta designao, elementos estes cujo perodo mximo de vida til se considera, para efeitos
fiscais, de um ano;
A no aceitao como gasto das depreciaes de viaturas ligeiras de passageiros e mistas
cujo custo de aquisio ultrapasse o montante definido na Portaria n. 467/2010, de 7 de julho,
por imposio da alnea e) do n. 1 do artigo 34 do CIRC (25.000,00 euros em 2012).
Nos termos da portaria, aqueles montantes so resumidamente os seguintes:

Descrio
Perodo de
tributao
anterior a
01-01-2010
Perodo de tributao
iniciado em, ou a
partir de
01-01-2010
Perodo de tributao
iniciado em, ou a partir
de
01-01-2011
Perodo de tributao
iniciado em, ou a
partir de
01-01-2012
Viaturas ligeiras de
convencionais
29.927,87 40.000,00 30.000,00 25.000,00
exclusivamente eltricas
29.927,87 40.000,00 45.000,00 50.000,00
Obs.; Refira-se que estes limites continuam a ser aplicados em 2014 para efeitos de clculo das depreciaes
fiscalmente aceites.

A aplicao da NCRF 7 (ATIVOS FIXOS TANGVEIS), no tocante quantia deprecivel,
refere no seu pargrafo 53 que A quantia deprecivel de um activo determinada aps
deduo do seu valor residual. Da anlise do Decreto Regulamentar n. 25/2009, podemos
concluir que a deduo do valor residual tambm admitida conforme expressamente prev
o n. 1 do art. 3 ao firmar: A vida til de um elemento do activo deprecivel ou amortizvel , para
efeitos fiscais, o perodo durante o qual se deprecia ou amortiza totalmente o seu valor, excludo,
quando for caso disso, o respectivo valor residual.
Refira-se que, para 2014, com a chamada reforma do IRC j ficou expressamente
contemplado no art 31, n. 2 que o valor residual subtrado para efeitos de determinao
do valor deprecivel ou amortizvel.
Assim, no caso de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, poderemos deparar com
situaes em que, o valor da depreciao ficou aqum dos limites de dedutibilidade fiscal
previstos, por ter sido deduzido o valor residual, o que poder acontecer mais
frequentemente nos contratos de locao financeira (leasing).
Esta situao far baixar o valor do encargo contabilizado com a depreciao e
consequentemente a correspondente tributao autnoma.
Neste tipo de alugueres e no tocante aquelas viaturas, sempre que for celebrado um contrato
de Aluguer Operacional (AOV), o valor da amortizao financeira (capital), ficar
determinado no contrato, sendo este o valor determinante para o enquadramento nos limites
previstos na portaria atrs referida.
Nos casos em que o contrato fixar um valor da amortizao financeira aqum do valor efetivo
do bem, com o objetivo de fazer baixar o valor da viatura para no ultrapassar os limites
daquela portaria, a A.T. poder vir a interpretar de forma diferente e fazer os ajustamentos
fiscais correspondentes.

Refira-se ainda, no tocante s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas que sejam usadas
em regime de locao operacional (Renting), que o gasto aceite para efeitos fiscais, dever
ser o previsto no art. 45, n. 1, h), segundo o qual no so dedutveis para efeitos da
determinao do lucro tributvel:
h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte
correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos termos das alneas c) e e) do n. 1 do
artigo 34., no sejam aceites como gastos;

Veja-se o comentrio ao campo 732.

2.1 Taxas /quotas perdidas

As taxas perdidas acumuladas de um ativo devem ser indicadas na coluna 14 do mapa de
depreciaes e amortizaes modelo 32, conforme imagem seguinte:

No clculo das mais e menos valias realizadas (art. 46 CIRC), estas quotas perdidas no
podero ser compensadas (recuperadas), por determinao da parte final do n. 2 deste
artigo.
Por outro lado, atendendo ao disposto no n. 5 do art. 30 do CIRC, no podendo, no
entanto, as quotas mnimas imputveis ao perodo de tributao ser deduzidas para efeitos
de determinao do lucro tributvel de outros perodos de tributao.
Assim, aquando do clculo das mais ou menos valias realizadas, haver que ter em ateno
se o ativo estava totalmente depreciado/amortizado, ou se pelo contrrio, ainda tinha perodo
de vida til remanescente.
Vejam-se os dois exemplos seguintes:

Limites definidos na Portaria
467/2010 de 7/7
29.927,87 adquiridas at 2010
40.000,00 em 2010
30.000,00 em 2011
25.000,00 em 2012 e sgts


EXEMPLO PRTICO N. 1:
Uma viatura (AFT) adquirida em 2009 por 30.000, foi depreciada na contabilidade pelo mtodo das
quotas constantes, linha reta, taxa de 10%.
Foi alienada em 2013 por 8.000.
Sabendo que a taxa mxima fiscalmente aceite nos termos do Dec. Reg. 25/2009 de 25%, quais as
consequncias fiscais deste tratamento contabilstico?


EXEMPLO PRTICO N. 1.1:
Um ativo fixo tangvel (AFT) adquirido por 30.000, foi depreciado na contabilidade pelo mtodo das
quotas constantes, linha reta, taxa de 10%.
Foi alienado ao fim de 10 anos por 5.000.
Sabendo que a taxa mxima fiscalmente aceite nos termos do Dec. Reg. 25/2009 de 25%, quais as
consequncias fiscais deste tratamento contabilstico?

3. APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22)
3.1. VARIAES PATRIMONIAIS

Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 21) e
quota-parte do subsdio respeitante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos
intangveis com vida til indefinida [art. 22 n. 1, al. b)]
702

Por regra, viro para este campo todas as variaes patrimoniais positivas, no refletidas no
resultado lquido do perodo de tributao. No entanto, nos termos do disposto no n. 1 do
artigo 21 do Cdigo do IRC, no concorrem para a formao do lucro tributvel as seguintes
variaes patrimoniais positivas:
a) As entradas de capital, incluindo os prmios de emisso de Aes, as coberturas de
prejuzos, a qualquer ttulo, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variaes
patrimoniais positivas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital prprio da
entidade emitente, incluindo as que resultem da atribuio de instrumentos financeiros
derivados que devam ser reconhecidos como instrumentos de capital prprio;
b) As mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as
reservas de reavaliao ao abrigo de legislao de carter fiscal;
c) As contribuies, incluindo a participao nas perdas do associado ao associante, no
mbito da associao em participao e da associao quota;
d) As relativas a impostos sobre o rendimento.
Relativamente alnea b), existe um despacho sobre o tratamento das reavaliaes (ou
revalorizaes) no previstas legalmente (Proc. 1794/89, Despacho de 21/12/89), segundo o
qual:
As reavaliaes do ativo imobilizado no enquadrveis em diploma legal so variaes
patrimoniais, que se encontram excludas na alnea b) do artigo 21 do Cdigo do IRC. Assim
sendo, no h lugar tributao das reservas de reavaliao no constitudas ao abrigo de
legislao fiscal. Refira-se, no entanto, que o valor reavaliado no releva, quer para a
determinao das reintegraes, quer para apuramento de uma eventual mais-valia
realizada.
No deveremos no entanto esquecer que, no mbito dos processos de recuperao de
empresas, o n. 2 do artigo 268 do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas
(CIRE) refere o seguinte:
No entram igualmente para a formao da matria coletvel do devedor as variaes
patrimoniais positivas resultantes das alteraes das suas dvidas previstas em plano de
insolvncia ou em plano de pagamentos.

Tambm as prestaes suplementares e as prestaes acessrias de capital previstas no
Cdigo das Sociedades Comerciais (CSC), apesar de variaes patrimoniais positivas, no
concorrem para a determinao do lucro tributvel, por enquadramento na exceo do
prprio art. 21. do CIRC.
J os subsdios relacionados com ativos no correntes (art. 22 do CIRC), no podero
deixar de ser variaes patrimoniais positivas, sendo definido o seguinte enquadramento
fiscal:
Subsdios relacionados com ativos no correntes
Respeitantes a elementos do ativo
depreciveis ou amortizveis
So rendimento tributvel na proporo da depreciao ou
amortizao, tendo como limite mnimo a quota mnima prevista
para esses bens.
Outros ativos sem perodo de
inalienabilidade
So rendimento tributvel em partes iguais, durante 10 anos
Outros ativos com perodo de
inalienabilidade
So rendimento tributvel em fraes iguais durante o perodo
de inalienabilidade.

Situaes que sero de incluir no campo 702 (exemplos):

Subsdio no reembolsvel

Em 2013, no mbito de um projeto de investimento com financiamento pblico a fundo perdido, no
valor de 50% do investimento ilegvel, foi adquirido um armazm para o exerccio normal da atividade
da empresa.
O valor de aquisio foi de 100.000 e a comparticipao (subsdio) foi de 50.000 atribudo em
2013.
Qual o valor que concorre para a formao do lucro tributvel no perodo 2013 e seguintes?

Perodos
CONTABILIDADE - SNC FISCALIDADE - mod. 22 IRC
Clculos
Descrio/Contas Valor Descrio Campo Valor
2013
Pela aquisio:
432-Edificios
a
271- Fornecedores
100.000
Nos termos do
art. 22. so
tributveis na
proporo das
depreciaes
702 2.500
Quota parte do
subsdio (parte
proporcional s
depreciaes:
100.000x5%x50%
Pela depreciao:
642- Ativos fixo tangvel
a
438-Depreciaes
acumuladas
3.750
Valor do terreno:
100.000x0,25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)


2014
Pela depreciao:
a
438- Depreciaes
acumuladas
3.750
Nos termos do
art. 22. so
tributveis na
proporo das
depreciaes
702 2.500
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
2015
Pela depreciao:
a
438- Depreciaes
acumuladas
3.750
Nos termos do
art. 22. so
tributveis na
proporo das
depreciaes
702 2.500
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
.
..
.. ......
2032
ltima depreciao
3.750 702 2.500
Completou os
50.000 de
subsdio atribudo
em 2012
Soma depreciaes
75.000
Soma tributao
do subsdio
50.000

No entanto, para as aquisies a ttulo gratuito (doaes) contabilizadas em Outras
Variaes no Capital Prprio, conta 594, de um ativo fixo tangvel, o valor fiscalmente
considerado no termos do n. 2 do art. 21 do cdigo, dever ser o valor de mercado,
no podendo ser inferior ao que resultar da aplicao das regras de determinao do valor
tributvel previsto no Cdigo do Imposto do Selo.

Uma das situaes passveis de enquadrar neste campo so as doaes empresa
contabilizadas em contas do ativo. No caso de a empresa receber um imvel por doao
(por exemplo de um dos seus scios gerentes), este imvel ser contabilizado no ativo por
contrapartida de capitais prprios (conta 59.4) pelo valor patrimonial tributrio constante da
matriz nos termos do CIMI data da transmisso ou o determinado por avaliao nos casos
de prdios omissos ou inscritos sem valor patrimonial (Informao vinculativa no Proc. n..
1446/08 com despacho de 2009-01-21)

Em 2013 a empresa recebeu por doao do scio gerente um prdio constitudo por um armazm que
utiliza na sua atividade normal.
O valor patrimonial tributrio (VPT) no momento da doao foi 100.000 .
Qual o valor que concorre para a formao do lucro tributvel no perodo 2013 e seguintes?


Perodos
CONTABILIDADE SNC FISCALIDADE - mod. 22 IRC
Clculos
2013
Pela doao:
432-Edificios
a
594- Doaes
100.000
Concorre para a
formao do lucro
tributvel
(n. 2 art. 21.
CIRC)
702 100.000
Valor de
mercado:
na falta de valor
de mercado
superior, igual ao
VPT
Pela depreciao:
a
439- Perdas por
imp.acumuladas
3.750 Nada a considerar -------
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
2014
Pela depreciao:
a
439- Perdas por
imp.acumuladas
3.750 Nada a considerar -------
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
.

Nada a considerar -------

No entanto tratando-se de um subsdio para ativos no depreciveis ou com vida til
indefinida (subsdio ao investimento na compra de um terreno, por exemplo), o valor do
subsdio concorre para a formao do lucro tributvel em partes iguais durante os perodos
de tributao em que o ativo seja inalienvel, ou, no sendo conhecido esse perodo de
inalienao, em 10 anos (art. 22 n. 1, al. b).

Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL
159/2009, de 13/7)
703

As variaes nos capitais prprios que resultarem do reconhecimento ou desreconhecimento
de ativos ou passivos ou das alteraes da sua mensurao, s relevam para efeitos fiscais
se os gastos (custos), rendimentos (proveitos) e variaes patrimoniais que venham a ser
reconhecidos aps a transio, forem tambm fiscalmente relevantes.
Os efeitos nos capitais prprios da adoo pela primeira vez dos novos normativos
contabilsticos que sejam fiscalmente relevantes, so repartidos por cinco anos, em partes
iguais (primeiro perodo de tributao em que se adote o novo normativo e seguintes) n. 1
do art. 5 do DL n. 159/2009.


data da transio para as NCRF, determinada entidade reconhece no seu capital prprio os
seguintes ajustamentos:
1 - Desreconhecimento de despesas de instalao: 1.000,00;
2 - Desreconhecimento de campanha publicitria: 3.000,00;
3 - Desreconhecimento do ativo referente a despesas de investigao: 9.000,00;
4 - Mensurao ao justo valor (perda de valor) de uma propriedade de investimento: 16.000,00;
5 - Mensurao dos ativos biolgicos de produo (rvores de fruto) pelo mtodo do justo valor:
12.000,00;
6 - Mensurao ao justo valor de um ativo biolgico consumvel (gado destinado produo de
carne): 10.000,00;
7 Revalorizao para 7.500,00 de um ativo fixo tangvel, que tinha sido todo amortizado at
2009 e continua a ser utilizado normalmente em 2010. A empresa considerou uma vida til
esperada de mais 3 anos.

Contabilisticamente, na data da transio tero sido efetuados os seguintes lanamentos:
N. Dbito Crdito Valor
1 56 Resultados transitados POC 431 Desp. instalao 1.000,00
2 56 Resultados transitados POC 272 Custos diferidos 3.000,00
3 56 Resultados transitados POC 43 Imob. Incorpreo 9.000,00
5 56 Resultados transitados 42 - Prop. Investimento 16.000,00
5 372 Ativo biolgico de produo 56 Resultados transitados 12.000,00
6 371 Ativo biolgico consumvel 56 Resultados transitados 10.000,00
7 43 Ativo fixo tangvel 56 Resultados transitados 7.500,00

Fiscalmente tero as seguintes consequncias:
N. Situao Tratamento fiscal
1
Desreconhecimento do ativo POC (despesas
de instalao) por 1.000,00
Variao patrimonial negativa dedutvel em 5
anos, relevante porque estas despesas so
aceites fiscalmente (C.705)
2
Desreconhecimento do custo diferido porque
as campanhas publicitrias agora so gasto
direto, por 3.000,00
anos, porque estas despesas agora so gasto
direto, sendo o saldo ainda no considerado,
relevante para efeitos fiscais (C.705)
3
Desreconhecimento do ativo POC (despesas
de investigao) 9.000,00
Credita o ativo e debita conta capital 56
anos, porque estas despesas so aceites
fiscalmente, relevante (C.705)
4
Mensurao ao justo valor de uma propriedade
de investimento: 16.000,00 (perda de valor).
Credita o ativo e debita conta capital 56
Variao patrimonial negativa no dedutvel,
porque o justo valor nestes ativos no relevante
para efeitos fiscais (no preenche C.)
5
Mensurao dos ativos biolgicos de produo
(arvores de fruto) pelo mtodo do justo valor:
12.000,00 (aumento de valor)
Debita o ativo e credita conta capital 56
Variao patrimonial positiva que no concorre
para a formao do Lucro Tributvel, porque o justo
valor destes ativos no aceite para efeitos fiscais,
no relevante (no preenche C.)
6
Mensurao ao justo valor de um ativo
biolgico consumvel, 10.000 (aumento de
valor)
Variao patrimonial positiva a considerar em 5
anos, porque o justo valor dos ativos biolgicos
consumveis, aceite para efeitos fiscais.
relevante, entra no regime transitrio (C. 703)

7
Revalorizao do ativo, como ponto de partida
do modelo do custo
Os efeitos de qualquer revalorizao que no
seja suportada por diploma legal, no podem
ter consequncias de natureza fiscal.
Assim, esta revalorizao no relevante
para efeitos fiscais, no entanto o acrscimo
das depreciaes que vierem a ser praticadas
sobre esse ativo, no considerado para
efeitos fiscais.
Da mesma forma, qualquer perda por
imparidade que venha a ser reconhecida,
correspondente quela revalorizao tambm
no dedutvel, porque a reserva de
reavaliao no foi tributada por se encontrar
excecionada pelo n. 1, b) do art. 21 do
CIRC.

De referir que as meras correes contabilsticas de erros no se enquadram no regime
transitrio. H que analisar a correo efetuada e verificar o seu efeito fiscal luz do CIRC.
Na transio do POC para SNC foi possvel (permitido) considerar um justo valor como base
no modelo do CUSTO. Assim, qualquer perda por imparidade que venha a ser registada,
tambm no releva para efeitos de determinao do lucro tributvel, uma vez que a reserva
de reavaliao no foi tributada por estar excecionada pelo art. 21, n 1, alnea b) do CIRC.
Segundo o entendimento da Autoridade Tributria, veiculado atravs da informao
vinculativa de 2011-07-07 do Subdiretor-Geral (Processo 2011 001844), o regime transitrio
previsto no art. 5 do DL n. 159/2009, no se aplica s microentidades (NC-ME) criadas
pelo DL n. 36-A/2011, de 09 de maro.
Consequentemente, os referidos efeitos nos capitais prprios, desde que sejam
considerados relevantes nos termos Cdigo do IRC e respetiva legislao complementar,
concorrem na ntegra, para a formao do lucro tributvel de 2010.
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011, a propsito do SNC-
Regime transitrio artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec.
Regulamentar n. 25/2009.

CONTRATO DE CONSTRUO - transio

No tocante ao regime transitrio relacionado com os contratos de construo, haver que ter
em considerao que a eventual produo em curso existente em 31 de dezembro de 2009
ter que ser desreconhecida por contrapartida de resultados transitados, uma vez que, com
a utilizao obrigatria a partir e 2009 da percentagem de acabamento, nunca se verifica
qualquer valor de produo em curso.

Na mesma sequncia, haver que reconhecer o rendimento correspondente aquela
produo em curso, igualmente por contrapartida de resultados transitados. Estes
dois ajustamentos so fiscalmente relevantes, razo pela qual sero considerados
neste regime transitrio previsto neste campo e no campo 705.
No caso de, at 31 dezembro de 2009, ter sido diferido o rendimento correspondente a 5%
para garantias, nos termos da Circular 5/90, esse valor registado na conta POC 27, ter
tambm que ser desreconhecido por contrapartida de resultados transitados. A eventual
proviso para encargos com garantia a cliente ter agora (em 2010 e seguintes) que ser
constituda nos termos da NCRF 21, e ser aceite nos termos e condies previstos no art.
39 do CIRC.
Veja-se o seguinte situao:

Uma empresa de construo que na sua contabilizao seguia o art. 19 do CIRC e a Circular 5/90,
fechou o balano de 2009 com um saldo na conta POC 35-Produtos e trabalhos em curso (Contratos
de construo), no montante de 145.000.
Na conta POC 274-Proveitos diferidos, tinha um saldo de 30.000 correspondente aos 5% previstos na
referida Circular para garantia a clientes.
Uma vez que tinha produo em curso, significa que a % de faturao foi inferior % de acabamento,
sendo agora esta de aplicao obrigatria. Tendo em conta esta % de acabamento, o rdito
correspondente aquela produo de 200.000.
Quais os ajustamentos de transio a efetuar e os valores a colocar nos campos 703 e 705 da dec.
mod. 22 do IRC?

Dbito
Crdito
Valor
SNC 56 Resultados transitados POC 35 Produtos e trabalhos em curso 145.000
POC 274 Proveitos diferidos SNC 56 Resultados transitados 30.000
SNC
2721 Devedores p/acrscimo de
rendimentos
SNC 56 Resultados transitados 200.000
Todos estes ajustamentos so fiscalmente relevantes, pelo que vo ao regime dos 5 anos, sendo os
seguintes os valores a colocar nos campos:

Campos /Perodos 2010 2011 2012 2013 2014 Clculos
A somar 703 6.000 6.000 6.000 6.000 6.000 30.000/5
A somar 703 40.000 40.000 40.000 40.000 40.000 200.000/5
A subtrair 705 29.000 29.000 29.000 29.000 29.000 145.000/5
SALDO 17.000 17.000 17.000 17.000 17.000
Total
85.000


Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 24) 704

Qualquer variao patrimonial negativa no refletida no resultado lquido contabilstico e que
pela sua natureza preencha os requisitos de aceitao como gasto para efeitos fiscais (art.
23), deve ser includa neste campo, conforme prev o n. 1 do artigo 24 do Cdigo do IRC,
com as excees a previstas:
a)As que consistam em liberalidades ou no estejam relacionadas com a atividade do
contribuinte sujeita a IRC;
b)As menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade;
c)As sadas, em dinheiro ou em espcie, em favor dos titulares do capital, a ttulo de
remunerao ou de reduo do mesmo, ou de partilha do patrimnio, bem como outras
variaes patrimoniais negativas que decorram de operaes sobre instrumentos de capital
prprio da entidade emitente ou da sua reclassificao;
d)As prestaes do associante ao associado, no mbito da associao em participao;
e)As relativas a impostos sobre o rendimento.
As variaes patrimoniais (positivas ou negativas) decorrentes da adoo do mtodo da
equivalncia patrimonial, no concorrem para a determinao do lucro tributvel, por
determinao do n. 8 do art. 18 do CIRC, devendo os rendimentos provenientes dos lucros
distribudos ser imputados ao perodo de tributao em que se adquire o direito aos mesmos.
Quanto s remuneraes atribudas a ttulo de participao nos lucros, se em 31/dez/2013
no existir uma obrigao legal (disposio contratual ou estatutria) ou uma prtica
reiterada, nem existir uma convico ou expetativa fiveis da gesto no sentido de vir a
efetuar estes pagamentos, essa variao patrimonial s vai ser includa na declarao de
rendimentos do ano de 2014, atravs de resultados (gastos), deixando assim de influenciar o
resultado tributvel do ano a que respeitam os lucros.
o caso de uma gratificao de balano atribuda de forma excecional e no prevista, que
deixou de ser includa neste campo.
A este propsito foi entretanto divulgada a Circular n. 9/2011 de Maio, segundo a qual:
3. Esta situao no se enquadra na alnea c) do art. 24, uma vez que a variao
patrimonial negativa assume as mesmas caractersticas do gasto do custo esperado que no
pde ser reconhecido anteriormente, estando associada a uma remunerao de trabalho
dependente e no a uma distribuio de lucros.
4. Relativamente restrio prevista na alnea m) do n. 1 do art. 45 a
expresso at ao fim do perodo de tributao seguinte deve ser entendida, no
presente caso como respeitando ao perodo de tributao seguinte quele a que

respeita o lucro e no ao perodo de tributao seguinte quele em que ocorreu
a variao patrimonial negativa.

A utilizao deste campo em 2013, pode verificar-se na situao em que foi este ano
decidido na Assembleia de maro atribuir gratificaes por aplicao de resultados, quer ao
pessoal, quer aos gerentes ou administradores, por aplicao dos resultados de 2012, sem
que isso estivesse previsto no fecho de contas de 2012.
Veja-se o seguinte exemplo:
Uma sociedade atribuiu em Assembleia Geral realizada em 2014 a ttulo de participao nos lucros de
2013 a quantia de 70.000 ao pessoal e 30.000 ao seu SCIO GERENTE, que detm 50% do
capital da sociedade. Uma vez que no era previsvel tal atribuio, no ficou registada em 2013. Em
2014 contabilizou essa importncia em Resultados Transitados.
A remunerao mensal mdia do scio gerente (salrio x 14 / 12) registada a ttulo de remunerao
daquele gerente em 2013, foi de 1.750 .
As consequncias fiscais da situao exposta sero as seguintes:

Perodos
Obs.
2013
Nada contabilizado (NCRF 28)
---- Nada a considerar ---- ----

NO gasto
contabilstico
nem fiscal

2014
Pela contabilizao da Ata
da Assembleia geral:
56- Res. transitados
a
23- Pessoal / Scio gerente

70.000
+
30.000
considerado
gasto fiscal em
2014, desde que
seja colocado
disposio dos
beneficirios at
31.dez.2014
704
70.000
+
3.500
At ao limite do
dobro da
remunerao
mensal auferida
em 2013
(art. 45. n. 1.n)
(*)
(*) Uma vez que se trata do perodo seguinte aquele a que os lucros foram gerados, aquando do preenchimento
desta mod. 22, j se sabe se foram colocados disposio dos beneficirios at 31 de dez. 2014 (art. 45. n. 1.m).
Caso aqueles montantes no tenham sido colocados disposio dos beneficirios at aquela data, no so
considerados para a determinao do lucro tributvel.

Os comentrios ao campo 735 (art. 45, n. 1, al. n), devem ser aqui tambm tidos em conta.


Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do
DL 159/2009, de 13/7)
705

Os comentrios relacionados com este campo esto includos no campo 703, com as
necessrias adaptaes.

Em 2009-12-31, a empresa STOCKS verificou a necessidade de efetuar um ajustamento nos seus
inventrios, tendo em conta o conhecimento dos seguintes dados:
Custo de aquisio dos inventrios: 10.000,00;
Preo de mercado dos inventrios: 9.400,00;
Valor Realizvel Lquido: 8.900,00.
Os procedimentos contabilsticos e fiscais que a empresa deve adotar sero os seguintes:

Contabilisticamente,
1. No exerccio de 2009, ter reconhecido o ajustamento em inventrios no valor de
600,00 ( 10.000,00 - 9.400,00);
2. Em 2010-01-01, no mbito dos movimentos de transio para o SNC, aplica a NCRF
3 e a NCRF 18, reconhecendo novo ajustamento em inventrios no valor de 500,00
( 9.400,00 - 8.900,00), por contrapartida de resultados transitados (conta 56).
Fiscalmente,
1. O ajustamento efetuado em 2009 foi dedutvel para efeitos fiscais em 2009. Quanto
ao ajustamento efetuado em 2010-01-01, no valor de 500,00, dedutvel de acordo
com o regime transitrio em 5 perodos, deduzindo no Q. 07, 100,00 em cada ano,
desde que o Valor Realizvel Lquido se mostre bem suportado.
2. O montante a colocar no Q. 07, campo 705, de 100,00 em cada ano (2010 a
2014).
No preenchimento deste campo, ter ainda em ateno o referido relativamente ao campo
754, no tocante a despesas ou encargos plurianuais contabilizados como custo na vigncia
do POC e ainda no aceites fiscalmente (art. 22, al. f) do D.R.25/2009).
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito do SNC-Regime
transitrio artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec.


Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas) 706
Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes negativas) 707

So exemplos de correes a incluir nestes campos, as alteraes decorrentes da aplicao
do critrio da percentagem de acabamento, para as empresas que j adotavam este critrio
com base na Diretriz Contabilstica n. 3/91 e que antes procediam s correes fiscais
exigidas pelo anterior art. 19 do CIRC complementado pela Circular n. 5/90.
Em termos contabilsticos, foi abandonado o mtodo do contrato de construo completado
que estava previsto na Diretriz Contabilstica (DC) n. 3 /91.
Nos termos da NCRF 19, a determinao do resultado apenas tem por base a percentagem
de acabamento, coincidente agora com as regras fiscais (art. 19 do CIRC).
Com o objetivo de garantir a igualdade de tratamento entre os sujeitos passivos que j
aplicavam o critrio da percentagem de acabamento (Diretriz Contabilstica n. 3/91) e os
que faziam a contabilidade de acordo com o art. 19 do CIRC e Circular 5/90, ficou
estabelecido o mesmo prazo de cinco anos para reverterem as correes fiscais que vinham
efetuando. Este entendimento est vertido na Circular n. 8/2010, da DSIRC, que adiante se
transcreve.
Vejamos um exemplo.

Uma empresa de construo que na sua contabilizao tinha adotado a Diretriz Contabilstica DC 3
para determinao dos resultados dos contratos de construo (% de acabamento), apresenta a
seguinte situao em 31 dezembro de 2009: % de faturao 40% e % de acabamento 42%.
Uma vez que j seguia o mtodo da % de acabamento, procedeu na contabilidade ao reconhecimento
do rdito correspondente (conta 72), por contrapartida de acrscimo de proveitos (271), no valor de
40.000, esvaziando assim a produo em curso ainda no faturada no montante de 32.000.
Uma vez que, para efeitos fiscais (mod. 22 de 2009), tinha que obedecer ao art. 19 do CIRC e
Circular 5/90, (utilizando a % menor), procedeu anulao no Q.07 da diferena apurada, ou seja
8.000 (40.000 - 32.000)
Quais os ajustamentos de transio a efetuar e os valores a colocar nos campos 706 e 707 da dec.
mod. 22 do IRC?


Dbito Crdito Valor

Uma vez que a empresa j aplicava a DC 3 na elaborao da sua contabilidade, que era
coincidente com o tratamento contabilstico previsto na NCRF 19, no ter que efetuar
qualquer ajustamento contabilstico de transio.
Contudo, atendendo Circular n. 8/2010, da DSIRC a seguir transcrita, e por razes de
igualdade de tratamento entre sujeitos passivos, dever regularizar no Q.07 aquela
diferena relacionada com a transio e fiscalmente relevante (reverso das correes
efetuadas), nos seguintes montantes:

Campos /Perodos 2010 2011 2012 2013 2014 Clculos
A somar 706 8.000 8.000 8.000 8.000 8.000 40.000/5
A subtrair 707 6.400 6.400 6.400 6.400 6.400 32.000/5
SALDO 1.600 1.600 1.600 1.600 1.600
Total
8.000

Naturalmente, os sujeitos passivos que contabilizavam os contratos de construo de acordo
com o art. 19 do CIRC e Circular 5/90, no preenchem estes campos, mas sim os campos
703 e 705 como vimos, juntamente com os outros ajustamentos fiscalmente relevantes
existentes.
No entanto, apesar da aproximao, podem subsistir diferenas na fiscalidade em relao
contabilidade. o caso das perdas esperadas, que na contabilidade so reconhecidas de
imediato como gasto, logo que seja provvel que os gastos do contrato excedam o rdito do
mesmo (NCRF 21-Provises para contratos onerosos), situao que no aceite na fiscalidade.
H que continuar a fazer a distino entre contratos de construo (art. 19 do CIRC) e obras
efetuadas por conta prpria e vendidas fracionadamente (art. 18, n. 6).
Veja-se a deciso administrativa 217/10 de 09-03-2010 da DSIRC, que de seguida se
transcreve:
Assunto: Obras efetuadas por conta prpria e vendidas fracionadamente art. 18 do CIRC
1. De acordo com o n. 6 do art. 18 do Cdigo do IRC (alterado, renumerado e
republicado pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho), a determinao dos
resultados nas obras efetuadas por conta prpria vendidas fracionadamente
efetuada medida que as fraes forem sendo concludas e entregues aos
adquirentes, ainda que no sejam conhecidos exatamente os custos totais das
mesmas.
2. Interligando esse normativo com o disposto na alnea a) do n. 3 do mesmo artigo,
conclui-se que o rdito das vendas das fraes autnomas se considera realizado:
- Na data da entrega das fraes, ou

- Na data em que se opera a transferncia da propriedade (atravs do contrato de
compra e venda ou documento equivalente), se anterior.
3. Logo, a celebrao de um contrato de promessa de compra e venda no determina, por si
s, o apuramento do rdito da venda, a no ser que a frao autnoma seja entregue ao
cliente.
4. O facto de no terem sido suportados todos os gastos imputveis frao vendida no
justifica que no se apure o rdito da venda, uma vez que o n. 6 do art. 18 refere
expressamente, na sua parte final, ainda que no sejam conhecidos exatamente os custos
totais das mesmas.
5. Alis, o anterior Cdigo tambm no permitia o adiamento da tributao do proveito da
venda de uma frao nos casos em que no tinham sido suportados os custos necessrios
para o seu acabamento.
Permitia-se, sim, que fosse considerado como receita antecipada a parte do proveito
correspondente aos custos estimados que ainda no tinham sido suportados (cf. n. 5 do art.
19, na anterior redao).
6. No novo Cdigo, tal como no anterior, o rdito concorre para a formao do lucro
tributvel logo que se considera realizado. E mantendo-se o pressuposto de que deve existir o
balanceamento dos rdito e dos gastos, ou seja, que os rditos e os gastos relacionados com
a mesma transao devem ser reconhecidos simultaneamente, conclui-se que a quantia
(fiavelmente) estimada correspondente aos gastos ainda no incorridos mas que sejam
imputveis frao vendida (p. ex. uma quota-parte dos gastos com jardins, piscina, etc.)
deve ser considerada na determinao do respetivo resultado tributvel.
As regras do art. 19 do CIRC s se aplicam quando o ciclo de produo ou tempo de
construo seja superior a um ano. Caso a durao no seja superior a 12 meses, ainda
que iniciada num perodo e terminada noutro, aplica-se a regra geral (art. 18, n. 3, c.)), ou
seja, regra do balanceamento, que acaba, na prtica, por se aproximar das regras da
percentagem de acabamento, tendo como limite o lucro nulo.
Em 2014, com a chamada reforma fiscal, o alinhamento com a contabilidade (NCRF 19) foi
total.
A este propsito, foi divulgada uma informao vinculativa (Processo 2010 004075, PIV n.
1586), com despacho concordante de 2011-02-10, disponvel no portal das finanas,
segundo a qual, nos casos de obras cujo ciclo no ultrapasse 12 meses de execuo, mas
comecem num perodo e terminem no seguinte, foi sancionado o seguinte entendimento:
i)Na redao do n. 1 do art. 19 do CIRC, o legislador pretendeu assegurar que a
determinao dos resultados seja feita, obrigatoriamente, segundo o critrio da percentagem
de acabamento, relativamente aos contratos de construo cujo ciclo de produo ou tempo
de execuo seja superior a um ano;
ii)Nos restantes casos, o apuramento dos resultados fiscais feito de acordo com a opo
contabilstica do sujeito passivo, numa ptica de balanceamento entre benefcio e custo (ver
44 da Estrutura Conceptual do Sistema de Normalizao Contabilstica, publicada pelo Aviso
n. 15652/2009): 1) ou periodizando os rditos e gastos do contrato, tendo por referncia a
fase de acabamento no final do perodo de tributao 2) ou reconhecendo a totalidade dos
rditos e gastos em resultados apenas no final da atividade subjacente ao contrato.

Deixa de ser considerado o diferimento de 5% do rdito, como acontecia anteriormente, e
aceitam-se para efeitos fiscais, as provises para garantias a clientes, embora sujeitas aos
limites fiscais previstos no art. 39, n. 1, alnea b) e n. 5 do CIRC.
Tambm no so dedutveis para efeitos fiscais as perdas esperadas eventualmente
contabilizadas e includas no resultado lquido, art. 19, n. 3 do cdigo. Sero reconhecidas
para efeitos fiscais no perodo em que efetivamente ocorrerem.

Em 2013, a sociedade Empreitadas e Construes, Lda celebrou um contrato de construo com a
Cmara Municipal para a construo de uma escola. O contrato prev que a construo seja
efetuada durante o perodo de 2 anos, o preo de venda estabelecido com o cliente foi de
900.000,00 e os gastos estimados so de 800.000.
Neste primeiro ano, aquando do encerramento de contas, os custos incorridos ascendiam a
600.000,00 e o montante faturado foi de 630.000.

O rdito e os gastos fiscalmente imputveis ao perodo de tributao 2013 sero:
Rdito do contrato ------------------- 900.000
Gastos do contrato (estimados) -- 800.000
Ano 2013:
Gastos incorridos --------------------- 600.000
Montante faturado ---------------- 630.000 (630.000/900.000=70%) % faturao abandonado
% acabamento = 600.000 / 800.000 = 75% - A vigorar para feitos contabilsticos e fiscais
Gastos do perodo: 800.000 * 75% = 600.000
Rdito do perodo: 900.000 * 75% = 675.000
Lucro fiscal de 2013: 75.000

Como j reconheceu um rdito de 630.000, falta reconhecer mais (675.000-630.000) 45.000
de rdito do perodo, quer para efeitos contabilsticos, quer para efeitos fiscais.
Antes em POC:
% faturao: (630.000 / 900.000) 70%
Custos 560.000 (800.000*70%)
Proveitos 598.500 (630.000-5%)
Lucro Fiscal 38.500
Obras em curso: 40.000
Com o novo mtodo, % acabamento, nunca se verifica valor de produo em curso no
final do perodo de tributao, data do relato.
Em Ts, os movimentos ficaro assim esquematizados:

272 Dev. cred. p/ acrscimos
45.000
72 Prest. de servios
630.000
45.000
45.000
( Fact. 2012 )
21 Clientes
630.000
(31-12-2012)
2
0
1
3
2
0
1
4
225.000
270.000
900.000
900.000
2013
2014

J foi divulgada a circular n. 8/2010, da Direo de Servios do IRC, relativa a este assunto,
e que aqui se reproduz:
Razo das Instrues

Tendo sido suscitadas dvidas quanto ao tratamento fiscal dos contratos de construo face
nova redao do art. 19 do Cdigo do IRC, introduzida pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13
de julho, divulgam-se os seguintes esclarecimentos:
1. At entrada em vigor do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, que alterou,
renumerou e republicou o Cdigo do IRC, adaptando-o ao novo referencial contabilstico
(nomeadamente o Sistema de Normalizao Contabilstica, aprovado pelo Decreto-Lei n.
158/2009, de 13 de Julho), o apuramento do resultado fiscal em relao s designadas obras
de carter plurianual obedecia ao regime previsto no art. 19. do Cdigo do IRC, regime esse
que veio a ser explicitado atravs da Circular n. 5/90, aprovada por Despacho do Secretrio
de Estado dos Assuntos Fiscais, de 1990-01-17.
2. Tendo por objetivo a adaptao do Cdigo do IRC s normas internacionais de
contabilidade adotadas pela Unio Europeia e ao Sistema de Normalizao Contabilstica
(SNC) e como pressuposto bsico a aproximao entre a contabilidade e a fiscalidade, o
Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, veio alterar a redao do art. 19., passando o
regime fiscal a institudo a aplicar-se aos designados contratos de construo cujo ciclo de
produo ou tempo de execuo seja superior a um ano.
3. E se, nos termos do art. 17. do Cdigo do IRC, o lucro tributvel tem por base,
designadamente, o resultado lquido do perodo determinado com base na contabilidade e
eventualmente corrigido nos termos do Cdigo, lcito concluir que em tudo o que o Cdigo
no preveja uma regra fiscal prpria, so aplicveis as regras contabilsticas.
Tratamento fiscal nos perodos de tributao que se iniciem em, ou aps, 2010-01-01
4. Portanto, relativamente aos perodos de tributao que se iniciem em, ou aps, 1 de
Janeiro de 2010, o tratamento fiscal dos contratos de construo, na definio dada nos
respetivos normativos contabilsticos, em tudo o que no seja contrariado pelo disposto no

Cdigo do IRC (art. 19.), ou noutras disposies que lhes sejam aplicveis, obedece s
regras previstas na Norma Contabilstica e de Relato Financeiro (NCRF) 19 ou na Norma
Internacional de Contabilidade (IAS) 11, consoante o normativo que utilizado pelo sujeito
passivo. Isto sem prejuzo do recurso a regras estabelecidas em legislao especfica para o
respetivo setor de atividade.
Revogao da Circular n. 5/90
5. E porque as alteraes constantes do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, tiveram
como pressuposto base a convergncia entre a contabilidade e a fiscalidade, a partir do
momento em que este Decreto-Lei se tornou aplicvel, deixou de fazer sentido a manuteno
da Circular n. 5/90 a qual continha vrias regras que afastavam o regime fiscal das obras
de carter plurianual do respetivo regime contabilstico considerando-se, por conseguinte,
revogada.
Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com o artigo 19. e com a Circular n.
5/90
6. Os sujeitos passivos que vinham aplicando na sua contabilidade o tratamento fiscal previsto
no art. 19. do Cdigo do IRC e explicitado na Circular n. 5/90 s obras de carter plurianual
e que, por essa razo, tiveram de proceder a ajustamentos contabilsticos em resultado da
adoo pela primeira vez da NCRF 19 ou da IAS 11, ficam sujeitos aplicao do regime
transitrio previsto no n. 1 ou 5 do art. 5. do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho.
Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com as regras contabilsticas
7. Quanto aos sujeitos passivos que vinham aplicando a Diretriz Contabilstica 3/91 e que
procediam s correes fiscais exigidas pelo art. 19. do CIRC e pela Circular n. 5/90 na
Declarao modelo 22, no podem continuar a efectu-las, dado que se acolheu no Cdigo do
IRC o tratamento contabilstico.
8. Por esse facto e porque deve ser garantida a igualdade de tratamento entre estes sujeitos
passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo
prazo (de cinco anos) para reverterem as correes fiscais que vinham efectuando.
Proviso para garantia a clientes
9. A proviso para garantias a clientes prevista na alnea b) do n. 1 do art. 39. do CIRC
passa a ser dedutvel, com o limite estabelecido no n. 5 do mesmo artigo, a partir do perodo
de tributao que se inicie em, ou aps, 1 de Janeiro de 2010.
10. Esta proviso vai constituir uma das parcelas do numerador da frao utilizada para a
determinao da percentagem de acabamento, sendo adicionada aos demais custos
incorridos at data. Por sua vez, no denominador da frao so includos, a par dos demais
custos estimados do contrato, os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos,
incluindo os custos esperados de garantia [cf. (g) do 17 da NCRF 19 e (g) do 17 da IAS
11].
11. Durante o perodo de garantia, a conta da proviso vai sendo debitada por contrapartida
de uma rubrica de meios financeiros ou de contas a pagar, medida que vo sendo incorridos
os dispndios relativamente aos quais foi originalmente reconhecida. O saldo remanescente
que, porventura, existir, constitui rendimento fiscal no perodo de tributao em que se
verificar a recepo definitiva da obra, na parte em quer tenha sido reconhecido como gasto
fiscal.
12. De salientar que, caso os sujeitos passivos, data da transio para os novos normativos
contabilsticos, tenham contabilizado a proviso para garantias a clientes, assumindo que se
tratava de uma alterao de poltica contabilstica (aplicando-a retrospectivamente), a quantia
acumulada registada a dbito de resultados transitados constitui uma variao patrimonial
negativa que no pode concorrer negativamente para a formao do lucro tributvel. Isto
porque nos perodos de tributao anteriores a 2010 tal proviso no estava prevista no
Cdigo do IRC.
Gasto associado a perdas esperadas
13. Mantm-se a no dedutibilidade do gasto associado a perdas esperadas previsto nos
normativos contabilsticos.

Data da concluso da obra
14. Por fim, semelhana do estabelecido no Cdigo Civil (Captulo XII Empreitadas) e no
Cdigo dos Contratos Pblicos (Parte III) aprovado pelo Decreto-Lei n. 18/2008, de 29 de
Janeiro e alterado e republicado pelo Decreto-lei n. 278/2009, de 2 de Outubro, entende-se,
tambm para efeitos fiscais, que a data da concluso da obra coincide com a data da
assinatura do auto de recepo provisria, contando-se, desde ento, o prazo de garantia
legalmente estabelecido ou estipulado no contrato. A recepo definitiva, formalizada em
auto, s ocorre findo o perodo de garantia.

Direo-Geral dos Impostos, em 22 de Julho de 2010
O Diretor-Geral,
Jos Antnio de Azevedo Pereira

Refira-se por ltimo que, quando as diferenas resultarem de ajustamentos contabilsticos
decorrentes da adoo pela primeira vez em 2010 dos novos normativos, devem ser
utilizados os campos 703 ou 705, conforme resultem variaes positivas ou negativas,
respetivamente.

CAMPOS A ACRESCER

Matria coletvel / lucro tributvel imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE
(art. 6)
709

O regime da transparncia fiscal caracterizado pela imputao direta aos scios ou
membros dos resultados tributveis das sociedades a ele sujeitas.
Assim, neste campo devero ser inscritos a matria tributvel ou o prejuzo imputados aos
membros das sociedades transparentes e aos Agrupamentos Complementares de Empresas
(ACE) e Agrupamentos Europeus de Interesse Econmico (AEIE).
Importa realar aqui o porqu da distino entre matria coletvel e lucro tributvel.
Enquanto que nas sociedades transparentes imputada aos seus scios a matria coletvel,
depois de deduzidos os prejuzos de perodos anteriores e que nunca inferior a zero, nos
ACEs e nos AEIEs, ser imputado o lucro ou prejuzo fiscal, nos termos do n. 2 do art. 6 do
CIRC, o qual refere: Os lucros ou prejuzos do exerccio, apurados nos termos deste Cdigo, dos
agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse econmico,
com sede ou direo efetiva em territrio portugus, que se constituam e funcionem nos termos
legais, so tambm imputveis diretamente aos respetivos membros, integrando-se no seu
rendimento tributvel.
Quando forem distribudos lucros aos scios que sejam sociedades, estas devem deduzir no
campo 771, os lucros distribudos (quando estes se encontrem includos no resultado
lquido), a fim de evitar a dupla tributao.
Embora no sendo tributadas em IRC, as sociedades abrangidas pelo regime de
transparncia fiscal esto sujeitas ao pagamento das tributaes autnomas, por
determinao do artigo 12 do CIRC, e esto obrigadas ao cumprimento de todas as
obrigaes declarativas, designadamente modelo 22 de IRC e IES/DA com os anexos
aplicveis.


Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18, n. 2)
710
756

Nos termos do n. 2 do art. 18 do CIRC, As componentes positivas ou negativas consideradas
como respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data
de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou
manifestamente desconhecidas.
Assim, sempre que comprovadamente, tais gastos ou rendimentos forem
previsveis/estimveis e quantificveis no perodo a que dizem respeito, no concorrero
para a determinao do resultado tributvel de outro perodo.
Pretende-se dar um cumprimento rigoroso periodizao do lucro tributvel, evitando que
haja, para efeitos fiscais, diferimentos no justificados de rendimentos ou gastos.
Refira-se a existncia do Ofcio Circulado n. 14/93, de 23 de novembro, da DGCI, que se
mantm em vigor e segundo o qual, competir aos servios de fiscalizao no mbito de anlise
interna ou externa o controlo da matria coletvel, determinada com base em declarao do
contribuinte, devendo os mesmos, sem prejuzo da penalidade ao caso aplicvel, fazer as correes
adequadas ao resultado lquido do exerccio a que os custos ou proveitos digam respeito, quando, nos
termos do art. 18 do CIRC, no sejam consideradas componentes negativas ou positivas do lucro
tributvel do exerccio da sua contabilizao.

Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: diferena entre a quantia
nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18, n. 5)
711

Nos termos da NCRF 20 (RDITO), a mensurao deve ser efetuada pelo justo valor da
retribuio recebida ou a receber, lquida de descontos comerciais e de quantidade.
Quando o influxo de dinheiro ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor da
retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro recebido ou a receber.
Neste caso, a diferena reconhecida como rdito de juros.
Caso no seja possvel estimar com fiabilidade o desfecho de uma transao que envolva
uma prestao de servios, deve reconhecer-se o rdito, apenas na medida em que sejam
recuperveis os gastos reconhecidos, o chamado mtodo do lucro nulo.

Para efeitos fiscais, mantm-se as regras gerais de reconhecimento, previstas no artigo 18
do CIRC, sendo que, nos termos do n. 5, Os rditos relativos a vendas e a prestaes de
servios so imputveis ao perodo de tributao a que respeitam pela quantia nominal da
contraprestao.
Assim, sempre que se verifica um tratamento contabilstico diferente deste, haver que
proceder ao correspondente ajustamento neste campo.
Refira-se que estes ajustamentos so sempre temporrios, uma vez que implicam nos
perodos seguintes ajustamentos em sentido inverso.

No final do perodo de tributao 2013, a sociedade Prazos vendeu uma mercadoria dos seus
inventrios, a crdito (prazo de 2 anos) sem juros, por 1.000,00.
Sabendo que o justo valor da contraprestao de 990,00 e que nos anos 2014 e 2015
reconheceu o rdito de juros, as consequncias fiscais deste procedimento so as seguintes:

Descrio / Perodo 2013 2014 2015
Rdito contabilstico includo no resultado lquido do perodo 990 4,5 5,5
Quantia nominal da contraprestao (art. 18, n. 5 do CIRC) 1.000 ----- -----
Acresce Q.07 Campo 711 10 ----- -----
Deduz Q.07 Campo 757 ---- 4,5 5,5
Obs.: No clculo do rdito de juros, no foi tida em conta qualquer taxa de juro, tendo-se ficcionado valores
para os dois perodos.

Lanamentos em T da Venda: (Taxa de juro ficcionada)

Ano 2013

71 Vendas 21 Clientes 28.2 -Diferimentos

990 1.000 10

Ano 2014

79.1 Juros 28.2 -Diferimentos

4,5 4,5

Ano 2015

79.1 Juros 28.2 -Diferimentos

5,5 5,5

Lanamentos em T dos Impostos Diferidos: (Taxa de 25% de IRC)

Ano 2013

274 Imp.diferidos 8122 Imp. diferido

2,5 2,5

Ano 2014


1,125 1,125

Ano 2015


1,375 1,375

Questo:
A norma interpretativa IFRIC 13 (International Financial Reporting Interpretations Committee)
prev que, nos programas de fidelizao de clientes (por ex. pontos atribudos ao cliente que
lhe vo permitir receber, no futuro, produtos gratuitos ou com desconto) o rdito
correspondente quantia dos pontos possa ser diferido.
Anteriormente, o montante desses pontos era reconhecido contabilisticamente atravs de
uma proviso.
Esse diferimento no aceite fiscalmente, pelo entendimento da Administrao Fiscal,
divulgado atravs da Deciso Administrativa 2010 000101 de 19-02-2010 da DSIRC, que se
transcreve:
Decises Administrativas
2010 000101 Data: 10-02-2010 Origem: DSIRC
Assunto: CIRC Art. 18 do CIRC - Efeitos da adoo da IFRIC 13 - Programa de
Fidelizao de Clientes: Desreconhecimento de proviso e reconhecimento de rdito diferido.

Processo: 2010 000101, com Despacho de 2010-02-02, do Diretor Geral
Contedo:
Na sequncia do tratamento contabilstico consensual a que refere a Interpretao
IFRIC 13 Programa de Fidelizao de Clientes, aplicvel aos sujeitos passivos j no
exerccio de 2009 por fora da hierarquia definida no ponto 13. da Diretriz Contabilstica n. 18
- Objetivos das demonstraes financeiras e princpios contabilsticos geralmente aceites,
revista em 2005, a requerente viu-se obrigada a alterar, nesse exerccio, a poltica
contabilstica relativa ao reconhecimento da obrigao de proporcionar produtos ou servios
gratuitos ou com desconto a ttulo dos programas de fidelizao de clientes decorrente da
atribuio de Pontos, aquando da venda de um bem ou servio.
A alterao da poltica contabilstica determinou que a Proviso para Pontos que havia
constitudo que no era aceite fiscalmente, fosse desreconhecida, por crdito de Resultados
Transitados.

E como a alterao da poltica devia ser aplicada retrospectivamente, procedeu-se reverso
dos proveitos reconhecidos em perodos anteriores, na parte da componente separadamente
identificvel, correspondente totalidade dos Pontos atribudos e ainda no resgatados at
data, implicando o reconhecimento de um proveito/rdito diferido por contrapartida de um
dbito de Resultados Transitados.
Portanto, estes movimentos geraram, por um lado, uma variao patrimonial positiva e, por
outro lado, uma variao patrimonial negativa.
Nos perodos de tributao futuros, uma parte do rdito das prestaes de servios
imputada aos crditos de prmio (no valor correspondente ao gasto futuro estimado para o
fornecimento dos prmios gasto mdio por ponto multiplicado pela probabilidade
correspondente percentagem de utilizao histrica), sendo a mesma diferida at ao
momento em que o cliente resgata os Pontos por si acumulados, trocando-os por
determinados produtos ou servios ou, caso o cliente no resgate os Pontos, at ao
respetivo prazo de validade.
Tendo a alterao da poltica contabilstica influncia na determinao do lucro tributvel
respeitante ao exerccio de 2009 e aos perodos de tributao seguintes, h que analisar o
respetivo enquadramento tributrio luz do Cdigo do IRC, com a redao anterior que lhe
foi dada pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho e tambm luz do Cdigo do IRC com
a redao e numerao vigente. Assim, temos:
Embora de natureza contabilstica diferente, os efeitos que um proveito/rdito diferido provoca
na determinao do lucro tributvel so, em tudo, semelhantes aos provocados por um
custo/gasto ou por uma variao patrimonial negativa. De facto, qualquer um deles constitui
uma componente negativa do lucro tributvel.
Logo, a aceitao fiscal do diferimento de um proveito/rdito vai depender da verificao das
condies impostas aos custos/gastos pelo n. 1 do art. 23 do CIRC e s condies impostas
s variaes patrimoniais negativas pelo n. 1 do art. 24 conjugado com o n. 1 do art. 23 do
mesmo diploma.
Ora, de acordo com o n. 1 do art. 23 do CIRC, so considerados custos/gastos os que
comprovadamente sejam indispensveis para a realizao dos proveitos/ rendimentos sujeitos
a imposto ou para a manuteno da fonte produtora.
Como consequncia da comprovao da indispensabilidade dos custos/gastos exigida por
este normativo, os custos/gastos que um sujeito passivo previa(v) que iria(vai) suportar mas
que ainda no suportou [por exemplo, os relacionados com responsabilidades cuja natureza
estivesse (esteja) claramente definida e que data do balano fossem (sejam) de ocorrncia
provvel ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrncia, os quais, no
mbito do POC (e tambm no mbito do SNC e das NIC), eram (so) contabilizados em
contas do passivo, mereceram e vm merecendo uma ateno especial do legislador.
Da que, por exemplo, as provises para serem fiscalmente aceites, tenham de estar
expressamente previstas no Cdigo.
Como a designada Proviso para Pontos constituda peto sujeito passivo no estava
expressamente prevista no Cdigo, tinha de ser anualmente corrigida para efeitos de
determinao do lucro tributvel.
Embora a politica de concesso de Pontos se traduza (tal como acontecia no passado)
numa obrigao assumida pela requerente de, em resultado dos servios prestados aos seus
clientes, atribuir-lhes bens ou servios gratuitos ou com desconto no futuro, nas condies
previamente estabelecidas e por eles conhecidas, obrigao essa que s se vem a concretizar
se os clientes utilizarem os Pontos antes de expirado o respetivo prazo de validade, o
respetivo organismo internacional de normalizao contabilstica, atravs da Interpretao
IFRIC 13, chegou a consenso que, entre refletir contabilisticamente essa responsabilidade
como proviso ou como redito diferido, era mais correcto reconhec-la como rdito diferido.
No entanto, para efeitos fiscais, os pressupostos associados ao reconhecimento da
responsabilidade por via da proviso ou do proveito/rdito diferido so os mesmos.
Com efeito, o diferimento do rdito vai implicar o adiamento da tributao de um rdito
fiscalmente j realizado, uma vez que como refere a prpria IFRIC 13, no seu ponto 5., o que
imputado aos crditos de prmio uma parcela do justo valor da importncia recebida ou a
receber relativamente venda inicial.

E embora o diferimento seja feito na parte da componente separadamente identificvel,
dificilmente podemos considerar que a parcela do proveito/rdito diferido separadamente
identificvel, uma vez que no corresponde a um servio que v ser obrigatoriamente
prestado ou a um produto que v ser obrigatoriamente cedido, gratuitamente ou com
desconto, porque haver, seguramente, muitos clientes que no resgatam os Pontos e os
deixam caducar.
Portanto, ao diferir uma parcela do montante faturado aos clientes est a ser diminuda a
quantia de um rdito que, correspondendo prestao de servios inicial, se considera j
realizado nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC.
E porque esse diferimento no comprovadamente indispensvel para a realizao dos
rendimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora, conclumos que,
para efeitos fiscais, a quantia do servio de prestado pela requerente - e que d direito aos
Pontos - tem de ser objeto de tributao, na ntegra, quando esse servio prestado aos
clientes, ou seja, quando, nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC, o rdito
relativo a essa prestao de servios se considera realizado, no se permitindo o adiamento
da tributao da parcela que, na sequncia da aplicao da Interpretao IFRIC 13 -
Programa de Fidelizao de Clientes, tenha de ser imputada aos crditos de prmios atravs
do diferimento do rdito.
Nestes termos e admitindo que a alterao de poltica contabilstica em causa ocorreu, de
facto, em 2009, temos:
i) A variao patrimonial positiva decorrente do desreconhecimento da Proviso para
Pontos por alterao da poltica contabilstica no concorre para a formao do lucro
tributvel relativo a 2009, dado que a constituio e reforos dessa proviso tambm
no concorreram negativamente para a formao do respetivo lucro tributvel;
ii) A variao patrimonial negativa originada pela aplicao retrospectiva da nova poltica
contabilstica traduzida na reverso dos proveitos reconhecidos em perodos
anteriores e que agora vo constituir um proveito/rdito diferido no fiscalmente
dedutvel em 2009, dado que o adiamento da tributao de um rdito diferido mas j
realizado nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC, semelhana da
Proviso para Pontos at aqui constituda, no tem acolhimento no Cdigo do IRC;
iii) Por ltimo e pelas razes descritas em i), o rdito que, por fora da Interpretao
IFRIC 13, for reconhecido como rdito diferido nos perodos de tributao seguintes
tem de ser acrescido para efeitos determinao do lucro tributvel.

Nos perodos de tributao seguintes em que for considerado o rdito na contabilidade,
naturalmente que ser deduzido no campo 757.

Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
712
758

Estes campos destinam-se a corrigir os gastos ou rendimentos decorrentes da utilizao do
mtodo da equivalncia patrimonial, sempre que este mtodo usado aquando do registo na
contabilidade dos efeitos das participaes noutras entidades. Para efeitos fiscais, os
rendimentos provenientes dos lucros distribudos tero que ser imputados ao perodo de
tributao em que se adquire o direito aos mesmos, conforme expressamente define o n. 8
deste art. 18, Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variaes patrimoniais,

relevados na contabilidade em consequncia da utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial no
concorrem para a determinao do lucro tributvel, devendo os rendimentos provenientes dos lucros
distribudos ser imputados ao perodo de tributao em que se adquire o direito aos mesmos.
Assim, os lucros obtidos de outras entidades so considerados para efeitos fiscais, no
perodo em que se verificar a sua atribuio e no no perodo em que reconhecido
contabilisticamente o montante correspondente quota-parte no resultado da participada.
A sociedade INVESTIDORA LDA detm uma participao de 20% na sociedade PARTICIPADA
LDA.
Aquando do encerramento das contas de 2013 da sociedade PARTICIPADA LDA o seu resultado
lquido apurado foi de 10.000,00.
Em maro seguinte, foi deliberada a distribuio dos lucros aos scios, no montante de 8.000,00.
As duas sociedades referidas cumprem os requisitos do n. 1 do artigo 51 do CIRC (Eliminao da
dupla tributao econmica dos lucros distribudos).
Qual o tratamento contabilstico e fiscal?

Perodos
Clculos
2013
Reconhecimento do
rendimento correspondente
quota-parte do resultado
41-Investimentos financeiros
a
785- Rendimentos e ganhos

2.000,00
Anulao do efeito
do mt. eq.
patrimonial.
Deduz no Q. 07
758 2.000,00 20%x10.000
2014
Reconhecimento da
deliberao de distribuio
dos lucros aos scios
264-Resultados atribudos
a
41-Investimentos financeiros
1.600,00
Tributao do
resultado obtido
pela participao
Acresce no Q.07

712 1.600,00 20%x8.000
Eliminao da
dupla tributao
econ. - art. 51.
Deduz no Q.07

771 1.600,00 20%x8.000


Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9) 713

Nos termos do n. 9 do artigo 18 do CIRC, Os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo
valor no concorrem para a formao do lucro tributvel, sendo imputados como rendimentos ou
gastos no perodo de tributao em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam
alienados, exercidos, extintos ou liquidados, exceto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados,
desde que, tratando-se de instrumentos do capital prprio, tenham um preo formado num
mercado regulamentado e o sujeito passivo no detenha, direta ou indiretamente, uma
participao no capital superior a 5% do respetivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Cdigo.
Sendo o clculo do nvel percentual de participao indireta no capital, calculado segundo os
critrios previstos no n. 2 do artigo 483 do Cdigo das Sociedades Comerciais (n. 10 do
mesmo artigo 18).
Podemos portanto concluir, que o modelo do justo valor no , por regra, aceite para efeitos
fiscais, com as excees:
Instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados, desde que:
Tenham um preo formado no mercado regulamentado (Bolsa);
A entidade detenha direta ou indiretamente participao igual ou inferior a 5%.
Ativos biolgicos consumveis que no sejam exploraes silvcolas plurianuais (art.s
20,n. 1, g) e 23, n. 1, j)).
Instrumentos financeiros derivados (art. 49) (a tratar nos campos 743 e 770).
Na sequncia do tratamento contabilstico preconizado para estes ativos (NCRF 17), em que
se prev o justo valor atravs de resultados, foi aditado o n. 2 ao artigo 32 do Cdigo das
Sociedades Comerciais (Limite da distribuio de bens aos scios), segundo o qual:
Os incrementos decorrentes da aplicao do justo valor atravs de componentes do capital
prprio, incluindo os da sua aplicao atravs do resultado lquido do exerccio, apenas
relevam para poderem ser distribudos aos scios bens da sociedade, a que se refere o
nmero anterior, quando os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos, liquidados ou, tambm quando se verifique o seu uso, no caso de ativos
fixos tangveis e intangveis,
evitando que sejam distribudos dividendos, gerados por aplicao do justo valor, antes da
realizao desses montantes.

Assim, se os ajustamentos forem reconhecidos em resultados, sero corrigidos fiscalmente
neste campo 713 se negativos, ou eventualmente no campo 759 se forem positivos.
Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital prprio como o caso dos Ativos
Financeiros Disponveis para Venda (IAS 39 / NCFR 27), naturalmente no h lugar a
correes no Quadro 07.
Refira-se desde j que, por determinao do n. 3 do art. 45 do CIRC (campo 737):
3 - A diferena negativa entre as mais - valias e as menos - valias realizadas mediante a
transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remio e amortizao com reduo
de capital, bem como outras perdas ou variaes patrimoniais negativas relativas a partes de
capital ou outras componentes do capital prprio, designadamente prestaes suplementares,
concorrem para a formao do lucro tributvel em apenas metade do seu valor.

EXEMPLO PRTICO N. 12
Uma entidade adotou o modelo do justo valor para a mensurao das suas propriedades de
investimento (NCRF 11).
Em 31 de Dezembro do ano N, reconheceu as seguintes variaes do seu valor:

Propriedade A: Uma variao negativa (perda de valor), no montante de 15.000,00;
Propriedade B: Uma variao positiva do seu valor no montante de 8.000,00.

Quais os acertos a efetuar no Q.07 da declarao modelo 22 do perodo N?

Propriedade
Obs.
Prop. A
Reconhecimento da perda
de justo valor:
663- Em prop. investimento
a
42- Propried. Investimento
15.000,00
Reduo do justo
valor no
dedutvel
Acresce no Q.07

713 15.000,00
Art.18, n.
9
CIRC.
Prop. B
Reconhecimento do
aumento do justo valor:
42- Propried. Investimento
a
773- Em prop. investimento
8.000,00
Aumento do
justo valor no
considerado no
lucro tributvel
Deduz no Q.07

759 8.000,00


Pagamentos com base em Aes (art. 18, n. 11)
714
760

No termos do n. 11 deste artigo 18, Os pagamentos com base em Aes, efetuados aos
trabalhadores e membros dos rgos estatutrios, em razo da prestao de trabalho ou de exerccio
de cargo ou funo, concorrem para a formao do lucro tributvel do perodo de tributao em que
os respetivos direitos ou opes sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicvel, pela
diferena entre o valor dos instrumentos de capital prprio atribudos e o respetivo preo de exerccio
pago
1
e no do perodo em que o servio prestado, conforme reconhecido
contabilisticamente (NCRF 28).
Verifica-se assim, para efeitos fiscais, que deve ser coincidente o perodo em que se verifica
o gasto para IRC e o rendimento sujeito a IRS para o beneficirio.
Ver quadros resumo no ponto 1.1 deste caderno.

Gastos de benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios
ps emprego ou a longo prazo dos empregados (art. 18, n. 12)
715

Tal como no caso anterior, por regra o gasto s considerado para efeitos de apuramento
do resultado tributvel em IRC, no perodo em que as importncias so pagas ou colocadas
disposio dos respetivos beneficirios, exceto as situaes abrangidas pelo art. 43
Realizaes de utilidade social, conforme expressamente refere o n. 12 do art. 18
Periodizao do lucro tributvel:
Exceto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43, os gastos relativos a
benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego
ou a longo prazo dos empregados que no sejam considerados rendimentos de trabalho
dependente, nos termos da primeira parte do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2 do
Cdigo do IRS, so imputveis ao perodo de tributao em que as importncias sejam pagas
ou colocadas disposio dos respetivos beneficirios.

Naturalmente que, sendo os gastos fiscalmente aceites no perodo em que as importncias
so pagas ou colocadas disposio dos beneficirios, sero nesse perodo deduzidas no
campo 761 se no includas no resultado lquido desse perodo.
Ver quadros resumo no ponto 1.1 deste caderno.

1
Sublinhado no includo no texto original


Gastos no documentados (art. 23, n. 1) 716

Todos os gastos no documentados que estejam a influenciar o resultado lquido do
perodo, devem ser acrescidos neste campo.
Caem neste conceito os registos contabilsticos em relao aos quais no existe prova
documental, nem revelada a sua natureza, a origem, a finalidade, ou os destinatrios.
Estes gastos no documentados, diferentemente dos encargos no devidamente
documentados, esto sujeitos a tributao autnoma, conforme expressamente determina o
n. 1 do artigo 88 do cdigo, como veremos adiante.
De referir que os vales de refeio podem, nas circunstncias previstas no art. 126 do CIRS
(Entidades emitentes e utilizadoras dos vales de refeio), ser considerados despesas no
documentadas, se verificada a circunstncia prevista no n. 5 desse artigo que refere
expressamente: A diferena entre os montantes dos vales de refeio adquiridos e dos atribudos,
registados nos termos dos nmeros anteriores, deduzida do valor correspondente aos vales que se
mantenham na posse da entidade adquirente, fica sujeita ao regime das despesas confidenciais ou
no documentadas.

Ver mais comentrios no campo 731 (Encargos no devidamente documentados).

Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital (art. 23, n.s 3, 4 e
1. parte do n. 5)
717

O art. 23 do CIRC, nos seus diversos nmeros impe ainda limitaes adicionais
aceitao fiscal de gastos ou perdas, que tenham sido contabilizados, das quais se destaca:
A no aceitao dos gastos com despesas ilcitas, designadamente as que decorram
de comportamentos que fundadamente indiciem a violao da legislao penal
portuguesa, mesmo que ocorridos fora do alcance territorial da sua aplicao;
A no aceitao como gastos do perodo de tributao dos suportados com a
transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo por que se

opere, quando detidas pelo alienante por perodo inferior a trs anos e desde que
tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relaes especiais, nos
termos do n. 4 do artigo 63 ou tenham sido adquiridas a entidades residentes em
territrio portugus sujeitas a um regime especial de tributao (Ver Portaria n.
292/2011, de 8 de novembro, que altera a anterior n. 150/2004, de 13 de fevereiro);
A no aceitao como gastos do perodo de tributao, dos suportados com a
opere, sempre que a entidade alienante tenha resultado de transformao, incluindo
a modificao do objeto social, de sociedade qual fosse aplicvel regime fiscal
diverso relativamente a estes gastos e tenham decorrido menos de trs anos entre a
data da verificao desse facto e a data da transmisso;
A no aceitao ainda dos gastos do perodo de tributao suportados com a
opere, a entidade com as quais existam relaes especiais, nos termos do n. 4 do
artigo 63, ou a entidades residentes em territrio portugus sujeitas a um regime
especial de tributao.
Ser de salientar ainda que, embora no previstos nos citados n.s 3, 4 e 5 do art. 23, no
constituiro encargo dedutvel os juros suportados com emprstimos bancrios contrados
para fazer face a prestaes acessrias efetuadas a associada, pelos quais no tenha
cobrado juros.
Refira-se que as menos-valias resultantes de mudanas no modelo de valorizao
relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n. 9 do artigo 18 do CIRC, previstas na 2.
parte do n. 5 do artigo 23 do Cdigo, tambm no so aceites como gasto, embora devam
ser includas no campo 713 e no neste.

Se conjugarmos este art. 23 com o disposto no n.s 3 e 4 do art. 45 do CIRC, teremos que
as menos-valias resultantes desta transmisso onerosa de partes de capital, NO so
fiscalmente aceites na parte do valor que corresponda aos lucros distribudos que tenha
beneficiado da deduo prevista no art. 51 do CIRC (Eliminao da dupla tributao
econmica dos lucros distribudos) nos ltimos 4 anos.
Assim, esquematicamente, teremos:


EXEMPLO PRTICO N. 13
Em Janeiro de 2011 a empresa INVESTIDORA SA adquiriu participaes sociais de 4 entidades
residentes em territrio portugus.
Em maio de 2012, a INVESTIDORA SA recebeu dividendos daquelas participaes adquiridas
em 2011, os quais beneficiaram da eliminao da dupla tributao econmica dos lucros
distribudos (art. 51 CIRC).
Os montantes envolvidas nas operaes em causa foram os indicados no quadro seguinte:
Participao
Custo aquisio
2011
Dividendos
recebidos
2012
Valor de
realizao
2013
Ganho/Perda
Contabilstica
2013
Empresa ALFA 5.000 1.000 9.000 4.000
Empresa BETA 60.000 10.000 40.000 - 20.000
Empresa KAPA 6.000 5.000 4.000 - 2.000
Empresa OMEGA 18.000 0 23.000 5.000
Considerando um c.c.m de 1,04, quais os ajustamentos a efetuar no Q. 07 da mod. 22,
decorrentes da alienao daquelas participaes, admitindo 2 situaes:
Sit. A: Alienaes tratadas isoladamente c/o que fosse s uma em cada perodo;
Sit. B: Considerando as alienaes TODAS em 2013

RESOLUO - situao A:
Situao
A1
Clculos
2013
Pela alienao das
participaes na ALFA:
Deb: Outras contas
Cred: 7871 Alienaes
4.000
Pela anulao
fiscal do ganho
contabilstico
Deduz
767
4.000
TRIBUTAO da
Mais valia fiscal
da parte de capital
na ALFA
Acresce
739
ou
740

3.800

1.900
9.000 -
5.000(1,04)=
3.800
ou
50%
1.900 se
Reinvestir
Tendo obtido uma Mais-valia fiscal, pode REINVESTIR o valor de realizao em:
Participaes no capital de Sociedade comerciais .., A.F.T., A. Biolgicos de prod. e
Propriedades de Investimento, nas condies do n. 4 do art. 48 CIRC.

Situao
A2
Clculos
2013
Pela alienao das
participaes na BETA:
Deb: 6871 Alienaes
Cred: Outras contas

- 20.000
Pela anulao
fiscal da Perda
contabilstico
Acresce
736
20.000
Pela DEDUO
da menos-valia
fiscal da parte de
capital na BETA
(art. 45, n.s 3 e 4 do
CIRC)
Deduz
768

6.200
40.000 -
60.000(1,04)=
-22.400
Deduz os
LUCROS
distribudos
= 10.000
(22.400-
10.000)
= 12.400
gasto (50%)

Situao
A3
Clculos
2013
Pela alienao das
participaes na KAPA:
Deb: 6871 Alienaes
Cred: Outras contas

- 2.000
Pela anulao
fiscal da Perda
contabilstico
Acresce
736
2.000
Pela DEDUO
da menos-valia
fiscal da parte de
capital na KAPA
(art. 45, n.s 3 do
CIRC)
Deduz
768

0
4.000 -
6.000(1,04)=
- 2.240
Deduz os
LUCROS
distribudos
= 5.000
(2.240-5.000)
gasto (50%)
Zero


Situao
A4
Clculos
2013
Pela alienao das
participaes na OMEGA:
Deb: Outras contas
Cred: 7871 Alienaes
5.000
Pela anulao
fiscal do ganho
contabilstico
Deduz
767
5.000
TRIBUTAO da
Mais valia fiscal
da parte de capital
na ALFA
Acresce
739
ou
740

4.200

2.140
23.000 -
18.000(1,04)=
4.280
ou
50%
2.140 se
Reinvestir

Uma vez que obteve uma Mais-valia, pode REINVESTIR o valor de realizao em:
Participaes no capital de Sociedade comerciais .., A.F.T., A. Biolgicos de prod. e
Propriedades de Investimento, nas condies do n. 4 do art. 48 CIRC.

RESOLUO - situao B:
Quadro 07 do perodo 2013 = CONJUNTO / SALDO
Participao
Ganho/Perda
CONTABILSTICA
LUCROS
Art. 51. CIRC
MAIS / MENOS
Valia FISCAL
SALDO
CORRIGIDO com
os LUCROS
distribudos que
beneficiaram do
art. 51 CIRC
Empresa ALFA 4.000 1.000 + 3.800 3.800
Empresa BETA - 20.000 10.000 - 22.400 - 12.400
Empresa KAPA - 2.000 5.000 - 2.240 0
Empresa MEGA 5.000 0 + 4.280 4.280
S SO OM MA AS S - 13.000 16.000 - 16.560 - 4.320

50% = 2.160


Situao
B
Clculos
2013
Resultado /SALDO
CONTABILSTICO entre
as Mais/menos Valias:
6871 Alienaes

- 13.000
Pela anulao
fiscal da Perda
contabilstico
Acresce
736
13.000
Pela deduo da
menos valia
fiscal resultante da
da alienao do
conjunto daquelas
partes sociais
(art. 45, n.s 3 e 4
do CIRC)
Deduz
768

2.160
50% da Menos
Valia fiscal
CORRIGIDA
pelo n. 4 do
art. 45 CIRC

Ajustamentos em inventrios para alm dos limites legais (art. 28) e perdas por
imparidade em crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art.
35)
718

A - INVENTRIOS
Apesar de haver grande proximidade entre o tratamento contabilstico preconizado pela
NCRF 18 e pela legislao fiscal CIRC, na medida em que ambas as normas referem que a
mensurao dos inventrios deve ser efetuada ao menor dos seguintes valores:
Custo ou
Valor realizvel lquido (VRL), sendo este igual ao preo de venda estimado deduzido
dos custos necessrios de acabamento e venda,
pode haver necessidade de acrescer neste campo algum excedente no aceite fiscalmente,
uma vez que os mtodos a utilizar e o conceito de VRL, designadamente o conceito de preo
de venda estimado:
Preo de venda os constantes de elementos oficiais, ou
ltimo preo que em condies normais tenha sido praticado pelo sujeito passivo, ou
Preo que, no termo do perodo de tributao, for corrente no mercado, desde que seja
considerado idneo ou de controlo inequvoco,
esto delimitados pelo art. 26 do CIRC, que se transcreve:

1 - Para efeitos da determinao do lucro tributvel, os rendimentos e gastos dos inventrios
so os que resultam da aplicao de mtodos que utilizem:
a) Custos de aquisio ou de produo,
b) Custos padres apurados de acordo com tcnicas contabilsticas adequadas;
c) Preos de venda deduzidos da margem normal de lucro;
d) Preos de venda dos produtos colhidos de ativos biolgicos no momento da
colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de
transporte e outros necessrios para colocar os produtos no mercado;
e) Valorimetrias especiais para os inventrios tidos por bsicos ou normais.
2 - No caso de os inventrios requererem um perodo superior a um ano para atingirem a sua
condio de uso ou venda, incluem-se no custo de aquisio ou de produo os custos de
emprstimos obtidos que lhes sejam diretamente atribuveis de acordo com a normalizao
contabilstica especificamente aplicvel.
3 - Sempre que a utilizao de custos padres conduza a desvios significativos, pode a
Direo-Geral dos Impostos efetuar as correes adequadas, tendo em conta o campo de
aplicao dos mesmos, o montante das vendas e dos inventrios finais e o grau de rotao
dos inventrios.
4 - Consideram-se preos de venda os constantes de elementos oficiais ou os ltimos que em
condies normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do
perodo de tributao, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idneos
ou de controlo inequvoco.
5 - O mtodo referido na alnea c) do n. 1 s aceite nos setores de atividade em que o
clculo do custo de aquisio ou de produo se torne excessivamente oneroso ou no possa
ser apurado com razovel rigor, podendo a margem normal de lucro, nas casos de no ser
facilmente determinvel, ser substituda por uma deduo no superior a 20% do preo de
venda.
6 - A utilizao de valorimetrias especiais previstas na alnea e) do n.1 carece de autorizao
prvia da Direo-Geral dos Impostos, solicitada em requerimento em que se indiquem os
mtodos a adotar e as razes que os justificam.

Esquematicamente:

Conforme se verifica, e antes no era diferente, o cdigo do IRC impe limitaes
aceitao dos ajustamentos em inventrios.
No tocante aos ajustamentos, nos termos do artigo 28 do Cdigo do IRC, s so dedutveis
os ajustamentos em inventrios em determinadas condies.
So dedutveis os ajustamentos em inventrios at ao limite da diferena entre o custo de
aquisio ou de produo dos inventrios e o respetivo valor realizvel lquido referido data do
balano, quando este for inferior quele, sendo tido por valor realizvel lquido o preo de venda

estimado no decurso normal da atividade do sujeito passivo nos termos do n. 4 do artigo 26,
deduzido dos custos necessrios de acabamento e venda.
A dificuldade, quer para as empresas e empresrios, quer at para a Administrao Fiscal,
em saber, em determinado momento, qual a prova vlida quanto aos verdadeiros preos de
mercado, sendo certo que sempre mais fcil posteriori, do que no momento do
reconhecimento do ajustamento.
A sociedade COMERCIAL, LDA adquiriu em 2013 um lote de mercadoria por 100.000,00. Em
dezembro do mesmo ano vendeu metade dessa mercadoria, em condies normais de mercado, pelo
preo de 49.500,00 e suportou custos de venda de 500,00.
Aquando do encerramento de contas reportado a 31 de dezembro de 2013, considerou que o preo de
venda da mercadoria remanescente, seria de 48.500,00 e os custos estimados de venda seriam
500,00.
Tendo contabilisticamente decidido fazer o respetivo reconhecimento.

Perodo
Clculos
2013
Reconhecimento do
ajustamento em inventrios:
652-Perdas em inventrios
a
329- Mercadorias Perdas

(50.000-(48.500-500)) =
2.000,00
2.000,00
Em termos fiscais
Art. 26 n. 4 e
28 n. 2 CIRC.
Acresce no Q.07

718 1.000,00
50.000-
(49.500-
500)
= 1.000
(2.000 -
1.000)

A sociedade CONTENDAS, LDA possui nos seus inventrios de 31 de dezembro de 2013 um lote de
mercadorias que lhe custou 100.000 e que j constava do inventrio inicial (final de 2012).
Durante 2013 comprou outras mercadorias por 200.000 tendo estas sido todas vendidas no
perodo.
Aquando do encerramento de contas reportado a 31 de dezembro de 2013, considerou e justificou
que o VRL (valor realizvel lquido) do inventrio inicial seria de 85.000 e no 100.00, tendo decidido
fazer o respetivo reconhecimento.


CONTABILIDADE FISCALIDADE
Pelo registo perda por imparidade Dbito Crdito
Nada a corrigir
652 Perda por imparidade em inventrios 15.000
329 Perdas por imparidade acumuladas 15.000

Pelo apuramento do C.M.V. Dbito Crdito
Nada a corrigir
61 Custo mercadoria vendida
100.000
200.000
15.000
85.000
31 Compras 200.000
329 Perdas por imparidade acumuladas 15.000
32 - Mercadorias 85.000 100.000

No h nenhum acerto fiscal a efetuar em 2013, uma vez que se consideram
cumpridos os art.s 26 e 28 do CIRC;

As mercadorias que vinham do inventrio final de 2012 com o valor de 100.000,
ficam no inventrio inicial de 2014 com o valor 85.000.

Uma entidade que se dedica construo de casas para venda apresenta a seguinte situao,
relativamente a um empreendimento de 10 moradias unifamiliares todas iguais, iniciado em 2011:
Perodo
(ano)
Gastos TOTAIS
da entidade
Gastos diretamente
imputveis (extracontab.)
Custo OBRA
acumulado
Outros gastos no
imputveis
2011 570.000 561.700 561.700 8.300
2012 800.000 777.000 1.338.700 23.000
2013 200.000 161.300 1.500.000 38.700
SOMA 1.570.000 1.500.000 --------- 70.000
Em junho de 2013 termina o empreendimento;
Em outubro de 2013, vende 5 moradias por 745.000 (149.000 cada uma);
Em dezembro de 2013 fez testes de imparidade e registou uma perda no montante de 5.000

CONTABILIZAO E ENQUADRAMENTO FISCAL:


At concluso da obra:
Per.
36 / 34 Produtos e
em curso / Acabados
73 Variao
inventrios produo
81 - Resultados Balano
2
0
1
1

561.700
(1)

561.700
(2)
561.700
(1)
570.000

561.700 (2)
Conta 36 =
561.700
- 8.300
2
0
1
2

1.338.700
(4)
561.700
(3)
561.700 (3)
1.338.700
(4)
800.000

777.000 (5)
Conta 36 =
1.338.700
777.000 (5) - 23.000
2
0
1
3

(7)
1.500.000

1.338.700
(6)
1.338.700
(6)
(7)
1.500.000

At junho C/ 34 =
1.500.000

Out
.
750.000 (9) 750.000
Aquando da venda e perda por imparidade:
Per.
34 P. acabados
e
34.9 P. imp. Ac.
71 Vendas
65 Perdas
Imp.
81 Res.
Balano
Obs
Out.
2013
750.000
(9)
745.000 (8)
por CL/DO (8)

Prejuzo
de 5.000
nas
vendidas

Dez.
2013

5.000 (9)

5.000 (9)
(*)

5.000 745.000 C/34 =
745.000

200.000
588.700

Prejuzo
de 5.000
nas que
ficam

- 48.700
(*) 150.000-149.000 = 1.000 x 5 moradias em inventrio em 31/12/2012 = 5.000

O ajustamento em inventrios aceite fiscalmente porque d cumprimento ao estipulado no
n. 1 do art. 28 do CIRC, atrs descrito.
Uma vez que o valor realizvel lquido (VRL) inferior ao custo, dever ser aquele o valor a
considerar para testes de imparidade, sendo o VRL igual ao preo de venda estimado
deduzido dos custos necessrios de acabamento e venda. O preo de venda estimado
encontra-se definido no n. 4 do art. 26 do CIRC como:
Preo de venda constante de elementos oficiais, ou
O ltimo preo que em condies normais tenha sido praticado pelo sujeito passivo, ou
Preo que, no termo do perodo de tributao, for corrente no mercado, desde que seja
considerado idneo ou de controlo inequvoco.

Assim, foi dado cumprimento s normas contabilsticas e fiscais no havendo nenhuma
correo fiscal a efetuar, uma vez que a perda por imparidade registada e considerada na
determinao do lucro tributvel teve em conta o ltimo preo que em condies normais foi
praticado pelo sujeito passivo.
Naturalmente que o valor de venda das moradias a considerar para efeitos fiscais, ficar
condicionado ao valor patrimonial tributrio definitivo (VPT) que servir de base liquidao
do IMT, ou que serviria no caso de no haver lugar liquidao daquele imposto.

Sistemas de inventrio:
a) Intermitente ou peridico, para quem pretender apenas apurar o custo das
mercadorias vendidas e das matrias consumidas e o valor dos inventrios no FINAL
do perodo;
b) Permanente, se o objetivo for o conhecimento a qualquer MOMENTO de qual a
quantidade e valor dos inventrios detidos.
Para as entidades que apliquem o SNC ou as NICs e ultrapassem dois dos trs limites
indicados no n. 2 do artigo 262. do CSC (total do balano 1.500.000, vendas lquidas e
outros proveitos 3.000.000 e 50 trabalhadores), OBRIGATRIO o sistema de inventrio
permanente (art. 12. do Dec.Lei 158/2009, que aprovou o SNC).

B PERDAS POR IMPARIDADE EM CRDITOS
Para efeitos fiscais, nos termos da alnea a) do n. 1 do artigo 35 e do n. 1 do artigo 36 do
Cdigo do IRC, apenas so aceites as perdas por imparidade de crditos, com referncia ao
fim do perodo de tributao e que preencham simultaneamente trs requisitos:
Respeitem a crditos resultantes da atividade normal;
O risco de incobrabilidade se considere justificado;
Estejam evidenciados na contabilidade como crditos de cobrana duvidosa.
Quanto ao que deve ser considerado atividade normal, por vezes existem dvidas sobre se
determinado crdito deve, ou no, ser considerado resultante da atividade normal.
No tocante ao risco de incobrabilidade, refere o n.1 do artigo 36 do Cdigo do IRC, que tal
risco se considera verificado nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de insolvncia e de recuperao de empresas ou
processo de execuo;
b) Os crditos tenham sido reclamados judicialmente;
c) Os crditos estejam em mora h mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e
existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligncias para o seu
recebimento.
Refere ainda o n. 2 do mesmo artigo 36 que no caso da alnea c) do nmero anterior, o
limite mximo da perda corresponder a 25%, 50%, 75% ou 100% dos crditos em mora,
consoante esta exista h mais de 6 meses e at 12 meses, de 12 meses a 18 meses, de 18
meses a 24 meses ou h mais de 24 meses, respetivamente.
No so, no entanto, considerados de cobrana duvidosa, nos termos do n. 3 do mesmo
artigo 36:
a) Os crditos sobre o Estado, Regies Autnomas e autarquias locais ou aqueles em que esta
entidades tenham prestado aval;

b) Os crditos cobertos por seguro, com excepo da importncia correspondente
percentagem de descoberto obrigatrio, ou por qualquer espcie de garantia real;
c) Os crditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham mais de 10% do capital da
empresa ou sobre membros dos seus rgos sociais, salvo nos casos previstos nas alneas a)
e b) do n. 1;
d) Os crditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo nos casos
previstos nas alneas a) e b) do n. 1
Sempre que se verificar a incluso neste campo de valores reconhecidos no resultado
contabilstico do perodo no aceites para efeitos fiscais, a administrao fiscal permite que,
nesses casos, medida que forem sendo fiscalmente aceites valores superiores, no aceites
nos perodos em que foram reconhecidos na contabilidade, o sejam posteriormente,
mediante a deduo no quadro 07 da declarao modelo 22, campo 763. Trata-se, mais uma
vez, de uma diferena temporria, cujo efeito fiscal acaba por ser anulado em perodos
fiscais posteriores.
Nos casos inversos, em que no tenham sido reconhecidas perdas por imparidade, ou
ajustamentos at aos limites que seriam fiscalmente aceites, nada impede que o sejam mais
tarde, sem prejuzo de a administrao fiscal poder proceder s correes que entender
adequadas, quando fundamentadamente demonstrar que tal procedimento visou apenas
inteno de evaso fiscal. neste sentido que aponta o Oficio n. 2248 da Direo de
Servios do IRC, de 19 de Janeiro de 1998 e que manter atualidade.
No tocante mora, as condies fiscais para que seja considerada a imparidade so as
seguintes:
1. - MORA SUPERIOR A 6 MESES;
2. - CRDITOS RESULTANTES DA ATIVIDADE NORMAL;
3. - DILIGNCIAS EFETUADAS;
4. - EVIDENCIAO NA CONTABILIDADE.

1. - MORA SUPERIOR A 6 MESES
a) A mora contada a partir da data de vencimento e no da data de emisso do
documento (v.g., Fatura);
b) Necessidade de elaborar um balancete (mapa) de antiguidade (idade) de saldos em
31/12 (por cada cliente e documento);
c) A progressividade da mora (de 6 em 6 meses) e das percentagens (de 25% em 25%)
sugere o aumento do risco e da incerteza;
d) o critrio que permite a quantificao da perda por imparidade na tica fiscal
(medio do risco fiscal);

2. - ATIVIDADE NORMAL
a) Entende-se como tal os saldos devedores de clientes e de fornecedores;
b) O CIRC no define o conceito de atividade normal;
c) A AT tem entendido que os crditos da atividade normal so os relacionados com a
atividade principal da empresa, i.e., com as transaes correntes resultantes de operaes
de natureza comercial (venda de bens e servios);
d) Excluem-se as operaes financeiras (v.g. Adiantamentos a fornecedores, juros de
mora, rendimentos de imveis, rendimentos de participaes de capital);
e) Excluem-se tambm os crditos resultantes de operaes no correntes (v.g., Ganhos
de subsdios para investimentos, . ).
3. - AS DILIGNCIAS
a) O cdigo do IRC refere-se existncia de elementos objetivos e considera no seu
mbito as cartas registadas e fax dirigidos aos clientes e ou advogados;
b) No devero ser considerados outros meios (v.g., Registo telefnico, contacto
pessoal)? Problema de dificuldades da sua prova
c) A importncia do dever de diligncia dos gestores ou administradores (art. 64. do
CSC).
4. - A EVIDNCIA CONTABILSTICA
a) Evidncia numa subconta Crditos de cobrana difcil ou duvidosa. (H pareceres a
considerar irrelevante esta evidncia, incluindo da CNC);
b) Evidncia no anexo;
c) Evidncia no mapa MOD. 30 e respetiva nota de lanamento;
Quadro resumo dos limites:
Art.
CIRC
CRDITOS COBRANA DUVIDOSA LIMITE ANUAL
36.,1)
O devedor tenha pendente processo especial de recuperao de empresa
e proteo de credores ou processo de execuo, falncia ou insolvncia
100%
36.,1) Crditos reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral 100%
36.,2)
CRDITOS EM MORA:
Mais de 6 at 12 meses 25%
Mais de 24 meses 100%
36.,3)
Sobre entidades PBLICAS ou OUTRAS previstas e nas condies do
n. 3 do art. 36. do CIRC
0%

A sociedade CREDORA, LDA reconheceu no perodo de tributao 2013, perdas por imparidade no
montante de 200.000,00 relativas a dvidas a receber:
Cliente A evidenciado como de cobrana duvidosa em mora h 25 meses = 100.000,00;
Cliente B evidenciado como de cobrana duvidosa em mora h 17 meses = 80.000,00;
Emprstimo a um ex-colaborador da empresa registado na conta 27 ..= 20.000,00
200.000,00
O cliente A participado em 10,1% pela CREDORA, LDA.
Existem provas objetivas da existncia desses crditos, das suas datas e das diligncias para o seu
recebimento.

Perodo
Clculos
2013
Reconhecimento das perdas
por imparidade:
651-Perdas em dvidas a
receber
a
219- Perdas imp. acumuladas
279- Perdas imp. acumuladas

200.000,00
Cliente A, porque
participado em mais
de 10%, no gasto
fiscal
(art. 36 n. 3, d))
Acresce
no Q.07:

718
100.000,00
+ 100.000
+ 40.000
+ 20.000
=
160.000,00
Cliente B, s gasto
fiscal 50%, em mora
h menos de 18
meses
(art. 36 n. 2, b))
40.000,00
Emprstimo a ex-
colaborador, no
gasto por no resultar
da atividade normal
da empresa
(art. 35 n. 1, a))
20.000,00

Depreciaes e amortizaes (art. 34, n. 1), perdas por imparidade de ativos
depreciveis ou amortizveis (art. 35, n. 4) e desvalorizaes excecionais (art. 38), no
aceites como gastos
719

Viro para este campo todas a depreciaes e amortizaes no aceites como gasto,
definidas no n. 1 do artigo 34 do CIRC, designadamente:
Ativos no sujeitos a deperecimento;

De imveis na parte correspondente ao valor dos terrenos, nas condies a
definidas, ou no sujeita a deperecimento;
Que resultem da utilizao de taxas de depreciao ou amortizao superiores s
previstas;
Praticadas para alm do perodo de vida til do bem;
Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, nas condies definidas na Portaria
n. 467/2010 de 07 de julho, bem como dos barcos de recreio e avies de turismo e
todos os gastos com eles relacionados, desde que tais bens no estejam afetos
explorao do servio pblico de transportes ou no se destinem a ser alugados no
exerccio da atividade normal do sujeito passivo.
No caso de depreciaes de bens contabilizados tendo em conta o antigo art. 44 do
CIRC, (diferena positiva entre as mais e menos valias realizadas at ao perodo de
tributao de 2000 inclusive, imputada ao custo de aquisio), veja-se a Circular n.
7/2002, de 02 de abril da DSIRC.
Nos termos do artigo 38 do Cdigo do IRC, podem ainda ser aceites como perdas por
imparidade as desvalorizaes excecionais verificadas em ativos fixos tangveis, ativos
intangveis, ativos biolgicos no consumveis e propriedades de investimento, desde
que resultem de causas anormais, devidamente comprovadas, designadamente, desastres,
fenmenos naturais, inovaes tcnicas excecionalmente rpidas ou alteraes significativas,
com efeito adverso, no contexto legal, mediante aceitao prvia da DGCI.
So igualmente aceites como gastos, de acordo com o n. 4 do artigo 35 do Cdigo do
IRC, as perdas por imparidade de ativos depreciveis ou amortizveis que no sejam
aceites fiscalmente como desvalorizaes excecionais. Estas perdas so reconhecidas
em partes iguais durante o perodo de vida til restante do ativo, sem prejuzo do
disposto nos artigos 38 e 46, at ao perodo de tributao anterior quele em que se
verificar o abate fsico, o desmantelamento, o abandono, a inutilizao ou a transmisso
do mesmo.
A sociedade Compradora Lda adquiriu, no ano 2011 um Ativo Fixo Tangvel (AFT) por
100.000,00 que mensurou ao custo. O perodo de vida til estimado foi de 4 anos, por acaso
coincidente com o regime fiscal, Decreto Regulamentar 25/2009.
No final de 2012 foi reconhecida uma perda por imparidade de 15.000,00, no considerada
fiscalmente como desvalorizao excecional (art. 38 do CIRC).
ANALISAR:
1. As consequncias fiscais destes factos no apuramento do Lucro Tributvel dos perodos de
tributao de 2011, 2012, 2013 e 2014;
2. A alienao desse ativo em 2013 por 30.000,00 e as correes a efetuar no quadro 07 desse
perodo, admitindo um coeficiente de correo monetria de 1,08.

1. Ajustamentos no Q.07:
Descrio / Perodo 2011 2012 2013 2014
Depreciao contabilstica 25.000 25.000 17.500 17.500
Depreciao fiscal 25.000 25.000 17.500 17.500
Perda por imparidade (*) ------- 15.000 ------- -------
Quantia escriturada 75.000 35.000 17.500 0,00
Acresce Q.07 Campo 719 ------- 15.000
a)
------- -------
Deduz Q.07 Campo 763 ------- ------- 7.500 7.500
a) Perda por imparidade reconhecida na contabilidade, depois da depreciao.

2. Alienao AFT em 2013:
Descrio 2013 Quadro 07
Perda na contabilidade
(Menos valia)
VR QE = 30.000 (100.000-2*25.000-15.000) = -5.000
Acresce no
Campo 736
Menos valia fiscal VR (VA DA PIA) * ccm = 30.000 (100.000-
50.000-0) * 1,08 = - 24.000
Deduz no
Campo 769
Em que: VR=Valor de realizao; QE=Quantia escriturada; VA=Valor de aquisio; DA=Depreciao aceite; PIA=Perda por
imparidade aceite e ccm=Coeficiente de correo monetria.

No caso de serem constitudas provises relativas estimativa dos custos de
desmantelamento e remoo do ativo, includas nos gastos de depreciaes, devem ser
acrescidas (parte da depreciao) neste campo 719 (depreciaes no aceites), tendo
em conta que no constituem uma componente do custo de aquisio, no sendo por
isso gasto fiscal a sua depreciao (art. 2 do D.R 25/2009).
Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011 a propsito dos Ativos
Fixos Tangveis, SNC/IRC e Dec. Regulamentar n. 25/2009.
No devemos deixar de considerar ainda neste campo 719, as situaes relacionadas
com Ativos No Correntes Detidos para Venda (ANCDV) SNC - NCRF 8.
Assim, a esse propsito, refira-se que:
Para efeitos de mais ou menos valias fiscais, a classificao como ANCDV no
altera a sua natureza (art. 46 n. 1 a) do CIRC);
No se considera a quota mnima de depreciao relativa ao perodo em que se
encontra assim classificado (art. 30 n. 7 CIRC e art. 18 n. 3 DR 25/2009);
As eventuais perdas por imparidade no so aceites fiscalmente por no se
encontrarem previstas no n. 1 do art. 35 CIRC;
As depreciaes ou amortizaes no so aceites para efeitos fiscais na medida
em que no sendo contabilizadas tambm no existem para efeitos fiscais.

Se entretanto esse ANCDV deixar de verificar os pressupostos de reconhecimento e a
venda deixar de ser provvel, deve ser novamente reclassificado e serem reconhecidas
as depreciaes/amortizaes que teriam sido reconhecidas se o ativo nunca tivesse
sido classificado como ANCDV.
Assim, as depreciaes/amortizaes no deduzidas podem ser deduzidas durante o
perodo de vida til remanescente desde que no exceda a quota anual mxima.
No entanto, atendendo a que o perodo em que esteve na condio de ANCDV, pode ser
de um ou dois anos, o tempo em que esteve na condio de ANCDV pode ser
adicionado ao perodo de vida til fiscalmente aceite, apenas para permitir a deduo
fiscal da totalidade das respetivas depreciaes.
O Dec. Reg. 25/2009 omite o tratamento a dar a estas situaes, mas no deixa de
impor o respeito pelas quotas mnimas. Assim, atendendo circular adiante identificada,
dever, em termos esquemticos, ser este o tratamento fiscal:

Ver Circular n. 8/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011 a propsito dos ANCDV,
referindo os artigos 29, 35, 46 e 48 do CIRC.

EXEMPLO PRATICO N. 19:
Em janeiro de N a empresa INVEST, SA classificou um AFT, que se encontrava registado pelo
modelo do custo, como ANCDV, tendo sido mensurado pela quantia escriturada.
O ativo foi adquirido, no ano N-3, por 60.000. Estimou-se um perodo de vida til de 8 anos (taxa
12,5%), por acaso coincidente com taxa prevista no DR que regula as depreciaes e
amortizaes. No final de N o Justo valor menos os custos de vender era de 36.000.
O ANCDV foi alienado em N+1 por 40.000 e o Ccm de 1,04.
O resultado contabilstico e fiscal resultante da alienao do ativo ser:


40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de
reavaliao fiscal (art. 15, n. 2 do D.R. 25/2009, de 14/9)
720

Sempre que se tenha verificado reavaliao do ativo fixo tangvel efetuada ao abrigo de
legislao de carter fiscal, por determinao do n. 2 daquele D.R., No aceite como gasto,
para efeitos fiscais, o produto de 0,4 pela importncia do aumento das depreciaes resultantes
dessas reavaliaes.
Assim, sempre que se verifiquem tais reavaliaes, dever ser aqui acrescido 40% do
aumento das respetivas depreciaes no perodo em que as mesmas se verificarem e forem
contabilizadas.
Este campo no deve ser confundido com as situaes em que se verificam reavaliaes
no abrangidas por legislao de carter fiscal. As depreciaes correspondentes no
so aceites na totalidade, pelo que devem ser includas no campo 719, expurgando assim
todo o efeito destas reavaliaes no fiscais.
Refira-se que aquando da adoo pela primeira vez do SNC, no obrigatria a anulao da
reavaliao fiscal efetuada, podendo ser mantida na conta 581-Reavaliaes decorrentes de
diplomas legais.


Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art. s 19, n. 3 e 39) e perdas
por imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros
721

So de incluir neste campo todas as provises contabilizadas que no concorram para
formao do resultado tributvel, por no terem enquadramento nos referidos artigos,
designadamente as relacionadas com perdas esperadas relativas a contratos de construo,
correspondentes a gastos ainda no suportados (n. 3 do art. 19 do cdigo).
Nos termos do art. 39 do CIRC, s podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes
provises:
a) As que se destinem a fazer face a obrigaes e encargos derivados de processos judiciais
em curso por factos que determinariam a incluso daqueles entre os gastos do perodo de
tributao;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em
contratos de venda e de prestao de servios;
c) As provises tcnicas constitudas obrigatoriamente, por fora de normas emanadas pelo
Instituto de Seguros de Portugal, de carter genrico e abstracto, pelas empresas de seguros
sujeitas sua superviso e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede
em outro Estado membro da Unio Europeia;
d) As que, constitudas pelas empresas pertencentes ao setor das indstrias extractivas ou de
tratamento e eliminao de resduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparao
dos danos de carter ambiental dos locais afetos explorao, sempre que tal seja obrigatrio
e aps a cessao desta, nos termos da legislao aplicvel.
Por determinao do n. 3 deste artigo, Quando a proviso for reconhecida pelo valor presente,
os gastos resultantes do respetivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime, ou seja,
considerado para efeitos fiscais o gasto contabilizado no perodo e, como reforo da
proviso, o gasto que vier a ser contabilizado como juro.
Quando aquelas provises no devam subsistir, por no se terem verificado os eventos a
que se reportam, ou por terem sido utilizadas para fins diversos dos expressamente
previstos, consideram-se rendimento do respetivo perodo de tributao.
Por sua vez, o n. 5 deste art. 39 impe limitaes anuais ao montante da proviso para
garantia a clientes, ao afirmar O montante anual da proviso para garantias a clientes a que
refere a alnea b) do n. 1 determinado pela aplicao s vendas e prestaes de servios sujeitas a
garantia efetuadas no perodo de tributao de uma percentagem que no pode ser superior que
resulta da proporo entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente
suportados nos ltimos trs perodos de tributao e a soma das vendas e prestaes de servios
sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos perodos.
Tal como as depreciaes/amortizaes, tambm as provises s so dedutveis para
efeitos fiscais se tiverem sido contabilizadas.

A sociedade Contingente Lda, que comercializa computadores, apurou nos anos N, N-1, e N-2, os
seguintes montantes em termos de vendas e de custos de garantias:
VENDAS CUSTOS DE GARANTIA
N 200.000 2.000
N-1 170.000 1.200
N-2 130.000 1.000
Sabendo que no ano N, efetuou uma proviso para garantias a clientes de 1.820,00, a correo e
efetuar para efeitos de determinao do lucro tributvel, ser:

1. Clculo da proporo entre os gastos com garantias e as vendas dos ltimos 3 perodos:
Somatrio das vendas com garantia = 500.000,00;
Somatrio dos encargos de garantia = 4.200,00;
4.200,00 / 500.000,00 = 0,84%
Significa que, para efeitos fiscais, no perodo N, pode constituir proviso at 0,84% das
vendas do perodo.
2. Clculo do valor da proviso a considerar para efeitos fiscais:
Vendas com garantia do perodo N = 200.000,00 * 0,84% = 1.680,00
3. Valor a acrescer no Q.07:
Montante da proviso constituda 1.820,00
Montante da proviso aceite para efeitos fiscais .. 1.680,00
Montante a acrescer no campo 721 .. 140,00
No caso de serem constitudas provises relativas estimativa dos custos de
desmantelamento e remoo do ativo, includas nos gastos de depreciaes, devem ser
acrescidas (parte da depreciao) no campo 719 (depreciaes no aceites), tendo em
conta que no constituem uma componente do custo de aquisio, no sendo por isso gasto
fiscal a sua depreciao (art. 2. do D.R 25/2009).

Ver a Circular n. 10/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011, a propsito das provises
para garantias a clientes - artigo 39 do CIRC.

CAMPO
Crditos incobrveis no aceites como gastos (art.41) 722

A redao deste artigo 41 sofreu alterao com a Lei n.55-A/2010, de 31 de dezembro
(Oramento de Estado para 2011), passando a considerar relevantes decises de tribunais
arbitrais, nas situaes da alnea a) adiante transcrita e condicionando a dedutibilidade dos
crditos incobrveis prova da comunicao ao devedor do reconhecimento do gasto
para efeitos fiscais, conforme vem descrito no n. 2:
1 - Os crditos incobrveis podem ser diretamente considerados gastos ou perdas do
perodo de tributao desde que:
a) Tal resulte de processo de insolvncia e de recuperao de empresas, de processo de
execuo, de procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em
situao de insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo IAPMEI - Instituto de
Apoio s Pequenas e Mdias Empresas e ao Investimento, de deciso de tribunal arbitral no
mbito de litgios emergentes da prestao de servios pblicos essenciais ou de crditos que
se encontrem prescritos de acordo com o respetivo regime jurdico da prestao de servios
pblicos essenciais e, neste caso, o seu valor no ultrapasse o montante de (euro) 750; e
b) No tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta se mostre insuficiente.
2 - Sem prejuzo da manuteno da obrigao para efeitos civis, a dedutibilidade dos crditos
considerados incobrveis nos termos do nmero anterior ou ao abrigo do disposto no artigo
36. fica ainda dependente da existncia de prova da comunicao ao devedor do
reconhecimento do gasto para efeitos fiscais, o qual deve reconhecer aquele montante como
proveito para efeitos de apuramento do lucro tributvel.
Esta prova de comunicao s caiu em 2014, pelo que deve ser observada relativamente s
situaes ocorridas em 2013.
No entanto, os crditos incobrveis relativamente aos quais tambm no seria aceite a perda
por imparidade, como o caso de crditos no resultantes da atividade normal, tambm no
so aceites para efeitos fiscais. So ainda excludos pelo n. 3 do artigo 36:
a) Os crditos sobre o Estado, Regies Autnomas e autarquias locais ou aqueles em que
estas entidades tenham prestado aval;
b) Os crditos cobertos por seguro, com excepo da importncia correspondente
percentagem de descoberto obrigatrio, ou por qualquer espcie de garantia real;
c) Os crditos sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham mais de 10% do capital da
empresa ou sobre membros dos seus rgos sociais, salvo nos casos previstos nas alneas a)
e b) do n. 1;
d) Os crditos sobre empresas participadas em mais de 10% do capital, salvo nos casos
previstos nas alneas a) e b) do n. 1.,

E, crditos em mora h menos de 6 meses, no so aceites fiscalmente, pelo que devero
ser includos neste campo.
Refira-se que a comunicao ao devedor, s se verifica no momento em que o crdito
considerado definitivamente perdido e registada essa perda na contabilidade. Pelas perdas
por imparidade registadas anteriormente no ser fiscalmente exigvel que se faa qualquer
comunicao, basta que se verifiquem cumpridas as condies previstas no art. 35 e atrs
identificadas (campo 718).
Resumidamente, poderemos afirmar que a dedutibilidade fiscal direta no perodo, de um
crdito incobrvel, nos termos deste art. 41, verifica-se sempre que tal crdito resulte de:
Pocesso de insolvncia e de recuperao de empresas, de processo de execuo;
Procedimento extrajudicial de conciliao para viabilizao de empresas em
situao de insolvncia ou em situao econmica difcil mediado pelo IAPMEI;
Deciso de tribunal arbitral; e
No tenha sido admitida perda por imparidade ou, sendo-o, esta tenha sido insuficiente.
Independentemente do gasto fiscal ter sido j considerado, por via das perdas por
imparidade ou pelo registo da incobrabilidade direta (art. 41), a sua dedutibilidade fiscal fica
dependente da existncia de PROVA da comunicao ao devedor do reconhecimento do
gasto para efeitos fiscais, devendo este reconhecer aquele montante como proveito fiscal
(art. 41, n. 2 do CIRC).
Refira-se que, no caso de devedores insolventes, essa comunicao deve ser efetuada ao
administrador da insolvncia, sendo os meios de prova de comunicao os mesmos j
referidas no campo 718.
Foi recentemente divulgada a Inf. Vinculativa 2013 001629 de 2014-01-28, segundo a qual
fica PREJUDICADO o anterior entendimento (Proc.s n.s 1759/93 e 3783/02) segundo o qual
Os crditos em mora h mais de 2 anos e provisionados a 100% podem ser anulados,
independentemente de terem sido ou no reclamados judicialmente ou de existir ou no
processo especial de recuperao de empresas e proteo de credores, ou processo de
execuo, falncia ou insolvncia.
Verifica-se um alinhamento com a NCRF 27, sendo que os crditos em risco de
incobrabilidade s podem ser desreconhecidos (desaparecer do balano), nas seguintes
situaes:

O crdito foi recebido / resolvido;
O direito ao crdito expirou;
O direito ao crdito seja transferido para outra entidade.
Fica definido, em conformidade com o Cdigo Civil, que o direito a receber o crdito s se
extingue nos seguintes casos:
Seja satisfeita a obrigao (por qualquer motivo);
Seja cancelada, total ou parcialment, a obrigao por qualquer dos meios previstos
no Cdigo Civil;
Ter expirado por caducidade, prescrio ou outro.
O simples facto de o crdito estar em mora h mais de dois anos e de ter sido
reconhecida uma PERDA POR IMPARIDADE de 100% NO significa, s por si, que o
direito contratual ao crdito se extinguiu. No entanto, neste caso, o seu eventual
desreconhecimento, NO influencia o resultado lquido do perodo, uma vez que so
movimentadas apenas contas do balano:

No caso de RECLAMAO DE CRDITOS, judicial ou em tribunal arbitral tal facto NO
significa, s por si, que se abdicou do direito ao seu recebimento, muito pelo contrrio, razo
pela qual no deve ser desreconhecido (NCRF 27 30). Sendo neste caso efetuado o seu
reconhecimento contabilstico como incobrvel, com a consequente considerao como
gasto, deve acrescer, nesse mesmo perodo, no Q.07 (campo 722), por no cumprir os
requisitos do art. 41 CIRC.
No caso de DESISTNCIA DO PROCESSO, o gasto associado ao desreconhecimento do
crdito, s fiscalmente aceite se existir justificao para a desistncia/perdo e integrar
no dossier fiscal:
Documento comprovativo da desistncia;
Documento subscrito pela gesto da empresa que deliberou a desistncia e a
anulao do crdito, identificando o devedor, o montante em causa e a perda por
imparidade, bem como as razes que o levaram desistncia do processo;
Demonstrao/justificao da indispensabilidade da perda resultante da diferena
entre o valor do crdito e o valor eventualmente recebido.

Em qualquer situao, em que o crdito possa ser desreconhecido (retirado) do Balano, a
aceitao fiscal do respetivo gasto pode ser posta em causa se o sujeito passivo continuar
a manter relaes comerciais ou financeiras com o devedor.
No caso de se ter verificado a cessao para efeitos de IVA ou cessao oficiosa de
atividade, NO se extingue o crdito, ou seja, o simples facto de o devedor ter cessado a
atividade para efeitos de IVA (quer seja voluntria ou oficiosa), no significa que o direito ao
crdito se tenha extinguido. Ainda que o devedor esteja inativo, permanecem inalterveis as
suas obrigaes civis para com os credores, no se extingue a obrigao.
No caso de cessao de atividade por: LIQUIDAO, FUSO/CISO, ou OUTRAS (n. 5 ,a)
art. 8 CIRC), a aceitao fiscal do gasto se existir, fica condicionada PROVA pelo credor,
de que, de facto, o direito ao crdito se extinguiu. Essa prova, a integrar no dossier fiscal,
efetuada atravs dos elementos comprovativos do encerramento da liquidao da sociedade
devedora e demonstrao de que o credor no teve direito ao recebimento do seu
crdito na fase de liquidao.
Se houve fuso por incorporao, a sociedade beneficiria assumiu o passivo da
sociedade fundida, pelo que no se verificou a extino do direito do credor ao recebimento
da dvida, apenas, uma alterao da entidade devedora, pelo que no pode haver lugar ao
desreconhecimento do ativo.
Nos processos de execuo, insolvncia, revitalizao ou SIREVE, ainda em CURSO,
(alnea a) do n. 1 do art. 28.-B do CIRC), o crdito NO deve ser desreconhecido
(retirado) do balano. Se, porventura, o valor do crdito for objeto de reduo no mbito do
prprio processo, por deciso dos vrios credores, apenas pode ser removida do balano a
quantia perdoada, devendo ser integrado no DOSSIER FISCAL o documento que
comprove a respetiva deciso.
Verificando-se a PRESCRIO dos crditos, nos termos do art. 309. do Cdigo Civil, ou
seja, se j decorreram 20 anos desde a constituio do direito ao crdito e no se tiver
verificado uma interrupo do prazo de prescrio ou uma suspenso, a entidade credora
pode desreconhecer o crdito, integrando no dossier fiscal o original da fatura que deu
origem ao crdito prescrito, atravs da qual se comprova que foi ultrapassado o prazo de
prescrio.
CONCLUSO
Nos casos em que se proceda ao desreconhecimento dos crditos de cobrana duvidosa
sem que se verifiquem os requisitos exigidos no art. 41. do Cdigo do IRC para que o

crdito possa ser considerado incobrvel para efeitos fiscais, o gasto associado
incobrabilidade do crdito vai constituir uma componente positiva do lucro tributvel por
acrscimo no Q.07, EXCETO se, cumulativamente:
O crdito estiver em mora h mais de dois anos;
Ter j sido reconhecida a perda por imparidade de 100%; e
O desreconhecimento for motivado pela extino do direito do credor [situao
prevista na alnea a) do 30 da NCRF 27], o que s acontece quando ocorra
qualquer uma das causas de extino das obrigaes, alm do cumprimento,
previstas no Cdigo Civil.

Realizaes de utilidade social no dedutveis (art. 43) 723

Relativamente a este campo, deixaremos apenas algumas consideraes, dada a dimenso
do artigo e a multiplicidade de situaes abrangidas.
No tocante s realizaes de utilidade social, previstas no n. 2 do artigo 43 do CIRC, so
aceites para a determinao do lucro tributvel os gastos do perodo de tributao, at ao limite
de 15% das despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de remuneraes, ordenados ou salrios
respeitantes ao perodo de tributao, os suportados com contratos de seguros de doena e de
acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, contribuies para fundos de
penses e equiparveis ou para quaisquer regimes complementares de segurana social, que
garantam, exclusivamente, o benefcio de reforma, pr-reforma, complemento de reforma, benefcio
de sade ps-emprego, invalidez ou sobrevivncia a favor dos trabalhadores da empresa.
Este limite de 15% ser elevado para 25% se os trabalhadores no tiverem direito a penses
da segurana social, conforme refere o n. 3 do mesmo artigo, ficando no entanto a
aceitao do gasto fiscal condicionada verificao das condies enunciadas no n. 4 do
mesmo artigo.
Ser ainda de realar a majorao fiscal de 40% do gasto, prevista no n. 9 deste artigo 43,
que prev:
9 - Os gastos referidos no n. 1, quando respeitem a creches, lactrios e jardins-de-infncia
em benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, so considerados, para
efeitos da determinao do lucro tributvel, em valor correspondente a 140%.

Sendo esta majorao de 40% considerada como benefcio fiscal, ser includa no campo
774, e explicitada no Anexo D da prpria modelo 22.

A empresa Protege Trabalhadores, Lda. celebrou em 2013 um contrato de seguro de vida a favor de
todos os funcionrios, cujo prmio anual suportado foi de 8.000,00.
Os gastos com o pessoal (remuneraes) suportados no perodo de tributao foram de 50.000,00.
Qual o montante do prmio de seguro suportado que considerado para efeitos fiscais?
a) Se todos trabalhadores tiverem direito a penses da segurana social;
b) Se no tiverem direito a segurana social.

Clculo do montante fiscalmente aceite:
a) 50.000,00 x 15% = 7.500,00 - (art. 43, n. 2)
Acresce 500,00 (8.000,00 - 7.500,00) neste campo 723.

b) 50.000,00 x 25% = 12.500,00 (art. 43, n. 3)

No acresce nada porque o valor suportado no excede o limite mximo permitido.
Porque no se trata de majorao, tambm nada se deduz.
Refira-se ainda que os gastos com os passes sociais atribudos com carter geral aos seus
trabalhadores so considerados para efeitos de IRC, sem no entanto constiturem
rendimento em sede de IRS, na esfera do trabalhador, por se encontrarem expressamente
excludos pela alnea d) do n. 8 do art. 2 do CIRS.

Variadas so as formas de benefcios sociais atribudos pelas empresas aos seus
trabalhadores. Salienta-se a utilizao dos Ticket infncia (vales sociais), atravs dos
quais os empregados pagam a educao dos filhos nos estabelecimentos de ensino
aderentes. Importa salientar que tais benefcios s so dedutveis em sede de IRC, sempre
que sejam cumpridas as condies deste art. 43 e nas condies referidas no Decreto-Lei
n. 26/99 de 28 de janeiro, que resumidamente so as seguintes:
Atribudos a todos os trabalhadores que tenham filhos ou equiparados com idade
inferior a 7 anos dos quais tenham a responsabilidade pela educao e subsistncia;
Os vales sociais s podem ser atribudos aos respetivos utilizadores a ttulo gratuito e
so insuscetveis de qualquer outra forma de transmisso;
A atribuio desses vales no pode constituir uma substituio, ainda que parcial, da
retribuio laboral devida ao trabalhador;

Apenas podem ser consideradas, em cada perodo, as importncias que sejam
entendidas como razoveis, nomeadamente em funo da dimenso da empresa e
da remunerao do trabalhador.
Refira-se que, nas condies referidas, os valores em causa no constituem rendimento
tributvel para IRS na esfera dos seus beneficirios, por referncia expressa do art. 2. do
CIRS, n. 8 alnea b).

Outra situao relacionada com este campo, embora s seja de preencher o campo
363 do Quadro 10, ser a prevista no n. 10 do art. 43, ou seja o incumprimento das
condies do artigo no caso de realizaes anteriormente consideradas. Segundo
este n. 10, sempre que se verificar o incumprimento das condies estabelecidas nos ns 2,
3 e 4, excepo das referidas nas alneas c) e g) deste ltimo nmero, ao valor do IRC liquidado
relativamente a esse perodo de tributao deve ser adicionado o IRC correspondente aos prmios e
contribuies considerados como gasto em cada um dos perodos de tributao anteriores, nos
termos deste artigo, agravado de uma importncia que resulta da aplicao ao IRC correspondente a
cada um daqueles perodos de tributao do produto de 10% pelo nmero de anos decorridos desde
a data em que cada um daqueles prmios e contribuies foram considerados como gastos, no
sendo, em caso de resgate em benefcio da entidade patronal, considerado como rendimento do
perodo de tributao a parte do valor do resgate correspondente ao capital aplicado.

Uma entidade efetuou nos ltimos 5 anos aplicaes em fundos de penses ou equiparveis,
aplicaes essas que beneficiaram da deduo fiscal ao abrigo do anterior art. 40, atual art. 43 do
CIRC.
O IRC que deixou de liquidar nesses 5 perodos em consequncia dessa dedutibilidade fiscal foi:
Em N-5 deixou de liquidar 1.500 de imposto IRC por ter beneficiado do art. 40/43
Soma do IRC ... 8.000
Em 2013 e dadas as dificuldade de tesouraria com que se confrontava, resgatou antecipadamente e
em benefcio prprio, todas essas aplicaes.
Atendendo ao incumprimento das condies de dedutibilidade que beneficiou, quais as
consequncias fiscais na declarao modelo 22 do perodo 2013, luz do n. 10 do art. 43 do CIRC?

Dado que em 2013 (N) se verificou o incumprimento das condies (n 10 art. 43. CIRC), o
valor do Imposto IRC AGRAVADO a colocar no campo 363 do Q.10 da modelo 22 de IRC
2013, dever ser o seguinte:


Perodos
IRC que deixou
de ser liquidado
N. de anos
decorridos
desde a data em
que cada um
AGRAVAMENTO:
Produto de
10% pelo n de anos
decorridos at 2011
IRC
AGRAVADO
N-5 1.500 5 750
2.250
N-4 1.000 4 400
1.400
N-3 2.000 3 600
2.600
N-2 2.500 2 500
3.000
N-1 1.000 1 100 1.100
Somas 8.000 2.350
10.350 Valor do IRC a inscrever no campo 363 do Q.10 (IRC de perodos anteriores)

Uma vez que tal situao tem enquadramento no n. 2 do art. 18 do Estatuto dos Benefcios
Fiscais (EBF), dever ainda ser calculada uma tributao autnoma a colocar no Q. 10,
campo 365, correspondente a 40% das contribuies que nesse perodo, bem como nos dois
perodos anteriores, beneficiaram do regime conforme expressamente refere o n. 2 do
artigo:
2 - A inobservncia de qualquer das condies previstas no nmero anterior determina:
a) Para o trabalhador ou trabalhadores beneficiados pelo incumprimento, a perda da iseno e o englobamento
como rendimento da categoria A de IRS, no ano em que ocorrer o facto extintivo, da totalidade das importncias
que beneficiaram da iseno, acrescidas de 10 %, por cada ano ou fraco, decorrido desde a data em que as
respectivas contribuies tiverem sido efectuadas;
b) Para a empresa, a tributao autnoma, taxa de 40 %, no exerccio do incumprimento das contribuies que
nesse exerccio, bem como nos dois exerccios anteriores, beneficiaram do regime de iseno previsto no n. 1.

Vrios so os nmeros deste artigo que definem as condies de acesso s diversas
realizaes de utilidade social, no sendo propsito deste caderno nesta fase, a sua anlise
exaustiva.

IRC e outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros [art.45, n. 1,
al. a)]
724

Por determinao do n. 1 do artigo 45 do Cdigo do IRC, no so dedutveis para efeitos da
determinao do lucro tributvel os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos
do perodo de tributao:
a) O IRC e quaisquer outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros;


Continua naturalmente a no ser aceite como gasto para efeitos de determinao do lucro
tributvel, o IRC e quaisquer impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros,
incluindo a derrama municipal e a estadual e quaisquer tributaes autnomas.
Naturalmente que, quando qualquer estimativa para impostos sobre lucros efetuada no ano
anterior se mostrou insuficiente para fazer face ao imposto efetivamente pago, a diferena
registada numa conta de gastos (conta 6885 do SNC) dever tambm ser acrescida neste
campo.

Impostos diferidos [art. 45, n. 1, al. a)]

Sempre que nos termos da NCRF 25 (IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO), forem
reconhecidos impostos diferidos, tal reconhecimento no concorre para a formao do
resultado tributvel, pelo que ter sempre que ser corrigido neste Q.07, a acrescer no campo
725 ou eventualmente a deduzir no campo 766, conforme o saldo da respetiva subconta
8122, seja devedor ou credor.
A movimentao contabilstica efetuada atravs do registo nas seguintes contas:
274 - Impostos diferidos;
2741 Ativos por impostos diferidos;
2742 - Passivos por impostos diferidos;
8122 - Imposto diferido.

Ver exemplo inserido no comentrio ao campo 711


Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF
inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art. 45, n. 1, al.
b)]

No campo 726, devem ser includas as importncias constantes de documentos emitidos por
sujeitos passivos com n. de identificao fiscal inexistente ou invlido, ou cessados
oficiosamente pelos servios nos termos do n. 6 do art. 8 do CIRC.
Por imposio do atual n. 5 do art. 45, a A.T. disponibiliza a informao cadastral dos
sujeitos passivos, para que seja sempre possvel verificar tal situao.

Impostos e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo no esteja
legalmente autorizado a suportar [art. 45, n. 1, al. c)]

De referir a Circular n. 14/2008, segundo a qual no dedutvel para efeitos de IRC ou
IRS, o IVA suportado em resultado de no ser exercido o direito sua restituio, conferido
pela 8 Diretiva do Conselho (79/1072/CEE), de 6 de dezembro, por entender que no se
verifica o requisito de indispensabilidade exigido pelo n 1 do artigo 23 do CIRC.
Idntico tratamento fiscal dever ser dado ao imposto do SELO, quando o seu encargo no
seja da responsabilidade da entidade declarante, devendo portanto ser acrescido neste
campo 727.
Para alm do IVA e do SELO, so exemplo as retenes na fonte de IRS ou IRC no
efetuadas, mas entregues por conta de terceiros.

Multas, coimas, juros compensatrios e demais encargos pela prtica de infraes [art.
45, n. 1, al. d)]
728

A no aceitao das multas, coimas e demais encargos pela prtica de infraes, de
qualquer natureza, que no tenham origem contratual, j vem de longe e tem como objetivo
o no benefcio do infrator. Embora se possa discutir, em teoria, a maldade ou moralidade de
tal norma, designadamente no tocante aos juros, o certo que temos que conviver com ela,

estando fiscalmente esclarecido que nenhum daqueles encargos, designadamente juros
compensatrios e de mora, concorre para a formao do lucro tributvel.

Indemnizaes por eventos segurveis [art. 45, n. 1, al. e)] 729

A no aceitao destas indemnizaes pela verificao de eventos cujo risco seja segurvel,
ter como objetivo evitar certas formas de evaso ou abuso fiscal, sendo apenas aplicvel a
indemnizaes pagas a terceiros, no estando aqui includos danos prprios,
independentemente do risco ser ou no segurvel.
Sempre que um contrato de seguro est sujeito a franquia a suportar pelo segurado, este
encargo dever ser considerado como gasto na determinao do lucro tributvel por
enquadramento no art. 23. do CIRC e portanto no ser includo neste campo.
De referir ainda a Inf. Vinculativa no Proc. 609/96 com despacho de 1996-04-30, segundo a
qual, os gastos suportados voluntariamente pela entidade, com o objetivo de evitar
acrscimos em gastos futuros, sero fiscalmente aceites por enquadramento no art. 23 do
CIRC, desde que o aumento dos gastos que esta suportaria pelo agravamento dos prmios
de seguro seja, efetivamente, superior ao valor das indemnizaes por si pagas diretamente.

Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do
trabalhador [art. 45, n. 1, al. f)]

Estes gastos so integralmente aceites para efeitos de determinao do lucro tributvel, se
faturados a clientes, ou sempre que sujeitos a tributao em sede de IRS na esfera do
trabalhador beneficirio.
S sero de incluir neste campo, se a entidade patronal no dispuser de mapas que
permitam controlar as deslocaes a que esses gastos se referem, os conhecidos boletins
itinerrios.
Refira-se que, para uma viatura ser considerada prpria do trabalhador, no pode fazer parte
do ativo da entidade, nem provocar qualquer tipo de gastos na mesma. Se a viatura no

estiver em nome do trabalhador, mas for por ele utilizada, considerada para este efeito
como sendo prpria.
Para este efeito, os scios gerentes podem apresentar, nas mesmas condies dos outros
trabalhadores, encargos com ajudas de custo e com compensao de deslocaes em
viatura prpria.
Sempre que a entidade no possua os referidos mapas, os valores em causa devero ser
includos neste campo, a no ser que opte por considerar rendimentos da categoria A de
IRS, para os respetivos trabalhadores.
Esta situao concreta, tem suscitado alguma controvrsia, sempre que so detetados e
comprovados estes pagamentos, uma vez que, tanto poder ser considerado rendimento
para efeitos de IRS no trabalhador, ou ser retirado o gasto para IRC na entidade que o
considerou.
Quando comprovado o seu pagamento e o seu enquadramento na sujeio a IRS na esfera
do trabalhador, poder ser exigida a correspondente reteno na fonte entidade pagadora,
com fundamento no n. 4 do art. 103 do CIRS, que expressamente refere:
4-Tratando-se de rendimentos sujeitos a reteno que no tenham sido contabilizados nem
comunicados como tal aos respetivos beneficirios, o substituto assume responsabilidade
solidria pelo imposto no retido.
No tocante aos limites legais a serem considerados para os efeitos aqui em apreo,
poderemos recorrer Circular 12 de 29/04/1991 da Direo de Servios de IRS, que dever
manter ainda a atualidade.
Para alm desta circular, mais recentemente foi publicado o Dec. Lei n. 137/2010, de 28 de
dezembro, que procede, entre outras, clarificao do mbito de aplicao subjetiva do
Dec.-Lei n. 192/95, de 28 de julho, e do Dec.-Lei n. 106/98, de 24 de abril, que
estabelecem o regime de abono de ajudas de custo e subsdio de transporte por motivos de
deslocao em servio pblico dos trabalhadores que exercem funes pblicas, em
territrio nacional no estrangeiro.
Refere-se ainda a situao particular relacionada com as empresas associadas da ANTRAM
(Associao Nacional de Transportadores Pblicos Rodovirios de Mercadorias), que podem
continuar a apresentar a faturao emitida aos seus clientes com o preo global do servio
prestado, no evidenciando as vrias componentes que o constituem, sem prejudicar a
aceitao do valor pago aos trabalhadores a ttulo de ajudas de custo, desde que possuam
os comprovantes exigidos (mapa ) previstos na alnea f) do n. 1 do art. 45. do CIRC.

Os limites dirios previstos apresentam-se no quadro seguinte:


Descrio/Perodo
2012 2013 / 2014
Portugal Estrangeiro Portugal Estrangeiro
Trabalhadores em geral 50,20 119,13 50,20 89,35
rgos sociais e altos
cargos no comparveis F.P.
69,19 133,66 69,19 100,24
Valor por Km
0,36 0,36
Obs:Valores do Dec. Lei n. 137/2010, de 28/12 para 2012 e Lei do Oramento de Estado para 2013

Com o O.E para 2013 (Lei n. 66-B/2012), foram tambm alteradas as distncias a partir das
quais se verifica o direito s ajudas de custo:

At 5 Km Entre 5 e 20 Km Entre 20 e 50 Km A partir de 50 Km
Em 2012
Sem direito a
ajudas custo
Deslocaes
dirias (25%)
Direito a dias
sucessivos (100%)
Direito a dias
sucessivos (100%)
Em
2013/2014
Sem direito a
ajudas custo
Sem direito a
ajudas custo
Deslocaes
dirias (25%)
Direito a dias
sucessivos (100%)
Obs: Sempre que tenha direito a ajudas de custos, ser retirado o subsdio de refeio.

De referir por ltimo o acrdo do Tribunal Central Administrativo Norte de 08-11-2007,
processo 01006/04.6BEBRG, segundo o qual, s so devidas ajudas de custo quando o
trabalhador deslocado do seu local habitual de trabalho. Se for contratado especificamente
para trabalhar num local fora da sede da entidade patronal, j no sero devidas ajudas de
custo. Ou seja, s sero devidas ajudas de custo quando houve mudana do local de
trabalho contratualmente previsto ou deslocaes por fora da prestao ocasional do
trabalho fora do local habitual ou por fora da transferncia das instalaes da sua entidade
patronal.
Assim, segundo este acrdo, quando no verificada aquela circunstncia, a respectiva
retribuio constituir um complemento de remunerao sujeita a tributao em sede de IRS
na esfera do beneficirio.

ESQUEMATICAMENTE: (*)

(*) Esquema adaptado de outros autores

Tributaes autnomas correspondentes, ver ponto 6.2
Estes encargos, quando dedutveis, sero discriminados no Quadro 11 da declarao mod.
22 (OUTRAS INFORMAES) encontrando-se sujeitos a tributao autnoma, sendo o seu
quantitativo cruzado com o campo 365 do Quadro 10 da mesma declarao (Tributaes
autnomas).

Encargos no devidamente documentados [art. 45, n. 1, al. g)]

No poderemos deixar de fazer distino entre encargos no devidamente documentados
e gastos no documentados, apesar de ambos no concorrerem para a formao do lucro
tributvel.
Os primeiros no so aceites como gasto, por determinao da alnea g) do n. 1 do artigo
45 do CIRC, enquanto que as despesas no documentadas, para alm de sofrerem
tributao autnoma como veremos adiante, tambm no so aceites como gasto, mas com
fundamento na falta de enquadramento no artigo 23 do mesmo cdigo, conforme
expressamente determina o n. 1 do artigo 88 do cdigo, campo 716 do Q.07 da mod.22.
Conforme se verifica, o termo despesas confidenciais, deixou de ser utilizado, embora se
mantenha o mesmo regime que vinha sendo seguido.

Um encargo deve entender-se como no documentado, quando no apoiado em documento
externo que permita conhecer fcil, clara e precisamente a operao que lhe est
subjacente, nem permita evidenciar a causa e a natureza do mesmo.
Tendo em conta a elevada carga fiscal que atualmente recai sobre este tipo de despesas,
no ser expectvel que se encontrem com frequncia.
Ver comentrio ao campo 716 (Gastos no documentadas).

Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 45, n. 1, al. h)]

A existncia deste campo justifica-se pela pretenso de atribuir igual tratamento, qualquer
que seja a forma de aquisio deste tipo de viaturas.
Assim, devero ser includos neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de
viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das
depreciaes dessas viaturas que:
Excedam os limites fiscalmente fixados;
Excedam o montante definido por portaria do ministro das finanas ( 25.000,00 para
viaturas movidas a combustveis convencionais, adquiridas em 2012 e seguintes).
Refira-se a existncia da Circular 24 de 19/12/1991 da Direo de Servios do IRC, que,
com as necessrias adaptaes, dever manter ainda a atualidade, designadamente no
tocante ao conceito de longa durao, ao descrever:
Por despacho de 90.12.31 de Sua Exa o Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais foi
sancionado o entendimento de que a alnea i) do n 1 do art 41 do CIRC apenas aplicvel
s situaes de aluguer de longa durao, considerando-se como tal o aluguer que se reporta
a contratos at 3 meses renovveis e a contratos superiores a 3 meses.
A sua aplicao pressupe a existncia de um plano financeiro, com a renda decomposta
entre amortizao financeira e encargo financeiro.
A parcela da amortizao dedutvel para efeitos fiscais fica condicionada aos limites
previstos na Portaria 467/2010, como se se tratasse de uma aquisio sem recurso ao
regime de aluguer (ver tabela includa no parte final do ponto 2 deste caderno).
Assim, a aceitao fiscal dos encargos correspondentes amortizao do capital
relacionados com o ALUGUER destas viaturas, fica condicionada parte correspondente ao

valor das depreciaes aceites se fossem contabilizadas, sendo os restantes encargos
includos na renda aceites na determinao do lucro tributvel.

Ser de ter-se aqui em ateno a FICHA DOUTRINRIA relativa s viaturas ligeiras de
passageiros ou mistas: dedutibilidade fiscal das rendas e tributao autnoma dos encargos
associados a contratos de renting,(operacional) a que se refere o Proc. 2011 004399, com
despacho do Subdiretor-Geral, de 2012-03-30, segundo a qual:
Consideram-se aluguer de longa durao os contratos at 3 meses renovveis e a contratos
superiores a 3 meses;
Os contratos de renting so considerados contratos de aluguer sem condutor e esto
sujeitos limitao dos encargos nos termos da alnea h) do n. 1 do art. 45. (parte
correspondente depreciao mxima prevista nos limites da Portaria n. 467/2010, de 7 de
julho).

Atendendo ao disposto na alnea h) do n.1 do art. 45 do CIRC, no so dedutveis:
h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas, na parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos
termos das alneas c) e e) do n. 1 do artigo 34., no sejam aceites como gastos;

A interpretao da (parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas) tem
vindo a ser entendida at ao valor das depreciaes anuais que, nos termos das alneas
c) e e) do n. 1 do art. 34., seriam dedutveis no caso de a viatura ter sido objeto de
aquisio direta.

REFLEXO:
Salvo melhor opinio, esta interpretao no estar devidamente alinhada com esta alnea
h) do n. 1 do art. 45 (atual alnea i) do n. 1 do art. 23.-A do CIRC), seno vejamos o
seguinte exemplo concreto e muito comum, segundo o qual, a vigorar aquela interpretao, a
empresa usa uma viatura no valor de 52.000 e -lhe aceite fiscalmente todo o gasto com
uso da mesma:

Uma viatura cujo valor de Contrato de renting celebrado em 01 julho de 2010, para uma
viatura BMW srie 3 touring, no valor de 52.000 , a utilizar durante 48 meses (4 anos). Em
2013 suportou os seguintes encargos com aquela viatura:
Valores em euros
Amortizao
CAPITAL
Juros Seguro Manuteno Despesas
RENDA
ANUAL
6.910 2.320 1.320 960 250 11.760

Do gasto (CAPITAL) efetivamente suportado no perodo 2013, qual dever ser aceite fiscalmente?

Obs.: Naturalmente que est aqui implcito um valor residual, que no relevante uma vez que se trata de um
renting operacional e no um contrato de leasing.

Se considerarmos que a parte correspondente ao valor das depreciaes se refere
amortizao anual, ento toda a amortizao do capital aceite fiscalmente, como se
demonstra:
Valor mximo
deprecivel
Taxa
Depreciao
fiscal mxima
Amortizao
Capital
Valor a
Acrescer
(Campo 732)
29.927,87 25% 7.481,97 6.910,00 0,00

Neste caso, o valor da amortizao financeira foi apenas de 6.910, apesar da viatura em
causa ter um valor de 52.000, muito acima do valor limite fiscalmente considerado (neste
caso 29.927,87). Nesta hiptese, o sujeito passivo em causa utiliza e usufrui de uma viatura
de gama alta (de valor acima dos limites fixados na alnea e) do n. 1 do artigo 34.), sem ver
desconsiderado parte dos gastos de fruio da mesma, como acontece nas restantes
situaes de utilizao/fruio do mesmo tipo de viaturas.

Se, pelo contrrio, considerarmos que a expresso parte correspondente ao valor das
depreciaes se refere parte proporcional entre a amortizao do capital aceite
fiscalmente e o valor de aquisio da viatura, ou seja, condicionar o gasto aceite parte
correspondente ao valor das depreciaes que seriam aceites na aquisio direta, teremos
uma soluo completamente diferente:
Se para uma viatura no valor de 52.000 suportou 6.910 de amortizao anual de capital,
o valor correspondente ao valor limite, 29.927,87 dever ser apenas de 3.976,95 pelo
que seria de acrescer a diferena (6.910 - 3.976,95) no correspondente campo 732 do Q. 07
da modelo 22 do IRC.


Refira-se por ltimo que neste tipo de contratos de renting tero que ser conhecidos,
pelo menos os elementos que permitam quantificar tais montantes, a saber:
Valor da viatura;
Parcela da renda que corresponde amortizao do capital;
Juros e restantes encargos

Encargos com combustveis [art. 45, n. 1, al. i)]

Para que os encargos com combustveis sejam aceites para efeitos fiscais e concorram para
a formao do lucro tributvel, passou a ser exigido que a entidade faa a prova de que:
Respeitam a bens do seu ativo ou por ela utilizados em regime de locao;
No so ultrapassados os consumos normais.
Parece que a indicao da entidade nos documentos de suporte, assim como a matrcula da
viatura abastecida, sero suficientes para demonstrar a primeira parte da prova, j quanto
segunda, dever imperar o bom senso das partes envolvidas.
Refira-se ainda que, com novas exigncias de faturao, todos os elementos das faturas tm
que provir do sistema de faturao utilizado, incluindo naturalmente a matrcula da viatura.

Juros de suprimentos [art. 45, n. 1, al. j)]

No tocante a este tipo de juros e outras formas de remunerao de suprimentos e
emprstimos suportados pelas entidades, e atendendo s relaes especiais entre quem
paga e quem recebe, o cdigo estabeleceu um limite mximo a ser aceite na determinao
do lucro tributvel.

Assim, sempre que a taxa de remunerao exceder o limite correspondente taxa de
referncia Euribor a 12 meses do dia da constituio da dvida ou outra taxa definida por portaria do
Ministro das Finanas que utilize aquela taxa como indexante, o excedente do gasto considerado
dever aqui ser acrescido.
Nessa sequncia, a Portaria n. 184/2002 de 4 de maro, veio fixar como taxa mxima aceite
para efeitos fiscais, em relao a juros de suprimentos, a correspondente taxa Euribor a 12
meses do dia da constituio da dvida, acrescida de um spread de 1,5%, que se aplica ao
perodo 2010 e seguintes.
Com a publicao do art. 135, da Lei n. 55-A/2010 de 31/12 (OE 2011), foi alterada a
Portaria, passando aquele spread para 6%, nas condies referidas no seu novo n. 2 que
refere expressamente:
2. Sempre que se trate de juros e outras formas de remunerao de suprimentos e
emprstimos feitos pelos scios a PME, tal como definidas no anexo ao Decreto-Lei n.
372/2007, de 6 de Novembro, fixado em 6% o spread a acrescer taxa EURIBOR a 12
meses do dia da constituio da dvida.
A mesma portaria, continua contudo a definir que as entidades a quem se aplicam as regras
de Preos de Transferncia, no ser aplicvel a alnea j) do n. 1 do artigo 45 do Cdigo do
IRC, atendendo a que, as entidades que efetuam suprimentos (scios) esto normalmente
abrangidos por aquelas regras. No entanto, no sendo acionado o mecanismo dos Preos
de Transferncia, deve atender-se a esta alnea j) do art. 45.

Gastos no dedutveis relativos participao nos lucros por membros dos rgos
sociais [art. 45, n. 1, al. n)]

A participao nos lucros (conhecidas gratificaes de balano), atribuda aos
trabalhadores das entidades, mesmo que estes tenham uma qualquer participao no
capital, gasto na totalidade, sem qualquer limitao, desde que seja paga ou colocada
disposio dos seus titulares at ao fim do perodo de tributao seguinte.
Assim, relativamente aos trabalhadores, que no sejam membros dos rgos sociais, no
haver lugar ao preenchimento deste campo.
No entanto, sempre que tais gratificaes no sejam colocadas disposio dos
beneficirios at ao final do perodo de tributao seguinte, ao valor do IRC liquidado
relativamente ao perodo de tributao seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado em
resultado da deduo das importncias que no tenham sido pagas ou colocadas disposio dos

interessados no prazo indicado, acrescido dos juros compensatrios correspondentes. (art. 45, n.
6).
Esta correo ser efetuada no campo 363 do Quadro 10, sendo os correspondentes juros
compensatrios includos no campo 366 do mesmo Quadro 10.
Portanto este campo 735 s ser preenchido, nos casos em que essas gratificaes forem
atribudas a membros de rgos sociais, quando estes sejam titulares direta ou
indiretamente, de partes representativas de, pelo menos, 1% do capital social, na parte em
que exceda o dobro da remunerao mensal auferida no perodo de tributao a que
respeita o resultado em que participam.
No clculo do valor da remunerao mensal, mantm-se a interpretao constante da
circular n. 8/2000 de 11/5, no tocante ao conceito de remunerao mensal mdia.
Considera-se o valor da retribuio total anual, auferida como contrapartida do trabalho
incluindo remuneraes variveis, dividida por doze.
A este respeito, refere o atual n. 7 do mesmo artigo 45, que se considera que o beneficirio
(membro do rgo social) detm indiretamente as partes do capital da sociedade quando as
mesmas sejam da titularidade do cnjuge, respetivos ascendentes ou descendentes at ao
2. grau, sendo igualmente aplicveis, com as necessrias adaptaes, as regras sobre a
equiparao da titularidade estabelecidas no Cdigo das Sociedades Comerciais.
Podemos portanto concluir, que o filho de um gerente de uma empresa (simples trabalhador
assalariado) poder ser gratificado por qualquer importncia, sem que a empresa tenha de
preencher este campo, na medida em que esse beneficirio filho, no seja membro dos
rgos sociais.
Uma entidade pretende reconhecer como gasto de 2013 e com base numa estimativa fivel, a sua
obrigao construtiva relativa aos benefcios dos empregados, a ttulo de participao nos lucros,
fundamentando-se na prtica passada. A estimativa aponta para um valor de 3% dos lucros.
Efetuados os clculos do valor a atribuir a cada empregado, com base na experincia passada,
constatou-se que o valor da gratificao a receber pelo gerente de 5.500,00.
Este beneficirio (gerente) tambm titular de 3% do capital social daquela empresa e a sua
remunerao mensal foi de 2.100,00.
As consequncias fiscais a considerar sero as seguintes:

Contabilisticamente:
Reconhece como gasto do perodo a que o lucro diz respeito (2013), o valor 5.500,00 a
ttulo de gratificaes.

Fiscalmente:
Remunerao mensal mdia do gerente: 2.100 x 14 : 12 = 2.450,00
Dobro da remunerao mdia mensal: 2.450 x 2 = 4.900
Valor da gratificao a atribuir ao gerente: 5.500,00 (a ser paga ou colocada
disposio at final de 2014).
Acresce no Q.07 da mod. 22: 5.500 4.900 = 600,00 Campo 735
Naturalmente que o scio gerente tributado em IRS cat. A pela totalidade da gratificao
recebida ( 5.500,00), no perodo em que lhe for paga ou colocada disposio, neste caso
no perodo seguinte.
Nos casos em que, contabilisticamente, no seja reconhecido no perodo a que os lucros se
referem, o gasto com essa participao nos lucros, por no se verificarem as condies da
NCRF 28 (Benefcios dos Empregados - 18. a) e b)), tal gasto, embora aceite nesse
perodo para efeitos fiscais (art. 23,n. 1, d) do CIRC), no ficou l contabilizado e portanto
no est includo no resultado lquido. Neste caso, no deve nesse perodo, ser includo
para efeitos fiscais no campo 704 (Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado
lquido do perodo art. 24)
Se no perodo seguinte, em Assembleia-Geral aquando da aprovao das contas, for
decidido atribuir gratificaes a ttulo de participao nos lucros, esta variao patrimonial
negativa ocorrida neste perodo seguinte, ser contabilisticamente registada em 56-
Resultados Transitados.
Para efeitos de dedutibilidade fiscal (art. 45, n. 1, m)), o prazo para pagamento ou
colocao disposio dessas quantias atribudas a ttulo de participao nos lucros,
sempre o final do perodo de tributao seguinte aquele a que os lucros se referem (em
que os trabalhadores prestaram o servio), independentemente do gasto fiscal ficar neste
perodo ou no seguinte em que deliberada a respetiva atribuio.

No caso de no se verificar aquele requisito (colocao disposio at final do perodo de
tributao seguinte aquele a que os lucros se referem), quer aos rgos sociais, quer aos
trabalhadores, ao valor do IRC liquidado relativamente ao perodo de tributao seguinte
adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado em resultado da deduo das importncias
que no tenham sido pagas ou colocadas disposio dos interessados no prazo indicado,
acrescido dos juros compensatrios correspondentes.
O valor do IRC daqui resultante, ser colocado no campo 363 do Q. 10 da mod. 22 de IRC e
o valor dos juros compensatrios, ser colocado no campo 366 do mesmo quadro. Para
alm de ser preenchido este campo, transporta tambm para o campo informativo 366-B do
mesmo Q.10 o mesmo valor.


Ver a Circular n. 9/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011 a propsito dos gastos
relativos a participao nos lucros e o exemplo inserido no comentrio ao campo 704.

Contribuio sobre o setor bancrio [art. 45, n. 1, al. o)]

Deve ser inscrito neste campo (criado pela primeira vez na declarao em vigor em 2012) o
montante da contribuio sobre o setor bancrio que, nos termos da alnea o) do n. 1 do
art. 45., no concorre para a formao do lucro tributvel.
O regime que criou a contribuio sobre o setor bancrio foi aprovado pelo art. 141.
da Lei n. 55-A/2010, de 31 de dezembro (OE para 2011) e objeto de regulamentao
posterior pela Portaria n. 121/2011, de 30 de maro.
Segundo este regime:
1 So sujeitos passivos da contribuio sobre o sector bancrio:
a) As instituies de crdito com sede principal e efectiva da administrao situada em territrio
portugus;
b) As filiais em Portugal de instituies de crdito que no tenham a sua sede principal e efectiva da
administrao em territrio portugus;
c) As sucursais em Portugal de instituies de crdito com sede principal e efectiva fora da Unio
Europeia.

Esta contribuio liquidada anualmente pelo sujeito passivo atravs da Declarao modelo
26, a qual deve ser enviada AT por transmisso eletrnica de dados e tambm paga at ao
ltimo dia do ms de junho.

Menos-valias contabilsticas

Para efeitos de determinao do lucro tributvel apenas relevam as mais ou menos valias
fiscais. Assim, haver sempre que expurgar do resultado lquido, as contabilsticas, utilizando
este campo ou no campo 767, conforme sejam negativas ou positivas.

No clculo das mais ou menos valias fiscais, haver sempre que atender ao seu conceito,
definido no artigo 46 do CIRC, designadamente no seu n. 2:
2 - As mais-valias e as menos-valias so dadas pela diferena entre o valor de realizao,
lquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisio deduzido das perdas por
imparidade e outras correes de valor previstas no artigo 35, bem como das depreciaes
ou amortizaes aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte final do n. 5 do artigo 30.
2

Salvo melhor opinio, este conceito deve prevalecer e ser respeitado sempre que esteja em
causa o apuramento de mais ou menos valias a considerar para os efeitos previstos no
CIRC.

50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital
prprio (art. 45, n. 3, parte final)

Em conformidade com o referido para o campo 768, que apenas considera 50% da menos
valia, tambm por determinao do mesmo n. 3 do mesmo art. 45 (parte final), s se
considera metade das outras perdas ou variaes patrimoniais negativas relativas a partes
de capital ou outras componentes do capital prprio, designadamente prestaes
suplementares, sendo por isso acrescidos os outros 50%.
Sero por exemplo de incluir aqui 50% das perdas decorrentes da reduo do justo valor,
quando estas sejam gasto fiscal abrangido pelo art. 23, n. 1, i), nas condies previstas no
art. 18, n. 9, a) (instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de
resultados).
Naturalmente que, tambm as menos-valias dedutveis nos termos da alnea b) do n. 2 do
art. 81. do CIRC apuradas em resultado da partilha no processo de liquidao da uma
sociedade, sero consideradas em 50%.

A anlise do anterior art. 45, n. 3, (atuais 23. e 23-A), no tocante s perdas em causa,
no pode deixar ser conjugada com o disposto no anterior art. 23, n.s 3, 4 e 5, (atuais
art.s 23, n. 3 e 23-A, ns 2 e 3), uma vez que s so consideradas em 50%, se a sua
dedutibilidade no for totalmente afastada pelo artigo 23, designadamente os seus n.s 3, 4
e 5.

2
Negrito e sublinhado no includos no texto original

A este propsito, veja-se o exemplo prtico inserido nos comentrios ao campo 717,
que conjuga os art. 23. com art. 45 do CIRC.

CAMPO
Mais-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao (art. 46, n. 5, al. b))

Os comentrios a este campo, so extensveis ao campo correspondente a deduzir, campo
768.
Nos termos do disposto no n. 1 do artigo 46 do Cdigo do IRC, consideram-se mais-valias
ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmisso onerosa,
qualquer que seja o ttulo por que se opere e, bem assim, os decorrentes de sinistros ou os
resultantes da afectao permanente a fins alheios atividade exercida, respeitantes a:
a) Ativos fixos tangveis, ativos intangveis, ativos biolgicos que no sejam consumveis e
propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado
como ativo no corrente detido para venda;
b) Instrumentos financeiros, com excepo dos reconhecidos pelo justo valor nos termos das
alneas a) e b) do n. 9 do artigo 18
3
.
Esta redao foi conferida a este artigo pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho, que
visou essencialmente adaptar o Cdigo do IRC ao novo regime contabilstico decorrente da
entrada em vigor do SNC.
Considera a alnea b) do n. 5 do mesmo artigo 46, que so assimiladas a transmisses
onerosas, as mudanas no modelo de valorizao relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n.
9 do artigo 18, que decorram, designadamente, de reclassificao contabilstica ou de alteraes nos
pressupostos referidos na alnea a) do n. 9 deste mesmo artigo.
Refira-se que esta mais-valia (resultante da assimilao a transmisso onerosa), no
corresponde a uma verdadeira transmisso onerosa, pelo que no dever beneficiar do
regime do reinvestimento, na medida em que no h efetivo reinvestimento.
Apesar de no constar deste campo, no deveremos esquecer o referido na alnea a) do n.
5 do mesmo artigo 46, que considera tambm transmisso onerosa a promessa de compra
e venda ou de troca, logo que verificada a tradio dos bens, acolhendo assim o mesmo
conceito de transmisso para efeitos fiscais, j vigente para IMT e IVA.

3
Sublinhados no includos no texto original

Refira-se que as menos valias no sero consideradas para efeitos fiscais, por determinao
da parte final do n. 5 do artigo 23 do CIRC.
Em 2012 a sociedade Invest, adquiriu 3.000 de Aes no mercado bolsista, por 6.000 (custo
unitrio = 2,00), correspondentes a 6% do capital social de P, cotada em bolsa.
Em 2013, a Invest alienou 1.000 Aes por 2.100, ficando a deter uma participao de 4% no
capital social.
Quais as consequncias fiscais em 2012 e 2013, admitindo duas hipteses:
Justo valor (cotao) das Aes em 31/12/2012 de 6.150 (valor unitrio = 2,05).
Hiptese A: Justo valor (cotao) em 31/12/2012 de 6.150,00 ( 2,05 por ao) e alienao em
2013 das 1.000 Aes por 2.100,00;
Hiptese B: Justo valor (cotao) em 31/12/2012 de 5.850,00 (1,95 por ao) e alienao em
2013 das 1.000 Aes por 1.900,00.
Hipteses A:
1 Uma vez que a participao inicial superior a 5%, no aceite o modelo do justo valor
para efeitos fiscais (art. 18 n. 9) pelo que ter que ser considerado o modelo do custo,
apesar de na contabilidade ter reconhecido pelo justo valor, NCRF 27 (INSTRUMENTOS
FINANCEIROS).

2 Na contabilidade, ter reconhecido em 31/12/2012, o justo valor:
Descrio Contabilidade Fiscalidade (Mod.22 de IRC)
Pelo aumento do justo valor
Debita conta 41 e Credita 771
por 150 = (6.150 - 6.000)
Deduz no Q.07, Campo 759

3 Em 2013, alienou 1.000 Aes por 2.100,00, passando a deter apenas 4%, pelo que se
verifica a alterao dos pressupostos no n. 9 do art. 18 do CIRC (participao no superior
a 5%), passando agora a ser aceite o justo valor para efeitos fiscais.

4 Clculo das mais-valias em 2013, quando alienou 1.000 Aes por 2.100,00:
Descrio 2013
Quadro 07
Ganho
contabilstico
VR QE = 2.100 (1.000x2,05) = 50
Deduz Q.07,
Campo 767
Mais-valia
fiscal
(Venda)
VR (VA * Ccm) = 2.100 (1.000 x 2 * 1) = 100
Acresce Q.07,
Campo 739
Mais-valia
fiscal
(alterao dos
pressupostos)
(V.cotao) (VA * Ccm) = (2.000 x 2,05) (2.000 x 2 *1) = 100
Acresce Q.07,
Campo 738
Em que: VR= Valor de realizao; QE= Quantia escriturada; VA= Valor de aquisio; C.c.m.= Coeficiente fixionado.

Hipteses B:
5 Na contabilidade, ter reconhecido em 31/12/2012, o justo valor:
Descrio Contabilidade Fiscalidade (Mod.22 de IRC)
Pela diminuio do justo valor
Credita conta 41 e Debita 661
por 150 = (5.850 - 6.000)
Acresce no Q.07, Campo 713

6 Clculo das menos-valias em 2013, quando alienou 1.000 Aes por 1.900,00:
Descrio 2013
Quadro 07
Perda
contabilstica
VR QE = 1.900 (1.000x1,95) = - 50
Acresce Q.07,
Campo 736
Menos-valia fiscal
(Venda de 1.000 Aes))
VR (VA * Ccm) = 1.900 (1.000 x 2 * 1) = - 100
Deduz 50%
Q.07, Campo
769
Menos-valia fiscal
(alterao dos
pressupostos)
(V.cotao) (VA * Ccm) = (2.000 x 1,95) (2.000 x 2 *1) = - 100
Deduz 50%
Q.07, Campo
768
Em que: VR=Valor de realizao; QE=Quantia escriturada; VA=Valor de aquisio; C.c.m.=Coeficiente fixionado.

Esta menos-valia por alterao dos pressupostos, no seria dedutvel, por determinao da
parte final do n. 5 do art. 23 do CIRC, que refere expressamente:
5 - No so, igualmente, aceites como gastos do perodo de tributao, os suportados
com a transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo por que se opere, a
entidades com as quais existam relaes especiais, nos termos do n. 4 do artigo 63, ou a
entidades residentes em territrio portugus sujeitas a um regime especial de tributao, bem
como as menos-valias resultantes de mudanas no modelo de valorizao relevantes para
efeitos fiscais, nos termos do n. 9 do artigo 18, que decorram, designadamente, de

reclassificao contabilstica ou de alteraes nos pressupostos referidos na alnea a) do
n. 9 deste artigo
4
.
No entanto, por interpretao do n. 3 do art. 45 do CIRC (Encargos no dedutveis para
efeitos fiscais), o campo 768 do Q.07 da modelo 22, inclui apenas 50% destas menos valias,
ao referir:
50% das menos-valias fiscais resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46, n. 5.,
al. b) e art. 45, n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e as menos-valias
fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art. 45, n. 3, 1. parte)

Refira-se ainda que, as mais-valias ou menos-valias fiscais apuradas no mbito da mudana
do modelo de valorizao, no entram para o clculo do reinvestimento a que se refere o
art. 48. (Reinvestimento dos valores de realizao).
Refira-se que esta assimilao a transmisso onerosa s se verifica quando a mudana do
modelo de valorizao (art. 46, n. 5, al. b)) for relevante para efeitos fiscais nos termos do
n. 9 do art. 18 do CIRC.
Tambm no se pode afirmar que haja uma dupla tributao, na medida em que a tributao
agora ocorrida, por via da assimilao a transmisso onerosa, compensada com a
tributao efetiva ocorrida aquando da verdadeira ulterior transmisso, uma vez que nesta,
ser considerado como custo o valor agora considerado na assimilao a transmisso
onerosa. Ou seja, o verdadeiro ganho ou perda e consequente tributao, ser dividido em
dois momentos:
O primeiro, o da assimilao a transmisso onerosa e o
Segundo, o da realizao efetiva do ganho ou perda;
Sendo que a real tributao vai incidir sobre o ganho efetivamente obtido com a transmisso,
que diferena entre o valor de realizao obtido aquando da venda e o custo dessa
aquisio aquando da compra, de acordo com as regras e atualizaes fiscais previstas no
cdigo.

Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de
reinvestimento (art. 46.)
739
50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com inteno
expressa de reinvestimento (art. 48, n. s 1, 4 e 5)

Ver tambm os comentrios ao campo 769

4
Negrito e sublinhado no includos no texto original


A - MAIS OU MENOS VALIAS
A redao do artigo 46 do CIRC que lhe foi conferida pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13
de julho, trouxe uma importante alterao no clculo do apuramento das mais e menos-
valias fiscais, relativamente s depreciaes/amortizaes a considerar.
Para efeitos de IRC, o n. 2 deste artigo 46 estabelece que As mais-valias e as menos-valias
so dadas pela diferena entre o valor de realizao, lquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e
o valor de aquisio deduzido das perdas por imparidade e outras correes de valor previstas no
artigo 35, bem como das depreciaes ou amortizaes aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte
final do n. 5 do artigo 30 (quotas mnimas).
Antes, as amortizaes tomadas para esse efeito eram as efetivamente praticadas, tendo
como mnimo as legalmente definidas, ou seja, as correspondentes a metade das taxas
mximas, previstas no decreto regulamentar.
Assim, atualmente, na determinao das mais ou menos valias fiscais, s so consideradas
as quotas de depreciao/amortizao fiscalmente aceites, pelo que, no caso de se
utilizarem quotas superiores s mximas previstas, no so consideradas.
O conceito de valor de realizao encontra-se definido nos n. s 3 e 4 do mesmo artigo 46 e
corresponde, basicamente ao valor da contraprestao obtido atravs da alienao.
Quanto ao momento a considerar na realizao das mais valias, ser:
No caso das indemnizaes, a data em que estas se tornam certas e definitivas;
No caso de afectao a fins alheios actividade exercida, ser a data em que dado
o destino diferente;
No caso de promessa de compra e venda, a data em se verificada a tradio dos
bens, se anterior data da transferncia de propriedade.
No deixar de se referir as situaes em que se verifica a troca ou permuta, prevista nos
termos da alnea a) do n. 3 do mesmo artigo, que considera como valor de realizao o
valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminudo, consoante o caso,
da importncia em dinheiro conjuntamente recebida ou paga, sendo, no caso de troca por
bens futuros, o valor de mercado destes que lhes corresponda data da troca (n. 4 art. 46).
No entanto, no caso de bens imveis, h que atender ainda ao disposto no artigo 64 do
Cdigo do IRC (Correes ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis) cujos
n. s 1, 2 e 3 referem expressamente:
1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adotar, para
efeitos da determinao do lucro tributvel nos termos do presente Cdigo, valores normais
de mercado que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que
serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de
imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto.

2 - Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmero anterior, o valor constante
do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, este o valor a
considerar pelo alienante e adquirente, para determinao do lucro tributvel.
3 - Para aplicao do disposto no nmero anterior:
a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correo, na declarao de
rendimentos do perodo de tributao a que imputvel o rendimento obtido com a
operao de transmisso, correspondente diferena positiva entre o valor
patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato;
b) O sujeito passivo adquirente adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a
determinao de qualquer resultado tributvel em IRC relativamente ao imvel.

Quanto ao conceito de valor de realizao para efeitos do previsto no art. 48. do CIRC
(Reinvestimento dos valores de realizao), a considerar (se o valor do contrato ou o VPT),
transcreve-se o Ofcio n. 15145, de 29.06.2009, da DSIRC:

Ainda que o valor patrimonial tributrio (VPT) definitivo seja superior ao valor do contrato de venda do
imvel, o valor de referncia a ser usado no clculo da mais-valia fiscal e a ser considerado para
efeitos de aproveitamento do regime de reinvestimento previsto no art. 48. do Cdigo do IRC o
valor de realizao, o qual, nos termos da alnea f) do n. 3 do art. 46., do mesmo Cdigo, o valor
da respectiva contraprestao.

O valor da diferena positiva entre o VPT definitivo e o valor constante do contrato deve ser inscrito de
forma autnoma, no campo 745 do Quadro 07 respeitante ao exerccio em que foi realizada a mais-
valia ou, se o VPT no tiver sido fixado at ao ltimo dia do prazo para a entrega dessa declarao,
deve o mesmo ser inscrito no referido campo da declarao de substituio a entregar no prazo
previsto no n. 4 do art. 64..
Por outro lado, e nos termos do disposto no n. 1 do artigo 47 do Cdigo do IRC O valor de
aquisio corrigido nos termos do n. 2 do artigo anterior atualizado mediante aplicao dos
coeficientes de desvalorizao da moeda para o efeito publicados em portaria do Ministro das
Finanas, sempre que, data da realizao, tenham decorrido pelo menos dois anos desde a data da
aquisio, sondo o valor dessa atualizao deduzido para efeitos da determinao do lucro
tributvel.
Os coeficientes de desvalorizao da moeda aplicveis s alienaes efetuadas em 2013
foram aprovados atravs da Portaria n. 376/2013 de 30/12, anexa a este caderno.
No entanto, por determinao do disposto no n. 2 do artigo 47 do Cdigo do IRC, no nos
podemos esquecer que A correo monetria a que se refere o nmero anterior no aplicvel
aos instrumentos financeiros, salvo quanto s partes de capital.
No tocante ao reinvestimento dos valores de realizao e sempre que este se verifique nas
condies legalmente exigidas (art. 48 do CIRC), as mais-valias (lquidas das menos-valias)
passaram a ser tributadas com referncia ao exerccio do respetivo apuramento, em 50% do
seu valor.
O atual regime est previsto neste artigo 48 e refere expressamente o seguinte, no seu n.
1:

Para efeitos da determinao do lucro tributvel, a diferena positiva entre as mais-valias e
as menos-valias, calculadas nos termos dos artigos anteriores, realizadas mediante a
transmisso onerosa de ativos fixos tangveis, ativos biolgicos que no sejam consumveis e
propriedades de investimento, detidos por um perodo no inferior a um ano, ainda que
qualquer destes ativos tenha sido reclassificados como ativo no corrente detido para venda,
ou em consequncia de indemnizaes por sinistros ocorridos nestes elementos,
considerada em metade do seu valor, sempre que, no perodo de tributao anterior ao da
realizao, no prprio perodo de tributao ou at ao fim do segundo perodo de tributao
seguinte, o valor de realizao correspondente totalidade dos referidos ativos seja
reinvestido na aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos
biolgicos que no sejam consumveis ou em propriedades de investimento, afetos
explorao, com excepo dos bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS
ou IRC com o qual existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63.
5
.
Atentos ao atual regime, poderemos concluir pela:
Limitao da sua aplicao aos elementos detidos por um perodo no inferior a um
ano e aos seguintes ativos: fixos tangveis, biolgicos no consumveis e
propriedades de investimento, deixando de fora os INTANGVEIS;
Excluso do reinvestimento em bens adquiridos em estado de uso a sujeitos passivos
de IRS ou IRC com o quais existam relaes especiais;
Aplicao transmisso onerosa de partes de capital, incluindo a sua remio e
amortizao com reduo de capital desde que:
Seja feito o reinvestimento do valor de realizao na aquisio de outras partes
de capital de sociedades comerciais ou civis sob a forma comercial com sede
ou direo efetiva em territrio portugus ou ainda em ttulos do Estado
Portugus, podendo tambm o reinvestimento ser concretizado na aquisio,
fabricao ou construo de ativos tangveis, de ativos biolgicos no
consumveis ou de propriedades de investimento afetos explorao nos
mesmos moldes que esto estabelecidos para as mais-valias apuradas na
transmisso onerosa de elementos do ativo desta natureza;
As partes de capital alienadas tenham sido detidas por perodo no inferior a
um ano e representem pelo menos 10% do capital social da participada,
devendo as partes de capital adquiridas ser detidas por igual perodo;
As partes de capital e os ttulos do Estado Portugus adquiridos sejam detidos
por perodo no inferior a um ano;
As transmisses onerosas e as aquisies de partes de capital no tenham sido
efetuadas com entidades residentes em territrio ou regio cujo regime de
tributao se mostre claramente mais favorvel (constante de lista aprovada por

5
Sublinhados no includos no texto original

portaria do Ministro das Finanas) ou com as quais existam relaes especiais,
exceto quando se destinem realizao de capital social.
No sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento at ao fim do segundo
perodo de tributao seguinte ao da realizao, refere o n. 6 deste artigo 48, que se
considera como rendimento deste perodo de tributao, respetivamente, a diferena ou a
parte proporcional da diferena prevista nos n. s 1 e 4 no includa no lucro tributvel,
majorada em 15%.
Quando houver lugar a reinvestimento ou inteno de reinvestir, o valor de realizao que
vai ser objeto de reinvestimento, deve constar sempre do Quadro 09 do Anexo A IES at
ser concludo, tendo em vista o controlo do cumprimento das condies de reinvestimento.

No ano N, a sociedade Ativos Lda, adquiriu uma fbrica por 100.000, que vinha depreciando taxa
de 5%.
No ano N+1, o VPT definitivo foi fixado em 120.000.
Sabendo que o imvel foi alienado em N+2 por 130.000 e abstraindo do valor atribuvel ao terreno, a
mais-valia contabilstica e fiscal, admitindo um coeficiente de correo monetria (ccm) = 1,1 ser:
Regras de 2009:
Depreciao contabilstica
5.000
(100.000x5%)
-------- --------------
Depreciao contabilstica --------
7.000
(120.000x5%)+
1.000 anterior
--------------
Mais valia contabilstica
-------- -------- 130.000 - (120.000-12.000) = 22.000
Mais valia fiscal -------- --------
130.000 (120.000 - 12.000) * 1,1 = 11.200
(Coef. fixionado)
Regras de 2010 e seguintes:
Descrio / Perodo 2010 2011 2012 e 2013
5.000
(100.000x5%)
-------- --------------
Depreciao contabilstica --------
5.000 (*)
(100.000x5%)
--------------
Mais valia contabilstica
Deduz campo 767
-------- -------- 130.000 - (100.000-10.000) = 40.000
Mais valia fiscal (*)
Acresce campo 739 ou 740
-------- --------
130.000 (120.000 - 10.000) * 1,1 = 9.000
(Coef. fixionado)

(*) Fiscalmente no aceite depreciao superior, por no estar contabilizada, nem no perodo, nem nos
anteriores, Dec. Regulamentar 25/2009, apesar do CIRC, referir expressamente que o sujeito passivo adquirente
adota o VPT definitivo para a determinao de qualquer resultado tributvel em IRC relativamente ao
imvel, art. 64, n. 3, b) e n. 5.
A sociedade Ativos Lda, adquiriu em 2010 um ativo, que reconheceu como ativo fixo tangvel. O
custo desse ativo ascendeu a 80.000.
O ativo foi mensurado pelo modelo do custo e depreciado taxa de 25%.
No final de 2012, foi registada uma perda por imparidade, no prevista no CIRC, no montante de
4.000.
Sabendo que alienou o ativo em 2013 por 26.000 e se o coeficiente de correo monetria for de
1,1, a mais-valia contabilstica e fiscal, ser:

Descrio / Perodo 2010 2011 2012 2013 Q.07
20.000
(80.000x25%)
20.000
(80.000x25%)
20.000
(80.000x25%)
----- -----
Perda por imparidade ----- ------ 4.000 -----
Acresce
Campo 719
Quantia escriturada (QE)
60.000 40.000 16.000 ----- -----
Mais valia contabilstica VR (VA-DA-PI) = 26.000 (80.000 - 60.000 - 4.000) 10.000
Deduz
Campo 767
Mais valia fiscal
VR (VA DA PI.aceites) x Ccm =
26.000 (80.000 - 60.000 0) * 1,1 (Coef. fixionado)
4.000
Acresce
Campo 739

Tratando-se de barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas e apurando-se uma MENOS-VALIA FISCAL, h que ter em ateno o disposto na
alnea l) do n. 1 do art. 45 do CIRC, que refere:
No so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel, As menos-valias
realizadas relativas a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas, que no estejam afetos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser
alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo, exceto na parte em que correspondam
ao valor fiscalmente deprecivel nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 34 ainda no aceite como
gasto.
Podemos portanto concluir que, relativamente aos barcos de recreio e avies de turismo
(obviamente no afetos explorao de servio pblico de transportes, nem se destinem a
ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo) no so aceites as menos
valias apuradas, por determinao da alnea l) do n. 1 do art. 45 do CIRC, uma vez que,
nos termos da alnea e) do n. 1 do art. 34, no so fiscalmente depreciveis.

J quanto s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (que igualmente no estejam
afetos explorao de servio pblico de transportes, nem se destinem a ser alugados no
exerccio da atividade normal do sujeito passivo) no so dedutveis as menos valias,
apenas na parte que corresponderem ao limite definido pela Portaria n. 467/2010 de 07 de
julho, que fixou valores fiscais para aquelas viaturas adquiridas no perodo de tributao
iniciado em 01 de Janeiro de 2010, antes, durante ou aps esse perodo (ver quadro na
parte final do ponto 2 deste caderno).
Repare-se que a referida Portaria fixa valores diferentes para as mesmas viaturas, se
adquiridas em perodos anteriores a 01 de janeiro de 2010, no perodo 2010, no perodo
2011, ou em perodos iniciados em 01 de janeiro de 2012, ou a partir desta data.
O que se pretende com estas limitaes, evitar que, aquando da alienao daqueles bens,
acabem por ser aceites gastos fiscais, que no seriam dedutveis por via das depreciaes.
Assim, por terem um tratamento fiscal diferente das regras gerais, o apuramento das mais ou
menos-valias, no deve constar do mapa modelo 31, conforme referem as prprias
instrues na sua parte final:
No devem constar do referido mapa, devendo ser calculadas autonomamente, as
menos-valias referidas na alnea l) do n. 1 do artigo 45 do CIRC.

A sociedade Fixos Lda, adquiriu uma viatura ligeira de passageiros no ano 2010, por 60.000,
tendo-a depreciado pelo mtodo das quotas constantes (linha reta), taxa de 25%.
No ano 2013, alienou essa viatura por 12.000.
Admitindo que o coeficiente de correo monetria 1 (por facilidade de clculos), as correes
fiscais a efetuar no Q. 07 das respetivas declaraes mod. 22 de IRC dos perodos 2010, 2011,
2012 e 2013, relativamente a essa viatura, sero as seguintes:

Perodos 2010, 2011 e 2012:
15.000
(60.000*0,25)
15.000
(60.000*0,25)
15.000
(60.000*0,25)
Depreciao fiscal
10.000
(40.000*0,25)
10.000
(40.000*0,25)
10.000
(40.000*0,25)
Acresce Q.07 Campo 719 5.000 5.000 5.000


Perodo 2013, clculo das + - valias:
A menos valia fiscal, em obedincia ao n. 2 do art.46. do CIRC, deveria ser de - 18.000,
conforme se demonstra:
Descrio 2013
Quadro 07
Menos valia contabilstica 12.000 - (60.000 - 45.000) = - 3.000
Acresce no
Campo 736
Menos valia fiscal 12.000 (60.000 - 30.000) * 1,0 = - 18.000
Deduz 2.000 (*)
Campo 769
(*) No entanto, uma vez que se apurou uma menos-valia fiscal est sujeita restrio do art.
45 n. 1, l), que limita o seu montante ao dizer:
As menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras
de passageiros ou mistas, que no estejam afetos explorao de servio pblico de
transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito
passivo, exceto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente deprecivel nos termos
da alnea e) do n. 1 do artigo 34 ainda no aceite como gasto
Ver ltimo pargrafo das instrues do mapa modelo 31 (Mais-valias e menos-valias)
Assim, haver que ter em conta a soluo preconizada pela Circular n. 6/2011 de maio de
2011, da Direo de Servios do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, que
afirma:
31. Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisio ou de
reavaliao no exceda o limite fixado, a mais- valia ou menos-valia fiscal resulta da
diferena entre o valor de realizao, lquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e
o valor de aquisio deduzido das perdas por imparidade bem como das depreciaes
aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte final do n. 5 do art. 30 (cf. art. 46, n. 2).

32.Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisio ou de
reavaliao exceda aquele limite, deve observar-se o seguinte:

32.1. O clculo da mais-valia ou menos-valia fiscal efetuado tambm de acordo com o
disposto no n. 2 do art. 46 do Cdigo do IRC devendo considerar-se, na respetiva frmula de
clculo as depreciaes praticadas.
Face ratio subjacente imposio de limites ao reconhecimento de gastos com este tipo
de bens quando o respetivo valor de aquisio ou de reavaliao ultrapassa
determinado montante, a interpretao mais consentnea com essa ratio considerar
que, para efeitos de determinao das respetivas mais-valias ou menos-valias, o valor
das depreciaes que releva o das praticadas na contabilidade.
32.2. No caso de se apurar uma menos-valia fiscal deve ser aplicado o disposto na alnea l)
do n. 1 do art. 45 do Cdigo do IRC, considerando-se que a parcela da menos-valia fiscal
passvel de ser deduzida como gasto a proporcional ao valor fiscalmente deprecivel, ou
seja:
m.v fiscal dedutvel = valor limite / valor de aquisio x m.v fiscal
.

Descrio 2013
Quadro 07
Menos valia
contabilstica
12.000 - (60.000 - 45.000) = - 3.000
Acresce no Campo 736
Menos valia fiscal 12.000 (60.000 - 45.000) * 1,0 = - 3.000
Deduz 2.000 (*) Campo
769

(*) m.v fiscal dedutvel = valor limite / valor de aquisio x m.v fiscal
= 40.000 / 60.000 x - 3.000 = - 2.000
Este entendimento visa a no recuperao fiscal, aquando da venda, do montante das
depreciaes praticadas que no foram aceites nos perodos em que o bem esteve a ser
depreciado.

Considere-se a seguinte situao, muito comum:
Uma empresa do ramo comercial, alienou uma viatura ligeira de passageiros em 2013, por
13.000,00 adquirida em 2005 por 44.500,00.
Aquando da alienao encontrava-se totalmente depreciada.
Clculo das Mais-Valias, contabilstica e fiscal:

Descrio 2013 Quadro 07
Mais-valia contabilstica 13.000 - (44.500 - 44.500= +13.000
Deduz no
Campo 767
Menos valia fiscal
13.000 (44.500 - 29.927,87) * 1,16 = - 3.903,67
Sem a restrio da alnea l) do n. 1 art. 45.
Deduz 0,00 (*)
Campo 769
(*) - Uma vez que resulta uma menos-valia fiscal, est sujeita restrio do art. 45 n. 1, alnea l)

Assim, salvo melhor opinio, e tendo em conta que a pretenso daquela alnea limitar a
considerao para efeitos fiscais das menos valias fiscais apuradas com a alienao daquele
tipo de viaturas, a menos valia a considerar para efeitos fiscais em 2013, dever ser ZERO,
uma vez que o valor deprecivel (29.927,87), j est todo considerado para efeitos fiscais
nos perodos anteriores.
Ou seja, a empresa foi fiscalmente penalizada durante a vida til da viatura, por no poder
considerar depreciaes acima do limite. Tendo em conta o objetivo da alnea referida, no
deve agora ser compensado com a considerao daquela menos-valia fiscal, no a devendo
por isso deduzir.

Por ltimo, NO SE CONSIDERAM MAIS OU MENOS VALIAS FISCAIS (art. 46 n. 6 CIRC):
Os resultados obtidos em consequncia da entrega pelo locatrio ao locador dos
bens objeto de locao financeira (leasback), sem prejuzo da considerao fiscal
dos rendimentos ou gastos inerentes operao, estes se enquadrveis no art. 23
do CIRC;
Os resultados obtidos na transmisso onerosa, ou na afetao permanente de ttulos
de dvida cuja remunerao seja constituda, total ou parcialmente, pela diferena
entre o valor de reembolso ou de amortizao e o preo de emisso, primeira
colocao ou endosso.

B - PARTES DE CAPITAL
As menos-valias realizadas com a alienao de partes de capital, (exceto as
reconhecidas pelo justo valor nos termos das alneas a) e b) do n. 9 do art. 18. do CIRC,
dado o disposto nos n.os 3 a 5 do art. 23. do CIRC), no so aceites como gastos se
realizadas com a transmisso onerosa de partes de capital, qualquer que seja o ttulo porque
se opere, se estas tiverem sido detidas pelo alienante por perodo inferior a trs anos e
tenham sido adquiridas a:
Entidades com as quais existam relaes especiais (n. 4 do art. 63. do CIRC);

Entidades residentes em territrio portugus sujeitas a um regime especial de tributao.

Tambm no so aceites os gastos relacionados com aquelas menos valias, sempre que:
A entidade alienante tenha resultado de transformao, incluindo a modificao do objecto social,
de sociedade qual fosse aplicvel regime fiscal diverso s menos-valias das partes de capital
alienadas e no tiverem decorrido pelo menos trs anos entre a data da transformao e a data da
transmisso;
As partes de capital sejam alienadas a entidades com as quais existam relaes especiais (n. 4
do art. 63. do CIRC), ou a entidades residentes em territrio portugus sujeitas a um regime especial
de tributao.

Nos termos da Informao vinculativa n. 2397/2008 com despacho de 23-07-2008, o
conceito de regime especial de tributao deve ser entendido nos seguintes termos:
O adquirente beneficia de um regime de iseno; ou
O adquirente, por fora do seu objeto social, beneficia de um regime de tributao
diferenciado relativamente aos rendimentos provenientes da alienao das partes de capital,
como o caso, por exemplo, das SGPS que, nos termos do n. 2 do art. 32. do EBF, ficam
sujeitas a um regime especial relativamente s mais e menos-valias realizadas.

Ficando fora desse conceito, designadamente o regime especial de tributao dos grupos de
sociedades e o regime de reduo de taxa relativo interioridade (art. 43. do EBF), este
entretanto j revogado para 2012 Veja-se Inf. Vinculativa Proc. 4/2013 de 2013-01-18 da DSIRC.
.
Refira-se ainda o Ofcio Circulado n. 20151, de 24.05.2011 da DSIRC, segundo o qual:
Sero as prprias quotas de capital, e no apenas o respetivo valor realizado, que devem ter
como destino a realizao de capital social;
Apenas se pretende salvaguardar a possibilidade de aplicao do regime, nos casos de
aumentos de capital realizados em espcie, mediante a entrega de partes de capital, nos
quais o reinvestimento indissocivel do prprio valor realizado;
Apenas se incluem no mbito da exceo as entregas de partes de capital para a realizao
de capital social, em que se verifica simultaneidade entre a prpria realizao de mais-valias e
o respetivo reinvestimento.

Ser ainda de ter em conta que, as mais ou menos valias (ganhos ou perdas) realizadas
com a transmisso onerosa de partes de capital no concorrem para a determinao do
lucro tributvel, sempre que a titularidade das mesmas seja anterior entrada em vigor do
Cdigo do IRC (regime transitrio previsto no art. 18.- A do Dec. Lei n. 442-B/88, de 30.11).

Tambm a partir da entrada em vigor do Decreto Lei n. 159/2009 de 13/07 (01-01-2010), as
variaes patrimoniais positivas decorrentes de operaes sobre aes/quotas prprias,
deixaram de concorrer para a formao do lucro tributvel.

Veja-se ainda a Informao vinculativa no Proc. 451/2011, com despacho de 11-03-2011, a
propsito do valor de realizao diferido na transmisso de parte de capital, segundo a qual:

Para efeitos de clculo da mais ou menos-valia fiscal realizada mediante a transmisso
onerosa de instrumentos financeiros (com excepo dos reconhecidos pelo justo valor nos
termos da alnea a) e b) do n 9 do artigo 18 do CIRC), o valor de realizao a
considerar deve ser o valor da respetiva contraprestao, conforme indica a alnea f) do
n 3 do artigo 46 do CIRC, ou seja, o respetivo valor nominal sem se entrar em conta
com o diferimento do recebimento do preo.

C - DAO EM PAGAMENTO:
Restar ainda referir que as mais-valias realizadas em consequncia de dao em
pagamento de bens ou entrega de bens ao credor, no mbito do Cdigo da Insolvncia e da
Recuperao de Empresas (CIRE), no concorrerem para a determinao do lucro tributvel
(n. 1 do art. 268. do CIRE), pelo que no so de incluir nestes campos 739/740.

D - SOCIEDADES DESPORTIVAS Regime fiscal especfico (Lei 103/97 de 13/09).
Este regime estabelece o tratamento fiscal relacionado com: Perodo de tributao,
Amortizaes, Reinvestimento dos valores de realizao, Isenes e Disposies
transitrias.
No tocante ao campo aqui tratado refira-se, resumidamente:
Os direitos de contratao dos jogadores profissionais, consideram-se como elementos do
ativo intangvel;

Aplica-se s mais-valias e menos-valias realizadas mediante transmisso onerosa dos
elementos do ativo intangvel, o disposto no art. 48. do CIRC, com as devidas adaptaes,
desde que o valor de realizao seja reinvestido na sua totalidade na contratao de
jogadores ou na aquisio de bens do ativo fixo tangvel afetos a fins desportivos at ao fim
do terceiro perodo seguinte ao da realizao.

A disposio transitria deste regime veio permitir a aplicao do regime de neutralidade fiscal
s transmisses de elementos do ativo fixo dos clubes desportivos para as sociedades
desportivas ou para outras sociedades, cujo capital social seja maioritariamente detido por
sociedades desportivas ou pelo clube fundador, ainda que no constitussem ramos de
atividade e a possibilidade dos clubes procederem reavaliao extraordinria dos ativos a
transmitir, no prevendo quaisquer disposies especficas relativas ao apuramento de
eventuais mais-valias por parte da sociedade beneficiria.

Por sua vez o Ofcio Circulado n. 20152, de 24.05.2011, da DSIRC, veio esclarecer que, no
apuramento das maisvalias geradas numa posterior transmisso dos bens dos clubes
transmitidos para as SADs, reavaliados por parte das sociedades beneficirias, o valor de
aquisio a considerar deve ser o valor que esses bens tenham na contabilidade dos clubes
desportivos antes de se proceder respetiva reavaliao de acordo com o n. 2 do art. 46.
do CIRC.

Acrscimos por no reinvestimento ou pela no manuteno das partes de capital na
titularidade do adquirente (art. 48, n. s 6 e 7)

Para que uma entidade beneficie do regime do reinvestimento, sendo tributada apenas pela
metade das mais-valias realizadas, ter que efetuar o reinvestimento da totalidade do valor
de realizao no perodo de tributao anterior ao da realizao, no prprio perodo de
tributao ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte, nas condies previstas
no n. 1 do art. 48.

No caso de ter beneficiado desse regime no perodo de realizao das mais-valias e no
concretizar, total ou parcialmente, o reinvestimento at ao fim do segundo perodo de
tributao seguinte ao da realizao, considera-se como rendimento desse perodo de
tributao, respetivamente, a diferena ou a parte proporcional da diferena antes no
tributada, majorada em 15%. Assim, esse valor (parte no tributada mais 15%) ser
colocado neste campo.
Igual raciocnio feito em relao s partes de capital, que tambm beneficiam da mesma
regra, se detidas por perodo no inferior a um ano e corresponderem a, pelo menos, 10%
do capital social da sociedade participada, devendo as partes de capital adquiridas ser
detidas por igual perodo.
No sendo mantidas na titularidade do adquirente, durante um perodo no inferior a um ano,
as partes de capital em que se concretizou o reinvestimento (exceto se a transmisso
ocorrer no mbito de uma operao de fuso, ciso, entrada de ativos ou permuta de Aes
a que se aplique o regime previsto no artigo 74), ser igualmente aqui colocada a parte no
antes tributada, acrescida dos mesmos 15%.
Aquando da alienao no perodo N de um AFT, a entidade obteve a seguinte mais-valia e declarou
a pretenso de reinvestir a totalidade do valor de realizao:
Valor de realizao..... 100.000

Mais-valia fiscal obtida ...... 10.000

Valor reinvestido no ano N-1 .. 8.000
Valor reinvestido no ano N .. 12.000
Valor reinvestido no ano N+1 .... 4.000
Valor reinvestido no ano N+2 .... 6.000
Soma do valor reinvestido .. 30.000
Uma vez que no reinvestiu a totalidade do valor de realizao, qual o valor majorado a colocar no
campo 741?

Uma vez que no ano N declarou a pretenso de reinvestir a totalidade do valor de realizao
(100.000), a mais-valia obtida (10.000) s foi tributada em 50%, ou seja 5.000.

No tendo concretizado todo o reinvestimento conforme declarado, ter que acrescer neste
campo, no perodo N+2, a parte proporcional da mais-valia no tributada no perodo da
alienao N, majorada em 15%, como segue:


Mais valia no tributada no perodo N ....... 5.000
Parte reinvestida em N-1, N, N+1 e N+2, (30.000/100.000) 30%
Parte proporcional no reinvestida (70.000/100.000) ...... 70%
Correo relativa ao reinvestimento parcial (70% de 5.000) . 3.500
Majorao (15% de 3.500) . 525
Valor acrescer no campo 741 (3.500 + 525) ..... 4.025

Refira-se que, tal como j referido no comentrio aos campos 739/740, o valor de realizao
para os efeitos previsto neste art. 48. do CIRC, quando se trate de imveis em que o VPT
definitivo seja superior ao valor do contrato de venda do imvel, o valor de referncia a ser
usado no clculo da mais-valia fiscal e a ser considerado para efeitos de aproveitamento do
regime de reinvestimento, o valor de realizao, o qual, nos termos da alnea f) do n. 3
do art. 46., o valor da respetiva contraprestao (Ofcio n. 15145, de 29.06.2009, da DSIRC).

Para cumprimento do n. 5 deste artigo 48, dever ser preenchido o Quadro 09 do anexo A
da IES/DA, (MAIS-VALIAS: REINVESTIMENTO DOS VALORES DE REALIZAO), no qual
so indicados, por perodos e por tipo de ativos, os valores de realizao e os valores
reinvestidos.

Mais-valias fiscais regime transitrio [art. 7, n. 7, al. b) da Lei n. 30-G/2000, de 29 de
dezembro e art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001, de 27 de Dezembro

Com a publicao da Lei do Oramento de estado para 2001 e pelo facto de ter introduzido
alterao significativa do regime de tributao do saldo das mais e menos valias realizadas,
nos casos de reinvestimento do valor de realizao, houve que criar um regime transitrio.
Segundo esse regime, continua a aplicar-se a legislao anterior s mais e menos valias
realizadas antes de 01-01-2001, at realizao das mais ou menos valias relativas
alienao de bens em que se tenha concretizado o reinvestimento dos valores de realizao,

MVF = VR [(VA - MVA) RFA ] x Coef.
MVF (Mais valia fiscal); VR (Valor de realizao); VA (Valor de aquisio); MVA (Mais valia associada) e RFA (Regime fiscal anterior)

No entanto, no tocante diferena positiva entre as mais e menos valias realizadas antes
daquela data, no caso de o reinvestimento ter ocorrido ou ocorrer em bens no reintegrveis
nos termos da legislao em vigor, duas possibilidades se podem verificar, a do regime
previsto no art. 7, n. 7, alnea b) da Lei n. 30-G/2000, ou a do regime previsto no art. 32,
n. 8 da Lei n. 109-B/2001.
No caso da primeira, aquela diferena positiva, dever ser imputada, proporcionalmente
parte que no total a reinvestir represente o valor do reinvestimento, ao custo de aquisio ou
de produo dos bens objeto de reinvestimento e a este deduzida para efeitos do clculo da
respetiva mais ou menos valia: MVF = VR (VA - MVA) x Coef.
A diferena positiva entre as mais e menos valias relativa a estes bens no reintegrveis ter
o seguinte tratamento:
A parte correspondente ao valor deduzido ao custo de aquisio ou de produo
(MVA x Coef.), at ao limite da MVF, ser diferida por 10 anos em partes iguais a
contar do ano da realizao;
A parte restante, a existir, ser de incluir no lucro tributvel em conformidade com o
atual regime;
Se resultar uma diferena negativa, no haver qualquer valor a diferir, ser includa
no campo 769.
No caso da segunda (art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001), haver a incluso de apenas 50%
da mais-valia associada (MVA) a bens no reintegrveis na matria coletvel do perodo,
desde que posterior a 01-01-2001, mas anterior ao da alienao dos bens em causa, no
dependendo da exigncia de novo reinvestimento.

Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49)

Diversos so os instrumentos financeiros derivados existentes no mercado (Futuros,
Opes, Swaps, Forwards, etc).
Por imposio do SNC (NCRF 27), a utilizao de tais instrumentos, pressupe a sua
contabilizao e o consequente registo de gastos ou rendimentos.

Tendo o cdigo do IRC a preocupao de controlar e eventualmente limitar os gastos a
considerar para efeitos fiscais relacionados com este tipo de instrumentos, teria naturalmente
de definir as suas regras, o que veio a acontecer com a redao deste art. 49.
A contabilidade de cobertura compreende:
Cobertura de justo valor (cobertura de risco de taxa de juro fixa ou de risco de preo
para mercadorias detidas);
Cobertura de fluxos de caixa (cobertura de risco de variabilidade da taxa de juro,
risco cambial, risco de preo de mercadoria para transao futura);
Cobertura de investimento lquido numa operao em moeda estrangeira.

Exemplos de cobertura de justo valor:
Item coberto Risco a cobrir Instrumento de cobertura
Mercadorias
(inventrios)
Risco de reduo do valor de
mercado (JV) das mercadorias
Fixao do preo de venda das mercadorias
atravs de um contrato de futuros
Investimento em
Aes cotadas
Risco de reduo do JV das Aes Opo de venda (put option)
Inst. de dvida
de taxa de juro fixa
Risco de alterao do JV em
resultado da variao da taxa de juro
Contratualizao de um swap de taxa de juro
varivel.

Exemplos de cobertura de fluxos de caixa:
Item coberto Risco a cobrir Inst. de cobertura
Transao de compra de
mercadorias altamente
provvel
Risco de variao dos fluxos de
caixa em resultado da variao
do preo de mercado das
mercadorias
Fixao do preo de compra das
mercadorias atravs de um contrato de
futuros
Instrumentos de dvida de
taxa de juro varivel
Risco da variao dos
pagamentos (juro) resultante
da variao da taxa de juro
Contratualizao de um swap
Dvidas a receber a 6 meses
em moeda estrangeira
Risco de alterao do valor a
receber derivado da variao
da taxa de cmbio
Fixao de uma taxa de cmbio atravs de
um contrato forward
Na contabilizao (SNC) dos instrumentos de cobertura de justo valor:
Reconhecer o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo data do balano
(conta 14 do SNC) pelo justo valor;
Variaes no justo valor do instrumento de cobertura reconhecidas em resultados
(ganho ou perda);

Reconhecer a alterao no justo valor do item coberto (relacionadas com o risco
coberto) na demonstrao de resultados e como um ajustamento quantia
escriturada do ativo/passivo.
Na contabilizao (SNC) dos instrumentos de cobertura de fluxos de caixa e de
investimento lquido numa operao estrangeira:
Reconhecer o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo data do balano
(conta 14 do SNC) pelo justo valor;
Variaes no justo valor do instrumento de cobertura reconhecidas em capital
prprio;
Liquidaes peridicas reconhecidas na demonstrao de resultados numa base
lquida, quando as liquidaes ocorram;
Quando a transao coberta ocorrer: ganho/perda reconhecido no capital prprio
deve ser reclassificado em resultados.
No termos deste art. 49, por regra, concorrem para a formao do resultado tributvel os
rendimentos ou gastos resultantes da aplicao do justo valor a instrumentos financeiros
derivados, ou a qualquer outro ativo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de
cobertura restrito cobertura do risco cambial.
No entanto, sempre que a operao tenha como objetivo exclusivo a cobertura de justo
valor, e o elemento coberto tenha outro modelo de valorizao, s so aceites os
rendimentos ou gastos do elemento coberto reconhecidos em resultados, ainda que no
realizados, na exata medida da quantia igualmente refletida em resultados, de sinal
contrrio, gerada pelo instrumento de cobertura (neutralidade fiscal).
Relativamente s operaes cujo objetivo exclusivo seja o de cobertura de fluxos de caixa,
ou de cobertura do investimento lquido numa unidade operacional estrangeira, so
diferidos os rendimentos ou gastos gerados pelo instrumento de cobertura, na parte
considerada eficaz, at ao momento em que os gastos ou rendimentos do item coberto
concorram para a formao do resultado tributvel (perodo em que so reconhecidos em
resultados).
At ao momento no se encontra definido para efeitos fiscais o conceito de considerada
eficaz, designadamente no seu limite superior. Na falta de indicao em contrrio, refira-se
que nos termos da IAS 39, a cobertura considerada eficaz, quando a variao fica entre
80% e 125%.
Fiscalmente apenas so reconhecidas como operaes de cobertura as identificadas e
documentadas no dossier fiscal no que respeita ao:
Relacionamento da cobertura;

Objetivo da cobertura;
Estratgia da gesto de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura.
Ainda nos termos deste art. 49:
N. 6, no so consideradas como operaes de cobertura:
a) As operaes efetuadas com vista cobertura de riscos a incorrer por outras
entidades, ou por estabelecimentos da entidade que realiza as operaes cujos
rendimentos no sejam tributados pelo regime geral de tributao;
b) As operaes que no sejam devidamente identificadas e documentalmente
suportadas no processo de documentao fiscal previsto no artigo 130, no que se
refere ao relacionamento da cobertura, ao objetivo e estratgia da gesto de risco
da entidade para levar a efeito a referida cobertura.
N. 8, No sendo efetuada a operao coberta, ao valor do imposto relativo ao perodo de
tributao em que a mesma se efetuaria deve adicionar-se o imposto que deixou de ser
liquidado por virtude do disposto nos ns 2 e 3, ou, no havendo lugar liquidao do
imposto, deve corrigir-se em conformidade o prejuzo fiscal declarado.
N. 9, correo do imposto referida no nmero anterior so acrescidos juros
compensatrios, exceto quando, tratando-se de uma cobertura prevista no n. 3, a operao
coberta seja efetuada em, pelo menos, 80% do respetivo montante.
N. 10, Se a substncia de uma operao ou conjunto de operaes diferir da sua forma, o
momento, a fonte e a natureza dos pagamentos e recebimentos, rendimentos e gastos,
decorrentes dessa operao, podem ser requalificados pela administrao tributria de modo
a ter em conta essa substncia.

Correes relativas a preos de transferncia (art. 63, n. 8)

Este campo tem por objetivo anular os efeitos dos desvios ocorridos pela existncia
dos preos de transferncia, de modo a que o resultado tributvel apurado no seja
diferente do que se apuraria na ausncia de relaes especiais.
Considera o n. 4 deste art. 63 que existem relaes especiais entre duas entidades nas
situaes em que uma tem o poder de exercer, directa ou indirectamente, uma influncia
significativa nas decises de gesto da outra, o que se considera verificado, designadamente, entre:
a) Uma entidade e os titulares do respectivo capital, ou os cnjuges, ascendentes ou descendentes
destes, que detenham, directa ou indirectamente, uma participao no inferior a 10% do capital ou
dos direitos de voto;

b) Entidades em que os mesmos titulares do capital, respectivos cnjuges, ascendentes ou
descendentes detenham, directa ou indirectamente, uma participao no inferior a 10% do capital ou
dos direitos de voto;
c) Uma entidade e os membros dos seus rgos sociais, ou de quaisquer rgos de administrao,
direco, gerncia ou fiscalizao, e respectivos cnjuges, ascendentes e descendentes;
d) Entidades em que a maioria dos membros dos rgos sociais, ou dos membros de quaisquer
rgos de administrao, direco, gerncia ou fiscalizao, sejam as mesmas pessoas ou, sendo
pessoas diferentes, estejam ligadas entre si por casamento, unio de facto legalmente reconhecida ou
parentesco em linha recta;
e) Entidades ligadas por contrato de subordinao, de grupo paritrio ou outro de efeito equivalente;
f) Empresas que se encontrem em relao de domnio, nos temos em que esta definida nos
diplomas que estatuem a obrigao de elaborar demonstraes financeiras consolidadas;
g) Entidades entre as quais, por fora das relaes comerciais, financeiras, profissionais ou jurdicas
entre elas, directa ou indirectamente estabelecidas ou praticadas, se verifica situao de dependncia
no exerccio da respectiva actividade, nomeadamente quando ocorre entre si qualquer das seguintes
situaes:
1) O exerccio da actividade de uma depende substancialmente da cedncia de direitos de
propriedade industrial ou intelectual ou de know-how detidos pela outra;
2) O aprovisionamento em matrias-primas ou o acesso a canais de venda dos produtos,
mercadorias ou servios por parte de uma dependem substancialmente da outra;
3) Uma parte substancial da actividade de uma s pode realizar-se com a outra ou depende
de decises desta;
4) O direito de fixao dos preos, ou condies de efeito econmico equivalente, relativos a
bens ou servios transaccionados, prestados ou adquiridos por uma encontra-se, por
imposio constante de acto jurdico, na titularidade da outra;
5) Pelos termos e condies do seu relacionamento comercial ou jurdico, uma pode
condicionar as decises de gesto da outra, em funo de factos ou circunstncias alheios
prpria relao comercial ou profissional.

h) Uma entidade residente ou no residente com estabelecimento estvel situado em territrio
portugus e uma entidade sujeita a um regime fiscal claramente mais favorvel residente em pas,
territrio ou regio constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas.
Dispe o n. 8 deste art. 63, que Sempre que as regras enunciadas no n. 1 no sejam
observadas, relativamente a operaes com entidades no residentes, deve o sujeito passivo efetuar,
na declarao a que se refere o artigo 120, as necessrias correes positivas na determinao do
lucro tributvel, pelo montante correspondente aos efeitos fiscais imputveis a essa inobservncia.
Relacionado com este assunto, chama-se ainda a ateno para:
Portaria n. 1446-C/2001, de 21 de dezembro que regula a aplicao dos mtodos, o
tipo, a natureza e o contedo da documentao e os procedimentos aplicveis aos
ajustamentos correlativos;
Acordos Prvios sobre Preos de Transferncia (APPT) a que se refere o art. 138
do CIRC, regulamentados pela Portaria n. 620-A/2008, de 16 de julho;
Portaria n. 292/2011, de 8 de novembro, que altera a Portaria n. 150/2004, de 13
de fevereiro, a propsito dos pases, territrios e regies com regimes de tributao
privilegiada claramente mais favorveis.

Para dar cumprimento ao disposto no art. 63. do CIRC haver que ter em ateno alguns
aspetos que resumidamente se transcrevem:
REGRA DETERMINANTE:
1 - Nas operaes comerciais, incluindo, designadamente, operaes ou sries de
operaes sobre bens, direitos ou servios, bem como nas operaes financeiras, efetuadas
entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual
esteja em situao de relaes especiais, devem ser contratados, aceites e praticados
termos ou condies substancialmente idnticos aos que normalmente seriam
contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operaes
comparveis.
Para demonstrar a aplicao da regra e assegurar a comparabilidade das operaes deve
utilizar um ou mais dos seguintes mtodos:
a) O mtodo do preo comparvel de mercado, o mtodo do preo de revenda minorado
ou o mtodo do custo majorado;
b) O mtodo do fracionamento do lucro, o mtodo da margem lquida da operao ou
outro, quando os mtodos referidos na alnea anterior no possam ser aplicados ou,
podendo s-lo, no permitam obter a medida mais fivel dos termos e condies que
entidades independentes normalmente acordariam, aceitariam ou praticariam.
Para este efeito, deve ser entendida como parte relacionada, aquela que, direta ou
indiretamente:
Controlar, for controlada ou estiver sob controlo comum;
Tiver um interesse na entidade que lhe confira influncia significativa s/ a mesma;
Tiver um controlo conjunto sobre a entidade
OU AINDA:
A parte for uma associada ou um empreendimento conjunto NCRF 13;
A parte for membro do pessoal chave da gesto da entidade ou da sua empresa
me.
Resumidamente, deixam-se alguns conceitos a ter em conta:

CONTROLO - o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma
entidade ou de uma atividade econmica a fim de obter benefcios da mesma;
SUBSIDIRIA - uma entidade (incluindo parcerias) que controlada por outra
entidade (designada por empresa-me);
EMPRESA-ME - uma entidade que detm uma ou mais subsidirias;
ASSOCIADA - uma entidade (incluindo parcerias) sobre a qual o investidor tenha
influncia significativa e que no seja nem uma subsidiria nem um interesse num
empreendimento conjunto.
Nos termos do n. 6 do art. 63 do CIRC, o sujeito passivo deve manter organizada, nos
termos estatudos para o processo de documentao fiscal a que se refere o artigo 130., a
documentao respeitante poltica adotada em matria de preos de transferncia,
incluindo as diretrizes ou instrues relativas sua aplicao.
Deve ainda, por determinao do n. 7 do mesmo artigo, indicar, na declarao anual de
informao contabilstica e fiscal a que se refere o artigo 121., (Quadro 10 do anexo A da
IES/DA) a existncia ou inexistncia, no perodo de tributao, de operaes com
entidades com as quais esteja em situao de relaes especiais, devendo ainda, no caso
de declarar a sua existncia:
a) Identificar as entidades em causa;
b) Identificar e declarar o montante das operaes realizadas com cada uma;
c) Declarar se organizou, ao tempo em que as operaes tiveram lugar, e mantm, a
documentao relativa aos preos de transferncia praticados.
Refira-se por ltimo que, a obrigao de manter a documentao respeitante poltica
adotada em matria de preos de transferncia, s aplicvel aos sujeitos passivos que no
perodo anterior tenham atingido 3.000.000 de volume anual de vendas lquidas e
outros proveitos (art. 13. da Portaria).


Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor
constante do contrato [art. 64, n. 3 al. a)]

Nos termos do n. 1 deste art. 64 Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens
imveis devem adotar, para efeitos da determinao do lucro tributvel nos termos do presente
Cdigo, valores normais de mercado que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios
definitivos que serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas
de imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto.
Assim, neste campo de incluir a diferena positiva entre o Valor Patrimonial Tributrio
(VPT) definitivo e o valor constante do contrato de transmisso de direitos reais sobre bens
imveis, sem prejuzo da possibilidade de o alienante fazer prova, nos termos previstos no
art. 139 do CIRC, de que o preo efetivamente praticado foi inferior ao referido VPT.
No entanto, no optando por essa prova e o VPT definitivo do imvel no estiver
determinado at ao final do prazo estabelecido para a entrega da declarao do perodo de
tributao a que respeita a transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a declarao
de substituio durante o ms de janeiro do ano seguinte quele em que os valores
patrimoniais tributrios se tornaram definitivos, sinalizando o campo 3 do Q. 04.1 da
declarao modelo 22.
Refere por sua vez o n. 6, que a Direo-Geral dos Impostos tem sempre a possibilidade
de, nos termos da lei, proceder a correes ao lucro tributvel sempre que disponha de
elementos que comprovem que o preo efetivamente praticado na transmisso foi superior
ao valor considerado.
Refira-se que, nos casos de neutralidade fiscal previstos no art. 74 do CIRC (Regime especial
aplicvel s fuses, cises e entradas de ativos), o disposto no art. 64 (Correo ao valor de
transmisso de direitos reais sobre bens imveis), no aplicvel, uma vez que tais ativos
beneficiam daquele regime especfico.
Tambm no ser de aplicar esta correo nos casos de locao financeira, em que, no final
de contrato, se transfere a propriedade jurdica dos imveis da locadora para o locatrio,
uma vez que, em substncia, no corresponde a uma verdadeira transmisso, mas to s,
em termos contabilsticos, transferncia de um crdito resultante do contrato de locao
financeira (Inf. Vinculativa no Proc. n. 1588/04 com despacho de 21.07.2004).

Igualmente, nos casos previstos no art. 25 do CIRC (Relocao financeira e venda com locao
de retoma), operao conhecida como leaseback, tambm no ser de aplicar a correo
prevista no art. 64 (Despacho da Diretora de Servios do IRC, de 06.03.2006, no Proc. n. 215/06).

A Sociedade IMVEIS e IMVEIS, LDA adquiriu em 2013 mais dois imveis para os seus
inventrios (imvel A e imvel B), pelo custo de aquisio 150.000,00 cada um.
Neste mesmo perodo, foi notificado do VPT definitivo ( 200.000,00 para cada um), tendo feito
constar do Dossier Fiscal tal notificao.
Transmitiu os dois imveis no mesmo perodo de 2013, pelos seguintes preos:
Imvel A, pelo preo 210.000,00;
Imvel B, pelo preo 180.000,00;
O tratamento contabilstico e fiscal da alienao de cada um dos imveis ser:

Perodo
2013
Obs /clculos
Prdio
A
Resultado
contabilstico:
(210.000 150.000)
60.000,00
Deduz no
Q.07
772 50.000,00
Resultado fiscal:
(210.000 200.000)
10.000

Prdio
B
Resultado
contabilstico:
(180.000 150.000)
30.000,00

Acresce no
Q.07

Deduz no
Q.07

745

772

20.000,00

50.000,00
Acresce e Deduz
as diferenas do
VPT
(50.000-20.000)=
30.000

Resultado fiscal:
(200.000 200.000)
0,00

Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos
Tangveis, SNC/IRC e Dec. Regulamentar n. 25/2009.

Ver outros exemplos prticos e comentrios aos campos 739 / 740 e 772


Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art. 65)

Por determinao do n. 1 deste art. 65, no concorrem para a formao do resultado
tributvel as importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou
coletivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal
claramente mais favorvel, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos
correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal ou um
montante exagerado.
Esse nus da prova compete ao sujeito passivo, depois de notificado com antecedncia
mnima de 30 dias, conforme estipula o n. 4 do mesmo artigo.
As importncias colocadas neste campo, podero ainda ficar sujeitas s tributaes
autnomas previstas no n. 8 do art. 88 do CIRC (a incluir no campo 365 do Q. 10 da
declarao modelo 22 como veremos), no caso da entidade no efetuar a prova referida, ou
seja, no fizer provar de que correspondem a operaes efetivamente realizadas e que
essas operaes no tm um carcter anormal ou um montante exagerado.
Refira-se o exposto nos n. s 2 e 3 deste artigo:
2- Considera-se que uma pessoa singular ou coletiva est submetida a um regime fiscal
claramente mais favorvel quando o territrio de residncia da mesma constar da lista
aprovada por portaria do Ministro das Finanas ou quando aquela a no for tributada em
imposto sobre o rendimento idntico ou anlogo ao IRS ou ao IRC, ou quando, relativamente
s importncias pagas ou devidas mencionadas no nmero anterior, o montante de imposto
pago for igual ou inferior a 60% do imposto que seria devido se a referida entidade fosse
considerada residente em territrio portugus;
3 - Para efeitos do disposto no nmero anterior, os sujeitos passivos devem possuir e, quando
solicitado pela Direo-Geral dos Impostos, fornecer os elementos comprovativos do imposto
pago pela entidade no residente e dos clculos efetuados para o apuramento do imposto que
seria devido se a entidade fosse residente em territrio portugus, nos casos em que o
territrio de residncia da mesma no conste da lista aprovada por portaria do Ministro das
Finanas.
Ver a Portaria n. 292/2011 de 8 de novembro, que alterou a anterior Portaria 150/2004 de
13/2. Esta nova Portaria que aprovou a lista dos pases, territrios e regies com regimes de
tributao privilegiada claramente mais favorveis (vulgarmente designados de parasos
fiscais) eliminou da mesma a Repblica de Chipre e o Gro-Ducado do Luxemburgo, ambos
Estados membros da Unio Europeia.

Com o OE para 2012 (Lei 64-B/2011), foi aditado o n. 5 deste art. 65, a vigorar para 2012 e
seguintes, segundo o qual:
5 - O disposto nos nmeros anteriores ainda aplicvel s importncias pagas ou devidas
indirectamente, a qualquer ttulo, s mesmas pessoas singulares ou colectivas, quando o sujeito
passivo tenha ou devesse ter conhecimento do destino de tais importncias, presumindo-se esse
conhecimento quando existam relaes especiais nos termos do n. 4 do artigo 63. entre:
a) O sujeito passivo e as pessoas singulares ou colectivas residentes fora do territrio portugus e a
submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel; ou
b) O sujeito passivo e o mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa que procede ao pagamento s
pessoas singulares ou colectivas referidas na alnea anterior.

Uma entidade sujeito passivo de IRC com sede no territrio nacional, pagou
RENDIMENTOS (servios ) a uma pessoa singular ou coletiva com domiclio/sede num
qualquer local do mundo (fora do territrio nacional), no montante de 1.000
Independentemente do preenchimento e envio da declarao modelo 30 e da reteno na
fonte que ao caso couber, foi NOTIFICADA pela A.T. nos termos do n 4 do art. 65 do
CIRC, para, num prazo no inferior a 30 dias, demonstrar:
1 - Que, nesse territrio ou regio, a pessoa beneficiria de tais rendimentos tributada
em imposto sobre o rendimento idntico ou anlogo ao portugus num montante
superior a 60% do que seria devido se aquele beneficirio fosse residente em
territrio portugus (n. 3);
2 - Que tais encargos correspondem a operaes efetivamente realizadas;
3 - Que essas operaes no tm carter anormal;
4 - O montante do encargo no exagerado face contrapartida obtida ou a obter.

No sendo dada uma resposta integral e capaz ao notificado, quais as consequncias
fiscais ?

RESPOSTA:
1 - Acresce no Q. 07 (campo 746) o montante de 1.000, considerado como gasto includo
no Res. Liquido do perodo (n. 1).
2 - Coloca no Q. 10 (campo 365) 35% do montante 350 a ttulo de tributao autnoma
(art. 88, n. 8 do CIRC).
Efeito na TESOURARIA/concluso:

Por cada 1.000 destes pagamentos efetuados/abrangidos pelo art. 65. do CIRC, a entidade
paga mais:
600 se apresentar lucro tributvel (25% de 1.000+ 35% TA);
450 se apresentar prejuzo fiscal no perodo (45% de TA).

Imputao de lucros (rendimentos) de sociedades no residentes sujeitas a um regime
fiscal privilegiado (art. 66)

(Transparncia fiscal internacional)
Refira-se que este artigo sofreu alterao para 2012 e seguintes que sero aqui
contempladas.

No termos do n. 1 deste art. 66 Os lucros ou rendimentos obtidos por entidades no residentes
em territrio portugus e submetidos a um regime fiscal claramente mais favorvel so imputados aos
sujeitos passivos de IRC residentes em territrio portugus que detenham, directa ou indirectamente,
mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa, pelo menos 25 % das partes de
capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas
entidades.
A percentagem referida neste n. 1 poder ser apenas de 10% sempre que, pelo menos,
50 % das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos
patrimoniais sejam detidos, directa ou indirectamente, mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio
ou interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou IRS residentes em territrio portugus,..
No entanto, a aplicao deste regime ficar excluda nos seguintes casos:
Quando aquelas percentagens no se verificarem;
Quando as entidades (participadas) no residentes em territrio portugus verifiquem
cumulativamente as seguintes condies: (n. 6 do art. 66 CIRC)
a) Os respectivos lucros ou rendimentos provenham em, pelo menos, 75 % do exerccio de
uma actividade agrcola ou industrial no territrio onde esto estabelecidos ou do exerccio de
uma actividade comercial que no tenha como intervenientes residentes em territrio
portugus ou, tendo-os, esteja dirigida predominantemente ao mercado do territrio em que se
situa;

b) A actividade principal da entidade no residente no consista na realizao das seguintes
operaes:
1) Operaes prprias da actividade bancria, mesmo que no exercida por instituies de crdito;

2) Operaes relativas actividade seguradora, quando os respectivos rendimentos resultem
predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do territrio de residncia da entidade ou
organismo ou de seguros respeitantes a pessoas que no residam nesse territrio;
3) Operaes relativas a partes de capital ou outros valores mobilirios, a direitos da propriedade
intelectual ou industrial, prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no sector
industrial, comercial ou cientfico ou prestao de assistncia tcnica;
4) Locao de bens, excepto de bens imveis situados no territrio de residncia.

E ainda quando (n. 12 do art. 66):
- A entidade no residente em territrio portugus seja residente ou esteja estabelecida
noutro Estado membro da Unio Europeia (EM) ou num Estado membro do espao
econmico europeu (EEE), desde que, neste caso (EEE), esse Estado membro esteja
vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida
no mbito da Unio Europeia; e
- o sujeito passivo demonstre que a constituio e funcionamento da entidade correspondem
a razes econmicas vlidas e que esta desenvolve uma atividade econmica de natureza
agrcola, comercial, industrial ou de prestao de servios.
Conforme se resume no quadro prtico seguinte:
Entidade
no
residente
Deteno do capital
%
relevante a
Considerar
Aplicao
do art. 66
do CIRC
?
Obs.
Entidade
com sede no
DUBAI
(Emiratos
rabes
Unidos)
20% detida por s.p. residente em
territrio portugus
e
80% detidas por NO residentes em
territrio portugus
n. 1:
25%
NO
Uma vez que o s.p.
de IRC residente
no possui pelo
menos 25% das
partes de capital.
20% detida por s.p. residente em
territrio portugus
e
31% detida por outros s.p. residente
em territrio portugus
e
49% detida por outros
n. 2:
10%
SIM
Tendo em conta que
pelo menos 50% do
capital da entidade,
detido por S.P.s
residentes, a %
limite a considerar j
de apenas 10%.
Pare este efeito, a participao no capital da entidade no residente, deve ser considerada direta ou indireta, mesmo que
atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa e tendo em conta os direitos de voto ou os direitos sobre os
rendimentos ou elementos patrimoniais dessas entidades.
Verificam-se cumulativamente as duas condies atrs referidas do n 6:
Lucros ou rendimentos provenham em, pelo menos, 75% do exerccio de uma
atividade agrcola ou industrial no territrio onde esto estabelecidos ..;

A atividade principal da entidade no residente no consista na realizao das
operaes referidas, bancria, seguradora, de capitais e locaes
NO
Alneas a) e b) do
n. 6 do art. 66 do
CIRC

A entidade participada esteja estabelecida noutro Estado membro (UE) ou
(EEE), desde que, neste caso (EEE), esse Estado membro esteja vinculado a
cooperao administrativa no domnio da fiscalidade e;
O sujeito passivo demonstre que a constituio e funcionamento da entidade
correspondem a razes econmicas vlidas e que esta desenvolve uma
atividade econmica de natureza agrcola, comercial, industrial ou de prestao
de servios,
NO
n 12 do art. 66
CIRC

Para efeitos da determinao das percentagens de participao so, igualmente, tidas em
considerao as partes de capital e os direitos detidos, direta e indiretamente, por entidades
com as quais o sujeito passivo tenha relaes especiais nos termos do n. 4 do artigo 63.
(n. 11).
O tratamento fiscal previsto neste regime tambm se aplica, com as necessrias
adaptaes, sempre que scio residente em territrio portugus esteja sujeito a um regime
especial de tributao, caso em que a imputao feita diretamente s primeiras entidades,
que se encontrem na cadeia de participao, residentes nesse territrio e sujeitas ao regime
geral de tributao, independentemente da sua percentagem de participao efetiva no
capital da sociedade no residente, (n. 10).
A imputao a efetuar pela entidade residente dever corresponder ao lucro ou rendimento
obtido pela sociedade no residente, deduzido do imposto sobre o rendimento incidente
sobre esse lucro ou rendimento a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicvel
no Estado de residncia dessa entidade e deve ser feita no perodo que integra o termo do
perodo de tributao da sociedade no residente.
Quando em perodo posterior ocorra a distribuio de lucros que tenham sido objeto daquela
imputao, sero deduzidos base tributvel do exerccio da sua obteno, at sua
concorrncia, sem prejuzo da aplicao nesse perodo do crdito de imposto por dupla
tributao internacional, nos termos e condies da alnea a) do n. 2 do art. 90 e do art. 91
(a menor das seguintes importncias: o imposto pago no estrangeiro ou a frao do IRC).
Esta deduo feita at concorrncia do montante de IRC apurado no perodo de
tributao de imputao dos lucros ou rendimentos, aps as dedues mencionadas nas
alneas a) e b) do n. 2 do artigo 90, (a correspondente dupla tributao internacional) e aos
benefcios fiscais), no podendo, quando no seja possvel efetuar essa deduo por
insuficincia de coleta o remanescente ser deduzido nos perodos seguintes (alterao para
2012 e seguintes).

Para efeitos deste regime, considera-se que uma entidade est submetida a um regime fiscal
claramente mais favorvel quando:
O territrio de residncia da mesma constar da lista aprovada por portaria do Ministro
das Finanas ou; (Portaria n. 292/2011 de 8/11)
Quando aquela a no for tributada em imposto sobre o rendimento idntico ou
anlogo ao IRC ou ainda;
Quando o imposto efetivamente pago seja igual ou inferior a 60% do IRC que seria
devido se a entidade fosse residente em territrio portugus.
Por ltimo, refira-se que a entidade residente dever integrar no processo de documentao
fiscal (DOSSIER FISCAL) a que se refere o art. 130 do CIRC, os seguintes elementos:
a) As CONTAS devidamente aprovadas pelos rgos sociais competentes das entidades
no residentes a que respeitam o lucro ou os rendimentos a imputar;
b) A CADEIA DE PARTICIPAES diretas e indiretas existentes entre entidades residentes
e a entidade no residente, bem como todos os instrumentos jurdicos que respeitem aos
direitos de voto ou aos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais;
c) A demonstrao do imposto pago pela entidade no residente e clculos efetuados para
a determinao do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em territrio
portugus, nos casos em que o territrio de residncia da mesma no conste da lista
aprovada pelo Ministro das Finanas (Portaria n. 292/2011).
Deve ainda ser preenchido o Quadro 05063-A do anexo A da IES/DA (ENTIDADES EM QUE A
EMPRESA DECLARANTE PARTICIPA) com a informao l solicitada.
Uma entidade NACIONAL, LDA sujeita a IRC com sede no T. nacional, participa em 33,33% no
capital de uma empresa denominada ILHAS MELHORES sediada no DUBAI (Emiratos rabes
Unidos) e que se dedica ao comrcio internacional.
No perodo 2013, a empresa ILHAS MELHORES apurou um resultado lquido de 90.000.
Em 2014, esta empresa deliberou distribuir os lucros, cabendo entidade NACIONAL, LDA o
montante de 30.000. Admite-se que este montante foi tributado na fonte no DUBAI, taxa de
10%.
O tratamento contabilstico e fiscal na entidade portuguesa, SEM e COM mtodo da equivalncia
patrimonial, ser:


SEM mtodo da equivalncia patrimonial:
Perodos
CONTABILIDADE - SNC FISCALIDADE - mod. 22 IRC Obs
/clculos
Descrio/Contas Valor Descrio Campo
Valor
2013 No contabilizou nada
-----
Acresce no Q. 07
(art. 66 CIRC)
747 27.000
33,33% de
90.000
menos
10% de 30.000
2014
Reconhecimento da
deliberao de distribuio
dos lucros ou atribudos
264/12-Resultados
atribudos/obtidos
a
79.2- Dividendos obtidos

27.000
Correo no caso de
crdito de imp. e ret.na
fonte art. 68
Acresce no Q.07
749 3.000
10% de
30.000
Deduo no Q.07
(art. 66.CIRC)
775 27.000

Dupla tribut. Internac.
(art. 91)
Quadro 10
353 3.000
10% de
30.000

COM mtodo da equivalncia patrimonial:
Perodos
CONTABILIDADE - SNC FISCALIDADE - mod. 22 IRC Obs
/clculos
Descrio/Contas Valor Descrio Campo
Valor
2013
Reconhecimento do
rendimento
correspondente quota-
parte do resultado
41- Investimentos
financeiros
a
785- Rend. e ganhos
30.000
Anulao do efeito
do mt. equival.
patrimonial. Deduz e
Acresce no Q. 07
(art. 66 CIRC)
758

747
30.000

27.000

33,33% de
90.000
menos
10% de 30.000

2014
Reconhecimento da
deliberao de
distribuio dos lucros
264-Resultados
atribudos
a
41-Investimentos
financeiros

30.000
Correo no caso de
crdito de imp. e
reteno na fonte
(art. 68)
Acresce no Q.07
749 3.000
10% de 30.000
Dupla tribut.
Internacional art. 91
Quadro 10
353 3.000
10% de 30.000


Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento (art. 67)

Veja-se a Circular n. 7/2013 da DSIRC de 19/08.

Com publicao da Lei do Oramento para 2013, foi profundamente alterado o art. 67,
passando a designar-se Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento, em
vez da anterior designao Subcapitalizao.
Pela leitura do relatrio pode concluir-se que esta limitao fiscal aos gastos de
financiamento, tem como objectivo promover a reduo do endividamento excessivo da
economia e mitigar a histrica propenso do sistema fiscal para privilegiar o financiamento
da atividade econmica atravs da dvida.

Na prtica, esta limitao consiste em aceitar fiscalmente os gastos de financiamento
lquidos at concorrncia do maior dos seguintes limites:
a) (euro) 3 000 000; ou
b) 30 % do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e
impostos. (EBITDA) Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization

So considerados gastos de financiamento lquidos, as importncias devidas ou associadas
remunerao de capitais alheios deduzidas dos rendimentos da mesma natureza.
So exemplos destes gastos:
Juros de descobertos bancrios e de emprstimos obtidos a curto e longo prazo ;
Juros de obrigaes e outros ttulos assimilados;
Amortizaes de descontos ou de prmios relacionados com emprstimos obtidos;
Amortizaes de custos acessrios incorridos em ligao com a obteno de emprstimos;
Encargos financeiros relativos a locaes financeiras;
Diferenas de cmbio provenientes de emprstimos em moeda estrangeira.
H portanto 2 limites:
Limite fixo = 3.000.000;
Limite varivel = 30% do EBIDTA quando superior
Ou seja:
Sempre que os gastos de financiamento forem iguais ou inferiores a 3.000 000,
sero na ntegra dedutveis;

Sempre que o perodo de tributao tenha durao inferior a um ano, prevse que o
limite de 3.000.000 seja determinado proporcionalmente ao nmero de meses
desse perodo.
Sempre que no for possvel deduzir a totalidade num perodo, a parte no utilizada
pode ser deduzida nos cinco perodos de tributao posteriores, conjuntamente
com os gastos financeiros desse perodo, mas sempre sem ultrapassar os limites
mximos previstos.

Quando for aplicvel o Regime Especial de Tributao de Grupos de Sociedades (RETGS),
o apuramento dos gastos de financiamento no dedutveis deve ser efetuado
individualmente, em relao a cada sociedade, e no em relao ao grupo.

As limitaes deste novo art. 66, NO se aplicam:
Entidades sujeitas superviso do Banco de Portugal e do Instituto de Seguros
de Portugal;
Sucursais em Portugal de instituies de crdito e outras instituies financeiras;
Empresas de seguros com sede em outro EstadoMembro da Unio Europeia.
Mas aplicam-se a Estabelecimentos Estveis (EE) de entidades no residentes, com as
necessrias adaptaes.

Ficou entretanto definido um REGIME TRANSITRIO relativo ao limite varivel, (n. 2
do art. 192 da Lei n. 66-B/2012 de 31/12 - OE para 2013), segundo o qual este limite (de
30% do EBITDA), ser superior at 2017, conforme tabela seguinte:
Perodo % do EBITDA
2013 70%
2014 60%
2015 50%
2016 40%
2017 30%

Uma Entidade SA, suportou os seguintes gastos de financiamento lquidos e obteve os seguintes
resultados antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e impostos (EBITDA):
Perodo Gastos de financiamento EBITDA
2013 2.300.000 8.000.000
2014 4.000.000 6.000.000

Quais os limites dedutveis e no dedutveis nesses dois perodos?

Resoluo 2013:
Limite mximo aceite . 3.000.000 ou
70% do EBITDA 8.000.000 .. 5.600.000

Como s suportou 2.300.000, so aceites na totalidade.
No entanto, como 30% do EBITDA (8.000.000 x 30%) 2.400.000 e s considerou
fiscalmente 2.300.000, fica com um crdito folga de 100.000 (n. 3 do art. 67)

Resoluo 2014:
Limite mximo aceite . 3.000.000 ou
60% do EBITDA 8.000.000 . 3.600.000

Assim, o mximo a ser deduzido em 2014 (Reg. Transitrio), passa a ser de:
3.600.000+100.000 de folga = 3.700.000 (n. 3 art. 67)

Como registou 4.000.000, ter que acrescer no Q.07-campo 748, o montante de:
300.000 (4.000.000-3.700.000), que reporta para os cinco perodos seguintes.

Uma Entidade SA, suportou os seguintes gastos de financiamento lquidos e obteve os seguintes
resultados antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e impostos (EBITDA):
Perodo Gastos de financiamento EBITDA
2013 80.000.000 100.000.000
2014 90.000.000 100.000.000
2015 40.000.000 100.000.000

Quais os limites dedutveis e no dedutveis nesses trs perodos ?

Per. EBITDA G.FIN.L.
Limites (art. 67 n. 1)
Valor
ACEITE
Reporte do excesso
Limite
al. a)
Limite
al. a)
Perodo Acumul.
2013 100.000.000 80.000.000 3.000.000 70.000.000 70.000.000 10.000.000 10.000.000
2014 100.000.000 90.000.000 3.000.000 60.000.000 60.000.000 30.000.000 40.000.000
2015 100.000.000 40.000.000 3.000.000 50.000.000 50.000.000 ---- 30.000.000

Em 2013: O montante no deduzido (10.000.000), reportado para 2014;

Em 2014: Acumula o no deduzido em 2013, passa o reporte para 40.000.000 (5anos).

Em 2015: Como o limite mximo 50.000.000 e s suportou 40.000.000, utiliza o reporte de
2013 no montante de 10.000.000, sobrando 30.000.000 para perodos seguintes.

Correes nos casos de crdito de imposto e reteno na fonte (art. 68)

Nos termos do n. 1 do art. 68 do CIRC, quando houver rendimentos obtidos no estrangeiro
que dem lugar a crdito de imposto por dupla tributao internacional, nos termos do art.
91, esses rendimentos devem ser considerados, para efeitos fiscais, pelas respetivas
importncias ilquidas dos impostos sobre o rendimento pagos no estrangeiro.

Assim, neste campo coloca-se o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro quando
houver rendimentos que beneficiam do crdito por dupla tributao internacional, art. 91
(Q.10, campo 353), e esses rendimentos tenham sido considerados na contabilidade pelo
seu valor lquido do imposto pago no estrangeiro.
Naturalmente se na contabilidade j foi considerado o valor bruto (ilquido) desses
rendimentos, nada haver a colocar neste campo.
Refira-se que o montante do imposto a considerar neste campo, s ser coincidente com o
inscrito no Q.10 campo 353, se a taxa do imposto pago no estrangeiro for igual ou inferior
taxa do IRC portuguesa (art. 91 n. 1 do CIRC), uma vez que, por fora do disposto no n. 1
daquele art. 91, o crdito do imposto, no pode exceder a menor das seguintes
importncias:
a) Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
b) Frao do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas
em causa possam ser tributados, lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para
a sua obteno.
Quando existir conveno para eliminar a dupla tributao celebrada por Portugal, a
deduo a efetuar no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos termos previstos
pela conveno.
O mesmo raciocnio feito sempre que tenha havido lugar a reteno na fonte de IRC
relativamente a rendimentos englobados para efeitos de tributao.
No caso de se verificar um desfasamento temporal entre o perodo em que reconhecido o
rendimento e o perodo em que efetuada a reteno, haver que ter em ateno a
Informao Vinculativa que recaiu sobre o Processo 3489/05, Despacho de 2007-10-15,
segundo a qual:
O direito deduo do Crdito de Imposto por Dupla Tributao Internacional nasce no
momento em que ocorre a incluso do rendimento na base tributvel, pelo que, ocorrendo o
pagamento dos rendimentos e respetiva reteno na fonte em exerccio diferente daquele em
que os rendimentos so registados na base tributvel, caso o mesmo seja efetuado ainda
dentro do prazo de entrega da respetiva declarao de rendimentos, deve o crdito de
imposto ter lugar na mesma.
Caso o pagamento ocorra depois de esgotado o referido prazo, dever o sujeito passivo
proceder entrega de uma declarao de substituio no prazo de um ano a contar do termo
do prazo legal, nos termos do n. 2 do artigo 122 do Cdigo do IRC, ou, quando este prazo
for excedido, reclamar graciosamente da autoliquidao do(s) exerccio(s) a que os
rendimentos dizem respeito.

Uma entidade sujeita a IRC em Portugal, contabilizou em 2013 rendimentos de um pas estrangeiro,
no montante de 24.000,00 lquido do imposto l suportado.
Aqueles rendimentos foram tributados no pas da fonte taxa de 20%.
Admitindo uma taxa nica de IRC de 25%, como preencher a modelo 22.

Perodo
Obs.
2013

Reconhecimento do
rendimento obtido:
12-Depsitos ordem
24- Estado IRC
estrangeiro
a
78- Outros rendimentos
e ganhos obtidos no
estrangeiro
24.000 / 0,8 = 30.000
30.000 24.000 = 6.000

24.000,00
6.000,00

30.000,00
Correo do
crdito imposto
art. 68 CIRC
Acresce no
Q.07

Correo no
Quadro 10
Dupla
tributao
internacional
art. 91 CIRC

749

353

0,00

6.000,00
24.000,00 / 0,8 =
30.000,00
X 20% =
6.000,00

O IRC a pagar em
Portugal por aquele
rendimento superior
ao suportado no
estrangeiro
30.000x25%=7.500,00,
por isso deduz o menor

O mesmo EXEMPLO, mas admitindo que a taxa de tributao no pas da fonte foi de 40% e o
rendimento foi contabilizado pelo valor lquido:

Perodo
Obs.
2013

Reconhecimento do
rendimento obtido:
12-Depsitos ordem
24- Estado IRC
estrangeiro
a
78- Outros rendimentos
e ganhos obtidos no
estrangeiro
24.000 / 0,6 = 40.000
40.000 24.000 = 16.000

24.000,00
0,00

24.000,00
Correo do
crdito
imposto
art. 68 CIRC
Acresce no
Q.07

Correo no
Quadro 10
Dupla
tributao
internacional
art. 91
CIRC

749

353

16.000,00

10.000,00
24.000,00 / 0,6 =
40.000,00
X 40% =
16.000,00

O IRC a pagar em
Portugal por aquele
rendimento inferior
ao suportado no
estrangeiro
40.000x25%=10.000,00,
por isso deduz o menor


Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises,
entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)

Os comentrios a este campo so extensveis ao correspondente campo a deduzir, campo
773 que tem exatamente a mesma descrio.
O Cdigo do IRC contm, uma subseco prpria (artigos 73 a 78), denominada Regime
especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes sociais.
O artigo 73, para alm de conter as definies, limita o mbito de aplicao deste regime
especial, ao referir no seu n. 10, o seguinte:
O regime especial estabelecido no se aplica, total ou parcialmente, quando se conclua que
as operaes abrangidas pelo mesmo tiveram como principal objetivo ou como um dos
principais objetivos a evaso fiscal, o que pode considerar-se verificado, nomeadamente, nos
casos em que as sociedades intervenientes no tenham a totalidade dos seus rendimentos
sujeitos ao mesmo regime de tributao em IRC ou quando as operaes no tenham sido
realizadas por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou a racionalizao das
atividades das sociedades que nelas participam, procedendo-se ento, se for caso disso, s
correspondentes liquidaes adicionais de imposto.
Os artigos relevantes para o preenchimento destes campos, so os 74, 76 e 77 do CIRC,
que daro origem ao seu preenchimento, sempre que o tratamento contabilstico se afastar
do regime fiscal aqui previsto, com alteraes no resultado do perodo.
Assim, nos termos do art. 74 pretende-se que no haja lugar tributao de qualquer
resultado derivado da transferncia de elementos patrimoniais entre empresas abrangidas
por este regime.
No entanto, para que este regime possa ser aplicado, o n. 3 deste artigo 74 impe que: a
sociedade beneficiria mantenha, para efeitos fiscais, os elementos patrimoniais objeto de
transferncia pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade
contribuidora antes da realizao das operaes, considerando-se que tais valores so os que
resultam da aplicao das disposies deste Cdigo ou de reavaliaes efetuadas ao abrigo de
legislao de carter fiscal.
Estando verificada a aplicabilidade deste regime especial, o n. 4 do mesmo artigo refere:
Na determinao do lucro tributvel da sociedade beneficiria deve ter-se em conta o seguinte:
a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos feito
como se no tivesse havido fuso, ciso ou entrada de ativos;
b) As depreciaes ou amortizaes sobre os elementos do ativo fixo tangvel, do ativo
intangvel e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico transferidos
so efetuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas,
cindidas ou na sociedade contribuidora;

c) Os ajustamentos em inventrios, as perdas por imparidade e as provises que foram
transferidos tm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicvel nas sociedades
fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora.
Ainda o mesmo art. 74, nos seus n. s 5 e 6 afirma o seguinte:
5 - Para efeitos da determinao do lucro tributvel da sociedade contribuidora, as mais-
valias ou menos-valias realizadas respeitantes s partes de capital social recebidas em
contrapartida da entrada de ativos so calculadas considerando como valor de aquisio
destas partes de capital o valor lquido contabilstico aceite para efeitos fiscais que os
elementos do ativo e do passivo transferidos tinham nessa sociedade antes da realizao da
operao.
6 - Quando a sociedade beneficiria detm uma participao no capital das sociedades
fundidas ou cindidas, no concorre para a formao do lucro tributvel a mais-valia ou a
menos-valia eventualmente resultante da anulao das partes de capital detidas naquelas
sociedades em consequncia da fuso ou ciso.
Por sua vez o art. 76 refere que no so considerados quaisquer ganhos ou perdas para
efeitos fiscais em consequncia da fuso ou da ciso relativamente aos scios das
sociedades fundidas ou cindidas, desde que, para efeitos fiscais, mantenham quanto s
novas participaes, o valor pelo qual as antigas se achavam registadas.
Com a publicao da Lei n. 55-A/2010 de 31 de dezembro, foi aditado o n. 4 a este artigo
76 que refere: O disposto nos nmeros anteriores igualmente aplicvel aos scios de
sociedades que sejam objeto das demais operaes de fuso ou ciso abrangidas pela Diretiva n.
2009/133/CE, do Conselho, de 19 de Outubro de 2009.
Assim, este regime de neutralidade fiscal passou a ser aplicvel s demais operaes
abrangidas por aquela Diretiva, ou seja, aplicvel s fuses, cises, cises parciais, entradas
de ativos e permutas de Aes entre sociedades de Estados Membros diferentes.
O art. 77 preconiza semelhante tratamento em relao s permutas de partes sociais,
desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes condies:
a) A sociedade adquirente e a sociedade adquirida sejam residentes em territrio portugus
ou noutro Estado membro da Unio Europeia e preencham as condies estabelecidas na
Diretiva n. 90/434/CEE, de 23 de Julho;
b) Os scios da sociedade adquirida sejam pessoas ou entidades residentes nos Estados
membros da Unio Europeia ou em terceiros Estados, quando os ttulos recebidos sejam
representativos do capital social de uma entidade residente em territrio portugus.
Refira-se a existncia da Circular 7/2005, de 16 de maio da Direo de Servios do IRC, a
propsito da transmissibilidade de prejuzos fiscais em casos de fuso, ciso e entradas de
ativos.
Sempre que se verifiquem projetos de fuso ou ciso, previstos nos n. 7 e 8 do art. 74 do
CIRC, situaes em que seja fixada uma data a partir da qual as operaes das sociedades
a fundir ou a cindir so consideradas, do ponto de vista contabilstico, como efetuadas por
conta da sociedade beneficiria, sendo a mesma data considerada relevante para

efeitos fiscais desde que se situe num perodo de tributao coincidente com aquele em
que se situe a data da produo de efeitos jurdicos da operao em causa. Nestes casos,
os resultados realizados pelas sociedades a fundir ou a cindir, durante aquele perodo,
sero includos no lucro tributvel da sociedade beneficiria respeitante ao mesmo perodo
de tributao.
Refira-se por ltimo a Inf. vinculativa no Proc. 2890/2007, sancionada por despacho do
Subdiretor-Geral de 2012-03-13, a propsito do referido e transcrito n. 10 do art. 73 do
CIRC, segundo a qual, no necessrio desconsiderar os efeitos da operao sempre que
se verificar que a mesma teve como principal objetivo a evaso fiscal. Bastar proceder-se
s correspondentes liquidaes adicionais de imposto, concluindo que esta medida
antiabuso (n. 10 do art. 73 do CIRC) no est sujeita ao procedimento a que se refere o art.
63 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), considerando que este
procedimento se aplica apenas na liquidao de tributos com base na disposio antiabuso
constante do n. 2 do art. 38 da Lei Geral Tributria (LGT).
Obs.: Este entendimento considerou prejudicado o vertido na Ficha Doutrinria referente ao Proc. n.
771/2002, sobre o mesmo assunto.

Donativos no previstos ou alm dos limites legais (art. 62 e 65 do EBF e Estatuto do
Mecenato Cientifico)

Nos termos do art. 61 do EBF, os donativos constituem entregas em dinheiro ou em espcie,
concedidos, sem contrapartidas que configurem obrigaes de carter pecunirio ou comercial, s
entidades pblicas ou privadas, previstas nos artigos seguintes, cuja atividade consista
predominantemente na realizao de iniciativas nas reas social, cultural, ambiental, desportiva ou
educacional.
Refira-se, desde j, que no cabe neste conceito, as prestaes de servios, ou seja, no
so consideradas donativos para efeitos fiscais.
No entanto se se tratar de donativos em espcie (bens), por determinao do n. 11 do art.
62 do EBF, o valor a considerar para efeitos de determinao do lucro tributvel, o que se
transcreve: 11-No caso de donativos em espcie, o valor a considerar para efeitos do clculo da
deduo ao lucro tributvel, o valor fiscal que os bens tiverem no exerccio em que forem doados,

deduzido, quando for caso disso, das reintegraes ou provises efetivamente praticadas e aceites
como custo fiscal ao abrigo da legislao aplicvel.
Apenas viro a este campo (acrescidos) os donativos no enquadrveis naqueles artigos do
Estatuto dos Benefcios Fiscais ou no Estatuto do Mecenato.
Ser ainda de referir a obrigatoriedade de constar do documento comprovativo emitido pela
entidade beneficiria dos donativos a meno SEM CONTRAPARTIDAS.
Naturalmente que as majoraes e benefcios previstos nestes diplomas, sero deduzidos
no campo 774 e explicitados no anexo D da prpria modelo 22 do perodo.
Na prtica, sempre que os donativos se encontrem sujeitos a limites, o valor do donativo
ser aceite como gasto fiscal at ao limite, sendo o valor aceite, majorado nos termos
previstos.

A sociedade Benemritos, Lda. apresentou um volume de negcios em 2013 de 1.000.000,00.
Durante este perodo concedeu donativos a IPSS no montante de 15.000,00 destinados ao apoio
infncia e terceira idade.
O valor a considerar para efeitos fiscais ser: (gasto e majorao)

Limite aceite: 8/1000 x 1.000.000,00 .. 8.000,00
Valor concedido/registado (includo no resultado lquido) 15.000,00
Diferena a acrescer no campo 751 .... 7.000,00
Uma vez que este donativo beneficia de uma majorao de 40% (art. 62 n. 4, b), deve
deduzir-se no campo 774 esta majorao:
Majorao: limite aceite x 40% ( 8.000,00 x 40%) .. 3.200,00
Este benefcio (majorao) deve tambm constar no Anexo D da modelo 22 (campo 406).

OBS.: Se o valor do donativo ficar aqum do limite de 8/1000, a majorao apenas sobre o
valor do donativo efetivo e no do limite, ou seja, se o donativo for apenas de 5.000,00 a
majorao ( 5.000,00 x 40%) 2.000,00 deduzida no campo 774 e explicitada no anexo D
(Benefcios fiscais) modelo 22 de IRC.

Alerta-se para o facto de os benefcios fiscais relativos ao mecenato cientfico constarem
agora do artigo 62.-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais (com entrada em vigor em 1 de
janeiro de 2012). O Estatuto do Mecenato Cientfico, aprovado pela Lei n. 26/2004, de 8 de
julho, foi revogado pela Lei n. 64-B/2011, de 30 de dezembro.

Encargos financeiros no dedutveis (art. 32, n. 2 do EBF)

Por imposio do n. 2 do art. 32 do EBF, os encargos financeiros suportados com a
aquisio de partes de capital detidas por SGPS, , no concorrem para a formao do lucro
tributvel.
Assim, sempre que estas entidades tiverem registado e considerado, no resultado lquido do
perodo, este tipo de encargos, os mesmos devero ser acrescidos neste campo, a no ser
que tal beneficio no seja aplicvel pela verificao das condies previstas no n. 3 daquele
art. 32 do EBF, que refere expressamente 3 - O disposto no nmero anterior no aplicvel
relativamente s mais-valias realizadas e aos encargos financeiros suportados quando as partes
de capital tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relaes especiais, nos termos
do n. 4 do artigo 63. do Cdigo do IRC, ou a entidades com domiclio, sede ou direo efetiva em
territrio sujeito a um regime fiscal mais favorvel, constante de lista aprovada por portaria do Ministro
das Finanas, ou residentes em territrio portugus sujeitas a um regime especial de tributao, e
desde que tenham sido detidas, pela alienante, por perodo inferior a trs anos e, bem assim, quando
a alienante tenha resultado de transformao de sociedade qual no fosse aplicvel o regime
previsto naquele nmero, relativamente s mais-valias das partes de capital objeto de transmisso,
desde que, neste ltimo caso, tenham decorrido menos de trs anos entre a data da transformao e
a data da transmisso.
Refira-se que, com o Oramento de Estado para 2012, Lei n. 64-B/2011, de 30 de
dezembro, este art. 32 do EBF foi divido em dois (art. 32 e 32-A), respetivamente para as
SGPS e para as Sociedades de Capital de Risco (SCR) e Investidores de Capital de Risco
(ICR).

Veja-se ainda a Circular n. 7/2004, de 30 de maro.

Em 2014, com a Lei n. 83-C/2013, de 31 de Dezembro (OE 2014), este artigo foi revogado,
assim como os ns 1 e 2 do art. 32-A do EBF..


Em branco

Os comentrios a este campo so extensveis ao correspondente campo a deduzir, campo
775.
Para estes campos viro todos os gastos e rendimentos no considerados fiscalmente,
includos no resultado lquido e que no tenham enquadramento nos outros campos,
designadamente encargos que, comprovadamente no sejam indispensveis para a
realizao dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora.
Alguns exemplos de situaes suscetveis de gerar valores a colocar nestes campos:
Acertos de saldos devedores no justificados ou perdes de dvida sem justificao
fiscal aceite;

Acertos fiscais decorrentes da aplicao do art. 268 do Cdigo da Insolvncia e da
Recuperao de Empresas (CIRE), segundo o qual: 2 No entram igualmente para a
formao da matria colectvel do devedor as variaes patrimoniais positivas resultantes das
alteraes das suas dvidas previstas em plano de insolvncia ou em plano de pagamentos.
3 O valor dos crditos que for objecto de reduo, ao abrigo de plano de insolvncia ou de plano de
pagamentos, considerado como custo ou perda do respectivo exerccio, para efeitos de apuramento
do lucro tributvel dos sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares e do
imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas;

Contratos de locao financeira relacionados com o mapa 40 (CONTRATO DE
LOCAO FINANCEIRA CELEBRADOS AT 31-12-1993- LOCATRIOS) tendo em
conta as alteraes introduzidas pelo Dec. Lei n. 420/93, de 28 de dezembro e a
Diretriz n. 10/92 da Comisso de Normalizao Contabilstica;

Eventuais subsdios no includos no resultado lquido do perodo que devam
concorrer para a formao do lucro tributvel;

Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) suportado em Estados Membros da Unio
Europeia, considerado como gasto contabilstico e cujo reembolso poderia sido
solicitado ao abrigo da 8. Diretiva do Conselho 79/1072/CEE, de 06.12, conforme
determina a Circular n. 14/2008,de 11.07, da DSIRC, Proc. 964/08, Inf. 459/08, segundo a
qual esse gasto no dedutvel para efeitos de determinao do lucro tributvel em
IRC por no se verificar o requisito de indispensabilidade exigido pelo n 1 do artigo
23 do respectivo Cdigo.


Sempre que utilizados, dever ficar evidenciado no processo de documentao fiscal (art.
130 do CIRC), a sua natureza e quantificao.


3.2. CAMPOS A DEDUZIR

Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como gasto na
vigncia do POC e ainda no aceites fiscalmente [art. 22 al. f) do D.R 25/2009, de 14/9]

Estas so as nicas situaes fiscalmente relevantes decorrentes da transio, s quais no
se aplica o regime transitrio da sua repartio pelos cinco perodos de tributao, previsto
no artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho.
Nos termos da alnea f) do artigo 22 do Decreto Regulamentar n. 25/2009:
As despesas com a emisso de obrigaes, os encargos financeiros com a aquisio ou
produo de elementos do imobilizado, as diferenas de cmbio desfavorveis relacionadas
com o imobilizado e os encargos com campanhas publicitrias, reconhecidos como gastos e
ainda no aceites fiscalmente, concorrem igualmente para a formao do lucro tributvel de
acordo com o regime que vinha sendo adotado (sublinhado nosso).
Assim, viro para este campo apenas estas situaes, em que, na vigncia do novo regime,
o nmero de perodos em que o gasto considerado para efeitos fiscais no se altera. Nas
outras situaes do regime transitrio (art. 5 do DL 159/2009) devem ser usados os campos
703 ou 705.

No perodo de tributao de 2009, a empresa A, Lda. Suportou 54.000 relativos a uma campanha
publicitria.
Nos termos do n. 4 do art. 17 do DR 2/90 a deduo fiscal efetuada, nesse exerccio, foi de 18.000
(3 anos).
Face aos ajustamentos de transio para o SNC, o montante fiscalmente dedutvel no perodo de
tributao de 2010, considerando:
1. hiptese O custo foi todo reconhecido na contabilidade de 2009;
2. hiptese A despesa foi considerada no Ativo em 2009 (imobilizado incorpreo ou custo
diferido).
Ser:

1 Hiptese:
Campanha publicitria reconhecida como custo: concorre para a formao do lucro
tributvel de acordo com o regime que vinha sendo adotado, ou seja, diferimento em 3 anos
(art. 22, f), DR 25/2009).
Valor fiscalmente dedutvel em 2010 = 18.000 (54.000 / 3) Campo 754

2 Hiptese:
Ativo imobilizado ou custo diferido: na transio para o SNC desreconhecimento do ativo
variao patrimonial negativa que concorre, em partes iguais, para a formao do LT de
2010 art. 5 do DL 159/2009 de 13 de julho.
Valor fiscalmente dedutvel em 2010 = 7.200 (36.000/5) Campo 705
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011, a propsito do SNC-
Regime transitrio - artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec.

Prejuzo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6)

Ver comentrios ao campo 709.

Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18, n. 2)



Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: rdito de juros (art. 18, n. 5)


Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18 n. 8)

Ver comentrios e exemplo do campo 712.

Ajustamentos no tributveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)


Pagamentos com base em Aes (art. 18, n. 11)


Pagamento ou colocao disposio dos beneficirios de benefcios de cessao de
emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego ou a longo prazo dos
empregados (art. 18, n. 12)



Reverso de ajustamentos em inventrios tributados (art. 28, n. 3) e de perdas por
imparidade tributadas (art. 35, n. 3)

Sempre que se verificar neste perodo, o registo contabilstico (conta 762 do SNC) de
reverses de ajustamentos em inventrios ou perdas por imparidade j tributados (includos
no campo 718 do perodo em que foram reconhecidos na contabilidade), haver que retirar
essa reverso (rendimento) do resultado lquido, deduzindo neste campo 762 o respetivo
valor.
Sempre que seja registada a reverso de uma perda por imparidade de ativos depreciveis
ou amortizveis, s dever ser inscrita neste campo a parte da perda por imparidade ainda
no deduzida nos termos do n. 4 do art. 35 do CIRC.

Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20 do
D.R. 25/2009, de 14/9)

Perdas por imparidade tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 35,
n.s 1 e 4)

O anterior campo 763 foi dividido em dois, dando origem a este novo campo.
Sempre que se verifica a tributao em perodos anteriores deste tipo de gastos, por
incluso no campo 719 dos perodos em que foram contabilisticamente reconhecidos, haver
que os reconhecer fiscalmente nos perodos em que concorrem para a formao do
resultado tributvel, incluindo-os neste campo 763.
Ver exemplo includo nos comentrios ao campo 719


Reverso de provises tributadas (art. s 19, n. 3 e 39, n. 4)

Sempre que se verificar neste perodo, o registo contabilstico (conta 763 do SNC) de
reverses de provises j tributadas (includas no campo 721 do perodo em que foram
constitudas), haver que retirar essa reverso (rendimento) do resultado lquido, deduzindo
neste campo 764 o respetivo valor, evitando assim a duplicao da tributao.
Obs.: Ser de incluir no dossier fiscal cpia da mod. 22 do perodo em que foram acrescidas,
para efeitos de comprovao desta deduo.


Restituio de Impostos no dedutveis e excesso da estimativa para impostos
Impostos diferidos [art. 45, n. 1, al. a)]

Tal como se referiu nos comentrios aos campos 724 e 725, no concorre para a
determinao do resultado tributvel o IRC e quaisquer impostos que direta ou
indiretamente incidam sobre os lucros, incluindo a derrama municipal e a estadual.
Assim, sempre que se verifica, no perodo de tributao a que a declarao se refere, uma
restituio de impostos ou anulao de estimativa para impostos, includas no resultado
lquido atravs das contas 78.82 ou 78.85, haver que proceder sua correo/deduo
neste campo.
Sempre que nos termos da NCRF 25 (IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO) forem
reconhecidos impostos diferidos, tal reconhecimento no concorre para a formao do
resultado tributvel, pelo que ter sempre que ser corrigido neste Q.07, a acrescer no campo
725 ou deduzir neste campo 766.

Ver comentrio ao campo 725 e exemplo inserido no comentrio ao campo 711


Mais-valias contabilsticas

O regime das mais-valias e menos-valias fiscais, prev que sejam estas a concorrerem para
a formao do lucro tributvel e no as contabilisticamente consideradas.
Assim, haver sempre que expurgar do resultado lquido contabilstico as mais ou menos
valias l includas, deduzindo neste campo 767 as mais valias ou acrescendo no campo 736,
as menos-valias, para depois incluir nos respetivos campos deste mesmo Q.07, as mais ou
menos valias fiscais, a serem consideradas na determinao do resultado tributvel.

50% das menos-valia fiscais resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46,
n. 5., al. b) e art. 45, n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e as
menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital prprio (art.
45, n. 3, 1. parte)

Por determinao do n. 3 do art. 45, as menos-valias resultantes de:
Mudanas no modelo de revalorizao, designadamente reclassificao contabilstica
ou alterao de pressupostos; e
Saldo negativo resultante da transmisso onerosa de partes de capital ou outras
perdas ou variaes patrimoniais negativas de partes de capital prprio, incluindo
prestaes suplementares.
S concorrem para a formao do resultado tributvel em metade do seu valor.
Ver tambm comentrios aos campos 737 e 738 e esquema/exemplo inserido no comentrio
ao campo 717.


Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art. 46)

Ver exemplos prticos e comentrios aos campos 736 e 739 / 740

Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49)

Complementar do campo 743, ver os comentrios correspondentes.

Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos (art. 51)

As situaes de dupla tributao econmica dos lucros distribudos acontecem quando o
capital social de uma dada pessoa coletiva detido, total ou parcialmente, por outra pessoa
coletiva, na medida em que a primeira tributada em IRC pelo rendimento que apura em
cada perodo, sendo a segunda novamente tributada quando regista os lucros que lhe so
total ou parcialmente distribudos.
H duas situaes em que no se verifica esta dupla tributao:
Quando aplicvel o regime da transparncia fiscal previsto no artigo 6 do CIRC;
Quando se verifica o regime especial de tributao dos grupos de sociedades.
Nos restantes casos, essa dupla tributao eliminada ou atenuada com a utilizao deste
campo.
O n. 1 do artigo 51 do CIRC, refere:
Na determinao do lucro tributvel das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial,
cooperativas e empresas pblicas, com sede ou direo efetiva em territrio portugus, so
deduzidos os rendimentos, includos na base tributvel, correspondentes a lucros distribudos,
desde que sejam verificados os seguintes requisitos:

a) A sociedade que distribui os lucros tenha a sede ou direo efetiva no mesmo territrio e
esteja sujeita e no isenta de IRC ou esteja sujeita ao imposto referido no artigo 7;
b) A entidade beneficiria no seja abrangida pelo regime da transparncia fiscal previsto no
artigo 6;
c) A entidade beneficiria detenha diretamente uma participao no capital da sociedade que
distribui os lucros no inferior a 10% e esta tenha permanecido na sua titularidade, de modo
ininterrupto, durante o ano anterior data da colocao disposio dos lucros ou, se detida
h menos tempo, desde que a participao seja mantida durante o tempo necessrio para
completar aquele perodo. (Redao da Lei n. 55-A/2010, de 31 Dezembro)
Por determinao do n. 2, para alm das situaes descritas, o regime do nmero anterior
aplica-se, independentemente da percentagem de participao e do prazo em que esta
tenha permanecido na titularidade das participantes, em relao aos rendimentos:
1. De participaes sociais em que tenham sido aplicadas as reservas tcnicas das
sociedades de seguros e das mtuas de seguros;
2. Das sociedades de desenvolvimento regional;
3. Das sociedades de investimento;
4. Das sociedades financeiras de corretagem.
Por sua vez o n. 4 do artigo prev igualmente que este regime se aplique, nas condies
referidas no n. 1, ao valor atribudo na associao em participao, ao associado
constitudo como sociedade comercial ou civil sob a forma comercial, cooperativa ou
empresa pblica, com sede ou direo efetiva em territrio portugus, independentemente
do valor da sua contribuio relativamente aos rendimentos que tenham sido tributados,
distribudos por associantes residentes no mesmo territrio.
Pelo referido no n. 5, este regime tambm aplicvel, quando uma entidade residente em
territrio portugus detenha uma participao, nos termos e condies ai referidos, em entidade
residente noutro Estado membro da Unio Europeia, desde que ambas as entidades preencham os
requisitos estabelecidos no artigo 2.0 da Diretiva n. 90/435/CEE, do Conselho, de 23 de Julho.
Com a redao aplicvel a 2011 e seguintes e a revogao do n. 8 deste artigo 51, deixou
de ser permitida a atenuao da dupla tributao econmica em 50%, quando no for
possvel o acesso ao benefcio da eliminao total prevista no n. 1.
No entanto, atendendo aos n,s 3 e 5 do art. 53 do CIRC, quando o titular dos rendimentos
for uma entidade residente que no exerce a ttulo principal, uma atividade de natureza
comercial, industrial ou agrcola ser aplicvel uma deduo de 50% dos rendimentos
includos na base tributvel correspondentes a lucros distribudos por entidades residentes
em territrio portugus, sujeitas e no isentas de IRC e por entidades residentes noutro
Estado membro da Unio Europeia que preencha os requisitos e condies estabelecidos no
artigo 2. da denominada Diretiva Mes / Filhas (Diretiva n. 2011/96/UE, do Conselho de

30.11), bem como relativamente aos rendimentos que, na qualidade de associado, aufiram
da associao em participao, tendo aqueles rendimentos sido efetivamente tributados .
Refira-se ainda que, relativamente s SGPS e SCR, para a eliminao da tributao da
distribuio de dividendos, passou a ser exigida a deteno de uma participao no inferior
a 10%.
H que ter no entanto em ateno o disposto no n. 9, que refere expressamente:
Se a deteno da participao mnima referida no n. 1 deixar de se verificar antes de
completado o perodo de um ano, deve corrigir-se a deduo que tenha sido efetuada, sem
prejuzo da considerao do crdito de imposto por dupla tributao internacional a que
houver lugar, nos termos do disposto no artigo 91.(Redao da Lei n.55-A/2010, de 31 de
dezembro)

Por outro lado, a nova redao conferida ao n. 10 deste artigo, impe que os rendimentos
que provenham de lucros, tenham sido objeto de tributao efetiva, para que se aplique a
deduo.
A aplicao deste n. 10 e o conceito de tributao efetiva, j foi objeto da divulgao da
Circular n. 24/2011 de 2011-11-11, a qual, entre outras situaes, esclarece que esse
conceito deve ser interpretado no sentido de exigir que os rendimentos provenientes de lucros
que tenham suportado IRC, ou outro imposto sobre os lucros idntico ou anlogo, e que dele no se
encontrem excludos nem isentos. Referindo ainda que O requisito de tributao efetiva deve
considerar-se verificado quando a sociedade que gerou os lucros distribudos no beneficie de
iseno e tais lucros tenham origem em rendimentos que no beneficiem de qualquer iseno nem
ocorra, em resultado da legislao fiscal aplicvel, a respetiva desconsiderao em definitivo para
efeitos de apuramento do imposto a pagar.
Na interpretao e aplicao deste conceito haver que ter em considerao o seguinte:
O nus da PROVA recai sobre a entidade que procede deduo a ttulo de
eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos;
Nas participaes em cadeia, a efetiva tributao dever ser verificada na entidade
que distribui os lucros, ou anteriormente na esfera de uma subafiliada;
No casos das SGPS, SCR e ICR, no h tributao efetiva sempre que os
rendimentos que provenham de lucros, tenham origem em mais-valias, que tenham
beneficiado da excluso prevista no n. 2 art. 32. do EBF;
Havendo prejuzos fiscais e dedues coleta, consideram-se efetivamente
tributados os lucros integrados no LUCRO TRIBUTVEL da participada,

independentemente de no darem origem a encargo de imposto por deduo de
prejuzos fiscais ou dedues coleta;
Nos casos em que tenha havido diferimento da tributao por diferenas de carter
temporrio entre o resultado contabilstico e o resultado tributvel, considera-se
tambm que houve efetiva tributao;
Naturalmente, que os pagamentos por conta, as retenes na fonte e as tributaes
autnomas, so irrelevantes para este efeito.
Refira-se ainda, e atendendo a que se trata de um regime de eliminao da dupla tributao
econmica dos lucros distribudos (e no uma mera atenuao), a existncia da alnea c) do
n. 1 do artigo 97 do Cdigo do IRC (Dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos
auferidos por residentes), que dispensa de reteno na fonte os lucros distribudos
abrangidos pelo regime do n. 1 do artigo 51, mas apenas se a participao no capital tiver
permanecido na titularidade da entidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior data
da sua colocao disposio.

ESQUEMATICAMENTE (n. 1 Art. 51):

Entidade PORTUGUESA
Participao > 10%
e
h mais 1 ano

Distribuio de
LUCROS

Sociedade PORTUGUESA

Eliminao dupla
tributao
(Campo 771 Q.07)

ESQUEMATICAMENTE (n. 5 Art. 51):

ESQUEMATICAMENTE (n 6 Art. 51):

Refira-se que, o espao econmico europeu (EEE), inclui tambm a Islndia, o Liechtenstein
e a Noruega, sendo que nestes, deve existir uma obrigao de cooperao administrativa no
domnio da fiscalidade, equivalente estabelecida na Unio Europeia, para que a condio
se considere verificada.
Empresa com sede na
UNIO EUROPEIA
Empresa PORTUGUESA
Participao > 10%
e
h mais 1 ano
Distribuio de
LUCROS

Eliminao dupla
tributao
(Campo 771 Q.07)

Entidade residente na UNIO
EUROPEIA ou EEE (*)
Estabelecimento ESTVEL
Participao > 10%
e
h mais 1 ano
Distribuio de
LUCROS

Eliminao dupla
tributao
(Campo 771 Q.07)


ESQUEMATICAMENTE (n 11 Art. 51):

Refira-se que este artigo foi substancialmente alterado em 2014 com a chamada reforma do
IRC e a criao do regime da iseno de participaes (participation exemption).

Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo
para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso [art. 64, n. 3, al.
b)]

Complementar do campo 745.
Ver tambm exemplos prticos e comentrios ao campo 740.
Em conformidade com o tratamento fiscal exigido para quem vende este tipo de bens,
tambm quem os adquire tem direito a considerar para efeitos fiscais o valor patrimonial
tributrio (VPT), quando for superior ao valor do contrato de compra, na medida em que, nos
termos do n. 2 deste art. 64 Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmero
anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel,
Entidade residente no
ESPAO ECONMICO
EUROPEU
Entidade PORTUGUESA
Participao > 10%
e
h mais 1 ano
Distribuio de
LUCROS

Eliminao dupla
tributao
(Campo 771 Q.07)

este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinao do lucro tributvel.
6
, sendo
que nos termos da alnea b) do n. seguinte, o sujeito passivo adquirente adota o valor
patrimonial tributrio definitivo para a determinao de qualquer resultado tributvel
em IRC relativamente ao imvel.
Refira-se aqui o facto de, por imposio do Decreto Regulamentar 25/2009 (regime fiscal
das depreciao e amortizaes), as depreciaes s so consideradas se contabilizadas
no prprio perodo ou anteriores, o que inviabiliza a sua considerao fiscal quando o VPT
for superior ao valor da compra, porque na contabilidade o imvel se encontra mensurado
por este valor, nos casos em que foi adotado o modelo do custo.
Naturalmente, sempre que se verificar essa diferena positiva entre o VPT definitivo e o
custo de aquisio ou de construo, o sujeito passivo adquirente deve comprovar no
processo de documentao fiscal previsto no artigo 130 do cdigo, o tratamento
contabilstico e fiscal dado ao imvel, conforme refere o n. 5 do art. 64.

Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos
Tangveis, SNC/IRC e Dec. Regulamentar n. 25/2009.
Refira-se por ltimo uma situao muito particular em que um imvel foi adquirido ao Estado,
Regies Autnomas, autarquias locais ou mediante arrematao judicial ou administrativa,
por valor inferior ao VPT.
Neste caso, aquando da venda desse imvel no se procede correo do valor de
aquisio prevista neste campo, com o seguinte fundamento:

Nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 64 do CIRC, O sujeito passivo adquirente
adopta o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao de qualquer resultado
tributvel em IRC relativamente ao imvel.

Por sua vez, o n. 1 do mesmo art. 64 refere, 1 Os alienantes e adquirentes de
direitos reais sobre bens imveis devem adoptar, para efeitos da determinao do lucro
tributvel nos termos do presente Cdigo, valores normais de mercado que no podem ser
inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao
do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no
caso de no haver lugar liquidao deste imposto

Refere o art. 12 do CIMT (VALOR TRIBUTVEL), na regra 16 do seu n. 4, 16.- O
valor dos bens adquiridos ao Estado, s Regies Autnomas ou s autarquias locais, bem

6
Sublinhado no includo no texto original

como o dos adquiridos mediante arrematao judicial ou administrativa, o preo constante
do acto ou do contrato;

Assim, verificada esta situao, o valor de aquisio no ser corrigido para efeitos
de determinao do resultado tributvel, uma vez o valor de aquisio ser o preo
do ato ou contrato e no o VPT.
A Sociedade SOIMVEIS, SA detinha nos seus inventrios de 31 de dezembro de 2012 os
seguintes imveis:
PRDIOS Fornec.
Ano
aquisio
Valor do
CONTRATO
(Escritura)
Despesas
de COMPRA
(IMT e
outras)
Mensurao
ao CUSTO
V.P.T. na
data da
COMPRA
Valor
REGISTADO
contabilidade
BALANO
Mercd. C/ 32 Inventrio
Imvel A Imobiliria 2004
C
o
n
t
a
b
l
i
z
a
d
o

e
m

P
O
C

68.500,00 5.777,48 74.277,48 85.690,00 85.690,00 85.690,00
Imvel B Imobiliria 2004 26.500,00 3.395,74 29.895,74 50.360,00 50.360,00 50.360,00

Imvel C Imobiliria 2010
C
o
n
t
a
b
l
i
z
a
d
o

e
m

S
N
C

6.000,00 452,73 6.452,73 177,53 6.452,73 6.452,73
Imvel D Imobiliria 2010 7.500,00 265,50 7.765,50 32.500,00 7.765,50 7.765,50
Imvel E
TRIBUNAL
FINANAS
.
2011 6.000,00 48,48 6.048,48 12.730,00 6.048,48 6.048,48
SOMAS 114.500,00 9.939,93 124.439,93 181.457,53 156.316,71 156.316,71

Os imveis adquiridos at 31-12-2009 (POC), foram mensurados ao CUSTO ou VPT como custo considerado, dos dois o MAIOR.
Os imveis adquiridos aps 01-01-2010 (SNC), foram mensurados ao CUSTO.
Alienou-os todos em 2013.
Para alm do valor a acrescer no campo 745, caso o valor de venda seja inferior ao VPT de 2013,
QUAL O VALOR A DEDUZIR NO CAMPO 772 ?

Tendo em conta a situao exposta, o valor a deduzir neste campo ser 24.734,50 conforme
quadro seguinte, pelos seguintes motivos:
Os prdios adquiridos na vigncia do POC, encontram-se mensurados ao custo ou
VPT como custo considerado, dos dois o maior, e na transio POC/SNC no foi feita
a anulao da diferena positiva entre o VPT e o custo, razo pela qual j esto
mensurados pelo maior dos dois e portanto no h nenhuma correo a fazer neste
campo 772 aquando da venda;
Os prdios adquiridos na vigncia do SNC, porque esto mensurados ao custo,
sempre que o VPT na data da compra foi superior ao custo, haver que efetuar a

correo da diferena entre o custo e o VPT, para que o preo de custo seja tambm
o maior dos dois valores, conforme previsto na alnea b) do n. 3 do art. 64 do CIRC;
O prdio adquirido ao Estado no beneficiar desta correo pela conjugao do n.
1 do art. 64 do CIRC, com a regra n. 16 do n. 4 do art. 12 do CIMT.

PRDIOS Fornecedor
Ano
aquisio
V.P.T. na
data da COMPRA
Valor REGISTADO
contabilidade
Reg. FISCAL
na VENDA
Campo 772-Q.07 Mercd. C/ 32
Imvel A Imobiliria 2004
C
o
n
t
a
b
i
l
i
z
a
d
o

e
m

P
O
C

85.690,00 85.690,00 0,00
Imvel B Imobiliria 2004 50.360,00 50.360,00 0,00

Imvel C Imobiliria 2010
C
o
n
t
a
b
i
l
i
z
a
d
o

e
m

S
N
C

177,53 6.452,73 0,00
Imvel D Imobiliria 2010 32.500,00 7.765,50 24.734,50
Imvel E
ESTADO
FINANAS
..
2011 12.730,00 6.048,48 0,00
SOMAS 181.457,53 156.316,71 24.734,50

Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises,
entradas de ativos e permutas de partes sociais (art s 74 , 76 e 77)

Complementar do campo 750, ver os correspondentes comentrios.

Benefcios Fiscais

Viro a este campo todos os benefcios legalmente previstos, no includos no resultado
lquido contabilstico e que operem por deduo ao rendimento. O preenchimento deste

campo, pressupe sempre a demonstrao de tal benefcio no correspondente anexo D da
mesma declarao modelo 22.
Existem outros benefcios que operam por deduo coleta e que no so de incluir neste
campo, mas devem igualmente ser identificados e demonstrados no anexo D da declarao
modelo 22.
Ver comentrios ao campo 751
Tendo em conta a ligao que se pode estabelecer entre este campo e o campo 771
(Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos art. 51.), fica aqui a
referncia ao benefcio fiscal previsto no art. 42. do EBF, relativamente aos lucros
distribudos a entidades c residentes, por sociedades afiliadas residentes nos pases
africanos de lngua oficial portuguesa e na Repblica Democrtica de Timor-Leste, e que
esquematicamente se resume:

Desde que verificadas as condies previstas no artigo:
a) A entidade beneficiria dos lucros esteja sujeita e no isenta de IRC e a sociedade afiliada esteja
sujeita e no isenta de um imposto sobre o rendimento anlogo ao IRC;
b) A entidade beneficiria detenha, de forma directa, uma participao que represente, pelo menos,
25 % do capital da sociedade afiliada durante um perodo no inferior a dois anos;
c) Os lucros distribudos provenham de lucros da sociedade afiliada que tenham sido tributados a uma
taxa no inferior a 10 % e no resultem de actividades geradoras de rendimentos passivos,
designadamente royalties, mais-valias e outros rendimentos relativos a valores mobilirios,
rendimentos de imveis situados fora do pas de residncia da sociedade, rendimentos da actividade

seguradora oriundos predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do territrio de
residncia da sociedade ou de seguros respeitantes a pessoas que no residam nesse territrio e
rendimentos de operaes prprias da actividade bancria no dirigidas principalmente ao mercado
desse territrio.
Para este efeito, o sujeito passivo de IRC titular da participao, deve dispor de prova da
verificao das condies de que depende a deduo.

OUTROS exemplos (no exaustivo), de benefcios a incluir neste campo:

Criao de emprego (artigo 19. do EBF);

Fundos de investimento [art. 22., n. 14, al. b) do EBF];

Majorao dos donativos previstos nos artigos (62. e 62.-A do EBF);

Majorao das despesas realizadas por cooperativas em aplicao da reserva para
educao e formao (art. 66.-A, n. 7 do EBF);

Majorao dos gastos relativos a creches, lactrios e jardins de infncia em
benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros (art. 43., n. 9 CIRC);

Majorao de quotizaes para associaes empresariais (artigo 44. CIRC);

Remunerao convencional do capital social (art. 136. da Lei n. 55-A/2010, de 31/12)

Obs.: Situaes mais pormenorizadas relacionadas com benefcios fiscais sero tratadas noutra
oportunidade.

Em branco

Sempre que utilizado, dever ficar evidenciado no processo de documentao fiscal (art.
130 do CIRC), a sua natureza e quantificao.

Ver comentrios ao correspondente campo a acrescer, campo 752.

4. DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS
Com a publicao do Oramento de Estado para 2012, o perodo de reporte dos prejuzos
fiscais para IRC, sofreu novamente alterao. Assim, os prejuzos fiscais gerados em 2012,
passam a poder ser deduzidos aos lucros tributveis de um ou mais dos cinco perodos de
tributao posteriores. Este novo prazo no se aplicar a prejuzos gerados em perodos
anteriores, conforme se depreende do entendimento administrativo j veiculado a propsito
da anterior alterao (Proc. 1658/2010, sancionado pelo Secretrio de Estado dos Assuntos
Fiscais por despacho de 2010-08-12).
No entanto, A deduo a efectuar em cada um dos perodos de tributao no pode exceder o
montante correspondente a 75 % do respectivo lucro tributvel, no ficando, porm, prejudicada a
deduo da parte desses prejuzos que no tenham sido deduzidos, nas mesmas condies e at ao
final do respectivo perodo de deduo., aplicando-se essa limitao aos perodos de 2012 e
2013. Em 2014 sofreu nova alterao.
Dadas as sucessivas alteraes dos perodos de reporte, resumidamente teremos:
Perodos em que os prejuzos
foram gerados
Prazo de deduo
Gerados at 2009 inclusive 6 anos
Gerados em 2010 ou 2011 4 anos
Gerados em 2012 e 2013 5 anos
Gerados em 2014 e segts 12 anos

Do que resulta o seguinte:


Ajustamento de prejuzos
Quando se efetuarem correes aos prejuzos fiscais declarados pelo sujeito passivo, devem
alterar-se, em conformidade, as dedues efetuadas, no se procedendo, porm, a qualquer
anulao ou liquidao, ainda que adicional, de IRC, se forem decorridos mais de cinco
anos relativamente quele a que o lucro tributvel respeite (n. 4 do art. 52 CIRC).
Sempre que o apuramento do lucro tributvel for feito atravs de mtodos indiretos (por se
verificarem as circunstncias enunciadas no artigo 57 do Cdigo do IRC e nos artigos 87 a
89 da Lei Geral Tributria), no h lugar deduo de prejuzos fiscais de anos anteriores,
no ficando, porm, prejudicada a deduo futura dos prejuzos que no tenham sido
anteriormente deduzidos (n. 3 do artigo 52 do Cdigo do IRC), desde que dentro do prazo
legal.
Havendo prejuzos de vrios perodos a reportar, a deduo faz-se comeando pelos
prejuzos mais antigos, no sendo possvel escolher o perodo da deduo dos
prejuzos, por forma a, eventualmente, no inviabilizar a deduo de benefcios fiscais, ou
seja devem ser deduzidos dentro do prazo legal e o mais depressa que o lucro tributvel o
permitir. neste sentido que apontam diversos entendimentos administrativos.
Quando o reporte de prejuzos for mal preenchido na modelo 22 de IRC e j no seja
possvel apresentar declarao de substituio, o meio adequado para repor a situao ser
a REVISO DOS ATOS TRIBUTRIOS, prevista nos n.s 1 e 2 do art. 78. da LGT.
Nas entidades em que coexistirem vrios regimes de tributao em IRC, no permitida a
comunicabilidade de prejuzos entre as exploraes ou atividades abrangidas por aqueles
regimes, tal como se retira do n. 5 do artigo 52 do Cdigo do IRC.
Nas sociedades sujeitas ao regime de transparncia fiscal, os prejuzos fiscais de
sociedades civis no constitudas sob forma comercial, sociedades de profissionais e
sociedades de simples administrao de bens sero deduzidos unicamente aos lucros
tributveis das mesmas sociedades (n. 7 do artigo 52 do Cdigo do IRC), diferentemente
dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) ou de agrupamentos europeus de
interesse econmico (AEIE), em que a imputao dos resultados fiscais (lucros ou prejuzos)
sempre feita aos seus scios (n. 2 do artigo 6 do Cdigo do IRC).
Outra limitao ao reporte de prejuzos encontra-se no n. 8 do art. 52 do cdigo. No so
dedutveis os prejuzos fiscais, quando se verificar, data do termo do perodo de tributao
em que efetuada a deduo, que, em relao quele a que respeitam os prejuzos, foi:
modificado o objeto social da entidade a que respeita, ou
alterada, de forma substancial, a natureza da atividade anteriormente exercida, ou

que se verificou a alterao da titularidade de, pelo menos, 50% do capital social ou
da maioria dos direitos de voto.
Esta limitao pode no se aplicar desde que seja obtida autorizao do Ministro das
Finanas, em casos especiais de reconhecido interesse econmico, mediante
REQUERIMENTO a apresentar na Autoridade Tributria, antes da ocorrncia das alteraes
referidas.
Nos termos do n. 10 deste artigo, quando as alteraes sejam consequncia da realizao
de uma operao de fuso, ciso ou entrada de ativos qual se aplique o regime previsto no
artigo 74. (Regime especial aplicvel s fuses, cises e entradas de ativos), o requerimento
referido pode ser apresentado at ao fim do ms seguinte ao do pedido de registo da
operao na conservatria do registo comercial.
No entanto, sempre que estejam em causa prejuzos fiscais relativos ao perodo
imediatamente anterior ao da ocorrncia das alteraes, este requerimento pode ser
apresentado no prazo de 15 dias contados do termo do prazo de entrega dessa declarao
(redao conferida pela Lei do Oramento de Estado para 2011, esta parte com efeitos
interpretativos/retroativos).
Mais recentemente, atravs da Circular N. 8/2012 de 30 de maio, a A.T veio esclarecer,
nos casos especiais a que se refere a que se refere o n. 9 do art. 52 do Cdigo do I RC,
quais os elementos que devero acompanhar aquele REQUERIMENTO:
a) Descrio pormenorizada do contexto econmico em que a alterao da titularidade, da
atividade ou do objeto social ser realizada;
b) Certid1io atualizada de teor da matricula e das inscries em vigor na Conservatria do
Registo Comercial competente;
c) Informao, em caso de alterao da atividade, do objeto social ou da titularidade que
implique alterao da atividade, do peso relativo previslvel das atividades anteriormente
exercidas no volume de negcios futuro;
d) Previso do volume de negcios, investimento e resultados fiscais para os trs perlodos
seguintes ao da verificao da alterao;
e) Nmero de postos de trabalho nos ltimos trs perlodos e estimativa para os trs perlodos
seguintes ao da verificao da alterao;

Quando o pedido respeitar alterao da titularidade do capital social, deve ainda juntar
adicionalmente:
a) Identificao de relaes especiais, nos termos do n. 4 do artigo 63do CIRC, entre as partes
envolvidas na operao;
b) Preo previsto para a transao das partes sociais, bem como a data prevista para a
realizao da mesma

De referir ainda que, nos termos do n. 3 do artigo 72 do CIRC (Transformao de
sociedades Regime aplicvel), verificando-se a transformao de uma sociedade (regulada
nos artigos 130 e seguintes do Cdigo das Sociedades Comerciais), os prejuzos anteriores
transformao podem ser deduzidos aos lucros tributveis da sociedade resultante da

transformao, sem quaisquer restries, mesmo quando ocorra dissoluo da anterior,
desde que verificadas as condies previstas no art. 75 do CIRC (Transmissibilidade dos
prejuzos fiscais), sem prejuzo no entanto, da atual limitao dos 75% prevista no n. 2 do
art. 52 do mesmo cdigo.
Relativamente s sociedades abrangidas pelo Regime Especial de Tributao dos Grupos
de Sociedades (RETGS), os prejuzos fiscais das sociedades do grupo verificados em
perodos anteriores ao do incio de aplicao do RETGS, s podem ser deduzidos ao lucro
tributvel do grupo, nas condies do n. 2 do art. 52 do CIRC, ou seja, at ao limite de 75%
do lucro tributvel de cada perodo da sociedade que os gerou e s em relao ao lucro
tributvel desta (art. 71 do CIRC).
Tambm os prejuzos fiscais do grupo apurados em cada perodo em que seja aplicado o
RETGS, s podem ser deduzidos aos lucros tributveis do grupo, nos mesmos termos e
condies do n. 2 do art. 52 do CIRC, ou seja, com a limitao dos 75%.
Se uma sociedade que passou a fazer parte do grupo em 2012 trouxer prejuzos fiscais
dedutveis de 15.000 e neste perodo (2012) apresenta lucro tributvel de 10.000 , na
vigncia do grupo, neste perodo, s pode deduzir 7.500 , (75% de 10.000).
Uma entidade do regime geral do IRC declarou e foi considerado para efeitos fiscais um
prejuzo fiscal do perodo de 2010 no montante de 60.000.
Nos perodos seguintes apresentou sempre lucro tributvel como segue:
Perodos Lucro Tributvel
2011 40.000
2012 10.000
2013 6.000
2014 1.000

Os prejuzos fiscais dedutveis nos perodos seguintes sero:

Perodo
Lucro
Tributvel
Prejuzo fiscal
dedutvel/deduzido
Saldo para
perodo seguinte
2011 40.000 40.000 x 100% = 40.000 60.000-40.000 = 20.000
2012 10.000 10.000 x 75% = 7.500 20.000 -7.500 = 12.500
2013 6.000 6.000 x 75% = 4.500 12.500 4.500 = 8.000
2014 1.000 1.000 x 70% = 700 8.000 700 = 7.300 (*)
(*) - Em 2015 caduca a deduo de 7.300

5. RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC

1 - Para as entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial,
industrial ou agrcola, bem como as no residentes com estabelecimento estvel em territrio
portugus, o imposto liquidado nos termos do n. 1 do artigo 90., lquido das dedues
previstas nas alneas a) e b) do n. 2 do mesmo artigo, no pode ser inferior a 90 % do
montante que seria apurado se o sujeito passivo NO USUFRUSSE de benefcios fiscais e
dos regimes previstos no n. 13 do artigo 43 e no artigo 75.
2 Excluem-se do disposto no nmero anterior os seguintes benefcios fiscais:
a) Os que revistam carter contratual;
b) O sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II);
c) Os benefcios fiscais s zonas francas previstos nos artigos 33. e seguintes do Estatuto
dos Benefcios Fiscais e os que operem por reduo de taxa;
d) Os previstos nos artigos 19., 32., 32.-A e 42. do Estatuto dos Benefcios Fiscais.
(Redao dada pelo artigo 113. da Lei n. 64-B/2011, de 30 de Dezembro) - OE. 2012

Assim, os BF abrangidos pela limitao do art. 92 do CIRC (Resultado da liquidao),
so os seguintes:
Medidas de apoio ao transporte rodovirio de passageiros e mercadorias (Mais-
valias isentas art. 70 do EBF) Este benefcio CADUCOU em 01-01-2013
(No foi renovado);
Rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de investimento
(art. 22, n. 14 do EBF);
Majoraes aplicadas aos donativos previstos no art. 62 do EBF;
Benefcios de utilidade social, previstos nos n.s 2 e 3 art.43 CIRC (art.43, n. 13
CIRC);
Transmissibilidade de prejuzos fiscais no mbito das fuses (art. 75 CIRC);
Este sau em 2014.
Majoraes aplicadas s quotizaes empresariais (art. 44 do CIRC);
Majoraes aplicadas ao gasto suportado com combustveis (art.70 n. 4 EBF);
Este benefcio CADUCOU em 01-01-2013 (No foi renovado);
Remunerao convencional do capital (art. 136 da Lei n. 55-A/2010 - OE 2011);
Outros
Uma vez que o benefcio fiscal previsto no art. 70 do EBF (Medidas de apoio ao transporte
rodovirio de passageiros e de mercadorias), caducou para 2013, no poder ser
considerado neste perodo nem nos seguintes.

Os BF excludos da limitao do referido art. 92 do CIRC so os seguintes:
B.F de carter contratual;
SIFIDE II Investimento em atividades de investigao e desenvolvimento (Art. 133
da Lei 55-A/2010-OE 2011);
RFAI - Investimentos em AFT e Intangveis efetuados por empresas do setor
agrcola, florestal, agro-industrial, energtico, turismo e indstria extrativa ou
transformadora (Lei n. 10/2009 e Decreto-Lei n. 82/2013 de 17/06);
Zona franca da Madeira;
Redues de TAXA;
Criao de emprego (art. 19 EBF);
B.F aplicveis s SGPS, SCR e ICR;
Eliminao dupla tributao econmica dos lucros distribudos - PALOPs/Timor Leste
(art. 42 EBF);
Crdito Fiscal Extraordinrio ao Investimento-CFEI(Lei 49/2013,de 16/7 e Circular n.
6/2013 de 17/07);S para 2013;
Deduo por Lucros Retidos e Reinvestidos - DLRR (Lei n. 83-C/2013 - OE 2014 -
Art.s (Art.s 66-C a 66-L do EBF) S para 2014 e seguintes.
5.1. BENEFCIOS FISCAIS - 2013
Principais B.F. vigentes em 2013:
Criao de emprego majorao dos encargos (art. 19 EBF);
Rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de investimento (art.
22, n. 14 do EBF);
Eliminao dupla tributao econmica lucros distribudos - PALOPs e Timor Leste
(art. 42 EBF);
Majoraes aplicadas aos donativos previstos no art. 62 do EBF;
Remunerao convencional do capital (art. 136 da Lei n. 55-A/2010 - OE 2011);
Gastos c/ realizaes utilidade social majoraes (n. 9, art. 43 CIRC);
o --------------------------------------------------------------------------------------
Contratuais - Grandes projetos de investimento (art. 41 EBF);
SIFIDE II Investimento em atividades de investigao e desenvolvimento (Art. 133
da Lei 55-A/2010-OE 2011);

RFAI Inv. em AFT e Intangveis por empresas do setor agrcola, florestal, agro-
industrial, energtico, turismo e indstria extrativa ou transformadora (Lei n. 10/2009 e
Decreto-Lei n. 82/2013 de 17/06);
Crdito Fiscal Extraordinrio ao Investimento-CFEI(Lei 49/2013,de 16/7 e Circular n.
6/2013 de 17/07);S para 2013;
.
Uma entidade do ramo dos transportes, com sede no territrio nacional, sujeito passivo de
IRC, apresentou em 2013 um R.L. contabilstico de 80.000.
Na dec. mod. 22 de IRC, para alm dos restantes acrscimos e dedues no Q.07,
considerou os seguintes benefcios:
DESCRIO DO BENEFCIO
Campo
mod.22
VALOR Obs.
a)
Majorao correspondente criao lquida de
emprego, prevista no art. 19 do EBF
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
12.000
EXCLUDO
da
limitao
b)
Majoraes aplicadas aos donativos aos
donativos previstos nos art.s 62 e 62-A do
EBF
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
5.000

c)
Majorao quotizaes empresariais (art. 44
CIRC)
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
3.000
d)
Deduo COLETA do SIFIDE II - art. 133 da
Lei n. 55-A/2010.
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
5.000
EXCLUDO
da
limitao
Qual o valor a inscrever no campo 371 do Q.10 Resultado da liquidao (art. 92.
CIRC)?


Descrio (mod. 22 do IRC) Campo COM B.F. SEM B.F. Obs.
Q.07 RESULTADO LQUIDO 701 80.000,00 80.000,00
A
c
r
e
s
c
e
r

Outros a ACRESCER 45.000,00 45.000,00

SOMA 753 125.000,00 125.000,00
D
e
d
u
z
i
r

a)
Majorao correspondente criao
lquida de emprego
774 12.000,00 12.000,00
EXCLUDO
da limitao
b)
Majoraes aplicadas aos donativos
aos donativos previstos nos art.s 62
e 62-A do EBF
774 5.000,00 0,00
c)
Majorao quotizaes empresariais
(art. 44 CIRC)
774 3.000,00 0,00

Outros a DEDUZIR 9.000,00 9.000,00

SOMA 776 29.000,00 21.000,00

Q.09

LUCRO TRIBUTVEL 778 96.000,00 104.000,00
Prejuzos fiscais dedutveis Q.09 0,00 0,00
MATRIA COLETVEL 96.000,00 104.000,00
Q.10
COLETA: 351 24.000,00 26.000,00

Dupla tributao internacional
353 0,00 0,00
d) Benefcios fiscais 355 10.000,00 10.000,00
EXCLUDO
da limitao
Pagamento especial por conta 356 0,00 0,00
IRC LIQUIDADO 358 14.000,00 16.000,00 90% =

Resultado da liquidao (art. 92.) 371 400,00 *** 14.400


O mesmo exemplo, mas com um prejuzo fiscal dedutvel no montante de 85.000, do qual
resultou a matria coletvel correspondente, depois de utilizar os benefcios fiscais que
operam por deduo ao rendimento.

Ver Inf. Vinculativa - Proc. 1263/2006, Despacho n. 56/2008-XVII, de 2008-01-04 do SEAF
A
c
r
e
s
c
e
r

Outros a ACRESCER 45.000,00 45.000,00

SOMA 753 125.000,00 125.000,00
D
e
d
u
z
i
r

a)
Majorao correspondente criao
lquida de emprego
774 12.000,00 12.000,00
EXCLUDO
da limitao
b)
Majoraes aplicadas aos donativos
aos donativos previstos nos art.s 62
e 62-A do EBF
774 5.000,00 0,00
c)
Majorao quotizaes empresariais
(art. 44 CIRC)
774 3.000,00 0,00

Outros a DEDUZIR 9.000,00 9.000,00

SOMA 776 29.000,00 21.000,00

Q.09

LUCRO TRIBUTVEL 778 96.000,00 104.000,00
Prejuzos fiscais dedutveis (75% do L.T.) Q.09 72.000,00 78.000,00
MATRIA COLETVEL 24.000,00 26.000,00
Q.10
COLETA: 351 6.000,00 6.500,00

Dupla tributao internacional
353 0,00 0,00
d) Benefcios fiscais 355 10.000,00 10.000,00
EXCLUDO
da limitao
Pagamento especial por conta 356 0,00 0,00
IRC LIQUIDADO 358 (-4.000) 0,00 (-3.500) 0,00

Resultado da liquidao (art. 92.) 371 0,00 *** (-3.150)


Uma entidade com sede no territrio nacional, sujeito passivo de IRC, apresenta em 2013
um R.L. contabilstico de 150.000.
Na dec. mod. 22 de IRC (Q.07), apresenta benefcios fiscais dedutveis ao rendimento,
sujeitos limitao do art. 92 do CIRC, no montante de 200.000
Sabendo que tem um reporte de prejuzo dedutvel de 100.000,
Qual o valor a inscrever no campo 371 do Q.10 Res. da liquidao?

A
c
r
e
s
c
e
r

SOMA 753 150.000,00 150.000,00

Dedues ao rendiemento de BF
sujeitos limitao do art. 92 do
CIRC
774 200.000,00

Outros a DEDUZIR 0.00

SOMA 776 29.000,00 21.000,00

Q.09

LUCRO TRIBUTVEL 778 - 50.000 150.000,00
Prejuzos fiscais dedutveis (100.000) Q.09 0,00 100.000,00
MATRIA COLETVEL 0,00 50.000,00
Q.10
COLETA: 351 0,00 12.500,00

IRC LIQUIDADO 358 14.000,00 12.500,00 90% =

Resultado da liquidao (art. 92.) 371 11.250,00 *** 11.250

6. TRIBUTAES AUTNOMAS
As taxas de tributao autnoma esto definidas no atual art. 88 do CIRC.
Vrios so os gastos sujeitos a uma tributao autnoma em IRC, e todos os anos tm vindo
a sofrer alteraes, normalmente sempre no sentido do agravamento fiscal, em especial em
2011 e seguintes e com especial incidncia nas viaturas ligeiras de passageiros ou mistas.
Na prtica, no se trata propriamente da tributao do rendimento (lucro tributvel/matria
coletvel), mas do consumo, aplicando as taxas de imposto previstas no CIRC, uma vez que
sempre liquidvel, qualquer que seja o resultado tributvel, sendo at agravadas nos casos
em que apurado prejuzo fiscal.
Refira-se que as sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal (art. 6 do CIRC),
apesar de no serem tributadas em IRC (art. 12 do CIRC), esto obrigadas apresentao
da declarao modelo 22, devendo a apurar as tributaes autnomas que forem devidas,
competindo-lhe tambm proceder ao correspondente pagamento.
6.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS
Nos termos dos n.s 3 e 4 do referido art. 88, o montante do valor de aquisio ou de
reavaliao das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, relevante para efeitos de
determinao da taxa de tributao autnoma (alnea e) do n. 1 do art. 34 do CIRC) a
aplicar aos encargos suportados com as mesmas, varia em funo do ano de aquisio
daquelas viaturas.
A Portaria n. 467/2010, de 7 de julho, definiu montantes que, resumidamente so os
seguintes:
(valores em euros)
Descrio
Perodo de
tributao anterior
a
01-01-2010
Perodo de
tributao iniciado
em, ou a partir de
01-01-2010
Perodo de
tributao iniciado
em, ou a partir de
01-01-2011
Perodo de
tributao iniciado
em, ou a partir de
01-01-2012
convencionais
29.927,87 40.000,00 30.000,00 25.000,00
exclusivamente
eltricas
29.927,87 40.000,00 45.000,00 50.000,00
Relativamente s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, movidas a combustveis
convencionais e com nveis de CO2 superiores a 120g/Km, no caso de serem a gasolina e
superiores a 90g/Km, no caso de serem a gasleo, e ainda as movidas exclusivamente a

energia elctrica, apresentam-se dois quadros resumo com as taxas aplicveis nos perodos
2010, 2011 e 2012/2013, tendo em conta a portaria referida e a atual redao (perodo 2011
e seguintes) do art. 88 do CIRC:
MOVIDAS A COMBUSTVEIS CONVENCIONAIS:

Ano aquisio
Valor aquisio

Taxas de tributao autnoma
2013
Com lucro
Com Prejuzo
no prprio perodo
2009 ou antes 29.927,87
Menor ou = 10% 20%
MAIOR 20% 30%
2010 40.000,00
Menor ou = 10% 20%
MAIOR 20% 30%
2011 30.000,00
Menor = 10% 20%
MAIOR 20% 30%
2012 e 2013 25.000,00
Menor = 10% 20%
MAIOR 20% 30%

MOVIDAS EXCLUSIVAMENTE A ENERGIA ELTRICA:

Ano
aquisio
Valor aquisio
Taxas de tributao autnoma
2011 2012 / 2013
Com lucro
C/Prej. no
prprio
perodo
Com
lucro
C/Prej.no
prprio
perodo
2010
Menor ou = 40.000 *** *** *** ***
Maior 40.000 20% 30% 20% 30%
2011
Menor = 45.000 *** *** *** ***
Maior 45.000 20% 30% 20% 30%
2012/2013
Menor = 50.000 ---- ---- *** ***
Maior 50.000 ---- ---- 20% 30%

Refira-se que, nos termos do n. 5 do art. 88. do CIRC, consideram-se encargos
relacionados com estas viaturas, nomeadamente: depreciaes, rendas ou alugueres,
seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou
utilizao.

Esto excludos destas tributaes autnomas, os encargos relacionados com viaturas
ligeiras de passageiros, motos e motociclos, afetos explorao de servio pblico de
transportes, destinados a serem alugados no exerccio da atividade normal do sujeito
passivo, bem como as depreciaes relacionadas com viaturas relativamente s quais tenha
sido celebrado o acordo previsto no n. 9) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do
IRS (n. 6 art. 88).

6.1.1. Tributaes autnomas rent car de curta e longa durao

No tocante s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas e nos termos da Informao
vinculativa Proc. 2012 001228 com despacho de 21-05-2012, consideram-se contratos de
aluguer sem condutor, os celebrados por perodos muito curtos (iguais ou inferiores a trs
meses, no renovveis).
Para efeitos de tributao autnoma, h que distinguir se se trata de um aluguer de curta ou
de longa durao:
Se se tratar de aluguer de curta durao at trs meses no renovveis, e
segundo aquela informao, os encargos relacionados com estas viaturas so
totalmente dedutveis para efeitos fiscais nas condies gerais do art. 23 do CIRC, e
so tributados autonomamente taxa de 10%, nos termos do n. 3 do art. 88 do
CIRC, no lhe sendo aplicvel o n. 4 (20% se o valor exceder o limite da portaria), uma
vez que no se trata de uma aquisio, nem de situao assimilvel a aquisio;
Se o contrato for considerado de longa durao, ento haver que quantificar o valor
da amortizao financeira (ao qual ser de adicionar o valor do IVA, uma vez que,
no sendo dedutvel, constitui uma componente do custo de aquisio), para efeitos
de enquadramento nos limites da Portaria n. 467/2010 e eventualmente aplicar a
taxa de 20% prevista no n. 4 do art. 88 do CIRC, se os limites daquela portaria
forem ultrapassados.
Naturalmente que, em qualquer dos casos, haver sempre lugar ao agravamento dos 10
pontos percentuais previstos no n. 14 do mesmo artigo, sempre a for apresentado prejuzo
fiscal no perodo.
Refira-se ainda o entendimento preconizado pela Informao vinculativa Proc. 2011 004399
com despacho de 30-03-2012, segundo a qual:
Os gastos suportados pelas entidades relativos a contratos de renting de viaturas
ligeiras de passageiros ou mistas, aproveitam da excluso de tributao autnoma,

(n. 6 art. 88) sempre que tais viaturas se encontram afetas (por acordo escrito)
utilizao pessoal dos seus colaboradores (n. 9, lnea b) do n. 3 do art. 2 do CIRS);
No entanto, como a viatura est a ser usada a coberto de um contrato de renting, o valor
que no fica sujeito a tributao autnoma ser to s a parcela da renda que
corresponda amortizao de capital. (Em 2014, j a totalidade)

EXEMPLO PRATICO N. 41:
A Empresa distribuio, Lda uma empresa rentvel, sujeita a IRC e que apresenta sempre
LUCRO FISCAL para efeitos deste imposto.
No perodo de tributao 2013, suportou e contabilizou os seguintes encargos com as viaturas a
seguir identificadas:

Viatura
Ano Valor Despesas e encargos
Aquisio aquisio
Deprec. Combust. M./rep. Segur. Port. O/imp
A
Camio pesado a
gasleo
2005 70.000 7.000 4.950 1.100 800 400 150
B
Mercedes ligeiro
passageiros a
gasleo
2008 60.000 10.000 3.175 900 500 150 400
C
Fiat Punto ligeiro
passageiros a
gasolina
2009 15.000 2.500 1.750 300 300 80 100
D
Carrinhas Audi A4
a gasleo - 5
lugares dos
vendedores
2010 40.000 10.000 5.200 600 500 1280 310
E
Viatura ligeira
movida exclusiv. a
energia ELTRICA
2010 41.000 6.800 0 0 450 120 50
F
Carrinhas Audi A4
a gasleo - 5
lugares dos
vendedores
2011 40.000 10.000 5.250 400 500 300 310
G
Audi A3 ligeiro
passgeiros a
gasolina
2011 29.000 5.000 1.900 250 350 100 200
H
Carrinha mercad.
2 lugares- gasleo
2011 31.000 4.000 2.000 150 300 110 60
I
Viatura lig.movida
exclusiv. a energia
ELTRICA
2011 44.000 7.300 0 0 450 120 50
SOMAS 62.600 24.225 3.700 4.150 1.660 1.630

O valor do IRC (tributao autnoma) a incluir no campo 365 do Q.10 da declarao modelo 22,
ser:


V
i
a
t
u
r
a

Ano Valor Despesas e encargos TOTAL Taxa
IRC - TA
Q.10
aquisio Aquisio Deprec. Comb. M./rep. Seg. Port. O/imp D. ENC. 88. C. 365
A 2005 70.000 7.000 4.950 1.100 800 400 150 14.400 *** 0,00
B 2008 60.000 10.000 3.175 900 500 150 400 15.125 20% 3.025
C 2009 15.000 2.500 1.750 300 300 80 100 5.030 10% 503
D 2010 40.000 10.000 5.200 600 500 1.28
0
310 16.890 10% 1.689
E 2010 41.000 6.800 0 0 450 120 50 7.420
20%
1.484
F 2011 40.000 10.000 5.250 400 500 300 310 16.760 20% 3.352
G 2011 29.000 5.000 1.900 250 350 100 200 7.800 10% 780
H 2011 31.000 4.000 2.000 150 300 110 60 6.620 *** 0,00
I 2011 44.000 7.300 0 0 450 120 50 7.920 0% 0,00
SOMAS 62.600 24.225 3.700 4.150 1.660 1.630 97.965 10.833
6.2. AJ UDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADOR
Nos termos do n. 9 do artigo 88 do CIRC, os encargos dedutveis relativos a ajudas de
custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da
entidade patronal, no faturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte
em que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem
como os encargos no dedutveis nos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 45 suportados
pelos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os
mesmos respeitam, so tributados autonomamente taxa de 5%.
No entanto, atendendo redao aplicvel ao perodo 2011 e seguintes, designadamente o
seu n. 14, que refere expressamente:
As taxas de tributao autnoma previstas no presente artigo so elevadas em 10 pontos
percentuais, quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de
tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos nos nmeros
anteriores.
Assim, poderemos concluir que no caso da entidade apresentar prejuzo fiscal no perodo, a
taxa de 5% nunca se aplica, uma vez que, neste caso ser sempre agravada tendo em conta
a redao do art. 88 do CIRC aplicvel ao perodo de 2011 e seguintes.

No entanto, ser de ponderar a informao n. 405/2012 da Direo de Servios de IRC-
Proc. 892/2012, com despacho de 12-03-2012, no caso de se verificar a tributao autnoma
das ajudas de custo no aceites (n. 9 do art. 88) taxa de 5% por entidades que

apresentem prejuzos, o agravamento previsto no n. 14. (10 pontos percentuais no caso de
prejuzo fiscal), no deve ser aplicado, por considerar incongruente a sua aplicao na medida
em que se verificaria a aplicao de 5% e mais 10% por fora da existncia do mesmo
prejuzo.
Assim sendo, a taxa de tributao autnoma das ajudas de custos e compensao pela
deslocao em viatura prpria do trabalhador, nos casos em que as mesmas no so
dedutveis, ser sempre dos 5% previstos no n. 9 do art. 88 do CIRC e nunca agravada
com os 10 pontos percentuais previstos no n. 14 do mesmo artigo no caso de apresentao
de prejuzos fiscais.
ESQUEMATICAMENTE: (*)

(*) - Esquema adaptado de outros autores
6.3. TRIBUTAES AUTNOMAS - GRUPO DE SOCIEDADES
Segundo a Informao vinculativa Proc. 2011 004399 com despacho de 30-03-2012, a
propsito do agravamento da taxa de tributao autnoma nas situaes de apuramento de
prejuzo fiscal no RETGS, a taxa de tributao autnoma agravada em 10 pontos
percentuais prevista no n. 14 do art. 88 do CIRC, s se aplica se for apurado prejuzo
fiscal na declarao do grupo, sem ter em conta os resultados fiscais apurados por cada
uma das sociedades que integram o permetro de consolidao.

6.4. QUADRO RESUMO DAS TRIBUTAES AUTNOMAS DE IRC
Para alm das taxas previstas no ponto anterior, vrias outras esto previstas no mesmo
artigo.
As taxas de tributao autnoma previstas no art. 88 do CIRC para o perodo 2013,
apresentam-se resumidamente no quadro seguinte:
Todas as taxas de tributao autnoma constantes deste quadro e previstas naquele artigo,
so elevadas em 10 pontos percentuais, quando os sujeitos passivos apresentem prejuzo
fiscal no perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos (n.
14 do art. 88 do CIRC).

Tipo de encargos Taxas
Art.
88
Obs.
Despesas no documentadas 50% n. 1
Q.07-
c.716
Despesas no documentadas efetuadas por s.p. total ou parcialmente isentos, ou
que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou
agrcola e ainda por s.p. que aufiram rendimentos enquadrveis no art. 7 CIRC
(atividade sujeita a imposto de jogo)
70% n. 2
OE
2012
Encargos efetuados ou suportados relativos a viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas, motos e motociclos, efetuados ou suportados por sujeitos passivos no
isentos subjetivamente e que exeram, a ttulo principal, uma atividade comercial,
industrial ou agrcola e cujo custo de aquisio seja inferior ou igual OU superior
ao limite fixado, na alnea e) do n. 1 do art. 34. CIRC.
10%

20%
n. 3

n. 4
(1)
Q.11-
c.420

Q.11-
c.421
Despesas de representao dedutveis 10% n. 7
(2)
Q.11-
c.414
Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a qualquer ttulo, a
pessoas singulares ou coletivas residentes fora do territrio portugus e a
submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, tal como definido nos
termos do Cdigo, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos
correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal
ou um montante exagerado.
Se essas despesas forem efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente
isentos, ou que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial,
industrial ou agrcola, aquela taxa passar para 55%.

35%

55%
n. 8 (3)
Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao
em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no faturados a
clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte em que haja lugar a
tributao em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem como os
encargos no dedutveis nos termos da alnea f) do n. 1 do artigo 45 suportados
pelos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a
que os mesmos respeitam.
5% n. 9
Q.11-
c.415

Lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que
beneficiam de iseno total ou parcial, abrangendo, neste caso, os rendimentos de
capitais, quando as partes sociais a que respeitam os lucros no tenham
permanecido na titularidade do mesmo sujeito passivo, de modo ininterrupto, durante
o ano anterior data da sua colocao disposio e no venham a ser mantidas
durante o tempo necessrio para completar esse perodo.
25%

n. 11

n. 12

n. 12
Q.11-
c.417

(4)

./

Tipo de encargos Taxas
Art.
88
Obs.
Os gastos ou encargos relativos a indemnizaes ou quaisquer compensaes
devidas no relacionadas com a concretizao de objetivos de produtividade
previamente definidos na relao contratual, quando se verifique a cessao de
funes de gestor, administrador ou gerente, bem como os gastos relativos parte
que exceda o valor das remuneraes que seriam auferidas pelo exerccio daqueles
cargos at ao final do contrato, quando se trate de resciso de um contrato antes do
termo, qualquer que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efetuado
diretamente pelo sujeito passivo quer haja transferncia das responsabilidades
inerentes para uma outra entidade.
35%
n. 13.
a)
(5)
Q.11-
c.422

Q.11-
c.424

Os gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas
a gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela
superior a 25 % da remunerao anual e possuam valor superior a 27 500, salvo
se o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte no inferior a
50 % por um perodo mnimo de trs anos e condicionado ao desempenho positivo
da sociedade ao longo desse perodo.
n. 13.
b)
TODAS as taxas de tributao autnoma previstas no presente artigo so elevadas em
10 pontos percentuais quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no
perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos nos
nmeros anteriores.
n. 14

(1)- Consideram-se encargos relacionados com estas viaturas, nomeadamente: .. depreciaes,
rendas ou alugueres, seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre
a sua posse ou utilizao.
Excluem-se:
a)- As depreciaes relacionadas com aquelas viaturas, relativamente s quais tenha sido celebrado o acordo
previsto no n. 9, b) do n. 3 do art. 2. CIRS (Imputao ao beneficirio da viatura mediante acordo escrito e
consequente tributao em IRS);
b)- Todos os encargos, quando tais viaturas se encontrem afetas explorao de servio pblico de transporte
ou a serem alugadas no exerccio dessa atividade de aluguer.

(2)- Consideram-se despesas de representao, nomeadamente as despesas suportadas com
recees, refeies, viagens, passeios e espetculos oferecidos no Pas ou no estrangeiro a clientes
ou fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou entidades..
Nos termos da Circular n. 20/2009, de 28 de Julho, da DGCI, so consideradas despesas de
representao, 20% do valor includo nos encargos suportados com a aquisio de direitos de
utilizao de camarotes nos estdios de futebol (Pacotes Corporate), sempre que na respetiva
comercializao no se verificar a discriminao dos servios includos.
(3)- A lista dos pases consta da Portaria n. 292/2011 de 8 de novembro, que alterou a anterior
Portaria 150/2004 de 13/2. Esta nova Portaria que aprovou a lista dos pases, territrios e regies com
regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis (vulgarmente designados de parasos
fiscais) eliminou da mesma a Repblica de Chipre e o Gro-Ducado do Luxemburgo, ambos Estados
membros da Unio Europeia.
(4)- Ao montante do imposto assim determinado, deduzido o imposto que eventualmente tenha
sido retido na fonte, no podendo nesse caso o imposto retido ser deduzido ao abrigo do n. 2 do
artigo 90. do CIRC (Deduo colecta Q.10).
(5)- Embora no seja pacfico o significado de algumas expresses usadas neste n. 13, h que tentar
encontrar o significado que melhor se adeque ao sentido que na prtica deve ser dado na
interpretao deste n. 13.
Assim, o conceito de gestor dever incluir todo aquele que desempenhe funes de gerncia ou
administrao em pessoas coletivas. Para precisar melhor este conceito, poderemos recorrer ainda

Circular n. 2/2010 da DSIRS, emitida a propsito do Regime fiscal dos residentes no habituais,
segundo a qual, so qualificados como gestores:
os abrangidos pelo Decreto-Lei n. 71/2007, de 27/3 (Estatuto do Gestor Pblico);
os responsveis por estabelecimentos estveis de entidades no residentes.
Por outro lado, o conceito de remunerao varivel dever incluir todas as remuneraes com
carter acessrio, que de alguma forma estejam ligadas ao desempenho individual, do grupo
profissional ou at da empresa.
Quanto ao conceito de desempenho positivo dever naturalmente ser aferido por um valor superior
a zero. Restar saber se deve ser o resultado lquido contabilstico ou resultado tributvel.
Em qualquer dos casos, o valor sobre que incide a taxa de tributao autnoma, dever ser sempre a
totalidade do bnus, sempre que este exceder o limite referido dos 27.500,00.
6.5. OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMAS ART. 18. DO E.B.F.
Refira-se ainda a existncia de outra tributao autnoma no includa no CIRC e que se
relaciona com a perda de Benefcios Fiscais (art. 18 do Estatuto dos Benefcios Fiscais,
EBF). Esta taxa, que para as empresas de 40% como veremos, no est sujeita ao
agravamento de 10 pontos percentuais, no caso da entidade apresentar prejuzo fiscal no
perodo, por no constar do art. 88 do CIRC.
Segundo este artigo 18 do EBF- Contribuies das entidades patronais para regimes
de segurana social, So isentos de IRS, no ano em que as correspondentes importncias so despendidas,
os rendimentos a que se refere a primeira parte do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do IRS, quando
respeitem a contratos que garantam exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou
sobrevivncia, desde que sejam observadas, cumulativamente, as condies previstas nas alneas a), b), d), e) e f) do
n. 4 do artigo 43. do Cdigo do IRC, na parte em que no excedam os limites previstos nos n.os 2 e 3 do mesmo
artigo, e sem prejuzo do disposto nos seus n.os 5 e 6.
Para as entidades pagadoras, as despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de
remuneraes, ordenados ou salrios, suportadas com contratos que garantam
exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivncia,
so consideradas gastos do perodo de tributao, desde que observadas cumulativamente
as condies previstas nas alneas a), b), e), e f) do n. 4 do art. 43 do CIRC.
Por determinao do n. 2 deste artigo 18 do EBF, a inobservncia de qualquer daquelas
condies, determina para a empresa, a tributao autnoma, taxa de 40% das
contribuies que beneficiaram da iseno de IRS para o trabalhador, quer no perodo do
incumprimento, quer nos dois perodos anteriores.

Naturalmente que o valor desta tributao autnoma, ser de incluir no campo 365 do Q.10
da declarao modelo 22 de IRC, em conjunto com as outras tributaes autnomas.

7. PAGAMENTOS POR CONTA DE IRC
Neste ponto reala-se a alterao ocorrida para 2014 com a Lei 2/2014 de 16/01, segundo a
qual a derrama estadual prevista no art. 87-A do CIRC, sofreu alterao, no nas taxas,
mas nos escales, aplicvel naturalmente os lucros tributveis dos perodos de tributao
iniciados em ou aps 1 de Janeiro de 2014:
LUCRO TRIBUTVEL (em euros) sujeito e no isento 2013 (%)
2014
Taxas (em %)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000 3 3
De mais de 7 500 000 at 35 000 000 5 (*) 5
Superior a 35 000 000 --- 7
(*) Superior a 7.500.000

Em consequncia, os pagamentos adicionais por conta - Art. 105-A, sofreram tambm
alterao, naturalmente aplicvel aos pagamentos devidos aps 01 de Janeiro de 2014, ou
seja j em julho de 2014:
LUCRO TRIBUTVEL (em euros) sujeito e no isento 2013 (%)
2014
Taxas (em %)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000 2,5 2,5
De mais de 7 500 000 at 35 000 000 4,5 (*) 4,5
Superior a 35 000 000 --- 6,5
(*) Superior a 7.500.000

Quando seja aplicvel o regime especial de tributao dos grupos de sociedades (RETGS),
devido pagamento adicional por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a
sociedade dominante (n. 4 do art. 105-A do CIRC), como que se o regime de grupo no
existisse.

Nos termos do novo n. 1 do art. 107 do CIRC, a limitao aos pagamentos por conta s se
pode verificar em relao ao terceiro, ou seja, o primeiro de julho e o segundo de setembro
tero sempre que ser feitos.

No entanto, por determinao do n. 2 do mesmo artigo, quando se verificar que, em
consequncia da suspenso da terceira entrega por conta prevista no nmero anterior, deixou de ser

paga uma importncia superior a 20 % da que, em condies normais, teria sido entregue, h lugar a
juros compensatrios desde o termo do prazo em que a entrega deveria ter sido efetuada at ao
termo do prazo para o envio da declarao ou at data do pagamento da autoliquidao, se
anterior.

Assim, veja-se um exemplo:

Uma entidade, com obrigao de efetuar em 2014 pagamentos por conta no valor total
9.000 apenas efetua os de julho e Setembro, no montante de 6.000 por decidir limitar
o terceiro pagamento.
Se o imposto devido afinal, incluindo a coleta do perodo, eventualmente corrigida pelo
resultado da liquidao (art. 92 CIRC), mais a derrama, mais as tributaes autnomas,
(Campos 358 + 371 + 364 + 365) foi de 8.000 , o valor do montante a sujeitar a juros
compensatrios, ser:

1. - Valor do imposto que deixou de ser pago por conta:
Coleta do perodo ..= 8.000
Pagamento por conta efetuado = 6.000
Deixou de ser pago . = 2.000

2. - Clculo da % que deixou de ser paga:
Em condies normais (sem a suspenso do 3. pagamento) pagaria 3.000 .

Obs.
Imposto que deixou de ser pago 2.000
= 66%
superior a 20%,
portanto h lugar a
juros compensatrios
Imposto por conta devido em condies normais 3.000

3. - Montante a sujeitar a juros compensatrios ser de:
Montante que deixou de ser pago: 2.000 x n. de dias x taxa =

O valor do juro daqui resultante, ser colocado no campo 366 do Q. 10 da mod. 22 de IRC.

Para alm de ser colocado neste campo, transporta tambm para o campo informativo 366-B
do mesmo Q.10.

8. RETENES NA FONTE E PAGAMENTOS A NO RESIDENTES
8.1. ENQUADRAMENTO
Quando pensamos em retenes na fonte de IRC temos, desde logo e em primeiro lugar,
que localizar no espao territorial a obteno do rendimento em causa, luz do art. 4 do
CIRC (Extenso da obrigao de imposto).
Determinados rendimentos de IRC ficam sujeitos a reteno na fonte, sempre que o seu
devedor seja sujeito passivo que possua ou deva possuir contabilidade organizada e os
rendimentos sejam considerados obtidos em territrio portugus.
Os no residentes que obtenham rendimentos em territrio nacional (com exceo dos
rendimentos de imveis e dos imputados a estabelecimentos estveis) esto dispensados de
quaisquer obrigaes fiscais em territrio nacional, uma vez que so tributados atravs de
taxas liberatrias.
No entanto, e porque se tratam de rendimentos obtidos por entidades no residentes em
territrio portugus, para alm da legislao interna importa aferir se entre o Estado
portugus e o Estado da residncia do beneficirio dos rendimentos foi celebrada
Conveno para evitar a dupla tributao (CDT).
Caso exista, dado que as Convenes, enquanto diplomas de direito internacional,
devidamente ratificadas e publicadas, se sobrepem legislao ordinria interna, afastam
assim, a aplicao das normas tributrias constantes do Cdigo do Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Singulares (CIRS) e do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento
das Pessoas Coletivas (CIRC).
Mas, a simples existncia de uma CDT no afasta, por si s, a tributao, quer seja ela para
efeitos de limitao do imposto, quer para eliminao total da tributao.
Nos termos do n. 2 e seguintes do art. 98 do CIRC, os beneficirios dos rendimentos, caso
pretendam usufruir dos benefcios das CDTs ou de um outro acordo de direito internacional,
devero fazer provar perante a entidade pagadora (sujeito passivo estabelecido em territrio
nacional) de que esto em condies de ser contemplados por tais diplomas. Esta PROVA
ficou facilitada em 2014 com a chamada reforma do IRC, bastando que, at ao termo do
prazo estabelecido para a entrega do imposto que deveria ter sido deduzido, apresentem:

Formulrio preenchido e certificado pelas autoridades competentes do respetivo
Estado de residncia, ou, em alternativa;

Formulrio preenchido/assinado, acompanhado de documento emitido pelas
autoridades competentes do respetivo Estado de residncia que ateste a sua
residncia para efeitos fiscais no perodo em causa e a sujeio a imposto sobre o
rendimento nesse Estado.

O formulrio/comprovativo ter que conter os seguintes elementos/condies:(art.98CIRC)

1) Residncia fiscal da sociedade beneficiria dos rendimentos e, quando for o caso, da
existncia do estabelecimento estvel, certificada pelas autoridades fiscais competentes do
Estado membro da Unio Europeia de que a sociedade beneficiria residente ou em que se
situa o estabelecimento estvel;

2) Indicao de que a entidade beneficiria est sujeita a um dos impostos sobre os lucros
enumerados na subalnea iii) da alnea a) do artigo 3. da Diretiva n. 2003/49/CE, do
Conselho, de 3 de junho de 2003, sem beneficiar de qualquer iseno e assume uma das
formas jurdicas enunciadas na lista do anexo Diretiva n. 2003/49/CE, do Conselho, de 3 de
junho de 2003;

3) Qualidade de beneficirio efetivo, nos termos da alnea d) do n. 13 do artigo 14., a
fornecer pela sociedade beneficiria dos juros ou royalties, segundo a qual: A sociedade a
quem so efetuados os pagamentos dos juros ou royalties seja o beneficirio efetivo desses
rendimentos, considerando-se verificado esse requisito quando aufira os rendimentos por
conta prpria e no na qualidade de intermediria, seja como representante, gestor fiducirio
ou signatrio autorizado de terceiros e no caso de um estabelecimento estvel ser
considerado o beneficirio efetivo, o crdito, o direito ou a utilizao de informaes de que
resultam os rendimentos estejam efetivamente relacionados com a atividade desenvolvida por
seu intermdio e constituam rendimento tributvel para efeitos da determinao do lucro que
lhe for imputvel no Estado membro em que esteja situado.

4) Quando um estabelecimento estvel for considerado como beneficirio dos juros ou
royalties, alm dos elementos referidos na subalnea anterior, deve ainda fazer prova de que a
sociedade a que pertence preenche os requisitos referidos nas alneas a) e b) do n. 13 do
artigo 14., ou seja, as sociedades beneficirias:

i)Estejam sujeitas a um dos impostos sobre os lucros enumerados na subalnea iii) da alnea
a) do artigo 3. da Diretiva n. 2003/49/CE, do Conselho, de 3 de junho de 2003, sem
beneficiar de qualquer iseno;
ii) Assumam uma das formas jurdicas enunciadas na lista do anexo Diretiva n. 2003/49/CE,
do Conselho, de 3 de junho de 2003;
iii) Sejam consideradas residentes de um Estado membro da Unio Europeia e que, ao abrigo
das convenes destinadas a evitar a dupla tributao, no sejam consideradas, para efeitos
fiscais, como residentes fora da Unio Europeia; e

A entidade residente em territrio portugus ou a sociedade de outro Estado membro com
estabelecimento estvel a situado seja uma sociedade associada sociedade que o
beneficirio efetivo ou cujo estabelecimento estvel considerado como beneficirio efetivo
dos juros ou royalties, o que se verifica quando uma sociedade:
i) Detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % no capital de outra sociedade; ou
ii) A outra sociedade detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % no seu capital; ou
iii) Quando uma terceira sociedade detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % tanto
no seu capital como no capital da outra sociedade e, em qualquer dos casos, a participao
seja detida de modo ininterrupto durante um perodo mnimo de dois anos;

5) Verificao da percentagem de participao e do perodo de deteno da participao
seguintes:
i) Detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % no capital de outra sociedade; ou
ii) A outra sociedade detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % no seu capital; ou

iii) Quando uma terceira sociedade detm uma participao direta de, pelo menos, 25 % tanto
no seu capital como no capital da outra sociedade e, em qualquer dos casos, a participao
seja detida de modo ininterrupto durante um perodo mnimo de dois anos;

6) Justificao dos pagamentos de juros ou royalties.
Estes certificados tm a seguinte validade:
2 anos:Quando se trate de juros ou royalties;
1 ano: Nas demais situaes, devendo a entidade beneficiria dos rendimentos
informar imediatamente a entidade devedora ou pagadora das alteraes verificadas
nos pressupostos de que depende a dispensa total ou parcial de reteno na fonte.
Obs.: Se a entidade beneficiria dos rendimentos for um banco central ou uma agncia de natureza
governamental domiciliado em pas com o qual Portugal tenha celebrado conveno para evitar a
dupla tributao internacional, a prova a que se refere o n. 2 feita uma nica vez, sendo dispensada
a sua renovao peridica.
Quando no seja efetuada a PROVA at ao termo do prazo estabelecido para a entrega do
imposto, fica o substituto tributrio obrigado a entregar a totalidade do imposto que deveria
ter sido deduzido nos termos da lei. No entanto, sem prejuzo da penalidade contra-
ordenacional, essa responsabilidade pode ser afastada sempre que seja feita a prova da
verificao dos pressupostos para a dispensa total ou parcial de reteno.

Tendo sido sido efetuada a reteno por falta de comprovao para a dispensa, as entidades
beneficirias podem solicitar o reembolso total ou parcial do imposto que tenha sido retido na
fonte, no prazo de dois anos contados a partir do termo do ano em que se verificou o facto
gerador do imposto, mediante a apresentao do formulrio prprio, como veremos adiante.

Refira-se ainda que, para 2014 e seguintes, foi aditado o n. 10 ao art. 94 do CIRC,
segundo o qual, no caso de rendimentos em espcie, a reteno na fonte incide sobre o
montante correspondente soma do valor de mercado dos bens ou direitos na data a que respeita
essa obrigao e do montante da reteno devida. Assim, para determinar o rendimento bruto,
haver que acrescentar a reteno na fonte, ou seja, para um valor lquido de 1.500 e uma
taxa de reteno de 25%, o rendimento bruto ser de 2.000.

No tocante competncia tributria poderemos, em resumo, distinguir:
a) Rendimentos em que a competncia tributria exclusiva do estado de residncia
do beneficirio do rendimento;

b) Rendimentos em que a competncia tributria exclusiva do estado da fonte;
c) Rendimentos em que a competncia tributria ser cumulativa:
Bens imobilirios;
Dividendos, juros e royalties;
Mais valias imobilirias;
Trabalho dependente em caso de emprego exercido no estado da fonte;
Artistas e desportistas.
.
No que respeita aos rendimentos derivados de outras prestaes de servios a que se
refere o ponto 7 da alnea c) do n. 3 do art. 4 do CIRC (Os derivados de outras prestaes de
servios realizados ou utilizados em territrio portugus, com excepo dos relativos a transportes,
comunicaes e atividades financeiras), h que distinguir os conceitos.
Considera-se como realizada em territrio portugus quando a mesma for c material e
fisicamente executada. J para se averiguar se a prestao de servio c utilizada, deve
atender-se s caractersticas prprias de cada servio, havendo que analisar,
casuisticamente, onde o servio foi usufrudo ou onde os seus resultados efetivamente se
projetam ou em favor de quem revertem.
Nem sempre fcil distinguir a diferena entre Royalties e outras prestaes de servios.

O conceito de Royalties, encontra-se definido na alnea b) do n. 14 do art. 14 do CIRC:
Royalties, as remuneraes de qualquer natureza recebidas em contrapartida da
utilizao, ou concesso do direito de utilizao, de direitos de autor sobre obras literrias,
artsticas ou cientficas, incluindo filmes cinematogrficos e suportes lgicos, patentes, marcas
registadas, desenhos ou modelos, planos, frmulas ou processos secretos, ou em
contrapartida de informaes relativas experincia adquirida no domnio industrial, comercial
ou cientfico e, bem assim, em contrapartida da utilizao ou da concesso do direito de
utilizao de equipamento industrial, comercial ou cientfico;
Com o objetivo de facilitar a distino, apresenta-se o quadro seguinte:


Caracterizao do rendimento Royalties
Outras prestaes de
servios
Cesso ou concesso de licenas de fabrico
x

Franchising
x

Cedncia do direito de utilizao de uma marca -
utilizao de determinada marca
x

Direitos de autor
x
Produo de filmes para alugar a terceiros para exposio
pblica, est a cobrar direitos de autor.
x

Cedncia dos direitos de transmisso dos filmes
x
Licenas
x

Cedncia de utilizao de licenas de software - Licenas
x

Licenas referentes ao direito de distribuir cpias
estandardizadas de software, excluindo o direito de as
adaptar (customize) ou de as reproduzir

X
Lucros empresariais
(art. 7. das CDT)

Conhecimento que uma sua acionista (empresa) lhe
fornece, para poder produzir os bens que comercializa
(novas tecnologias)
x

Web Development Desenvolvimento de um site na
Internet

X
Venda/Compra de domnio na internet
Cedncia/Aquisio do direito
x

Aluguer de jogos na internet
x

Servios adquiridos pela internet

X
Publicidade feita pela internet

X

Locao financeira de viaturas (*)
x X
Locao operacional de viaturas (*) x X
Aluguer de equipamento industrial, comercial ou cientfico
(*)
x
X
(*) Depende da redao do artigo 12. da CDT de cada pas, sobre o termo ROYALTIES:

Se englobar o o uso de equipamento industrial,
comercial ou cientifico
x

Se no englobar

x
Obs.: As convenes (acordos) mais recentes, j consideram prestao de servios.


8.2. PESSOAS COLETIVAS NO RESIDENTES
Sempre que o beneficirio do rendimento seja uma pessoa coletiva no residente e esse
rendimento seja c tributado, s se aplicam as retenes na fonte previstas no CIRC se no
existir conveno com o respetivo pas de residncia do beneficirio, ou a conveno no for
acionada atravs do preenchimento e apresentao do modelo 21-RFI (PEDIDO DE DISPENSA
TOTAL OU PARCIAL DE RETENO NA FONTE DO IMPOSTO PORTUGUS, EFETUADO AO ABRIGO DA
CONVENO PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAO ENTRE PORTUGAL E PAS EM CAUSA), situao
em que, ou no haver reteno, ou prevalecem as taxas mais baixas previstas na
conveno, consoante o tipo de rendimento.
Para rendimentos como dividendos, juros e royalties esto previstas nas convenes taxas
mais reduzidas em relao ao previsto no CIRC.
Quanto aos dividendos, no podemos esquecer a recente REFORMA DO CIRC e o regime
de iseno de participaes Participation exemption, segundo o qual ficam isentos em
territrio nacional os lucros e reservas gerados por entidades residentes sujeitas a IRC ou
Imposto especial de jogo e no abrangidas pela transparncia fiscal, pagos a entidade:
Residente na U.E, no EEE com vnculo cooperao administrativa ou num Estado
com CDT c/ Portugal;
Sujeita a imposto equivalente ao IRC (Dir.2011/96/EU) e a taxa aplicvel no seja
menor que 60% do IRC portugus (13,8%);
Detenha direta ou indiretamente participao maior ou igual a 5% detida, de modo
ininterrupto, durante os 24 meses anteriores distribuio.
Beneficiam do mesmo regime se pagos a sociedade residente na Confederao Suia, nas
condies do art. 15 do Acordo entre a Comunidade Europeia e a Confederao Sua,
sempre que a sociedade beneficiria:
Detenha uma participao mnima direta de 25% h pelo menos 2 anos no capital da
sociedade que distribui os lucros; e
Nos termos das convenes destinadas a evitar a dupla tributao celebradas por Portugal e
pela Sua com quaisquer Estados terceiros, nenhuma das entidades tenha residncia fiscal
nesse Estado terceiro; e

Ambas as entidades estejam sujeitas a imposto sobre o rendimento das sociedades, sem
beneficiarem de uma qualquer iseno e ambas revistam a forma de sociedade limitada.

A prova das referidas condies dever ser feita at ao momento do pagamento, junto da
entidade que paga atravs de DECLARAO confirmada e autenticada pela Autoridade
Fiscal competente do Estado de residncia, sendo ainda de observar o disposto no art.
119 CIRS, (n. 4, art. 14 CIRC), ou seja at ao fim do 2. ms seguinte.
O mesmo regime aplicvel quando os lucros e reservas forem colocados disposio de
Est. Estvel situado noutro membro da EU ou do EEE, cumpridos que sejam os mesmos
requisitos, (n. 6, art 14 CIRC);
Quanto a outros rendimentos (prestao de servios, comisses, etc), no expressamente
previstos nas convenes, no sero c tributados, por estar prevista a sua tributao no
pas de residncia do beneficirio, desde que seja acionada a respetiva conveno atravs
do preenchimento do modelo correspondente.
Efetuado este formalismo, a entidade pagadora residente, que passar a estar legitimada a
aplicar o disposto nas CDTs, sobrepondo-se ao disposto na legislao interna,
nomeadamente aos artigos 71 do CIRS e 87 do CIRC (taxas liberatrias).
De salientar que, no caso de existir uma certa continuidade e regularidade nos pagamentos
(por exemplo, royalties e outras prestaes de servios como sejam as comisses), isto ,
existir mais do que um pagamento no mesmo ano, apenas necessrio a entrega entidade
devedora, antes do primeiro pagamento desse ano, de um formulrio com os valores
previsionais ou estabelecidos contratualmente, e um formulrio com o total de valores
definitivos auferidos durante o ano, a apresentar at 31 de dezembro do mesmo ano.

Consequncias da no apresentao atempada do formulrio
Se o no residente no cumprir atempadamente com o formalismo, a Conveno no se
considera devidamente acionada, devendo a entidade pagadora reter o imposto s taxas
previstas na nossa legislao interna, podendo o no residente, requerer junto do Estado
portugus, no prazo de 2 anos, o reembolso do imposto retido (total ou parcial), utilizando
para o efeito o formulrio 23-RFI, que se diferencia tambm consoante o tipo de rendimentos
em causa.
Ser ainda de ter em ateno o Despacho n. 22600/2009 de 14/10, na parte aplicvel,
segundo o qual devem constar os todos os elementos do modelo oficial, ou seja:
Identificao do no residente;
Meno de que este /foi residente para efeitos fiscais nos termos do artigo 4. da
conveno aplicvel no ano ou anos em causa;
Meno de que est a sujeito a imposto sobre o rendimento;

Identificao da entidade que certifica;
Data, assinatura e selo oficial.
Para alm destas obrigaes (das entidades no residentes que obtm rendimentos em
territrio nacional), outras cabero s entidades residentes que pagam rendimentos ao
estrangeiro, nomeadamente:
Obrigao de inscrio das entidades no residentes (para que lhes seja atribudo
um nmero de identificao fiscal);
Obrigao de efetuar a reteno na fonte, se for devida, e proceder entrega do
imposto retido;
Obrigao de arquivo dos formulrios e outros (durante o prazo de 12 anos,
devendo ser exibidos AT caso esta os solicite);
Obrigao de apresentao da declarao de rendimentos pagos ou colocados
disposio de no residentes - modelo 30 (RENDIMENTOS PAGOS OU COLOCADOS
DISPOSIO DE SUJ EITOS PASSIVOS NO RESIDENTES), at ao final do segundo ms
seguinte ao respetivo pagamento ou colocao disposio, mesmo que no
tenha havido reteno.

8.2.1. CASOS PRTICOS

A entidade PORTUGUESA S.A., estabelecida em territrio nacional vai pagar um servio
de intermediao (comisso) a uma empresa residente na CHINA.

Para efeitos de imposto sobre o rendimento (IR), esta comisso tributvel em territrio
nacional face ao disposto no art. 4., n. 3 al. c), ponto 6) do CIRC, pelo que o Estado
portugus tem competncia para tributar. Porque existe CDT celebrada entre Portugal e
esse pas, duas situaes podem ocorrer:
A empresa da China acionou atempadamente os mecanismos da CDT atravs da
apresentao do formulrio 21-RFI, devidamente assinado e carimbado pela AT
chinesa. Neste caso, a empresa PORTUGUESA S.A. no dever fazer qualquer
reteno na fonte, sendo esta da competncia exclusiva da AT chinesa;
A empresa da China no accionou os mecanismos da CDT atravs da
apresentao do formulrio 21-RFI. Neste caso, a empresa PORTUGUESA S.A

dever reter imposto taxa de 25%, prevista no art. 87., n. 4 do CIRC, aplicvel
por fora do disposto no art. 94, n.s 1, 3 e 5 do CIRC.
Nesta segunda situao, a empresa chinesa poderia, no prazo de 2 anos, solicitar o
reembolso do imposto retido em excesso (neste caso, a totalidade, dada a natureza dos
rendimentos) AT portuguesa, devendo para o efeito utilizar o formulrio 23-RFI,
devidamente validado pela AT da China, conforme dispe o n. 7 do art. 98. do CIRC.
Para alm do cumprimento da obrigao de efetuar a reteno na fonte por parte da
empresa PORTUGUESA S.A, salienta-se ainda:
A inscrio da empresa chinesa para atribuio de NIF (especial
7
); caso a
empresa j disponha de NIF atribudo, a PORTUGUESA S.A dever receber
essa indicao aps submeter o pedido via Internet;
Entrega do imposto retido;
Apresentao da declarao modelo 30, no prazo estabelecido na al. a), n. 7 do
art. 119. do CIRS, aplicvel por fora do art. 128 do CIRC, a apresentar at ao
fim do 2. ms seguinte quele em que ocorre o ato do pagamento;
O arquivo pelo prazo de 12 anos, do formulrio 21-RFI, caso esse documento
tenha sido apresentado atempadamente (art. 123, n4 e art. 130, n.1 CIRC).

7
Despacho 21305/2003, de 14 de Outubro, da SEAF

OUTROS EXEMPLOS PRTICOS:

N. Situao Beneficirio
TRIBUTAO
Fundamento
Legislativo
Sem CDT Com CDT
1
Comisses
pagas
Empresa de
Cabo Verde
Territrio
nacional

Art. 4, n. 3. c) p. 6, CIRC
Art. 94, n. 1.g), n. 3.b)
n.5 CIRC
Pode pedir reembolso se
apresentar RFI mais tarde art.
98 n. 7 CIRC (2 anos)

Estado de
residncia
Art. 98, n. 1 CIRC
Art. 7 CDT
2
Comisses
pagas
Pessoa singular
residente
ALEMANHA
Territrio
nacional
(Cat. B de IRS)

Art. 3, n.1. b) CIRS
Art. 18, n. 1.f) CIRS
Art. 71 do CIRS

Estado de
residncia
Art. 18, n.s 1 e 2,
DL n. 42/91
3
Renda paga
(aluguer
armazm sito em
PORTUGAL)
Empresa com
sede em
Espanha
(Sem EE em PT)
Territrio nacional
Atividade em Portugal
(Art.118 n. 3 CIRC)
Art. 4, n. 3. a)CIRC
Art. 94, n. 1. c), n. 3.b)
n. 4 CIRC
Art. 6 n. 1 da CDT
(Obriga entrega Dec.em Portugal)
4
Rendas pagas
(aluguer
armazm sito em
PORTUGAL)
Pessoa singular
residente SUIA
Territrio nacional
Cat. F em Portugal
(Art. 8 CIRS)
Entrega Mod. 3 de IRS em PT
Art. 15 n. 2 CIRS
Art. 18 n. 1 h) CIRS
Art. 101 n. 1 CIRS

Art. 6 n. 1 da CDT
5
Servio de
publicidade
(realizada em
ESPANHA)
Empresa com
sede em
ESPANHA
Estado de residncia
Art. 4, n.3.c) ponto 7 do
CIRC ( contrria)
Admitindo que a publicidade no se relaciona com bens
situados no T. Nacional (Hotel por exemplo), caso em que j
seria c tributado se no ativasse a CDT
6
Servios
tcnicos de
Gesto
Empresa com
sede nas Ilhas
Cayman
( Portaria n.
292/2011)
Territrio nacional
(Ver ainda art.s 65 e 88 CIRC)
No existe CDT
Art. 4, n.3.c) ponto 7 e n. 4
do CIRC,
Porque no existe CDT
Art. 87, n.4 do CIRC,
Art. 94, n.1.g), n.3.b) n. 5


TRIBUTAO
Fundamento
Legislativo
Sem CDT Com CDT
7
Estudo de
mercado
realizado em
FRANA
Empresa com
sede em
FRANA
Territrio
nacional

Art. 4, n. 3. c) e n. 4)CIRC
Art. 87, n. 4 CIRC
Art. 94, n. 1.g), n. 3.b)
n.5 CIRC
(Pode pedir devoluo)

Estado de
residncia
Art. 98 n. 1 CIRC
Art. 7 da CDT
8
Servio de
transporte
Internacional de
mercadorias
Empresa
transportadora
com sede em
ESPANHA
Estado de residncia
Art. 4, n.3.c) ponto 7 do
CIRC ( contrria)
Pessoa singular
residente em
ESPANHA
Estado de residncia Art. 18, n. 1.f) CIRS
9
Servio de
advogado
(Proc. Judicial no
Tribunal Porto)
Pessoa singular
residente
ESPANHA
Territrio
nacional
(Cat. B de IRS)

Art. 3, n.1. b) CIRS
Art. 18, n.1.f) CIRS
Art. 98 n. 3 CIRS
Pode solicitar reembolso
se CDT

Estado de
residncia
Art. 18, n.s 1 e 2,
DL n. 42/9
Se tiver
escritrio em
Portugal (EE)
(Art. 18 n. 2 CIRS)
Territrio nacional
(Cat. B de IRS)
Reteno na fonte com natureza de
pagamento por conta
Taxa ESPECIAL art. 72 CIRS
Entrega Mod. 3 de IRS em PT
Entrega Dec. de IRS em
Portugal
Art. 18, n. 1 CIRS
Art.s 60 n.1 e 72 n. 2
CIRS
Art.s 7 e 14 da CDT
10
Servio de
advogado
(Proc. Judicial no
Tribunal ESPANHA)
No consultadoria
Pessoa singular
residente
ESPANHA
Estado de residncia
Realizado ou utilizado em
Espanha
Art. 18, n. 1.f) CIRS
( contrria)
11
Servio de
consultadoria
(Economista e
Auditores)
Pessoa singular
residente
ESPANHA
Territrio
nacional
(Cat. B de IRS)

Mesmo que realizados
integralmente fora do territrio
nacional
Art. 4, n.4 CIRC
Art. 18, n. 3 CIRS

Estado de
residncia
Art. 4 n. 4 CIRC
Art. 7 CDT


TRIBUTAO
Fundamento
Legislativo Sem CDT Com CDT
12
Direitos de
fabrico
(Propriedade
industrial, royalties)
Empresa com
sede em
ESPANHA
(Sem EE em Portugal)
No associada
da empresa
devedora do
rendimento
Territrio
nacional

Art. 87, n. 4 CIRC
Art. 94, n. 1.a), n. 3.b) n. 5
CIRC (Pode pedir reembolso
do excesso da CDT 2 anos)

Territrio
nacional,
com a taxa
(reduzida)
prevista na
CDT
Art. 98, n. 1 do CIRC

Competncia limitada do
Estado Portugus
13
Lucros
distribudos
Pessoa singular
residente em
ITLIA
Territrio
nacional

Art. 18, n. 1.g) CIRS
Art. 71 do CIRS

Territrio
nacional,
com a taxa
(reduzida)
prevista na
CDT
Competncia cumulativa dos dois
Estados
Art. 18 n. 1 e 2 do
DL n. 42/91
14
Juros de
suprimentos
Pessoa singular
residente no
CANAD
Territrio
nacional

Art. 18, n. 1.g) CIRS
Art. 71 CIRS
(Pode pedir reembolso do
excesso da CDT 2 anos)

Territrio
nacional,
com a taxa
(reduzida)
prevista na
CDT
Competncia cumulativa dos
dois Estados
Art. 18, n. 1 e 2 DL n.
42/91
15
Emresa
Portuguesa
efetua
pagamento de
QUOTAS a
Associao
empresarial
Associao com
sede na Blgica
Sendo a entidade beneficiria do Setor No Lucrativo e
sendo esses rendimentos auferidos no mbito dos seus
fins estatutrios, no haver sujeio a tributao em T.
nacional e portanto no suscetveis de reteno na
fonte.


TRIBUTAO
Fundamento
Legislativo
Sem CDT Com CDT
16
Pagamento de
compra de
MERCADORIAS
Empresa com
sede na
NORUEGA
Naturalmente nunca h lugar a tributao na fonte face natureza da
operao.
O Estado portugus no tem competncia para tributar este
rendimento, porque no se considera obtido em T. nacional por no se
encontrar previsto no n. 3 do art. 4 CIRC, nem no art. 18 n. 1 do
CIRS.
Consequentemente tambm no est prevista qualquer reteno na
fonte, nem nos normativos do IRC, nem do IRS

8.3. TAXAS APLICVEIS A PESSOAS COLETIVAS NO RESIDENTES - QUADRO RESUMO
Quanto aos diversos rendimentos passveis de reteno na fonte de IRC quando o
beneficirio do mesmo sejam um no residente, apresenta-se a tabela prtica seguinte, j
com as taxas de reteno na fonte a praticar em 2014:

RENDIMENTO 2014 Obs.
Comisses 25%
Prestao de servios 25%
Aluguer de equipamento agrcola,
industrial, comercial ou cientfico
25%
Assistncia tcnica 25%
Dividendos 25%
Iseno de reteno na fonte dos lucros e reservas
colocados disposio de entidades residentes na
Unio Europeia (UE), no Espao Econmico Europeu
(EEE) ou num Estado com o qual tenha sido
celebrada uma CDT, mediante algumas condies:

O beneficirio tem de ser uma entidade sujeita e
no isenta de um imposto referido no artigo 2. da
Diretiva 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de
novembro, ou de um imposto de natureza idntica
ou similar ao IRC em que a taxa legal no seja
inferior a 60% da taxa de IRC;

Haver uma participao, direta ou indireta, no
inferior a 5% do capital social ou dos direitos de
voto da entidade que distribui os lucros ou
reservas;

A participao dever ser detida ininterruptamente
durante os 24 meses anteriores distribuio.


RENDIMENTO 2014 Obs.
Juros de depsitos 25%
Juros de suprimentos 25%
Possibilidade de iseno de reteno na fonte, ao
abrigo da Diretiva 2003/49/CE, de 3 de junho para
juros ou royalties pagos a sociedades residentes
noutro pas da EU, devendo haver uma participao
direta mnima de 25%, detida h pelo menos 2 anos
(ou no caso do devedor e beneficirio dos
rendimentos serem detidos em pelo menos 25% por
uma mesma sociedade, durante pelo menos 2
anos).
Royalties 25%
Juros de ttulos de dvida 25%
Possibilidade de iseno ao abrigo do Decreto-Lei
193/2005, de 7 de novembro, que aprova o Regime
Especial de Tributao dos Rendimentos de Valores
Mobilirios Representativos de Dvida.
Rendimentos de operaes de reporte 25%
Rendimentos de capitais pagos ou
colocados disposio de entidades
residentes em parasos fiscais
35%
colocados disposio em contas
abertas em nome de um ou mais
titulares mas por conta de terceiros no
identificados
35%
Outros rendimentos de capitais 25%
Rendimentos prediais 25%
Remuneraes dos rgos sociais 25%
Rendimentos de unidades de
participao em fundos de capital de
risco
10%
Reteno de 10% se o titular dos rendimentos:

For residente em paraso fiscal; ou

For detido, direta ou indiretamente, em mais de
25%, por entidades residentes.
participao em fundos de
investimentoimobilirio em recursos
florestais
10%

Obs.: No caso de rendimentos em espcie, a reteno na fonte incide sobre o montante
correspondente soma do valor de mercado dos bens ou direitos na data a que respeita
essa obrigao e do montante da reteno devida.

8.4. TAXAS APLICVEIS A PESSOAS COLETIVAS RESIDENTES - QUADRO RESUMO
Relativamente aos diversos rendimentos passveis de reteno na fonte de IRC quando o
beneficirio do mesmo sejam uma pessoa coletiva residente, apresenta-se a seguinte tabela
prtica j com as taxas de reteno na fonte a praticar em 2014:

RENDIMENTO 2014 Obs
Comisses ---

Prestao de servios ---

Aluguer de equipamento agrcola,
industrial, comercial ou cientfico
---

Assistncia tcnica ---

Dividendos 25%

Iseno de reteno na fonte havendo uma
participao direta ou indireta no inferior a 5% do
capital ou dos direitos de voto e for detida,
ininterruptamente, durante os 24 meses anteriores
data da colocao dos lucros disposio
Juros de depsitos 25%

Juros de suprimentos 25%
Dispensa de reteno na fonte dos juros de contratos
de suprimento, havendo uma participao no capital
social com direito de voto de pelo menos 10%,
diretamente, ou indiretamente atravs de outras
sociedades em que o sujeito passivo seja dominante,
desde que a participao no capital social tenha
permanecido na sua titularidade, de modo
ininterrupto, durante o ano anterior data da sua
colocao disposio
Royalties 25%

Juros de ttulos de dvida 25%

Rendimentos de operaes de reporte 25%

colocados disposio em contas abertas
em nome de um ou mais titulares mas por
conta de terceiros no identificados
35%

Outros rendimentos de capitais 25%

Rendimentos prediais 25%

participao em fundos de capital de
risco
10%

participao em fundos de
investimentoimobilirio em recursos
florestais
10%

Obs.: No caso de rendimentos em espcie, a reteno na fonte incide sobre o montante
correspondente soma do valor de mercado dos bens ou direitos na data a que respeita
essa obrigao e do montante da reteno devida.


De salientar a Dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por residentes
prevista no art. 97 do CIRC, quando tenha a natureza de imposto por conta, da qual se
salienta a referida na alnea g) do seu n. 1 que refere a no obrigao de efetuar reteno
sobre rendimentos prediais, quando obtidos por:
Sociedades que tenham por objeto a gesto de imveis prprios e no se encontrem
sujeitas ao regime de transparncia fiscal,
Fundos de investimento imobilirio.

9. DECLARAES MOD. 22 DE SUBSTITUIO
Vrios so os motivos justificativos da substituio de uma modelo 22 de IRC previamente
enviada. O quadro 4.1 (TIPO DE DECLARAO) contempla seis possibilidades de
preenchimento, campos 1 a 6.
Neste ponto apresenta-se um quadro resumo com as diversas situaes de substituio
previstas:
Campo
Q- 04.1
Ref.
Legislativa
CIRC
Descrio Prazo de entrega Coima
1
Art.s 117 e
120
Primeira declarao do perodo
Por regra: at ltimo dia
do ms de maio.
-----
2
Art. 122, n. 1
Quando resultar imposto liquidado superior ao
anterior ou prejuzo fiscal menor
Entregar a todo o tempo
(sem prazo)
SIM
Art. 122, n. 2
Quando resultar imposto liquidado inferior ao anterior
ou prejuzo fiscal maior
Entregar no prazo de um
ano a contar do termo do
prazo legal
SIM
3 Art. 64, n.4
Se o VPT definitivo do imvel no estiver determinado
at ao final do prazo estabelecido para a entrega da
declarao do perodo de tributao a que respeita a
transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a
declarao de substituio
Ms de janeiro do ano
seguinte quele em que o
VPT se tornou definitivo
NO
4
(*)
Art. 120, n.s 8
e 9
A correo a que se refere o n. 9 do artigo 51. e
sempre que no se verifique o requisito temporal
estabelecido na parte final do n. 11 do artigo 88.
deve ser apresentada declarao de substituio
Prazo de 60 dias a contar
da data da verificao do
facto que a determinou
NO
5
Art. 64, n. 4
Se o VPT definitivo do imvel no estiver determinado
at ao final do prazo estabelecido para a entrega da
declarao do perodo de tributao a que respeita a
transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a
declarao de substituio
Se entregar depois de
janeiro do ano seguinte
quele em que o VPT se
tornou definitivo, assinala
este CAMPO 5
SIM
6
(**)
Art. 122, n. 3
Em caso de deciso administrativa ou sentena
superveniente, o prazo previsto no nmero anterior
conta-se a partir da data em que o declarante tome
conhecimento da deciso ou sentena
Entregar no prazo de um
ano a partir da data em
que o tome
conhecimento da deciso
ou sentena.
NO
(*)
Eliminao da dupla trib. econ. lucros distribudos (deixar de se verificar a deteno da participao
mnima antes de completado 1 ano)
Taxas de tribut. Autnoma (deixar de manter as partes sociais pelo tempo necessrio para completar o
ano )
(**)
Estas declaraes so sempre alvo de anlise
Ex: B.F. contratual; Prejuzos c/ autorizao ...
Nestes casos, o prazo de caducidade alargado at ao termo do prazo a previsto, acrescido de um ano.
Todas as declaraes modelo 22 de substituio que no renam os requisitos previstos no artigo 122. do CIRC, sero
marcadas como DECLARAO NO LIQUIDVEL, isto , no produziro efeitos, podendo o sujeito passivo reclamar da
liquidao que pretende corrigir, nos termos e condies referidos no artigo 137. do CIRC. (Garantias dos contribuintes
reclamaes e impugnaes)

10. ANEXOS - TABELA DAS CDT E TAXAS, ATIS, LISTA PASES OFFSHORES E COEF. ATUALIZAO DA MOEDA

Tabela das CONVENES celebradas por Portugal e taxas aplicveis;

ACORDOS sobre troca de informaes em matria fiscal (ATIs);

Portaria n. 292/2011 de 8 de Novembro, que alterou a anterior Portaria
150/2004 de 13/2 e aprovou a lista dos pases, territrios e regies com
regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis;

Portaria n. 376/2013 de 30/12 Coeficientes de desvalorizao da moeda
a aplicar aos bens e direitos alienados durante o ano de 2013.

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Verso fevereiro 2014 - Perodo de tributao 2013 1

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