A REFORMA TRIBUTRIA, O ICMS E O PACTO FEDERATIVO Lus Carlos Vitali Bordin1 1 - PROCESSO DE REFORMA TRIBUTRIA NO BRASIL: HISTRICO RECENTE

O processo de reforma tributria uma necessidade recorrente. A estrutura tributria tende a se modificar ao longo do tempo, medida que as necessidades de acumulao se modificam, trazendo, no seu bojo, mudanas na estrutura econmica, novas presses sociais, alm de promover alteraes no papel do Estado e, com isso, a necessidade de adequao instrumental. muito difcil a implementao de um modelo ideal de Sistema Tributrio no Brasil em funo das especificidades do nosso sistema federativo. Uma reforma tributria adequada seria aquela que conseguisse acomodar os trs tipos de conflitos de interesses existentes: a) o conflito de interesses entre o Setor Pblico (que quer disponibilidade maior de receitas) e o Setor Privado - os contribuintes, sejam empresas ou indivduos (que querem a reduo do impacto negativo da tributao sobre a eficincia e a competitividade do setor produtivo nacional, a prestao de servios pblicos compatveis e, ainda, que se faa a justia fiscal); b) o conflito entre as Esferas de Governo (conflito vertical) - Unio, Estados e Municpios que brigam por fatias maiores do bolo tributrio para fazerem frente aos seus encargos e que lutam (no caso da Unio e Estados) pela hegemonia legislativa em relao ao principal imposto da federao (o ICMS); c) o conflito distributivo entre as Regies num mesmo nvel de governo (conflito horizontal), como o caso da tributao do ICMS na origem ou no destino, opondo os Estados produtores do Sul e Sudeste e os Estados consumidores do Norte e Nordeste. Resolver estes conflitos de interesses certamente no soluo fcil. E nem pode ser feita antes de uma ampla discusso sobre a matria, envolvendo todos os personagens. Alm disso, ao se falar de uma ampla reforma fiscal, os estudos deveriam seguir um processo lgico: definir qual o papel do Estado, isto , saber que funes deve desempenhar, que esferas de governo exercero as funes determinadas e, s a partir disso, indicar a forma de financiamento desses encargos atravs da tributao. A Reforma Constitucional de 1988 foi concebida de maneira a atenuar os desnveis e as distores existentes na estrutura tributria brasileira. Houve uma importante reformulao na repartio das receitas pblicas no sentido da desconcentrao dos recursos tributrios da Unio em favor dos Estados e, principalmente, dos Municpios. Surgiu o ICMS em lugar do ICM, mantendo a mesma tcnica do valor agregado mas com uma base ampliada atravs da incorporao dos impostos nicos sobre energia eltrica, comunicaes, combustveis, transportes e minerais. A despeito dos ganhos auferidos na nova

Economista, com Mestrado pela FGV/RJ, Membro da Comisso de Aspectos Tributrios do Mercosul e Fiscal de Tributos Estaduais/RS

partilha de rendas, fixada pela Constituio de 1988, os Estados no conseguiram superar seus problemas fiscais. Os estudos e os debates sobre Reforma Tributria foram retomados logo aps entrada em vigor do novo Sistema Tributrio. A linha desenvolvida pelo governo federal (governo Collor) parecia que iria tomar corpo atravs da criao da Comisso Executiva da Reforma Fiscal, tambm conhecida como a Comisso Ary Osvaldo. A Comisso sugeriu a criao de um IVA amplo, estadual, no lugar do ICMS, a criao de impostos especiais, federais, no lugar do IPI, alm de propor a criao do Imposto sobre Ativos e do Imposto sobre Movimentao Financeira (embrio da atual CPMF). A proposta, de carter tcnico, acabou relegada a um segundo plano. Paralelamente, seguindo em outra direo, recebia a simpatia da sociedade o discurso tributrio simplificador do Deputado Flvio Rocha que elaborou a proposta do imposto nico (PEC 17/91). Esta fase inicial do processo de Reforma Tributria ps -Constituio de 1988 acabou no produzindo efeitos concretos. O governo federal, por sua vez, foi bem mais pragmtico. Ao perder recursos para os Estados e, principalmente, para os Municpios, a Unio passou a criticar o novo modelo concebido pela Constituio de 1988 e, paralelamente, a recompor sua arrecadao atravs da imposio de contribuies sociais cumulativas mas de receita privativa (no compartilhada com os entes subnacionais). Para se ter uma idia da vantagem financeira para a Unio, destaquese que apenas o Imposto de Renda tem 47% do produto de sua arrecadao compartilhada pelos Estados e Municpios, sendo 21,5% destinado ao Fundo de Participao dos Estados, 22,5% para o Fundo de Participao dos Municpios e 3% para programas de financiamento nas regies Norte, Nordeste e Centro -Oeste (artigo 159 da Constituio Federal). No caso do IPI, a vantagem comparativa das contribuies sociais ainda maior, uma vez que 57% da receita do imposto fica com os entes sub-nacionais. O avano das contribuies sociais (e atualmente das CIDEs) acarretou enorme perda de qualidade tcnica no sistema tributrio nacional. Representou, tambm, um grande retrocesso. De fato, um dos mritos da reforma tributria de 1967 havia sido a eliminao da tributao em cascata (principalmente o imposto estadual sobre Vendas e Consignaes) e a criao de impostos sobre o valor adicionado (IPI e ICM). A Constituio de 1988 seguiu o caminho da nocumulatividade do sistema com a ampliao do ICM para ICMS. A partir de 1989, no entanto, a Unio potencializou a tributao em cascata. Durante a reviso constitucional de 1994 mais de 60 propostas de reformulao tributria foram apresentadas. Com as novas propostas apresentadas a partir de 1995 at os dias de hoje, por parlamentares e por todo o tipo de entidades, este nmero passa de cem. Afora algumas propostas com mudanas drsticas no sistema fiscal (criao de um imposto nico ou de impostos no declaratrios), as demais podem ser agrupadas entre as correntes tradicionalista, que defende o retorno s bases de incidncia tradicionais, como a renda, o consumo e a propriedade, e a reformista, que apregoa apenas a correo de

distores do sistema vigente. Segundo os estudos do grupo de anlise tributria do CONFAZ (GT-47) e os promovidos pela Secretaria da Receita Federal, a quase totalidade das propostas no garante recursos suficientes para o financiamento do setor pblico nos seus nveis atuais de dispndio. Em 1995 o Governo Fernando Henrique Cardoso apresentou sua primeira proposta (a PEC 175/95), retomando a mobilizao de interesses em torno do tema de reformulao do Sistema Tributrio Nacional. Formulada no Ministrio de Planejamento (na gesto Jos Serra), ela seguia o modelo das fontes tributrias tradicionais, promovendo alguns arranjos na competncia e na distribuio das receitas tributrias. A principal novidade era a substituio do IPI federal e do ICMS estadual por um ICMS nacional, de competncia tributria compartilhada entre Unio e Estados (o modelo do barquinho). Este novo ICMS desoneraria a produo e as exportaes. Com a edio da Lei Complementar 87/96 (a chamada Lei Kandir), somada estratgia da Unio em potencializar a receita de contribuies sociais, a PEC 175/95 ficou esvaziada e foi colocada em segundo plano pela equipe do governo federal. Com efeito, mesmo com a elaborao do Substitutivo em 1996 pelo Relator da Comisso Especial de Reforma Tributria, Deputado Mussa Demes, a proposio no foi adiante. Para o governo federal, a reforma tributria, de carter amplo, passou a ser um processo secundrio. Ele preferiu privilegiar as modificaes pontuais, tendo em vista necessidade de consolidar o seu plano de estabilizao. A tramitao rpida da Lei Kandir em 1996 foi um exemplo disso. A Lei foi vista pela Unio como emergencial, isto , como mecanismo de oxigenao ao Plano Real, debilitado que estava pelos problemas de balana comercial que enfrentava. Este processo pontual continha tambm aspectos de perversidade financeira com os entes subnacionais. Enquanto os Estados suportaram o nus da correo de rumo do Plano Real (sustentao do cmbio e estmulos aos investimentos e s exportaes atravs da Lei Kandir) a Unio criou a CPMF, reconhecida por todos como geradora de grande impacto negativo sobre as exportaes. O Poder Executivo Federal vetou dispositivos da Lei Kandir que eram supostamente destinados a enfrentar a guerra fiscal, aquela altura j deflagrada entre os Estados. Era a Unio abdicando do seu papel constitucional de regular o conflito de interesses entre os Estados. Na verdade, a Unio cedeu s presses de governadores, especialmente os do Nordeste, que, na falta de uma poltica nacional industrial e de um projeto de reduo de disparidades regionais, preferiam investir na atrao de investimentos privados mediante concesso de favores fiscais revelia do CONFAZ. Com o acirramento da disputa por grandes empreendimentos industriais (especialmente as montadoras de automveis) entre os Estados, alguns esforos do governo federal foram feitos para tentar reduzir o embate fiscal. A primeira foi a proposio oriunda do Ministrio do Planejamento (em 1996, j na gesto Kandir) e que no teve carter oficial, sendo apenas debatida no Congresso Nacional. Mais festejada foi a divulgao oficiosa do projeto elaborado pelo Ministrio da Fazenda em 1997, logo apelidado de Proposta Pedro Parente ento Secretrio Executivo do Ministrio. A proposta do Ministrio do Planejamento (Kandir) mantinha o ICMS compartilhado e criava uma Contribuio sobre Valor Agregado (CVA) para a Unio no lugar das contribuies sociais cumulativas. A proposta Pedro Parente, de setembro de 1997, abandonava a idia de compartilhamento e introduzia um IVA

federal substituindo praticamente toda a trib utao sobre o consumo. Os Estados ficariam com um Imposto sobre Vendas a Varejo - IVV. A nova verso de Pedro Parente (Proposta Parente II), de junho de 1998, tambm oficiosa, mantinha o esboo da primeira, preservando, no entanto, a PIS e a COFINS. As propostas de Kandir e de Parente tinham como um dos objetivos principais regular a Guerra Fiscal entre os Estados. A nova verso do Substitutivo do Relator Mussa Demes para a PEC 175/95, apresentado em maro de 1998, trilhava o mesmo caminho. A retirada da competncia estadual exclusiva sobre o ICMS foi a tnica das proposies. Como no eram oficiais, nos casos de Kandir e Parente, e no atendia ao interesse da Unio, no caso de Mussa Demes, as propostas acabaram sendo apenas sinalizadoras para o processo de reformulao fiscal. O processo de reforma tributria tambm ficou emperrado entre 1995 e 1999 devido conjugao de alguns fatores de ordem financeira: por um lado, a Unio no queria abrir mo das suas receitas cumulativas exclusivas; por outro, a maioria dos Estados queria manter seu poder de utilizar o ICMS como instrumento de poltica industrial e, por fim, os Municpios no queriam perder a competncia sobre o ISS que, na maior parte das propostas, seria incorporado ao novo IVA. O distanciamento das esferas de governo em relao ao processo reformista motivou o que Gustavo Costa (Tributao e Desenvolvimento, dez.2001) denominou de atitudes quixotescas de alguns reformuladores. De fato, tanto o Relator da PEC 175/95, Deputado Mussa Demes, como o Presidente da Comisso Especial de Reforma Tributria da Cmara dos Deputados, Germano Rigotto, percorreram o Pas de Norte a Sul tentando atrair alguma ateno para o tema da Reforma Tributria. O final de 1999 marcou o desfecho do processo de Reforma Tributria na dcada de 90. Aps quase uma centena de emendas apresentadas pelos congressistas, houve a aprovao da quinta verso do Substitutivo do Relator na Comisso Especial da Reforma Tributria. De pronto, o Ministrio da Fazenda, atravs do Secretrio da Receita Federal, Everardo Maciel, criticou a aprovao do Substitutivo e apresentou uma nova verso oficiosa de suas idias sobre a Reforma Tributria. Foi o que bastou para tornar o Substitutivo um morto -vivo. No incio de 2000, as equipes tcnicas da Unio, dos Estados e a Presidncia da Comisso Especial costuraram uma proposta de reforma tributria conjunta: a Emenda Aglutinativa da Comisso Trplice. O acordo durou pouco tempo, pois logo a Unio e alguns Estados passaram a manifestar suas discordncias em relao proposta que se anunciava como consensual. Num rpido resumo, podemos concluir que as propostas de reforma tributria em evidncia no cenrio nacional na dcada de 90 retomaram a tendncia de centralizao do sistema e de maiores restries autonomia financeira de Estados e Municpios. Estas propostas de reforma tributria situaram a tributao sobre bens e servios entre dois extremos: ou s na fase final de consumo, atravs da introduo de um imposto sobre vendas a varejo ("Sales Tax" ou IVV), nos moldes do similar existente nos Estados Unidos, ou na fase industrial, atravs de um imposto seletivo ("Excise Tax") sobre determinados bens e servios, como energia eltrica, comunicaes, combustveis, bebidas, fumos e veculos. A primeira corrente foi defendida na Reviso Constitucional pela Federao das Indstrias do Estado de So Paulo- FIESP, que encomendou estudos nesse sentido FIPE/USP, e pelo ento Secretrio Executivo do Ministrio da Fazenda, Pedro

Parente, nas proposies feitas em 1997 e 1998. A segunda viso encontra no Deputado Luiz Roberto Ponte o seu mais obstinado defensor. Os inconvenientes do IVV so por demais conhecidos, especialmente no que diz respeito s dificuldades de fiscalizao do setor varejista, caracterizado por ser um universo de muitos contribuintes excessivamente atomizados. A tendncia de concentrao da receita estadual em setores pr-varejistas tem se acentuado desde a criao do ICMS. fruto principalmente da desonerao total das microempresas, da reduo da tributao sobre bens da chamada "cesta bsica" e da explorao excessiva das novas bases tributrias criadas em 1989. Com pequeno nmero de contribuintes, relativa facilidade de fiscalizao e grande potencial de receita, os setores que eram tributados pelos antigos impostos nicos, de competncia federal, tm sido a opo das administraes fazendrias para gerar acrscimos de arrecadao. Esta exagerada concentrao setorial da receita do ICMS, alm de colocar em risco o financiamento do Estado, distancia cada vez mais o ICMS da moderna tendncia impositiva sobre bens e servios. O modelo mundialmente adotado o do VAT ("Value-Added Tax") ou IVA (Imposto sobre Valor Agregado). Trata-se de um imposto amplo sobre bens e servios, multifsico, com poucas isenes e predominantemente utilizado com uma alquota nica. O IVA , na maioria dos casos, complementado por um imposto especfico sobre determinados bens. O caso mais conhecido o modelo adotado pela Unio Europia em seu processo de integrao econmica. A Europa harmonizou a tributao sobre bens e servios adotando um IVA amplo, com alquotas aproximadas entre os pases membros, complementado por um imposto seletivo sobre cigarros, bebidas e combustveis. Os Estados brasileiros, que deveriam aperfeioar o ICMS, de modo a tornlo o mais abrangente possvel e prximo concepo de um IVA amplo, tm demonstrado pouca preocupao com o debate nacional sobre o sistema tributrio. A Unio, por sua vez, passou a liderar o processo no final da dcada de 90 e a reivindicar para si competncias tributrias historicamente alocadas nos nveis subnacionais. Enquadra-se nesse contexto a ltima proposta formal do Ministrio da Fazenda, apresentada em meados de 2001. Ela reestrutura o ICMS, atravs da uniformizao da legislao do imposto, o que deixaria apenas a fiscalizao do tributo na esfera estadual. Para os adeptos da centralizao fiscal, um fecho de ouro do processo reformista ps-Constituio de 1988. O governo federal, atendendo ao clamor de diversos segmentos, relanou a idia da unificao da legislao do ICMS, que o principal imposto do Pas e que tem competncia legislativa estadual. Segundo o Ministro da Fazenda, Pedro Malan, a existncia de 27 legislaes estaduais sobre o tributo, alm de atentar contra o princpio da simplificao, contribui para o acirramento da Guerra Fiscal entre os entes sub -nacionais. A legislao do ICMS, pela proposta de Malan, seria unificada e de competncia da Unio. A atual distribuio das competncias legislativas, vista sob a magnitude financeira, seria ainda mais concentrada nas mos da Unio. Cerca de 90% do comando legislativo da arrecadao tributria nacional ficaria nas mos do governo federal. A centralizao tributria sugerida nesta proposio seria

a mais acentuada da histria republicana brasileira. Nem o regime militar ousou tanto na centralizao fiscal. Alguns Secretrios de Fazenda dos Estados at admitiram a perda da competncia legislativa relativa ao ICMS. A resistncia maior foi localizada naqueles que querem fazer uso da legislao estadual para realizarem suas polticas de desenvolvimento regional. O remanejamento da competncia legislativa do ICMS dos Estados para a Unio um dos aspectos jurdicos mais controversos das diversas propostas reformistas do governo federal. A dita uniformizao do ICMS, nada mais do que um eufemismo para centralizao. Ademais, a garantia de os Estados possurem o controle da arrecadao e da fiscalizao do imposto no suficiente para assegurar a competncia tributria. A experincia do Mxico mostrou que o IVA, inicialmente previsto para ser fiscalizado pelas Provncias mexicanas, acabou, por presso do fisco federal que alegava disperso de mtodos de fiscalizao, sendo totalmente federalizado.

2 - O ICMS, O PACTO FEDERATIVO E AS DIRETRIZES PARA A REFORMA TRIBUTRIA FRENTE AO PROCESSO DE INTEGRAO A centralizao legislativa do ICMS suscita alguns questionamentos sobre a sua constitucionalidade por contrariar a clusula ptrea da preservao da federao. Com base no artigo 60, 4, da Constituio Federal, pode-se dizer que os Estados e os Municpios tm incumbncias prprias e receitas tambm prprias. Isto o que confere a uma organizao poltica o carter de federao. Assim, um dos esteios da federao a autonomia financeira dos entes federativos, consubstanciada a partir de atribuio de esferas de competncias impositivotributrias diversificadas entre eles. Em outras palavras, cada um dos entes tem o poder de instituir e arrecadar seus prprios tributos destinando a receita obtida para a realizao de seus gastos (capacidade de auto-administrao). Neste raciocnio, a reduo do poder de instituir impostos pelos Estados, especialmente quando se trata de sua maior fonte de receita o ICMS, pode ser perfeitamente entendida como uma afronta ao disposto na clusula ptrea da Constituio. Concretamente, a proposta de retirada da competncia legislativa do ICMS das mos dos Estados no acaba com a federao mas a faz regredir, ou seja, tendente a faz-lo, nos termos da Constituio.

O ICMS, em nvel estadual, apontado pelo governo federal como inadequado para o processo de harmonizao tributria com os demais pases, notadamente os do Mercosul, que adotam o IVA, especialmente por estimular a guerra fiscal. Quanto ao fato de o ICMS estadual estimular a Guerra Fiscal, cumpre esclarecer que a federalizao legislativa ou at mesmo a adoo do princpio do destino (no prevista na proposta do governo federal) no iro resolver

completamente o problema. Os Estados deixariam, efetivamente, de ter um forte instrumento tributrio para atrair investimentos privados, mas nada os impedir de usar seus fundos oramentrios para esse desiderato. O que ocorrer, na verdade, uma mudana na forma de operacionalizao dos instrumentos de atrao. Deixar de ser uma Guerra Tributria para ser uma Guerra Oramentria. Com efeito, a competncia legislativa federal do ICMS limitar o uso da tributao como instrumento de poltica econmica regional (resoluo de problemas conjunturais e setoriais) e de desenvolvimento (atrao de investimentos) por parte dos Estados mas certamente ser substituda pela via oramentria (fundos), embora sem a mesma flexibilidade e eficcia. Nada impedir que os Estados continuem a conceder financiamento subsidiado ou a fazer aportes de capital em empresas privadas. Ademais, mantendo-se a atual sistemtica de tributao mista (origem e destino), os Estados produtores continuaro com ganhos de arrecadao no fluxo comercial interestadual, o que no ocorreria com o princpio pleno de destino. Assim, mesmo que o benefcio seja financeiro (e no tributrio), os Estados ainda tero interesse em atrair investimentos privados, mesmo com elevados custos, pela simples razo de obterem ganhos de ICMS nas vendas interestaduais. Ou seja, a Guerra no acaba, apenas muda o armamento. O que verdadeiramente funcionaria para minimizar a chamada Guerra Fiscal entre os Estados uma adequada poltica industrial no Pas, problema este que a Unio demonstra no estar muito preocupada em resolver nos ltimos governos. Outra questo pouco considerada a intensidade atual da chamada guerra fiscal. O acirramento da guerra ocorreu na primeira metade dos anos 90 quando uma onda de grandes investimentos invadiu o pas. Naquele momento era necessrio no entender dos governos federal e estaduais criar condies para atra-los. Embora alguns defendam que o locus natural destes investimentos seria o Brasil, no havendo, portanto, necessidade de se apoiar estes empreendimentos com benefcios fiscais federais ou estaduais, o fato que os Estados se armaram com arsenais de incentivos fiscais para a atrao desses investimentos, especialmente as montadoras de automveis. J para o atual momento vivido pelo pas, as medidas de combate guerra fiscal parecem ser incuas. A crise energtica e a queda do crescimento econmico devem fazer os investimentos em novas plantas ficarem extremamente reduzidos at o final das atuais gestes governamentais. Por outra banda, causa perplexidade a nfase que a Unio d para a questo da guerra fiscal quando ela, em alguns momentos, foi a grande incentivadora desta poltica. A questo da disputa pela montadora Ford entre o Rio Grande do Sul e a Bahia foi um caso tpico. Com efeito, o governo federal potencializou com benefcios fiscais federais o pacote de incentivos tributrios e financeiros do governo baiano. A adoo do princpio do destino para restringir a guerra fiscal f icou ausente da proposta federal. bom lembrar que a adoo do princpio do destino tambm no necessita da interferncia federal no imposto ou na sua receita. Ela pode ser feita atravs de uma agncia que funcionaria como um clearing house, administrada pelos Estados e pela prpria Unio em seu adequado papel de

coordenao. Esta soluo minimizaria os efeitos da chamada guerra fiscal e a perda financeira dos Estados consumidores. Cumpre lembrar que no processo constituinte de 1988 foram os prprios Estados do Norte e Nordeste (consumidores) que no aceitaram a adoo do destino. Preferiram manter o sistema misto negociando uma maior participao no FPE. Hoje, dispondo de uma receita significativa e certa o FPE, acabam utilizando o ICMS como instrumento de atrao de investimentos, deflagrando guerras tributrias com os demais Estados. A proposio de participao do governo federal na poltica tributria dos Estados tambm uma questo grave que merece ser intensamente debatida. Ao possibilitar ao Presidente da Repblica a iniciativa para apresentar ao Senado Federal projeto de resoluo para a fixao das alquotas do imposto, a proposta de emenda constitucional apresentada em 2001 permitir, se aprovada, a efetiva interferncia da Unio na elaborao da poltica tributria atualmente reservada aos Estados atravs do CONFAZ. E mais: para fazer frente s crises conjunturais e setoriais do Pas, a Unio poder propor a reduo de alquotas apenas do imposto estadual, livrando o Tesouro federal de arcar com o nus de conceder os demandados incentivos fiscais. Neste caso, restaria aos Estados pleitear algum tipo de compensao, o que parece no ser uma medida muito eficaz, como tem revelado a experincia de ressarcimento decorrente da chamada Lei Kand ir. Quanto ao aspecto de o ICMS prejudicar a harmonizao tributria, importante lembrar preliminarmente que o ICMS (e antes o ICM) um imposto tipoIVA, isto , um imposto com a tcnica do valor adicionado. O IPI tambm um imposto tipo IVA. Alis, o Brasil foi um dos pioneiros no mundo em implantar impostos com esta caracterstica. A diferena bsica do ICMS com o IVA vigente na Europa e na Amrica Latina que nem todos os servios esto includos em sua base. Apenas comunicaes e transportes so tributados pelo ICMS enquanto os demais servios so alcanados pelo ISS. Ademais, as mudanas da chamada Lei Kandir (L.C. 87/96) eliminaram as diferenas estruturais existentes em relao ao IVA. A concesso do crdito integral e imediato na aquisio de bens destinados ao ativo imobilizado e a liberao integral das exportaes transformou o ICMS de um IVA tipo produto com princpio misto de origem e destino em um IVA tipo consumo aplicando o princpio de destino. A adoo do crdito financeiro em lugar do conceito de crdito fsico eliminou tambm o nus sobre bens de uso e consumo. Estas mudanas em relao ao aproveitamento de crditos, associadas desonerao total das exportaes, tornaram, de fato, o ICMS muito prximo ao padro internacional de um IVA tipo-consumo, praticamente ajustado aos padres internacionais e harmonizado com o MERCOSUL. Esta concluso, alis, consta do dossi sobre a Lei Kandir preparado pelo prprio Ministrio de Planejamento. Neste documento, inclusive, o novo ICMS definido como uma mquina de desenvolvimento, devido ao seu efeito dinamizador nas exportaes e no reaparelhamento do parque industrial brasileiro. As modificaes impostas pela Lei 102/2000, embora no contaminassem a essncia da nova estrutura do imposto, afetaram um pouco a sua formatao. A determinao contida na Lei Complementar n 102/2000 de aproveitamento do crdito em parcelas de 1/48 avos, correspondendo, aproximadamente, taxa de depreciao dos bens de capital, representou um recuo, ao transformar o ICMS de um IVA tipo consumo num IVA tipo renda. Outro recuo aconteceu com a

prorrogao da entrada em vigor, atualmente prevista para 1 de janeiro de 2003, da apropriao do crdito com base financeira ao propiciar o aproveitamento do imposto pago sobre bens de uso e consumo, extinguindo a atual prtica baseada na integrao fsica do produto. Estas alteraes, no entanto, no tornaram o ICMS inadequado para o processo de harmonizao fiscal. Sobre a questo especfica de harmonizao do ICMS no mbito do MERCOSUL, cumpre referir alguns aspectos. O mercado comum implica a adoo de polticas comuns, coordenao e harmonizao das legislaes fiscais, trabalhistas e de sociedades. E este o objetivo a atingir no caso do Mercado Comum do Sul MERCOSUL. O artigo 1 do Tratado de Assuno estabelece que a constituio do Mercosul implicar a livre circulao de bens, servios e fatores produtivos entre os pases, atravs, entre outros, da eliminao dos direitos aduaneiros e restries no aduaneiras circulao de mercadorias e de qualquer outra medida equivalente. No mesmo artigo assinalada a coordenao da poltica fiscal e aduaneira com o objetivo de assegurar condies adequadas de concorrncia entre os Estados Partes. A principal determinao do Tratado de Assuno sobre as distores possveis de serem geradas pelos impostos internos em mercados em integrao est inserida no artigo 7, atravs da imposio do princpio da no discriminao (orientao de que se evite que um determinado bem vendido num pas -membro suporte uma carga tributria diferente pelo fato de ser originrio de outro Estadoparte). Considerando que os impostos aplicados sobre o consumo repercutem nos preos e custos das mercadorias e servios, eles podem alterar os fluxos comerciais dentro da regio em integrao, por influrem nas condies vigentes de concorrncia entre os produtores nela estabelecidos. Da o destaque, no artigo 7, do princpio da no-discriminao (taxa s aplicada a importados ou aplicao de uma taxa maior para produtos importados). Neste caso os impostos internos assumem, sob o ponto de vista econmico, o papel das tarifas aduaneiras, zeradas, reintroduzindo a proteo indstria nacional. A eliminao da discriminao contra o produto importado revela a preocupao principal no processo de integrao pela tica dos produtores da rea, que desejam uma tributao neutra em relao aos fluxos comerciais. Assim, caso existam indcios de discriminao nas legislaes estaduais, bastaria suprimir estes dispositivos. No necessrio federalizar o imposto para alcanar este objetivo. Cabe lembrar que o tema da harmonizao tributria no mbito do MERCOSUL foi tratado pela Comisso de Aspectos Tributrios do Subgrupo de Trabalho X do MERCOSUL. Nesta Comisso, a Receita Federal, representando o governo brasileiro, solicitou a participao de tcnicos da SEFAZ/RS para o desenvolvimento dos trabalhos. Participamos da elaborao dos informes que analisaram detalhadamente a tributao no consumo nos 4 pases membros. Em nenhum informe houve meno inadequao do ICMS para harmonizao tributria pelo fato de ser de competncia estadual. A nfase foi sempre a de identificar as possveis distores causadas por tratamento discriminatrio s importaes. Segundo o citado relatrio (elaborado em 1994, antes, portanto, da edio da Lei Kandir), considerando os efeitos perversos previsveis de um ajustamento total no ICMS sobre as receitas de alguns Estados e, por decorrncia, nos seus

municpios, isso impediria, no curto prazo, uma harmonizao completa nos termos do modelo europeu, em que se avanou para os diversos critrios de imposio, como o campo de incidncia, a base de clculo e suas redues, o crdito fiscal, os tratamentos setoriais e outros tratamentos especiais (pequenos e mdios contribuintes), nvel das alquotas e tratamento das exportaes. Mas permitiria uma harmonizao restrita, suficiente para o nvel atual de integrao do MERCOSUL, ainda limitado a uma unio aduaneira. Esse grau de harmonizao seria definido fundamentalmente pela eliminao dos tratamentos discriminatrios contra as importaes, tanto no concernente aplicao sobre elas de alquotas nominais superiores s aplicadas a mercadorias adquiridas no mercado interno estadual, como no concernente ao tratamento preferencial dado ao fluxo interestadual, justificado no Brasil pela estrutura especial de distribuio da receita do ICMS entre os estados. Tambm, a critrio do pas exportador, deveriam ser eliminados os efeitos acumulativos que afetassem as exportaes, resultante, por exemplo, da tributao dos bens de capital, sem concesso de direito a crdito por parte do adquirente. A Lei Kandir, na sua formulao original, ultrapassou, em alguns aspectos, a harmonizao restringida proposta no curto prazo pela Comisso, e abriu espao para uma adequao mais ampla. O ICMS est sendo ajustado s novas condicionantes estabelecidas pelos processos de abertura e de integrao de mercados em que o Brasil se envolveu desde o final da dcada de 1980. Mesmo com os recuos posteriores, o formato atual do ICMS ainda o mantm em condies de harmonizao fiscal. O federalismo fiscal brasileiro pode, desta forma, ser mantido nos processos de abertura e integrao de mercados. No que tange ao aspecto da globalizao, faz-se mister destacar que o ltimo estgio de um processo de integrao econmica (aps harmonizao das polticas macroeconmicas e adoo de uma moeda nica) seria uma integrao poltica atravs da formao at de u ma federao. Na Europa se vislumbra este caminho. A Unio Europia, no futuro, ao cabo de seu processo de integrao econmica e poltica seria uma federao, administrando um IVA de unidades federadas, no necessariamente de competncia supranacional. O Brasil, neste paralelo tributrio, j contempla, em si, um processo de integrao quase acabado (com um imposto tipo IVA nas unidades federadas e contando, inclusive, com um rgo de harmonizao fiscal - o CONFAZ). Em relao propalada existncia de 27 diferentes legislaes estaduais do ICMS, cumpre salientar o carter mistificador desta assertiva. O ICMS um imposto com caractersticas nacionais. A competncia legislativa estadual no abrange toda a produo normativa. O perfil jurdico do imposto distinto e fracionado mas razoavelmente uniformizado. Existe uma espinha dorsal legislativa formada por dispositivos constitucionais, por legislao complementar (L.C. 87/96), pelas resolues do Senado Federal (na fixao das alquotas interestaduais e com o exterior), pelas leis estaduais e at por Convnios e outras formulaes feitas no CONFAZ. A produo de normas relacionadas definio da incidncia do imposto exercida em grau muito pequeno pelas entidades federativas. A pouca expressividade da margem de atuao do legislador estadual para a produo da norma material de incidncia fez com que o tributarista Sacha Calmon Coelho (Comentrios Constituio de 1988: sistema tributrio, Forense, 1990) definisse essa situao como massacre da competncia estadual.

Com efeito, O ICMS regulado por uma lei de abrangncia nacional a chamada Lei Kandir (L.C. 87/96) - que estabelece as regras gerais do tributo em todo o Pas. As leis estaduais apenas complementam a lei nacional. Levantamento por ns realizado demonstrou que os textos estaduais seguem e reproduzem em cerca de 80% as linhas definidas no diploma nacional. O texto legal residual trata de especificidades regionais que em nada afetam a harmonizao e a padronizao do tributo. Lamentavelmente, os Secretrios de Fazenda, em sua maioria composta por profissionais que no so especializados em tributao, acabaram sendo seduzidos pelo discurso mistificador da Unio. inegvel que a independncia tributria, essencial caracterizao de um Estado federativo, nas condies em que vem sendo praticada no Brasil, deu margem e continua possibilitando excessos no campo dos incentivos fiscais, contrrios aos ideais de um federalismo cooperativo. Essas distores podem e devem ser inibidas. No necessrio, porm, sacrificar um meio legtimo para os estados fortalecerem suas economias por iniciativa prpria, nem dar motivo para solues tributrias centralistas. A centralizao legislativa uma reao desproporcional ao problema levantado, revelando que ela, na verdade, apresenta outras razes, no explicitadas. Os defeitos do sistema vigente no atual ICMS podem e devem ser corrigidos, sem sacrificar, porm, a autonomia legislativa estadual em matria tributria. Alguns instrumentos legais, inclusive, j foram implementados para conter a guerra fiscal. So os casos da Lei de Responsabilidade Fiscal e da nova verso da Lei Kandir que possuem dispositivos de conteno de renncia tributria. Para o ICMS estadual poder funcionar de forma mais adeq uada, bastariam algumas alteraes constitucionais que definissem a forma de realizao da poltica tributria e estabelecesse as punies aos Estados infratores. O formato deste novo ICMS, que adotaria o princpio do destino, continuaria contendo uma legislao nacional lei complementar que definiria as normais gerais do imposto, nos moldes da atual Lei Kandir. Ela seria apenas ampliada para possibilitar uma maior padronizao entre os Estados. Permaneceriam, ainda, as leis e atos normativos estaduais, garantindo aos Estados a autonomia para disciplinar aspectos, situaes e institutos tributrios de natureza local e que no colocassem em risco a harmonizao nacional do imposto. Entre as peculiaridades locais esto, por exemplo, a concesso de diferimento a produtores rurais, a ampliao provisria de prazos de recolhimento, dentro dos limites estabelecidos pelo rgo harmonizador, a formulao de institutos simplificados na sistemtica de apurao do imposto para micro e pequenas empresas. Diversas so, pois, as situaes de carter regional sem influncia maior na alocao de investimentos privados e sem repercusso na harmonizao tributria estadual, mas muito importantes para um funcionamento mais adequado da administrao tributria. importante esclarecer bem a diferena entre uma Lei Complementar e uma legislao federal para o tributo. Com efeito, uma coisa se ter uma legislao nacional, atravs de Lei Complementar do Congresso Nacional, que estabelea as normas gerais do ICMS no sentido de dar maior uniformidade e padronizao ao tributo (uma espcie de ampliao da atual Lei Kandir). Outra

coisa bem diferente atribuir Unio a competncia legislativa plena e exclusiva sobre o imposto. Mantido o ICMS na competncia estadual, a Unio poderia substituir seus tributos cumulativos (PIS, COFINS e CPMF), que constituem, na verdade, a grande distoro do sistema tributrio nacional, por uma Contribuio sobre o Valor Agregado (CVA). Seria uma espcie de ICMS federal, mas administrado somente pela Unio, independentemente do ICMS estadual. Teramos, na nova frmula, tambm dois tributos com a tcnica do valor adicionado: o novo ICMS estadual e a CVA federal. Resolvem-se, com isto, as distores da tributao nacional e preserva-se igualmente o f ederalismo fiscal brasileiro. Da mesma forma que as demais proposies de reformulao tributria, a proposta federal apresentada em meados de 2001 no contempla, nem ao menos como agenda de trabalho, o papel da Administrao Tributria no processo de reformulao do sistema tributrio nacional. Embora possa ser argumentado de que no se trata de matria constitucional e que, portanto, no deve ser includa no texto da reforma, esta questo no pode ser olvidada e deixada de lado. Ao contrrio, matria de suma importncia para o contexto da tributao. O prprio governo federal, em 1999, na exposio do Plano de Estabilizao Fiscal, sinalizou, em uma agenda de trabalho, para a necessidade de reestruturao da Secretaria da Receita Federal em uma Autarquia Especial, dotando -a de maior autonomia e independncia, para otimizar o ingresso da receita tributria. Nesta linha, a no incluso do Fisco como carreira tpica de Estado na regulamentao da Reforma Administrativa vai no sentido contrrio ao do necessrio fortalecimento do aparelho de fiscalizao. A modernizao e a elevao do grau de autonomia da Administrao Tributria deve contemplar tambm as mquinas estaduais e municipais. A prpria configurao de um novo ICMS, que venha a adotar o princpio do destino, levar a uma abordagem do fisco sobre todo o universo interno de contribuintes e no apenas sobre alguns grandes contribuintes como feito hoje em muitas unidades da federao. As experincias internacionais de ajuste fiscal demonstram que de nada adianta fazer mudanas da legislao tributria se no houver uma administrao de tributos eficiente e eficaz para dar suporte s polticas impositivas. Na Argentina temos um bom exemplo. O Governo Menem decidiu alterar o sistema tributrio em fins de 1989. Nessa oportunidade foi introduzido o imposto sobre ativos em substituio ao imposto sobre a riqueza lquida. Para incentivar o investimento produtivo e possibilitar o crescimento econmico, a alquota do imposto de renda das empresas foi reduzida de 33% para 20% e os dividendos, sujeitos tributao exclusiva de 10% na fonte, foram isentos do imposto de renda pessoal. No incio de 1990, entretanto, o Governo Menem passou a aplicar penalidades criminais aos sonegadores, passando a dar importncia, assim administrao tributria. At ento, a Argentina buscara resolver o problema de sua receita atravs da legislao. A sua mquina de administrao tributria, no entanto, estava sucateada de tal forma que Bird (1992, p. 21), embora reconhecesse sinais promissores nessa medida, manteve-se ctico em relao a sua eficcia. Nas experincias de estabilizao do Chile e da Bolvia, em que a poltica e a administrao tributrias foram acionadas simultaneamente no momento do ajuste fiscal, o resultado foi altamente positivo em relao meta de estabilizao

perseguida. No caso da Argentina e Mxico observa-se uma srie de tentativas que buscaram resolver a questo fiscal unicamente atravs da poltica tributria ao se tentar cobrir as falhas relativas fiscalizao e ao controle promovendo alteraes na legislao. Somente quando o governo mexicano, em 1988, e o Governo Menem, a partir de 1991, na Argentina, acionaram simultaneamente esses dois instrumentos, conseguiu-se o ajuste, gerando um superavit fiscal, respectivamente em 1989 e em 1992, e uma estabilizao um pouco mais prolongada. Dessa forma, pode -se concluir que no basta lanar mo da "engenharia legislativa", sem uma sustentao slida por parte da mquina administrativa. certo, por outro lado, que uma slida mquina administrativa fracassar frente a uma legislao tributria complexa. Existe, na verdade, uma interdependncia entre os dois instrumentos: uma legislao simplificada favorece uma eficaz administrao tributria, assim como uma administrao tributria profissional, altamente qualificada e materialmente suprida, favorece o cumprimento pleno do que est legalmente estabelecido. Nas palavras de Kaldor (1957), um dos poucos economistas a considerar a importncia estratgica da Administrao Tributria, a eficcia do sistema tributrio no apenas uma questo de legislao tributria apropriada, mas de eficincia e integridade da administrao tributria... e uma administrao eficiente, formada por pessoas de grande integridade, o principal requisito para que se possa explorar o potencial tributrio de um pas. Para Kaldor (1957), o Fisco jamais poderia ser tratado como uma burocracia comum: qualquer gasto adicional incorrido na melhora do status e do pagamento dos funcionrios do departamento de fiscalizao propiciar provavelmente um grande retorno em termos de aumento de receita. A experincia internacional est a nos ensinar, portanto, que um verdadeiro ajuste fiscal no Brasil passa muito mais pela reformulao institucional do Fisco do que pela engenharia legislativa, materializada em inmeras propostas de Reforma Constitucional Tributria. A Reforma Tributria deve buscar, isto sim, a eliminao dos tributos cumulativos (PIS, COFINS e CPMF), que afetam a competiti vidade dos produtos nacionais e o aperfeioamento da atividade fiscal, atravs de um novo formato institucional. Para Batista Jr. (2000), o fortalecimento da administrao tributria e do seu sistema de fiscalizao uma das reformas indispensveis para o pas. Com efeito, a opo pela via da Administrao Tributria representar uma grande mudana no comportamento atual dos governantes brasileiros, seja em nvel estadual ou federal. Um bom incio para este processo de mudana seria seguir a atual tendncia internacional em matria de Administrao Fiscal que consagra uma maior independncia para o Fisco. No dizer de Jorge Cosulich Ayala, Secretario- Executivo do Centro Interamericano de Administradores Tributrios - CIAT, (em Reforma de Las Administraciones Tributarias em los Paises Miembros del CIAT de America Latina y El Caribe: Lecciones Aprendidas y Temas Pendientes, apresentado no X Seminario Regional de Poltica Fiscal, Cepal/BID/FMI/BIRD, Santiago do Chile, 1998), esta nova tendncia significa un profundo cambio en la forma que son gerenciadas las administraciones. La exigencia de cada vez mayor eficiencia y eficacia en la gestin de las Administraciones tributarias implicar dotarlas del marco jurdico apropiado y de los recursos requeridos para cumplir con sus funciones y responsabilidades. En este sentido, ser lgico y natural dotarlas de mayor

autonoma de gestin para: (i ) la administracin de sus recursos humanos y materiales (ii) la determinacin y ejecucin de su presupuesto y (iii) la ejecucin de su gestin.