Desafios da democracia fiscal:

o tratamento diferenciado aos

pequenos e a experiência do
Simples no Brasil
Marcus Vinicius Furtado Coêlho
Advogado. Doutor em Direito pela Universidad de Salamanca. Presidente Nacional da
Ordem dos Advogados do Brasil de 2013 a 2016. Presidente da Comissão Nacional
de Estudos Constitucionais do Conselho Federal da OAB de 2016 a 2019. Membro da
Comissão do Senado Federal responsável pela elaboração do Novo Código de Processo
Civil. Autor e organizador de diversas obras, dentre as quais: Direito Eleitoral e Processo
Eleitoral (Editora Fórum), Honorários Advocatícios (Editora JusPodivm) e Garantias
Constitucionais e Segurança Jurídica (Editora Fórum). E-mail: <marcusvinicius@
furtadocoelho.adv.br>.

Eduardo Borges Espínola Araújo

Advogado. Mestre em Direito pela Universidade de Brasília. Especialista em Direito
Eleitoral pelo Instituto Brasiliense de Direito Público. Autor do livro A Teoria Liberal do
Poder Constituinte (Editora Íthala). E-mail: <eduardo@furtadocoelho.adv.br>.

Resumo: Com base nos fundamentos constitucionais e na

jurisprudência do STF, neste artigo é examinada a importância do
modelo do Super Nacional no âmbito do complexo sistema tributário
brasileiro. Pretende-se, ao final, demonstrar a clara adequação do
modelo tributário simplificado à ordem econômica da Constituição
Federal de 1988.
Palavras-chave: Direito constitucional. Direito tributário. Super
Nacional.
Sumário: 1 Introdução – 2 Desenvolvimento – 3 Conclusão –
Referências

1 Introdução
O presente artigo analisará a importância do modelo do
Super Nacional em meio à complexidade e onerosidade do sistema
tributário brasileiro. Para tanto, este trabalho abordará os fundamentos
constitucionais e as disciplinas infraconstitucionais do regime simplificado
e seu impacto positivo no desenvolvimento econômico nacional. Feito

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 16  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

isso, serão colacionadas decisões do Supremo Tribunal Federal sobre a

concessão de tratamento jurídico diferenciado às empresas de pequeno
porte e às microempresas mediante a simplificação das obrigações e a
redução de tributos. Ao fim, restará cristalina a adequação do modelo
tributário simplificado frente à ordem econômica da Constituição Federal
de 1988.

2 Desenvolvimento
O tratamento diferenciado às micro e pequenas empresas encontra
previsão normativa no artigo 179 da Constituição Federal de 1988, que
impõe à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios o dever
de criar um tratamento jurídico especial às microempresas e às empresas
de pequeno porte “visando incentivá-las pela simplificação de suas
obrigações administrativas, tributárias, previdenciárias e creditícias e pela
eliminação e redução destas por meio de lei”.1 A clareza da determinação
constituinte corrobora a tese de Geraldo Ataliba sobre o status acabado
da matéria tributária na ordem constitucional: o legislador constituinte
aperfeiçoou totalmente o regime constitucional, entregando-o pronto ao
legislador ordinário, “a quem cabe somente obedecê-lo”.2
Nesses termos, é dever constitucional a elaboração de tratamento
diferenciado a micro e pequenas empresas tanto no aspecto formal quanto
no aspecto material – respectivamente, a redução de entraves burocráticos
às atividades e a redução de custos ficais ao funcionamento. Cuida-se de
previdência fundamental à criação e à sobrevivência de empresas em um
país cuja legislação tributária é complexa a ponto que, fossem reunidas
todas as leis em vigor em um único livro, resultaria em um de 7,5 toneladas,
41 mil páginas e 2,10 metros de altura.3
O que parece exagero deixa de sê-lo se considerado que, durante os
25 (vinte e cinto) anos de vigência da Constituição Federal de 1988,4 foram
editadas 309.174 normas de matéria tributária – são aproximadamente

1
Art. 179. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios dispensarão às microempresas e
às empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurídico diferenciado, visando
a incentivá-las pela simplificação de suas obrigações administrativas, tributárias, previdenciárias e
creditícias, ou pela eliminação ou redução destas por meio de lei.
2
ATALIBA, Geraldo. Sistema constitucional tributário constitucional brasileiro. São Paulo: RT, 1968. p.
21.
3
Disponível em: <http://exame.abril.com.br/economia/noticias/brasil-tem-maior-carga-tributaria-da-
america-latina>. Acesso em: 03 jul. 2016.
4
AMARAL, Gilberto Luiz do; OLENIKE, João Eloi; AMARAL, Letícia Mary Fernandes. Quantidade de
normas editadas no Brasil: 25 anos da Constituição Federal de 1988. São Paulo: Instituto Brasileiro
de Planejamento e Tributação, 2013. p. 1.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  17

2 (duas) normas tributárias a cada hora por dia útil. Além da complexidade,
os benefícios fazem-se indispensáveis em uma nação que possui, de acordo
com a Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico,
a mais elevada carga tributária da América Latina, com seus cidadãos
pagando o equivalente a 33,4% do Produto Interno Bruto em impostos.
A extremidade desses números contrasta com a aparente
simplicidade da Constituição Federal de 1988 ao fundar as bases do sistema
tributário nacional em somente 17 (dezessete) artigos. Em realidade, a
elevada quantidade de normas tributárias é resultado direto do modelo
não só tributário, mas também institucional desenhado pelo legislador
constituinte em 1988.
Herdeira da tradição nacional de sistemas constitucionais rígidos,
a Constituição prevê no Capítulo I do seu Título VI – Da Tributação e do
Orçamento um rol taxativo de impostos, taxas, contribuições de melhoria,
contribuições e de empréstimos compulsórios para além de consagrar os
princípios gerais da tributação e a repartição das receitas arrecadadas.5
Enquanto os demais países se limitam a anunciar o princípio da legalidade
tributária, quando não apenas o princípio da legalidade ou nem isso,
o Brasil determina à exaustão todos os tributos a serem instituídos e as
respectivas competências tributárias.
O ministro Nelson Jobim, presidente do Supremo Tribunal
Federal e membro titular da Comissão de Sistematização da Assembleia
Nacional Constituinte de 1988, sustenta que o ideal seria a disciplina
tributária constitucional esgotar-se nas cláusulas gerais, não devendo o
texto constitucional debruçar-se nos detalhes de Imposto sobre Circulação
de Mercadoria e de Serviços, de substituição tributária e créditos, por
exemplo.6
Mesmo limitando o número dos impostos e formalizando o pacto
federativo, passados mais de 25 (vinte e cinto) anos da sua entrada em
vigência, a Constituição Federal não logrou obstar o recrudescimento
do ônus tributário, o surgimento de guerras fiscais e a ampliação da
complexidade do sistema. Dentre as 74 (setenta e quatro) emendas
constitucionais promulgadas até 2016, 33 (trinta e três) destinaram-se à

5
FUCK, Luciano Felício. Sistema constitucional tributário exige atenção do STF. Disponível em: <http://
www.conjur.com.br/2012-dez-08/observatorio-constitucional-sistema-tributario-exige-atencao-
stf>. Acesso em: 29 jun. 2016.
6
CANÁRIO, Pedro. Separação de poderes: “STF não pode criar mecanismos interpretativos e dar
solução fora da lei”. Revista Consultor Jurídico, 18 de abril de 2018. Disponível em: <https://www.
conjur.com.br/2018-abr-18/entrevista-nelson-jobim-ex-presidente-supremo-tribunal-federal>.
Acesso em: 02 maio 2018.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 18  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

criação ou à elevação de impostos, como o Imposto Provisório sobre Movi­

mentação Financeira, logo após convertida na Contribuição Provisória sobre
Movimentação Financeira, as Contribuições sobre Inter­venção no Domínio
Econômico, o Programa de Integração Social e Formação do Patrimônio
do Servidor Público e, ainda, a Contribuição para Financiamento da
Seguridade Social.7
Tão logo promulgados, os dispositivos constitucionais tributários
foram recebidos com festejo pelos doutrinadores, que enxergavam ali
o caminho para a justiça fiscal, a redução das desigualdades sociais e o
investimento dos recursos nos serviços essenciais. Mal entraram em
vigência, porém, surgiu a pressão por reforma tributária que realizasse
uma composição mais justa da carga tributária a fim de amenizar o fardo
sobre o setor produtivo.
Em 1988, durante os trabalhos da Assembleia Nacional Constituinte,
a carga tributária equivalia a 22,4% do Produto Interno Bruto e, apenas
2 (dois) anos depois, a 28,8%. Aliada às dificuldades econômicas do
momento, foi a carga responsável por insolvência e até mesmo por falência
de diversas empresas. Acrescentou-se à pressão por reforma o interesse da
União Federal em (re)discutir o sistema tributário instituído de 1988, que
confirmou a tendência de descentralização tributária iniciada na década
de 80 (oitenta), com a queda do regime militar e o avanço do processo de
redemocratização.8
Desde o primeiro governo civil democraticamente eleito,
argumenta-se a necessidade de reformas tributárias. O governo de Fernando
Collor instituiu, no ano de 1992, a Comissão Executiva da Reforma Fiscal,
cuja proposta de “retirar as sobreposições impositivas trazidas pela fome
fiscal materializada na Constituição de 1988” terminou não avançando em
virtude do impeachment. O resultado do processo de impedimento foi uma
instabilidade política que estagnou as discussões sobre reformas tributárias
no correr de 1993 e 1994.
Até 1995, quando o Plano Real viabilizou um cenário macro­
econômico mais estável, o país dependeu de medidas pontuais voltadas
antes de tudo ao aumento de arrecadação, e não à criação de um sistema
eficiente e sem distorções, a exemplo da criação do Imposto Provisório
sobre Movimentação Financeira.9 No ano de 1995, o governo de Fernando

7
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Análise: democracia fiscal. Disponível em: <http://m.politica.estadao.
com.br/noticias/geral,analise-democracia-fiscal,1082169>. Acesso em: 05 jul. 2016.
8
DALL’ACQUA, Fernando Maida. Uma análise das propostas de reforma tributária recentes. Disponível
em: <http://bibliotecadigital.fgv.br/dspace/handle/10438/2969>. Acesso em: 29 jun. 2016.
9
VIOL, Andréa Emgruber. O processo de Reforma Tributária no Brasil: mitos e verdades. Disponível
em: <http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/Premio_TN/vpremio/financas/2tefpVPTN/VIOL_Andrea.
pdf>. Acesso em: 29 jun. 2016. p. 31.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  19

Henrique Cardoso encaminhou a PEC nº 175-A, sugerindo modificações

na tributação do consumo. Pretendia-se eliminar o Imposto sobre Produtos
Industrializados, imposto federal que incide na mercadoria resultante de
industrialização, seja completa, parcial ou intermediária, por uma única
alíquota a ser partilhada entre a União, os Estados e o Distrito Federal e
calculada sobre a mesma base do ICMS estadual.
Por força da demora em aprovar a proposta, voltou-se à promoção
de alterações legais pontuais, a exemplo da LC nº 87, que dispunha
do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviço. Editada para
regulamentar o artigo 146, inciso II, da Constituição Federal,10 em meio
às tentativas de estabilização da moeda, a Lei Kandir voltou-se ao estímulo
das exportações mediante a redução de alguns impostos e consequente
redução do chamado Custo-Brasil.11 O inciso II de seu artigo 3º, por
exemplo, desonerou “operações e prestações que destinem ao exterior
mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados
semielaborados (...)”. A escolha pela isenção de tributos justificou-se pela
balança comercial deficitária e pelo estímulo a investimentos externos na
economia.
Esquecida a PEC nº 175, mais de uma centena de novas propostas
foram apresentadas – nenhuma com sucesso. Apenas com a Proposta
Pedro Parente as discussões voltaram a prosperar no Congresso. O
Governo Federal, embora estivesse inicialmente interessado pela reforma,
criou empecilhos à negociação entre os sujeitos envolvidos na discussão
por conta de superávits primários sustentados pelo crescimento da receita
tributária.12 O diagnóstico era de que “eventual sucesso de qualquer
proposta estava condicionado a uma ampla negociação política entre os
diversos agentes envolvidos, em particular Governos Federal, Estaduais,
Municipais, Congresso Nacional e sociedade civil”.13
Tal diagnóstico permanece até os dias de hoje: o principal empecilho
à obtenção do denominador comum sobre a reforma tributária são os
possíveis impactos sobre o federalismo – alçado pela Constituição Federal

10
Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar (...);
11
COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário. 6. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2001. p.
205.
12
DALL’ACQUA, Fernando Maida. Uma análise das propostas de reforma tributária recentes. p. 22.
13
DALL’ACQUA, Fernando Maida. Uma análise das propostas de reforma tributária recentes. p. 23.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 20  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

de 1988 à condição de cláusula pétrea –, na medida em que a reforma

tributária muitas vezes leva à perda de arrecadação para determinadas
esferas de governo. Por trás dessa dificuldade, está um dos maiores
problemas da ideia de Federação: a distribuição das bases tributárias entre
os entes e a repartição da receita arrecadada.14
Assim como a proposta de 1995, a reforma tributária do governo
Fernando Henrique Cardoso, de 2001, e as propostas do governo Luís
Inácio Lula da Silva, datadas de 2003, 2004 e 2008, estavam fadadas ao
mesmo destino: falta de consenso político e adoção de reformas pontuais.
Na ausência de um pacto geral para modificar substancialmente o
sistema tributário, repensando os tributos e as competências, decidiu-se
por promover a nível infraconstitucional a desoneração de tributos. A
introdução de minirreformas contraditórias e esparsas é o erro que tem
acometido o modelo tributário, contribuindo com o aprofundamento de
distorções no sistema e de desigualdades entre os governos.
Dentre as medidas pontuais de desoneração, a mais relevante
é a instituição do Simples Nacional pela Lei Complementar nº 123/06.
Responsável pela criação do Estatuto Nacional da Microempresa e da
Empresa de Pequeno Porte, cuida da mais importante iniciativa de reforma
tributária implementada no país desde a promulgação da Constituição de
1988.15
Preservando facilidades administrativas e aprofundando benefícios
fiscais concedidos pela Lei nº 9.317/96, que regulamentou pela primeira
vez o artigo 179 do Constituição, a Lei Complementar nº 123 consolidou
um subsistema tributário especial, opcional e parcialmente substitutivo do
regime tributário geral e obrigatório. Os novos ditames legais orientavam-se
à concretização do princípio contido não só no artigo 179 da Constituição
Federal, mas também o do inciso IX do seu artigo 170, que prevê ser “o
tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constituídas
sob a lei brasileira e que tenham sua sede e administração no País” um
princípio entre os 9 (nove) da ordem econômica constitucional brasileira.
De acordo com Humberto Ávila, a LC nº 123 proporcionava ao
Estado brasileiro os instrumentos jurídicos aptos a promover dois fins:
primeiro, dar lugar a uma justiça tributária que leve em consideração a
capacidade contributiva presumidamente menor das empresas de pequeno

14
CASTRO, Carlos José Figueirêdo. Reforma Tributária e o Federalismo. Disponível em: <http://www.
infoescola.com/direito/reforma-tributaria-e-o-federalismo/>. Acesso em: 05 jul. 2016.
15
MARINS, James; BERTOLDI, Marcelo M. Simples Nacional: Estatuto da microempresa e da empresa
de pequeno porte comentado. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2007.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  21

porte e microempresas; segundo, fazer valer as finalidades extrafiscais dos

tributos para desenvolver de setores e atividades ainda não plenamente em
funcionamento.16
Optável para empresas com faturamento de até R$3.600.000,00
(três milhões e seiscentos mil reais), o Simples Nacional é um regime
compartilhado de arrecadação, cobrança e fiscalização dos tributos.
Mediante guia única de recolhimento, cujo valor é calculado pelo
faturamento, o empresário já recolhe 6 (seis) tributos federais (IRPJ,
CSLL, PIS/PASEP, IPI, CPP e COFINS), 1 (um) estadual (ICMS) e 1 (um)
municipal (ISS).
Não existe, no mundo ocidental, paralelo com o modelo do Simples
Nacional. Além de adotar unicamente o critério da receita bruta para
definir microempresa e empresa de pequeno porte, enquanto os demais
países e demais instituições financeiras se valem de critérios como a
quantidade de empregados, o modelo brasileiro objetiva a desoneração
tributária.17
Os países-membros da Organização para a Cooperação e Desen­
volvimento Econômico e da União Europeia focam-se em facilidades de
crédito para investir em pesquisa, inovação e transferência de tecnologia,
ao lado de simplificações na contabilidade e no cumprimento de obrigações
acessórias, com redução no compliance cost. Na América Latina, onde os
tributos são utilizados fortemente na dimensão extrafiscal para estimular
o desenvolvimento das micro e pequenas empresas, não há projetos
amplos quanto o Simples Nacional, cuja singularidade levou à sua fama
internacional como modelo a ser internacionalmente seguido.18
O incentivo constitucional às micro e pequenas empresas é
indispensável à oferta de empregos e ao crescimento da economia no país.
Segundo pesquisa do Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE),
os empreendimentos que possuem de um a cinco funcionários passaram
a ocupar mais da metade dos trabalhadores brasileiros em atividade.19 Até
2014, tais empresas empregavam cerca de 46,5% dos trabalhadores. Em

16
ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário. 4. ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2010.
17
CAMPOS, Giovanni Christian Nunes. O ônus tributário das ME e EPP brasileiras: evolução e
comparação com as empresas tributadas pelo regime ordinário. Disponível em: <http://www8.
receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/Arquivos/noticias/monografia_da_segunda_colocada.pdf>.
Acesso em: 28 jun. 2016. p. 11.
18
MARINS, James. Simples Nacional. Disponível em: <http://www.cartaforense.com.br/conteudo/
entrevistas/simples-nacional/1101>. Acesso em: 28 jun. 2016.
19
SILVEIRA, Daniel. Pequenos negócios já empregam mais da metade dos trabalhadores no país, diz
IBGE. Disponível em: <https://g1.globo.com/economia/noticia/pequenos-negocios-ja-empregam-
mais-da-metade-dos-trabalhadores-no-pais-diz-ibge.ghtml>. Acesso em: 02 maio 2018.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 22  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

2015, tal percentual saltou para 48,1% e, em 2016, ultrapassou a barra

dos 50% para alcançar 50,1%. O Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e
Pequenas Empresas (SEBRAE) acredita que, até 2022, o Brasil terá mais
de 17,7 milhões de pequenos negócios.20 A participação dessas empresas
também é fundamental na produção de bens: os 12,4 milhões de optantes
do Simples respondem por 27% do PIB e, no tocante ao comércio,
respondem por 53,4%.
Com tais números, comprova-se que é certeira a contribuição do
Super Simples para a promoção e consolidação de uma ordem econômica
“fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa”, que
“tem por fim assegurar a todos uma existência digna, conforme ditames
da justiça social”, como determina o caput do artigo 170 da Constituição
Federal de 1988. Como frisa o Ministro do Supremo Tribunal Federal Eros
Grau, o conjunto de diretrizes, programas e fins enunciados no artigo
170 atribui à Constituição Federal o papel de “implantar uma nova ordem
econômica”.21 Não restam dúvidas do papel que desempenha o Simples
Nacional nesse processo.
Três anos depois da sua instituição, o tratamento tributário
diferenciado dispensado às micro e pequenas empresas pelo Simples
Nacional foi considerado como a política mais relevante por 70% dos micro
e pequenos empresários brasileiros. Foram mais de 2,8 milhões empresas
inscritas em 2007 e, em 2013, eram mais de nove milhões as empresas que
pagaram aos cofres públicos mais de cinquenta e quatro bilhões de reais
em tributos. A arrecadação do Simples cresceu aproximadamente 20% ao
ano desde o ano de 2007, em termos reais.22
Entretanto, até 2014, o regime tributário do Super Simples era
excludente. Embora a LC nº 123/06 tenha promovido um incremento no
leque de empresas que poderiam optar pelo novo regime, diversas eram
as vedações estipuladas em lei – dentre elas, no inciso VI do artigo 17, a
empresa “que tenha por finalidade a prestação de serviços decorrentes do
exercício de atividade intelectual, de natureza técnica, científica, desportiva,
artística ou cultural, que constitua profissão regulamentada ou não, (...)”.
Assim, engenheiros, jornalistas, médicos e advogados não podiam optar

20
AGÊNCIA SEBRAE DE NOTÍCIAS. Em cinco anos, número de pequenos negócios crescerá 43%.
Disponível em: <http://www.agenciasebrae.com.br/sites/asn/uf/NA/em-cinco-anos-numero-de-
pequenos-negocios-crescera-43,608b10f0fc10f510VgnVCM1000004c00210aRCRD>. Acesso em:
02 maio 2018.
21
GRAU, Eros. A ordem econômica na Constituição de 1988: interpretação e crítica. 13. ed. rev. atual.
São Paulo: Malheiros Editores, 2008. p. 173.
22
PAES, Nelson Leitão. Simples Nacional no Brasil: o difícil balanço entre estímulos às pequenas
empresas e aos gastos tributários. Nova economia, Belo Horizonte, n. 24, v. 3, set./dez. 2014. p. 542.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  23

pelo modelo diferenciado, estando destinados a serem vítimas da pesada

carga tributária do sistema fiscal brasileiro. Prejudicavam-se, sobretudo,
profissionais no início da carreira, que a lei presumia dispor de estrutura
contábil, planejamento tributário e profissionais disponíveis exclusivamente
para cuidar dos assuntos fiscais.
Atentando-se que tais barreiras formais e materiais, como a
complexidade e o volume da carga tributária, não deveriam ser empecilhos
para o exercício de funções tão indispensáveis ao desenvolvimento
econômico nacional, o Poder Legislativo promulgou a Lei Complementar
nº 147. Dentre as modificações introduzidas, a intensa participação da
Ordem dos Advogados do Brasil junto aos debates no Congresso Nacional
conduziu à mais importante conquista da advocacia brasileira nos últimos
vinte anos: a inclusão no Super Simples.
Foram igualmente abarcados pelo regime simplificado medicina,
medicina veterinária, odontologia, psicologia, psicanálise, acupuntura,
podologia, arquitetura, engenharia, geologia, agronomia, design,
nutrição, fonoaudiologia, tradução, representação comercial, publicidade,
jornalismo, auditoria, economia, consultoria, entre outros.
Para defender a constitucionalidade da Lei Complementar nº 147
e, assim, a inclusão da advocacia no Simples Nacional, o Conselho Federal
da Ordem dos Advogados do Brasil ingressou como amicus curiae na
Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 5.216, proposta pela Federação
Brasileira de Associações de Fiscais de Tributos no Supremo Tribunal
Federal e de relatoria do Ministro Gilmar Mendes. No mérito, sustentou
o Conselho Federal da OAB que a Lei Complementar nº 147 “representa
para o sistema tributário pátrio indiscutível ganho em eficiência, justiça,
racionalidade, incentivo ao crescimento e, sobretudo, em justiça social,
valorizando a capacidade de trabalho e de iniciativa do brasileiro”.
Entrando no mérito da controvérsia, refutou-se a alegação de
que a Lei Complementar nº 147 suprimiria a autonomia normativa,
administrativa e tributária dos Estados e do Distrito Federal para tributar,
disciplinar e fiscalizar a substituição tributária do ICMS ao determinar a
sujeição das vendas de micro e pequenas empresas ao pagamento do valor
relativo ao Simples calculado sobre o faturamento bruto mensal. De acordo
com a OAB, não ocorreu vulneração à competência de estados, Distrito
Federal e municípios na medida em que estes permaneceram competentes
para legislar e administrar os respectivos tributos, especialmente o ISS
e ICMS. O sistema do Simples Nacional não promoveu delegação de
competência tributária, mas, sim, transferência da capacidade tributária
ativa para cobrança de tribunais estaduais e municipais.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 24  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

Também, quando da propositura da ADI nº 3.910/DF em face do

modelo do Simples, o Conselho Federal da Ordem dos Advogados do
Brasil defendeu a lisura da LC nº 123 com o mesmo argumento: é iniciativa
que contempla o artigo 146, parágrafo único, da Constituição Federal
de 1988.23 Ambas as ações diretas de inconstitucionalidade aguardam
julgamento.
Nos casos em que o Supremo Tribunal Federal já analisou a
controvérsia em torno do Simples Nacional, os ministros votaram pela
constitucionalidade do regime simplificado. No julgamento da ADI nº
4.033/DF, sob a relatoria do Ministro Joaquim Barbosa, os integrantes do
Supremo concluíram ser constitucional a LC nº 123 sob o entendimento
de que “o fomento da micro e da pequena empresa foi elevado à condição
de princípio constitucional, de modo a orientar todos os entes federados
a conferir tratamento favorecido aos empreendedores que contam com
menos recursos para fazer frente à concorrência”.
Em outras oportunidades, o Supremo Tribunal Federal reconheceu
a repercussão geral de temas em que a eventual inconstitucionalidade
do modelo Simples Nacional será questão prejudicial ao mérito: a
constitucionalidade dos dispositivos que impedem o recolhimento
de impostos e contribuições, na forma do Simples Nacional, a micro e
pequenas empresas que possuam débitos exigíveis; a cobrança do Imposto
sobre Circulação de Mercadoria e Serviços de empresa optante ao Super
Simples na modalidade de cálculo de diferencial de alíquota; e, por fim, a
extensão ao contribuinte optante pelo Simples das imunidades dos artigos
149, §2º, inciso I, e 153, §3º, inciso III, da Constituição Federal de 1988.
Por ocasião do julgamento do RE nº 627.543/RS, em que assentada a
impossibilidade de empresas que possuam débito com os fiscos aderirem ao
regime do Simples Nacional, o ministro Dias Toffoli consignou em seu voto
que a instituição do um modelo simplificado de recolhimento tributário
decorreu da necessidade de concretizar as diretrizes constitucionais do
favorecimento às microempresas e às empresas de pequeno porte. No
acórdão, consignou-se que a Lei Complementar nº 123, em adequação

23
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime
único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios, observado que:
I - será opcional para o contribuinte;
II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado;
III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes
aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento;
IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados,
adotado cadastro nacional único de contribuintes.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  25

à Constituição Federal, “visa à simplificação e à redução das obrigações

dessas empresas, conferindo a elas tratamento jurídico diferenciado, o qual
guarda, ainda, consonância com os princípios da capacidade contributiva
e isonomia”.
O Recurso Extraordinário nº 970.821/RS-RG, em que será debatida
a aplicação ou não da metodologia de cálculo conhecida como diferencial
de alíquota a empresas participantes do Simples Nacional, ainda aguarda
apreciação pelo Plenário. A repercussão geral desse tema foi reconhecida
nos autos do RE nº 632.783/RO com base na suposta violação à capacidade
contributiva ou ao princípio da não cumulatividade inerente à cobrança
do ICMS, e também na violação à criação de condições para o aumento
da oferta do pleno emprego e de mercado fornecedor equilibrado ou ao
fomento às pequenas empresas.
Também aguarda resolução pelo Supremo Tribunal Federal o
RE nº 594.468/RS, cuja controvérsia é a extensão das imunidades das
receitas decorrentes de exportação em face das contribuições sociais e
de intervenção no domínio econômico e das imunidades dos produtos
industrializados destinados ao exterior em face do Imposto sobre Produtos
Industrializados. O ministro Marco Aurélio deu provimento ao recurso a fim
de ampliar às empresas do Simples Nacional as imunidades tributárias, ao
entendimento de ser a imunidade garantia de natureza constitucional que
afasta a própria incidência do tributo. De acordo com o relator, o Simples
e os institutos da imunidade não podem ser confundidos ou compensados.
Depois, o voto do ministro Edson Fachin, que votou no sentido de que as
empresas não possuem imunidade em relação à Contribuição Social sobre
o Lucro Líquido (CSLL) e sobre o Salário (PIS).
Recentemente, o Supremo Tribunal Federal concedeu a medida
cautelar formulada no bojo da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº
5.464/DF, proposta pelo Conselho Federal da OAB contra a Cláusula 9ª do
Convênio ICMS nº 93/2015, que estende diretrizes às empresas optantes
do Simples em desrespeito à reserva de lei complementar e à norma
constitucional, que determina dispensa de tratamento favorável a micro
e pequena empresas. Para o relator, ministro Dias Toffoli, o convênio do
Conselho Nacional da Política Fazendária invade campo próprio de lei
complementar no que diz respeito ao imposto devido à unidade federada,
incorrendo em violação ao artigo 146, inciso III, d, da Constituição Federal.
(...) o conjunto dos dispositivos constitucionais que versam sobre o tratamento favo-
recido para microempresas e empresas de pequeno porte, traduzem, para além de
razões jurídicas, questões econômicas e sociais ligadas à necessidade de se conferirem
condições justas e igualitárias de competição para essas empresas.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 26  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

Anotei, ainda, que o tratamento favorecido determinado pelo

constituinte não importa em desoneração das obrigações fiscais, devendo
o regime simplificado afigurar-se como uma adequação da carga tributária
às particularidades do microempreendedor.
A atual jurisprudência do Supremo Tribunal Federal e a
moderna doutrina do direito tributário convergem na manutenção e
no aprofundamento do especial tratamento dispensado às micro e às
pequenas empresas, em homenagem à determinação da Constituição
Federal de 1988. Ao longo de 10 (dez) anos, o Super Simples contribuiu
à longa caminhada em direção à democracia fiscal, promovendo seus três
pilares: liberdade material, igualdade de sacrifícios perante o Fisco e a
menor inibição possível da atividade econômica legal.24
A democracia fiscal apenas será realidade em regimes “que garantam
a propriedade e a livre iniciativa, bem como, notadamente por meio de uma
tributação perpetrada sob a cláusula da razoabilidade, tendam a promover
igualdade material por intermédio de políticas públicas, cujos custos sejam
financiados por exações diretas e inspiradas na capacidade contributiva do
sujeito passivo”.25 A democracia fiscal faz-se no perfeito equilíbrio entre a
justa arrecadação pelo Estado e a justa tributação do cidadão.
O modelo tributário do Simples Nacional, como visto, é um importante
passo rumo à democracia fiscal sonhada pelo legislador constituinte de
1988. O Simples, valendo-se da redução formal e material dos obstáculos
impostos pelo complexo e oneroso sistema tributário brasileiro, mostra que
é possível reduzir e simplificar os ônus dos pequenos empreendimentos
sem desequilibrar a economia pública. Mais do que atender à ordem do
legislador constituinte pela criação de tratamento diferenciado às micro e
pequenas empresas, o Simples contribui à construção de uma nova ordem
econômica, que, orientada à valorização do trabalho humano e à livre
iniciativa, possa assegurar a todos os brasileiros uma existência digna.

3 Conclusão
Os dados comprovam o sucesso do Simples Nacional em
proporcionar às empresas de pequeno porte e às microempresas em
reduzir e desenredar encargos tributários, atribuindo concretude ao artigo
179 da Constituição Federal de 1988. A cota-parte de empreendimentos

24
Cf. MARTINS, Marcelo Guerra. Democracia fiscal e seus fundamentos à luz do direito & economia.
399 p. Tese de Doutorado. Universidade de São Paulo, São Paulo, 05 abr. 2010.
25
MARTINS, Marcelo Guerra. Democracia fiscal e seus fundamentos à luz do direito & economia. p.
240.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos...  27

de pequeno porte no recrutamento da mão de obra em atividade, na

produção de mercadorias e de bens e no pagamento de impostos revela
uma experiência bem-sucedida, que merece ser ampliada cada vez mais
a outros setores produtivos e, além disso, merece ser paradigma para a
reforma do sistema tributário como um todo.
Só haverá democracia fiscal quando todos os empreendedores,
independentemente do porte da empresa, possam pagar os tributos em
valores justos de forma rápida e simplificada.

Challenges of fiscal democracy: differentiated treatment for the

small and the simple experience in Brazil
Abstract: Based on constitutional grounds and on the jurisprudence
of the STF, this article examines the importance of the “Super
National” model within the complex Brazilian tax system. In the end,
it is intended to demonstrate the clear adequacy of the simplified tax
model to the economic order of the Federal Constitution of 1988.
Keywords: Constitutional law. Tax law. Super National.

Referências

AGÊNCIA SEBRAE DE NOTÍCIAS. Em cinco anos, número de pequenos negócios crescerá

43%. Disponível em: <http://www.agenciasebrae.com.br/sites/asn/uf/NA/em-cinco-anos-
numero-de-pequenos-negocios-crescera->. Acesso em: 02 maio 2018.
ATALIBA, Geraldo. Sistema constitucional tributário constitucional brasileiro. São Paulo: RT,
1968.
ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário. 4. ed. São Paulo: Editora Saraiva,
2010.
AMARAL, Gilberto Luiz do; OLENIKE, João Eloi; AMARAL, Letícia Mary Fernandes.
Quantidade de normas editadas no Brasil: 25 anos da Constituição Federal de 1988. São
Paulo: Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação, 2013.
CAMPOS, Giovanni Christian Nunes. O ônus tributário das ME e EPP brasileiras: evolução
e comparação com as empresas tributadas pelo regime ordinário. Disponível em:
<http://www8.receita.fazenda.gov.br/SimplesNacional/Arquivos/noticias/monografia_
da_segunda_colocada.pdf>. Acesso em: 28 jun. 2016.
CASTRO, Carlos José Figueirêdo. Reforma Tributária e o Federalismo. Disponível em:
<http://www.infoescola.com/direito/reforma-tributaria-e-o-federalismo/>. Acesso em:
05 jul. 2016.
COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário. 6. ed. Rio de Janeiro:
Forense, 2001.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018
 28  Marcus Vinicius Furtado Coêlho, Eduardo Borges Espínola Araújo

DALL’ACQUA, Fernando Maida. Uma análise das propostas de reforma tributária recentes.
Disponível em: <http://bibliotecadigital.fgv.br/dspace/handle/10438/2969>. Acesso
em: 29 jun. 2016.
GRAU, Eros. A ordem econômica na Constituição de 1988: interpretação e crítica. 13. ed.
rev. atual. São Paulo: Malheiros Editores, 2008.
FUCK, Luciano Felício. Sistema constitucional tributário exige atenção do STF. Disponível
em: <http://www.conjur.com.br/2012-dez-08/observatorio-constitucional-sistema-
tributario-exige-atencao-stf>. Acesso em: 29 jun. 2016.
MARINS, James. Simples Nacional. Disponível em: <http://www.cartaforense.com.br/
conteudo/entrevistas/simples-nacional/1101>. Acesso em: 28 jun. 2016.
MARINS, James; BERTOLDI, Marcelo M. Simples Nacional: estatuto da microempresa
e da empresa de pequeno porte comentado. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais,
2007.
MARTINS, Marcelo Guerra. Democracia fiscal e seus fundamentos à luz do direito & economia.
399 p. Tese de Doutorado. Universidade de São Paulo, São Paulo, 05 abr. 2010.
PAES, Nelson Leitão. Simples Nacional no Brasil: o difícil balanço entre estímulos às
pequenas empresas e aos gastos tributários. Nova economia, Belo Horizonte, n. 24, v. 3,
set./dez. 2014.
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Análise: democracia fiscal. Disponível em: <http://m.
politica.estadao.com.br/noticias/geral,analise-democracia-fiscal,1082169>. Acesso em:
05 jul. 2016.
SERVIÇO BRASILEIRO DE APOIO ÀS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS. Participação
das Micro e Pequenas Empresas na Economia Brasileira. Brasília: SEBRAE, 2014.
SILVEIRA, Daniel. Pequenos negócios já empregam mais da metade dos trabalhadores no país,
diz IBGE. Disponível em: <https://g1.globo.com/economia/noticia/pequenos-negocios-
ja-empregam-mais-da-metade-dos-trabalhadores-no-pais-diz-ibge.ghtml>. Acesso em:
02 maio 2018.
VIOL, Andréa Emgruber. O processo de Reforma Tributária no Brasil: mitos e verdades.
Disponível em: <http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/Premio_TN/vpremio/
financas/2tefpVPTN/VIOL_Andrea.pdf>. Acesso em: 29 jun. 2016.

Informação bibliográfica deste texto, conforme a NBR 6023:2002 da

Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT):

COÊLHO, Marcus Vinicius Furtado; ARAÚJO, Eduardo Borges Espínola.

Desafios da democracia fiscal: o tratamento diferenciado aos pequenos e
a experiência do Simples no Brasil. Interesse Público – IP, Belo Horizonte,
ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018.

Recebido em: 24.05.2018.

Aprovado em: 27.07.2018.

Int. Públ. – IP, Belo Horizonte, ano 20, n. 110, p. 15-28, jul./ago. 2018