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Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Anlise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Exemplo:
Preo de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas
Variveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuio = R$ 6,00 (30%).
As vantagens de conhecer as margens de contribuio de cada produto ou linha de produtos podem ser
resumidas em:
A margem de contribuio ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforo de
vendas e qual ser o preo mnimo para promoes.
As margens de contribuio podem ser usadas tambm para avaliar alternativas de reduzir preos e
aumentar o volume de vendas.
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Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Anlise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02
Atravs da margem de contribuio pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado
da produo a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.
RAZO DE CONTRIBUIO
a margem de contribuio dividida pelas vendas, ou a margem de contribuio unitria dividida pelo
preo de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrir os custos fixos e originar o
lucro, porm em termos percentuais.
RAZO DE CONTRIBUIO = MARGEM DE CONTRIBUIO / PREO
EXEMPLO 1
Comparao de dois produtos pela margem de contribuio
PROD A PROD B
P ($ / UN.) 10, 20,
CV ($) 6, 10,
MC ($ / UN.) 4, 10,
Razo de Contrib 40% 50%
EXEMPLO 2
Produto X
Preo de Venda = $ 20,00/unid.
Custos Fixos = $ 130.000,00/ano
Custo Varivel = $ 3,00/unidade
Fabricao com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produo para
40.000 unid./ano
EXEMPLO:
Um comerciante de calados compra cada par em mdia por $80,00
Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par
Vende cada par por $180,00
Paga comisses iguais a 5% do preo
Recolhe impostos iguais a 20% do preo
Qual a sua margem de contribuio?
Calculando a contribuio
Preo:
(-) Custo ................................................
(-) Frete e seguro ..................................
(-) Comisses (5%) .............................
(-) Impostos (20%) ...............................
(=) Margem contrib. .........................
MC/u __ ___________
Fator Limitante da capacidade, por unidade
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EXERCICIOS:
1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cermica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo
que sobre o preo de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comisso
aos seus funcionrios de 5%, calcule a margem de contribuio registrada para o vaso de cermica.
Resoluo:..................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
2- Fbrica Divina Delcia produz o sorvete em compota e casco. Baseado nos dados abaixo calcule a
margem de contribuio dos produtos.
Descrio do Gasto Valor
Mo-de-obra direta alocada ao produto Compota (varivel) $80.000,00
Preo por Kg do produto Compota $4,50
Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Casco= 30%) $300.000,00
Outros custos indiretos (todos fixos) $50.000,00
Depreciao das maquinas e equipamentos fabris $60.000,00
Produo e vendas mensais do produto Casco 150.000,00 Kg
Preo por Kg do produto Casco $1,50
Mo-de-obra direta alocada ao produto Casco (varivel) $120.000,00
Produo e vendas mensais do produto Compota 100.000 Kg
Aluguel do galpo da fbrica $40.000,00
Soluo:
Compota 10.000 Casco 15.000
Descrio Soma
Total Unitrio Total Unitrio
Receita
MD
MOD
Rateio %
CIF (R$)
Custo Total
Resultado
Margem de Contribuio
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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos enceradeiras e aspiradores de p cujos preos de
venda, lquidos dos tributos, so $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preos ela paga comisses
de 5% (cinco por cento) aos vendedores.
Os custos variveis so os seguintes:
Enceraderias Aspiradores
Matria-prima 2 kg/um a $8/kg 1 kg/um a $8/kg
Mo-de-obra direta 2,5 kg/um a $20/kg 1,5 kg/um a $20/kg
Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no mximo, 100 unidades de cada produto da
empresa por perodo. Pede-se para calcular:
a) a margem de contribuio unitria (MC/un.) de cada produto
b) a margem de contribuio total (MCT) de cada produto, considerando o volume mximo de vendas;
c) a combinao tima (melhor mix de produo) no caso de haver, em determinado perodo, apenas
200 kg de matria-prima disponveis para utilizao.
CALCULOS:
a) a margem de contribuio unitria (MC/un.) de cada produto
ENCERRADEIRAS ASPIRADORES
b) a margem de contribuio total (MCT) de cada produto, considerando o volume mximo de vendas
ENCERADEIRAS ASPIRADORES
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c) a combinao tima (melhor mix de produo) no caso de haver, em determinado perodo, apenas
200 kg de matria-prima disponveis para utilizao.
Enceradeiras
Aspiradores
4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automveis, sendo um com duas portas e outro
com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maaneta.
O mercado adquire no mximo 100 veculos de cada modelo por perodo, e o valor total dos custos e
despesas fixos de $ 1.460.000. As despesas variveis so de 5% (cinco por cento) do preo de venda
(PV), para qualquer modelo.
Outros dados:
Produtos Preo de venda Custos variveis
Carro 2 portas $ 20.000/un. $ 11.000/un.
Carro 4 portas$ 22.000/un. $ 11.700/un.
Considerando-se:
a) que a empresa utiliza o Custeio Varivel em suas decises;
b) que o nico objetivo da empresa maximizar o resultado econmico de curto prazo; e
c) que todas as demais variveis so irrelevantes,
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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu
resultado no caso de haver, em determinado perodo, apenas 400 maanetas disponveis; e
e) o resultado (lucro ou prejuzo) da empresa com o mix de produo indicado no item anterior (alnea
d).
Maanetas MC/um
Maanetas
Produtos MC/un (fator (fator A fabricar
disponveis
limitante) limitante)
2 portas
4 portas
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Ponto de equilbrio o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo
das mercadorias vendidas, as despesas variveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilbrio os Custos
Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa no ter lucro nem prejuzo. A partir deste
ponto a empresa entra na rea da lucratividade.
Podemos ento afirmar que o processo de se calcular as vendas necessrias para cobrir os
custos, de forma que os lucros e os prejuzos sejam iguais a zero. Essa anlise importante para o
processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados
operacionais.
Para alcanar o equilbrio nas linhas de produo e/ou no servio do departamento, dever ser
calculado:
o volume de vendas necessrio para cobrir os custos;
saber como usar corretamente esta informao;
entender como os custos reagem com as mudanas de volume.
IMPORTANTE!
O clculo do Ponto de Equilbrio pode
Ponto de
ser feito antes, durante e aps as
Equilbrio
Receitas atividades operacionais da empresa.
Totais Quando o clculo do Ponto de
Custos e
Variveis Despesas Equilbrio feito antes tem a finalidade
de prever o volume necessrio de vendas
Totais
para que a empresa no tenha prejuzo
Fixos e, nesse caso, trata-se de uma
ferramenta que auxilia no planejamento
das vendas.
Volume
Quando o clculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo
acompanhar a evoluo das vendas e dos custos e despesas do perodo. E feito aps serve para
comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decises necessrias caso haja
algum tipo de distoro.
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O nvel de produo e vendas em que o saldo de caixa igual a zero. Representa a quantidade de
vendas necessrias para cobrir os gastos desembolsveis tanto operacionais quanto no operacionais.
No PEF, a empresa apresenta prejuzo contbil e saldo de caixa zero.
QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) (Despesas e Custos Fixos que no representam desembolsos
financeiros)
Margem de Contribuio Unitria
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O ponto de equilbrio econmico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz,
confrontando-a com outras opes de investimento. So tambm includos nos custos e despesas fixos
todos os custos de oportunidade referentes ao capital prprio.
EXEMPLO:
Uma empresa produz um produto com preo de venda de $ 8, por unidade. Os custos variveis so de
$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, so relativos
depreciao. O patrimnio lquido da empresa de $ 10.000, e sua taxa mnima de atratividade de
10% ao ano. Calcule os pontos de equilbrio:
a) contbil,
b) econmico e
c) financeiro.
SOLUO
a) CONTBIL
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio contbil da empresa 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2).
b) ECONMICO
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio econmico da empresa 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2).
c) FINANCEIRO
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio financeiro da empresa 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2).
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Dados:
Custos + Margens de
PRODUTOS Preos Despesas Contribuio
Unitrios Variveis Unitrias ($)
$ Unitrias ($)
A 800,00 400,00 400,00
B 1.200,00 800,00 400,00
SOLUO
PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00
Margem Contribuio Unitria 75 unidades
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SOLUO
1 Mix de produtos
Participao nas vendas, ou anlise vertical da quantidade vendida.
Produtos Quantidade AV%
A 50 25%
B 30 15%
C 120 60%
200 100%
Margem de Contribuio Mdia Ponderada:
MC
Produtos MC Unit. AV% (Mdia
Ponderada)
A $ 160,00 25% $ 40,00
B $250,00 15% $37,5
C $500,00 60% $300
$377,5
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EXERCCIOS
1- Colgio Prtico Monte Negro
Trinta jovens amigos recm-formados esto interessados em aplicar suas economias na compra de um
colgio em um bairro de classe mdia de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colgio
Prtico Monte Negro est a venda, por $ 1.600.000. Esse colgio dispe atualmente de 3.500 alunos de
diversos cursos e horrios, que pagam uma mensalidade mdia mensal de $ 300.
O colgio tem os seguintes custos e despesas por ms:
Custos e despesas $
Custos variveis, para cada aluno 120
Custos fixos, total mensal 300.000
Despesas variveis, para cada aluno 20
Despesas fixas, total mensal 100.000
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Margem de Segurana
A margem de segurana consiste na quantia ou ndice das vendas que excedem o ponto de
equilbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em
prejuzo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em
quantidade (MSQ), em unidades monetrias (MS$) ou em percentual (MS%).
MS Q
Margem de SeguranaPercentual (MS% )
Vendas Atuais
Um exemplo de uso das margens de segurana pode ser visto no exemplo das indstrias Confiana
Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados
alcanavam $ 54.000,00. Seu custo varivel unitrio era estimado em $ 4,50, seu preo de venda
era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.
Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurana seria preciso, inicialmente,
calcular o ponto de equilbrio em quantidade. Aplicando a frmula, possvel determinar que o
ponto de equilbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades.
Gastos Fixos
PEC Q
Preos - Gastos Variveis Unitrios
54.000
PEC Q 18.000 unidades
7,50 - 4,50
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MS Q
Margem de SeguranaPercentual (MS% )
Vendas Atuais
MS% = 7.000/25.000 = 28%
As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na regio de prejuzo, exibida no grfico de
ponto de equilbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00
ou aproximadamente 28% das vendas atuais.
Uma das principais funes da contabilidade de custos consiste em fornecer subsdios para a
tomada de decises. Nesse sentido, a identificao e distino de gastos conforme sua variabilidade em
variveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separao entre custos e despesas, por
exemplo. A relao entre custos fixos e variveis consiste em importante etapa na anlise de formao
de preos e projeo de lucros obtidos a diversos nveis possveis de produo e vendas.
Para ilustrar o efeito da relao conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da
Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da
cidade. Alguns dados mensais da empresa esto apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser
comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e
lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg.
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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessrio, em um primeiro momento,
separar os gastos fixos e variveis. Veja as tabelas a seguir.
Valor
Gastos Fixos Valor ($) Gastos Variveis ($)
Energia eltrica 200,00 Sorvete (por kg) 8,00
Aluguel 2.400,00 Embalagens para sorvete 2,00
Salrios e encargos 1.600,00 (por kg de sorvete)
Condomnio 700,00
Telefone 100,00
Soma 5.000,00 Soma 10,00
Da anlise de gastos fixos e variveis, pode ser feita a seguinte anlise entre custos, volumes e lucros:
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A representao da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais
(5.000,00) e gastos variveis unitrios mantm-se inalterados (10,00), os gastos variveis totais
aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitrio cai
exponencialmente, em funo da economia de escala.
6.000,00 25.000
5.000,00 20.000
4.000,00 15.000
3.000,00 10.000
2.000,00 5.000
1.000,00
-
0,00
1 10 100 1.000 2.000 3000
1 10 100 1.000 2.000
Volum e
V o lum e
6.000,00 12,00
5.000,00 10,00
4.000,00 8,00
3.000,00 6,00
2.000,00 4,00
1.000,00 2,00
0,00 0,00
1 10 100 1.000 2.000 3000 1 10 100 1.000 2.000
Vo l u m e
V o lum e
Figura 5.1. Gastos fixos e variveis, totais e unitrios, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda.
Planejamento
Facilita a elaborao de oramentos
Permite a projeo de lucros
Induz reduo de gastos
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Controle
Facilita o controle oramentrio
Permite a realizao de oramentos flexveis
equilbrio?
Exerccio 01
A agrcola Arco-ris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da
empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas lquidas de $
400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos?
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Exerccio 02
Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal
de produo e vendas da empresa de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de
sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais so iguais a $ 300.000,00 e o custo
varivel unitrio igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produo e vendas para 100.000,
calcule:
(a) qual ser o impacto nos custos totais unitrios em decorrncia do aumento de produo?
(c) qual o comportamento dos custos variveis e custos fixos, em funo do aumento de vendas
mencionado?
Receita
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Anlise das variaes em unidades monetrias e percentuais (de 80.000 para 100.000).
Variao em $ Variao em %
Receita
Exerccio 03
A Fbrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. est trabalhando com capacidade ociosa de 40%.
Portanto, o volume mensal de produo e vendas da empresa atualmente de 16.900 unidades.
Seus produtos tm custo varivel igual a $ 3,00 por unidade, preo de venda igual a $ 6,50 cada, o
que gera um custo varivel total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa so estimados em
$ 19.000,00. Aps contratar uma empresa de pesquisa mercadolgica, a empresa verificou que,
caso reduzisse seus preos em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena
reduzir o preo?
Quantidade Quantidade
DRE Simplificado
Total Unitrio Total Unitrio
Receita
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Variao em $ Variao em %
DRE Simplificado
Total Unitrio Total Unitrio
Receita
Exerccio 04
Um importante grupo empresarial estuda solues viveis que resultem no aumento de
lucratividade de duas empresas:
indstria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000
unidades por ms, a $ 0,32 a unidade. O custo varivel unitrio igual a $ 0,13 e o custo fixo
mensal de aproximadamente $ 2.850,00.
indstria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: tambm apresenta lucratividade nula - fabrica e
vende 23.200 unidades por ms, a $ 3,68 a unidade. O custo varivel unitrio igual a $ 3,02 e o
custo fixo mensal de aproximadamente $ 15.312,00.
Pesquisa mercadolgica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preo
de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevao de 8% nos preos
resultaria em reduo de vendas de 13%. Que sugestes voc daria para ambas as empresas?
Quantidade = Quantidade =
Cheiro Bom
DRE Simplificado Total Unitrio Total Unitrio
Receita
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Quantidade = Quantidade =
Espuma Cremosa
DRE Simplificado Total Unitrio Total Unitrio
Receita
Exerccio 05
A Companhia Indstrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os
custos fixos de produo so iguais a $ 100.000,00 por ms, e o custo varivel, $ 8,00 por unidade.
O volume mensal de produo e vendas de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por
seus produtos, a empresa espera aumentar sua produo e vendas para 30.000 unidades/ms. Pede-
se:
(a) Qual ser o impacto nos custos totais unitrios em decorrncia do aumento de produo e vendas
de 20.000 para 30.000 unidades?
(c) Comente tambm o comportamento dos custos variveis e dos custos fixos x unitrios, em funo
do aumento de vendas mencionado.
Receita
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5.1- INTRODUO
A formao do preo de venda de produtos um trabalho tcnico e tambm um fator
determinante de sobrevivncia da explorao da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os
preos definidos exclusivamente pelo mercado um risco, ou seja, o mercado no nem deve ser o
nico caminho para a definio de preos, mas importante ter os preos compatveis com o
mercado.
Existem diferentes critrios para a definio do preo de venda dos produtos, entre eles as
despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o mximo cuidado os prazos
concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado.
Cabe ao produto a deciso de formar seus preos de venda. No entanto, se errar para maior,
perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a
calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gesto estratgica dos custos e trabalhar
identificando oportunidades de mercado e ganho.
A empresa precisa aprender a gerenciar, com competncia a contabilidade de custos de sua
unidade e dominar sua demonstrao financeira, pois tendo o domnio dessas ferramentas que ele
melhora a qualidade de suas decises e torna sua atividade mais competitiva. Os nmeros so meros
detalhes, so sinais de vida da atividade. importante acompanh-los diria, semanal e
mensalmente. O fruto desse trabalho ser o domnio do negocio e confiana nas decises a serem
tomadas.
A gesto estratgica dos custos um procedimento gerencial muito importante para os produtores
atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, imprescindvel
ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma contabilidade de custos estrategicamente til.
Na pratica, preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao mximo compreender os
custos de seu principal concorrente ou do lder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking.
Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente est disposto a pagar pelo
produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preo ,
muitas vezes, um erro. Para eles, no se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir
do preo para se chegar ao custo.
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Em alguns casos, a sada no reduzir os custos, e sim aument-los, se for preciso, para
agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoludos, concorrer com qualidade. A gesto
estratgica de custos apenas uma resposta ameaa representada pela economia globalizada, e a
ideia principal comear a entender a que o cliente d valor e partir da para trs.
O que a gesto estratgica de custos quer mesmo saber o que tem e o que no tem valor para
o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de
fabricao e comercializao, seus sistemas, as pessoas, suas relaes e capacidade de agir e reagir.
Analisar e projetar os preos de venda dos produtos vital para sobrevivncia da empresa no
mercado.
O preo de venda um assunto muito difcil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas
vendas o preo ideal para cobrir os custos e despesas incompatvel com o aplicado pelos
concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte
de despesas e buscar diminuir as despesas variveis por meio de produtos alternativos, reviso da carga
tributria, etc.
A anlise do preo de venda o meio que a empresa dispe de verificar se o preo praticado
suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preo de um produto, leva-se em
considerao o custo e a despesa varivel como: o custo do produto, comisses, impostos, etc. e, em
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muitas vezes depois de feita a anlise do preo de venda, verificado que precisaria praticar por um
valor maior, pois est com seus custos fixos altos.
Alm do clculo do preo de venda dos produtos, importante que a empresa tambm efetue a
anlise de lucro por cliente. O preo pode estar compatvel com o mercado e com suas despesas fixas,
mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode
inviabilizar a venda.
Outro fator importantssimo que deve ser levado em considerao so as condies financeiras
da venda, no basta o preo estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos
maiores que os prazos de pagamentos, isto poder levar a empresa a ter que descontar seus recebveis
em banco ou factoring.
Portando, importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as
coisas vo mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que no possuir um rigoroso controle
de custos e uma anlise do preo de venda, com certeza, ter dificuldades para evidenciar onde est o
problema, se est em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os
prazos do a receber e do a pagar, ou ainda nos custos e despesas elevados e no-controlados.
Para administrar preos de venda, sem duvida necessrio conhecer o custo do produto; porem
essa informao, por si s, embora seja necessria, no suficiente. Alem do custo, preciso saber o
grau de elasticidade da demanda, os preos de produtos dos concorrentes, os preos de produtos
substitutos, a estratgia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende tambm do tipo de mercado
em que a empresa atua.
O importante que o sistema de custos produzira informaes teis e consistentes com a
filosofia da empresa, particularmente com sua poltica de preos.
O sucesso empresarial pode no ser conseqncia da DECISO DE PREO. Contudo, o preo
equivocado de um produto certamente o levar ao insucesso.
importante de ter os preos compatveis com o mercado, alm de aprender a calcular os custos
reais da sua atividade, fazer a gesto estratgica da empresa e trabalhar na identificao de novas
oportunidades de mercado e, conseqentemente, aumentar a lucratividade.
O mercado pode reduzir ou elevar o preo de um determinado produto mediante ao seu excesso
ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitria poder aumentar, pois seus gastos de
produo sero os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preo forado a
ser reduzido. Para no reduzir a margem de lucro preciso reduzir os gastos de produo (fig. 1).
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LUCROS
(Figura 1)
Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, conveniente que seja
possvel conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Da a importncia de tratar
os custos de maneira responsvel e criteriosa.
COMPONENTES DO PREO
Lucro
Impostos
Preo
Despesas
Gastos
Custos
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os impostos - diversos so os tributos incidentes sobre o preo, como Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios (ICMS), o Programa de
Integrao Social (PIS), e a Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e
o lucro (que representa a remunerao do empresrio).
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Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixao do preo de venda. Embora os
fatores considerados tenham em muitos aspectos, caractersticas semelhantes, como os j
mencionados, outros so acrescidos. So fatores importantes:
as necessidades do comprador;
sua disposio para pagar;
as reaes da concorrncia e a possibilidade do aparecimento de novos competidores;
as expectativas de preos dos insumos e as restries de fornecimento;
o grau de utilizao da capacidade instalada;
a situao financeira da empresa;
as restries governamentais, etc.
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INTRODUO
A taxa de marcao ou Mark-up um ndice aplicado sobre o custo de um bem ou servio para
formao do preo de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributao sobre vendas
(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preo de venda (comisses sobre
vendas, franquias, comisso da administradora do carto de credito etc.), despesas administrativas
fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produo fixos e margem de lucro.
Um dos pontos mais polmicos a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O
percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inmeros fatores e difere de empresa
para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadolgico.
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Lucro
Impostos
Despesas
Custos
Custos Diretos
indiretos
X =
Taxa de
Base Preo
Marcao
Mark-up
Preo = Custo
Mark-up divisor
(1- Soma %)
ou
A FUNO DE CUSTOS
A forma mais tradicional de apurao de custos consiste na agregao de todos os seus fatores
com vista obteno de um custo total do produto, mercadoria ou servio.
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Exemplo:
Considere que voc tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %.
c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitria) = (25% 100 = 0,25)
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d) o Mark-up multiplicador obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (10075=1,333)
e) o preo de venda a vista obtido multiplicando o custo unitrio da mercadoria pelo Mark-up
multiplicador.
Exemplo: se o custo unitrio da mercadoria de $500 x 1,333, o preo de venda $666,67. A mesma
comprovao utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador.
Nesta forma de calcular preos preos de dentro para fora -, o ponto de partida o custo do
bem ou servio apurado, segundo o critrio do Custeio por Absoro e Custeio Varivel etc.
Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP, que deve ser estimada para
cobrir os gastos no includos no custo, os tributos, e comisses incidentes sobre o preo e o lucro
desejado pelos administradores.
Suponha uma situao bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absoro):
Custo unitrio: $8
Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o
percentual uma estimativa).
Comisses dos Vendedores (COM): 5% do preo de venda bruto.
Tributos (IMP) incidentes sobre o preo de venda: 20% bruto
Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta
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O Mark-up divisor calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variveis ( - )% despesas fixas
(-) % lucro lquido.
Exemplo:
Pelo Custeio Varivel
Custo Direto Varivel: R$ 20,00;
Despesas Variveis: 7%;
Despesas Fixas: 30%;
Lucro Lquido: 8%;
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Demonstrativo do Resultado:
Preo de Venda: R$ 36,36 (100%);
(- )Custo Direto Varivel: R$ 20,00 (55%);
(- )Despesas Variveis: R$ 2,54 (7%);
(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%);
= Lucro Lquido: R$ 2,91 (8%).
Entretanto, deve-se comparar com o preo praticado pelo mercado. Caso o preo de mercado
seja menor do que o preo calculado, a empresa dever desenvolver alguma ao para diminuir os seus
custos, ou despesas, ou ento, aceitar um lucro lquido menor.
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Exemplos:
Clculo do custo de compra de mercadorias no comercio
Custo de compra da mercadoria $
(+) custo unitrio na fatura 300
(-) descontos na fatura (incondicionais) (5)
(+) fretes/seguros/outros 10
(-) impostos recuperveis (ICMS) (36)
(+) impostos no recuperveis (IPI) 22
(+/-) outros -
(=) custo de compra da mercadoria 291
Diferena bsica entre os dois clculos de custo de compra para comercio e indstria esta na
recuperao de tributos. O ICMS e IPI so recuperveis fiscalmente no caso industrial, enquanto
somente O ICMS recupervel quando se trata de comrcio. Quando da anlise de custos,
recomendvel a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislao tributria, em
virtude das inmeras peculiaridades jurdica existentes.
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A FUNO DO MERCADO
O comportamento do mercado com relao ao preo passa a ser cada vez mais importante
dentro de um cenrio competitivo.
Nessa circunstncia, a margem de contribuio passa a ser o instrumento mais adequado de
mensurao de desempenho.
Fixao de margem
A margem de lucro a diferena entre o preo de venda e o custo por unidade.
Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face s suas
necessidades de distribuio de resultados, cobrir despesas e se capitalizar.
A partir da unidade vendida, aplicada a margem desejada.
Exemplo:
Considere que voc tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %.
Preo = (1 + 50 %) x 12
Preo = (1,50) x 12
Preo = $ 18,00
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1. A que aborda o custo total define o custo bsico como sendo o custo total da unidade produtiva.
Os custos administrativos e de venda so adicionados ao custo bsico.
2. A que aborda a contribuio define o custo unitrio varivel como custo bsico. Os custos fixos
so somados a esta base.
EXEMPLO:
Voc colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa:
Por unidade Total
Matria-prima 6
Mo-de-obra direta 4
Despesas gerais variveis 4
Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades) 6 120.000
Despesas variveis administrativas e de vendas 1
Despesas fixas administrativas e de vendas
(com base em 20.000 unidades) 2 40.000
Suponha que para obter o preo de venda desejado a firma tem a poltica geral de acrescentar 50% ao
custo total por unidade ou 100% ao custo unitrio varivel.
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Para uma deciso acertada quanto ao preo de venda, voc tem que considerar vrios fatores, e
os principais so os custos que incorrem sobre a fabricao e venda dos produtos e uma analise
apurada dos preos praticados pelos seus concorrentes.
Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de
custos, que so os valores monetrios por ela despendidos, para utilizao dos elementos
indispensveis as atividades de produo e venda de seus produtos. Para uma correta apurao e
apropriao dos custos necessrio saber identific-los e classific-los.
Para tanto, explicaremos algumas definies com relao classificao dos custos.
Custos Variveis de Produo (CVP) so todos aqueles que esto diretamente ligados
produo. Variam proporcionalmente quantidade produzida e podem ser chamados tambm de
custos com material direto (CMD).
Custos Fixos (CF) so todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produo e
venda dos produtos. Melhor dizendo, so os custos despendidos pela empresa para manuteno de sua
estrutura operacional.
Custos Variveis de Venda (CVV) so todos aqueles que incidem sobre o preo de venda dos
produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e so representados em % (percentual) sobre as
vendas.
Outro componente do preo de venda a margem de lucro que toda empresa almeja, pois ela
que remunera o capital investido (aplicado).
2 passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricao dos
produtos.
4 passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no ms da apurao e dividir pela
quantidade total de peas produzidas neste mesmo ms. A resultante o Custo Fixo Unitrio (CFU)
que dever ser somado ao custo unitrio de material direto. Existem vrias formas de rateio dos custos
fixos e essa uma delas.
EXEMPLO:
Uma indstria de Confeces de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lenis de solteiro,
acompanhado de fronha e lenis de casal, com duas fronhas.
Clculo do preo de custo e preo de venda
Custos Fixos:
Item Discriminao Valores
1 Salrios + Encargos Sociais 940,00
2 Pr-Labore + Encargos Sociais 1.500,00
3 Honorrios Contbeis 200,00
4 gua e Energia 40,00
5 Combustvel e Lubrificantes 100,00
6 Lanche 70,00
Materiais de Limpeza e
7
Escritrio 40,00
8 Telefone 50,00
9 Depreciaes 45,00
Total 2.985,00
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Considerando que esta empresa fabricar 2.000 peas por ms, temos:
Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49
Qtde. Peas/ms 2.000 peas/ms
Custo de Produo (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitrio
(CFU)
a) Lenol de Solteiro
CP = $10,70 + $1,49 = $11,95
b) Lenol de Casal
CP = $13,68 + $1,49 = $15,17
Observao:
a) a alquota de ICMS varivel de acordo com o produto e a regio;
b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas;
c) os valores utilizados so fictcios, no correspondendo a nenhuma moeda especfica.
Frmula bsica:
Preo de venda (PV) = Custo de Produo (CP) = Custo o
100% - (% CVV + % Lucro) Mark-up divisor
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a) Lenol de solteiro: PV =
b) a) Lenol de casal: PV =
a) Lenol de Solteiro
VALO
DESCRIO (%)
R
Preo de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV
(-) Custo Fixo Unitrio (CFU)
(=) Lucro Unitrio
b) Lenol de casal
DESCRIO VALOR (%)
Preo de Venda (PV)
(-) Custo de Material
(-) CVV x PV (27,93% x $24,44)
(-) Custo Fixo Unitrio (CFU)
(=) Lucro Unitrio
A par dos preos de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que de suma importncia
para a tomada de deciso quanto ao preo de venda ideal do produto. Analise os preos praticados
por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor poltica
baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado.
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O custo deve ser o de reposio, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preo calculado tambm
para venda a vista;
Se o critrio de custeio for o Custeio Varivel (somente os custos variveis), ento o markup ter
que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produo, no includos no
custo do produto;
O lucro desejado pode ser expresso de vrias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomando-
se por base o capital investido, o custo de oportunidade etc.
Esse mtodo de calcular preos com base em custos muito utilizado pelas empresas, porm apresenta
algumas deficincias, como: no considerar, pelo menos inicialmente, as condies de mercado, fixar
o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc.
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EXERCICIOS:
01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra
apresentou os registros seguintes:
a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a
empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os
valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma:
Ao=R$27,14;
Ferro=R$100,26;
Papel=R$10,97;
Fita=R$71,63.
MARK-UP Alquotas ( %)
Frmula: Preo = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos
Mark-ups para comrcio e os respectivos preos de venda nesta situao:
MARK-UP Alquotas ( %)
Frmula: Preo = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
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e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situao inicial) em quantos por cento aumentar
o preo de venda comercial dos produtos:
MARK-UP Alquotas ( %)
Frmula: Preo = Custo ........
ICMS vendas (1- Mark-up)
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
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EXERCCIO EXTRA
A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que,
quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por ms, e quando cobra
$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acrscimo imediato de custo varivel de $
1,60/kg (dos quais 50% farinha de trigo); alm disso h, tambm, $ 1.200 mensais de custos fixos
diretos (identificados).
Desconsiderando a incidncia de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR:
a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preo de $ 3,00.
b) Idem, cobrando $ 3,20.
c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preo de venda seja $ 3,00.
d) Idem, ao preo de $ 3,20.
CALCULOS:
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Introduo
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), uma
metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio
arbitrrio dos custos indiretos e est baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de
fabricao de seus produtos. geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em
Pequenas Empresas.
O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distores provocadas pelo uso do
rateio, necessrios aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de
custeio por absoro. Poderia ser tratado como uma evoluo dos sistemas j discutidos, mas sua
relao direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de
custeio por absoro.
O ABC pode ser aplicado, tambm, aos custos diretos, principalmente mo-de-obra direta, e
recomendvel que o seja; mas no haver, neste caso, diferenas significativas em relao dos
chamados sistemas tradicionais. A diferena fundamental est no tratamento dado aos custos
indiretos.
Este sistema tem como fundamento bsico a busca do princpio da causa, ou seja, procura
identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o
valor.
A idia bsica atribuir primeiramente os custos s atividades e posteriormente atribuir custos
das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada
atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais
de custos consumiram servios das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos.
O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades
desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades Conforme Eller (2000,
p.82).
Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos s atividades e aos produtos utiliza-se de
direcionadores. Martins ensina ainda que h que se distinguirem dois tipos de direcionador: ...
direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades. O citado autor
continua afirmando que o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e
serve para custear as atividades. Afirma ainda que o segundo identifica a maneira como os produtos
consomem atividades e serve para custear produtos. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade
como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, mtodos e seu
ambiente, tendo como objetivo a produo de produtos. Assim para o estudo do mtodo ABC deve-se
ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produo, seja de uma mercadoria ou um
servio.
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A gesto por atividade tem sido uma das contribuies mais significativas para o campo da
gerencia da produo, advinda da implantao de tecnologias avanadas de produo.
A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto
para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficincia no
consumo de recursos.
O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto s empresas brasileiras devido,
especialmente Mtodo de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gesto por atividade,
tem chamado a ateno de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa,
agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nvel de
unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilizao dos recursos gerais da fbrica. O
conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades fundamental para
uma visualizao de como o sistema de operaes se desenvolve e o que e como adiciona valor no
sistema produtivo, o que acaba por tornar as operaes mais eficientes e a empresa mais competitiva a
longo prazo.
Outra contribuio relevante do custeio por atividade foi extenso de sua aplicao para outras
funes alm da produo, como nas atividades comerciais e nos sistemas de servios.
O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensvel implementao com sucesso da
Reengenharia de Processos, Gesto de Processo da Qualidade Total, decises de investimentos em
Tecnologias Avanadas de Produo.
Embora conhecido e praticado h muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente,
graas aos seguintes principais fatores:
a) como consequncia de novos conceitos e estilos de vida, hbitos, lazer etc.; as inovaes
tecnolgicas nas reas de informtica e de comunicaes permitiram rpida e extraordinria mudana
no perfil da demanda e oferta de bens e servios em nvel global;
b) adicionalmente s estratgias de negcios fundamentadas nos princpios da economia de escala, as
empresas defrontam agora, inseridas que esto em um cenrio de mercado global, com a necessidade
de enfrentar seus concorrentes com base tambm nos princpios da economia de escopo;
c) para sobreviver neste cenrio, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados
complexidade de processos constituem as caractersticas das empresas de sucesso em nvel global,
tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos.
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Neste contexto, o que se observa que cada vez mais ganha importncia a economia de escala
(Economia de escala aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a mxima
utilizao dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de
produo e o incremento de bens e servios. Ela ocorre quando a expanso da capacidade
de produo de uma empresa ou indstria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um
aumento proporcional no custo de produo. Como resultado, o custo mdio do produto tende a ser
menor com o aumento da produo), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para
as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenrio de competitividade
global.
Evitam alocaes arbitrrias e distores subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos
dos recursos s atividades que os utilizam.
Os custos das atividades so atribudos aos produtos, servios e clientes que criaram demanda
pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas.
O custo das compras atribudo aos itens comprados. Os custos de projetar produtos so
atribudos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente atribudo a cada um
deles.
Definio do ABC
O ABC uma metodologia desenvolvida para facilitar a anlise estratgica de custos
relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa.
Trata-se de um sistema de custo baseado na anlise das atividades que so significativas
para a empresa. Alm disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema,
bem como mostrar um comparativo entre o mtodo de custeio tradicional e o ABC.
Conceito de apropriao de custos baseado na premissa que os produtos ou servios elaborados
por uma organizao requerem a realizao de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o
consumo de recursos (custos).
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Abordagem Multifuncional
Viso Econmica e de Custeio
Fatores Mensurao
Determinantes de Atividades de
Custo Desempenho
Objetos de
custeio
Mtodo do ABC
Mtodo que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que:
- atribui custos s atividades com base no consumo de recursos;
- Atribui custos a produtos/servios com base no consumo de atividades;
- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos
produtos ou outras atividades.
CLIENTES
PRODUTOS
demandam
demandam
ATIVIDADES
RECURSOS
demandam
demandam GASTOS
CUSTOS
significam
ABC - ETAPAS
Necessidade de medir o Desempenho Organizacional
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Analisar Atividades
Coletar Custos
Analisar Custos
Implantao do ABC
A implantao do ABC requer uma cuidadosa anlise do sistema de controle interno da entidade.
Sem este procedimento que contemple funes bem definidas e fluxo dos processos, torna-se invivel
a aplicao do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser tambm um sistema de gesto de
custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades
de informaes gerenciais para o gestor, o que est intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da
empresa.
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Objetivos do ABC
O objetivo do ABC o de rastrear as atividades mais relevantes, identificando-se as mais
diversas rotas de consumo dos recursos da empresa.
Tcnica de contabilidade que permite a uma organizao determinar os custos associados a cada
produto ou servio elaborado, sem considerar a estrutura organizacional.
Processo de gerenciamento que atribui custos aos servios ou produtos com base no consumo de
recursos pelas atividades realizadas para elabor-los.
= = =
Soma de Atividades Soma de Tarefas Soma de Operaes
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Anlise de Valor do Processo: a tcnica que focaliza determinado nvel de tarefas a fim de
determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com
menor custo.
As atividades podem ainda ser classificadas como primrias, quando do suporte misso da
organizao; ou secundrias, quando do suporte s atividades primrias.
No necessrias Necessrias
DIRECIONADORES DE CUSTOS
Direcionadores de custos: so os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas.
utilizado para custear as atividades que compem os processos.
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CUSTOS
INDIRETOS DIRETOS
Alocveis
R COMUNS Diretamente aos
Departamentos
DEPARTAMENTO
Servio A
R
DEPARTAMENTO
Servio B ESTOQUE
R
DEPARTAMENTO
Produo C Demonstrao de Resultados
RECEITA
R PRODUTO X CPV
DEPARTAMENTO LUCRO BRUTO
Produo D DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL
PRODUTO Y
R
Alega-se que os rateios so as principais causas das distores nos custos dos produtos, e que
estas tm provocado inmeros erros de decises.
Os crticos do chamado rateio, amplamente utilizado nas aplicaes usuais do mtodo
tradicional de custeio (por absoro e varivel), apontam as seguintes razoes para as distores que
ocorrem na apurao de custos de produtos e servios:
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Embora compreensveis tais crticas contem um grau de contundncia no justificveis, por diversas
razes:
1- para a alocao de balanos e outros relatrios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de
um esquema, como j foi mostrado, no qual os CIF so rateados aos departamentos e destes aos
produtos, para apurar os custos de produtos e servios vendidos e dos que sero mantidos em estoque,
esquema este que imposto pela legislao fiscal e societria;
2- a no ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistncias de critrios e
procedimentos de quem faz o rateio, este absolutamente necessrio em alguns casos, como o
mencionado e, ademais, no h nada de errado com o rateio em si, do ponto de vista conceitual;
3- nos casos de uso de informaes de custos para fins de deciso e controle, j h muito tempo se
utiliza o mtodo de custeio varivel (ou direto), segundo o qual no faz o rateio dos CIF aos
departamentos e produtos, a no ser os diretamente identificveis com os mesmos.
Por outras razoes, eventualmente at mesmo o ABC tambm pode fazer uso de rateio, mas o
que ele faz essencialmente o rastreamento do consumo de recursos, porque:
a) o ABC no mais um sistema de acumulao de custos para fins contbeis, ou seja, no apura o
custo de produtos e servios para a elaborao de balanos e demonstrao de resultados;
b) o ABC um novo mtodo de analise de custos, que busca rastrear os gastos de uma empresa para
analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos diretamente identificveis com suas
atividades mais relevantes, e destas para os produtos e servios;
c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudana de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de
que estes, paralelamente otimizao de lucros para os investidores, busquem tambm a otimizao do
valor dos produtos para os clientes (internos e externos).
Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados s atividades e aos produtos,
mas, medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vo tornando-se indiretos. Nesse
contexto, o ABC um facilitador para a apropriao direta dos custos indiretos e o rateio deve ser
usado s em ultima instancia.
Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, no h nada de errado com o
rateio que faz dos CIF para os produtos e servios, quando se usa o mtodo tradicional de custos
(absoro e varivel) para fins de elaborao de balanos e demonstrativos complementares, ou at
mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparncia e a consistncia
dos critrios e procedimentos utilizados.
As crticas, entretanto, ao rateio so perfeitamente validas e aceitveis, nos casos em que os
custos de produtos e servios apurados para fins de balano e outros relatrios financeiros so usados
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para decises e controle gerenciais, porque para esta finalidade, no atual cenrio de competitividade
global, o desenho de um sistema de informaes, alm de fundamentar-se nos princpios da
responsabilidade e controlabilidade, deveria considerar tambm a necessidade de sua interao com os
demais sistemas da empresa. Provavelmente, entre todos os outros, de igual importncia, destaca-se o
de recursos humanos.
As razoes para esta preocupao so muitas, mas destacamos alguns que esto ocorrendo com
intensidade cada vez maior:
a compresso do tempo (no lanamento e manuteno de novos produtos no mercado);
a complexidade do processo de produo (com produtos cada vez mais diferenciados e lotes de
produo cada vez menores);
a crescente taxa de inovaes tecnolgicas e metodolgicas (novas geraes de materiais,
computadores e softwares, tecnolgicas de informao etc.).
Evidentemente, tudo isto tem preocupado muito as empresas, porque o rpido crescimento dos
gastos indiretos, decorrente do uso destas inovaes, alm de impactar diretamente seus lucros, tem
demonstrado a necessidade de uma nova viso e forma de gesto de negcios.
neste contexto que se justifica a importncia do rastreamento que o ABC faz das atividades
mais relevantes de uma empresa, supostamente as que consomem a maior parte dos recursos da
empresa e que so, geralmente, aquelas que se localizam nas reas de engenharia, logsticas de
armazenamento, movimentao, transporte e distribuio de materiais e produtos, inspees, etc. O
rastreamento feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira
etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa, como os
produtos consomem as atividades de uma empresa.
Entretanto, a informao gerada pelo rastreamento ainda apenas um meio para se chegar a
um fim, que a identificao das aes necessrias sobrevivncia e competio com sucesso da
empresa no cenrio descrito, e isto s se conseguir efetivamente se ocorrerem mudanas significativas
e permanentes de atitudes dos recursos humanos. para isso que, fundamentalmente, o ABC se prope
contribuir, atravs do rastreamento.
Benefcios:
Permite uma melhoria nas decises gerenciais, pois deixa de ter produtos subcusteados ou
supercusteados.
Permite a determinao dos custos das atividades que incidem nos produtos, traz pois as condies de
se permitir a anlise desses custos indiretos.
Facilita a determinao dos custos relevantes.
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Com relao ao primeiro ponto desfavorvel ao ABC, convm esclarecer que alguns autores
consideram essa forma de custeamento no imune arbitrariedade que costuma ser atribuda
exclusivamente ao custeio por Absoro.
Entendem que, se o seu maior problema a subjetividade inerente escolha do critrio de rateio,
a utilizao de vrios critrios (ou direcionadores) como preceituado no ABC apenas aumentaria a
possibilidade de erros; isto , a restrio acontece pelo rateio dos custos indiretos aos produtos e no
pelo maior ou menor nmero de critrios utilizados.
A terceira desvantagem atribuda ao ABC diz respeito ao detalhamento e ao volume de dados
que esse mtodo requer.
Em empresas que possuem operaes complexas, que exigem diversas etapas de produo, o
nmero de processos, de atividades e os respectivos dados (direcionadores, recursos etc.) para
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alimentar o sistema de custeio baseado em atividades pode ser to alto que complicaria (ou
inviabilizaria) um detalhamento maior.
Em sua forma mais detalhada pode no ser aplicvel na prtica, em virtude de exigir um nmero
excessivo de informaes gerenciais que podem inviabilizar sua aplicao.
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Atividades/Processos
CONSOMEM
Produtos/Servios
GERAM
Custos
Exemplo:
ABC Alocao
Custos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS PRIMRIOS
Atividades/Processos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS
SECUNDRIOS
Produtos/Servios
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Outra distino importante entre os dois mtodos que dentro de um departamento ou centro de
custos pode haver vrias atividades.
O Custeio por Absoro consideraria apenas o total do centro de custos, enquanto no ABC
seriam priorizadas as atividades executadas em tal centro de custos, que podem ou no ser consumidas
por determinado produto ou cliente.
Por exemplo, se no custeio por Absoro foi utilizado apenas um critrio de rateio (volume de
unidades fabricadas) para alocar os custos indiretos aos produtos.
Enquanto no ABC seria usados trs direcionadores de custos indiretos para atribuir valor s
atividades (nmero de horas consumidas para salrios, consumo de kw/h para energia eltrica e
metragem quadrada ocupada para aluguel).
Os critrios de rateio (ou direcionadores de custos) adotados no ABC proporcionam uma
alocao mais confivel (ou lgica) dos custos indiretos aos produtos, uma vez que eles tm uma
ligao mais estreita com os fatores de custos.
Por outro lado, o custeio por Absoro empregou apenas um critrio volumtrico (nmero de
produtos fabricados), sem relao lgica com todos os fatores de custos considerados.
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Recursos
CUSTEIO DE
PROCESSOS
Atividades/Processos
CUSTEIO DE
PRODUTOS
Produtos/Servios
2) O ABC que apropria custos aos produtos no sentido vertical, mediante atividades realizadas em
cada departamento, uma viso:
a) Econmica de custeio
b) Meramente tributria
c) Tradicionalista apenas
d) De custeio de produto
e) Meramente financeira
3) No ABC a viso horizontal, no sentido de captar os custos dos processos por meio das
atividades realizadas no vrios departamentos funcionais, busca:
a) Avaliao fsica dos estoques
b) Aperfeioamento dos processos
c) Elaborao de custos com rateios
d) Levantamento fsico de material
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6) A anlise do valor proporcionada pelo ABC e pelo ABM deve ser realizada pela ptica dos:
a) Clientes
b) Preos
c) Custos
d) Canais
e) Lucros
7) Com relao gesto de atividades e processos para obter vantagens competitivas, a gesto
Baseada em Atividades (ABM) focada em:
a) Planejamento, execuo e mensurao
b) Economias de escala, custos e preos
c) Lucratividade, planejamento e despesas
d) Oramento, execuo e cadeia de valor
e) Estudo, anlise de gesto dos custos indiretos de produo (Overhead).
a) Levantamento de balanos
b) Uso de custeio por absoro
c) Utilizao do custo histrico
d) Contagem fsica dos estoques
e) Eliminao dos desperdcios.
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1) A vice presidente de operaes do Home Bank estava interessada em investigar a eficincia das
operaes.
Saber quais os custos de abertura de conta, de processamento de depsitos e saques e do
processamento de outras transaes dos clientes?
Uma das agncias apresentou os seguintes dados de custo no ltimo ano:
Pede-se: Efetue o primeiro estgio de alocao segundo o estudo pelo custeio por atividades.
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Os custos mais baixos dessas atividades divulgados por outras agncias so os seguintes:
Atividade Custos mais baixos entre as demais
agncias do Home Bank
Abertura de contas $ 26,75 Novas contas abertas
Processamento de depsitos e saques $1,24 Depsitos e saques processados
Processamento de outras transaes do cliente $ 11,86 Outras transaes dos clientes
processados
Pede-se: Determine, utilizando o primeiro estgio de alocao (exerccio 01) e os dados mostrados
anteriormente, as taxas da atividade no sistema de custeio por atividades.
O que estes resultados sugerem a voc?
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2) Voc foi chamado por seu amigo, que Administrador da Indstria W. Luxemburgo, para ajud-
lo na melhor maneira de custear os seus dois produtos: Chuteiras e Tnis.
Chuteiras Tnis
Unidades Produzidas 200 600
Horas de MOD por unidade 2 3
Nmero de ordem de 10 5
produo
O Administrador informou que estava fazendo a atribuio dos custos aos produtos na base de
horas de MOD totais.
Voc que est estudando na Faculdade os procedimentos da tcnica ABC, resolveu apropriar os
custos com base no direcionador no relacionado aos volumes dos produtos. Preferiu usar
como direcionador dos custos a quantidade de ordens de produo.
Pede-se:
a) Calcule os custos dos dois produtos com base no procedimento adotado pelo
Administrador.
b) Calcule os custos dos dois produtos com base nos procedimentos da tcnica ABC.
3) A Sociedade Industrial Abelhas Rainhas Ltda. resolveu implantar em sua contabilidade de custos,
como forma de exercer melhor controle sobre as despesas indiretas de fabricao, a tcnica
chamada ABC. Pelo critrio que usava, as despesas indiretas de fabricao eram alocadas aos
produtos com base nas horas mquinas empregadas.
Uma das primeiras revelaes feitas pela equipe de consultores foi a de que a contabilidade de
custos poderia identificar os custos das atividades de preparao de mquinas e de preparao
de ordens de produo e que seria fcil acumular, por produto, a quantidade de preparaes de
mquinas e de ordens de produo.
A sistemtica ABC indica que esses dois direcionadores de custos esto mais de acordo com a
realidade, do que o direcionador de custos que estava sendo usado antes: a quantidade de horas
mquina.
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Pede-se:
a) Calcular os custos das duas linhas de produtos com base no critrio adotado antes da
implantao do critrio ABC.
b) Calcular os custos das suas linhas de produtos com base na tcnica ABC.
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