Incorporação, fusão e

cisão de empresas
 Introdução
Para constituir uma sociedade, as pessoas precisam conviver e trabalhar uma com as
outras. Ou seja, nessa estrutura e processo, no próprio conceito etimológico da palavra
é indispensável o agrupamento de seres que convivem em estado de colaboração
mútua.
Conceitos
Para esclarecer os termos, adotamos os conceitos previstos na Instrução Normativa
nº 35, de 02 de março de 2017, adiante transcritos, mas é importante citar que nos
baseamos também nas regras estabelecidas pela Lei nº 10.406/2002 (Código Civil
Brasileiro) e também na Lei nº 6.404/1976 (Lei das SAs).

Quando se trata de sociedade empresarial, a essência do termo não muda, apenas

se vincula à atividade econômica e, consequentemente, acrescenta-se o intuito de
gerar lucro

O assunto “sociedade empresarial” é bastante amplo, disseminado e sempre gera

dúvidas, principalmente nas tomadas de decisões pelos empresários ou pelos
envolvidos diretamente.

Nesse contexto, escrevemos este eBook para ajudá-los a esclarecer os conceitos de

incorporação, fusão e cisão das sociedades, bem como citar algumas orientações da
Secretaria de Fazenda do Estado de São Paulo sobre esse tema. Além disso, também
achamos interessante tratar das obrigações acessórias exigidas pelo Governo.

2
1
 Incorporação
Em relação às demais sociedades:
A incorporação ocorre quando uma ou várias sociedades são absorvidas por outra, a
qual assume todos os direitos e obrigações, conforme se verifica no conceito legal:
• A deliberação da sociedade anônima incorporadora compreende nomeação dos
peritos para avaliar o patrimônio líquido da sociedade a ser incorporada.
Art. 13 A Incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades,
de tipos iguais ou diferentes, são absorvidas por outra que lhes sucede
• A deliberação da sociedade anônima incorporada, caso aprove as bases da operação e
em todos os direitos e obrigações, devendo ser deliberada na forma
o projeto de reforma do ato constitutivo, deve autorizar os administradores a praticar
prevista para alteração do respectivo estatuto ou contrato social.
o necessário à incorporação, inclusive a subscrição em bens pelo valor da diferença
entre o ativo e o passivo.
Para tanto, deve observar os seguintes procedimentos:

Em relação à sociedade anônima:
• A deliberação da sociedade anônima incorporadora deverá aprovar o protocolo de
intenções, a justificação e o laudo de avaliação do patrimônio líquido da sociedade
incorporada, elaborado por peritos ou empresa especializada, e, se for o caso,
autorizar o aumento do capital com o valor do patrimônio líquido incorporado;
• A deliberação da sociedade anônima incorporada, caso aprove o protocolo da
operação, deverá autorizar seus administradores a praticarem os atos necessários
à incorporação, inclusive a subscrição do aumento de capital da incorporadora.
Nesse contexto, após serem aprovados os atos da incorporação, a incorporadora
declara extinta a incorporada.
Por fim, ressalta-se que, caso as sociedades tenham sede em outra unidade da
federação, deverão arquivar na Junta Comercial da sede da incorporadora, o
instrumento que deliberou a incorporação. E, na sede da incorporada, o instrumento
que deliberou a sua incorporação, instruído com certidão de arquivamento do ato da
incorporadora, na Junta Comercial de sua sede.

3
2
 Incorporação
Resposta à Consulta nº 16885/2017:

Pontos de atenção Relato

Considerando a relevância do tema, no caso de operação de incorporação, trouxemos
um esclarecimento da Secretaria de Fazenda do Estado de São Paulo sobre os créditos
de ICMS existentes na empresa incorporada.
É importante mencionar que, por se tratar de uma orientação tributária, pode existir
entendimentos diferentes.
1. A Consulente, com matriz situada em outro Estado, que exerce a atividade de
fabricação de produtos de papel, cartolina, papel-cartão e papelão ondulado para
uso industrial, comercial e de escritório, exceto formulário contínuo (CNAE 17.41-9/02),
relata a realização da incorporação de sua controlada, “esclarecendo que tanto a
incorporadora quanto a incorporada estão situadas no Estado de São Paulo”.
2. Informa que, “com a transferência de propriedade, as atividades da incorporada
foram mantidas na filial da incorporadora, bem como os seus bens do ativo
permanente, estoque e materiais, foram transferidos para o estabelecimento da
Consulente”. Além disso, afirma que “na data da incorporação, a incorporada tinha
saldo credor em seu controle de crédito do ICMS do ativo permanente (CIAP)”.

3. Tendo isso em vista, argumenta que “a incorporadora, assumiu de fato e de direito,

todas as atividades da incorporada, bem como seus bens, direitos e obrigações”.

4. Com a realização da “incorporação do estabelecimento, transferência física dos

ativos, reconhecimento contábil dos ativos e continuação da utilização dos mesmos
no seu processo produtivo”, indaga se “pode transferir o saldo credor do ICMS sobre
ativo permanente da incorporada, e continuar controlando e lançando o crédito em sua
escrita fiscal”.

4
3
 Interpretação
5. Preliminarmente, informamos que a Consulente apresentou a consulta tributária
n° 16642/2017, respondida em 14/11/2017, que abrange a matéria questionada na
presente Consulta.
6. Naquela oportunidade, manifestamo-nos no seguinte sentido:
“1. A Consulente, estabelecimento matriz sem inscrição neste Estado,
apresenta a seguinte consulta tributária:
“1. A Consulente, [Matriz] decidiu incorporar a [empresa S], empresa esta
que já era a sua controlada.
2. Esclarece que, para tanto, “não” foi criado uma nova sociedade e “nem”
aberta uma nova filial, a incorporação se deu da [Empresa S], controlada,
situada na cidade de São Loureço da Serra, Estado de São Paulo, para uma
filial da [Matriz], controladora, que fica situada na cidade de Barueri, Estado
de São Paulo.
3. Reforça que no seu caso a atividade da incorporada foi mantida na filial
da incorporadora e os bens de ativo permanente, estoque e materiais,
foram transferidos para o estabelecimento da Consulente.
5
4. Explica, ainda, que os ativos permanentes (máquinas de produção) adquiridos em
fevereiro de 2013 através das Notas Fiscais nº (...), foram transferidos para a filial da
incorporadora através da emissão de notas fiscais de remessa em comodato nº (...),
antes do processo de incorporação e baixa do estabelecimento incorporado.
5. Diante do exposto, indaga: Na data da incorporação, a incorporada tinha saldo credor
em seu controle de crédito do ICMS do ativo permanente (CIAP). Com a incorporação do
estabelecimento, transferência física dos ativos, reconhecimento contábil dos ativos e
continuação da utilização dos mesmos no seu processo produtivo, perguntamos:
1 - A Consulente, [Matriz], pode transferir o saldo credor do ICMS sobre
ativo permanente da incorporada, [Empresa S] e continuar controlando
e lançando o crédito em sua escrita fiscal?”
2 - Primeiramente, informamos que o negócio jurídico realizado pela
Consulente, por meio do qual informa ter realizado a incorporação de
empresa controlada, não será analisado na presente consulta porque não
foi objeto de dúvida e foi apenas mencionado, sem nenhum detalhamento.
3 - Sendo assim, a presente resposta limitar-se-á a esclarecer a dúvida
referente à possibilidade de a Consulente se creditar do saldo credor
do ICMS sobre o ativo imobilizado da [Empresa S], incorporada, por ela
transferido em comodato para a filial incorporadora.
4
 4. A Constituição Federal de 1988 (CF/88), em seu artigo 155, inciso II e § 2º, dispõe da
seguinte forma:
“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de
serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda
que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (...)
§ 2º - O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante
cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;
II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas
operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; (g.n.) (...)”.
5. Do texto constitucional depreende-se que, como regra geral, o crédito do imposto
condiciona-se a que a operação ou prestação subsequente seja tributada pelo ICMS.
Preceitua, também, que a não-incidência da operação acarreta a anulação do crédito
relativo às operações anteriores.
6
6. No caso tratado, em que o bem se destina a operação de comodato (empréstimo),
temos que o próprio bem é objeto de uma saída que goza de não-incidência do imposto,
conforme determina o artigo 7º, inciso IX, do Regulamento do ICMS (RICMS/2000),
abaixo reproduzido:
“Artigo 7º - O imposto não incide sobre (Lei Complementar federal 87/96, art.
3º, Lei 6.374/89, art. 4º, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, III; Convênios ICM-
12/75, ICMS-37/90, ICMS-124/93, cláusula primeira, V, 1, e ICMS-113/96, cláusula
primeira, parágrafo único):
(...) IX - a saída de máquinas, equipamentos, ferramentas ou objetos de uso
do contribuinte, bem como de suas partes e peças, com destino a outro
estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração
ou recondicionamento ou em razão de empréstimo ou locação, desde que
os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem;”
7. O que se quer dizer é que o princípio da não-cumulatividade do imposto atua
estritamente no eixo das operações relativas à circulação de mercadorias, isto é,
abatendo-se do imposto devido, em cada operação relativa à circulação de mercadorias,
o imposto cobrado nas operações anteriores (artigo 19 da Lei Complementar nº 87/96
e suas alterações).
8. Em outras palavras, salvo disposição em contrário, para que haja o direito de crédito
do ICMS, deve haver uma posterior saída de mercadoria ou serviço no campo de
incidência do imposto e essa saída deve ser tributada, o que não ocorre com relação
a mercadorias/bens com saídas em comodato (empréstimo).
5
 9. Sendo assim, desde a cessão em comodato dos bens do ativo imobilizado da
empresa posteriormente incorporada, o crédito já não era mais admissível. (...)”.
7. A presente consulta questiona, em suma, se a Consulente “pode transferir o saldo
credor do ICMS sobre ativo permanente da incorporada, e continuar controlando e
lançando o crédito em sua escrita fiscal”, ou seja, a mesma pergunta formulada na
consulta 16642/2017, e já devidamente respondida. Nesse sentido, recomenda-se a
leitura dessa resposta, com especial atenção aos itens 2, 3, 8 e 9.
8. Não obstante, entendemos ser cabível a apresentação do entendimento desta
Consultoria Tributária a respeito dos reflexos que a operação de incorporação de
empresas possa ter sobre o ICMS. Já que esta matéria também parece ser objeto de
dúvidas por parte da Consulente.
9. Prosseguindo, adotaremos como premissa que a situação relatada nesta consulta
é a mesma operação de incorporação descrita na consulta 16642/2017, portanto, em
relação aos bens em comodato valem as observações feitas na ocasião.
11. Para a legislação do ICMS, não importa o modelo comercial adotado para
a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que
acontece de fato com o estabelecimento.
7
12. Informamos que a transferência integral de estabelecimento, ou seja, aquela no
qual o estabelecimento incorporado permanecerá desenvolvendo as suas atividades
no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., é hipótese de
transferência de titularidade de estabelecimento, conforme prevê o inciso VI do artigo
3º, da Lei Complementar nº 87/1996.
13. Sendo assim o caso, a mudança de titularidade deve ser comunicada à Secretaria da
Fazenda, conforme determina o inciso I e parágrafo único do artigo 25 do RICMS/2000
e, em virtude dos procedimentos decorrentes do sistema de cadastro sincronizado
de contribuintes da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo e da Secretaria da
Receita Federal do Brasil, realizados eletronicamente, a alteração da Inscrição Estadual
no correspondente Cadastro de Contribuintes do ICMS (vide artigo 12, incisos I, “c” e “d”,
e III, “b”, do Anexo III, da Portaria CAT-92/1998).
14. Desta forma, se o estabelecimento a ser incorporado/adquirido possuir créditos de
ICMS em sua escrita fiscal, a incorporadora/adquirente terá direito a esses créditos em
sua escrita fiscal, pois os créditos vinculados ao estabelecimento a ser incorporado
devem passar a pertencer ao estabelecimento da incorporadora. Observada, entretanto,
a situação apresentada e respondida na Consulta Tributária 16642/2017, especialmente
os itens 1, 2, 3, 8 e 9.
6
 15. Todavia, como o estabelecimento incorporado terá um novo número de
inscrição estadual, para que tais créditos possam ser devidamente transferidos,
em razão da vedação prevista no artigo 69, inciso II, do RICMS/2000,
entendemos que a Consulente deverá obter orientação junto ao Posto Fiscal
de sua vinculação quanto aos procedimentos a serem observados (conforme
previsto no §2º do artigo 15 do RICMS/2000, “entende-se como autônomo cada
estabelecimento do mesmo titular, ainda que simples depósito”), relativamente
à transferência dos créditos existentes na escrita fiscal do estabelecimento
incorporado para a escrita fiscal do novo titular.
16. Sugere-se, por cautela, que não sejam encerradas as atividades do
estabelecimento incorporado antes de obter a orientação necessária quanto
aos créditos na escrita fiscal, considerando o disposto no inciso II do artigo 69
do RICMS/2000 (“ressalvadas disposições em contrário, é vedada a restituição
ou a autorização para aproveitamento de saldo de crédito existente na data do
encerramento das atividades de qualquer estabelecimento”).
8
17. Por fim, esclarecemos que a este Órgão Consultivo compete a interpretação da
legislação tributária deste Estado, nos termos do artigo 57, inciso I, do Decreto
Estadual nº 60.812/2014, cabendo à área executiva da administração tributária a
análise de cada caso concreto e a respectiva orientação quanto aos procedimentos
a serem adotados quando inexiste previsão legal. Assim, no que diz respeito
à operacionalização do aproveitamento de saldo credor pela incorporadora,
a Consulente deve seguir a orientação dada pelo Posto Fiscal de vinculação do
estabelecimento incorporado. Persistindo dúvida, a Consulente poderá enviar
ofício ao Posto Fiscal expondo seus questionamentos. Nesse sentido, esclarecemos
que, de acordo com o artigo 43, inciso II, do Decreto Estadual nº 60.812/2014,
compete ao Posto Fiscal atender e orientar os contribuintes de sua vinculação.
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos
termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais
alterações da legislação tributária.
7
 Fusão
No caso da fusão, diferentemente do que ocorre na incorporação, ocorre a extinção
das sociedades. Isto é, elas se unem para formar uma sociedade nova, que assume os
direitos e obrigações.
A seguir, transcrevemos o conceito previsto na legislação:
 Art. 18 Fusão é a operação pela qual se unem duas ou mais sociedades, de
tipos jurídicos iguais ou diferentes, constituindo nova sociedade que lhes
sucederá em todos os direitos e obrigações, deliberada na forma prevista
para a alteração dos respectivos estatutos ou contratos sociais.
Parágrafo Único. A constituição e registro da nova sociedade deverá
obedecer as normas reguladoras aplicáveis ao tipo jurídico adotado.
9
No que se refere aos procedimentos a serem adotados para fusão de sociedades,
primeiro, a deliberação das sociedades a serem fusionadas:
• No caso de sociedade anônima, caso aprove o protocolo de fusão, deverá nomear
os peritos que avaliarão os patrimônios líquidos das demais sociedades;
• No caso das demais sociedade, deliberada a fusão e aprovado o projeto do ato
constitutivo da nova sociedade, bem como o plano de distribuição do capital
social, deverá nomear os peritos para a avaliação do patrimônio da sociedade.
Nesse contexto, após a apresentação dos laudos dos peritos, os administradores
devem convocam uma reunião ou assembleia, conforme o caso, para que os sócios
ou acionistas tomem conhecimento e decidam sobre a constituição definitiva da nova
sociedade.
Assim como na incorporação, o procedimento da operação de fusão de sociedades que
tenham sede em outra unidade da federação, exige o arquivamento de atos na Junta
Comercial, tanto na sede das fusionadas, quanto na sede da nova sociedade.
Por último, é importante mencionar que as Juntas Comerciais informam sobre os
registros de fusão efetuados ao Diretos do departamento de registro empresarial e
integração (DREI), pois cabe a ele comunicar o fato ao CADE (órgão responsável pela
Defesa da Concorrência) para avaliar se a operação constitui ou não infração da ordem
econômica.
8
 Cisão
Seguindo regras parecidas das demais operações, no caso de as sociedades envolvidas
na operação de cisão ter sede em outras unidades da federação, deverão arquivar nas
respectivas Juntas Comerciais os seguintes atos:
Ocorre a cisão de empresas quando uma companhia transfere parcelas do seu
patrimônio para uma ou mais sociedades já existentes ou constituídas para esse fim. A
operação de cisão pode ser parcial ou total, conforme se verifica no conceito transcrito
previsto na legislação:

Art. 24 A cisão é o processo pelo qual a sociedade, por deliberação

tomada na forma prevista para alteração do estatuto ou contrato social,
transfere todo ou parcela do seu patrimônio para sociedades existentes
ou constituídas para este fim, com a extinção da sociedade cindida, se
a versão for total, ou redução do capital, se parcial.

Parágrafo Único. Quando em decorrência da cisão, houver constituição

e registro de nova sociedade, deverão ser observadas as normas
reguladoras aplicáveis ao tipo jurídico adotado.

Ou seja, em resumo, a cisão parcial é quando apenas uma parte do patrimônio da

empresa é transferido para uma ou mais sociedades. Nessa modalidade de cisão,
a empresa continua existindo.

Já, a cisão total é quando todo o patrimônio de uma empresa é transferido para outra
ou outras sociedades e, portanto, a empresa é extinta.

10
9
 Cisão
Pontos de atenção
Considerando a relevância do tema, bem como sabendo que existem muitas
dificuldades para as empresas operacionalizarem e estruturarem a efetividade da
operação de cisão parcial, trouxemos alguns esclarecimentos da Secretaria de Fazenda
do Estado de São Paulo.
Deve estar claro que, por se tratar de uma orientação tributária, pode haver
divergências de entendimentos, mas, de toda forma, os esclarecimentos da fiscalização
podem servir de norte ao contribuinte.
Cisão Parcial
Saída de bens do ativo imobilizado – Resposta à Consulta nº 20741/2019
Ementa
ICMS – Reestruturação de empresa – Cisão parcial de estabelecimento
seguido de incorporação por empresa terceira – Ativo imobilizado.
I. As saídas dos bens do ativo imobilizado deverão ser objeto de emissão
de Notas Fiscais, nas quais se consignará tratar-se de operações não
sujeitas à incidência do ICMS (artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000), cabendo
à Consulente, ainda, observar as regras de vedação e estorno de crédito
(artigos 66 e 67 do RICMS/2000).
11
Relato
1. A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de
Atividades Econômicas – CNAE, é 71.12-0/00, é prestadora de serviços de engenharia,
reitera questionamentos encaminhados na Consulta 20457/2019, bem como apresenta
novos questionamentos, especificamente sobre:
1.1. O direito à transferência das parcelas remanescentes dos créditos do ativo
imobilizado registradas no CIAP; e
1.2. O CFOP a ser indicado na Nota Fiscal de movimentação do estoque e dos ativos
e demais formalidades que devem constar nos referidos documentos fiscais.
Interpretação
2. Conforme exposto na referida Resposta à Consulta 20457/2019, a situação em
estudo (cisão parcial de estabelecimento) não se trata de transferência integral do
estabelecimento nos termos do artigo 3°, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996, de
modo que lhe devem ser aplicadas as consequências jurídico-tributárias que lhes são
próprias. 
3. Como visto naquela Resposta, em resumo, o estabelecimento cindido não sucede
a escrita fiscal do estabelecimento cindendo, sendo que a saída dos bens do ativo
imobilizado deve ser objeto de emissão de Notas Fiscais, contudo, sem destaque do
imposto, por se tratar de operações não sujeitas à incidência do ICMS (artigo 7º, inciso
XIV, do RICMS/2000). Ademais, recomendou-se à Consulente observar as regras de
vedação e estorno de crédito (artigos 66 e 67 do RICMS/2000).
10
 5. No entanto, por se tratar de estabelecimentos interdependentes (inciso II e § 1º
do artigo 73 do RICMS/2000), caso haja saldo credor decorrente de ativo imobilizado,
poderá ser transferido ao novo estabelecimento, nos termos do inciso III do artigo
70 do RICMS/2000, na redação dada pelo Decreto nº 56.133/2010, mediante prévia
autorização da Secretaria da Fazenda, conforme artigos 70, § 1º, “1” e “7”, e § 2º, do
regulamento.
6. Por fim, em relação ao CFOP a ser consignado em Nota Fiscal, esse questionamento
foi devidamente respondido na Resposta à Consulta 20457/2019, restando-o
prejudicado.
7. Com isso, dá-se por respondidos os questionamentos apresentados.
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente
nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para
eventuais alterações da legislação tributária.
12
Cisão Parcial
Saída dos itens de estoque do estabelecimento cindido para o estabelecimento
cindendo – Resposta à Consulta nº 20457/2019
Ementa
ICMS – Reestruturação de empresa – Cisão parcial de estabelecimento
- Emissão de Nota Fiscal.
I. A versão parcial do estoque do estabelecimento cindido em favor do estabelecimento
cindendo caracteriza fato gerador do ICMS e não está abrangido pela não incidência do
artigo 3°, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996.
II. Deve ser emitida Nota Fiscal referente à transmissão de propriedade em virtude da
versão parcial de estoque, antes de iniciada a respectiva saída (artigo 125, inciso I, do
RICMS/2000), devendo ser consignado o CFOP, conforme o tipo de mercadoria ou bem
transferido, bem como a norma tributária aplicável ao produto ou à operação (inclusive
quanto eventual aplicação da sistemática do regime jurídico de substituição tributária).
III. Em regra, a base de cálculo do imposto na saída de mercadorias ou bens é o valor
da operação – valor do negócio / preço ajustado (artigo 37, inciso I, combinado com
o §1º, do RICMS/2000). A depender da situação fática, na eventual falta do valor da
operação, deverão ser observadas as disposições do artigo 38 do RICMS/2000.
IV. Também deverão ser objeto de emissão de Notas Fiscais, as saídas dos bens do ativo
imobilizado, nas quais se consignará tratar-se de operações não sujeitas à incidência
do ICMS (artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000).
11
 Relato
1. A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de
Atividades Econômicas – CNAE, é 71.12-0/00, é prestadora de serviços de engenharia,
apresenta dúvidas concernentes à reestruturação societária que pretende realizar
por meio de operação de drop-down, na qual o estabelecimento em referência será
parcialmente cindido e transferido para nova empresa.
2. Nesse contexto, informa que está organizada de forma a atender vasta gama de
setores de tecnologia, segregando internamente as suas atividades mercantis em
quatro segmentos: (i) eletrificação (EP); (ii) automação industrial (IA); (iii) motores
elétricos e robôs (RM); e (iv) redes de alta tensão (PG), sendo que a filial diretamente
envolvida na operação de drop-down, objeto da presente Consulta, exerce as
atividades PG, IA e RM.
3. Diante da reestruturação, a referida filial permanecerá com a atividade PG,
alocada no CNPJ atual da Consulente. Por outro lado, será constituída nova pessoa
jurídica, cujo capital será integralizado com os ativos e passivos vinculados às
atividades de IA e de RM.
3.1. A Consulente ressalta a segregação das atividades existentes na sua organização,
abrangendo o nível contábil e o saldo credor de ICMS.
3.2. Expõe que com a reestruturação, a atividade de PG ficará vinculada ao CNPJ
da Consulente e as atividades de IA e RM, ao CNPJ a ser criado, mantendo o seu
funcionamento normal.
13
3.3. Além disso, destaca que, não haverá mudança física das mercadorias e dos bens
vinculados ao novo CNPJ, ocorrendo alteração nominal do endereço da filial da
Consulente que permanecerá com a atividade de PG.
4. Prosseguindo, expõe os seguintes pontos em relação às implicações da
reestruturação por meio de operação de drop-down:
4.1. Entende que o saldo credor do ICMS do estabelecimento referente às atividades
de IA e RM será sucedido pelo novo estabelecimento de titularidade da nova empresa.
A argumentação da Consulente se apoia nas Respostas às Consultas n° 01195/2013
e n° 19642/2019, no inciso VI do artigo 3º da Lei Complementar 87/1996, no Processo
Administrativo n° 4.046.273-0, e no artigo 232 do Regulamento do ICMS – RICMS/2000.
4.2. A Consulente é detentora de dois Regimes Especiais relacionados com operações
de importação envolvendo diferimento e suspensão do ICMS. Ocorre que, por vezes,
as mercadorias importadas sob o amparo desses regimes especiais demoram a ser
vendidas.
4.2.1. Dessa forma, poderá se apresentar a situação em que mercadorias importadas
anteriormente à reestruturação não sejam comercializadas pela detentora do regime
especial.
4.2.2. Entende que as mercadorias importadas nessas condições, estão sujeitas aos
benefícios dos respectivos regimes especiais, mesmo após a reestruturação.
12
 4.3. A Consulente expõe que realiza operações que são continuadas ao longo do
tempo, tais como: (i) remessa para reparo (CFOPs 5915, 6915, 5916 e 6916); (ii) remessa
para armazenagem (CFOPs 5905/6905 e 5906/6906); (iii) industrialização por conta e
ordem (CFOPs 5924/6924, 5923, 6923, 5925 e 6925); (iv) faturamento antecipado (CFOPs
5922, 6922, 5116, 6116, 5117 e 6117); e (v) emissão de Nota Fiscal complementar (CFOP
de acordo com a Nota Fiscal originária).
4.3.1. Observa que essas operações podem não estar finalizadas por ocasião
da reestruturação, entende que essas operações poderão ser concluídas pela
empresa sucessora, que deverá descrever a situação no campo de informações
complementares da Nota Fiscal emitidas para albergar essas operações.
4.3.2. Em relação a essa situação, lança mão da Resposta à Consulta n° 14855/2017.
4.4. Ainda, com relação à aquisição de mercadorias, a Consulente presume a
possibilidade de fornecedores emitirem Nota Fiscal com dados de destinatário da
Consulente, porém a entrega ocorrer após a concretização da reestruturação.
4.4.1. Entende que será possível o recebimento pela nova empresa das mercadorias
acompanhadas de documento fiscal emitido em nome da empresa original.
5. Isso posto, indaga:
5.1. Diante da situação de reestruturação societária, é necessária a emissão de Nota
Fiscal para movimentação de estoque e ativos destinados ao novo CNPJ?
14
5.2. Está correta a interpretação da Consulente acerca da possibilidade de transferência do
saldo credor de ICMS relativo às operações de IA e RM, juntamente com os respectivos direitos
e obrigações, para a nova empresa?
5.2.1. Em caso de resposta positiva ao questionamento anterior 5.2, está correto o
entendimento da Consulente de que a transferência dos livros fiscais à nova empresa já seria
suficiente para o transporte do saldo credor de ICMS?
5.2.2. Em caso de negativa a resposta ao questionamento anterior 5.2.1, haveria procedimento
específico quanto à escrituração do referido saldo credor?
5.3. Está correta a interpretação da Consulente de que a nova empresa poderá concluir as
operações iniciadas pela Consulente, anteriormente e durante a reestruturação societária,
mediante documento fiscal emitido pela nova empresa o qual em conformidade com a
legislação vigente referenciando em campo devido do xml (se for o caso) da Nota Fiscal
emitida pela Consulente?
5.3.1. Em caso de positiva a resposta ao questionamento anterior 5.3, está correto o
entendimento da Consulente quanto à obrigatoriedade de fazer constar as informações
relativas à reestruturação societárias nas informações complementares do documento fiscal?
5.3.2. Há a possibilidade do recebimento, pelo estabelecimento cindendo, de mercadorias
relativas às atividades de IA e RM, acompanhadas de nota fiscal que tenha como destinatário
o CNPJ da empresa original pela operação de drop-down, haja vista que os fornecedores/
clientes na falta de conhecimento da alteração societária podem emitir Nota Fiscal que tenha
como destinatário o CNPJ que não detém mais as referidas atividades?
13
 Interpretação
6. Preliminarmente, destaca-se que, para a elaboração da presente resposta, parte-
se do pressuposto que de fato e de direito não houve alteração física do endereço
do estabelecimento, de modo que o estabelecimento cindido se localiza no mesmo
espaço físico que antes se situava o estabelecimento original (conforme relatado
no subitem 3.3). Assim, apenas houve alteração nominal do endereço para adaptá-
lo à situação atual, isso é, o fato de no espaço físico em que antes se situava o
estabelecimento original, agora, encontram-se dois, cindido e cindendo.
7. Isso posto, convém, de plano, esclarecer que, em regra, os negócios jurídicos
que envolvem transformação na natureza e na forma de sociedades não estão
diretamente afetos às questões tributárias pertinentes ao ICMS, pois cuidam de
questões civis, ligadas ao patrimônio social e não à circulação de mercadorias. Isso
não significa, contudo, que em todas as situações em que o patrimônio, integral ou
parcialmente, passa de uma para outra empresa, nova ou preexistente, não haja
situação que configure hipótese de incidência do imposto estadual sobre circulação
de mercadorias.
8. Desse modo, apesar de a reorganização societária (por incorporação, fusão ou
cisão, ou outras), assim como a alteração de titularidade, ser situação fora do
alcance da incidência do ICMS, o mesmo não pode, necessariamente, ser dito dos
bens e mercadorias envolvidos nessas transações negociais que, conforme o caso,
podem ou não ser alcançados pela incidência do tributo estadual.
15
9. Assim, ressalta-se que, para a legislação do ICMS, o que importa não é se a
empresa sofreu uma reorganização (cisão, fusão, etc.), total ou parcial, mas sim se o
estabelecimento, como unidade autônoma que é, foi transferido na sua integralidade ou
apenas sofreu o destaque de determinada parcela. Ou seja, o que importa para a definição
da disciplina jurídica-tributária aplicável é o que acontece de fato com o estabelecimento
enquanto unidade autônoma.
10. No caso relatado pela Consulente, depreende-se que se tem uma operação de cisão
do próprio estabelecimento, na qual parte dos ativos e estoques (relativos às atividades
de IA e de RM) estabelecimento da Consulente será vertido em favor de terceira empresa
(nova empresa), ainda que do mesmo grupo econômico. Em outras palavras, ocorre
a saída das mercadorias e bens do ativo que são apartados (saídos, retirados) do
estabelecimento original (filial da Consulente) para ingressarem (serem admitidos) em
outro estabelecimento (da nova empresa).
11. Nesse sentido, reitera-se que a não incidência do ICMS abrange apenas as operações de
qualquer natureza de que decorra a transferência integral do estabelecimento, conforme
artigo 3°, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996, o que não ocorre no caso em tela.
Registre-se, ainda, não ser aplicável à situação ora tratada, as disposições do artigo 232
do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), não sendo possível à nova empresa transferir
para o seu nome os livros fiscais em uso pelo estabelecimento da empresa conferente
(Consulente), cabendo a esta última fazer os lançamentos nos respectivos livros, referentes
às mercadorias e demais bens apartados, conservando-os pelo período legal.
14
 12. Vale ressaltar que os simples registros em contas patrimoniais, mesmo que
embasados por contratos escritos de qualquer natureza, não têm o condão de
transmitir direitos ou obrigações tributárias, pois estes devem ser apurados por meio
de escrituração fiscal, na forma prevista pelos artigos 213 e seguintes do RICMS/2000.
13. Assim, no caso específico relatado pela Consulente, as mercadorias, apartadas
do patrimônio de seu estabelecimento em favor do outro estabelecimento, devem
ser objeto de emissão de Notas Fiscais referentes à respectiva saída (art. 125, I, do
RICMS/2000), com o destaque do imposto quando devido. Esses documentos deverão
ser lançados no livro Registro de Saídas e comporão os lançamentos do Livro
Registro de Apuração do ICMS (RAICMS) – artigos 215 e 223 do RICMS/2000.
13.1. Nesse ponto, esclareça-se que, em regra, a base de cálculo do imposto na saída
de mercadorias ou bens é o valor da operação – valor do negócio / preço ajustado
(artigo 37, inciso I, combinado com o §1º, do RICMS/2000). Ademais, a depender da
situação fática, na eventual falta do valor da operação, a Consulente deverá observar
as disposições do artigo 38 do RICMS/2000.
13.2. Por sua vez, em contrapartida, esses documentos fiscais serão lançados no livro
Registro de Entradas do estabelecimento destinatário, permitindo que o imposto ali
destacado possa ser aproveitado a título de crédito para fim de apuração do ICMS.
16
14. As saídas dos bens do ativo imobilizado deverão ser objeto de emissão de Notas
Fiscais, nas quais se consignará tratar-se de operações não sujeitas à incidência do ICMS
(artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000), cabendo à Consulente, ainda, observar as regras de
vedação e estorno de crédito (artigos 66 e 67 do RICMS/2000).
15. No que se refere ao CFOP a Consulente deverá observar o tipo de mercadoria ou
insumo apartado, bem como a norma tributária aplicável ao produto, ou à operação
(inclusive quanto à sistemática do regime jurídico de substituição tributária) para a
correta codificação, observados os códigos fiscais estabelecidos na Tabela I ´”saídas” – do
RICMS/2000; adicionalmente poderá mencionar no campo Informações Complementares
que se trata de operação de transferência de propriedade em virtude de cisão.
16. Cabe ressaltar que na medida em que a operação de transferência não ocorre
conforme o disposto no artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996, ou seja,
o estabelecimento não é transferido em sua integralidade, não há possibilidade de se
transferir o saldo credor de ICMS para o estabelecimento cindendo (questão do subitem
5.2). Diante do teor da resposta ao subitem 5.2, perdem efeito as questões referentes aos
subitens 5.2.1 e 5.2.2.
17. Em relação ao questionamento do subitem 5.3, englobando as operações relacionadas
no subitem 4.3, as quais se caracterizam pela continuidade, deve ser observado que a
escrita fiscal do estabelecimento filial da Consulente (estabelecimento cindido) não foi
transferida ao estabelecimento cindendo (sob titularidade da nova empresa). Dessa forma,
deve haver continuidade do estabelecimento cindido e as referidas operações devem ser
finalizadas por este estabelecimento. Por sua vez, considerando a resposta do quesito 5.3,
a questão 5.3.1 fica sem efeitos.
15
 17.1. Note-se, inclusive, que a legislação estadual do imposto determina que a Nota
Fiscal emitida na saída de mercadorias, fato gerador do imposto, contenha os dados
do destinatário dessas mercadorias (artigo 127 do RICMS/2000). Assim, por óbvio,
o estabelecimento cindendo não poderá receber mercadorias remetidas por outro
contribuinte e destinadas ao estabelecimento cindido. Nessa hipótese, a mercadoria
não poderá ser recebida e o remetente deverá emitir novo documento fiscal com
os dados próprios da operação realizada, inclusive com o a indicação correta do
estabelecimento destinatário, nos termos previstos na legislação.
17.2. Cumpre observar que a situação exposta na Resposta à Consulta n° 14855/2017
difere da apresentada nesta Consulta, uma vez que naquela ocorre transferência
integral do estabelecimento, enquanto que nesta, ocorre o seccionamento do
estabelecimento, sendo transferidos parte dos bens e parte dos estoques (IA e RM),
portanto não podem ser aplicadas as mesmas regras da citada Resposta à Consulta.
18. Embora não tenha sido expressamente questionado, mas como foi mencionado
que a Consulente é detentora de Regimes Especiais, cabe informar que, nos termos
dos artigos 479-A e seguintes do RICMS/2000, bem como da Portaria CAT-43/2007, a
apreciação e a aprovação do pedido de regime especial, bem como a sua concessão,
segundo a conveniência e oportunidade, é atribuição exclusiva da Subcoordenadoria
de Fiscalização, Cobrança, Arrecadação, Inteligência de Dados e Atendimento.
17
18.1. Nesse sentido, não cabe a este órgão consultivo manifestar-se sobre a utilização de
regime especial diante de reestruturação de estabelecimento detentor de Regime Especial.
Isso decorre do fato de que tais regimes são baseados em necessidades específicas
das operações do contribuinte solicitante, e visam à adoção de procedimentos não
previstos na legislação ordinária do imposto, de modo a facilitar o cumprimento de suas
obrigações fiscais, sendo sempre necessária a análise quanto à adequação das operações
do contribuinte ao Regime Especial, atividade também atribuída à Subcoordenadoria de
Fiscalização, Cobrança, Arrecadação, Inteligência de Dados e Atendimento e que escapa à
competência deste órgão consultivo.
18.2. Sendo assim, a situação descrita pela Consulente em relação aos Regimes Especiais
deve ser submetida ao Posto Fiscal ao qual estão vinculadas as atividades da Consulente,
por meio de solicitação dirigida à Subcoordenadoria de Fiscalização, Cobrança,
Arrecadação, Inteligência de Dados e Atendimento, à qual se subordina a Assistência
Fiscal, dotada de atribuição para analisar, e definir os procedimentos especiais relativos
às obrigações tributárias, conforme dispõe o inciso XI, do artigo 57, do Decreto 64.152, de 22
de março de 2019.
19. Com isso, consideramos respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos
da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da
legislação tributária.
16
 Cisão Parcial
Retorno das mercadorias enviadas anteriormente para industrialização –
Procedimento – Resposta à Consulta nº 20661/2019
Ementa
ICMS – Cisão parcial de estabelecimento – Nota Fiscal – Devolução de mercadorias –
Retorno de produtos enviados para industrialização.
I. Após o processo de cisão parcial do estabelecimento, as mercadorias
devem ser devolvidas ao estabelecimento que originalmente emitiu
a Nota Fiscal de venda.
II. As mercadorias remetidas para industrialização que retornarem
posteriormente à cisão parcial do estabelecimento também devem
ser devolvidas ao estabelecimento que originalmente os enviou para
industrialização, havendo a possibilidade, nesse caso, de aplicação do
artigo 408 do RICMS/2000 (industrialização por conta e ordem do autor
da encomenda).
18
Relato
1. A Consulente, que exerce a atividade principal de “fabricação de peças e acessórios para
o sistema de direção e suspensão de veículos automotores” (CNAE 29.44-1/00), apresenta
dúvidas sobre os procedimentos a serem adotados após cisão parcial que ocorrerá em
01/12/2019, no que se refere ao retorno de produtos enviados para industrialização (cujo
retorno informa demorar dias ou semanas), bem como à devolução de mercadorias.
2. Nesse contexto, informa que fabrica amortecedores de suspensão e escapamentos
veiculares com planta industrial (prédios e produção) segregada para cada produto.
Acrescenta que, após a cisão parcial, haverá a separação dos negócios (amortecedores e
escapamentos), sem movimentação física (uma vez que ambas as produções, estoques e
administração já se encontram segregadas), resultando em dois CNPJs e duas Inscrições
Estaduais distintas, uma para cada negócio, sendo que o CNPJ atual permanecerá
no negócio de amortecedores e o novo CNPJ aberto será dedicado ao negócio de
escapamentos.
3. A Consulente pergunta, então, como proceder em relação ao retorno de produtos
remetidos para industrialização e produtos devolvidos pelos adquirentes, remetidos pelo
estabelecimento cindido antes do processo de cisão, e que, após a cisão, pertencerão ao
negócio da nova empresa cindenda a ser constituída (escapamentos).
17
 Interpretação
4. Informe-se inicialmente que esta Consultoria Tributária manifestou-se sobre a
I - o estabelecimento autor da encomenda deverá:
incidência do imposto e sobre a emissão de Nota Fiscal no processo de cisão parcial
ora narrado quando da Resposta à Consulta 19819/2019, também apresentada pela a) emitir Nota Fiscal em nome do titular do estabelecimento adquirente, na
Consulente, motivo pelo qual tais procedimentos não serão novamente tratados na qual, além dos demais requisitos, constarão o nome do titular, o endereço e os
presente resposta. números de inscrição, estadual e no CNPJ, do estabelecimento industrializador
que irá promover a remessa da mercadoria ao adquirente;
5. Isso posto, por haver continuidade da escrita fiscal do estabelecimento cindido,
para que se possa utilizar das disciplinas legais de devolução (artigo 4º, IV, 452 b) efetuar, nessa Nota Fiscal, o destaque do valor do imposto, se devido;
e 454 do RICMS/2000) a mercadoria deve ser devolvida ao estabelecimento que
orginalmente emitiu a Nota Fiscal. c) indicar, ainda, no corpo da Nota Fiscal emitida nos termos da alínea anterior,
o valor do imposto que será calculado sobre a importância das mercadorias
6. No que se refere ao retorno das mercadorias industrializadas posteriormente à empregadas e aproveitado pelo autor da encomenda como crédito, quando
cisão parcial do estabelecimento, registre-se que as mesmas também devem retornar admitido.
ao estabelecimento que originalmente as enviou para industrialização.
§ 1º - O disposto neste artigo aplica-se, também, à remessa feita pelo estabelecimento
industrializador a outro estabelecimento pertencente ao titular do estabelecimento autor
7. Ressalte-se que, nesse último caso (retorno das mercadorias industrializadas
da encomenda.
posteriormente à cisão parcial do estabelecimento), existe a possibilidade de
utilização dos procedimentos previstos no artigo 408 do RICMS/2000:
§ 2º - O estabelecimento industrializador fica dispensado da emissão da Nota Fiscal de
“Artigo 408- Na operação em que, estando os estabelecimentos autor da que trata a alínea “a” do inciso II, desde que:
encomenda e industrializador localizados neste Estado, a remessa dos produtos
for efetuada pelo industrializador, por conta e ordem do autor da encomenda,
diretamente a estabelecimento que os tiver adquirido, observar-se-á o seguinte
(Lei 6.374/89,art. 67, § 1º):

19
18
 1 - a saída dos produtos com destino ao estabelecimento adquirente
seja acompanhada da Nota Fiscal prevista no inciso I;
2 - no corpo da Nota Fiscal aludida no item anterior, seja mencionada
a data da efetiva saída da mercadoria com destino ao adquirente;
3 - na Nota Fiscal a que se refere a alínea “b” do inciso II, seja
mencionada a circunstância de ter sido a remessa da mercadoria ao
adquirente efetuada com o documento fiscal previsto na alínea “a” do
inciso I, indicando, ainda, os seus dados identificativos.”
8. Dessa forma, na operação em comento – retorno de produtos industrializados –
teremos a emissão dos seguintes documentos fiscais:
8.1. a empresa cindida, autora original da encomenda, deverá emitir Nota Fiscal
à empresa cindenda, com a informação de que a mercadoria será remetida pelo
estabelecimento industrializador, com destaque do ICMS;
8.2. o estabelecimento industrializador deverá emitir as seguintes Notas Fiscais:
8.2.1. em nome da empresa cindenda, para acompanhar a remessa da mercadoria,
com natureza de “Remessa por Conta e Ordem de Terceiros”, sem destaque do ICMS e
referenciando a Nota Fiscal do subitem 8.1, acima;
20
8.2.2. em nome da empresa cindida, autora original da encomenda, com natureza de
“Retorno Simbólico de Produtos Industrializados por Encomenda”, referenciando os
documentos fiscais: (i) da remessa original para industrialização; e (ii) emitido conforme
subitem 8.2.1, supra. Deverá ainda mencionar o valor da mercadoria recebida para
industrialização, o valor das mercadorias empregadas e o valor total cobrado do autor
da encomenda, indicando no campo Informações Complementares da Nota Fiscal o valor
do imposto que será calculado sobre a importância das mercadorias empregadas e
aproveitado pelo autor da encomenda (empresa cindida) como crédito, quando admitido.
9. Salienta-se, porém, que a análise e determinação de procedimentos cabíveis, em face
do caso concreto, é da competência das Delegacias Regionais Tributárias (artigo 53
do Decreto nº 64.152/2019), a quem cabe promover e gerir o atendimento aos usuários
dos serviços da Secretaria da Fazenda e Planejamento. Portanto, em caso de eventual
inconsistência no sistema que obste a operacionalização da emissão das Notas Fiscais em
comento, a Consulente deve seguir a orientação do Posto Fiscal a que estiver vinculada.
Persistindo dúvida, poderá enviar ofício ao Posto Fiscal expondo seus questionamentos.
10. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as dúvidas da Consulente.
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos
da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da
legislação tributária.
19
 Credores anteriores à operação
de incorporação, fusão ou cisão
A respeito das operações, é importante observar que a legislação estabelece que, até noventa
dias após publicados os atos relativos à incorporação, fusão ou cisão, o credor anterior, por ela
prejudicado, poderá promover judicialmente a anulação dos atos.

Portanto, aqui, destacamos a regulamentação e critério jurídico que preservam eventuais credores.

21
20
 Obrigações acessórias
Escrituração Contábil Digital - ECD
A Escrituração Contábil Digital, conhecida pela sigla ECD, corresponde à obrigação
de transmitir, em versão digital, os seguintes livros:
• Livro Diário e seus auxiliares, se houver;
Feitas essas considerações gerais, especificamente, em relação aos casos de extinção da
pessoa jurídica, cisão parcial, cisão total, fusão ou incorporação, o contribuinte deve estar
atento, pois o prazo da entrega da ECD pela pessoa jurídica extinta, cindida, fusionada,
incorporada e incorporadora, é:
a) se a operação for realizada no período compreendido entre janeiro
a abril, a ECD deve ser entregue até o último dia útil do mês de
maio daquele ano; e

• Livro Razão e seus auxiliares, se houver;

b) se a operação for realizada no período compreendido entre maio
a dezembro, a ECD deve ser entregue até o último dia útil do mês
•L
 ivro Balancetes Diários, Balanços e fichas de lançamento
subsequente ao do evento.
comprobatórias dos assentamentos neles transcritos.
No que se refere à geração do arquivo, observado o limite do tamanho (um mês não pode
Nesse contexto, o artigo 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.774/2017, determina
ultrapassar 5 GB - gigabyte), em regra, todos os meses devem estar contidos em um único
que estão obrigadas a apresentar a ECD as pessoas jurídicas e equiparadas
arquivo, ou seja, não deve conter fração de mês.
obrigadas a manter escrituração contábil nos termos da legislação comercial,
inclusive entidades imunes e isentas. Em regra, devendo ser transmitida até o
último dia útil do mês de maio do ano seguinte ao ano-calendário a que se refere a
escrituração.

22
21
 Entretanto, uma das exceções contidas no Manual de Orientação do Leiaute 8 da
ECD se refere às situações especiais. Isto é, de acordo com a página 8 do Manual,
para as situações especiais de cisão parcial ou incorporação (se incorporadora)
serão geradas duas escriturações. A seguir transcrevemos os exemplos:
Exemplo: Uma empresa iniciou atividades em 15/03/2019. Ocorreu
um evento de cisão em 28/06/2019 e a empresa prosseguiu as
atividades (cisão parcial).
Exemplo: Uma empresa iniciou atividades em 15/03/2019. Ocorreu um evento de cisão em
31/12/2019 e a empresa prosseguiu as atividades (cisão parcial).
Uma escrituração deve ser entregue: de 15/03/2019 até 31/12/2019 (A data limite para a
entrega será o último dia útil do mês de janeiro de 2020). O campo indicador de situação
especial do registro 0000 será preenchido com o código “1” (Cisão) e o campo indicador de
situação no início do período será preenchido com “1” (Abertura).

Ressalta-se que, no caso de extinção da pessoa jurídica, a escrituração abrange do início

Duas escriturações devem ser entregues.
do ano-calendário ou quando o contribuinte iniciou suas atividades (desde que no próprio
ano-calendário) até a data da situação especial, conforme exemplo do Manual:
Escrituração 1: De 15/03/2019 até 28/06/2019 (A data limite para a
entrega será o último dia útil do mês de julho de 2019). O campo
Exemplo: Uma empresa iniciou atividades em 15/03/2019. Ocorreu um evento de fusão em
indicador de situação especial do registro 0000 será preenchido
28/06/2019.
com o código “1” (Cisão) e o campo indicador de situação no início
do período será preenchido com “1” (Abertura).
Uma escrituração deve ser entregue: de 15/03/2019 até 28/06/2019 (A data limite para a
entrega será o último dia útil do mês de julho de 2019). O campo indicador de situação
Escrituração 2: De 29/06/2019 a 31/12/2019 (A data limite para a
especial do registro 0000 será preenchido com o código “2” (Fusão) e o campo indicador
entrega será o último dia útil do mês de maio de 2020). O campo
de situação no início do período será preenchido com “1” (Abertura).
indicador de situação especial do registro 0000 não será preenchido
(deixar em branco) e o campo indicador de situação no início do
período será preenchido com “2” (Resultante de cisão).

OBS.: A exceção, para esses casos (cisão parcial ou incorporação, quando é

incorporadora), ocorre se a data da situação especial ocorrer no último dia do
ano. Nesse caso, será gerada apenas uma escrituração.

23
22

Escrituração Contábil Fiscal – ECF
A Escrituração Contábil Fiscal, chamada apenas pela sigla ECF, foi criada com o
intuito de substituir a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa
Jurídica (DIPJ). Por isso, a partir do ano-calendário de 2014, regra geral, todas as
pessoas jurídicas, inclusive as equiparadas, devem apresentar a ECF de forma
centralizada pela matriz. Entre as empresas dispensadas da entrega, destacamos
as optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e
Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte
(Simples Nacional).
Posto isto, a ECF é uma obrigação transmitida anualmente ao Sistema Público de
Escrituração Digital, em regra, até o último dia útil do mês de julho do ano seguinte
ao ano-calendário a que se refira.
Após essas considerações iniciais, retomando o foco deste trabalho, passamos aos
apontamos relativos aos casos de incorporação, fusão e cisão.
Um ponto bastante importante está previsto na legislação do imposto de renda,
a qual impede que a pessoa jurídica sucessora por incorporação, fusão ou cisão,
compense prejuízos fiscais da sucedida. Ressalta-se que, em se tratando de cisão
parcial, a legislação permite que a pessoa jurídica cindida compense os seus
próprios prejuízos, proporcionalmente à parcela remanescente do patrimônio
líquido.
24
Além deste ponto levantado, analisando o Manual de Orientação do Leiaute 6 da ECF,
gostaríamos de destacar as seguintes orientações as quais entendemos ser interessantes:
1) Em relação à entrega, considerando a existência de apenas uma situação especial ou
evento no ano, destacamos:
• Incorporação (incorporada) - Uma única ECF com data final igual a data da
situação especial.
• Incorporação (incorporadora) - Duas ECF, sendo uma com data final igual
a data da situação especial e outra com data inicial igual a data imediatamente
posterior à situação especial. Obs: indicador de início do período deve ser
igual a 2 (resultante de cisão/fusão ou remanescente de cisão, ou realizou
incorporação). O campo situação especial deve ser preenchido com “0” (Normal).
• Fusão - Uma única ECF com data final igual a data da situação especial.
• Cisão total - Uma única ECF com data final igual a data da situação especial.
• Cisão parcial - Duas ECF, sendo uma com data final igual a data da situação
especial e outra com data inicial igual a data imediatamente posterior à
situação especial. Obs: o indicador de início do período deve ser igual a 2
(resultante de cisão/fusão ou remanescente de cisão, ou realizou incorporação).
O campo situação especial deve ser preenchido com “0” (Normal)
23
 2) Pessoas jurídicas resultantes de cisão/fusão ou remanescentes de cisão, ou que 3) Registro Y660: Dados de Sucessoras – o qual deve ser preenchido pela pessoa jurídica
realizaram incorporação devem observar o seguinte preenchimento dos campos que está obrigada a entregar a ECF relativa às operações de incorporação, fusão e
6, 7, 8 e 9 do registro 0000, caso não ocorra outra situação especial no período: cisão, quando 0000.SIT_ESPECIAL for informado, com dados de sucessora(s).

• Campo 6 (Indicador do Início do Período):

2 = Resultante de cisão/fusão ou remanescente de cisão, ou
realizou incorporação (para que o sistema aceite uma data de
início diferente de 01/01).

• Campo 7 (Indicador de Situação Especial):

0 = Normal – sem ocorrência de situação especial ou evento (para
que o sistema aceita a data final em 31/12).

• Campo 8 (Patrimônio remanescente em caso de cisão):

< em branco>, pois essa informação iria no primeiro arquivo
enviado (até a data da cisão).

• Campo 9 (Data da situação especial):

< em branco>, pois não há situação especial no período (a situação
especial ocorreu no período anterior).

25
24
 EFD ICMS/IPI
A Escrituração Fiscal Digital do ICMS e do IPI, também chamada de EFD ICMS/IPI, se
refere ao conjunto de escriturações de documentos fiscais e outras informações,
bem como registros de apuração dos impostos abrangidos, de acordo com as
operações e prestações praticadas pelo contribuinte de interesse dos Estados, do
Distrito Federal e da Receita Federal.
Por se tratar de uma entrega vinculada às operações realizadas pelo
estabelecimento, ao abordarmos as operações de incorporação, fusão e cisão na
EFD ICMS/IPI, entendemos que é mais interessante transcrever as duas orientações
contidas no “Perguntas e Respostas”, disponível no Portal do Sped, a respeito da
transferência de crédito, nos casos de cisão e fusão, respectivamente:
26
1.16.4 -
Fizemos uma cisão de um estabelecimento industrial, no qual temos saldo credor de IPI.
Qual é o procedimento da transferência desse crédito para o estabelecimento industrial
resultante da cisão na EFD-ICMS-IPI? Há algum procedimento a ser feito por meio de PER/
DCOMP? Como escriturar a transferência de crédito na EFD ICMS-IPI?
Cabe ao estabelecimento avaliar se os produtos e/ou insumos saíram ou não do
estabelecimento físico atual para o novo (resultante da cisão). Se saíram, ocorreu o fato
gerador do IPI (neste caso, há emissão de NFe). Caso contrário, não ocorreu o fato gerador
do IPI (neste caso, não há emissão de NFe para validar o crédito do IPI que é sucedido de
uma empresa para a nova). Cabe ainda ao estabelecimento analisar o contrato/estatuto
de cisão para avaliar qual é a destinação dos itens (insumos e produtos) existentes. Se, de
fato, uma empresa é a sucessora de determinado estabelecimento, ela sucede o mesmo
nas obrigações, dentre elas a escrituração dos livros fiscais do estabelecimento anterior,
assumindo a responsabilidade tributária e, em se tratando de IPI, observando o princípio
da autonomia do estabelecimento. Após a avaliação correta da destinação dos itens pelo
estabelecimento industrial, na EFD-ICMS/IPI o saldo credor do IPI do estabelecimento
cindido será o saldo credor inicial do novo estabelecimento industrial resultante da cisão,
informação que não deverá ser informada no PER. Importante ressaltar que esta resposta
é exclusiva para o IPI, não se aplicando, pois, esses procedimentos ao ICMS.
25
 1.16.5 -
Foi realizada a fusão de um estabelecimento industrial, no qual há saldo final
credor de IPI. Como escriturar a transferência de crédito na EFD ICMS-IPI?
Se os insumos/produtos não saíram do estabelecimento físico atual para um
novo, não há ocorrência do fato gerador do IPI. Assim, não há emissão de NF-
e, se os produtos permaneceram no mesmo local que estavam. Tampouco é
necessário emitir NF para validar o crédito de IPI. Cabe ainda ao estabelecimento
analisar a alteração contratual ou estatutária para avaliar qual é a destinação
dos itens (insumos e produtos) existentes. Se, de fato, uma empresa é a sucessora
de determinado estabelecimento, ela sucede o mesmo nas obrigações, dentre
elas a escrituração dos livros fiscais do estabelecimento anterior, assumindo
a responsabilidade tributária e, em se tratando de IPI, observando o princípio
da autonomia do estabelecimento. No caso de fusão, incorporação ou cisão,
havendo mudança de CNPJ e/ou IE, e, após a avaliação correta da destinação
dos itens pelo estabelecimento industrial, na EFD-ICMS/IPI o saldo credor do IPI
do estabelecimento anterior será o saldo credor inicial do novo estabelecimento
industrial resultante, informação que não deverá ser informada no PER. Importante
ressaltar que esta resposta é exclusiva para o IPI, não se aplicando, pois, esses
procedimentos ao ICMS.
27
Notem que as duas respostas estão vinculadas aos lançamentos dos créditos do IPI. Ou
seja, elas não abrangem, contemplam ou até mesmo possibilitam o crédito direto do
ICMS. Isso ocorre porque a resposta foi efetuada pela Receita Federal, a qual não tem
competência de abordar o ICMS, que é um imposto de competência estadual.
Existem diversas dúvidas dos contribuintes a respeito de escrituração e lançamento de
créditos, valores e procedimentos operacionais do ICMS, nos casos de incorporação, fusão
e cisão, conforme já exemplificamos nas Respostas à Consulta da Sefaz de São Paulo
transcritas anteriormente.
Neste sentido, em relação aos lançamentos na EFD ICMS/IPI, tendo em vista que se trata
de uma obrigação instituída por todos os Estados e pelo Distrito Federal, o primeiro
passo é analisar a legislação específica da unidade federada onde o contribuinte se
encontra, para avaliar se existe disposição a respeito ou não. Caso não haja, por cautela,
é importante que o contribuinte efetue uma consulta formal, pois, assim, evita o risco de
sofrer autuações.
26
 Conclusão Fontes:
http://www.in.gov.br/materia/-/asset_publisher/Kujrw0TZC2Mb/content/id/20472292/
Por todo exposto, é possível entender a complexidade e a amplitude do tema. Por
do1-2017-03-03-instrucao-normativa-n-35-de-2-de-marco-de-2017-20472281
isso, fizemos questão de trazer algumas informações relevantes para ajudar na
compreensão e nas tomadas de decisões dos escritórios contábeis e das empresas.
https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/RespostasDeConsultas.aspx?StartDate=2020

http://sped.rfb.gov.br/estatico/0B/7892882B3E2AB8C0BD48B3B1C44D81A1E5F354/Manual_
de_Orienta%c3%a7%c3%a3o_da_ECD_2019_Dezembro_Leiaute_8.pdf

http://sped.rfb.gov.br/estatico/3D/5DC915B470B8B56EDB3CE2AB6ABE1840951C34/Manual_
de_Orienta%c3%a7%c3%a3o_da_ECF_Dezembro_2019.pdf

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm

http://sped.rfb.gov.br/estatico/29/188FDE286BAE1C814AE9FD63171F99D6DA28D4/
Perguntas%20Frequentes%20-%206.3.pdf

Escrito por:
Maíra de Camargo Sant’ Ana
Analista de Legislação Sênior na Wolters Kluwer Brasil

28
27
Conheça o mais completo
portfólio de soluções para
o seu escritório

Clique abaixo e acesse nosso site:

wolterskluwer.com.br »