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DISTÂNCIA
CONTABILIDADE GERAL
1
CONTABILIDADE GERAL
CLAUDINÉIA DOS SANTOS PAULA
1
1
Claudinéia do Santos Paula
CONTABILIDADE GERAL
1° edição
Ipatinga, MG
Faculdade Única
2020
2
3
LEGENDA DE
Ícones
Com o intuito de facilitar o seu estudo e uma melhor compreensão
do conteúdo aplicado ao longo do livro didático, você irá encontrar
ícones ao lado dos textos. Eles são para chamar a sua atenção
para determinado trecho do conteúdo, cada um com uma função
específica, mostradas a seguir:
FIQUE ATENTO
FIXANDO O CONTEÚDO
GLOSSÁRIO
CITAÇÕES
4
SUMÁRIO
UNIDADE 1
CONCEITOS INTRODUTÓRIOS
UNIDADE 2
PATRIMÔNIO
2.1 Definição de patrimônio..................................................................................................................................................................17
2.2 Componentes patrimoniais..........................................................................................................................................................19
2.3 Capital...........................................................................................................................................................................................................22
2.4 Situação patrimonial líquida......................................................................................................................................................23
UNIDADE 3
BALANÇO PATRIMONIAL
3.1 Definição do balanço patrimonial...........................................................................................................................................29
3.2 Estrutura do balanço patrimonial..........................................................................................................................................30
3.3 Grupos e subgrupos de contas do balanço patrimonial........................................................................................31
UNIDADE 4
PROCEDIMENTOS BÁSICOS DE ESCRITURAÇÃO
4.1 Introdução...................................................................................................................................................................................................41
4.2 Método das partidas dobradas................................................................................................................................................43
4.3 Mecanismo de débito e crédito...............................................................................................................................................45
4.4 Livros utilizados na escrituração.............................................................................................................................................49
4.5 Balancete de movimento e verificação...............................................................................................................................51
UNIDADE 5
APURAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
5.1 Introdução..................................................................................................................................................................................................57
5.2 Receitas.......................................................................................................................................................................................................59
5.3 Despesas....................................................................................................................................................................................................60
5.4 Apuração do resultado do exercícío......................................................................................................................................61
UNIDADE 6
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS EXIGIDAS PELA LEI 11.638/07
6.1 Introdução................................................................................................................................................................................................66
6.2 Demonstração do resultado do exercício.......................................................................................................................68
6.3 Demonstração de lucros ou prejuízos acumulados................................................................................................71
6.4 Demonstração de mutações do patrimônio líquido.............................................................................................73
6.5 Demonstração dos fluxos de caixa.......................................................................................................................................75
6.6 Demonstração do valor adicionado....................................................................................................................................78
6.7 Demonstração do resultado abrangente.......................................................................................................................80
6.8 Notas explicativas.............................................................................................................................................................................82
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS.................................................................................................................................................88
5
UNIDADE 1
Nesta unidade iremos discutir os conceitos básicos que fundamentam todo a
CONFIRA NO LIVRO
UNIDADE 2
Na unidade 2 iremos abordar o Patrimônio da empresa formado de diversos
componentes, como bens, direitos e obrigações. Verificaremos de forma individual a
formação de cada componente que integra esse patrimônio e a importância de tê-
lo estruturado. Ao final, pretendemos discorrer sobre os componentes patrimonial
e sobre os impactos decorrentes da apuração da situação líquida do patrimônio de
uma empresa.
UNIDADE 3
Depois da abordagem sobre o Patrimônio da Empresa iremos discutir sobre a
composição de uma das demonstrações contábeis mais importantes, o Balanço
Patrimonial que tem por finalidade apresentar a posição contábil, financeira e
econômica de uma entidade. Verificaremos de forma individual a composição dos
seus grupos e subgrupos de contas e mostraremos a importância de se classificar as
suas contas de acordo com o grau de liquidez, curto prazo e longo prazo.
UNIDADE 4
Na quarta unidade iremos discutir os procedimentos Básicos de Escrituração, com
a utilização do Método das partidas dobradas. Os mecanismos de débito e crédito
na contabilidade com a utilização do regime de caixa e regime competência.
Apresentaremos os principais Livros utilizados na escrituração. Mostraremos
como se faz os Lançamentos, seus elementos essenciais e fórmulas e ao final os
procedimentos para levantamento do balancete de movimento e verificação.
UNIDADE 5
Nesta unidade você irá aprender os procedimentos para apuração do resultado do
exercício, a classificação e contabilização de receitas e despesas. Das operações que
envolve as contas de resultado e finalmente como se faz uma apuração completa do
resultado do exercício. Ao final abordaremos como é feito a destinação do resultado
e as provisões das principais reservas estabelecidas em lei.
UNIDADE 6
Na última unidade de nossa apostila, pretendemos discutir as demais demonstrações
contábeis exigidas pela lei 11.638/07, como a Demonstração de lucros ou prejuízos
acumulados, a Demonstração das mutações do patrimônio líquido, a Demonstração
dos fluxos de caixa pelos métodos direto e indireto, a Demonstração do valor adi-
cionado e a Demonstração do resultado abrangente e as notas explicativas.
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UNIDADE 1
CONCEITOS INTRODUTÓRIOS
7
Ferrari (2016) em seu livro de
contabilidade geral traz como definição a
ciência que estuda e pratica as funções de
1.1 CONCEITO DE CONTABILIDADE
GLOSSÁRIO
8
Para Ribeiro (2013) estudar o campo
de aplicação da contabilidade significa
1.2 CAMPO DE APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE
9
Segundo Ferrari (2016) a função
fundamental da Contabilidade é fornecer
1.3 FINALIDADE DA CONTABILIDADE
10
A contabilidade é a linguagem
dos negócios, é através do Sistema de
1.4 USUÁRIOS DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL
11
Figura 2: Usuários da Contabilidade
Fonte: Marion (2018)
12
Define-se como objeto da
Contabilidade o seu campo de aplicação,
1.5 OBJETO DA CONTABILIDADE
SCANEIE O CÓDIGO
E ACESSE O LINK
LINK: https://bit.ly/2DdtWq4
LINK: https://bit.ly/3ieGlJp
Figura 3: Patrimônio
Fonte: (NOGUEIRA, 2014)
O processo contábil e os usuários (Contabilida-
A contabilidade analisa os fatos de): Para saber mais sobre o processo contábil e
os usuários da contabilidade assista ao vídeo do
ocorridos no patrimônio da entidade e
professor Quintino.
os convertem em informações para dar
a entidade segurança e confiabilidade, LINK: https://bit.ly/3goIxxh
fornecendo aos usuários informações
necessárias para a tomada de decisão.
A Contabilidade, na qualidade
de ciência social aplicada, se sobressai
pelo papel que exerce no processo de
fornecimento de informações econômico-
financeiras para permitir decisões e
julgamentos adequados por parte dos
diversos usuários da informação contábil
e garantir, dessa forma, a prestação de
contas destas entidades para os múltiplos
segmentos da sociedade. “As informações
contábeis devem permitir aos seus
usuários nítida avaliação da situação
patrimonial (econômica e financeira) da
entidade”. (GRECO; AREND, 2013)
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FIXANDO O CONTEÚDO
a) a empresa.
b) a pessoa física e jurídica.
c) a apuração de resultado de uma entidade.
d) o patrimônio.
e) os lançamentos a débito de uma conta e a crédito de outra conta.
2 - A finalidade da contabilidade é
14
c) somente são internos.
d) somente são externos.
e) somente são as instituições financeiras.
15
UNIDADE 2
PATRIMÔNIO
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Para Marion (2018) o termo Bens de consumo: são bens não
patrimônio significa, a princípio, o conjunto duráveis, isto é, bens que são consumidos
2.1 DEFINIÇÃO DE PATRIMÔNIO
VAMOS PENSAR?
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grupo ativo não circulante imobilizado. aquelas que têm prazo certo para pagamento.
Os bens podem ser classificados Essas Obrigações geralmente aparecem
segundo o modo como são considerados. com os nomes dos elementos seguidos da
Neste caso, a classificação os divide em: expressão a pagar ou a recolher, exemplos:
a) Bens tangíveis, corpóreos ou duplicatas a pagar; alugueis a pagar, salários
materiais: são aqueles bens como o próprio a pagar, impostos a pagar ou impostos a
nome diz, têm existência física, existem recolher, etc.
como coisa ou objeto, possuem corpo, b) Obrigações não exigíveis: São
matéria. Por sua vez, dividem-se em: aquelas que não serão cobradas, reclamadas,
• Bens móveis: os que podem ser ou seja, aquelas que não possuem prazo
removidos do seu lugar. Exemplos: mesas, determinado para pagamento. Normalmente
cadeiras veículos, máquinas de escrever, são as obrigações da empresa para com seus
dinheiro, mercadorias etc.; investidores (proprietários) e se apresentam
• Bens imóveis: os que não podem ser na forma de capital, reservas de lucros para
deslocados do seu lugar natural. Exemplos: futuras distribuições ou aumento do capital.
casas, terrenos, edifícios etc. Diante do que foi apresentado, o
b) Bens intangíveis, incorpóreos Patrimônio de uma empresa pode ser
ou imateriais: são aqueles bens que não representado de forma simples por:
possuem corpo, não têm matéria, não
possuem existência física. Exemplos:
PATRIMÔNIO = BENS + DIREITO + OBRIGAÇÃO
• Benfeitorias em Imóveis de
Terceiros: são os gastos com reformas que o [...] note que os direitos e as obrigações
são fáceis de se conhecer, pois,
inquilino (tem a posse e não a propriedade) na contabilidade, normalmente
representam um elemento seguido
realiza em imóveis de terceiros com o das expressões a Receber ou a Pagar.
objetivo de otimizar o funcionamento da Entretanto, há exceções a essa regra:
Clientes e Fornecedores, por exemplo,
entidade. representam direito e obrigação,
• Fundo de Comércio: é o ponto respectivamente, porém não são segui-
dos das expressões “a Receber” ou “a
comercial, assim entendido como o valor Pagar”. (...)As compras a prazo feitas
pelos clientes geram direitos para a
formado pela fama conseguida através da empresa; e as vendas a prazo efetuadas
clientela daquele estabelecimento pela sua pelos fornecedores geram, para a
empresa, obrigações. Não é necessário,
localização e tempo de funcionamento. contudo, escrever Clientes a Receber ou
• Patentes: decorrente de alguma Fornecedores a Pagar (RIBEIRO, 2013, p.
9)
invenção. Tem seu valor definido pelo
somatório dos gastos com seu registro e as
despesas de pesquisas para a sua obtenção.
Segundo Ribeiro (2013)Direitos são
todos os valores que a empresa tem para
receber de terceiros, como: Duplicatas a
Receber, Promissórias a Receber, Aluguéis a
Receber etc.
Obrigações são todos os valores
que a empresa tem para pagar a terceiros,
como: Duplicatas a Pagar, Salários a Pagar,
Impostos a Pagar etc.
As obrigações podem ser subdividas
em:
a) Obrigações exigíveis: São aquelas
que serão cobradas, reclamadas, ou seja,
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2.2 COMPONENTES PATRIMONIAIS O patrimônio de uma empresa a pagar, é composto pelos valores que a
divide-se em duas partes: empresa deve a terceiros, aquelas com
a) O lado direito representando a prazo determinado para pagamento. Ex:
parte positiva do patrimônio, composta Fornecedores, duplicatas a pagar; Salários a
pelos bens e direitos à qual denomina-se pagar; Empréstimos, imposto a recolher etc.
ATIVO. Patrimônio Líquido: São as
b) O lado esquerdo representando obrigações com os proprietários, obrigações
a parte negativa do patrimônio, composta não exigíveis, portanto, não apresentam
pelas obrigações com terceiros e com prazo determinado para pagamento. Este
os proprietários, à qual denomina-se grupo também pode ser denominado de:
PASSIVO. Passivo Não Exigível; Situação Liquida;
Desta maneira o patrimônio agora Recursos Próprios ou Capital Próprio. O valor
pode ser representado da seguinte forma: do Patrimônio Líquido pode ser obtido pela
diferença entre o Ativo e o Passivo Exigível.
ELEMENTOS ELEMENTOS
POSITIVOS NEGATIVOS Após a identificação de cada
ATIVO PASSIVO componente patrimonial podemos
BENS OBRIGAÇÕES COM apresentar uma nova representação gráfica
+ TERCEIROS do Patrimônio:
DIREITOS +
OBRIGAÇÕES COM ATIVO PASSIVO
PROPRIETÁRIO
Quadro 1: Representação do Patrimônio BENS OBRIGAÇÕES (TERCEI-
Fonte: elaborado pela autora (2020) Caixa (dinheiro) -RO)
Estoque de Mercadoria Duplicatas a Pagar
O ATIVO é o conjunto de bens Móveis e Utensílios Salário a Pagar
Imposto a Recolher
e direitos de uma entidade, é a parte DIREITO
positiva do patrimônio, constituída pelas Duplicatas a Receber OBRIGAÇÕES (SÓCIO)
Imposto a Recuperar Capital Social
aplicações de recursos e por isso, de
natureza devedora. Os elementos do Ativo Quadro 2: Representação Gráfica do Patrimônio
são discriminados do lado esquerdo do Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
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ATIVO PASSIVO Conta Classificação Variação
BENS OBRIGAÇÕES (TERCEIRO) Material de bem aumento
Caixa 200,00 Fornecedores 1.300,00 escritório (aplicação)
Mercadoria 600,00 Salários a Pagar 600,00
Veículos 1.800,00 Contas a Pagar 2.000,00 Banco conta bem redução
Imóveis 2.400,00 Tributos a Recolher 100,00 movimento (origem)
Duplicatas a obrigação aumento
DIREITO OBRIGAÇÕES (SÓCIO) pagar (origem)
Bancos 1.200,00 Capital 2.600,00
Clientes 800,00 Reserva 400,00
O exemplo acima nos leva ao seguinte
Total 7.000,00 Total 7.000,00
questionamento, qual foi a origem para
Quadro 3: Aspecto qualitativo e quantitativo do Patrimônio a aquisição do material de escritório? A
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
origem foi a emissão do cheque e o aceite
das duplicatas, neste exemplo se não fosse por
A escolha do lado esquerdo para
ambos o bem jamais seria adquirido.
representar o Ativo ou aplicações de recursos e do
2) Venda de móveis e utensílios, a prazo,
lado direito para representar o Passivo ou origens
com ganho.
de recursos, foi feita por convenção contábil.
Segundo Ribeiro (2013) o patrimônio é Conta Classificação Variação
representado por um gráfico em forma de T. Material de bem redução
Em Contabilidade diz-se que não há escritório (origem)
20
Figura 5: Origem e Aplicação de Recurso
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
21
Na acepção econômica o Patrimônio merca-dorias (estoque) com pagamento a
pode ser conceituado como um conjunto prazo (Fornecedores).
de capitais, cuja origem dos capitais está Capital Social Subscrito: É o montante
representada pelo Passivo e a aplicação dos de recursos que os sócios se comprometem a
2.3 CAPITAL
22
2.4 SITUAÇÃO PATRIMONIAL LÍQUIDA Uma balança de dois pratos em que (nulo ou compensado).
se coloca no da esquerda o Ativo e no da Segundo Ferrari (2016), numa visão geral,
direita o Passivo poderá ilustrar o estado são três os possíveis estados patrimoniais:
patrimonial. Se ambos tiverem valores 1ª - Situação Líquida SUPERAVITÁRIA
iguais o equilíbrio estará conseguido. Mas ou POSITIVA. Indica a existência de
como normalmente o Ativo e Passivo Patrimônio Líquido (positivo) e que o Ativo
apresentam valores diferentes, a balança é maior que as obrigações exigíveis. Esta
penderá, fatalmente, para um dos lados. O situação também pode ser chamada de
peso (valor) que for colocado apenas para a Situação Líquida Ativa ou Favorável.
obtenção do equilíbrio é o que se chama de Graficamente:
Patrimônio Líquido e está do lado de menor ATIVO PASSIVO SITUAÇÃO
valor. BENS OBRIGAÇÕES LÍQUIDA ATIVA
E OU
DIREITOS FAVORÁVEL
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De acordo com Ribeiro (2013) nas
três situações apresentadas, Ativo e Passivo SCANEIE O CÓDIGO
E ACESSE O LINK
sempre foram maiores que zero. Em raras BUSQUE POR MAIS
O encerramento de atividades é um
dos raros momentos em que esta situação
poderá ocorrer.
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FIXANDO O CONTEÚDO
a) Situação Líquida.
b) Capital Próprio.
c) Patrimônio.
d) Patrimônio Líquido.
e) Capital Alheio.
Contas R$
Imóveis 87.000
Duplicata a pagar 23.000
Caixa 12.000
Imposto de Renda a Pagar 18.000
Mercadorias 23.000
Banco Conta Movimento 17.000
Contas a Pagar 9.000
Imposto a Recuperar 11.000
Imposto a Recolher 10.000
Móveis e Utensílios 14.000
Salários a pagar 4.000
Financiamentos 7.000
Duplicatas a Receber 39.000
a) 64.000
b) 66.000
c) 71.000
d) 72.000
e) 75.000
3 - Escreva nos parênteses “B” para bens, “D” para direitos e “O” para obrigações e assinale
a alternativa correta:
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( ) Fornecedores, credores diversos e outros débitos
( ) Impostos a recolher, dividendos e lucros a distribuir
a) B-O-D-D-D-O-O
b) B-O-D-B-D-O-O
c) B-O-D-B-O-D-O
d) B-O-D-B-D-D-O
e) B-O-D-B-D-B-O
a) De consumo.
b) Fixo.
c) Numerário.
d) De renda.
e) De vend.a
5 - Se a situação líquida de um patrimônio tiver valor negativo, isso significa dizer que,
nesse patrimônio, há inexistência de
a) Ativo.
b) Passivo exigível.
c) Passivo descoberto.
d) Riqueza própria.
e) Riqueza de terceiros.
6 - Abaixo são dadas diversas situações patrimoniais. Assinale a que indica a pior situação
econômica da empresa:
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Com os dados acima, pode-se afirmar que o valor do Patrimônio Líquido e do Passivo são
respectivamente.
a) 95.000,00 e 105.000,00
b) 135.000,00 e 90.000,00
c) 135.000,00 e 105.000,00
d) 240.000,00 e 105.000,00
e) 240.000,00 e 200.000,00
a) Bens e direitos.
b) Obrigações.
c) Capital próprio.
d) Capital de terceiros.
e) Capital à disposição da empresa.
27
UNIDADE 3
BALANÇO PATRIMONIAL
28
3.1 DEFINIÇÃO DO BALANÇO PATRIMONIAL Segundo Ribeiro (2018) o Balanço Patrimonial é a demonstração contábil (financeira)
destinada a evidenciar, quantitativa e qualitativamente, numa determinada data, a posição
patrimonial e financeira da entidade. Nele devem ser apresentados os bens e direitos
(Ativo), as obrigações (Passivo) e o Patrimônio Líquido da entidade em uma determinada
data.
O Balanço Patrimonial reflete a posição financeira em determinado momento,
normalmente no fim do ano ou de um período prefixado. A seguir as considerações de
cada autor acerca do Balanço Patrimonial.
Iudícibus e Marion (2016) O Balanço Patrimonial (BP) é constituído de duas colunas: a coluna do lado direito
é denominada Passivo e Patrimônio Líquido. A coluna do lado esquerdo é denomi-
nada Ativo. Atribui-se o lado esquerdo ao Ativo e o direito ao Passivo e Patrimônio
Líquido por mera convenção.
Marion (2018) O Balanço Patrimonial é constituído de Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido. O Ati-
vo, por sua vez, compõe-se de Bens e Direitos aplicados na Entidade Contábil. O
Passivo e o Patrimônio Líquido registram todas as entradas (origens) de recursos
na empresa.
Padoveze (2017) A peça contábil por excelência, e a mais importante, é o balanço patrimonial. Sua
função básica é evidenciar o conjunto patrimonial de uma entidade, classificando-
-os em bens e direitos, evidenciados no ativo, e em obrigações, e o valor patrimo-
nial dos donos e acionistas, evidenciados no passivo.
Almeida (2016) O Balanço Patrimonial relata em uma certa data a situação econômica e financei-
ra da entidade, em termos de ativos, dívidas com terceiros e os recursos investidos
pelos sócios no negócio.
Quadro 6: Conceito de Autores
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
29
Conforme Ribeiro (2018) o Balanço
Patrimonial deve ser estruturado
3.2 ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL
Ativo Passivo
Bens Obrigações (Passivo Exigível)
30
3.3 GRUPOS E SUBGRUPOS DE CONTAS DO Na empresa cujo ciclo operacional
tiver duração maior que o exercício social,
a classificação no circulante ou longo prazo
terá por base o prazo deste ciclo. Raramente,
porém, é usado esta classificação mais
extensa, de forma que, como padrão, pode-
Quadro 7: Grupos e Subgrupos de Contas se adotar a classificação das contas como
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
circulante se forem realizáveis ou exigíveis
• Ativo no prazo de 1 (um) ano.
O Ativo compreende a aplicação O Ativo Circulante também é
BALANÇO PATRIMONIAL
31
ATIVO CIRCULANTE (AC) classificadas no Ativo Realizável a Longo Prazo
as contas que representam os direitos realizáveis
- Disponibilidades
após o término do exercício social seguinte, assim
- Contas a receber de clientes
como os derivados de vendas, adiantamentos
- Impostos a recuperar
ou empréstimos a sociedades coligadas ou
- Instrumentos financeiros de curto prazo controladas (art. 243), diretores, acionistas ou
- Estoques participantes no lucro da empresa, que não
- Despesas do exercício seguinte constituírem negócios usuais na exploração do
objeto da empresa.
Quadro 8: Ativo Circulante De uma forma geral, são classificáveis
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
no Realizável a Longo Prazo contas da mesma
• Ativo Não Circulante natureza das do Ativo Circulante, que, todavia,
São incluídos nesse grupo todos os tenham sua realização certa ou provável
bens de permanência duradoura, destinados após o término do exercício seguinte, o que,
ao funcionamento normal da sociedade e do normalmente, significa realização num prazo
seu empreendimento, assim como os direitos superior a um ano a partir do próprio balanço.
exercidos com essa finalidade. As despesas apropriáveis após o exercício
Segundo Padoveze (2017) o não seguinte também são classificadas no Ativo
circulante engloba os demais grupos do Realizável a Longo Prazo.
ativo não classificados no circulante, mesmo Os direitos não derivados de vendas, e
considerando suas características distintas. adiantamentos ou empréstimos a sociedades
O objetivo é isolar elementos realizáveis no coligadas ou controladas, diretores, acionistas
curto prazo dos elementos realizáveis após ou participantes no lucro da empresa, que não
esse período. constituírem negócios usuais na exploração do
Prossegue o autor afirmando que os objeto da empresa, serão classificados no Ativo
itens do realizável a longo prazo têm natureza Realizável a Longo Prazo.
similar à dos ativos circulantes, ou seja, são A seguir o autor destaca as características
bens e direitos cuja intenção é a realização em de cada subgrupo.
dinheiro. Já os elementos classificados como
Investimentos No subgrupo Investimentos do Ativo Não Cir-
investimentos, imobilizados e intangíveis, culante devem ser classificadas as participa-
ções societárias permanentes, assim entendi-
têm como conceito básico a intenção de sua das as importâncias aplicadas na aquisição de
ações e outros títulos de participação socie-
manutenção como ativo da empresa, sem o
tária, com a intenção de mantêlas em caráter
propósito de revenda ou realização, razão por permanente, seja para se obter o controle so-
cietário, seja por interesses econômicos, entre
que eram denominados ativos permanentes eles, como fonte permanente de renda.
ou fixos. Imobilizado O Ativo Imobilizado é formado pelo conjunto
de bens e direitos necessários à manutenção
São incluídos neste grupo todos os das atividades da empresa, caracterizados
bens de permanência duradoura, destinados por apresentar-se na forma tangível (edifícios,
máquinas, etc.). O imobilizado abrange, tam-
ao funcionamento normal da sociedade e do bém, os custos das benfeitorias realizadas em
bens locados ou arrendados.
seu empreendimento, assim como os direitos
exercidos com essa finalidade. Intangível Os ativos intangíveis compreendem o leque
de bens incorpóreos destinados à manuten-
O Ativo Não Circulante será composto ção da companhia ou exercidos com essa
finalidade, inclusive o fundo de comércio ad-
dos seguintes subgrupos: quirido. Trata-se de um desmembramento do
• Ativo Realizável a Longo Prazo ativo imobilizado, que, a partir da vigência da
Lei 11.638/2007, ou seja, a partir de 01.01.2008,
• Investimentos passa a contar apenas com bens corpóreos de
uso permanente.
• Imobilizado
Quadro 9: Composição do Ativo Não Circulante
• Intangível
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
• Ativo Realizável a Longo Prazo
Conforme Greco e Arend (2013) serão
32
• Passivo
De acordo com Ribeiro (2018) o
GLOSSÁRIO Passivo, conforme já dissemos, é a parte
do Balanço Patrimonial que evidencia as
Fundo de Comércio: é que o conjunto de bens cor-
póreos (vitrine, mesas, cadeiras, computadores, má- obrigações (Passivo Exigível ou capitais de
quinas e estoques) ou incorpóreos (ponto, nome, tec- terceiros) e o Patrimônio Líquido (Passivo
nologia, segredos do negócio, contratos comerciais, Não Exigível ou capitais próprios).
marcas e patentes...) e tem por objetivo facilitar o Passivo Exigível Segundo estabelece
desenvolvimento da atividade mercantil de forma a
o artigo 180º da Lei n. 6.404/76, as obrigações
obter mais sucesso.
da empresa (Passivo Exigível), devem
ATIVO NÃO CIRCULANTE (ANC) ser classificadas observando-se a ordem
Ativo Realizável a Longo Prazo
decrescente do grau de exigibilidade dos
elementos nelas registrados, em dois
- Valores a receber a longo prazo
grupos principais: Passivo Circulante e
- Instrumentos financeiros de longo prazo Passivo Não Circulante.
- Créditos junto a coligadas e controladas Grau de exigibilidade representa o
maior ou menor prazo em que a Obrigação
- Crédito junto a sócios, diretores e outros
deve ser paga.
- Impostos a recuperar a longo prazo Marion (2018) faz alguns
- Estoques (de longa maturação) apontamentos acerca do passivo. O passivo
deve ser classificado como circulante
- Despesas de exercícios seguintes
quando satisfizer qualquer dos seguintes
Investimentos critérios:
- Participações em coligadas a) espera-se que seja liquidado
durante o ciclo operacional normal da
- Participações em controladas
entidade;
- Outros investimentos permanentes
b) está mantido essencialmente
- (-) Provisão de perdas permanentes em invest. para a finalidade de ser negociado;
Imobilizado
c) deve ser liquidado no período de
até doze meses após a data ou balanço;
- Terrenos
d) a entidade não tem direito
- Edificações incondicional de diferir a liquidação do
- Máquinas e equipamentos passivo durante pelo menos doze meses de
após a data do balanço.
- Computadores e periféricos
“Na companhia em que o ciclo
Quadro 10: Contas que compõe Ativo não Circulante
33
como contas a pagar comerciais e algumas Empréstimos e Financiamentos:
apropriações por competência relativas a gastos compreendem os compromissos assumidos
com empregados e outros custos operacionais pela empresa na captação de recursos
são parte do capital circulante usado no ciclo financeiros, visando, normalmente, financiar
operacional normal da entidade. o seu capital de giro.
Tais itens operacionais são classificados Outras Obrigações: compreendem as
como passivos circulantes mesmo que estejam demais obrigações de curto prazo assumidas
para ser liquidados em mais de doze meses após pela empresa e que não se enquadram nos
a data do balanço. O mesmo ciclo operacional demais subgrupos do Passivo Circulante.
aplica-se à classificação dos ativos e passivos da • Passivo Não Circulante
entidade. Neste grupo são escrituradas as
Quando o ciclo operacional normal da obrigações da entidade que serão liquidadas
entidade não for claramente identificável, com prazo superior a um ano. Podem
pressupõe-se que a sua duração seja de doze figurar as mesmas contas representativas
meses. de obrigações classificadas no Passivo
Circulante, com seus respectivos subgrupos,
PASSIVO porém vencíveis após o término do exercício
PASSIVO CIRCULANTE (PC) social seguinte ao do Balanço onde estiverem
sendo classificadas.
- Contas a pagar a fornecedores
Inclui-se, também no Passivo Não
- Obrigações trabalhistas Circulante, um subgrupo próprio para as
- Obrigações tributárias Receitas Diferidas, onde figurarão também,
- Empréstimos e financiamentos como redutoras, as contas representativas
- Outras dívidas de curto prazo das despesas ou custos correspondentes
Quadro 11: Contas que compõe passivo circulante
às respectivas receitas recebidas
Fonte: Elaborado pela Autora (2020) antecipadamente, inclusive financiamentos
para aquisição de direitos do ativo não-
Ribeiro (2018) faz alguns apontamentos
circulante, quando se vencerem após o
acerca das contas do passivo não circulante.
exercício seguinte.
Obrigações a Fornecedores:
O Portal de Contabilidade destaca
compreendem os compromissos decorrentes
alguns exemplos de subcontas que deverão
da compra de mercadorias ou da utilização de
ser incluídas no Passivo Não Circulante:
serviços a prazo. Esse subgrupo, pode, ainda
ser subdividido em Fornecedores Nacionais e PASSIVO NÃO CIRCULANTE (PNC)
Fornecedores Estrangeiros. - Empréstimo e Financiamentos de longo prazo
Obrigações Trabalhistas e - Contas a pagar a fornecedores de longo prazo
Previdenciárias: compreendem os encargos
- Contingências trabalhistas de longo prazo
que a empresa tem para pagar aos seus
- Obrigações tributárias diferidas
empregados ou recolher aos órgãos públicos.
- Provisões de longo prazo
Esses compromissos decorrem dos serviços a ela
- Outras dívidas de longo prazo
prestados por seus empregados.
Obrigações Tributárias: compreendem os - Receitas diferidas de longo prazo
compromissos assumidos pela empresa, junto Quadro 12: Contas que compõe passivo não circulante
Fonte: Elaborado pela Autora (2020)
aos Governos Federal, Estadual ou Municipal. São
tributos (impostos, taxas, contribuições etc.) que
a empresa tem para recolher aos cofres públicos,
em decorrência do desenvolvimento das suas
atividades normais.
34
b) Reservas: são contas
patrimoniais que têm como contrapartida
FIQUE ATENTO aumentos do Ativo, formados por recebimentos
vindos ou dos sócios ou de terceiros. Esses
“O exigível a longo prazo que representa as contas
a pagar a longo prazo é considerado uma subárea aumentos do patrimônio podem ter diferentes
do Passivo Não Circulante desde a última altera- origens. Quando se tratarem de reservas de
ção na Lei no11.691/2009 – Lei das S.A”. capital, são valores que estão no Patrimônio
Líquido, mas que não incorporaram o capital da
empresa, da mesma forma que podem ter sido
• Patrimônio Líquido
originados em lucros retidos, caracterizando,
Conforme Pinto (2019) esta área representa
dessa maneira, as reservas de lucros. De
o investimento que os proprietários da empresa
qualquer forma, não representam qualquer
fizeram no negócio. É a diferença entre o valor
tipo de exigibilidade. Entre outras destinações,
dos ativos e dos passivos. É constituído por
elas podem ser utilizadas para absorver os
Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de
prejuízos superiores às reservas de lucros
Avaliação Patrimonial, Reservas de Lucros, Ações
para serem incorporadas ao capital e a outras
em Tesouraria e Prejuízos Acumulados.
situações que você verá em outro momento
De acordo com o Portal de Contabilidade:
dos seus estudos.
o Patrimônio Líquido é formado pelo grupo de
c) Ajustes de avaliação patrimonial:
contas que registra o valor contábil pertencente
formam uma conta que pode ser apresentada
aos acionistas ou quotistas.
como positiva ou negativa, conforme a
A partir de 01.01.2008, por força da Lei
necessidade de ajuste que a empresa tiver
11.638/2007, para as sociedades por ações, a
em determinado momento. Sua função é a
divisão do patrimônio líquido será realizada da
de ajustar o Patrimônio Líquido à realidade,
seguinte maneira:
em função de eventuais ajustes de algumas
a) Capital Social
contas do Balanço Patrimonial sobre os valores
b) Reservas de Capital
avaliados ao justo valor que tiveram alguma
c) Ajustes de Avaliação Patrimonial
variação reconhecida. Embora ainda não
d) Reservas de Lucros
realizados, mostram o impacto que trariam
e) Ações em Tesouraria
ao Patrimônio. E, à medida que a realização
f) Prejuízos Acumulados.
desses ajustes e Passivos for ocorrendo, seus
Pinto e Vasquez (2019) faz algumas
respectivos valores devem ser transferidos para
abordagens acerca das contas do patrimônio
o resultado do período.
líquido.
d) Ações em tesouraria: representam as
a) Capital social: esta conta representa
ações da empresa em questão que ainda estão
o valor do investimento que os proprietários de
em suas mãos. Ou seja, a empresa figura como
uma empresa fizeram no negócio propriamente
a própria adquirente desses títulos. Para que
dito. É equivalente às ações ou às cotas de
isso ocorra, a empresa deverá obedecer a uma
participação dos donos da empresa na formação
série de regras e limitações para esse tipo de
do seu capital.
operação.
Caso os donos da empresa tenham e) Prejuízos acumulados: é uma conta
formado o capital da empresa como
sociedade por ações tanto de capital que será divulgada no Balanço quando a conta
fechado (não negociado na Bolsa de de reserva de lucros não mais puder absorver
Valores) quanto aberto (negociado
na Bolsa de Valores), eles serão os prejuízos que a companhia vem tendo.
denominados acionistas. Mas, caso
o capital da empresa esteja formado
por cotas de participação, como uma
companhia limitada, por exemplo, estes
donos da empresa serão chamados de
sócios. (PINTO; VASQUEZ, 2019, p. 113)
35
VAMOS PENSAR?
36
FIXANDO O CONTEÚDO
( ) Fornecedores.
( ) Juros Pago.
( ) Duplicatas a Receber.
( ) Títulos a Pagar.
( ) Benfeitorias em Propriedades de Terceiros.
A sequência correta é:
a) CEECC
b) CCECE
c) ECEEE
d) CEECE
e) CCCEC
4 - No Balanço Patrimonial
37
b) os empréstimos a sócios de uma entidade serão registrados no Ativo não Circulante
Realizável a Longo Prazo.
c) os adiantamentos a fornecedor realizado pela empresa devem ser registrados no Passivo
Circulante.
d) as reservas de lucros, e lucro/prejuízo acumulado de uma entidade são registrados no
grupo do Capital Social.
e) as marcas e patentes adquiridas por uma companhia devem ser classificadas no Ativo
não Circulante Investimento da entidade.
a) Balancete de Verificação
b) Balanço Patrimonial
c) Balanço Provisório
d) Balancete Provisório
e) Balanço de Resultado
6 - Contas:
- Reserva Legal. ( )
Classifique as contas patrimoniais acima
relacionadas de acordo com a natureza dos - Duplicatas a Receber. ( )
- Marcas e Patentes ( )
a) 8, 3 e 1. - Aplicações Financeiras ( )
b) 7, 3 e 2.
- Imposto de Renda a pagar ( )
c) 6, 4 e 2.
d) 5, 5 e 2. - Encargos Sociais a Recolher ( )
e) 7, 4 e 1. - Fornecedores ( )
-Despesas a Vencer ( )
7 - A Empresa Alegria Ltda. apresentou os seguintes saldos nas suas contas patrimoniais
em 31.12.x0.
Banco c/ Movimento 150,00 Imposto a recuperar 1.500,00
Imóveis alugado 620,00 Capital Social 2.650,00
Marcas e Patentes 450,00 Fornecedores 2.200,00
Títulos a Receber a LP 900,00 Reserva Legal 120,00
Aluguéis a Pagar 600,00 Casa e Terrenos 1.350,00
Estoque de Mercadoria 750,00 Caixa 1.000,00
Equipamentos 1.000,00 Direitos Autorais 450,00
Após classificar as contas acima com seus respectivos saldos, a empresa encontrará
38
d) Ativo Não Circulante no valor de R$ 4.770,00.
e) Patrimônio Líquido no valor de R$ 2.650,00.
39
UNIDADE 4
PROCEDIMENTOS BÁSICOS DE
ESCRITURAÇÃO
40
O objetivo principal da em virtude da atividade econômica ou
contabilidade é coletar, registrar, social que a empresa exerce no contexto
resumir, analisar e demonstrar, em econômico de forma Administrativa
termos monetários, informações acerca (controlar o patrimônio das entidades e
dos negócios das companhias. Essas prestar informações), e Econômica (apurar
informações são compiladas em termos o Lucro ou Prejuízo em um determinado
de um conjunto de demonstrações período).
contábeis, cujos usuários primários, Para Almeida (2018)as transações
4.1 INTRODUÇÃO
41
• Ter as informações corretas sobre
saldo do caixa, valor dos estoques das
mercadorias, valor das contas a receber e das
contas a pagar, volume das despesas fixas e
financeiras. Isso ocorre porque não é feito o
registro adequado das transações realizadas;
• Saber se a empresa está tendo lucro
ou prejuízo em suas atividades operacionais,
porque não é elaborado o demonstrativo de
resultados;
• Calcular corretamente o preço de
venda, porque não são conhecidos seus
custos e despesas;
• Conhecer corretamente o volume
e a origem dos recebimentos, bem como o
volume e o destino dos pagamentos, porque
não é elaborado um fluxo de caixa, um
controle do movimento diário do caixa;
• Saber quanto os sócios retiram de
prólabore, porque não é estabelecido um
valor fixo para a remuneração dos sócios;
• Fazer análise e planejamento
financeiro da empresa, porque não existe um
sistema de informações gerenciais (fluxo de
caixa, demonstrativo de resultados e balanço
patrimonial).
42
Para Ribeiro (2013) de uso universal,
esse método foi apresentado pela
primeira vez pelo frade franciscano Luca
4.2 MÉTODO DAS PARTIDAS DOBRADAS
43
Para registrar os fatos por meio de
lançamentos a contabilidade faz uso de
procedimentos técnicos, entre os quais
podemos citar:
com um capital integralizado, em dinheiro, no 8 - Transferir uma Significa levar o seu saldo a dé-
conta bito ou a crédito de outra conta.
valor de R$ 60.000,00.
Quadro 14: Procedimentos técnicos de lançamentos
Fonte: Elaborado pelo Autor (2020)
Caixa Capital
60.000 60.000
D C D C
Caixa Caixa
4.500 4.500
D C D C
44
Vamos entender o que vem a ser Lançamento é o registro dos
Débito e Crédito dentro da contabilidade, fatos contábeis (aqueles que provocam
muitos acham que esses dois termos são mudanças na composição do patrimônio
4.3 MECANISMO DE DÉBITO E CRÉDITO
de pagamentos ou de recebimentos.
45
CRÉDITO e diminuídas por DÉBITO. Para simplificar as ilustrações e a
As contas relativas às RECEITAS e resolução de problemas, utilizaremos uma
DESPESAS, por afetarem diretamente o PL, representação gráfica bastante simples, que
são, respectivamente, CREDITADAS (porque será denominada CONTA T ou RAZONETE ou
aumentam o PL) e DEBITADAS (porque diminuem simplesmente T.
o PL). Marion (2018)afirma que o razonete é
uma representação gráfica em forma de T
ATIVO PASSIVO RESULTADO
bastante utilizada pelos contadores, sendo
(+) Aumenta = (+) Aumenta = (+) RECEITA = um instrumento didático para desenvolver o
DÉBITO CRÉDITO CRÉDITO
raciocínio contábil. Através do razonete são
(-) Diminui = (-) Diminui = (-) DESPESA =
CRÉDITO DÉBITO CRÉDITO feitos os registros individuais por conta.
Quadro 15: Regra dos lançamentos contábeis
Fonte: Elaborado pelo Autor (2020)
SCANEIE O CÓDIGO
Vamos ao exemplo da conta caixa: E ACESSE O LINK
FIQUE ATENTO
46
• Debitar significa lançar valores do lado necessidades de registro das transações dos
esquerdo do Razonete; eventos econômicos, de forma a possibilitar a
• Creditar significa lançar valores do lado construção dos principais relatórios contábeis
direito do Razonete; e atender a todos os usuários da informação
• O Saldo de uma conta é o valor da contábil.
diferença entre a soma dos débitos e a soma Esse conjunto de contas é chamado
dos créditos do respectivo Razonete. de Plano de Contas porque, na realidade,
Exemplo: Compra à vista, de vários ele é criado antecipadamente ao uso de tais
móveis para uso da empresa, conforme NF contas. Por isso, o contador tem de planejar a
nº 1.265, da Casa de Móveis Santo Antônio, no estruturação do Plano de Contas, de maneira
valor de R$ 7.000,00. que a sua principal ferramenta seja criada para
lhe possibilitar o melhor dos resultados no
Moveis de Utensílios Caixa trato com as informações contábeis.
7.000 7.000 A seguir um exemplo de um plano de
contas do ATIVO e do PASSIVO.
D C D C
1 ATIVO
Agora que entendemos o que é
1.1 ATIVO CIRCULANTE
uma conta, sua natureza, sua classificação,
a representação gráfica. Ou seja, vamos 1.1.1 Caixa e Equivalentes de Caixa
mergulhar no entendimento da ferramenta 1.1.1.01 Caixa
contábil utilizada pelo contador para produzir
1.1.1.02 Bancos Conta Movimento
seus relatórios para tomada de decisões.
Todos os acontecimentos que ocorrem 1.1.2 Contas a Receber
durante a gestão patrimonial de uma entidade,
1.1.2.01 Clientes
tais como compras, vendas, pagamentos,
recebimentos, folha de pagamento de pessoal, 1.1.2.02 (-) Perdas Estimadas com Créditos de
Liquidação Duvidosa
etc., são registrados contabilmente em suas
1.1.3 Estoque
respectivas contas.
O contador cria tantas contas quantas 1.1.3.01 Mercadorias
necessárias para registrar todos os fatos e
1.1.3.02 Produtos Acabados
que possibilitem tais respostas. Dentro desse
contexto, as contas que são criadas para 1.1.3.03 Insumos
de Contas agrupa um conjunto de contas Quadro 19: Plano de contas do ativo e passivo
Fonte: Elaborado pelo Autor (2020)
criadas pelo contador, para atender às
47
As Contas de Resultado são as que
representam variações no patrimônio da
entidade. Dividem-se em Despesas e Receitas,
conforme exemplos a seguir:
3 RECEITAS
GLOSSÁRIO
48
Dado um fato contábil, devemos ocorridas, e quaisquer outros fatos que
seguir alguns passos para efetuar seu provoquem variações patrimoniais.
4.4 LIVROS UTILIZADOS NA ESCRITURAÇÃO
será encadernado. Portanto, o Diário Quadro 23: Lançamento de primeira fórmula (um débito com
um crédito)
registra oficialmente todas as transações Fonte: Elaborado pelo Autor (2020).
de uma empresa (veja Resolução CFC no
1.130/11 quando tratamos do Livro Diário).
No Livro Diário devem ser
lançadas, em ordem cronológica, com
individualização, clareza e referência ao
documento probante, todas as operações
49
2 - Pagamento diversos de despesas no valor de R$ 5.000,00 em dinheiro, sendo: Material de escritório (R$ 1.000,00),
Material de Limpeza (R$ 500,00), Energia elétrica (R$ 1.500,00), Aluguel (R$ 2.000,00).
Valor
Débito: Diversos
Crédito: a caixa R$ 5.000,00
Débito: Material de escritório R$ 1.000,00
Débito: Material de limpeza R$ 1.000,00
Débito: Energia Elétrica R$ 1.500,00
Débito: Aluguéis Passivos R$ 2.000,00
Histórico: pagamento de despesas diversas em dinheiro.
3 - Recebimentos diversos em dinheiro no valor de R$ 10.000,00, sendo: Vendas de mercadorias (6.000,00). Aluguel R$
3.000,00. Juros ativos 1.000,00.
Valor
Débito: caixa R$ 10.000,00
Crédito: a diversos
Crédito: Vendas de mercadorias R$ 6.000,00
Crédito: Aluguéis ativos R$ 3.000,00
Crédito: Juros ativos R$ 1.000,00
Histórico: recebimento de receitas diversas em dinheiro.
Tabela 1: Lançamento de segunda fórmula (Vários créditos com um débito)
Fonte: Elaborado pelo Autor (2020).
Para Marion (2018)a razão é um livro atualmente obrigatório, que foi durante muito tempo
facultativo. Em virtude de sua eficiência, é indispensável em qualquer tipo de empresa: é o
instrumento mais valioso para o desempenho da Contabilidade. Por isso, pela legislação contábil, é
um livro obrigatório.
Este livro tem por finalidade informar a movimentação de cada conta escriturada no livro
Diário. Ele seguira a mesma ordem cronológica que o Livro Diário. No Razão será demonstrado
em cada folha de seu livro, o movimento de uma determinada conta, sempre trazendo o seu saldo
inicial, a movimentação do período e o saldo final, sendo devedor ou credor.
Para este livro, não existe nenhuma formalidade básica, seja para a sua escrituração ou para
o seu registro. Para a legislação comercial, ele não é um livro obrigatório para as empresas, sendo
um livro facultativo, já para os contribuintes do imposto de renda com base no Lucro Real se torna
obrigatório conforme a legislação fiscal.
Figura 11: Razão analítico da conta caixa
Fonte: Silva (2018)
50
Para Ribeiro (2013) balancete é a relação de Contas extraídas do livro Razão
(razonetes) da empresa, ou seja, é o conjunto de todas as contas (patrimoniais e de
4.5. BALANCETE DE MOVIMENTO E
resultado) dos razonetes com seus respectivos saldos finais. O saldo de cada conta é
representado de acordo com sua natureza (devedora ou credora), e não apenas de acordo
com o grupo a que pertence.
O balancete de verificação relaciona todas as contas de acordo com a natureza do
saldo, independentemente de serem contas patrimoniais ou de resultado, retificadoras
ou não. Ele é montado a partir do Livro Razão, do qual são extraídos os saldos de cada
conta.
Há dois tipos de balancete de verificação:
Balancete de Verificação Inicial: levantado antes do encerramento das contas de
resultado (antes da apuração contábil do lucro ou prejuízo do exercício). Ou seja, neste
VERIFICAÇÃO
51
Há várias maneiras de se apresentar um
SCANEIE O CÓDIGO
Balancete de Verificação. Em todos eles deve E ACESSE O LINK
existir o cabeçalho onde se indica o nome BUSQUE POR MAIS
LINK: https://bit.ly/31uC7Gt
FIQUE ATENTO
52
FIXANDO O CONTEÚDO
2 - O balancete de verificação possui uma estrutura padrão própria, que contém de três a
quatro colunas, Identificando.
Estão corretas:
a) Alternativas I , II e III.
b) Alternativas II, III e IV.
c) Alternativas III, IV e V.
d) Alternativas II , III e V.
e) Alternativas I , II e IV.
4 - Assinale a opção que identifica pelos números de ordem, exclusivamente, contas que
têm saldo de natureza devedora constantes da relação a seguir:
53
1 – Caixa
2 – Duplicatas a recolher
3 – Duplicatas a recuperar
4 – Duplicatas descontadas
5 – Imóveis alugados
6 – Empréstimos de diretores
7 – Instalações
8 – Notas promissórias a pagar
9 – IPVA
10 – Fornecedores
a) 1, 2, 5, 7, 9
b) 1, 3, 5, 8, 9
c) 1, 3, 5, 7, 9
d) 1, 3, 5, 9, 10
e) 1,3, 5, 6, 7
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III
54
É correto o que se afirma em:
a) I, apenas.
b) II, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III.
7 - Para Ribeiro (2013, p. 9) a escrituração é uma das técnicas utilizadas pela contabilidade,
consiste em registrar nos livros próprios (diário, razão, caixa, contas correntes e etc.) todos
os fatos que modificam o patrimônio da empresa. Neste contexto a escrituração contábil:
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III.
55
UNIDADE 5
APURAÇÃO DO RESULTADO DO
EXERCÍCIO
56
A Contabilidade com o objetivo de demonstrações contábeis.
controlar o Patrimônio das entidades, tem Na vida prática, isto ocorre da seguinte
como função econômica a apuração do maneira: as empresas operam de 1º de
resultado do exercício, qual seja este lucro janeiro até 31 de dezembro do mesmo ano.
ou prejuízo ou ainda uma situação nula. Em janeiro do ano seguinte, elas apuram os
Assim temos as seguintes considerações. seus resultados com base no movimento
5.1 INTRODUÇÃO
57
SCANEIE O CÓDIGO
E ACESSE O LINK
FIQUE ATENTO
LINK: https://bit.ly/3iaCwVs
58
Receita são as contas
representativas da venda de bens e
serviços, representam a entrada de
elementos para o Ativo, sob a forma de
dinheiro ou direitos a receber, originários,
normalmente, da venda de mercadorias,
de produtos ou da prestação de serviços,
dependendo das atividades operacionais
5.2 RECEITAS
59
A despesa é todo sacrifício, todo
esforço da empresa para obter receita.
(Todo consumo de bens ou serviços com GLOSSÁRIO
60
Pelo menos uma vez por ano todas as entidades empresas e entidades sem fins
lucrativos precisam apurar o resultado do exercício. O lucro ou prejuízo de um exercício
5.4 APURAÇÃO DO RESULTADO DO
depende do confronto das Receitas e das Despesas, e esse resultado líquido é apurado
numa conta denominada Resultado. Essa conta é também conhecida como A.R.E –
Apuração do Resultado de Exercício.
Para que se possa apurar o resultado de um período, as contas de Receitas e de
Despesas são periódicas, isto é, somente deverão conter registros do período que se deseja
apurar ano, semestre, trimestre ou mês isso vale dizer que as contas de receita e despesa
devem estar zeradas apresentar saldo zero no início dos períodos a serem apurados.
VAMOS PENSAR?
levantado os Razonetes,
faz-se a separação das
contas patrimoniais das
de resultado. Uma vez
separadas aplica se o
seguinte procedimento:
Partidas no diário:
61
D- De todas as receitas do exercício (em
SCANEIE O CÓDIGO
separado, cada uma em sua devida conta) E ACESSE O LINK
C- ARE (Apuração do Resultado do Exercício) BUSQUE POR MAIS
D – ARE 20.000,00
C- Lucro do exercício 20.000,00
Resultado do exercício
ARE
50.000,00 70.000,00
20.000,00 20.000,00
LUCRO
20.000,00
Quadro 25: Lançamentos de apuração do resultado
Fonte: Elaborado pelo Autor (2020).
62
FIXANDO O CONTEÚDO
a) É uma conta de resultado, mas faz uma espécie de ligação entre as contas patrimoniais
e de resultado, entre o balanço patrimonial e a DRE, ao receber o resultado de lucro ou
prejuízo do período.
b) Quando o resultado da empresa indica lucro, é uma conta de resultado, mas quando há
um prejuízo, é uma conta patrimonial.
c) É uma conta temporária.
d) Nem conta patrimonial, nem conta de resultado, lucros e prejuízos acumulados é uma
conta redutora do patrimônio líquido, que age da mesma forma que a conta capital a
integralizar.
e) É uma conta patrimonial, mas faz uma espécie de ligação entre as contas patrimoniais
e de resultado, entre o balanço patrimonial e a DRE, ao receber o resultado de lucro ou
prejuízo do período.
a) Juros a pagar.
b) Caixa.
c) Juros Pago.
d) Estoque de Mercadoria.
e) Seguros a vencer.
4 - A DRE tem como objetivo principal apresentar de forma vertical resumida o resultado
apurado em relação ao conjunto de operações realizadas num determinado período,
normalmente, de doze meses. De acordo com a legislação mencionada, as empresas
deverão na Demonstração do Resultado do Exercício discriminar:
63
ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa;
III - O lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social.
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III.
a) Juros a pagar
b) Caixa
c) Juros Pago
d) Estoque de Mercadoria
e) Seguros a vencer
7 - O artigo 176, da Lei n.º 6.404/76, atualizada pela Lei n.º 11.638/07, define que as empresas
apurem o resultado do exercício. Com isso, é necessário o encerramento das contas
Resultado. Assinale a alternativa que identifica CORRETAMENTE as contas Resultado:
64
É correto o que se afirma em:
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III.
65
UNIDADE 6
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
EXIGIDAS PELA LEI 11.638/07
66
Demonstração Contábil é Financeiras ou, ainda, demonstrações
a exposição resumida e ordenada contábeis.
dos principais fatos registrados pela Almeida (2018) afirma que de acordo
contabilidade, em determinado período. com o CPC 26(R1).10 – Apresentação das
São extraídas dos registros e Demonstrações Contábeis, o conjunto
documentos que compõem o sistema completo de demonstrações contábeis
6.1 INTRODUÇÃO
67
A lei 11638/07, promulgada em 28
de dezembro de (2007) que entrou em
vigor em primeiro de janeiro de 2008,
altera e introduz novos dispositivos à lei
das sociedades por ações, lei nº 6404/76.
Seu principal objetivo é a alteração das
regras contábeis.
A partir da lei 11.638/07, as
sociedades de grande porte, ainda
que não constituídas sobre a forma de
Sociedades Anônimas de capital aberto,
deverão seguir as disposições da lei
6.404/76 no que tange a escrituração e
elaboração de demonstrações financeiras
e a obrigatoriedade de auditoria
independente.
68
Marion (2018) enfatiza que na Corresponde ao valor bruto auferido
administração dos recursos escassos nas vendas de mercadorias, produtos e
disponíveis na empresa, a gerência serviços. No Plano de contas essas três
pode ou não ser eficiente. O sucesso contas integram o grupo das Receitas
6.2 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO
dessa gestão, sem dúvida, será medido Operacionais e podem receber as seguintes
comparando-se o resultado do exercício intitulações: Receita Bruta de Venda de
(obtido pela Demonstração do Resultado Mercadorias, Receita Bruta de Venda de
do Exercício) com o montante aplicado no Produtos, e Receita Bruta de Prestação de
Ativo e/ou com o capital investido pelos Serviços. Quando a empresa tiver esses três
proprietários (Patrimônio Líquido). tipos de receitas, poderá apresentá-los na
O artigo 187 da Lei 6.404/1976 (Lei DRE segregados, ou em único montante.
das Sociedades por Ações), instituiu a
Demonstração do Resultado do Exercício
- DRE. No atual Código Civil Brasileiro, GLOSSÁRIO
69
devidamente segregados conforme a natureza devam ser classificadas como despesas
de cada um. As despesas operacionais são gerais e administrativas, com as vendas e
aquelas necessárias à movimentação do financeiras. No grupo das despesas gerais e
patrimônio da empresa, isto é, para que possa administrativas, podem aparecer subgrupos
operar, a empresa incorre nessas despesas de despesas iguais a alguns subgrupos das
no seu dia a dia. Segundo o artigo 187° da Lei despesas com as vendas, como por exemplo
n. 6.404/76, em estudo, essas despesas são as despesas com pessoal (salários, encargos
agrupadas como segue: etc.) com ocupação (aluguéis, água e esgoto,
• Despesas com as Vendas: energia elétrica, comunicações etc.) etc.
compreendem todas as despesas incorridas • Outras Despesas Operacionais:
no setor comercial da empresa, isto é, aquelas Nesse grupo, devem figurar as
necessárias para que a empresa realize as suas despesas consideradas operacionais, porém
transações comerciais de compras e de vendas que não se ajustam nos três grupos
de mercadorias ou de prestação de serviços. É anteriores. São despesas que a movimentação
importante destacar que as empresas industriais do patrimônio está sujeita, porém não
também incorrem em despesas dessa natureza, podem ser consideradas normais ao
visando a comercialização dos produtos por desenvolvimento das suas atividades, como
elas fabricados. Contudo, para fabricar os seus por exemplo as multas de trânsito, as multas
produtos, incorrem em custos, assunto tratado fiscais, perdas ocasionais além de outras.
no livro Contabilidade de Custos Fácil de nossa 7) Outras Receitas Operacionais
autoria. Embora na DRE, as Despesas com as Compreendem receitas que não se
Vendas devam ser informadas em montante ajustam nos grupos das receitas brutas
único, dependendo da complexidade da ou das receitas financeiras. Referem-se a
empresa, no Plano de Contas essas despesas ganhos com aluguéis de imóveis, de veículos,
podem ser subdivididas em Pessoal, Comissões, com perdas recuperadas e outras.
Propaganda e Publicidade, Despesas com 8) Lucro (Prejuízo) Operacional
Viagens, Despesas com Entregas, Ocupação, Corresponde à diferença entre o
Serviços de Terceiros, Tributárias e outras. montante das receitas operacionais (receita
• Despesas Financeiras: Esse operacional líquida + outras receitas
grupo engloba despesas incorridas com a operacionais) e o montante das despesas
movimentação de dinheiro como por exemplo operacionais (com vendas + financeiras -
as despesas bancárias, juros, descontos receitas financeiras + gerais e administrativas
concedidos, variações monetárias etc. A Lei n. + outras receitas operacionais).
6.404/76 estabelece que na DRE, o montante 9) Outras Receitas
das despesas financeiras seja apresentado Correspondem ao resultado positivo
diminuído do montante das receitas financeiras. alcançado nas transações envolvendo
Contudo, nada impede de apresentar na DRE, elementos patrimoniais do Ativo Não
tanto o montante das despesas financeiras Circulante, classificados nos subgrupos:
quanto o montante das receitas financeiras. Investimentos, Imobilizado e Intangível.
São exemplos de receitas financeiras: juros 10) Outras Despesas
ativos, descontos obtidos e rendimentos de Correspondem ao resultado negativo
aplicações financeiras. alcançado nas transações envolvendo
• Despesas Gerais e Administrativas: elementos patrimoniais do Ativo Não
compreendem as despesas incorridas com Circulante, classificados nos subgrupos:
a administração geral da empresa. Se você Investimentos, Imobilizado e Intangível.
imaginar uma empresa dividida em três 11) Resultado do Exercício Antes das
áreas de atuação: administrativa, comercial Deduções (ou, antes da Tributação)
e financeira, fácil entender quais despesas Corresponde ao resultado operacional
70
líquido diminuído ou adicionado das outras RECEITA OPERACIONAL BRUTA
despesas e das outras receitas. Vendas de Produtos
Vendas de Mercadorias
12) Contribuição Social sobre o Lucro Prestação de Serviços
Líquido (-) DEDUÇÕES DA RECEITA BRUTA
Devoluções de Vendas
Trata-se de uma obrigação da empresa Abatimentos
para com o Governo Federal, calculada sobre o Impostos e Contribuições Incidentes sobre Vendas
= RECEITA OPERACIONAL LÍQUIDA
resultado do exercício. (-) CUSTOS DAS VENDAS
13) Imposto de Renda Custo dos Produtos Vendidos
Custo das Mercadorias
Corresponde à compromisso da empresa Custo dos Serviços Prestados
junto ao Governo Federal, referente ao imposto = RESULTADO OPERACIONAL BRUTO
(-) DESPESAS OPERACIONAIS
sobre o lucro real. Despesas Com Vendas - Despesas Administrativas
14) Resultado do Exercício Após as (-) DESPESAS FINANCEIRAS LÍQUIDAS
Despesas Financeiras
Deduções (-) Receitas Financeiras
Corresponde ao resultado do exercício Variações Monetárias e Cambiais Passivas
OUTRAS RECEITAS E DESPESAS
depois de deduzidos os tributos incidentes sobre Resultado da Equivalência Patrimonial
ele. = RESULTADO OPERACIONAL ANTES DO IMPOSTO
DE RENDA E DA CONTRI-BUIÇÃO SOCIAL E SOBRE O
15) Participações
LUCRO
Correspondem às participações que (-) Provisão para Imposto de Renda e Contribuição
Social Sobre o Lucro
devem incidir sobre o resultado do exercício.
= LUCRO LÍQUIDO ANTES DAS PARTICIPAÇÕES
16) Lucro Líquido do Exercício (-) Debêntures, Empregados, Participações de Admi-
É o resultado do exercício, depois de nistradores, Partes Beneficiárias, Fundos de Assistência
e Previdência para Empregados
deduzidos os valores relativos aos tributos e às
(=) RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO
participações.
Quadro 27: Demonstração do resultado do exercício
17) Lucro Líquido ou Prejuízo por Ação do Fonte: Elaborado pelo Autor (2020).
Capital
Corresponde ao resultado da divisão do
montante do lucro líquido pelo número de ações
em circulação que integram o capital social da
companhia, no caso das sociedades por ações.
SCANEIE O CÓDIGO
E ACESSE O LINK
FIQUE ATENTO
LINK:https://www.sankhya.com.br/blog/demons-
tracoes-financeiras/
71
A DLPA evidencia as alterações Todavia, a DLPAc está prevista
ocorridas no saldo da conta de lucros ou na Lei no 11.638/2007 e, para elaborar
6.3 DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS
72
GLOSSÁRIO
73
Para Marion (2018) ao e) Aumento de reservas de capital por
contrário da Demonstração de ágio na integralização de capital social;
6.4 DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO
74
Figura 15: Demonstração das mutações do patrimônio liquido
Fonte: (QUERO MEU CRC, 2019)
VAMOS PENSAR?
Diante da expressiva importância para a economia nacional, as micro e pequenas empresas tem sido
objeto de estudo em diversas áreas. Diante disso, é de extrema necessidade estudar a gestão financei-
ra das mesmas, considerando as demonstrações contábeis. As MPEs pela sua estrutura e como são ge-
renciadas são muito vulneráveis a tais mudanças e por isso, o gestor e os sócios devem estar sempre em
constante aprendizado e criando processos que possam aperfeiçoar as tomadas de decisões. Diante
da expressiva importância para a economia nacional, as micro e pequenas empresas tem sido objeto
de estudo em diversas áreas. Assim procure pensar: Qual a importância das demonstrações contábeis
na gestão de micro e pequenas empresas?
75
A Demonstração do Fluxo de Caixa gerenciais. A Deliberação CVM 547/2008
(DFC) indica quais foram as saídas e aprovou o Pronunciamento Técnico CPC
6.5 DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
76
movimentação do saldo de caixa do período,
coletando as informações específicas das
GLOSSÁRIO entradas e saídas de numerário constante das
contas de disponibilidades (caixa, bancos e
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC):
aplicações financeiras).
Relaciona o conjunto de ingressos e desembolsos
financeiros de empresa em determinado período. Para elaborar a DFC pelo método
Procura-se analisar todo deslocamento de cada direto, deve evidenciar as classes de
unidade monetária dentro da empresa. recebimento e desembolsos brutos das
atividades operacionais, dividindo-as por
• Apresentação do relatório de fluxo de sua natureza contábil (recebimentos de
caixa clientes, pagamentos de fornecedores, dentre
Seguindo as tendências internacionais, outros). Esse método começa a partir da
o fluxo de caixa pode ser incorporado às demonstração das entradas e saídas que
demonstrações contábeis tradicionalmente passaram pelo caixa e equivalentes de caixa.
publicadas pelas empresas. Basicamente, o O método indireto de DFC se baseia
relatório de fluxo de caixa deve ser segmentado nos lucros ou prejuízos do exercício (DRE),
em três grandes áreas: que deve ser ajustado pelos itens econômicos
I - Atividades Operacionais; como a depreciação e a amortização, além
II - Atividades de Investimento; de variações nas contas patrimoniais. Por se
III - Atividades de Financiamento. basear na DRE e não diretamente em uma
As Atividades Operacionais são análise dos fluxos de caixa, recebe este nome.
explicadas pelas receitas e gastos decorrentes
da industrialização, comercialização ou
prestação de serviços da empresa. Estas
atividades têm ligação com o capital circulante
líquido da empresa.
As Atividades de Investimento são
os gastos efetuados no Realizável a Longo
Prazo, em Investimentos, no Imobilizado ou no
Intangível, bem como as entradas por venda
dos ativos registrados nos referidos subgrupos
de contas. Figura 16: Demonstração do fluxo de caixa pelo método direto
As Atividades de Financiamento são os Fonte: Valera (2016)
77
Figura 17: Demonstração do fluxo de caixa pelo método in-
direto
Fonte: Jeronimo (2018)
FIQUE ATENTO
78
Demonstração do Valor Essa demonstração é considerada
fundamental tanto para análise da
Adicionado (DVA) é o informe contábil geração e distribuição do lucro como para
6.6 DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO
79
As informações contidas na DVA derivam das
contas de resultado e também de algumas contas
patrimoniais. As contas de resultado que serão
consultadas para a elaboração da DVA são todas
aquelas que representam as despesas, os custos e
as receitas, observado o regime de competência.
As contas patrimoniais das quais serão extraídas
informações para a elaboração da DVA são aquelas
representativas das participações de terceiros
(tributos sobre o lucro líquido, debenturistas,
empregados, administradores etc.), bem como
aquelas representativas da remuneração dos
acionistas pelo capital investido (juros e dividendos.
(RIBEIRO, 2018, p. 433)
80
A Demonstração do Resultado
Abrangente, também conhecida como
DRA, tem como objetivo atualizar o que
6.7 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
GLOSSÁRIO
81
O que precisa constar na DRA?
Por serem voltadas a um público externo e não necessariamente com grandes
conhecimentos em Contabilidade, estas informações precisam ser claras. Isso para que o investidor
consiga analisar a DRA.
Ainda é necessário que os dados sejam: relevantes, comprovados, neutros e tempestivos.
Princípios sobre como analisar o balanço de uma empresa.
Por isso, toda DRA precisa conter os seguintes tópicos:
• Resultados líquidos do mês, trimestre, semestre ou ano;
• Especificação de cada um dos itens dos resultados abrangentes, de acordo com a sua
natureza;
• Equivalência patrimonial de outros resultados abrangentes; e Resultado abrangente total.
O resultado abrangente total inclui:
• Ajuste de avaliação patrimonial;
• Variações da reserva de reavaliação;
• Ganhos e perdas atuariais em planos de pensão;
• Ganhos e perdas derivados da conversão de demonstrações de operações no exterior.
A seguir é apresentado um modelo de uma demonstração do Resultado Abrangente:
82
Iudícibus e Marion (2016) As notas explicativas oferecem
destacam que além das Demonstrações informações complementares àquelas
Financeiras já estudadas, a contabilidade apresentadas no balanço patrimonial
adiciona àquelas demonstrações outras e nas demonstrações de resultado, de
informações complementares no sentido resultado abrangente, de lucros ou
de enriquecer os relatórios e evitar que prejuízos acumulados (se apresentada), de
6.8 NOTAS EXPLICATIVAS
83
Conforme a Lei no 11.941/2009, as Notas c) o aumento de valor de elementos do
Explicativas devem: ativo resultantes de novas avaliações;
I. capresentar informações sobre a base d) os ônus reais constituídos sobre
de preparação das demonstrações financeiras e elementos do ativo, as garantias prestadas a
das práticas contábeis específicas selecionadas e terceiros e outras responsabilidades eventuais
aplicadas para negócios e eventos significativos; ou contingentes;
II. divulgar as informações exigidas pelas e) a taxa de juros, as datas de vencimento
práticas contábeis adotadas no Brasil que não e as garantias das obrigações;
estejam apresentadas em nenhuma outra parte f) as opções de compras de ações
das demonstrações financeiras; outorgadas e exercidas no exercício;
III. fornecer informações adicionais g) o número, as espécies e as classes das
não indicadas nas próprias demonstrações ações de capital social;
financeiras e consideradas necessárias para uma h) os ajustes de exercícios anteriores;
apresentação adequada. i) eventos subsequentes à data de
Padoveze (2017) afirma que todas as encerramento do exercício que tenham,
necessidades de informações complementares ou possam vir a ter, efeito relevante sobre
as demonstrações contábeis devem ser supridas a situação financeira e sobre os resultados
por notas explicativas. Basicamente elas são futuros da empresa.
necessárias para: As notas explicativas correspondem a
um complemento das demonstrações
- Apresentar os principais critérios contábeis, que, geralmente, detalham
de avaliação utilizados na elaboração das as informações contidas nesses
relatórios de forma a esclarecer a
demonstrações básicas e as legislações e normas situação patrimonial e dos resultados
obedecidas. do exercício. Podem ser expressas sob
a forma descritiva ou sob a forma de
- Detalhar os principais números do quadros analíticos. Podem, também,
englobar outras demonstrações
balanço patrimonial e da demonstração de contábeis, caso sejam necessárias
resultados, quando necessários, tais como as para um melhor esclarecimento das
demonstrações financeiras. As notas
principais contas dos estoques, contas a receber, explicativas também podem ser
imobilizado, investimentos, financiamentos etc. empregadas para descrever práticas
contábeis empregadas pela empresa,
- Evidenciar critérios e procedimentos fornece explicações adicionais sobre
determinadas contas ou operações
alternativos ou não usuais utilizados para o específicas e, também, destacar a
período em questão. composição e os detalhes de certas
contas[...] (BRUNI; FAMÁ, 2006, p. 142).
- Complementar com explicações
sobre eventos econômicos não rotineiros e
significativos acontecidos no período e seus
impactos patrimoniais.
- O autor ainda afirma que a Lei das
Sociedades por Ações, ao tratar de notas
explicativas, estabelece que as empresas deverão
indicar pelo menos:
a) os principais critérios de avaliação
dos elementos patrimoniais, especialmente
estoques, dos cálculos de depreciação,
amortização e exaustão, de constituição de
provisões para encargos ou riscos e dos ajustes
para atender às perdas prováveis na realização de
elementos ativos;
b) os investimentos em outras sociedades,
quando estes forem relevantes;
84
FIXANDO O CONTEÚDO
1 - Uma das relações contém todas as demonstrações financeiras mencionadas da Lei das
Sociedades por Ações. Identifique-a.
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) I, II e III.
e) II, apenas.
85
I - Evidenciar as alterações ocorridas no caixa e equivalentes de caixa.
II - Avaliar a capacidade de a entidade gerar caixa e equivalentes a caixa, bem como suas
necessidades de liquidez.
III - Separar em atividades operacionais, de investimento e de financiamento.
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) I, II e III.
e) II, apenas
a) 4.680,00
b) 3.380,00
c) 4.080,00
d) 4.680,00
e) 5.860,00
a) R$ 480.000.
b) R$ 500.000.
c) R$ 530.000.
d) R$ 560.000.
e) R$ 640.000.
86
7 - A distribuição do lucro líquido do período é evidenciada na Demonstração.
a) Do Resultado Abrangente.
b) De Lucros/Prejuízos Acumulados.
c) Do Resultado de Exercício.
d) Do Valor Adicionado.
e) Do Fluxo de Caixa.
I - Atividades Operacionais;
II - Atividades de Investimento;
III - Atividades de Financiamento.
a) I, apenas.
b) III, apenas.
c) I e II, apenas.
d) II e III, apenas.
e) I, II e III.
87
RESPOSTAS DO FIXANDO O CONTEÚDO
QUESTÃO 1: D QUESTÃO 1: C
QUESTÃO 2: C QUESTÃO 2: C
QUESTÃO 3: E QUESTÃO 3: B
QUESTÃO 4: D QUESTÃO 4: D
QUESTÃO 5: A QUESTÃO 5: D
QUESTÃO 6: A QUESTÃO 6: C
QUESTÃO 7: B QUESTÃO 7: A
QUESTÃO 8: E QUESTÃO 8: C
QUESTÃO 1: D QUESTÃO 1: A
QUESTÃO 2: E QUESTÃO 2: B
QUESTÃO 3: C QUESTÃO 3: E
QUESTÃO 4: B QUESTÃO 4: C
QUESTÃO 5: B QUESTÃO 5: A
QUESTÃO 6: B QUESTÃO 6: B
QUESTÃO 7: D QUESTÃO 7: A
QUESTÃO 8: D QUESTÃO 8: A
QUESTÃO 1: E QUESTÃO 1: D
QUESTÃO 2: D QUESTÃO 2: E
QUESTÃO 3: C QUESTÃO 3: D
QUESTÃO 4: E QUESTÃO 4: D
QUESTÃO 5: C QUESTÃO 5: A
QUESTÃO 6: C QUESTÃO 6: B
QUESTÃO 7: C QUESTÃO 7: B
QUESTÃO 8: E QUESTÃO 8: E
88
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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ly/3fUVvBU. Acesso em: 16 jul. 2020.
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Brasília: Presidência da República, Casa Civil, Subchefia para Assuntos Jurídicos, [1976].
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