Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário

SEMINÁRIO V – ICMS - SERVIÇOS

Leitura básica
• CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método. 8. ed. São Paulo: Noeses,
2021, Itens 3.1.2 (O direito como sistema comunicacional) e 3.1.3 (O conteúdo semântico do
vocábulo comunicação) da primeira parte e itens 3.3.6.4 (ICMS e tributação sobre prestações de
serviços de comunicação) e 3.3.6.5 (ICMS e tributação sobre prestação de serviços de transporte)
da segunda parte.
• CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. 2.ed. v2. São
Paulo: Noeses, 2017, Tema XVI (ICMS-Comunicação: Tributação do comércio eletrônico
audiovisual); e Tema XX (Critério espacial e sujeição ativa no ICMS incidente nas atividades
de TV por assinatura).
• CARVALHO, Paulo de Barros. Derivação e positivação no direito tributário. v.3. São Paulo:
Noeses, 2016, Tema XXXVIII (Os deveres instrumentais no ICMS-Transporte,
entendimento segundo as conjunturas da prestação de serviço de courier).

Leitura complementar
• ÁVILA, Humberto. Imposto sobre a prestação de serviços de comunicação. Conceito de
prestação de serviço de comunicação. Intransitabilidade das atividades de veiculação de
publicidade em painéis e placas. Inexigibilidade de multa. Revista Dialética de Direito
Tributário, São Paulo, n. 143, ago. 2007.
• BAYLON, Neiva Aparecida. Imposto sobre prestações de serviço de comunicação:
pressupostos para sua incidência. 2013. 143f. Dissertação (Mestrado em Direito Tributário) –
Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, São Paulo, 2013. Itens 3.3, 3.31 e 3.3.2.
• MIGUEL, Luciano Garcia. As alterações tecnológicas na internet e os conflitos de
incidência entre o ICMS e o ISS. In: CARVALHO, Paulo de Barros (Coord.). Direito
Tributário entre a forma e o conteúdo. São Paulo: Noeses, 2014.
• MIGUEL, Luciano Garcia. Incidência de ICMS nas operações de importação. São Paulo:
Noeses ,Capítulos 2, 5 e item 6.3 do Capítulo 6.
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Questões
1. Construir a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência tributária do ICMS – Serviços.
ICMS – SERVIÇO DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL
HIPÓTESE
Critério material Prestar serviço de transporte interestadual e intermunicipal,
oneroso e efetivo, por qualquer via, de pessoas, bens e
mercadorias ou valores;
Critério espacial Âmbito territorial do Estado ou do Distrito Federal;
Critério temporal Momento do início da prestação do serviço;
Momento do ato final do transporte iniciado no exterior;

CONSEQUÊNCIA
Critério pessoal Sujeito ativo: Estado ou Distrito Federal do início da
prestação;
Sujeito Passivo: Prestador do serviço;
Critério quantitativo Base de cálculo: o preço do serviço (art. 13, III, LC 87/96)
Alíquota:
- 12% nas operações ou prestações interestaduais que
destinarem mercadorias ou serviços a contribuintes
localizados nos Estados das regiões Sul e Sudeste;
- 7% nas operações ou prestações interestaduais que
destinarem mercadorias ou serviços a contribuintes
localizados nos Estados das regiões Norte, Nordeste e
Centro-Oeste e no Estado do Espírito Santo;
12% nas prestações de serviços de transporte internas
(também iniciadas no exterior);
4% nas prestações interestaduais de transporte de
passageiros aéreo, de carga e de mala postal, quando o
destinatário do serviço for contribuinte do ICMS.

ICMS – SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO

HIPÓTESE
Critério material Prestações onerosas de serviços de comunicação, por
qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção,
a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação
de comunicação de qualquer natureza
Critério espacial Estado ou do Distrito Federal onde o serviço foi prestado;
Critério temporal Momento da prestação onerosa de serviço de
comunicação, feita por qualquer meio, inclusive a geração,
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a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a

repetição e a ampliação de comunicação de qualquer
natureza;
CONSEQUÊNCIA
Critério pessoal Sujeito ativo: Estado ou Distrito Federal no qual o serviço
se iniciou;
Sujeito Passivo: Empresa que presta o serviço de
comunicação
Critério quantitativo Base de cálculo: o preço do serviço
Alíquota: alíquota básica que varia em torno de 17% a 18%,
conforme o estado, conforme LC nº 194/22.

2. Que é “prestação de serviços de comunicação”? É possível determinar esse

conceito por meio do texto constitucional? O que pode ser tributado pelo ICMS: (i) a
comunicação (onerosa) efetivamente realizada, ou; (ii) a mera disponibilidade
(onerosa) de meios físicos/canais aptos que possibilitem que a comunicação
aconteça? (Vide anexos I e II).
De acordo com Paulo de Barros Carvalho, em sua obra intitulada “Direito
tributário, linguagem e método”, a prestação de serviços de comunicação pode ser
definida como a “atividade de colocar à disposição do usuário os meios e modos
necessários à transmissão e recepção de mensagens, distinguindo-se, nessa
medida, da singela realização do fato comunicacional”. Ainda segundo o autor, na
prestação de serviços de comunicação deve coexistir os três elementos que
compõem a “prestação de serviço”, quais sejam: o prestador, o tomador e o preço
do serviço, com o processo comunicacional. Desta forma, a atividade exercida pelo
prestador deve ter por objetivo realizar a comunicação entre o tomador do serviço e
terceira pessoa, mediante pagamento de um valor.
O texto constitucional não traz elementos suficientes para que seja possível
determinar o conceito de “prestação de serviços de comunicação”, apenas
estabelecendo em seu art. 155, II, que:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir
impostos sobre:
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;
Contudo, o legislador infraconstitucional trouxe o conceito de “prestação de serviços de
comunicação” no art. 68, II, do CTN:

Art. 68. O imposto, de competência da União, sobre serviços de

transportes e de comunicações, tem como fato gerador:
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(...)
II - a prestação de serviço de comunicações, assim se
entendendo a transmissão e o recebimento, por qualquer
processo, de mensagens escritas, faladas ou visuais, salvo
quando os pontos de transmissão e de recebimento se situem
no território de um mesmo Município e a mensagem em curso
não possa ser captada fora desse território.

Diferentemente do que ocorre com a energia elétrica, em que o ICMS incide

sobre o valor da tarifa correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada,
conforme Súmula n. 391 do STJ, no caso da prestação de serviços de comunicação
tributa-se a mera disponibilidade (onerosa) de meios físicos/canais aptos que
possibilitem que a comunicação aconteça.

3. Sobre a possibilidade de se cobrar ICMS, responda:

a) O termo “mercadoria” do artigo 155, II da CF/88 alcança os denominados “bens e
mercadorias digitais”? Fundamente.

Com a evolução da tecnologia, o conceito de mercadoria, antes associado

apenas a bens corpóreos precisou evoluir para bens incorpóreos como “bens e
mercadorias digitais”. Acontece, que para que seja possível a tributação nos moldes
do artigo 155, II da CF/88 é necessário que ocorra a circulação dessa mercadoria,
que tem como pressuposto a troca de titularidade.
Entendo que os bens e mercadorias digitais em virtude de serem apenas
licenciados e cedidos para uso não são alcançados pelo termo “mercadoria” do
artigo 155, II da CF/88. Um dos aspectos marcantes nos contratos de licenciamento
de software é a manutenção da propriedade intelectual, desta forma fica claro que
não há circulação de mercadoria.
Atualmente, o legislador complementar elenco no subitem 1.05 da lista de
serviços tributáveis pelo ISS anexa à LC nº 116/03, o licenciamento e a cessão de
direito de uso de programas de computação. O STF corroborou esse
entendimento, em sede de julgamento da ADI 5.659/MG e ADI 1.945/MT, ao
decidir por excluir “das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou a
cessão de direito de uso de programas de computador, tal como previsto no
subitem 1.05 da lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03”(STF - ADI:
5659 MG 0001289-83.2017.1.00.0000, Relator: DIAS TOFFOLI, Data de
Julgamento: 24/02/2021, Tribunal Pleno, Data de Publicação: 20/05/2021).

Ainda no sentido que é possível considerar bens incorpóreos como

mercadorias, temos o exemplo da enérgia elétrica é considerada mercadoria e
tributada pelo ICMS mesmo não ser concreto. Além disso, a própria LC. 116/03,
restringiu à incidência do ISS ao licenciamento e à cessão de direito de uso,
abrindo margem para se interpretar como cabível o ICMS na hipótese de efetiva
transferência de propriedade.
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É pertinente pontuar que é discutível a tributação do licenciamento e da cessão

de direito de uso dos softwares pelo ISS, em virtude de ser questionável a sua
classificação como serviço. Os serviços tem como característica marcante o fato de
ser uma obrigação de fazer, são prestados mediante exercício de atividade
intelectual ou física que atende à necessidade do adquirente da prestação. No caso
dos softwares que não são elaborados por encomenda, entendo que não há
qualquer serviço.
Também acredito que não pode o Estado simplesmente abrir mão de tributar
os infoprodutos que apresentam um faturamente muito expressivo e em
crescimento. Desta forma, torna-se latente que a legislação seja alterada no sentido
da tributação alcançar efetivamente esses produtos, sem que seja necessário
gambiarras interpretativas.

b) Há possibilidade jurídica de se cobrar ICMS nas seguintes situações: serviço de

internet por acesso discado e banda larga; software e transmissão de dados por
streaming; NETFLIX. Fundamentar. Se positiva sua resposta, quais espécies de
ICMS seriam de possíveis incidências nesse casos: ICMS-bens e mercadorias ou
ICMS-comunicação? Justifique.
No que diz respeito ao serviço de internet por acesso discado e banda larga, os
denominados provedores de acesso à internet, o STJ já consolidou o entendimento
de que trata-se de um “serviço de valor adicionado”, e não de serviço de
comunicação, nos moldes do art. 61 da Lei Geral das Telecomunicações (Lei
9.472/1997):

Art. 61. Serviço de valor adicionado é a atividade que

acrescenta, a um serviço de telecomunicações que lhe dá
suporte e com o qual não se confunde, novas utilidades
relacionadas ao acesso, armazenamento, apresentação,
movimentação ou recuperação de informações.
§ 1º Serviço de valor adicionado não constitui serviço de
telecomunicações, classificando-se seu provedor como usuário
do serviço de telecomunicações que lhe dá suporte, com os
direitos e deveres inerentes a essa condição.

Como o serviço desenvolvido pelos provedores de internet é serviço de valor

adicionado (art. 61, Lei 9472/97), o qual exclui expressamente da classificação de
serviços de telecomunicações e o ICMS só incide sobre serviços de
telecomunicações, logo não há incidência do ICMS sobre os provedores. (STJ -
REsp: 456650 PR 2002/0099939-5, Relator: Ministra ELIANA CALMON, Data de
Julgamento: 24/06/2003, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJ
08.09.2003 p. 291 RDDT vol. 98 p. 148 RDR vol. 28 p. 288 RSTJ vol. 186 p. 223
RTFP vol. 52 p. 311). Nesse sentido, foi editada a Súmula 334 do STJ, segundo a
qual: “O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet”.
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No tocante à tributação de software e transmissão de dados por streaming,

como é o caso da NETFLIX, trata-se de tema controvertido, gerando grandes
debates sobre a possibilidade de incidência do ICMS ou de ISS.
Primeiramente é importante conceituar o streaming, entendido como um
instrumento de distribuição de conteúdo digital por meio da internet, sem que os
dados sejam descarregados no aparelho do contratante.
Em 30 de dezembro de 2016, foi criada a LC nº 157/2016, que incluiu na lista
taxativa de serviços tributáveis pelo ISSQN o item 1.09, que relata sobre a
incidência sobre serviços de qualquer natureza sobre as plataformas de streaming.
Todavia, a despeito da sanção de tal lei, o Conselho Nacional de Política
Fazendária (CONFAZ) editou o Convênio ICMS nº 106/2017, estabelecendo a
incidência de ICMS sobre:
(...) saídas internas e nas importações realizadas por meio de
site ou de plataforma eletrônica que efetue a venda ou a
disponibilização, ainda que por intermédio de pagamento
periódico, de bens e mercadorias digitais mediante
transferência eletrônica de dados, na unidade federada onde é
domiciliado ou estabelecido o adquirente do bem ou
mercadoria digital.

Ao incluir a expressão “disponibilização” o Convênio ICMS nº 106/2017

permitiu aos Estados a criação de normas que possibilitam a cobrança de ICMS
sobre os serviços de streaming.
Sobre a questão, entendo ser legítima a incidência do ICMS sobre bens
incorpóreos ou imateriais, tal qual ocorre com a enérgia elétrica. Todavia, para que
ocorra o fato gerador do imposto estadual defendo que é indispensável que haja a
transferência de propriedade do bem, ou que seja considerado serviço de
comunicação, o que não ocorre nas operações de transmissão de dados por
streaming, em que apenas há fornecimento de conteúdo.
Mais recentemente, o STF, em sede de julgamento da ADI 5.659/MG, decidiu
por excluir “das hipóteses de incidência do ICMS o licenciamento ou a cessão de
direito de uso de programas de computador, tal como previsto no subitem 1.05 da
lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03”. Com isso, o Convênio
ICMS 106/2017 perdeu sua eficácia jurídica, conforme expressamente declarado
pela ministra Carmén Lúcia.
Embora a decisão do STF não finalize por completo a discussão sobre a
tributação dos bens digitais, essa manifestação impede que os estados cobrem o
ICMS com base no Convênio ICMS 106/2017.

4. Que é “prestação de serviços de transporte”? Quais suas modalidades? É

necessária a efetividade da prestação de serviços para que o ICMS incida? Analisar
a tributação de transporte aéreo de passageiros e cargas. Há a incidência do
aludido imposto no caso de o transporte ser efetuado por meio de veículo próprio
da empresa, dirigido por motorista que com ela possui vínculo empregatício? E se o
motorista for terceirizado? E se o veículo for locado?
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A partir da obra “Direito tributário, linguagem e método”, de Paulo de Barros

Carvalho, podemos entender a “prestação de serviços de transporte” como a
conduta do prestador, consubstanciada na iniciativa de desenvolver ação em favor
de outro sujeito de direito, com conteúdo econômico, e da qual resulte o transporte.
Transportar, por sua vez, foi definido pelo autor como a condução de “mercadorias,
bens, documentos, cargas ou passageiro, de um canto para outro, seja por via
terrestre, aérea ou hidroviária”.
De acordo com o art. 8º, da revogada Lei n. 6.288/75, o transporte pode ser
classificado da seguinte forma:
I - Modal - quando a mercadoria é transportada utilizando-se apenas
um meio de transportes;
II - Segmentado - quando se utilizam veículos diferentes e são
contratados separadamente os vários serviços e os diferentes
transportadores que terão a seu cargo a condução da mercadoria do
ponto de expedição até o destino final;
III - Sucessivo - quando a mercadoria, para alcançar o destino final,
necessitar ser transbordada para prosseguimento em veículo da
mesma modalidade de transporte;
IV - Intermodal - quando a mercadoria é transportada utilizando-se
duas ou mais modalidades de transporte.

De acordo com o art. 12, V, da Lei Complementar 87/96, considera-se ocorrido

o fato gerador do ICMS no momento do início da prestação de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal, de qualquer natureza, não sendo
necessária a efetividade da prestação.
Sobre o transporte aéreo de passageiros e de cargas o Supremo Tribunal
Federal se posicionou de forma diversa no que diz respeito à constitucionalidade de
um e de outro. No julgamento da ADI 1.600/DF, o STF decidiu que é
inconstitucional a cobrança do ICMS sobre a prestação de serviços de transporte
aéreo intermunicipal, interestadual e internacional de passageiros, mas permitiu a
incidência do tributo sobre o transporte aéreo nacional (interestadual e
intermunicipal) de cargas. Um dos argumentos que sustentou a decisão que
diferencia a tributação do transporte aéreo de passageiros e de cargas, foi do
Ministro Nelson Jobim. O ministro considerou que apenas pessoas físicas são
consideradas “passageiros”, que na condição de não contribuinte do ICMS
impediria a aplicação do mecanismo de débito e crédito e, portanto, a
aproveitamento das regras de não cumulatividade estabelecidas na Constituição
Federal. Importante destacar que na ocasião o Ministro Relator Sydney Sanches
expressamente afirmou que os mesmos fundamentos demonstrariam a
inconstitucionalidade da cobrança do ICMS no transporte terrestre de passageiros,
mas como a matéria não estava sendo discutida no âmbito da ADI 1.600/DF, a
decisão não abrangeu tal modalidade.
Conforme o art. 155, II, da CF/88, o ICMS incide sobre a prestação de serviços
de transporte interestadual e intermunicipal. Paulo de Barros Carvalho nos ensina
que a prestação de serviço pressupõe a existência de um prestador, de um tomador
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e do preço do serviço. Desta forma, o autor considera inadmissível, para fins de

hipótese de incidência do ICMS sobre transporte, o autosserviço ou o serviço
prestado a si mesmo, haja vista a inexistência de caráter econômico na atividade
desenvolvida.
Ainda que o motorista seja terceirizado ou veículo locado, não há que se falar
em prestação de serviços de transporte. O próprio STF já se posicionou sobre o
tema no julgamento do RE 107.363/SP: “não desnatura o contrato de locação a
circunstância de a empresa locadora pôr a disposição da locatária manobristas para
o melhor aproveitamento dos veículos cedidos” (STF - RE: 107363 SP, Relator:
FRANCISCO REZEK, Data de Julgamento: 17/06/1986, SEGUNDA TURMA, Data
de Publicação: DJ 01-08-1986 PP-12892 EMENT VOL-01426-02 PP-00388).

5. Empresa de transporte internacional, contratada para trazer documentos do

exterior, subcontrata empresa brasileira que efetive o transporte da entrada do
documento em território nacional até o destinatário local. Pergunta-se: (a) tal
operação pode ser desmembrada para fins de tributação pelo ICMS? (b) se positiva
a resposta, qual seria o sujeito passivo da relação tributária? (Vide anexo VI).
Compartilho do entendimento de Paulo de Barros Carvalho, em sua obra
“Direito tributário, linguagem e método”, de acordo com o qual o transporte
realizado dentro do território nacional é indissociável do transporte internacional,
não podendo ser desmembrado para fins de tributação pelo ICMS. Ainda segundo
o autor, sobre o serviço de transporte realizado em território nacional com a
finalidade de cumprir um contrato de transporte internacional não há incidência de
ICMS por tratar-se de atividade-meio em relação ao um serviço sobre o qual não
incide tal imposto. Não há, portanto, dois contratos de transporte, mas apenas um,
da espécie “intermodal”, não sendo relevante se a contratada efetivará a prestação
do serviço de forma direta ou se subcontratará um terceiro.
Vale destacar que os Estados não coadunam com esse entendimento. Como
exemplo temos o Estado de Pernambuco que, conforme Lei nº 15.730/2016, art. 2º,
VI e XI, tem o entendimento de que o fato gerador do ICMS no serviço de
transporte rodoviário de cargas iniciado no exterior ocorre no ato final da prestação
de serviço de transporte, quando esta for iniciada no exterior. O Estado de
Pernambuco entende ainda que o sujeito passivo é a pessoa física ou jurídica que,
mesmo sem habitualidade ou intuito comercial, seja destinatária de serviço
prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior (Lei nº
15.730/2016, art. 4º, § 1º, II).

6. Prestadora de serviço de transporte é contratada para efetuar transporte de

mercadoria de estabelecimento localizado em Osasco/SP para uma trading
estabelecida em São Bernardo do Campo/SP. O destino final da mercadoria
transportada é a exportação. Com base no art. 155, § 2º, X, “a” da CF/88 e
parágrafo único do art. 3º da LC 87/96, o Fisco paulista entende que nesse trajeto
interno há imunidade do ICMS somente com relação à operação de circulação das
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mercadorias transportadas e não para o ICMS relativo à prestação de serviços de

transporte. Você concorda com esse entendimento? (Vide anexo VII).

O entendimento do Fisco paulista está em consonância com Tema 475 do STF, que
possui repercussão Geral, que fixou a seguinte tese: “a imunidade a que se refere o
art. 155, § 2º, X, "a", da CF não alcança operações ou prestações anteriores à
operação de exportação”. O argumento utilizado foi o de que: “caso houvesse
imunidade para as operações internas, de modo que não fosse cobrado o ICMS em
nenhuma das etapas anteriores à exportação, seria inútil e despropositada a regra
de manutenção e aproveitamento de créditos”.
Não concordo com o entendimento do Fisco paulista e do STF, pois além da
imunidade do ICMS com relação à operação de circulação das mercadorias
destinadas à exportação (artigo 155, § 2º, X, a, CF/88), também é imune a
prestação do serviço de transportes de mercadorias que se destinem ao exterior,
nos moldes do art. 3º, inc. II, da Lei Complementar Federal nº 87/96. Esse
entendimento está em conformidade com a súmula 649 do STJ, de 03 de maio de
2021, onde ficou estabelecido que "não incide ICMS sobre o serviço de transporte
interestadual de mercadorias destinadas ao exterior". Segundo o acórdão do Eresp
710.260/RO, referência da súmula, a finalidade da exoneração tributária é tornar o
produto brasileiro mais competitivo no mercado internacional e fortalecer o pacto
federativo, na medida em que a cobrança do ICMS privilegia empresas localizadas
em cidades portuárias e trata de forma desigual os estados que integram a
federação.

7. Os conceitos de transbordo e baldeação na prestação, utilizados na prestação de

serviços de transporte de cargas, são sinônimos? A mudança de modal, utilizando-
se de veículos de propriedade de mesmo titular, é caso de transbordo ou prestação
de serviço independente? Empresa X realiza serviço de transporte entre os
Munícipios Y e Z, ambos do Estado de São Paulo, utilizando-se, para tanto, de
caminhão e avião, tendo as mercadorias sido acondicionadas, ou seja,
permanecendo por tempo razoável em estabelecimento da empresa quando da
mudança de modal, haveria de se falar em descontinuidade de transporte e, por
consequência, nova cobrança de ICMS? (Analisar a problemática à luz do Parecer
PGFN/CAT nº 57/13).
O Decreto nº 6.759, de 5 de fevereiro de 2009, em seu art. 335, parágrafo único,
apresente conceitos diferentes para transbordo e baldeação, definindo o primeiro
como a transferência direta de mercadoria de um veículo para outro veículo, e o
segundo como a transferência de mercadoria descarregada de um veículo e
posteriormente carregada em outro. Não obstante essa diferenciação conceitual, na
prática os dois conceitos são frequentemente utilizados como sinônimos.
De acordo com o Parecer PGFN/CAT nº 57/13, “a simples mudança de modal não
pode ser caracterizada como transbordo ou como uma prestação de serviço
independente apta a ensejar nova incidência do ICMS”. No caso em tela não há duas
partes realizando um novo negócio, haja vista que é a mesma empresa X quem realiza
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tanto o transporte de caminhão quanto o de avião, por isso não deve haver nova
cobrança de ICMS.
Com relação ao acondicionamento das cargas por um tempo razoável em
estabelecimento da empresa quando da mudança de modal, este evento não pode ser
interpretado como uma descontinuidade de transporte, em virtude de tratar-se de
simples questão logística que não faz surgir uma nova relação jurídica que torne
possível a incidência do ICMS sobre o serviço prestado. Apenas incidiria nova
cobrança de ICMS caso houvesse dois contratos de prestação de serviço de
transporte.

Sugestão para pesquisa suplementar

• Artigo: “Não incidência do ICMS na atividade dos provedores de acesso à internet”, de
Paulo de Barros Carvalho, Revista Dialética de Direito Tributário n. 73.
• Artigo: “O ICMS sobre a Prestação de Serviços”, de Marcelo Viana Salomão. In SANTI,
Eurico Marcos Diniz de (Org.). Curso de Especialização em direito tributário: homenagem
a Paulo de Barros Carvalho. São Paulo: Forense.
• Artigo: “A base de cálculo e a base calculada do ICMS na venda de aparelhos celulares abaixo
do preço de custo e o reflexo na não cumulatividade”, de Aldo de Paula Jr., in Tributação e
Processo, IV Congresso Nacional de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses.
• Parecer: “O ICMS e os serviços de transporte internacional”, de Pedro Guilherme Accorsi
Lunardelli, Revista Dialética de Direito Tributário n. 109.
• Artigo: “A não incidência do ICMS sobre o serviço de TV por assinatura”, de Guilherme
Cezaroti, in Tributação nas Telecomunicações. São Paulo: Quartier Latin.
• CARRAZZA, Roque Antonio. ICMS. São Paulo: Malheiros.
• OLIVEIRA, Júlio Maria de. Internet e competência. São Paulo: Dialética.
• CORAZZA, Edison Aurélio. ICMS sobre prestações de serviços de comunicação. São
Paulo: Quartier Latin.
• MOREIRA, André Mendes. A tributação dos serviços de comunicação. São Paulo:
Noeses.
• GRECO, Marco Aurélio. Direito e internet. São Paulo: Ed. RT.
• MELO, José Eduardo Soares de. Aspectos teóricos e práticos do ISS. São Paulo:
Dialética.
• Parecer: “Tributação na internet”, de Pedro Guilherme Accorsi Lunardelli, Revista Dialética
de Direito Tributário n. 59, 2000.
• CHIESA, Clélio. ICMS – Sistema constitucional tributário. São Paulo: LTr.
• COSTA, Alcides Jorge. ICM na Constituição e na Lei Complementar (Capítulos II, III, IV,
VI, VIII, IX e X). São Paulo: Resenha Tributária.
• Capítulo II; do capítulo III os itens: 3.3.4, 3.3.5 e 3.4 e Capítulo V, da dissertação de
mestrado Conceito de prestação de serviços de comunicação e o processo
comunicacional, de Rubya Floriano dos Anjos, 2008. PUC-SP.
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Anexo I
Súmula do STJ n. 391
Data: 25/09/2009
“O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica correspondente à demanda
de potência efetivamente utilizada.”

Anexo II
REsp n. 960.476/SC
DJ 13/05/2009
ICMS. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. NÃO INCIDÊNCIA
SOBRE TARIFA CALCULADA COM BASE EM DEMANDA CONTRATADA E NÃO
UTILIZADA. INCIDÊNCIA SOBRE TARIFA CALCULADA COM BASE NA DEMANDA
DE POTÊNCIA ELÉTRICA EFETIVAMENTE UTILIZADA. 1. A jurisprudência assentada
pelo STJ, a partir do julgamento do REsp 222.810/MG (1ª Turma, Min. José Delgado,
DJ de 15.05.2000), é no sentido de que “o ICMS não é imposto incidente sobre tráfico
jurídico, não sendo cobrado, por não haver incidência, pelo fato de celebração de
contratos”, razão pela qual, no que se refere à contratação de demanda de potência
elétrica, “a só formalização desse tipo de contrato de compra ou fornecimento futuro de
energia elétrica não caracteriza circulação de mercadoria”. Afirma-se, assim, que “o
ICMS deve incidir sobre o valor da energia elétrica efetivamente consumida, isto é, a
que for entregue ao consumidor, a que tenha saído da linha de transmissão e entrado
no estabelecimento da empresa”. 2. Na linha dessa jurisprudência, é certo que “não há
hipótese de incidência do ICMS sobre o valor do contrato referente à garantia de
demanda reservada de potência”. Todavia, nessa mesma linha jurisprudencial, também
é certo afirmar, a contrario sensu, que há hipótese de incidência de ICMS sobre a
demanda de potência elétrica efetivamente utilizada pelo consumidor. 3. Assim, para
efeito de base de cálculo de ICMS (tributo cujo fato gerador supõe o efetivo consumo de
energia), o valor da tarifa a ser levado em conta é o correspondente à demanda de
potência efetivamente utilizada no período de faturamento, como tal considerada a
demanda medida , segundo os métodos de medição a que se refere o art. 2º, XII, da
Resolução ANEEL 456/2000, independentemente de ser ela menor, igual ou maior que
a demanda contratada. 4. No caso, o pedido deve ser acolhido em parte, para
reconhecer indevida a incidência do ICMS sobre o valor correspondente à demanda de
potência elétrica contratada mas não utilizada.5. Recurso especial parcialmente provido.
Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.

Anexo III
RE n. 572.020/DF
DJ 13/10/2014
ICMS. HABILITAÇÃO DE APARELHOS CELULARES. A LEI GERAL DE
TELECOMUNICAÇÕES (ART. 60, § 1º, DA LEI N. 9.472/97) NÃO PREVÊ O SERVIÇO
DE HABILITAÇÃO DE TELEFONIA MÓVEL COMO ATIVIDADE-FIM, MAS ATIVIDADE-
MEIO PARA O SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO. A ATIVIDADE EM QUESTÃO NÃO SE
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INCLUI NA DESCRIÇÃO DE SERVIÇOS DE TELECOMUNICAÇÃO CONSTANTE DO

ART. 2º, III, DA LC 87/1996, POR CORRESPONDER A PROCEDIMENTO
TIPICAMENTE PROTOCOLAR, CUJA FINALIDADE REFERE-SE A ASPECTO
PREPARATÓRIO. OS SERVIÇOS PREPARATÓRIOS, TAIS COMO HABILITAÇÃO,
INSTALAÇÃO, DISPONIBILIDADE, ASSINATURA, CADASTRO DE USUÁRIO E
EQUIPAMENTO, ENTRE OUTROS, QUE CONFIGURAM ATIVIDADE-MEIO OU
SERVIÇOS SUPLEMENTARES, NÃO SOFREM A INCIDÊNCIA DO ICMS, POSTO
SERVIÇOS DISPONIBILIZADOS DE SORTE A ASSEGURAR AO USUÁRIO A
POSSIBILIDADE DO USO DO SERVIÇO DE COMUNICAÇÃO, CONFIGURANDO
AQUELES TÃO SOMENTE ATIVIDADES PREPARATÓRIAS DESTES, NÃO
INCIDINDO ICMS.INOCORRÊNCIA DE VIOLAÇÃO AOS ARTS. 2º, 150, I, E 155, II, DA
CF/88. DESPROVIMENTO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.
1. Os serviços preparatórios aos serviços de comunicação, tais como: habilitação,
instalação, disponibilidade, assinatura, cadastro de usuário e equipamento, entre
outros serviços, configuram atividades-meio ou serviços suplementares. O serviço
de comunicação propriamente dito, consoante previsto no art. 60, § 1º, da Lei n.
9.472/97 (Lei Geral de Telecomunicações), para fins de incidência de ICMS, é aquele
em que um terceiro, mediante prestação negocial-onerosa, mantém interlocutores
(emissor/receptor) em contato por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a
recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de
comunicação de qualquer natureza (REsp. 402047/MG, Rel. Ministro HUMBERTO
GOMES DE BARROS, PRIMEIRA TURMA, julgado em 04/11/2003, DJ 09/12/2003).
2. A interpretação conjunta dos arts. 2º, III, e 12, VI, da Lei Complementar 87/96
(Lei Kandir) leva ao entendimento de que o ICMS somente pode incidir sobre os
serviços de comunicação propriamente ditos, no momento em que são prestados, ou
seja, apenas pode incidir sobre a atividade-fim, que é o serviço de comunicação, e não
sobre a atividade-meio ou intermediária como são aquelas constantes na Cláusula
Primeira do Convênio ICMS n. 69/98. Tais serviços configuram, apenas, meios de
viabilidade ou de acesso aos serviços de comunicação, et por cause, estão fora da
incidência tributária do ICMS.
3. A Constituição autoriza sejam tributadas as prestações de serviços
de comunicação, não sendo dado ao legislador, nem muito menos ao intérprete e ao
aplicador, estender a incidência do ICMS às atividades que as antecedem e viabilizam.
Não tipificando o fato gerador do ICMS-Comunicação, está, pois, fora de seu campo
de incidência. Consectariamente, inexiste violação aos artigos 2º, 150, I, e 155, II, da
CF/88.
4. O Direito Tributário consagra o princípio da tipicidade, de maneira que, sem lei
expressa, não se pode ampliar os elementos que formam o fato gerador, sob pena de
violar o disposto no art. 108, § 1º, do CTN.
5. In casu, apreciando a questão relativa à legitimidade da cobrança
do ICMS sobre o procedimento de habilitação de telefonia móvel celular, a atividade
de habilitação não se inclui na descrição de serviço de telecomunicação constante do
art. 2º, III, da Lei Complementar 87/96, por corresponder a procedimento tipicamente
protocolar, cuja finalidade prende-se ao aspecto preparatório e estrutural da prestação
do serviço, serviços meramente acessórios ou preparatórios
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à comunicação propriamente dita, meios de viabilidade ou de acesso aos serviços

de comunicação.
6. O ato de habilitação de aparelho móvel celular não enseja qualquer serviço
efetivo de telecomunicação, senão de disponibilização do serviço, de modo a
assegurar ao usuário a possibilidade de fruição do serviço de telecomunicações.
O ICMS incide, tão somente, na atividade final, que é o serviço de telecomunicação
propriamente dito, e não sobre o ato de habilitação do telefone celular, que se afigura
como atividade meramente intermediária.
7. Ex positis, nego provimento ao recurso extraordinário.

Anexo IV
AgRg no Ag n. 1.304.822/PR
Julgamento: 09/11/2010
ICMS. SERVIÇO DE TELECOMUNICAÇÃO. TV A CABO. INCIDÊNCIA DO
TRIBUTO SOBRE A PRESTAÇÃO ONEROSA DESSE SERVIÇO. LEI
COMPLEMENTAR 87/96, ART. 2º, II. ADOÇÃO DA TAXA SELIC PARA O CÁLCULO
DOS JUROS DE MORA. LEGALIDADE.
1. Noticiam os autos que o Tribunal de origem, mantendo sentença proferida,
julgou improcedentes embargos à execução fiscal, ao fundamento de que é devido o
ICMS sobre prestação de serviço de TV a cabo, entendendo pela incidência da taxa
Selic sobre o valor das dívidas tributárias, ante a existência de previsão legal.
2. Rejeita-se a alegada violação ao art. 535, I e II, do CPC, pois a Corte de origem
empregou fundamentação adequada, suficiente e coerente para dirimir a controvérsia,
dispensando, portanto, qualquer integração à compreensão do que fora por ela
decidido.
3. “Incide ICMS sobre o serviço de TV a cabo, tendo em vista a interpretação literal
do art. 2º da LC 87/96” (REsp 1.132.695/SP, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda
Turma, DJe 10/03/2010). No mesmo sentido: AgRg no REsp 1.064.596/SP, Rel. Ministro
Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 09/03/2009.
4. Quanto à taxa Selic, é cabível a sua utilização, como índice de juros de mora,
contanto que haja lei local autorizando sua incidência (Lei estadual 11.580/96).
Orientação reafirmada pela Primeira Seção no julgamento do REsp 1.111.189/SP, sob
o rito dos recursos repetitivos (art. 543-C do CPC).
5. Agravo regimental não provido.

Anexo V
Súmula do STJ n. 334
DJ 14/02/2007
“O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet.”
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Anexo VI
AgRg no AREsp n. 412.277/SC
DJ 02/12/2013
ICMS. TRANSPORTE INTERESTADUAL DE MERCADORIA DESTINADA AO
EXTERIOR. ISENÇÃO FISCAL. PRECEDENTES. PROVA DA NÃO REPERCUSSÃO.
SÚMULA 7/STJ.
1. Os precedentes jurisprudenciais desta Corte Superior afirmam pela não
incidência do ICMS sobre serviço de transporte interestadual de mercadorias
destinadas ao exterior, pois o art. 3º, II, da LC n. 87/96 tem por finalidade a
desoneração do comércio exterior como pressuposto para o desenvolvimento
nacional, com a diminuição das desigualdades regionais pelo primado do trabalho.
2. A questão específica levantada pelo Fisco Estadual atinente à existência de
destaque do ICMS na nota fiscal do serviço prestado ao exportador, e que o valor do
tributo fora suportado por este – e não pela transportadora -, não foi objeto de análise
pela Corte de origem, o que atrai a incidência da Súmula 211/STJ ao ponto.
3. O Tribunal de origem limitou-se a aduzir que a jurisprudência firmou-se no
sentido de que é dispensada a prova da não repercussão exigida no indigitado
normativo quando a pretensão se volta à repetição de ICMS incidente sobre
operações de exportação, entendimento que encontra amparo na jurisprudência desta
Corte.
4. Diante da ausência de prequestionamento da tese, caberia à recorrente apontar
a alegação de violação do artigo 535 do Código de Processo Civil, quando da
interposição do recurso especial com fundamento na alínea “a” do inciso III do artigo 105
da Constituição Federal, tarefa a qual não se incumbiu.
5. “A jurisprudência desta Corte é no sentido de que os tributos ditos indiretos,
dentre eles o ICMS, sujeitam-se, em caso de restituição, compensação ou
creditamento, à demonstração dos pressupostos estabelecidos no artigo 166 do CTN,
o que não ocorreu na espécie, segundo conclusão obtida pelo Tribunal a quo. A
aferição a respeito da ocorrência do repasse ou não do encargo financeiro importa
revolver matéria fático-probatória, o que é inviável nesta seara recursal, ante o óbice
da Súmula 7/STJ” (REsp 1209607/SP, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES,
SEGUNDA TURMA, julgado em 04/11/2010, DJe 12/11/2010). Agravo regimental
improvido.

Anexo VII
ARE n. 639.352 RG/RS
Julgamento: 27/09/2011
ICMS. Operação de exportação. Imunidade. Inteligência do art. 155, § 2º, x a,
CF/88. Cadeia de produção que vise ao comércio e ao trânsito de produtos com
destino ao exterior. Existência de repercussão geral.