Curso de Extensão em ICMS

Aula 2 – Contribuintes do ICMS

Profª. Drª. Marina Vieira de Figueiredo

 ICMS-
Mercadorias Realizar operações relativas à circulação de
Materialidade mercadorias.

❑ Operação
▪ Negócio jurídico bilateral: relação entre duas pessoas diferentes
▪ Praticada num contexto de atividades empresariais
▪ Finalidade: lucro (conteúdo patrimonial)
▪ Objeto: mercadoria
❑ Circulação
▪ Circulação jurídica da mercadoria (não física)
▪ Transferência de titularidade
❑ Mercadoria
▪ Bem objeto de mercancia, ou seja, objeto de prestação comercial
▪ Caracterização depende da destinação dada ao bem (nem todo bem,
portanto, é mercadoria.
 Pessoa
▪ Pessoa jurídica: conjunto de bens materiais e
imateriais para o exercício de uma atividade
econômica.

Estabelecimentos compõem o seu

patrimônio, não sendo, em princípio,
sujeitos de direitos
 LC 87/96
Autonomia de estabelecimentos

Art. 11. [...] § 3º. Para efeito desta Lei Complementar, estabelecimento é o
local, privado ou público, edificado ou não, próprio ou de terceiro, onde
pessoas físicas ou jurídicas exerçam suas atividades em caráter temporário
ou permanente, bem como onde se encontrem armazenadas mercadorias,
observado, ainda, o seguinte:
I – na impossibilidade de determinação do estabelecimento, considera-se
como tal o local em que tenha sido efetuada a operação ou prestação,
encontrada a mercadoria ou contatada a prestação;
II – é autônomo cada estabelecimento do mesmo titular;
IV – respondem pelo crédito tributário todos os estabelecimentos do mesmo
titular.
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que
para outro estabelecimento do mesmo titular.
 Transferências – Estabelecimentos da
mesma empresa
▪ Súmula STJ 166: Não constitui fato gerador do ICMS o simples
deslocamento da mercadoria de um estabelecimento para outro do
mesmo contribuinte. (DJ 23/08/1996)
▪ STJ – Resp 1.125.133 (recurso repetitivo – tema 259): afastou a
incidência do ICMS sobre transferência interestadual, nos termos da
Súmula nº 166.
▪ STF – ARE 1.255.885 repercussão geral – tema 1099): “Não incide
ICMS no deslocamento de bens de um estabelecimento para outro
do mesmo contribuinte localizados em estados distintos, visto não
haver a transferência da titularidade ou a realização de ato de
mercancia”.
 REsp 1125133
1. O deslocamento de bens ou mercadorias entre estabelecimentos de uma
mesma empresa, por si, não se subsume à hipótese de incidência do ICMS,
porquanto, para a ocorrência do fato imponível é imprescindível a circulação
jurídica da mercadoria com a transferência da propriedade.
4. A circulação de mercadorias versada no dispositivo constitucional refere-se
à circulação jurídica, que pressupõe efetivo ato de mercancia, para o qual
concorrem a finalidade de obtenção de lucro e a transferência de
titularidade.
6. In casu, consoante assentado no voto condutor do acórdão recorrido,
houve remessa de bens de ativo imobilizado da fábrica da recorrente, em
Sumaré para outro estabelecimento seu situado em estado diverso, devendo-
se-lhe aplicar o mesmo regime jurídico da transferência de mercadorias entre
estabelecimentos do mesmo titular, porquanto ubi eadem ratio, ibi eadem
legis dispositio.
 ARE 1255885 RG
Recurso extraordinário com agravo. Direito Tributário. Imposto Sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Deslocamento de
mercadorias. Estabelecimentos de mesma titularidade localizados em
unidades federadas distintas. Ausência de transferência de
propriedade ou ato mercantil. Circulação jurídica de mercadoria.
Existência de matéria constitucional e de repercussão geral.
Reafirmação da jurisprudência da Corte sobre o tema. Agravo provido
para conhecer em parte do recurso extraordinário e, na parte
conhecida, dar-lhe provimento de modo a conceder a segurança.
Firmada a seguinte tese de repercussão geral: Não incide ICMS no
deslocamento de bens de um estabelecimento para outro do mesmo
contribuinte localizados em estados distintos, visto não haver a
transferência da titularidade ou a realização de ato de mercancia.
 ADC 49
▪ 19/04/2021 Decisão de mérito: pedido julgado improcedente
Declarada a inconstitucionalidade dos arts. 11, §3°, II,
e 12, I, no trecho “ainda que para outro
estabelecimento do mesmo titular“, e 13, §4°, da LC
87/96.

▪ 13/05/2021 Embargos de declaração

▪ 13/09/2021 Min. Edson Fachin (relator): modulação de efeitos da

decisão – eficácia pró-futuro a partir do próximo
exercício financeiro.
Acompanharam: Min. Cármen Lúcia e Min. Alexandre
de Moraes.
Pedido de vista: Min. Roberto Barroso
 ADC 49
▪ Problema 1: aproveitamento de créditos
Em não havendo determinação contrária na legislação – e não o há -, a decisão proferida
neste feito autoriza o Estado de origem a exigir o estorno dos créditos das operações
anteriores àquela não sujeita à incidência do tributo, autorizando o Estado de destino, de
igual modo, a exigir o ICMS integral (sem crédito) nas operações de saída internas de
mercadorias.

▪ Problema 2: anulação de efeitos de benefícios fiscais

Não sendo a transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte
passível de tributação de ICMS, não há como ser aplicado o crédito presumido concedido
pela legislação estadual do Estado de origem, não havendo, de igual modo, qualquer
imposição ao Estado destinatário para aceitação do benefício concedido por outra Unidade
Federada, de forma que ocorrerá, na prática, a anulação dos efeitos do favor fiscal, em
detrimento das finanças e do planejamento tributário do beneficiário.
 ADC 49
CF, Art. 155.
§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação
relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo
Distrito Federal;
II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas
operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;
 ADC 49

Embargos de declaração
Voto relator – Min. Edson Fachin: conheceu os embargos de declaração,
julgando-os procedentes tão apenas para modular os efeitos da decisão a fim
de que tenha eficácia pró-futuro a partir do próximo exercício financeiro.
• Acompanhado pelos Ministros Cármen Lúcia e Alexandre de Moraes
 ADC 49
Embargos de declaração
Voto-vista – Min. Roberto Barroso: provimento aos embargos de declaração
para:
• modular os efeitos do acórdão de mérito proferido nesta ação para que
tenha eficácia a partir do início do exercício financeiro de 2022, estando
ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de
conclusão até a data de publicação da respectiva ata de julgamento.
Exaurido o prazo sem que os Estados disciplinem a transferência de
créditos de ICMS entre estabelecimentos de mesmo titular, fica
reconhecido o direito dos sujeitos passivos de transferirem tais créditos; e
• esclarecer pontualmente o acordão de mérito para afirmar a declaração
de inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do art. 11, § 3º, II,
da Lei Complementar nº 87/1996, excluindo do seu âmbito de incidência
apenas a hipótese de cobrança do ICMS sobre as transferências de
mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular.
 Arrendamento mercantil
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE
CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS – ICMS. ENTRADA
DE MERCADORIA IMPORTADA DO EXTERIOR. ARRENDAMENTO
MERCANTIL INTERNACIONAL. LEASING. CONTRATO DE
NATUREZA COMPLEXA. NÃO EXERCÍCIO DA OPÇÃO DE COMPRA.
BEM SUSCETÍVEL DE DEVOLUÇÃO AO ARRENDADOR.
INEXISTÊNCIA DE CIRCULAÇÃO ECONÔMICA DA MERCADORIA
IMPORTADA. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO. INTERPRETAÇÃO
CONJUNTA DO INC. II E DO § 2º, INC. IX, AL. A, DO ART. 155 DA
CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. RECURSO AO QUAL SE NEGA
PROVIMENTO.
(RE 226899, Rel. ROSA WEBER, Rel. p/ Acórdão: CÁRMEN LÚCIA,
Tribunal Pleno, julgado em 01/10/2014)
 Armazém geral

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MERCADORIA IMPORTADA.

BARRILHA. TRANSFERÊNCIA FICTA. ARMAZÉNS GERAIS.
- Os armazéns gerais por não realizarem operações de compra e
venda de mercadoria, tendo como única função receber e guardar as
mesmas, são neutros em relação à incidência do ICMS que deve ser
imputado ao estabelecimento importador que é quem paga o imposto
na entrada da mercadoria, mesmo que este esteja localizado em outro
Estado da Federação. - Recurso provido. (REsp 237.866/SP, Rel.
Ministro FRANCISCO FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, julgado em
07/12/2000)
 Armazém geral

RICMS/SP
Art. 7°. O imposto não incide sobre:
I - a saída de mercadoria com destino a armazém geral situado neste
Estado, para depósito em nome do remetente;
II - a saída de mercadoria com destino a depósito fechado, localizado
neste Estado, do próprio contribuinte;
III - a saída de mercadoria de estabelecimento referido no inciso I ou II,
em retorno ao estabelecimento depositante;
 ICMS/ISS
LC 87/96
Art. 2° O imposto incide sobre:
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços
não compreendidos na competência tributária dos
Municípios;
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços
sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos
Municípios, quando a lei complementar aplicável
expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.
 ICMS/ISS
LC 87/96
Art. 3° O imposto não incide sobre:
V - operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que
se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor
da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei
complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de
competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses
previstas na mesma lei complementar;
 ICMS/ISS
LC 116/03
Art. 1° [...]:
§ 2o Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa, os
serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto
Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua
prestação envolva fornecimento de mercadorias.
 ICMS/ISS
Situação Tributo devido
Mercadoria + Serviço não tributado pelo ISS ICMS
Mercadoria + Serviço tributado pelo ISS ISS, salvo se LC dispor de
modo diverso

Importante: examinar atividade preponderante

 RE 605.552
Recurso Extraordinário. Repercussão geral. Direito Tributário. Incidência do
ICMS ou do ISS. Operações mistas. Critério objetivo. Definição de serviço em
lei complementar. Medicamentos produzidos por manipulação de fórmulas,
sob encomenda, para entrega posterior ao adquirente, em caráter pessoal.
Subitem 4.07 da lista anexa à LC nº 116/03. Sujeição ao ISS. Distinção em
relação aos medicamentos de prateleira, ofertados ao público consumidor, os
quais estão sujeitos ao ICMS. 1. A Corte tradicionalmente resolve as
ambiguidades entre o ISS e o ICMS com base em critério objetivo: incide
apenas o primeiro se o serviço está definido por lei complementar como
tributável por tal imposto, ainda que sua prestação envolva a utilização ou o
fornecimento de bens, ressalvadas as exceções previstas na lei; ou incide
apenas o segundo se a operação de circulação de mercadorias envolver
serviço não definido por aquela lei complementar.
 RE 605.552
2. O critério objetivo pode ser afastado se o legislador complementar definir
como tributáveis pelo ISS serviços que, ontologicamente, não são serviços
ou sempre que o fornecimento de mercadorias seja de vulto significativo e
com efeito cumulativo. 3. À luz dessas diretrizes, incide o ISS (subitem 4.07
da Lista anexa à LC nº 116/06) sobre as operações realizadas por farmácias de
manipulação envolvendo o preparo e o fornecimento de medicamentos
encomendados para posterior entrega ao fregueses, em caráter pessoal, para
consumo; incide o ICMS sobre os medicamentos de prateleira ofertados ao
público consumidor e produzidos por farmácias de manipulação. 4. Fixação da
seguinte tese para o Tema nº 379 da Gestão por temas de repercussão geral:
“Incide ISS sobre as operações de venda de medicamentos preparados por
farmácias de manipulação sob encomenda. Incide ICMS sobre as operações
de venda de medicamentos por elas ofertados aos consumidores em
prateleira.” 5. Recurso extraordinário a que se nega provimento.
 Industrialização por encomenda
Agravo regimental em ação cautelar. 2. Direito Tributário. 3. Serviço de
composição gráfica com fornecimento de mercadoria. Conflito de
incidência entre o ICMS e o ISSQN. 4. Aplicação de entendimento firmado
no julgamento da medida cautelar na ADI 4.389/DF-MC. Incidência de
ICMS sobre operações de industrialização por encomenda de
embalagens destinadas à integração ou utilização direta em processo
subsequente de industrialização ou de circulação de mercadoria. 5.
Ausência de argumentos capazes de infirmar a decisão agravada. 6.
Agravo regimental a que se nega provimento.
(AC 3466 AgR, Rel. GILMAR MENDES, Segunda Turma, julgado em
31/03/2017)
 Industrialização por encomenda
Agravo regimental no recurso extraordinário. Serviço de composição
gráfica com fornecimento de mercadoria. Conflito de incidências entre o
ICMS e o ISSQN. Serviços de composição gráfica e customização de
embalagens meramente acessórias à mercadoria. Obrigação de dar
manifestamente preponderante sobre a obrigação de fazer, o que leva à
conclusão de que o ICMS deve incidir na espécie. 1. Em precedente da
Corte consubstanciado na ADI nº 4.389/DF-MC, restou definida a
incidência de ICMS “sobre operações de industrialização por encomenda
de embalagens, destinadas à integração ou utilização direta em processo
subsequente de industrialização ou de circulação de mercadoria”. (AI
803296 AgR)
 Industrialização por encomenda
2. A verificação da incidência nas hipóteses de industrialização por
encomenda deve obedecer dois critérios básicos: (i) verificar se a venda
opera-se a quem promoverá nova circulação do bem e (ii) caso o
adquirente seja consumidor final, avaliar a preponderância entre o dar e
o fazer mediante a averiguação de elementos de industrialização. 4. À
luz dos critérios propostos, só haverá incidência do ISS nas situações em
que a resposta ao primeiro item for negativa e se no segundo item o
fazer preponderar sobre o dar. 5. A hipótese dos autos não revela a
preponderância da obrigação de fazer em detrimento da obrigação de dar.
Pelo contrário. A fabricação de embalagens é a atividade econômica
específica explorada pela agravante. Prepondera o fornecimento dos bens
em face da composição gráfica, que afigura-se meramente acessória. Não
há como conceber a prevalência da customização sobre a entrega do
próprio bem. 6. Agravo regimental não provido. (AI 803296 AgR)
 Industrialização por encomenda
AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.
INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. ETAPA INTERMEDIÁRIA DA
CADEIA DE PRODUÇÃO. EMISSÃO DE NOTAS FISCAIS ATESTADAS PELA
ORIGEM. INOCORRÊNCIA DA MATERIALIDADE ATRIBUÍDA AO ISSQN. Nas
hipóteses de conflito entre os fatos imponíveis do ICMS e do ISS, não se
pode desconsiderar o papel da atividade exercida no contexto de todo o
ciclo produtivo. Sob tal perspectiva, cabe ao intérprete perquirir se o
sujeito passivo presta um serviço marcado por um talento humano
específico e voltado ao destinatário final, ou desempenha atividade
essencialmente industrial, que constitui apenas mais uma etapa dentro da
cadeia de circulação. Perfilhando esta diretriz, não é possível fazer incidir
o ISS nas hipóteses em que a atividade exercida sobre o bem constitui
mera etapa intermediária do processo produtivo. [...] (ARE 839976 AgR)
 Industrialização por encomenda
TRIBUTÁRIO. "INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA". PRESTAÇÃO DE SERVIÇO.
BENEFICIAMENTO DE MÁRMORE/GRANITO. INCIDÊNCIA DE ISS. PRECEDENTES. 1. As
Turmas de Direito Público desta Corte têm entendimento consolidado no sentido de que a
"industrialização por encomenda", consistente no beneficiamento de mármore ou granito,
caracteriza prestação de serviço sujeita à incidência de ISS, e não de ICMS. [...] (AgInt no
AREsp 1321944/ES, Rel. Ministro SÉRGIO KUKINA, PRIMEIRA TURMA, julgado em
09/10/2018, DJe 16/10/2018)

TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. ISSQN. INDUSTRIALIZAÇÃO POR

ENCOMENDA. SERVIÇO CONSTANTE DO ITEM 14.05 DA LISTA ANEXA À LC N. 116/2003.
INCIDÊNCIA DO TRIBUTO. 1. De acordo com a jurisprudência deste Tribunal Superior, a
"industrialização por encomenda", modalidade de serviço na qual se insere o
beneficiamento e polimento de peças de metal, subsume-se à previsão contida no item
14.05 da Lista Anexa à LC 116/2003, o que autoriza a incidência do ISSQN sobre referida
atividade. [...] (AgRg no REsp 1245928/RS, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 25/09/2018, DJe 19/12/2018)
 Industrialização por encomenda

▪ Com entrega direta do fornecedor de insumos ao

estabelecimento executor da encomenda
▪ Com trânsito do produto em fabricação por mais de um
estabelecimento industrializador
▪ Com destino do produto direto ao adquirente sem trânsito
pelo estabelecimento encomendante da industrialização
 Venda à ordem
Artigo 129 - Nas vendas à ordem ou para entrega futura, poderá ser emitida Nota
Fiscal com indicação de que se destina a simples faturamento, vedado o destaque do
valor do imposto.
§ 2º - No caso de venda à ordem, por ocasião da entrega, global ou parcial, da
mercadoria a terceiro, deverá ser emitida Nota Fiscal:
1 - pelo adquirente original em favor do destinatário, com destaque do valor do
imposto, quando devido, consignando-se, sem prejuízo dos demais requisitos, o nome
do titular, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do
estabelecimento que irá promover a remessa;
 Venda à ordem
2 - pelo vendedor remetente:
a) em favor do destinatário, para acompanhar o transporte da mercadoria, sem
destaque do valor do imposto, na qual, além dos demais requisitos, constarão:
como natureza da operação, a expressão "Remessa por Ordem de Terceiro", o
número de ordem, a série e a data da emissão da Nota Fiscal de que trata o item
anterior, bem como o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no
CNPJ, do seu emitente;
b) em favor do adquirente original, com destaque do valor do imposto, quando
devido, na qual, além dos demais requisitos, constarão: como natureza da
operação, a expressão "Remessa Simbólica - Venda à Ordem", o número de
ordem, a série e a data da emissão da Nota Fiscal prevista na alínea anterior, bem
como o número de ordem, a série, a data da emissão e o valor da operação,
constantes na Nota Fiscal relativa ao simples faturamento.
 Obrigada!

marina@mvfigueiredo.com.br
@marinavfigueiredo