Contabilidade de Custo Livro - PHP

Contabilidade de Custos
Prof. Valdecir Knuth
2015
Copyright © UNIASSELVI 2015
Elaboração:
Revisão, Diagramação e Produção:

Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI
Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri

UNIASSELVI – Indaial.
657.42
K67c Valdecir Knuth
Contabilidade de custos/ Valdecir Knuth. Indaial :

Uniasselvi, 2015.
277 p. : il.
ISBN 978-85-7830-889-6
1.Contabilidade de custos.
I. Centro Universitário Leonardo Da Vinci.
Impresso por:
Apresentação
Caro(a) acadêmico(a)!
Diz o provérbio chinês que “podemos escolher o que semear, mas

somos obrigados a colher aquilo que plantamos”.
Plantamos para você a semente do conhecimento na disciplina de

Contabilidade de Custos e você poderá, ao fim da terceira unidade, colher os
melhores frutos que conseguir.
No campo de valorização intelectual aplicável você estará à frente de

outros profissionais, no momento em que se prepara para uma das profissões
mais valorizadas nos tempos atuais: a “Contabilidade de Custos”, uma das
principais e mais atuantes atividades no núcleo empresarial, fato que lhe
trará méritos em conhecimento e aplicabilidade na rotina diária da vida, seja
pessoa física ou jurídica. Diante do mercado dinâmico e competitivo, quem
estiver atualizado ganha maior espaço no mercado de trabalho, e você, ao
optar por esta profissão, caminha para o sucesso profissional.
O conteúdo desta disciplina se divide em três unidades de ensino.
Assim, iniciaremos a Unidade 1 com o estudo sobre o que é

a Contabilidade e suas aplicações, principalmente relacionada com a
Contabilidade de Custos, assim como conheceremos as operações de
débito e crédito e os reflexos que possuem no Estado Patrimonial da
empresa, compreendendo a forma como se relacionam as operações da
Contabilidade de Custos. Você irá compreender como procede a lógica das
Origens e Aplicações de recursos nas operações da empresa, corroborando o
reconhecimento dos Custos dos Produtos Vendidos (CPV) com a geração das
Receitas de Vendas da empresa.
Na Unidade 2 estudaremos os elementos que compõem os conceitos

e a classificação dos gastos industriais, relacionados à Contabilidade de
Custos e a compreensão das diferenças entre custos, despesas, gastos e
investimentos. O conhecimento dessas diferenças é importante para a correta
aplicação e avaliação dos custos nas empresas industriais e sua contabilização.
Identificaremos também o que são custos diretos e indiretos, fixos e variáveis
e sua aplicação no processo industrial e contabilização.
Para finalizar, na Unidade 3 abordaremos sobre a elaboração dos

registros contábeis que constituem as operações de aquisição de matéria-
prima; os créditos tributários nas aquisições de matéria-prima; os efeitos dos
III
registros do custo da aquisição da matéria-prima no controle do estoque;
a formação do mark-up do preço de venda e a consequente formação do
preço de venda, bem como o registro de todas as operações contábeis de um
estudo de caso em razonete “T”; a apuração da Demonstração do Resultado
do Exercício; e a apuração do Balanço Patrimonial.
Bons estudos!
NOTA
Você já me conhece das outras disciplinas? Não? É calouro? Enfim, tanto para
você que está chegando agora à UNIASSELVI quanto para você que já é veterano, há
novidades em nosso material.
Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é

o material base da disciplina. A partir de 2017, nossos livros estão de visual novo, com um
formato mais prático, que cabe na bolsa e facilita a leitura.
O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura interna foi aperfeiçoada com nova
diagramação no texto, aproveitando ao máximo o espaço da página, o que também
contribui para diminuir a extração de árvores para produção de folhas de papel, por exemplo.
Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente,

apresenta também este livro no formato digital. Assim, você, acadêmico, tem a possibilidade
de estudá-lo com versatilidade nas telas do celular, tablet ou computador.

Eu mesmo, UNI, ganhei um novo layout, você me verá frequentemente e surgirei para
apresentar dicas de vídeos e outras fontes de conhecimento que complementam o assunto
em questão.
Todos esses ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos nas pesquisas
institucionais sobre os materiais impressos, para que você, nossa maior prioridade, possa
continuar seus estudos com um material de qualidade.
Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de

Desempenho de Estudantes – ENADE.

Bons estudos!
IV
UNI
Olá acadêmico! Para melhorar a qualidade dos

materiais ofertados a você e dinamizar ainda
mais os seus estudos, a Uniasselvi disponibiliza
materiais que possuem o código QR Code, que
é um código que permite que você acesse um
conteúdo interativo relacionado ao tema que
você está estudando. Para utilizar essa ferramenta,
acesse as lojas de aplicativos e baixe um leitor
de QR Code. Depois, é só aproveitar mais essa
facilidade para aprimorar seus estudos!
V
VI
Sumário
UNIDADE 1 – A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS COM ENFOQUE EM
CUSTOS........................................................................................................................... 1
TÓPICO 1 – A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS EM CUSTOS......................... 3

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 3
2 CONCEITO BÁSICO DE CONTABILIDADE................................................................................. 3
3 A QUEM INTERESSAM AS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS ..................................................... 6
4 COMPONENTES DA ESTRUTURA PATRIMONIAL.................................................................. 10
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 14
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 15
TÓPICO 2 – AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO BALANÇO

PATRIMONIAL.................................................................................................................. 19
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 19
2 ATIVO ..................................................................................................................................................... 19
3 PASSIVO ................................................................................................................................................ 21
4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO.................................................................................................................... 22
5 O BALANÇO PATRIMONIAL E SUA ESTRUTURA ................................................................... 25
6 AS CONTAS ........................................................................................................................................... 29
7 O PLANO DE CONTAS ...................................................................................................................... 29
7.1 A ELABORAÇÃO DO PLANO DE CONTAS ............................................................................. 30
8 CONTAS SINTÉTICAS E ANALÍTICAS ........................................................................................ 31
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 41
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 42
TÓPICO 3 – OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES DE PRODUTOS

INDUSTRIAIS................................................................................................................... 45
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 45
2 FATOS QUE ALTERAM OS VALORES DAS COMPRAS............................................................ 46
3 FATOS QUE ALTERAM O VALOR DA VENDA............................................................................ 49
4 TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE COMPRAS E VENDAS........................................................ 51
5 APURAÇÃO DO VALOR DO CUSTO DAS MERCADORIAS EM ESTOQUE....................... 61
6 CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES.............................................................................. 63
7 TIPOS DE INVENTÁRIOS.................................................................................................................. 64
7.1 INVENTÁRIO PERIÓDICO............................................................................................................ 65
7.2 INVENTÁRIO PERMANENTE...................................................................................................... 67
7.2.1 Tipos de controle de estoque................................................................................................. 68
7.2.2 Diferenças entre os métodos.................................................................................................. 73
LEITURA COMPLEMENTAR................................................................................................................ 74
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 77
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 78
VII
UNIDADE 2 – CONCEITUAÇÃO, CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS, ASPECTOS
COMPORTAMENTAIS, MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO
PREÇO DE VENDA...................................................................................................... 81
TÓPICO 1 – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS.................................................... 83

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 83
2 CONCEITUAÇÃO E CLASSIFICAÇÃO.......................................................................................... 83
2.1 CUSTOS.............................................................................................................................................. 85
2.2 DESPESAS.......................................................................................................................................... 87
2.3 GASTOS............................................................................................................................................. 90
2.4 INVESTIMENTOS............................................................................................................................ 91
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 93
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 94
TÓPICO 2 – ASPECTOS COMPORTAMENTAIS DOS GASTOS................................................. 95

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 95
2 ASPECTOS COMPORTAMENTAIS................................................................................................. 96
2.1 CUSTOS VARIÁVEIS OU DIRETOS.............................................................................................. 96
2.1.1 Principais características dos Custos Variáveis ou Diretos............................................... 97
2.2 DESPESAS VARIÁVEIS OU DIRETAS.......................................................................................... 98
2.3 CUSTOS FIXOS OU INDIRETOS................................................................................................... 98
2.3.1 Principais características dos Custos Fixos ou Indiretos................................................... 100
2.4 DESPESAS FIXAS OU INDIRETAS............................................................................................... 101
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 103
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 104
TÓPICO 3 – MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA..................... 105

1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 105
2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO.................................................................................... 106
2.1 ASPECTOS CONCEITUAIS............................................................................................................ 106
2.2 METODOLOGIA DE APRESENTAÇÃO DO SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO...... 111
2.2.1 Pontos fortes e pontos fracos do Sistema de Custeio por Absorção................................ 114
2.2.1.1 Pontos fortes................................................................................................................. 114
2.2.1.2 Pontos fracos................................................................................................................ 114
3 MÉTODO DE CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL....................................................................... 115
3.1 ASPECTOS CONCEITUAIS............................................................................................................ 115
3.2 METODOLOGIA DE APRESENTAÇÃO DO SISTEMA DE CUSTEIO DIRETO OU
VARIÁVEL......................................................................................................................................... 117
3.2.1 Pontos fortes e pontos fracos do sistema de custeio variável............................................ 121
3.2.1.1 Pontos fortes . .............................................................................................................. 121
3.2.1.2 Pontos fracos................................................................................................................ 122
3.3 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO................................................................................................... 122
3.4 PONTO DE EQUILÍBRIO................................................................................................................ 125
3.5 ANÁLISE DE CUSTO, VOLUME E LUCRO................................................................................ 129
4 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA............................................................................................. 131
4.1 POLÍTICA DE PREÇOS................................................................................................................... 134
4.1.1 Formação do preço de venda................................................................................................. 134
4.1.2 Erros na formação do preço de venda.................................................................................. 139
4.1.3 A equação do preço de venda................................................................................................ 140
4.2 TIPOS DE PREÇOS........................................................................................................................... 141
4.2.1 Estratégias de preços distintos............................................................................................... 141
4.2.2 Estratégias de preços competitivos....................................................................................... 141
VIII
4.3 ANÁLISE DO COMPOSTO COMPETITIVO............................................................................... 142
4.3.1 Estrutura de custos.................................................................................................................. 142
4.3.2 Estratégia e política de mercado............................................................................................ 143
4.3.2.1 Produtos........................................................................................................................ 143
4.3.2.2 Fatores ambientais....................................................................................................... 143
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 147
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 149
UNIDADE 3 – CONTABILIZAÇÃO DOS EVENTOS DOS CUSTOS, MARK-UP, PREÇOS

DE VENDA E DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS............................................... 151
TÓPICO 1 – REGISTROS DAS OPERAÇÕES RELATIVAS ÀS ATIVIDADES DE EMPRESA

INDUSTRIAL..................................................................................................................... 153
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 153
2 REGISTROS OPERACIONAIS CONTÁBEIS DA EMPRESA..................................................... 153
2.1 APURAÇÃO E CONTABILIZAÇÃO DOS SALÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS.................. 179
2.1.1 Departamento 900 – Departamento de Talhação................................................................ 179
2.1.2 Departamento 901 – Departamento de Costura.................................................................. 185
2.1.3 Departamento 902 – Departamento de Manutenção.......................................................... 190
2.1.4 Departamento 903 – Departamento de PCP........................................................................ 195
2.1.5 Departamento 906 – Departamento Financeiro.................................................................. 201
2.1.6 Departamento 909 – Departamento Comercial................................................................... 206
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................................ 212
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 213
TÓPICO 2 – APURAÇÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS E FICHA TÉCNICA DOS

PRODUTOS COM PREÇO DE VENDA....................................................................... 215
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 215
2 OPERAÇÕES PARA GERAÇÃO DOS CUSTOS DOS PRODUTOS......................................... 215
2.1 APURAÇÃO DA FICHA DE CONTROLE DO ESTOQUE........................................................ 219
2.2 ALOCAÇÃO DOS GASTOS DA DRE PARA OS CUSTOS DOS PRODUTOS........................ 223
2.3 ALOCAÇÃO DOS GASTOS DA MATÉRIA-PRIMA DO ESTOQUE PARA OS CUSTOS
DOS PRODUTOS.............................................................................................................................. 225
3 APURAÇÃO DOS CUSTOS DA PRODUÇÃO............................................................................... 226
3.1 MENSURAÇÃO DOS CUSTOS...................................................................................................... 229
4 FICHA TÉCNICA DOS PRODUTOS E FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA..................... 233
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................................ 249
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 250
TÓPICO 3 – ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO E ELABORAÇÃO DA

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO E DO BALANÇO
PATRIMONIAL.................................................................................................................. 251
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................................... 251
2 PONTO DE EQUILÍBRIO.................................................................................................................... 251
3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO.............................................................. 255
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................................ 271
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................................. 272
REFERÊNCIAS.......................................................................................................................................... 273
IX
X
UNIDADE 1
A CONTABILIDADE E AS CONTAS
CONTÁBEIS COM ENFOQUE EM
CUSTOS
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
A partir do estudo desta unidade você estará apto(a) a:
• conhecer e entender o que é a Contabilidade e suas aplicações, principal-

mente relacionada com a Contabilidade de Custos;
• conhecer as operações de débito e crédito e os reflexos que possuem no

Estado Patrimonial da empresa, compreendendo a forma como se relacio-
nam as operações da Contabilidade de Custos;
• compreender como procede a lógica das Origens e Aplicações de recursos

nas operações da empresa, corroborando o reconhecimento dos Custos
dos Produtos Vendidos (CPV) com a geração das Receitas de Vendas da
empresa;
• entender a necessidade da elaboração de um bom Plano de Contas, para,

desta forma, correlacionar as operações contábeis dos estoques dos produ-
tos com a geração da riqueza da empresa;
• estudar o que são Movimentações com Mercadorias, para que se possa

realizar um excelente controle patrimonial e melhor mensurar os Custos
dos Produtos da empresa, de acordo com a Contabilidade de Custos.
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos. No final de cada um deles você
encontrará atividades que o(a) ajudarão a consolidar o seu aprendizado.
TÓPICO 1 – A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS EM

CUSTOS
TÓPICO 2 – AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO BALANÇO

PATRIMONIAL
TÓPICO 3 – OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES DE PRODUTOS

INDUSTRIAIS
1
2
UNIDADE 1 TÓPICO 1
A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS

EM CUSTOS
1 INTRODUÇÃO
Para estudarmos Contabilidade de Custos é importante refletirmos sobre
o que é a Contabilidade e por que se utilizam as contas contábeis para o controle
da movimentação das mercadorias (custo do estoque) com reflexo no patrimônio
da empresa.
É bem provável que você já tenha tido oportunidade de estudar a lógica

contábil, talvez a Contabilidade propriamente dita, suas movimentações contábeis
e o estudo do estado patrimonial da empresa, mas é sempre bom revermos
esses conceitos. A Contabilidade de Custos possui uma dinâmica própria e para
compreendê-la é fundamental conhecer o método das partidas dobradas, porque
há a necessidade de identificar os gastos da empresa e, ao valorizar os produtos
elaborados pela empresa, realizar determinadas movimentações contábeis que
veremos ao longo deste Caderno de Estudos.
Neste primeiro tópico vamos estudar um pouco sobre a lógica Contábil e,

sempre que possível, correlacionar este estudo com a Contabilidade de Custos.
É pretensão sim deixar bem claro que este Caderno de Estudos possui
exemplos e modelos de cálculos voltados aos Custos Industriais, ou seja, o custo
apurado dos produtos em empresas industriais e sua devida contabilização (esta
última será estudada na Unidade 3 deste caderno).
2 CONCEITO BÁSICO DE CONTABILIDADE

Existem inúmeras maneiras de conceituar a Contabilidade, a mais simples
é definida como sendo o registro e o controle patrimonial da empresa. Em Ribeiro
(2009, p. 2) encontramos um conjunto de definições mais abrangente sobre o
assunto:
a) A ciência que estuda e pratica as funções de orientação, de controle

e de registro relativas à administração econômica (conceito oficial
formulado no primeiro Congresso Brasileiro de Contabilidade,
realizado no Rio de Janeiro, em 1924).
3
UNIDADE 1 | A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS COM ENFOQUE EM CUSTOS
b) Sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários

com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física
e de produtividade, com relação à entidade objeto de contabilização
(estudo sobre a estrutura conceitual básica da contabilidade,
elaborado pelo Instituto Brasileiro de Pesquisas Contábeis, Atuariais
e Financeiras – IPECAFI, e aprovado pelo Instituto Brasileiro de
Contadores - IBRACON).
c) Ciência (ou técnica, segundo alguns) que estuda, controla e
interpreta os fatos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o
registro, a demonstração expositiva e a revelação desses fatos, com o
fim de oferecer informações sobre a composição do patrimônio, suas
variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza
patrimonial (Hilário Franco, Contabilidade Geral, Editora Atlas).
d) É a arte de registrar todas as transações de uma companhia que
possam ser expressas em termos monetários. E é também a arte
de informar os reflexos dessas transações na situação econômico-
financeira dessa companhia (Nelson Gouveia, Contabilidade, Editora
McGraw-Hill do Brasil).
A contabilidade possui uma função importante para que a empresa possa

exercer o seu controle econômico e financeiro. Conforme os registros forem
sendo efetuados, se a empresa possuir um bom sistema contábil, é possível
gerar informações que possam contribuir para a análise da geração das origens
e aplicações dos recursos financeiros, ou seja, a geração da riqueza da empresa.
Corroborando, Marion (2012, p. 25-26, grifo do autor) aborda que:
A Contabilidade é o grande instrumento que auxilia a administração

a tomar decisões. Na verdade, ela coleta todos os dados econômicos,
mensurando-os monetariamente, registrando-os e somatizando-os em
forma de relatórios ou de comunicados que contribuem sobremaneira
para tomada de decisões.
A Contabilidade é a linguagem dos negócios. Mede os resultados das
empresas, avalia o desempenho dos negócios, dando diretrizes para
tomadas de decisões.
Observamos com certa frequência que várias empresas, principalmente
as pequenas, têm falido ou enfrentam sérios problemas de
sobrevivência. Ouvimos empresários que criticam a carga tributária, os
encargos sociais, a falta de recursos, os juros altos, fatos esses que, sem
dúvida, contribuem para debilitar a empresa. Entretanto, descendo
fundo em nossas investigações, constatamos que, muitas vezes, a
“célula cancerosa” não repousa nessas críticas, mas na má gerência, nas
decisões tomadas sem respaldo, sem dados confiáveis.
Na mesma linha de raciocínio, Marion (2004, p. 26) afirma que “[...] a

contabilidade é o instrumento que fornece o máximo de informações úteis para a
tomada de decisões dentro e fora da empresa. Ela é muito antiga e sempre existiu
para auxiliar as pessoas a tomarem decisões”.
4
TÓPICO 1 | A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS EM CUSTOS
E
IMPORTANT
Observe que a palavra DECISÃO é colocada no conceito básico da contabilidade.

Sempre nos deparamos com tomada de decisões no dia a dia, por exemplo, qual roupa
vestir, qual refeição escolher para satisfazer as necessidades básicas, qual música ouvir, dentre
outras. Decisão é algo comum nas nossas vidas, algumas decisões possuem maior grau de
importância e outras não.
UNI
Você já se perguntou por que algumas empresas vão à falência mesmo tendo
todas as informações contábeis e de custos para a tomada de decisão?
Então, podemos entender que a Contabilidade pode contribuir no

processo de gestão da empresa e na tomada de decisões, consolidando todas as
informações econômicas e financeiras em relatórios contábeis.
FIGURA 1 – O PROCESSO CONTÁBIL
FONTE: Marion (2004, p. 25)
5
Observe na Figura 1 que na Contabilidade de Custos os tipos de usuários

que mais utilizam as informações contábeis são:
− Administração: Estes usuários necessitam saber onde se concentram

determinados gastos e assim poder reduzi-los de forma substancial para que a
empresa possa atingir os melhores resultados possíveis.
− Os Investidores: Este tipo de usuário, ao receber as informações da contabilidade,
irá avaliar o índice de retorno da empresa, o nível de lucratividade, se “vale a
pena” investir em determinado ramo de atividade, se o índice de lucratividade
é atrativo ou não.
− Os Bancos: Este usuário fará a utilização das informações contábeis para
verificar o grau de liquidez da empresa e assim analisar a possibilidade de
conceder novos empréstimos ou financiamentos.
Lembre-se de que o lucro da empresa baseia-se na apuração das Receitas

de Vendas descontando-se as Despesas Operacionais e os Custos da Produção (os
Custos da Produção são a base para a Contabilidade de Custos).
3 A QUEM INTERESSAM AS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS

Como a Contabilidade, principalmente a Contabilidade de Custos, gera
informações para tomada de decisões, podemos dizer que quem os utiliza são os
usuários da contabilidade.
Mas, por quê?
Porque a contabilidade gera informações com finalidades específicas

conforme o interesse do usuário.
Ao iniciar as atividades de uma empresa, esta precisa buscar recursos

de algum lugar, recursos estes colocados à disposição por Investidores, Bancos,
Fornecedores, Sócios, conforme podemos observar na Figura 2 a seguir. Esses
recursos precisam ser transformados em produtos e serviços que irão gerar
benefícios para determinados usuários, conforme seguem:
a) Clientes: necessitam saber das informações referentes a solidez financeira da

empresa, para evitar que a empresa fornecedora dos produtos não incorra
no risco de adquirir matéria-prima de baixa qualidade, por não comportar
recursos financeiros suficientes para adquirir melhores materiais. Ou também
verificar se a empresa fornecedora possui liquidez financeira para evitar que
venha a falência e “deixe seus clientes na mão”.
b) Empregados: necessitam saber das informações econômica e financeiras para
verificar a capacidade de geração de lucros para distribuição na forma de
“Programa de Participação nos Lucros” da empresa.
c) Governo: importantíssimo interessado nas informações da empresa, pois
necessita saber se a empresa está cumprindo com suas obrigações tributárias e
assim evitar fraudes ou sonegações de tributos.
6
d) Outros: aqui podemos enquadrar a sociedade em geral, pois há o interesse em

saber se a empresa “vai bem” economicamente ou financeiramente para conhecer
o nível de empregabilidade. Afinal de contas, a empresa deve criar uma “vitrine”
saudável para oferecer vagas de trabalho aos candidatos da sua cidade.
FIGURA 2 – USUÁRIOS DA CONTABILIDADE
FONTE: O autor
Vamos retomar o usuário investidor, presente nesta Figura 2.
 O Investidor encontra-se tanto no papel do “aplicador” de recursos

financeiros na empresa como no papel de usuário da informação contábil,
pois para continuar investindo, o Investidor precisa conhecer o retorno do seu
investimento na empresa.
Veja na Figura 3 a seguir a relação entre as atividades das empresas, o

balanço patrimonial e a demonstração do resultado.
FIGURA 3 – RELAÇÃO ENTRE AS ATIVIDADES DAS EMPRESAS, O BALANÇO PATRIMONIAL E A

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
FONTE: Stickney e Weil (2001, p. 29)

7
Podemos observar que todos os objetivos e estratégias da empresa

estão pautados nos Investimentos que a empresa realiza de acordo com os
Financiamentos que ela busca para fomentar as suas Operações (que tem
como resultado o Lucro Líquido, que é um dos objetivos da empresa). Estes
Financiamentos, Investimentos e Operações são controlados no Balanço
Patrimonial da empresa em contas de Ativos e Passivos.
Além disso, devemos nos preocupar com a finalidade que o usuário

dará a informação contábil. Para Stickney e Weil (2001, p. 34), deve-se refletir
sobre o preparo das demonstrações financeiras de acordo com a finalidade da
informação, pois cada usuário necessita de informações específicas. Sobre este
assunto, os autores contribuem com o seguinte:
As empresas deveriam preparar suas demonstrações financeiras tendo

como objetivo as necessidades específicas de informação de cada um
dos usuários apresentados? Ou deveriam preparar um conjunto de
demonstrações financeiras ‘gerais’? Preparar demonstrações específicas
para cada usuário provavelmente atenderia mais adequadamente
as necessidades deste – implicando um custo certamente proibitivo,
para a empresa que está elaborando as demonstrações e para terceiros
que tenham necessidades de outras informações. A incorporação de
informação de que vários usuários necessitam de um único conjunto
de demonstrações poderiam aumentar sua extensão e complexidade,
a ponto de eventualmente dificultar sua compreensão.
Outra questão, associada a anterior, relaciona-se com o nível de
conhecimento de contabilidade que as empresas deveriam pressupor
que os usuários têm. Demonstrações financeiras e notas explicativas
detalhadas poderiam fornecer informação útil para os analistas do
mercado de capitais, mas poderiam confundir investidores ‘passivo’,
que somente se preocupam com os dividendos que recebem da
empresa. (STICKNEY; WEIL, 2001, p. 34).
Os autores ainda apresentam um resumo do processo de elaboração e

apresentação de demonstrações financeiras, de acordo com os seus objetivos,
conforme a Figura 4 a seguir:
8
FIGURA 4 – RESUMO DO PROCESSO DE ELABORAÇÃO E APRESENTAÇÃO DE DEMONSTRAÇÕES

FINANCEIRAS
Objetivo 1: A elaboração e apresentação de demonstrações financeiras devem fornecer informação útil para a
tomada de decisões racionais de concessão de crédito e realização de investimentos
Objetivo 2: A elaboração e a apresentação de demonstrações financeiras devem fornecer informação que ajude
investidores e credores a estimar o valor, a época de realização e a incerteza dos fluxos de caixa futuros. A
capacidade da empresa em gerar caixa afera o valor que eles pode vir a receber dela.
Objetivo 3: Fornecer Objetivo 4: Fornecer Objetivo 5: Fornecer Objetivo 6: Fornecer Objetivo 7: Fornecer
informação a respeito dos informação a respeito do informação a respeito informação a respeito informações explicativas
recursos econômicos da do cumprimento, pelos e interpretativas.
desempenho financeiro. das origens e aplicações administradores, de suas
empresa, e dos direitos de caixa. obrigações para com os
sobre esses recursos. proprietários.
Demonstração de Demonstração do fluxo As três principais Tabelo e Notas

Balanço patrimonial
resultado de caixa demonstrações explicativas
Ativos = Passivo mais Lucro Líquido = Receitas Alteração no saldo de caixa = Fluxo
Patrimônio Líquido menos Despesas de caixa líquido das operações,
investimentos e financiamentos
Princípios contábeis geralmente aceitos orientam mensurações e divulgação constantes

das principais demonstrações financeiras e respectivas tabelas e notas explicativas.
Observa-se que cada demonstrativo contábil possui determinada

finalidade, como o Balanço Patrimonial que tem por objetivo fornecer informações
referentes aos recursos econômicos financeiros da empresa aos seus usuários. A
finalidade é saber como “anda a saúde” financeira da empresa para decidir sobre
os direitos e alocação destes recursos nas suas atividades. Por conseguinte, temos
as demais informações contábeis que demonstram sua utilidade nos diversos tipos
de objetivos. No Objetivo 4, temos a Demonstração de Resultado do Exercício,
que aponta qual o nível (em valor) do Custo da Mercadoria Vendida e gera a
riqueza futura da empresa.
Você já deve ter percebido que existe uma forte ênfase na DRE –
Demonstração do Resultado do Exercício.
Por quê?
Leia com atenção a nota a seguir.
9
E
IMPORTANT
Talvez não seja exclusivamente o mais importante, mas o Estoque é um dos

itens importantes da empresa, porque de acordo com os seus CUSTOS APURADOS, quando
são reconhecidos na DRE - Demonstração do Resultado do Exercício, de acordo com suas
vendas, este representa o “QUANTO CONTRIBUIU” para a geração da riqueza da empresa.
O ESTOQUE, enquanto não for vendido, é INVESTIMENTO para GERAÇÃO DE RESULTADOS
FUTUROS, e obviamente esperam-se resultados positivos. Na DRE - Demonstração do
Resultado do Exercício temos uma conta muito importante que é o CUSTO DO PRODUTO
VENDIDO.
4 COMPONENTES DA ESTRUTURA PATRIMONIAL

Os componentes da Estrutura Patrimonial são determinados pelos direitos
e obrigações da empresa (para com a empresa e os sócios) e que por sua vez estão
representados no Balanço Patrimonial.
A composição do Balanço Patrimonial está dividida em ATIVO, PASSIVO

e PATRIMÔNIO LÍQUIDO, de acordo com as CONTAS CONTÁBEIS para o seu
devido registro e controle.
Mas, o que são estas Contas Contábeis? Na visão de Ribeiro (2009a, p. 30)
“[...] conta é o nome técnico que identifica um Componente Patrimonial (Bem,
Direito, Obrigação ou Patrimônio Líquido) ou um componente de Resultado
(Despesa ou Receita)”. Complementando, de acordo com Iudícibus e Marion
(2010, p. 216), “[...] algebricamente é bastante simples encontrar o Patrimônio
Líquido: basta subtrair do Ativo (Bens + Direitos) as dívidas da empresa, ou seja,
o Passivo”.
Logo, a equação contábil é a seguinte:
ATIVO – PASSIVO = PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Vamos agora identificar a natureza contábil destas contas, se são

devedoras, credoras e por que são denominadas dessa forma.
Se o Ativo representa os bens e direitos da empresa, por que a conta do

ativo tem saldos devedores? Por sua vez, se o passivo representa as obrigações
da empresa para com terceiros, por que a conta do passivo tem saldos credores?
10
A contabilidade possui regras próprias, e uma dessas regras exige que

para se aumentar contabilmente uma conta do ativo, deve-se debitar essa conta,
e para que uma conta do ativo seja reduzida, deve-se creditá-la. Imaginem que os
sócios ou investidores assim como os terceiros fornecem recursos para a empresa
e esta os utiliza em bens e direitos, conforme a figura a seguir:
FIGURA 5 – SISTEMÁTICA DAS ORIGENS E APLICAÇÕES DE RECURSOS
FONTE: Araújo (2009, p. 36)
De acordo com a Figura 5, observa-se que os Sócios e Terceiros fornecem

recursos financeiros à empresa sob a forma de Bens e Direitos. Desta maneira,
os sócios e os terceiros (Bancos e demais instituições financeiras) possuem
CRÉDITOS a receber da empresa que possui personalidade jurídica própria. Por
sua vez, a empresa possui obrigação de ressarcir estes valores, ou seja, a empresa
“DEVE” estes recursos para quem os forneceu. Portanto, ao registrar estes recursos
econômicos em bens ou direitos que estão classificados em ativos, significa que a
empresa “DEVE” esses recursos para alguém. No caso do exemplo anterior, são
os registros DEVEDORES ou DÉBITOS que a empresa precisa ressarcir para os
sócios ou terceiros.
E
IMPORTANT
É fato que a empresa possui personalidade jurídica própria, mas todos os seus
recursos aplicados tiveram origem de algum lugar, de alguma fonte, e desta forma precisam
ser pagos. Assim sendo, todos os recursos serão devolvidos ou ressarcidos de alguma forma
quando ocorrer o distrato social, e então nenhum recurso ficará em posse da pessoa jurídica,
tudo será direcionado para alguém. E afinal, “QUEM” é esse “ALGUÉM”? Esse “ALGUÉM” são os
terceiros e os sócios, por esse motivo as contas do ativo são devedoras, já que a empresa
“deve” estes recursos para alguém. Com as contas do Passivo e do Patrimônio Líquido ocorre
o contrário.
11
Vejamos a figura seguinte.
FIGURA 6 – METODOLOGIA PARA REGISTROS DE DÉBITO E CRÉDITO
ATIVO E DESPESAS PASSIVO, P. LÍQUIDO

Aplicações de E RECEITAS
D/C D/C
Recursos Fontes de Recursos
Saldos Devedores Saldos Credores
Movimentação: Movimentação:
+ (Débito) + (Crédito)
Aumentos Aumentos
- (Crédito) - (Débito)
Diminuições Diminuições
FONTE: Araújo (2009, p. 36)
Podemos observar na Figura 6 que os registros de débito e crédito são

determinados, tanto das contas dos ativos e despesas como a dos passivos,
patrimônio líquido e receitas.
Vejamos como se apresentaria em linhas gerais a estrutura de um balanço

patrimonial.
Se a empresa está adquirindo estoques para a produção, então ela irá

destinar esses recursos para algum lugar. Vamos imaginar que se a empresa
adquire esse estoque a prazo, ela vai registrar D – DÉBITO (Destinar) e reconhecer
a origem desse recurso que foi um C – CRÉDITO (Fornecer), pois a empresa que
vendeu a matéria-prima “acredita” que a outra empresa compradora irá pagar
esse valor, então o fornecedor tem um CRÉDITO haver de quem comprou.
Está difícil?
Vamos mais um pouco.
Na Figura 7 a seguir, Bruni (2010, p. 7) elenca os recursos do ATIVO e

PASSIVO com o DESTINO e a ORIGEM dos recursos.
FIGURA 7 – DESTINO E ORIGEM DE RECURSOS
FONTE: Bruni (2010, p. 7)
12
Observe que na Figura 7 os recursos da empresa como os ATIVOS ou

INVESTIMENTOS estão sendo financiados pelo PASSIVO e PATRIMÔNIO
LÍQUIDO - P.L. ou FINANCIAMENTOS, ou seja, são as origens dos recursos
(pois vieram de algum lugar). Seguindo o raciocínio da figura anterior (Figura
7), a empresa tem como destino dos recursos o estoque nos seus ativos, e se
não tiverem sido pagos à vista, vieram de uma origem a pagar, que neste caso é
representado pelo passivo da empresa.
Com a Figura 8, vamos entender um pouco mais aprofundadamente os

conceitos de origem e aplicação.
FIGURA 8 – ORIGEM E APLICAÇÃO – DA OPERAÇÃO AO BALANÇO PATRIMONIAL
FONTE: Adaptado de: Reis (2006, p. 11)
A operação de todo e qualquer fato contábil tem sua aplicação a partir

de uma origem e, por conseguinte, os lançamentos são realizados a débito ou
a crédito de acordo com as contas envolvidas na operação. Em outras palavras,
significa que o estoque teve um registro a débito no grupo de contas do ativo, pois
está “destinado” à geração de riqueza da empresa, e se o mesmo não tiver sido
pago à vista, há necessidade de efetuar o lançamento a crédito em fornecedores
nas obrigações da empresa (grupo de contas do passivo). Estes fornecedores têm
créditos haver da empresa.
Continuando o raciocínio, com base na Figura 8, bens, direitos e despesas

têm seus saldos devedores, pois são “destinados” a algum tipo de finalidade. E
os saldos credores possuem suas origens em receitas de vendas, ou patrimônio
líquido, ou obrigações da empresa. Estes saldos são apurados com a utilização
do balancete que permite elaborar o balanço patrimonial no fechamento anual do
exercício social da empresa.
13
RESUMO DO TÓPICO 1
Chegamos ao final do Tópico 1. Vamos fazer uma revisão do que
estudamos até agora.
• O conceito de Contabilidade é o de registro e controle patrimonial da empresa.
• Na análise da geração das origens e aplicações dos recursos financeiros da

empresa é importante verificar a sua geração da riqueza.
• A Contabilidade pode contribuir no processo de gestão da empresa e na tomada

de decisões, consolidando todas as informações econômicas e financeiras em
relatórios contábeis.
• O lucro da empresa está baseado em apurar as receitas e descontando-se as

despesas operacionais e os custos da produção.
• O investidor encontra-se tanto no papel do “aplicador” de recursos financeiros

na empresa como no papel de usuário da informação contábil, já que para
continuar investindo precisa conhecer o retorno do negócio.
• Cada demonstrativo contábil possui determinada finalidade, como o Balanço

Patrimonial que tem por objetivo fornecer informações referentes aos recursos
econômicos e financeiros da empresa aos seus usuários.
• A finalidade do Balanço Patrimonial é mostrar como “anda a saúde” financeira

e econômica da empresa para decidir sobre os direitos e alocação destes
recursos nas suas atividades.
• A composição do Balanço Patrimonial está dividida em ATIVO, PASSIVO e

PATRIMÔNIO LÍQUIDO de acordo com as CONTAS CONTÁBEIS para o seu
devido registro e controle.
• Os Bens e Direitos da empresa tiveram sua origem de fontes registradas no

Patrimônio Líquido ou no Passivo.
• O estoque teve um registro a débito no grupo de contas do ativo porque está

“destinado” à geração de riqueza da empresa. E se o mesmo não tiver sido
pago à vista, há necessidade de efetuar o lançamento a crédito em fornecedores
nas obrigações da empresa (grupo de contas do passivo). Estes fornecedores
têm créditos haver da empresa.
14
AUTOATIVIDADE
Vamos agora exercitar um pouco sobre o que aprendemos até agora,

vamos resolver os exercícios da autoatividade do Tópico 1.
1 Como se entende o conceito de Contabilidade? Assinale a alternativa

CORRETA:
a) ( ) É o registro e controle patrimonial da empresa.

b) ( ) É o registro patrimonial da empresa.
c) ( ) É o controle patrimonial da empresa.
d) ( ) É o registro e controle econômico da empresa.
2 Além do registro e controle patrimonial da entidade, a Contabilidade poderá

fornecer informações para qual finalidade? Assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) Informações que possam auxiliar na elaboração de relatórios para

divulgação contábil.
b) ( ) Informações que possam relacionar as atividades da empresa com a
finalidade do negócio no mercado.
c) ( ) Informações que possam contribuir para a análise da geração dos controles
analíticos da empresa.
d) ( ) Informações que possam contribuir para a análise da geração das origens
e aplicações dos recursos financeiros, ou seja, a geração da riqueza da
empresa.
3 A Contabilidade gera determinadas informações que

podem auxiliar alguns usuários. Indique de que forma a
Contabilidade poderá auxiliar os Administradores?
Assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) Estes usuários necessitam saber onde se concentram determinadas

receitas e assim poder reduzir os gastos de forma substancial para que a
b) ( ) Estes usuários necessitam saber onde se concentram determinados
gastos e assim poder aumentá-los de forma substancial para que a empresa
possa atingir os melhores resultados possíveis (maiores gastos e maiores
investimentos).
c) ( ) Estes usuários necessitam saber onde se concentram determinados
gastos e assim poder reduzi-los de forma substancial para que a
d) ( ) Estes usuários necessitam saber onde se concentram determinados
investimentos para poder relacionar as vantagens da competitividade no
mercado com os investimentos realizados.
15
4 A Contabilidade gera determinadas informações que são importantes
para alguns tipos de usuários analisarem. O que os Clientes da empresa
necessitam saber de informações da Contabilidade? Assinale a alternativa
CORRETA:
a) ( ) Necessitam saber das informações econômico e financeiras para verificar

a capacidade de geração de lucros para distribuição na forma de “Programa
de Participação nos Lucros” da empresa.
b) ( ) Necessitam saber das informações referentes à solidez financeira da
empresa, para evitar que a empresa fornecedora não incorra no risco de
adquirir matéria-prima de baixa qualidade, por não comportar recursos
financeiros suficientes para adquirir melhores materiais, ou também verificar
se a empresa possui liquidez financeira para evitar que venha à falência e
“deixe seus clientes na mão”.
c) ( ) Necessitam saber se a empresa está cumprindo com suas obrigações
tributárias e assim evitar fraudes ou sonegações.
d) ( ) Necessitam saber se a empresa “vai bem” economicamente ou
financeiramente para conhecer o nível de empregabilidade.
5 A Contabilidade gera determinadas informações que são importantes para

alguns tipos de usuários analisarem. O que os Empregados da empresa
necessitam saber de informações da Contabilidade? Assinale a alternativa
CORRETA:
a) ( ) Necessitam saber das informações referentes à solidez financeira da

empresa, para evitar que a empresa fornecedora não incorra no risco de
adquirir matéria-prima de baixa qualidade, por não comportar recursos
financeiros suficientes para adquirir melhores materiais, ou também verificar
se a empresa possui liquidez financeira para evitar que venha à falência e
“deixe seus clientes na mão”.
b) ( ) Necessitam saber se a empresa está cumprindo com suas obrigações
tributárias e assim evitar fraudes ou sonegações.
c) ( ) Necessitam saber das informações econômico e financeiras para verificar
a capacidade de geração de lucros para distribuição na forma de “Programa
de Participação nos Lucros” da empresa.
d) ( ) Necessitam saber se a empresa “vai bem” economicamente ou
financeiramente para conhecer o nível de empregabilidade.
6 De acordo com os OBJETIVOS da elaboração das Demonstrações Contábeis,

há o Objetivo 4, que consta na Figura 4 – Resumo do processo de elaboração
e apresentação de demonstrações financeiras, do item 3, deste tópico, e que
se relaciona com a elaboração da DRE – Demonstração do Resultado do
Exercício. No seu entendimento, para que serve a DRE? Assinale a alternativa
CORRETA:
16
a) ( ) É a Demonstração de Vendas do Exercício que aponta o nível (em valor)
do Custo da Mercadoria Adquirida da empresa e que gera a riqueza futura
da empresa.
b) ( ) É a Demonstração de Resultado do Exercício que aponta o nível (em
valor) do Custo da Mercadoria Vendida da empresa e que gera a riqueza
futura da empresa.
c) ( ) É a Demonstração de Resultado do Exercício que aponta o nível (em
valor) do Custo do Imobilizado Investido da empresa e que gera a riqueza
futura da empresa.
d) ( ) É a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido que aponta o
nível (em valor) do Custo da Mercadoria Vendida da empresa e que gera a
riqueza futura da empresa.
7 Conforme foi estudado neste tópico, a Contabilidade registra os eventos

conforme as Origens e Aplicações de recursos da empresa. Em sua opinião,
uma compra de matéria-prima a prazo é uma origem ou aplicação de
recursos? Assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) A compra de matéria-prima a prazo é uma ORIGEM DE RECURSOS. O

fornecedor da matéria-prima está concedendo um crediário e, portanto, tem
CRÉDITOS haver da empresa adquirente do produto. O crédito “veio” de
algum lugar, então é origem.
b) ( ) A compra de matéria-prima a prazo é uma APLICAÇÃO DE RECURSOS.
O fornecedor da matéria-prima está concedendo um crediário e, portanto,
tem CRÉDITOS haver da empresa adquirente do produto. O crédito “veio”
de algum lugar, então é origem.
c) ( ) A compra de matéria-prima à vista é uma ORIGEM DE RECURSOS. O
fornecedor da matéria-prima está concedendo um crediário e, portanto, tem
CRÉDITOS haver da empresa adquirente do produto. O crédito “veio” de
algum lugar, então é origem.
d) ( ) A compra de matéria-prima a prazo é uma ORIGEM DE RECURSOS. O
cliente está concedendo um crediário e, portanto, o Fornecedor da matéria-
prima tem CRÉDITOS haver da empresa adquirente do produto. O crédito
“veio” de algum lugar, então é origem.
17
18
UNIDADE 1 TÓPICO 2
AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO

BALANÇO PATRIMONIAL
1 INTRODUÇÃO
Estudaremos neste tópico, com maior profundidade, as configurações
resultantes do confronto entre os dados registrados em bens, direitos e obrigações
e que resultarão em estados patrimoniais favoráveis e desfavoráveis às entidades.
Estudaremos também como é medida a riqueza de uma entidade, através

do balanço patrimonial, um importante item deste estudo, pois a riqueza da
empresa é gerada pela mensuração dos custos dos seus produtos. Por isso a
importância da Contabilidade de Custos no seu curso.
Prosseguindo com o aspecto da mensuração da riqueza da empresa, é

importante enfatizar a necessidade da elaboração de um bom plano de contas
para que a empresa possa mensurar e avaliar de forma sistemática os custos da
produção. Por isso, apresentaremos um modelo de plano de contas neste tópico
e com este plano de contas faremos a Contabilização dos fatos geradores dos
Custos da Produção na Unidade 3.
2 ATIVO
Com certeza, sempre estamos preparados para ouvirmos coisas positivas,
coisas boas. E na Contabilidade não poderia ser diferente.
Vamos imaginar o lado esquerdo do Balanço Patrimonial como sendo o

lado bom, o lado do ATIVO da empresa.
Mas, por que bom?
Porque lá se encontram os recursos que a empresa destinou (DÉBITO)

para as atividades operacionais da empresa, O ATIVO vem do verbo ATIVAR,
fazer “funcionar”, trabalhar para gerar a riqueza da empresa e é neste grupo de
contas que se encontram os bens e direitos da empresa.
19
Em se tratando de conceito de ativo, com base na Resolução do Conselho

Federal de Contabilidade – CFC nº 1.121, de 28 de março de 2008 (CONSELHO
FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008), “ativo é um recurso controlado pela
entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que resultem
futuros benefícios econômicos para a entidade”.
A Figura 9 demonstra o movimento dos Estoques do Balanço Patrimonial.

Após serem consumidos no processo industrial, são agregados demais recursos e
quando estiverem prontos, retornam para o Balanço Patrimonial como estoques
de produtos prontos.
FIGURA 9 – ESTOQUES RECONHECIDOS NA PRODUÇÃO
FONTE: O autor
Veja na Figura 9 que os Estoques estão reconhecidos nos gastos da

produção durante o seu consumo, os quais irão agregar outros valores, como
Custos da Mão de Obra Direta, custos da Mão de Obra Indireta e demais custos
necessários à produção.
TUROS
ESTUDOS FU
Estudaremos as terminologias adotadas em Custos na Unidade 2, incluindo os

conceitos de Custos Diretos e Custos Indiretos.
Essa figura anterior serve para você perceber que depois que a produção
terminou de elaborar os produtos, esses retornam ao Balanço Patrimonial sob a
figura de Estoques de Produtos Prontos, e novamente aparecerão esses valores
como ATIVOS.
20
TÓPICO 2 | AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL
3 PASSIVO
Quando falamos de Passivo, logo imaginamos uma pessoa passiva, que
“não é pró-ativa”, “uma pessoa lenta”, “raciocínio devagar, quase parando”.
Então, PASSIVO é algo parado, é algo ou alguém que está esperando

acontecer algum fato, ou algum resultado, ou alguma operação.
Neste caso, podemos dizer que o PASSIVO da empresa se constitui de:
Fornecedores: estão no aguardo do recebimento dos seus CRÉDITOS;

Governo: está no aguardo do recebimento dos seus CRÉDITOS dos
impostos;
Bancos: estão no aguardo do recebimento dos seus CRÉDITOS de
financiamentos;
Funcionários: estão no aguardo do recebimento dos seus CRÉDITOS de
salários.
É claro que os sujeitos acima mencionados não estão parados sem

fazer nada, na verdade estão trabalhando em outras situações. Exemplo: os
Fornecedores estão produzindo para vender mais, o Governo está fazendo as
obras públicas para o bem-estar da população, os Bancos estão fazendo novas
operações financeiras com outras pessoas físicas e jurídicas para promover novos
empréstimos, e é claro os funcionários estão trabalhando para a empresa gerar
riqueza, para que estes também possam receber os seus salários.
Passivo, então, não é algo ruim. Na verdade, é alguém que concedeu

CRÉDITO para a empresa e por isso possui CRÉDITOS HAVER da mesma.
Percebeu?
Vamos dar uma olhada neste modelo de Balanço Patrimonial? Vamos

entender como isso funciona.
QUADRO 1 − MODELO DE BALANÇO PATRIMONIAL
FONTE: O autor
21
Veja que neste modelo do Balanço Patrimonial, do lado esquerdo está

representado o ATIVO, com os Bens e Direitos, e do lado direito está o PASSIVO
que são as obrigações da empresa.
Em Contabilidade de Custos é importante você ter noção exata desse

padrão patrimonial, pois há uma conta contábil chamada de Estoques que irá
gerar os recursos para as Vendas de Mercadorias e, por conseguinte, a geração do
caixa da empresa.
No Passivo está a conta de Fornecedores de Mercadorias, que é de onde

virão as matérias-primas para a produção da empresa.
Mas há um assunto importante a ser observado.
Você percebeu que este Balanço Patrimonial não está fechando os saldos?
Há uma diferença entre o grupo de contas do Ativo e do Passivo da

empresa.
Vamos ver em seguida o que significa essa diferença e por que ela existe.
4 PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Para compreendermos o que é o Patrimônio Líquido, vamos analisar a
seguinte situação:
Você viu no Quadro 1 do item 3 – Passivo que há uma diferença no Balanço

Patrimonial.
O Ativo possui o valor total de R$ 320.000,00 e o Passivo, de R$ 125.000,00.
Se o Ativo está maior que o Passivo, isso é um bom sinal, porque a empresa
GEROU RIQUEZA para o acionista.
Vamos verificar a diferença gerada.
Então, Ativo ( – ) Passivo = Patrimônio Líquido.
O valor do Ativo de R$ 320.000,00 ( - ) o valor do Passivo de R$ 125.000,00

= valor do Patrimônio Líquido de R$ 195.000,00.
Isso quer dizer que se a empresa tivesse iniciado suas atividades com
um Capital Social de R$ 100.000,00, hoje ela teria agregado riqueza ou lucros na
ordem de R$ 95.000,00.
22
Portanto, o patrimônio líquido é igual aos bens mais direitos menos as

obrigações.
Vamos tornar explícita esta diferença no nosso Balanço Patrimonial?
Assim, temos:
QUADRO 2 − MODELO DE BALANÇO PATRIMONIAL AJUSTADO
FONTE: O autor
Viu como agora o Balanço Patrimonial fechou com os saldos do lado

direito e do lado esquerdo?
Para que haja o equilíbrio entre os dois lados, surge o Patrimônio Líquido
ou situação líquida, que demonstra, por sua vez, qual é a verdadeira riqueza do
patrimônio em questão.
Desta forma, temos a equação básica do Patrimônio Líquido (PL):
PL = Bens + Direitos - Obrigações
PL = R$ 271.000 + R$ 49.000 – R$ 125.000
PL = R$ 195.000
Ou poderíamos ter a seguinte estrutura:
23
PL = ATIVOS - PASSIVOS
PL = R$ 320.000 – R$ 125.000
PL = R$ 125.000
A Resolução do Conselho Federal de Contabilidade – CFC nº 1.121, de

28 de março de 2008 (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008)
conceitua o Patrimônio Líquido da seguinte forma: “patrimônio líquido é o valor
residual dos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus passivos”.
Primeiramente, o importante é ter a ideia da estrutura contábil na cabeça,

a partir daí a formalização da movimentação fica muito fácil. Por isso, visualize
sempre o patrimônio das entidades (pessoas físicas e jurídicas), no balanço
patrimonial, tendo do seu lado esquerdo (ATIVO) os seus bens e direitos (coisas
boas) e do seu lado direito (PASSIVO) as suas dívidas (coisas ruins) e a sua riqueza
líquida (PATRIMÔNIO LÍQUIDO).
Veja na figura a seguir o que corresponde à geração dos benefícios futuros

que o Estoque proporcionou em relação às vendas e refletiu no Patrimônio
Líquido.
FIGURA 10 – REFLEXO DO ESTOQUE NO RESULTADO E NO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
FONTE: O autor
24
O Custo das Vendas dos produtos contribuiu para a geração das receitas
de vendas de mercadorias e, por conseguinte, para o lucro final da empresa.
Isso quer dizer que quando tratamos de Ativo como geração de benefícios
futuros, ou Ativo como geração de caixa, estamos também fazendo a relação
desse assunto com o AUMENTO DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO, que é importante
para que a empresa possa continuar as suas atividades no mercado.
Isso quer dizer que o custo do produto deve ser o suficiente para gerar um
determinado preço de venda e que possa agregar valor ao acionista da empresa,
ao proprietário da empresa. E desta forma, aumentar o lucro e consequentemente
aumentar o Patrimônio Líquido.
5 O BALANÇO PATRIMONIAL E SUA ESTRUTURA

O balanço patrimonial das empresas é estruturado de acordo com normas
estabelecidas pela legislação brasileira.
Há alguns anos, com o advento da Lei nº 11.638/07 e a Medida Provisória

nº 449/08, o balanço patrimonial sofreu uma mudança na sua estrutura e forma de
apresentação. Tais mudanças visam a adequação às melhores práticas contábeis
internacionais - International Accounting Standards Board (IASB).

A forte corrente da globalização dos negócios e o crescimento dos
investimentos diretos estrangeiros, somados à formação de blocos econômicos,
trazem a necessidade de se ter um conjunto de normas contábeis internacionais
que viabilizem a comparação de informações entre companhias de um mesmo
grupo ou de grupos distintos no Brasil e no mundo.
Vamos identificar como se divide o grupo de contas do Ativo.
O ativo é dividido em duas partes, organizadas de acordo com o grau de

exigibilidade: o ativo circulante e o ativo não circulante.
O ativo circulante é o grupo que gera dinheiro para a empresa pagar suas
contas em um período de curto prazo. Corresponde à relação de bens e direitos
que a empresa possui e que poderá transformar em dinheiro no prazo de até um
ano, após o término do exercício social (normalmente em 31/12). São classificados
aqui o dinheiro em caixa ou no banco, as aplicações financeiras, as duplicatas a
receber (clientes), os estoques, enfim, todos os bens e direitos que se transformarão
em dinheiro no curto prazo.
25
E
IMPORTANT
Assim, curto prazo, na contabilidade, corresponde normalmente ao período de

até um ano, após o término do exercício social. Se efetuarmos uma venda a nosso cliente
com prazo de 90 dias (curto prazo), teremos então uma duplicata a receber, que será
classificada no ativo circulante.
O ativo não circulante corresponde aos itens que serão realizados ou

transformados em dinheiro a longo prazo, normalmente em período superior a
um ano, após o término do exercício social. Se efetuarmos uma venda a nosso
cliente com prazo de recebimento estabelecido para daqui a 450 dias (longo prazo),
temos então uma duplicata a receber a ser classificada no ativo não circulante.
O “ativo não circulante” compreende também outros elementos

patrimoniais que dificilmente se transformarão em dinheiro, pois não se destinam
à venda e são elementos utilizados como meio de produção ou meios para se obter
renda para a empresa. São geralmente destinados à geração e manutenção das
atividades operacionais da empresa. São os bens e direitos dos quais a empresa
não tem intenção de se desfazer. Tais ativos são adquiridos para a geração de
recursos e manutenção de suas atividades. Logicamente, o fato de um ativo ser
classificado como permanente não proíbe a organização de vendê-lo, afinal, a
contabilidade deve registrar os fatos para gerar informações e não impor regras.

O passivo é dividido em duas partes, organizadas de acordo com o grau
de exigibilidade: o passivo circulante e o passivo não circulante.

O passivo circulante é composto pelas dívidas que a empresa possui e
que deverão ser pagas em período menor do que um ano. Dentre essas contas a
pagar, as mais comuns são:
a) Fornecedores: são as dívidas assumidas na ocasião da compra de mercadorias

a serem revendidas posteriormente ou matéria-prima para a industrialização.
Assumimos dívidas com nossos fornecedores.
b) Empréstimos a pagar: são as dívidas assumidas com empréstimos obtidos em
dinheiro.
c) Financiamentos a pagar: são dívidas assumidas para a aquisição direta de
determinados bens.
d) Salários a pagar: são valores que a empresa tem a pagar aos seus colaboradores
relativos ao mês trabalhado e ainda não recebido. Isso ocorre porque a lei
determina que os salários devam ser pagos até o quinto dia útil do mês seguinte
ao mês trabalhado.

26
O passivo não circulante, antes do advento da Lei no 11.638/07, era

denominado de “passivo exigível a longo prazo”. Caracterizava-se pela
classificação das obrigações vencíveis a mais de 365 dias da data do balanço
patrimonial. Neste grupo, basicamente são relacionadas as mesmas contas do
passivo circulante, diferenciando-se apenas pelo prazo de pagamento acima de
12 meses.
Por fim, o patrimônio líquido, já conhecido e estudado anteriormente,

é composto pelos recursos que os sócios aplicaram na empresa mais os lucros
gerados pelas atividades empresariais.

Cabe ressaltar que cada um dos grupos estudados anteriormente pode ser
ainda dividido em subgrupos, e estes, ainda, em outras divisões, como podemos
observar no balanço patrimonial exemplificado a seguir:
27
QUADRO 3 – O BALANÇO PATRIMONIAL

ATIVO R$ PASSIVO R$
Ativo Circulante (AC) Passivo Circulante (PC)
Disponibilidades Empréstimos e
Financiamentos
Caixa 1.200,00 Empréstimos bancários a 9.000,00
pagar
Bancos 8.700,00 Leasing a pagar 9.800,00
Clientes Fornecedores
Duplicatas a receber 3.000,00 Fornecedores nacionais 6.500,00
Estoques Obrigações Fiscais Sociais
e Trabalhistas
Matéria-prima 6.500,00 ICMS a recolher 6.500,00
Mercadorias 9.000,00 INSS a recolher 1.000,00
28.400,00 FGTS a recolher 2.800,00
Salários a pagar 3.000,00
38.600,00
Ativo Não Circulante Passivo Não Circulante
Realizável a Longo Prazo 1.600,00 Exigével a Longo Prazo 4.500,00
Valores a receber 1.600,00 Empréstimos e
financiamentos
Títulos a receber Empréstimos em moeda 4.500,00
estrangeira
Investimentos
Participação permenente 1.000,00 Patrimônio Líquido (PL)
na Cia AB
Imóveis para renda 7.600,00 Capital Social
Obras de arte 9.000,00 Capital subscrito 49.065,00
Imobilizado (-) Capital a integralizar
Terrenos 17.000,00 Reservas
Veículos 12.000,00 Reservas de capital 4.000,00
(-) Depreciação acumulada -5.400,00 Reservas de lucro 3.535,00
de veículos
Intangível
Marcas e patentes 12.000,00 Lucros ou Prejuizos
Acumulados
Ponto de comércio 18.000,00 Lucros acumulados 1.500,00
72.800,00 58.100,00
TOTAL DO ATIVO 101.200,00 TOTAL DO PASSIVO E P. 101.200,00

LÍQUIDO
FONTE: O autor
28
UNI
Você já se questionou a respeito de como deve ser a visualização das contas da

empresa? Já passou algum pensamento do tipo “como deve ser difícil” controlar os bens e as
dívidas da empresa? Pois bem, verifique o balanço patrimonial anterior e perceba como se
dividem as contas da empresa. Veja que do lado esquerdo está registrado o que a empresa
possui em ativos e do lado direito, o passivo e o patrimônio líquido.
De acordo com o Balanço Patrimonial acima, se a empresa tem R$ 101.200,00 de ativo e
pretende pagar todas as suas dívidas no passivo, quanto sobraria para ela? Sobraria o valor do
patrimônio líquido.
6 AS CONTAS
Para Ribeiro (2009, p. 36), “conta é o nome dado aos componentes
patrimoniais (bens, direitos, obrigações e patrimônio líquido), [...]” é por meio
das contas que a contabilidade consegue desempenhar seu papel de registrar e
controlar todos os acontecimentos responsáveis pela gestão de seu patrimônio.
Assim, conta é a representação contábil de elementos patrimoniais de

natureza igual ou semelhante.
É importante ressaltar os aspectos operacionais que o contador deve levar

em consideração na criação das contas, que são elementos que ele cria e dos quais
se utiliza para melhor controlar o patrimônio de uma entidade. Para tanto, com o
objetivo de conhecer o valor que a empresa possui e quanto deve, quanto ganhou
no último período e como foi o ganho do último período, o contador cria tantas
contas quanto necessárias, para registrar todos os fatos que possibilitem buscar
as respostas via balanço patrimonial e demonstração do resultado do exercício.
O movimento da conta pode ser dividido em dois: movimento que

aumenta e movimento que diminui o saldo. Utilizando a nomenclatura de “débito”
e “crédito”, seriam dois tipos de movimento de contas: movimento a débito
(aumentando saldos devedores e diminuindo saldos credores) e movimento a
crédito (aumentando saldos credores e diminuindo saldos devedores).
7 O PLANO DE CONTAS
O “plano de contas” é o conjunto de contas criado pelo contador para
atender às necessidades de registro das transações dos eventos econômicos, de
forma a possibilitar a construção dos principais relatórios contábeis e atender a
todos os usuários da informação contábil.
29
É chamado de “plano de contas”, porque, na realidade, ele é criado

antecipadamente ao uso de tais contas. Por isso, o contador tem de planejar a
estruturação do “plano de contas”, de maneira que a sua principal ferramenta
seja criada para lhe possibilitar o melhor dos resultados no trato com as
informações contábeis.
FONTE: Adaptado de: <http://monografias.brasilescola.com/administracao-financas/plano-

contas.htm>. Acesso em: 23 mar. 2015.
Para Marion (2008), plano de contas é o agrupamento ordenado de todas

as contas que são utilizadas pela contabilidade dentro de determinada empresa.
Portanto, o elenco de contas considerado é indispensável para os registros de
todos os fatos contábeis.
Um “plano de contas” contábil tem como função principal possibilitar

adequada forma de controle do patrimônio da entidade contabilizada. Essa forma
de controle se fará pelo registro de todas as transações dos eventos econômicos,
em “contas” através dos livros contábeis de maneira que se tenha, rápida e
precisamente, o valor e a descrição dos elementos patrimoniais da entidade, além
do valor da descrição dos principais fatores de gastos e recebimentos.
Assim, podemos dizer que a função básica de um “plano de contas” é

promover o registro das transações dos eventos econômicos de forma a criar
condições ótimas de classificação e acumulação de dados.
7.1 A ELABORAÇÃO DO PLANO DE CONTAS

O contador, quando vai montar o “plano de contas” da entidade que está sob
sua responsabilidade, deverá ter em mente certos parâmetros, com o intuito de
construir sua ferramenta da melhor forma possível.
Esses cuidados têm como base os principais usuários da informação contábil.

Apesar de ser sua função registrar os fatos, o contador não pode impor sua
vontade na elaboração de um plano de contas. Deve sempre consultar seus
usuários, partindo do conhecimento total dos objetivos da empresa e de suas
atividades principais. Feito isso, podemos listar alguns cuidados básicos na
elaboração de um plano de contas:
a) Deve atender primariamente às necessidades específicas de cada empresa e

às necessidades de informação dos principais usuários dos relatórios;
b) A classificação deve partir do geral para o particular;
c) Deve ser codificado;
d) Os agrupamentos devem ser feitos pensando nos relatórios que deles se
originarão;
30
e) Os títulos das contas utilizados devem refletir imediatamente os elementos

patrimoniais que representam – devem ser claros e sucintos;
f) Deve ter flexibilidade (margem para ampliação) e operacionalidade.
FONTE: Disponível em: <https://www.passeidireto.com/arquivo/1102694/contas#/!>. Acesso

em: 23 mar. 2015.
Como sabemos, o balanço patrimonial é composto por duas colunas.

A da esquerda, que representa o ativo, e a da direita, que representa o passivo
e o patrimônio líquido. Até aqui vimos o modelo de balanço patrimonial sem
nenhuma preocupação com relação à ordem e organização das contas.
UNI
Há de se destacar que cada empresa deve possuir seu plano de contas,

adaptado à sua realidade empresarial. Uma empresa especializada em prestar serviços possui
certamente um plano de contas diferente de uma empresa do setor industrial, e esta também
diferentemente de uma empresa comercial. Porém, todas obedecem à mesma estrutura
exigida pela legislação.
8 CONTAS SINTÉTICAS E ANALÍTICAS

São denominadas contas analíticas aquelas contas que representam os
elementos patrimoniais em seu maior grau de detalhamento. Significa que a
informação em seu nível de maior especificação está evidenciada neste tipo de
conta.
Normalmente, as contas analíticas constituem-se na maior graduação do

plano de contas e se configura quando a obtenção de seu saldo é conseguida
através de lançamentos, ou seja, através do registro de cada fato administrativo.
As contas sintéticas são aquelas cujo saldo é conseguido através do

somatório do saldo de duas ou mais contas analíticas, ou de duas ou mais contas
sintéticas. Estas contas não recebem lançamentos. Normalmente, se constituem
nos planos de contas de menor grau. Quanto menor é o grau da conta, mais
sintético é o seu saldo, ou seja, o saldo representa um resumo muito maior de
outras contas.
Para o desenvolvimento de um estudo de caso prático deste Caderno de

Estudos, utilizaremos o Plano de Contas, elaborado a seguir. Este é um modelo
proposto, mas cada empresa poderá criar o seu plano de contas de acordo com
a sua necessidade. Este plano de contas será utilizado para elucidar todas as
operações da Contabilidade de Custos que estão sendo abordadas neste caderno.
31
Vamos primeiramente iniciar o plano de contas com o grupo do Ativo,

que aqui está representado como grupo 1.
PLANO DE CONTAS
1,0,00,00 ATIVO
1,1,00,00 ATIVO CIRCULANTE
1,1,10,00 DISPONIVEL
1,1,11,00 BENS NUMERÁRIOS
1,1,11,01 Caixa
1,1,12,00 BANCOS CONTA MOVIMENTO

1,1,12,01 Banco A
1,1,12,02 Banco B
1,1,13,00 BANCOS CONTA APLICAÇÃO

1,1,13,01 Banco A
1,1,13,02 Banco B
1,1,14,00 DUPLICATAS A RECEBER

1,1,14,01 Duplicatas a Receber
1,1,14,02 ( - ) Provisão para Devedores Duvidosos
1,1,15,00 ( - ) DUPLICATAS DESCONTADAS

1,1,15,01 Banco A
1,1,15,02 Banco B
1,1,16,00 CAUÇÃO
1,1,16,01 Valores Caucionados
1,1,17,00 CHEQUES EM COBRANÇA

1,1,17,01 Cheques em Cobrança
1,1,18,00 IMPOSTOS A RECUPERAR

1,1,18,01 ICMS à Recuperar
1,1,18,02 IPI à Recuperar
1,1,19,00 ADIANTAMENTOS CONCEDIDOS

1,1,19,01 Adiantamento a Fornecedores
1,1,19,02 Adiantamento a Funcionários
1,1,19,03 Adiantamento de Férias
1,1,19,04 Adiantamento 13º Salário
1,1,19,05 Adiantamento p/ Despesas de Viagens
1,1,20,00 OUTRAS CONTAS A RECEBER

1,1,20,01 Outras Contas a Receber
1,1,21,00 ESTOQUES
1,1,21,01 Matéria-Prima
1,1,21,02 Almoxarifado (Consumo Próprio)
1,1,21,03 Produtos em Processo
1,1,21,04 Produtos Acabados
1,1,21,05 Estoque de Mercadorias em Trânsito
1,1,22,00 DESPESAS ANTECIPADAS

1,1,22,01 Prêmios de Seguros
32 à Vencer
1,1,22,02 Assinaturas de Livros, Jornais, Revistas
1,1,21,02 Almoxarifado (Consumo Próprio)
1,1,21,03 Produtos em Processo
1,1,21,04 Produtos Acabados
1,1,21,05 Estoque de Mercadorias em Trânsito
1,1,22,00 DESPESAS ANTECIPADAS

1,1,22,01 Prêmios de Seguros à Vencer
1,1,22,02 Assinaturas de Livros, Jornais, Revistas
1,1,22,03 Encargos sobre empréstimos a pagar
1,1,22,04 Despesas com emissão de Debêntures
1,2,00,00 ATIVO NÃO CIRCULANTE

1,2,10,00 CRÉDITOS E VALORES
1,2,11,00 DIVERSOS
1,2,11,01 Depósito Judicial
1,3,00,00 ATIVO PERMANENTE

1,3,10,00 PERMANENTE
1,3,11,00 INVESTIMENTOS
1,3,11,01 Participações Societárias
1,3,11,02 Incentivos Fiscais à Aplicar
1,3,11,03 Aplicações em Incentivos Fiscais
1,3,12,00 IMOBILIZADO
1,3,12,01 Terrenos
1,3,12,02 Prédios
1,3,12,03 Móveis e Utensílios
1,3,12,04 Máquinas e Equipamentos
1,3,12,05 Veículos de Uso
1,3,13,00 DEPRECIAÇÕES
1,3,13,01 Depreciações de Prédios
1,3,13,02 Depreciações de Móveis e Utensílios
1,3,13,03 Depreciações de Máquinas e Ferramentas
1,3,13,04 Depreciações de Veículos de Uso
Veja que este plano de contas segue uma certa ordem crescente de
numeração, no grupo Bens Numerários que é o 1.1.11.00 e possui a conta Caixa.
Por sua vez, as contas 1.1.12.01 e o 1.1.12.02 agrupam as contas referentes aos
Bancos Conta Movimento.
E
IMPORTANT
Observe que utilizaremos no desenvolvimento do estudo de caso para a

contabilização dos custos da produção, o grupo de contas 1.1.21.00 – ESTOQUES.
É interessante você destacar este grupo de contas, coloque alguma observação, pois será
de suma importância para você estudar as movimentações da contabilização dos custos da
produção.
33
Vamos agora verificar o grupo 2 que está relacionado ao Passivo da empresa.
2,0,00,00 PASSIVO
2,1,00,00 PASSIVO CIRCULANTE
2,1,10,00 DÉBITOS DE FUNCIONAMENTO
2,1,11,00 FORNECEDORES
2,1,11,01 Fornecedores de Matéria-Prima (Nacional)
2,1,11,02 Fornecedores Diversos (Nacional)
2,1,11,03 Fornecedores Matéria-Prima (Exterior)
2,1,11,04 Fornecedores em Trânsito (Exterior)
2,1,12,00 CREDORES DIVERSOS

2,1,12,01 Cia de Seguros
2,1,12,02 Empresas de Telefonia
2,1,12,03 Empresa de Água e Energia
2,1,12,04 Adiantamentos de Clientes
2,1,12,05 Outras Contas a Pagar
2,1,13,00 OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS

2,1,13,01 Salários a Pagar
2,1,13,02 Pensão Alimentícia
2,1,13,03 Contribuiçào Sindical
2,1,13,04 Rescisões a Pagar
2,1,13,05 Pró-Labore
2,1,14,00 OBRIGAÇÕES FISCAIS

2,1,14,01 ICMS a Recolher
2,1,14,02 ISS a Recolher
2,1,14,03 IPI a Recolher
2,1,14,04 Imposto Sindical
2,1,14,05 IRRF a Recolher
2,1,15,00 OBRIGAÇÕES SOCIAIS

2,1,15,01 PIS a Recolher
2,1,15,02 COFINS a Recolher
2,1,15,03 Contribuição Social a Recolher
2,1,15,04 INSS a pagar
2,1,15,05 FGTS a pagar
2,1,15,06 INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação
2,1,16,00 OBRIGAÇÕES FINANCEIRAS

2,1,16,01 Empréstimos a Pagar
2,1,16,02 Financiamentos a Pagar
2.1.17.00 ARRENDAMENTO MERCANTIL

2.1.17.01 Arrendamento Mercantil a Pagar
2,1,18,00 DEBÊNTURES
2,1,18,01 Debêntures
2,1,19,00 PROVISÕES SOCIAIS E PREVIDENCIÁRIAS

2,1,19,01 Provisão de Férias
2,1,19,02 Provisão 13º Salário
34
2,1,19,03 Provisão INSS s/ 13º Salário
2,1,18,00 DEBÊNTURES
2,1,18,01 Debêntures
2,1,19,00 PROVISÕES SOCIAIS E PREVIDENCIÁRIAS

2,1,19,01 Provisão de Férias
2,1,19,02 Provisão 13º Salário
2,1,19,03 Provisão INSS s/ 13º Salário
2,1,19,04 Provisão FGTS s/ 13º Salário
2,1,19,05 Provisão INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação s/ 13º Salário
2,1,19,06 Provisão INSS s/ Férias
2,1,19,07 Provisão FGTS s/ Férias
2,1,19,08 Provisão INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação s/ Férias
E
IMPORTANT
No Plano de Contas que trata das contas do Passivo, vamos utilizar principalmente
as contas dos seguintes grupos:
a) 2.1.11.00 - FORNECEDORES, para a movimentação das aquisições do estoque.
b) 2.1.13.00 – OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS, para a movimentação dos gastos com salários
dos funcionários das áreas administrativa e produção.
c) 2.1.19.00 – PROVISÕES SOCIAIS E PREVIDENCIÁRIAS, para a movimentação das provisões
do 13º Salário, das Férias, dentre outros.
Agora apresentaremos as contas do Passivo Não Circulante e do

Patrimônio Líquido.
2,2,00,00 PASSIVO NÃO CIRCULANTE

2,2,10,00 DÉBITOS DE FUNCIONAMENTO
2,2,11,00 FORNECEDORES
2,2,11,01 Fornecedores de Mercadorias
2,2,11,02 Fornecedores Diversos
2,2,12,00 TRIBUTOS E CONTRIBUIÇÕES

2,2,12,01 Parcelamento de Impostos
2,2,13,00 OBRIGAÇÕES FINANCEIRAS

2,2,13,01 Empréstimos a Pagar
2,2,13,02 Financiamentos a Pagar
2,3,00,00 PATRIMÔNIO LÍQUIDO

2,3,10,00 VALORES PATRIMONIAIS
2,3,11,00 CAPITAL SOCIAL
2,3,11,01 Capital Social Subscrito
2,3,11,02 ( - ) Capital Social à Realizar
2,3,11,03 Reservas de Capital
2,3,11,04 Reservas de Reavaliação
2,3,11,05 Reservas de Lucros
2,3,11,05,01 Reserva Legal
2,3,11,05,02 Reservas Estatutárias
2,3,11,05,03 Reservas para Contingências
2,3,11,05,04 Reserva de Lucros para Expansão ou Reservas de Planos de Investimentos
2,3,11,05,05 Reservas de Lucros a Realizar
2,3,11,05,06 Reserva de Lucros para Dividendos Obrigatórios
2,3,11,06 Lucros ou Prejuízos Acumulados
2,3,11,07 ( - ) Ações em Tesouraria
2,3,11,08 Reserva de Incentivos Fiscais
35
A seguir apresentamos as contas do Resultado que compõem a DRE –

Demonstração do Resultado do Exercício.
Primeiramente, abordaremos as contas das Receitas de Vendas, definidas

como as “entradas” dos recursos financeiros da empresa pela comercialização dos
Estoques. Mais adiante, identificaremos os “trâmites” das operações de Vendas
com baixas nos estoques e você entenderá melhor o fluxo das movimentações de
mercadorias da empresa.
Vamos a seguir estudar o Plano de Contas das Receitas.
3,0,00,00 RECEITAS
3,1,00,00 RECEITAS GERAIS
3,1,10,00 VENDAS BRUTAS
3,1,11,00 VENDAS DE MERCADORIAS
3,1,11,01 Vendas de Mercadorias
3,1,12,00 VENDAS DE SERVIÇOS
3,1,12,01 Vendas de Serviços
3,1,20,00 ( - ) DEDUÇÕES DE VENDAS

3,1,21,00 IMPOSTOS INCIDENTES
3,1,21,01 ICMS s/ Vendas
3,1,21,02 IPI s/ Vendas
3,1,21,03 PIS s/ Vendas
3,1,21,04 COFINS s/ Vendas
3,1,30,00 ( - ) DEVOLUÇÕES
3,1,31,00 DEVOLUÇÕES DE VENDAS
3,1,31,01 Devoluções de Vendas
Utilizaremos este grupo de contas das Receitas de Vendas geradas pelas

baixas dos estoques por vendas e contabilização das despesas dos impostos das
vendas.
Essas informações aqui abordadas serão úteis para a apuração do Mark-up

do Preço de Venda e, por consequência, a própria formação do preço de venda
dos produtos.
A seguir, temos o grupo das contas dos Custos das Mercadorias Vendidas,
no grupo 4, que é o reconhecimento das baixas dos estoques.
4,0,00,00 CUSTOS
4,1,00,00 CUSTOS GERAIS
4,1,10,00 CUSTOS DAS MERCADORIAS E SERVIÇOS
4,1,11,00 CUSTOS DAS MERCADORIAS
4,1,11,01 Custo das Mercadorias Vendidas
4,1,12,00 CUSTOS DOS SERVIÇOS
4,1,12,01 Custo dos Serviços Vendidos
36
No grupo 5 temos o grupo de contas das Despesas Operacionais que são

os gastos que serão reconhecidos para “operar” a empresa, ou seja, a empresa
precisa gastar recursos para gerar receitas de vendas.
Este é um importante item, pois os gastos operacionais, de acordo com

o centro de custo que será utilizado neste Caderno de Estudos, irão compor os
saldos dos gastos respectivos, assim como os valores das contas dos estoques das
mercadorias.
5,2,00,00 DESPESAS
5,2,10,00 DESPESAS OPERACIONAIS
5,2,11,00 DESPESAS GERAIS
5,2,12,00 PESSOAL
5,2,12,01 Salários
5,2,12,02 Pró-Labore
5,2,12,03 Férias
5,2,12,04 13º Salário
5,2,12,05 Aviso Prévio e Indenizações
5,2,12,06 (-) Alocação dos Custos
5,2,13,00 ENCARGOS SOCIAIS

5,2,13,01 INSS
5,2,13,02 FGTS
5,2,13,03 INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação
5,2,14,00 BENEFÍCIOS
5,2,14,01 Gratificações a Empregados
5,2,14,02 Gratificações a Empregadores
5,2,14,03 Programa de Alimentação
5,2,14,04 Vales-Transportes
5,2,15,00 MATERIAIS
5,2,15,02 Materiais Diversos
5,2,15,03 Materiais de Manutenção
5,2,15,04 Material de Escritório
5,2,15,05 Material de Consumo
5,2,15,06 Livros, Jornais e Revistas
5,2,16,00 UTILIDADES
5,2,16,01 Energia Elétrica
5,2,16,02 Água
5,2,16,03 Aluguéis
5,2,16,04 Viagens e Representações
5,2,16,05 Seguros
5,2,16,06 Depreciação
5,2,16,07 Propaganda
5,2,16,08 Telefônicas
5,2,16,09 Postais e Telegráficas
5,2,16,10 Fretes
5,2,16,11 Combustíveis
5,2,17,00 TERCEIROS
5,2,17,01 Serviços Profissionais
5,2,17,02 Processamento
37 de Dados
5,2,17,03 Vigilância e Limpeza
5,2,16,09 Postais e Telegráficas
5,2,16,10 Fretes
5,2,16,11 Combustíveis
5,2,17,00 TERCEIROS
5,2,17,01 Serviços Profissionais
5,2,17,02 Processamento de Dados
5,2,17,03 Vigilância e Limpeza
5,2,18,00 IMPOSTOS, TAXAS E DOAÇÕES

5,2,18,01 IPTU
5,2,18,02 Taxas Diversas
5,2,18,03 Contribuição Sindical
5,2,18,04 Multas
5,2,18,05 Donativos e Contribuições
5,2,18,06 Imposto de Renda
5,2,18,07 Contribuição Social
No grupo 6 sugere-se que seja proposto a abertura das contas do Resultado

Financeiro Líquido, que é a diferença entre as Receitas Financeiras (grupo
6.1.11.00), descontando-se as Despesas Financeiras (grupo 6.1.12.00).
6,1,10,00 RESULTADO FINANCEIRO LÍQUIDO

6,1,11,00 RECEITAS FINANCEIRAS
6,1,11,01 Receita de Aplicações Financeiras
6,1,11,02 Juros Recebidos
6,1,11,03 Variações Monetárias Ativas
6,1,11,04 Variações Cambiais Ativas
6,1,11,05 Descontos Obtidos
6,1,12,00 DESPESAS FINANCEIRAS

6,1,12,01 Desconto Concedido
6,1,12,02 IOF
6,1,12,03 PIS s/ Receitas Financeiras
6,1,12,04 COFINS s/ Receita Financeira
6,1,12,05 Juros de Mora
6,1,12,06 Encargos com Empréstimos
6,1,12,07 Variações Monetárias Passivas
6,1,12,08 Provisão p/ Devedores Duvidosos
6,1,12,09 Juros sobre Empréstimo em moeda Estrangeira
6,1,12,10 Juros sobre Debêntures
6,1,12,11 Variações Cambiais Passivas
Existe também o grupo de contas dos Resultados Não Operacionais

que são decorrentes das operações que não possuem nenhuma relação com a
produção e vendas da empresa, e são decorrentes dos resultados de avaliações de
investimentos em outras empresas, ou ganhos e perda de capital decorrentes das
vendas dos bens da empresa, dentre outros.
Vamos a seguir estudar o Plano de Contas do Resultado Não Operacional.
38
7,1,10,00 RESULTADO NÃO-OPERACIONAL

7,1,11,00 RECEITAS NÃO-OPERACIONAIS
7,1,11,01 Resultado da Equivalência Patrimonial
7,1,11,02 Ganhos de Capital
7,1,12,00 DESPESAS NÃO OPERACIONAIS

7,1,12,01 Resultado da Equivalência Patrimonial
7,1,12,02 Perdas de Capital
E para finalizar a etapa do Plano de Contas, temos a conta da Apuração

do Resultado do Exercício – ARE que nada mais é que a contrapartida de todas
as contas das Receitas de Despesas, quando ocorrer o zeramento das contas do
resultado para a apuração do Lucro ou Prejuízo do período. O saldo que for
apurado na Apuração do Resultado do Exercício, por final, deverá ser transferido
para o Patrimônio Líquido da empresa, para que se faça o destino desses recursos.
Se a empresa gerar Lucro, o mesmo deverá ser destinado para as Reservas no
Patrimônio Líquido (se houverem), distribuição de Lucros e o aumento do Capital
Social (a empresa não poderá manter Lucros Acumulados de um exercício social
anterior para o próximo exercício social).
8,0,00,00 APURAÇÃO DE RESULTADOS

8,1,00,00 CONTAS TRANSITÓRIAS
8,1,10,00 RESULTADO DO EXERCÍCIO
8,1,11,00 VALORES DIVERSOS
8,1,11,01 Apuração do Resultado do Exercício
É importante enfatizar que para elaborar um bom plano de contas e poder

extrair informações de custos há a necessidade de separar as Receitas de Vendas
por Linhas de Produtos.
Essas Linhas de Produtos servem para apurar os resultados separados por

produtos e identificar quais são os produtos mais rentáveis e os menos rentáveis,
e isso conseguiremos apurar com informações gerenciais que veremos ao final
deste caderno.
Veja abaixo as linhas de produtos que utilizaremos no decorrer deste

caderno.
RECEITAS DE VENDAS - LINHAS DE PRODUTOS
100 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto A

200 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto B
300 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto C
400 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto D
39
Observe que para o Produto A utilizaremos o código “Linha de Produtos

100”, para o produto B, utilizaremos a descrição “Linha de Produtos 200”, e assim
sucessivamente.
Também iremos separar as movimentações contábeis por Centros de

Custos. Os Centros de Custos irão auxiliar na identificação dos gastos por setores
e muito irá contribuir para identificar os gastos produtivos e alocar esses gastos
para a valorização dos produtos nos estoques.
Veremos as alocações desses gastos por centros de custos mais adiante.
CC CENTROS DE CUSTOS
900 Área Talhação - Fábrica Direto
901 Área Costura - Fábrica Direto
902 Área Manutenção - Fábrica Indireto
903 Área PCP - Fábrica Indireto
904 Área Almoxarifado - Fábrica Indireto
905 Área Compras - Administrativo
906 Área Financeiro - Administrativo
907 Área Acionistas - Administrativo
909 Área Comercial - Administrativo
Temos nos Centros de Custos a Área da Talhação como sendo o CC 900, a

Área da Costura como CC 901, e assim sucessivamente.
Os Centros de Custos separados por numeração sequencial facilitarão a

alocação dos gastos de acordo com cada contabilização.
NOTA
Verifique em sua empresa o plano de contas utilizado e após, questione a pessoa

responsável pela contabilidade sobre como estão dispostas as contas patrimoniais. Assim
você poderá correlacionar com os estudos que viu até agora.
40
RESUMO DO TÓPICO 2
• O termo ATIVO vem do verbo ATIVAR, fazer “funcionar”, trabalhar para gerar
a riqueza da empresa.
• O lado do ATIVO da empresa é onde ficam destinados (DÉBITO) os recursos

para as atividades operacionais da empresa.
• Os Estoques estão reconhecidos nos gastos da produção, os quais irão agregar

outros valores, como Custos da Mão de Obra Direta, custos da Mão de Obra
Indireta e demais custos necessários à produção.
• O PASSIVO da empresa são os Fornecedores, que estão no aguardo do recebimento

dos seus CRÉDITOS, ou o Governo que está no aguardo do recebimento dos seus
CRÉDITOS dos impostos, ou os Bancos que estão no aguardo do recebimento
dos seus CRÉDITOS de financiamentos, ou ainda os Funcionários que estão no
aguardo do recebimento dos seus CRÉDITOS de salários.
• Na contabilidade, PASSIVO é alguém que concedeu CRÉDITO para a empresa

e esse alguém possui CRÉDITOS HAVER da mesma.
• Em Contabilidade de Custos, é importante você ter noção exata desse padrão

patrimonial, pois há uma conta contábil chamada Estoques que gera os recursos para
as Vendas de Mercadorias e, por conseguinte, para a geração do caixa da empresa.
• Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois de

deduzidos todos os seus passivos.
• Conta é a representação contábil de elementos patrimoniais de natureza igual

ou semelhante.
• Plano de Contas é o conjunto de contas criado pelo contador para atender as

necessidades de registro das transações dos eventos econômicos, de forma a
possibilitar a construção dos principais relatórios contábeis e atender a todos
os usuários da informação contábil.
• A conta analítica se configura quando a obtenção de seu saldo é conseguida

através de lançamentos, ou seja, através do registro de cada fato administrativo.
• As contas sintéticas são aquelas cujo saldo é conseguido através do somatório

do saldo de duas ou mais contas analíticas, ou de duas ou mais contas sintéticas.
41
AUTOATIVIDADE
Vamos fazer uma autoavaliação sobre o que aprendemos no Tópico 2.
1 O estudo dos Ativos é importante para um bom controle do registro da

produção da empresa. De acordo com o Comitê de Pronunciamentos
Contábeis, verifique o conceito de Ativo.

a) ( ) Ativo é um recurso controlado pela entidade como forma de promover
o acesso do mercado consumidor aos seus produtos.
b) ( ) Ativo é um recurso controlado pela sociedade como resultado de
eventos passados e do qual se espera que resultem em registros de
controle patrimonial.
c) ( ) Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de previsões
futuras, decorrentes de benefícios gerados para a entidade no passado.
d) ( ) Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos
passados e do qual se espera que resultem futuros benefícios econômicos
para a entidade.
2 Em Contabilidade de Custos é importante estudar o conceito de Patrimônio,

pois dele resulta o valor agregado aos custos de produção. De acordo com o
Comitê de Pronunciamentos Contábeis, verifique o conceito de Patrimônio
Líquido.

a) ( ) Patrimônio Líquido é o valor incremental dos custos de produção da
entidade depois de deduzidos todos os seus passivos.
b) ( ) Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois de
deduzidos todos os seus passivos.
c) ( ) Patrimônio Líquido é o valor dos ativos da entidade depois de deduzidos
todos os seus custos de alocação aos produtos.
d) ( ) Patrimônio Líquido é o valor gerado pelas receitas líquidas da liquidação
dos ativos da empresa em função de alguma venda realizada.
3 Em relação à composição dos Ativos da Empresa, qual é a definição do

Ativo Circulante.

a) ( ) Ativo Circulante corresponde à relação de bens e direitos que a empresa
possui e que poderá transformar em dinheiro no prazo de até um ano.
b) ( ) Ativo Circulante corresponde à relação das obrigações da empresa com
terceiros no prazo de até um ano.
42
c) ( ) Ativo Circulante corresponde à relação de bens e direitos que a empresa
possui e que poderá transformar em dinheiro no prazo superior a um ano.
d) ( ) Ativo Circulante corresponde à composição dos saldos em estoques e
que deverão ser utilizados estritamente para distribuição de dividendos aos
sócios da empresa.
4 Em relação à composição dos Passivos da Empresa, qual é a definição do

Passivo Circulante.

a) ( ) O passivo circulante é composto pelas dívidas que a empresa possui e
que deverão ser pagas em período maior que um ano.
b) ( ) O passivo circulante é composto pelas receitas de vendas da empresa e
que deverão ser transformadas em dinheiro em um período menor do que
um ano.
c) ( ) O passivo circulante é composto pelos investimentos dos sócios e que
precisam ser restituídos aos mesmos na forma de Capital Social.
d) ( ) O passivo circulante é composto pelas dívidas que a empresa possui e
que deverão ser pagas em período menor do que um ano.
5 No estudo da Contabilidade de Custos, é importante

conhecer a metodologia da elaboração de um plano de
contas. Verifique a definição de Plano de Contas.

a) ( ) É o conjunto de contas criado pelo contador para atender as
necessidades de registro das transações dos eventos financeiros, apenas
com o objetivo de manter um banco de dados para consultas.
b) ( ) É o conjunto de operações contábeis que permitem identificar os
resultados de eventos passados da empresa, e que possam contribuir na
geração de lucros futuros.
c) ( ) É o conjunto de contas criado pelo contador para atender as
necessidades de registro das transações dos eventos econômicos, de forma
a possibilitar a construção dos principais relatórios contábeis e atender a
todos os usuários da informação contábil.
d) ( ) É o conjunto de contas criado pelo contador para elaborar o plano de
negócios da empresa, e assim contribuir para a construção de relatórios
que atendam as necessidades de registro das transações operacionais.
6 Pesquise no Plano de Contas apresentado no Tópico 2 e coloque o respectivo

código de classificação.
43
Conta Código
Caixa 1.1.11.01
ICMS a Recuperar
Contribuição Social a Recolher
Valores Caucionados
INSS a Pagar
Provisão de Férias
Lucros ou Prejuízos Acumulados
ICMS s/ Vendas
Custo das Mercadorias Vendidas
Programa de Alimentação
Vigilância e Limpeza
Multas
44
UNIDADE 1 TÓPICO 3
OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES

DE PRODUTOS INDUSTRIAIS
1 INTRODUÇÃO
É importante no estudo da Contabilidade de Custos o controle e registro
dos Estoques. Nos tópicos anteriores já vínhamos enfatizando a importância dos
Estoques. Os Estoques agregam valor à riqueza da empresa, com suas vendas
geradas.
Neste tópico estudaremos os registros de operações com mercadorias no

inventário periódico e permanente e os fatos que alteram os valores das compras
e das vendas.
Mas, por que isso é importante? Porque estes fatos possuem reflexo no
CUSTO DA MERCADORIA.

Vamos estudar também as diferenças que ocorrem no custo da compra de
mercadorias com aplicação dos impostos, como o ICMS – Imposto sobre Circulação
de Mercadorias e Serviços ou o IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados.
Estes impostos estão relacionados com fatos que alteram os valores das compras,
e são de fundamental importância conhecê-los, pois têm impacto relevante nos
custos das mercadorias. Há outros tipos de situações que alteram os valores das
vendas, que são o PIS – Programa de Integração Social, a COFINS – Contribuição
ao Financiamento da Seguridade Social e o ISS – Imposto sobre Serviços.
E
IMPORTANT
O ICMS Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços possui variações de

acordo com o Regulamento do ICMS de cada Estado da Federação.
Vamos à busca deste conhecimento?
45
2 FATOS QUE ALTERAM OS VALORES DAS COMPRAS

Os fatos que alteram os valores das compras têm relação com Contabilidade
de Custos?
Sim! As compras de mercadorias para a produção da empresa são o que

determina o cálculo do Custo da Produção. Então, quando tratamos de fatos que
alteram o valor do custo, devemos estar atentos à CONTABILIZAÇÃO desses
fatos.
Não adianta apenas “mostrar” o que altera e o que não altera os valores
das compras, temos de contabilizar.
Em relação ao Controle dos Estoques com movimentação de mercadorias,

podem ocorrer situações que alteram o valor original que consta na nota fiscal.
Vamos a um exemplo:
Uma empresa está realizando compras de mercadorias junto aos seus

fornecedores, e estes concedem o “desconto comercial”, denominado de
“desconto incondicional”, porque não há nenhuma condição que o determine.
Este desconto existe quando a empresa que está adquirindo a mercadoria deixa
de pagar o valor que consta na nota fiscal de compra e paga o valor de compra
com o desconto (valor reduzido).
Existem alguns tipos de fatos que alteram os valores das compras, dentre
eles podemos citar:
- Despesas Acessórias: neste caso existem os fretes e seguros quando estão a

cargo do destinatário. Estes valores são acrescidos à conta Estoque no momento
do registro da entrada das mercadorias.
- Descontos ou abatimentos incondicionais que constem na própria nota
fiscal de compra: é registrado o valor líquido, já descontados os abatimentos
incondicionais.
- Devoluções de compras ou compras anuladas (total ou parcial): devem ser
baixados da conta Estoque.
Sobre os abatimentos que incidem em relação às compras, Ribeiro (2009)

aborda que as empresas terão abatimentos sobre o preço da compra ou poderão
obter o direito de devolução das mercadorias sempre que houver algum problema
de avaria em função de transporte ou quando as mercadorias estão em desacordo
com o pedido. Esse tipo de desconto deve ser reconhecido no custo da compra
porque o valor unitário pode sofrer variação pelo desconto obtido.
Para Ribeiro (2009), ao adquirir mercadorias para revenda em um

empresa, podem acontecer certos fatos que resultam num custo de aquisição,
acrescentados ao valor pago ao fornecedor. Exemplo: fretes, seguros, descontos,
46
TÓPICO 3 | OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES DE PRODUTOS INDUSTRIAIS
devoluções e impostos incidentes sobre compras. Segundo o autor, o custo das

mercadorias ou matérias-primas adquiridas para revenda ou industrialização,
compreende (RIBEIRO, 2009):
• O preço da aquisição.
• O custo do transporte e o respectivo seguro.
• Os tributos devidos na aquisição ou importação exceto o ICMS e o IPI, quando
recuperáveis.
• As devoluções de compras, compras anuladas, devolvidas ou canceladas.
• Os descontos incondicionais obtidos e/ou abatimentos sobre compras
COMPRAS BRUTAS
( - ) ICMS / Impostos Recuperáveis
( - ) Devoluções de compras
( - ) Compras canceladas
( - ) Descontos Comerciais
( - ) Descontos Incondicionais
( - ) Abatimentos
( + ) IPI
( + ) Outros Impostos incidentes
( + ) Fretes s/ compras
( + ) Seguros s/ compras
( + ) Embalagem
COMPRAS LÍQUIDAS
Em linhas gerais, os registros contábeis são feitos quando diminuem e

quando aumentam o valor da compra.
Vejamos um exemplo de quando aumentam o valor da compra (RIBEIRO,

2009):
Compra de mercadorias no valor de R$ 1.400,00, com frete (a pagar) de R$

100,00 e seguro (a pagar) de R$ 135,00.
COMPRAS/MERCADORIAS
D Estoques...................... R$ 1.635,00
C Fornecedores ............. R$ 1.400,00
C Contas a Pagar,,,,,,,,,, R$ 265,00 (R$ 130,00 + R$ 135,00)
Vejamos um exemplo de quando ocorre a redução no valor da compra

(RIBEIRO, 2009):
Compra de mercadorias no valor de R$ 2.000,00, com desconto de 5 %
47
COMPRAS/MERCADORIAS
D Estoques..................... R$ 2.000,00
C Fornecedores ............. R$ 1.900,00
C Descontos s/ Compras,,,, R$ 100,00
Na conta Fornecedores credita-se o valor líquido, já com o desconto de R$

100,00 (5%).
Veja um exemplo de quando incidem Impostos não cumulativos (ICMS e

IPI) sobre as compras, conforme Ribeiro (2009):
 Estes impostos são também, dependendo a forma de aquisição (se para

revenda ou para consumo), recuperáveis (caso do ICMS para revenda e do IPI
para empresas que industrializam). Estes impostos são cobrados do adquirente
(pelo vendedor) que, posteriormente, recolhe aos cofres públicos a diferença
entre o imposto cobrado na revenda e o imposto pago na aquisição.
 Os impostos recuperáveis são registrados em contas representativas de

DIREITOS REALIZÁVEIS, enquanto que os impostos não recuperáveis integram
o CUSTO DAS MERCADORIAS.
Ex.: compra de mercadorias, adquiridas a prazo no valor de R$ 200.000,00,

com alíquota de IPI de 10 %. O ICMS, à alíquota de 18 %, já está incluído no preço
da mercadoria (sem o IPI).
a) Compra de mercadoria para REVENDA  o ICMS e o IPI incidem sobre as

compras, porém apenas o ICMS incide sobre as vendas. Portanto, APENAS o
ICMS é RECUPERÁVEL.
Mercadorias adquiridas a Prazo................... R$ 200.000,00

( + ) IPI à alíquota de 10 % .......................... R$ 20.000,00
( = ) Total da Nota Fiscal ............................. R$ 220.000,00
ICMS já incluso no preço à alíquota de 18 % R$ 36.000,00
COMPRAS/MERCADORIAS
C Fornecedores................ R$ 220.000,00
D Compras/Mercadorias.. R$ 184.000,00
D ICMS a recuperar......... R$ 36.000,00
b) Compra de matérias-primas para industrialização  o ICMS e o IPI incidem

sobre as compras e também incidem sobre as vendas. Portanto, o ICMS e o IPI
são recuperáveis.
48
COMPRAS/MERCADORIAS
C Fornecedores............... R$ 220.000,00
D Compras/Mercadorias.. R$ 164.000,00
D IPI a recuperar.............. R$ 20.000,00
D ICMS a recuperar......... R$ 36.000,00
c) Compra de mercadorias para CONSUMO ou IMOBILIZAÇÃO (área

Administrativa)  como estas mercadorias não serão objeto de revenda, nem
integrarão a produção para venda, não há o que se falar em recuperação de
impostos.
COMPRAS/MERCADORIAS
D Mat. Consumo/Imobilizado R$ 220.000,00

C Fornecedores .................. R$ 220.000,00
3 FATOS QUE ALTERAM O VALOR DA VENDA

De acordo com o que estudamos no item anterior existem fatos que alteram
os valores das compras, todavia também há fatos que alteram os valores das
vendas. Isso é decorrente de situações de negociação entre cliente e fornecedor,
pois em mercados com larga concorrência as negociações tornam-se necessárias
para evitar a “perda da venda”.
E
IMPORTANT
Assim como o custo de aquisição de mercadorias pode ser diferente do valor

pago ao fornecedor, a receita líquida nem sempre corresponde ao valor recebido dos clientes
nas vendas de mercadorias.
Temos algumas condições que afetam o valor das vendas, veja a seguir
algumas delas.
No abatimento sobre vendas a empresa não devolve aos seus

fornecedores as mercadorias que não foram vendidas, mas acontece uma
negociação entre cliente e fornecedor, para que o valor da venda seja diminuído
evitando assim uma devolução. O abatimento não gera uma circulação de
mercadoria, por isso não gera ICMS.
49
Nas devoluções as empresas devolvem as mercadorias porque estão

em desacordo com o pedido ou com defeitos, e como consequência gera uma
circulação de mercadorias e emite-se uma nota fiscal, podendo gerar ICMS
caso o comprador seja contribuinte deste imposto.
FONTE: Adaptado de: <http://pt.allreadable.com/366cHIMg>. Acesso em: 23 fev. 2015.
Além disso, temos fatos que alteram as vendas e que envolvem situações
financeiras, como segue:
a) Descontos Comerciais – ocorrem no momento da compra (obtidos) ou da

venda (concedidos) e são destacados na própria Nota Fiscal. São também
denominados Descontos Incondicionais. Os Descontos Incondicionais
Concedidos (DIC) ocorrem no momento da venda e são incondicionais porque
não há uma condição específica para o cliente efetuar o pagamento. O valor
do desconto influencia no valor líquido da nota fiscal e é considerado uma
despesa para a empresa, pois deixa de receber o valor normal de venda, para
receber o valor reduzido.
A intitulação mais adequada para seus registros é Descontos

Incondicionais Obtidos (quando a empresa ganha do fornecedor) ou Descontos
Incondicionais Concedidos (quando a empresa concede ao cliente). Note que a
palavra “incondicional” é utilizada para indicar que não foi imposta ao cliente
nenhuma condição para que tivesse direito ao referido desconto.
b) Descontos Financeiros - ocorrem no momento da liquidação de uma dívida

ou do recebimento de um direito, fato posterior ao da compra ou da venda. A
intitulação mais adequada para esses descontos é Descontos Obtidos (quando
a empresa ganha do fornecedor no momento da liquidação de uma obrigação)
ou Descontos Concedidos (quando a empresa oferece ao cliente no momento
da quitação de um direito). Esses são os chamados descontos condicionais,
ocorrem depois das transações comerciais, no momento do pagamento. Os
fornecedores concedem este tipo de desconto pelo recebimento antecipado das
faturas dos clientes. O desconto financeiro, obtido ou concedido no momento da
quitação de uma duplicata, só ocorre mediante condição imposta ao devedor;
normalmente, quitação antes do vencimento.
Então, você poderá se deparar com as seguintes contas: Descontos

Incondicionais Obtidos, Descontos Incondicionais Concedidos, Descontos
Obtidos e Descontos Concedidos.
É importante você saber ainda que:
50
1) A conta Descontos Incondicionais Obtidos é redutora do Custo das

Mercadorias Adquiridas, integrando a fórmula do Custo de Mercadorias
Vendidas - CMV.
2) A conta Descontos Incondicionais Concedidos é redutora da Receita Bruta
de Vendas e integra a fórmula do Resultado Com Mercadorias (RCM).
3) A conta Descontos Obtidos é conta de Receita Operacional, no grupo das
Receitas Financeiras.
4) A conta Descontos Concedidos é conta de despesa Operacional e integra o
grupo das Despesas Financeiras.
FONTE: Adaptado de: <https://www.passeidireto.com/arquivo/2540499/apostila---contabilidade-

introdutoria-ii/9>. Acesso em: 23 mar. 2015.
4 TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE COMPRAS E VENDAS

Como toda a venda envolve tributos que são apurados em relação ao
produto ou à venda, estudaremos neste item alguns tributos que exercem
influência no resultado da empresa.
ICMS - Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços: este imposto

de competência Estadual e do Distrito Federal (por este não possuir municípios) e
sua regulamentação constitucional está prevista na Lei Complementar no 87/1996
(a chamada “Lei Kandir”), que foi alterada pelas Leis Complementares no 92/97,
99/99 e no 102/2000 (ICMS, 2014).
O ICMS incide sobre:
I. operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o

fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e
estabelecimentos similares;
II. prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias
ou valores;
III. prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer
meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão,
a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de
qualquer natureza;
IV. fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não
compreendidos na competência tributária dos municípios;
V. fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos
ao imposto sobre serviços, de competência dos municípios,
quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à
incidência do imposto estadual;
VI. a entrada de mercadoria importada do exterior, por pessoa física
ou jurídica, ainda quando se tratar de bem destinado a consumo
ou ativo permanente do estabelecimento;
VII. o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado
no exterior;
51
VIII. a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo,

inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele
derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à
comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações
interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver
localizado o adquirente (ICMS, 2014).
Seu valor está incluso nas mercadorias, contudo, não são todas as
mercadorias ou operações sujeitas ao ICMS, há casos de isenção e de não
incidência previstos em legislação específica, conforme regulamento do ICMS de
cada estado brasileiro.
Exemplificando, ao adquirir uma determinada mercadoria por R$ 1.000,00,

com ICMS, incidente pela alíquota de 18%, significa que o custo da mercadoria
corresponde a R$ 820,00 e o ICMS, a R$ 180,00. Neste caso, o total da nota fiscal
(NF) será igual a R$ 1.000,00.
Os autores Iudícibus e Marion (2010, p. 88) abordam que:
ICMS – Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de

Mercadorias e sobre Prestação de Serviços de Transporte Interestadual
e de Comunicações – de competência dos Estados e do Distrito Federal.
Tem como fatos geradores os mencionados na sua denominação,
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior. Alguns
impostos sobre vendas que eram de competência da União foram, com
a Constituição de 1988, para o alcance do ICMS (por exemplo: Imposto
Único sobre Energia Elétrica, Imposto Único sobre Minerais, Imposto
sobre Combustíveis e Lubrificantes).
O ICMS incide, também, sobre a entrada de mercadoria importada,

ainda que se trate de bens destinados ao consumo ou ao ativo
imobilizado das empresas.
É importante observar que o ICMS é um imposto não cumulativo, o que

significa dizer que o valor incidente em uma operação (compra) será compensado
do valor incidente na operação subsequente (venda). E a alíquota (porcentagem)
poderá variar conforme o tipo da mercadoria do destino ou origem, considerando-
se que existe alíquota básica para a maior parte das mercadorias.
O valor do ICMS que você paga ao fornecedor por ocasião da compra

representa direito para sua empresa junto ao Governo do Estado. E o valor
do ICMS que você recebe do seu cliente por ocasião da venda representa
obrigação da sua empresa junto ao Governo do Estado. As operações de ICMS,
envolvendo direitos e obrigações junto ao Governo do Estado podem ser
apuradas mensalmente.
FONTE: Disponível em: <http://www.ebah.com.br/content/ABAAAfEeUAL/contabilidade-geral-

i?part=15>. Acesso em: 23 mar. 2015.
52
Quando tratar-se de materiais utilizados na produção para posterior

venda, o valor desse imposto, na compra, deve ser excluído do custo da aquisição.
ISS – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza: este imposto é de

competência dos municípios e do Distrito Federal e suas alíquotas variam de
acordo com as legislações municipais e de acordo com a natureza dos serviços.
(IUDÍCIBUS; MARION, 2010).
Podem ser tributados pelo ISS os serviços não compreendidos no campo

de incidência do ICMS.
IPI - Imposto Sobre Produtos Industrializados: nas compras de materiais

com incidência deste imposto, o seu valor é contabilizado a débito numa conta
própria de IPI a Recuperar. Nas vendas de produtos com incidência do IPI, seu
valor é contabilizado a crédito numa conta própria de IPI a Recolher.
O valor do IPI incidente nas vendas não deve integrar o valor da

Receita Bruta de Vendas, pois, para fins fiscais, a empresa funciona
meramente como agente arrecadador do referido imposto que
pertence ao Governo Federal. (RIBEIRO, 2005, p. 77).
O IPI está regulamentado pelo Decreto nº 7.212/2010 (Regulamento do

IPI-RIPI/2010) e incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros.
Para fins de definição da incidência do IPI, “produto industrializado é o

resultante de qualquer operação definida no RIPI como industrialização, mesmo
incompleta, parcial ou intermediária”. (IPI, 2013).
Por sua vez, o termo industrialização se caracteriza como sendo

“qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento,
a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, [...]”.
(IPI, 2013). Essas operações são as seguintes:
I. a que, exercida sobre matéria-prima ou produto intermediário,

importe na obtenção de espécie nova (transformação);
II. a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma,
alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência
do produto (beneficiamento);
III. a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que
resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a
mesma classificação fiscal (montagem);
IV. a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação
da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo
quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da
mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento);
V. a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de
produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto
para utilização (renovação ou recondicionamento). (IPI, 2013).
Vamos buscar em Iudícibus e Marion (2010, p. 87-88) as características

legais relacionadas ao IPI, conforme a seguir:
53
IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados – de competência da

União (governo federal). A alíquota (taxa) do IPI varia de acordo com
o Produto, ou seja, tratando-se de produtos de primeira necessidade,
a alíquota é baixa ou até mesmo zero (produtos alimentícios,
vestuário, calçado, matéria-prima básica etc.); tratando-se de produtos
supérfluos, a alíquota é elevada, podendo chegar, como é o caso de
cigarros, próximo dos 400%.
Outros produtos de alíquota elevada são: bebidas alcoólicas, perfumes,
automóveis etc. [...]
A indústria e também as importadoras, conforme previsto no RIPI –
Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, artigo 9º
(Lei nº 4.544 de 26-12-2002).
Art. 9º Equiparam-se a estabelecimento industrial:
I. os estabelecimentos importadores de produtos de procedência
estrangeira, que derem saídas a esses produtos (Lei nº 4.502/64,
art. 4º, I);
II. os estabelecimentos, ainda que varejistas, que receberem, para
comercialização, diretamente da repartição que os liberou,
produtos importados por outro estabelecimento da mesma firma;
III. as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o
comércio de produtos importados ou industrializados por
outro estabelecimento da mesma firma, salvo se operarem
exclusivamente na venda a varejo e não estiverem enquadrados
na hipótese do inciso anterior (Lei nº 4.502/64, art. 4º, II, § 2º);
IV. os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrialização
haja sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou
de terceiro, mediante a remessa, por eles efetuada, de matérias-
primas, produtos intermediários, embalagens, recipientes,
moldes, matrizes ou modelos (Lei nº 4.502/64, art. 4º, III e Decreto-
lei nº 34/66, art. 2º, alt. 33ª);
V. os estabelecimentos comerciais de produtos do Capítulo 22
da Tabela, cuja industrialização tenha sido encomendada a
estabelecimento industrial, sob marca ou nome de fantasia de
propriedade do encomendante, de terceiro ou do próprio executor
da encomenda (Decreto-lei nº 1.593/77, art 23);
VI. os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos
classificados nas posições 71.01 a 71.15 da Tabela (Lei nº 4.502/64,
obs. Ao Cap. 71 da tabela);
VII. os ambulantes e outros vendedores que operarem em seu próprio
nome, por conta do estabelecimento fabricante dos produtos
vendidos (Lei nº 4.502/64, art 5º, I, e Decreto-lei nº 1.133/70, art 1º);
VIII. os armazéns gerais, em relação aos produtos a que darem saída
e que tenham sido recebidos do estabelecimento industrial, ou
equiparado a industrial, situado em outra Unidade da Federação
(Lei nº 4.502/64, art 4º, e Decreto-lei nº 1.199/71, art 5º, alt. 1ª);
IX. as cooperativas vinícolas que derem saída ao vinho natural
recebido de lavradores e cantinas rurais com suspensão do
imposto (Decreto-lei nº 34/66, art. 5º).
54
E
IMPORTANT
É importante você conhecer outros aspectos sobre o IPI. Para isso, acesse o site
<http://www.portaltributario.com.br/guia/ipi.html> que apresenta os itens que não são
considerados como industrializados para efeitos do IPI.
Nas operações com impostos sobre vendas, os fatos que modificam ou

alteram as Vendas Brutas (Receita Operacional Bruta), conforme Ribeiro (2009),
são:
• devoluções de vendas;
• vendas anuladas, devolvidas ou canceladas;
• descontos incondicionais concedidos e/ou abatimentos sobre vendas;
• impostos incidentes sobre vendas e serviços (ISS, ICMS, PIS, COFINS).
Podemos observar a seguir um demonstrativo das receitas de

vendas de uma empresa. (RIBEIRO, 2009).
• Os fatos que modificam ou alteram as VENDAS BRUTAS (Receita Operacional

Bruta) são:
• as devoluções de vendas;
• vendas anuladas, devolvidas ou canceladas;
• os descontos incondicionais concedidos e/ou abatimentos sobre vendas;
• impostos incidentes sobre vendas e serviços (ISS, ICMS, PIS, COFINS).
VENDAS BRUTAS
( - ) ICMS / Impostos Recuperáveis
( - ) Devoluções de vendas
( - ) Vendas canceladas
( - ) Descontos Concedidos
( - ) Descontos Incondicionais
( - ) Abatimentos
( - ) Outros Impostos incidentes
( - ) ISS
( - ) COFINS
( - ) PIS
____________________________________
VENDAS LÍQUIDAS
Fretes e Seguros s/ vendas  quando o comerciante entrega as mercadorias

vendidas, incorrendo nos gastos com fretes e seguros, estes fatos não alteram
as VENDAS porque são considerados como DESPESAS OPERACIONAIS.
(RIBEIRO, 2009).
55
Desconto sobre Vendas  no momento da venda o comerciante poderá

conceder algum desconto ao cliente. Se este desconto for imediatamente
utilizado pelo cliente, diz-se que o desconto é DESCONTO INCONDICIONAL,
ficando definido o valor da operação.
Se o desconto ficar pendente de algum evento futuro, como desconto

para pagamento na pontualidade, trata-se de DESCONTO CONDICIONAL.
• somente o DESCONTO INCONDICIONAL altera o valor da VENDA

• o DESCONTO CONDICIONAL será considerado como DESPESA
FONTE: Disponível em: <http://pt.slideshare.net/contacontabil/contabilidade-bsica-resumo>.

Acesso em: 23 mar. 2015.
Ex.: venda de mercadorias, a prazo, no valor de $ 1.400,00, com desconto

incondicional de 5%.

VENDAS DE MERCADORIAS
C Vendas........................... R$ 1.400,00
D Clientes ......................... R$ 1.330,00
D Descontos s/Vendas ...... R$ 70,00
Ou
D Clientes......................... R$ 1.330,00
C Vendas ......................... R$ 1.330,00
Impostos sobre Vendas  são aqueles que guardam proporcionalidade

com o preço de venda, mesmo que o montante integre as respectivas bases de
cálculo, tais como o ICMS, ISS e as contribuições ao PIS e COFINS.
• Não são considerados como incidentes sobre vendas os impostos não

cumulativos cobrados destacadamente do comprador, e do qual o vendedor
é mero depositário. Portanto, o IPI, por não ser cumulativo e cobrado em
adição ao preço, não é considerado como imposto sobre vendas e nem integra
o valor da RECEITA OPERACIONAL BRUTA.
• Os impostos incidentes sobre vendas são registrados, obrigatoriamente, em

contas específicas, redutoras de vendas, tendo como contrapartida créditos
de contas do passivo IMPOSTOS A RECOLHER. O IPI, por não integrar a
Receita Operacional Bruta, é registrado apenas sob o aspecto patrimonial.

56
Ex.: Venda de mercadorias a prazo no valor de $ 1.800.000,00, com IPI à

alíquota de 15%. O ICMS de 18% já está incluso no preço de venda.
Venda de Mercadorias a prazo ............... $ 1.800.000,00

( + ) IPI à alíquota de 15% ..................... $ 270.000,00
( = ) Total da Nota Fiscal ........................ $ 2.070.000,00
ICMS já incluso no preço à alíquota de 18% R$ 324.000,00
Temos ainda os impostos PIS (com alíquota 0,65%) e COFINS (com

alíquota de 3%), que incidem apenas sobre o valor do produto, sem o IPI.
D Clientes................ R$ 2.070.000,00
C Vendas................. R$ 2.070.000,00
D IPI s/ Vendas..... R$ 270.000,00

C IPI a recolher..... R$ 270.000,00
D ICMS s/ Vendas R$ 324.000,00

C ICMS a recolher R$ 324.000,00
D PIS s/ Vendas.. R$ 11.700,00

C PIS a recolher.. R$ 11.700,00
D COFINS s/ Vendas R$ 54.000,00

C COFINS a recolher R$ 54.000,00
Devolução de Vendas  também conhecidas como VENDAS

ANULADAS ou VENDAS CANCELADAS, as devoluções de vendas
correspondem às mercadorias recebidas em devolução.
• Sobre as devoluções incidem os mesmos impostos não cumulativos que

incidiram quando da saída das mercadorias.

Ex.:
Mercadorias recebidas em Devolução .... R$ 400.000,00
( + ) IPI à alíquota de 15% ........................ R$ 60.000,00
( = ) Total da Nota Fiscal ........................... R$ 460.000,00
ICMS já incluso no preço à alíquota de 18% R$ 72.000,00
DEVOLUÇÃO DE VENDAS
C Clientes...................................... R$ 460.000,00
D Devolução de Vendas ............... R$ 400.000,00
D IPI a recuperar ........................... R$ 60.000,00
57
D ICMS a recuperar....................... R$ 72.000,00

C ICMS s/Vendas........................... R$ 72.000,00
O campo de incidência do imposto abrange todos os produtos com

alíquota, ainda que zero, relacionados na Tabela de Incidência do IPI (TIPI),
observadas as disposições contidas nas respectivas notas complementares,
excluídos aqueles a que corresponde a notação "NT" (não tributado).
FONTE: Disponível em: <http://www.portaltributario.com.br/tributos/ipi.html>. Acesso em: 23

mar. 2015.
DICAS
Para você conhecer quais são os produtos e as alíquotas do IPI que constam na
tabela TIPI, acesse o seguinte endereço eletrônico:
<http://www.receita.fazenda.gov.br/aliquotas/downloadarqtipi.htm>.
São obrigados ao pagamento do IPI como contribuinte (IPI, 2013):
I – o importador, em relação ao fato gerador decorrente do desembaraço

aduaneiro de produto de procedência estrangeira;
II – o industrial, em relação ao fato gerador decorrente da saída de
produto que industrializar em seu estabelecimento, bem assim quanto
aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar;
III – o estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato gerador
relativo aos produtos que dele saírem, bem assim quanto aos demais
fatos geradores decorrentes de atos que praticar;
IV – os que consumirem ou utilizarem em outra finalidade, ou
remeterem a pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou editoras,
o papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos, quando
alcançado pela imunidade.
É ainda responsável, por substituição, o industrial ou equiparado a
industrial, mediante requerimento, em relação às operações anteriores,
concomitantes ou posteriores às saídas que promover, nas hipóteses e
condições estabelecidas pela Secretaria da Receita Federal.
O momento em que o IPI é gerado acontece quando houver o desembaraço

aduaneiro de produto de procedência estrangeira e a saída de produto do
estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
É considerado como ocorrido o fato gerador do IPI quando:
I – na entrega ao comprador, quanto aos produtos vendidos por

intermédio de ambulantes;
II – na saída de armazém-geral ou outro depositário do estabelecimento
industrial ou equiparado a industrial depositante, quanto aos produtos
entregues diretamente a outro estabelecimento;
58
III – na saída da repartição que promoveu o desembaraço aduaneiro,

quanto aos produtos que, por ordem do importador, forem remetidos
diretamente a terceiros;
IV – na saída do estabelecimento industrial diretamente para
estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, por ordem do
encomendante, quanto aos produtos mandados industrializar por
encomenda;
V – na saída de bens de produção dos associados para as suas
cooperativas, equiparadas, por opção, a estabelecimento industrial;
VI – no quarto dia da data da emissão da respectiva nota fiscal,
quanto aos produtos que até o dia anterior não tiverem deixado o
estabelecimento do contribuinte;
VII – no momento em que ficar concluída a operação industrial,
quando a industrialização se der no próprio local de consumo ou de
utilização do produto, fora do estabelecimento industrial;
Nota: considera-se concluída a operação industrial e ocorrido o fato
gerador na data da entrega do produto ao adquirente ou na data
em que se iniciar o seu consumo ou a sua utilização, se anterior à
formalização da entrega.
VIII – no início do consumo ou da utilização do papel destinado à
impressão de livros, jornais e periódicos, em finalidade diferente
da que lhe é prevista na imunidade, ou na saída do fabricante, do
importador ou de seus estabelecimentos distribuidores, para pessoas
que não sejam empresas jornalísticas ou editoras;
IX – na aquisição ou, se a venda tiver sido feita antes de concluída
a operação industrial, na conclusão desta, quanto aos produtos que,
antes de sair do estabelecimento que os tenha industrializado por
encomenda, sejam por este adquiridos;
X – na data da emissão da nota fiscal pelo estabelecimento industrial,
quando da ocorrência de qualquer das hipóteses enumeradas no RIPI.
XI – no momento da sua venda, quanto aos produtos objeto de
operação de venda que forem consumidos ou utilizados dentro do
estabelecimento industrial;
XII – na saída simbólica de álcool das usinas produtoras para as suas
cooperativas, equiparadas, por opção, a estabelecimento industrial.
XIII - na data do vencimento do prazo de permanência da mercadoria
no recinto alfandegado, antes de aplicada a pena de perdimento,
quando as mercadorias importadas forem consideradas abandonadas
pelo decurso do referido prazo. (IPI, 2013).
Considera-se como ocorrido o fato que gerou o IPI na data da saída dos
produtos do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial nos casos
de venda, exposição à venda, ou consumo no Território Nacional, de produtos
destinados ao exterior, ou ainda nos casos de descumprimento das condições
estabelecidas para a isenção ou a suspensão do imposto.
Existem produtos que não possuem a incidência do IPI (IPI, 2013), que
são:
• livros, jornais, periódicos e papel destinado à sua impressão;

• produtos industrializados destinados ao exterior;
• ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento
cambial;
• energia elétrica, derivados de petróleo, combustíveis e minerais
do País.
59
Se a imunidade estiver condicionada à destinação do produto, e a este

for dado destino diverso, ficará o responsável pelo fato sujeito ao pagamento
do imposto e da penalidade cabível, como se a imunidade não existisse.
FONTE: Disponível em: <http://www.portaltributario.com.br/guia/ipi.html>. Acesso em: 23 mar.

2015.
PIS – Programa de Integração Social: há a incidência de mais um tributo

aplicado na geração das vendas de mercadorias da empresa, é o caso do PIS -
Programa de Integração Social.
Este imposto foi instituído pelo Governo Federal através da Lei

Complementar no 07/1970, com a finalidade de proporcionar aos trabalhadores
a participação deles na renda nacional e, sobretudo, no lucro das empresas,
visando promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das
empresas e viabilizando melhor distribuição da renda nacional.
São contribuintes do PIS as pessoas jurídicas de direito privado e as que

lhe são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, inclusive
empresas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades
de economia mista e suas subsidiárias, excluídas as microempresas
e as empresas de pequeno porte submetidas ao regime do Simples
Nacional (LC 123/2006). (PIS, 2013).
Sobre a base de cálculo do PIS, a partir de 01/02/1999, com a edição da Lei no

9.718/1998, a base de cálculo da contribuição é a totalidade das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a
classificação contábil adotada para as receitas. (PIS, 2013). “A alíquota do PIS é
de 0,65% ou 1,65% (a partir de 01/12/2002 - na modalidade não cumulativa – Lei
no 10.637/2002) sobre a receita bruta ou 1% sobre a folha de salários, nos casos de
entidades sem fins lucrativos”. (PIS, 2013)
Também Iudícibus e Marion (2010, p. 89) contribuem com o tema:
PIS/PASEP – Programa de Integração Social quando calculado pela

aplicação de uma alíquota sobre a soma das receitas que entram no
cálculo do lucro operacional (líquido), delas podendo ser excluídos
alguns valores, tais como: as vendas canceladas, as devoluções de
vendas, os descontos incondicionais, o IPI, as reversões de provisões
e recuperações de créditos (que não representem ingresso de novas
receitas), o resultado positivo da avaliação de investimentos pela
equivalência patrimonial e os lucros/dividendos derivados de
investimentos avaliados pelo custo de aquisição.
COFINS – Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social:

instituída pela Lei Complementar no 70 de 30/12/1991, também é um tributo
incidente sobre as receitas de vendas. Atualmente, esta contribuição é regida pela
Lei nº 9.718/98, com as alterações subsequentes (COFINS, 2015).
60
Conforme o Portal Tributário, “são contribuintes da COFINS as pessoas

jurídicas de direito privado em geral, inclusive as pessoas a elas equiparadas
pela legislação do Imposto de Renda, exceto as microempresas e as empresas de
pequeno porte optantes pelo Simples Nacional (LC 123/2006)” (COFINS, 2015,
p.1). Também no Portal Tributário (COFINS, 2015, p.1), vamos buscar o que se
relaciona com a base de cálculo: “a partir de 01.02.1999, com a edição da Lei no
9.718/98, a base de cálculo da contribuição é a totalidade das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, sendo irrelevante o tipo de atividade por ela exercida e a
classificação contábil adotada para as receitas”. A alíquota geral é de 3%, a partir
de 01/02/2001, ou 7,6%, a partir de 01.02.2004 na modalidade não cumulativa.
5 APURAÇÃO DO VALOR DO CUSTO DAS MERCADORIAS

EM ESTOQUE
Caro(a) acadêmico(a), talvez esta seja uma das seções mais importantes
desta unidade, porque aqui você poderá relembrar algo muito importante e que
talvez seja um pouco complexo, que é a AVALIAÇÃO DOS ESTOQUES.
Mas, o que isso tem a ver com a Contabilidade de Custos?
Muita coisa, pois aqui está o “coração” da produção, é a partir daqui que
se obtém o VALOR DA RIQUEZA da empresa.
Então vamos lá! Vamos estudar este assunto.
Considera-se o Resultado Bruto com Mercadorias ou Resultado com

Mercadorias a diferença total entre as Receitas Obtidas pelas Vendas e o Custo
dessas mercadorias vendidas. A diferença bruta não leva em consideração as
demais receitas e despesas da empresa, tais como: receitas de juros, despesas
com aluguéis, salários, impostos etc. Elas aparecem quando se deseja conhecer o
Resultado Líquido do Exercício.
E
IMPORTANT
Para as empresas comerciais que trabalham com compra e venda de mercadorias

é importante saber o resultado bruto. Depois de apurado, adicionam-se as demais Receitas e
do total subtraem-se as demais Despesas para se obter o Resultado Líquido.
Então:
Resultado com mercadorias = Vendas - Custo de

mercadorias vendidas
61
Vejamos como se apura o Resultado com Mercadorias em empresas

Industriais e Comerciais.
a) Empresas comerciais:
As empresas comerciais possuem um cálculo relativamente simples, já

que as entradas representam as compras de mercadorias destinadas à revenda.
As compras destinadas ao estoque são contabilizadas diretamente na conta de
Estoque de Mercadorias e creditadas em Fornecedor, se for compra a prazo,
no Caixa, se for compra à vista em dinheiro, e Bancos Conta Corrente, se for
pagamento por meio de cheques.

Para o controle do estoque, utiliza-se a seguinte fórmula: EI + C – EF = CMV
Onde:
EI = Estoque inicial
C = Compras
EF = Estoque Final
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
b) Empresas industriais:
Em relação aos Custos dos Produtos Vendidos (CPV) nas empresas

industriais, o cálculo é considerado mais complexo, por envolver o estoque de
matérias-primas, a mão de obra, a energia elétrica e outros gastos de produção.
FONTE: Disponível em: <http://pt.allreadable.com/366cHIMg>. Acesso em: 23 mar. 2015.
Vamos analisar no diagrama a seguir o fluxo dos recursos no controle.
FIGURA 11 – DIAGRAMA DO FLUXO DE CUSTOS
62
Diferente das empresas comerciais, nas empresas industriais as entradas

representam toda produção completada no período, para o qual se faz necessário
um sistema de contabilidade de custos cuja complexidade vai depender da
estrutura do sistema de produção, das necessidades internas para fins gerenciais
etc.
Empresas prestadoras de serviços:
Nas empresas prestadoras de serviços são considerados custos para fins de

lançamento contábil aqueles que se relacionam diretamente e são indispensáveis
para a obtenção da receita oriunda dos serviços prestados.
UNI
Tente imaginar você fazendo uma compra em um estabelecimento comercial.

Você já sabe que o preço do produto é R$ 200,00, mas pretende pagar à vista e poderá obter
um desconto de 10%, ou seja, R$ 20,00. Desta forma o custo da compra passa ser menor ao
adquirir o produto à vista. Como se configura seu fluxo de caixa? Sobrará algum valor nesta
operação, sabendo que tem R$ 200,00 para compra deste produto? O que você planeja fazer
com a sobra dos R$ 20,00?
6 CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES

Com base nos artigos 261 e 292 do RIR/99, as pessoas jurídicas submetidas
à tributação baseada no lucro real devem, ao final de cada período de apuração,
proceder ao levantamento e à avaliação dos seus estoques: mercadorias,
produtos manufaturados, matérias-primas, produtos em fabricação e bens em
almoxarifado. O artigo 295 do RIR/99 determina que os estoques existentes
na data do encerramento do período de apuração podem ser avaliados pelo
custo médio ponderado, móvel ou fixo ou pelo custo dos bens adquiridos ou
produzidos mais recentemente (PEPS - Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair), sendo
também admitida a avaliação com base no preço de venda, subtraída a margem
de lucro (BRASIL, 1999).
A periodicidade da avaliação do estoque segue o mesmo calendário da

apuração do Imposto de Renda, ou seja, pode ser trimestral ou anual. No caso
de apuração anual, por ocasião de levantamento de balanço ou balancete para
suspensão ou redução do imposto, durante o ano-calendário, também devem
ser levantados e avaliados os estoques. O objetivo é padronizar os registros de
controle e avaliação de estoques juntamente com os aspectos tributários referentes
ao Imposto de Renda.
63
As mercadorias, as matérias-primas e os bens em almoxarifado são

avaliados pelo custo de aquisição, os produtos em fabricação e acabados são
avaliados pelo custo de produção e o valor dos bens existentes no encerramento
do período-base pode ser avaliado pelo custo médio ou das últimas aquisições.
Os bens de revenda e os itens de produção adquiridos de terceiros devem

ser avaliados:
a) por pessoas jurídicas que mantenham inventário permanente:

a.1) pelo custo médio ponderado; ou
a.2) pelo custo das aquisições mais recentes;
b) pelas pessoas jurídicas que não mantenham inventário permanente,
pelos custos de aquisição, segundo inventário físico (PN CST nº 6/1979).
O contribuinte que mantiver o sistema de contabilidade de custo integrado

e coordenado com o restante da escrituração poderá utilizar os custos apurados
para a avaliação dos estoques de produtos em fabricação e acabados.
Conforme o artigo 294, §§ 1º e 2º, do RIR/99,
As pessoas jurídicas optantes pela tributação do Imposto de Renda

com base no lucro presumido, as microempresas e as empresas de
pequeno porte enquadradas no Simples Nacional ficam obrigadas
a proceder ao levantamento e à avaliação dos estoques em 31 de
dezembro de cada ano-calendário (BRASIL, 1999).
A empresa poderá adquirir os mesmos tipos de mercadorias em datas

diferentes, pagando por eles preços variados. Assim, para determinar o custo
dessas mercadorias estocadas e das que foram vendidas, a empresa precisa adotar
algum critério.
7 TIPOS DE INVENTÁRIOS
Define-se inventário ou balanço como o processo de verificação e contagem
dos itens “in loco” dos estoques de produtos, mercadorias e materiais da empresa.
Esta verificação é feita.
Existem dois tipos de inventário: o Inventário Periódico e o Inventário

Permanente. O Inventário Periódico é feito no final de cada período contábil
(anual), tem efeito fiscal e é feito em todos os itens. O Inventário Permanente tem
como finalidade detectar e corrigir diferenças, reduzir e eliminar possíveis perdas
e é realizado em um número reduzido de itens, realizado durante o período
contábil.
O inventário físico representa uma oportunidade de corrigir qualquer

imprecisão nos registros.
64
7.1 INVENTÁRIO PERIÓDICO

O Inventário Periódico ocorre quando as vendas são efetuadas sem um
controle paralelo do Estoque e sem um controle do Custo das Mercadorias
Vendidas. Quando for feita a apuração do resultado obtido com a venda das
mercadorias, faz-se um levantamento físico para avaliação do Estoque de
Mercadorias existente naquela data e, pela diferença entre o total das Mercadorias
Disponíveis para Venda durante esse período e o Estoque Final (apurado
extracontabilmente), obtém-se o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) deste
período.
a) Apuração do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) – Exemplo Inventário

Periódico
Embora o CMV não possa ser contabilizado, por razões de ordem prática,
pode ser deduzido (apurado) em toda operação realizada de compra e venda no
final do período, através de um raciocínio bem simples: Supomos que a Cia ABC
apresentou em 31 de dezembro um estoque final de R$ 70.000 (EF). No início do
ano, seu estoque inicial era de R$ 80.000 e durante o ano comprou R$ 200.000. A
apresentação desta movimentação pode ficar da seguinte maneira:
QUADRO 4 – CONTROLE DE ESTOQUE PELO INVENTÁRIO PERIÓDICO
• o que a empresa tinha no início do período (estoque inicial)..............$ 80.000

 EI
• (+) mais o que comprou durante no período.......................................$ 200.000
C
• (=) é igual ao que teve à sua disposição para venda no período...... $ 280.000
 EI + C
• desse total, tirando (-) o que não foi vendido (estoque inicial)........... $ 70.000
 EF
• o restante é igual ao que vendeu (venda avaliada pelo custo ou CMV)..$ 210.000
 CMV
FONTE: O autor
Deste raciocínio, extraímos a seguinte fórmula:
CMV (Custo da Mercadoria Vendida) = EI (Estoque Inicial) + C (Compras) –

EF (Estoque Final)
Logo, o CMV da Cia ABC para 31/12 é de R$ 210.000 conforme verificamos

na fórmula anterior.
65
Para compreendermos o impacto do CMV no resultado da empresa,

tomemos como exemplo a figura a seguir:
FIGURA 12 – REFLEXO DO CMV NO RESULTADO E BALANÇO PATRIMONIAL
Repare agora como a alteração de estoque altera a DRE do 10º ano da empresa.
FONTE: Adaptado de: Marion (2012, p. 325)
Conforme Marion (2012, p. 332), as características do Inventário Periódico

são:
66
1. A necessidade de um Inventário Físico das mercadorias existentes

em cada fim de período.
2. A valorização do Inventário Físico por um preço de custo aceitável
para cada item inventariado, multiplicado pela quantidade
encontrada. A somatória dos valores para obter o Valor Total do
Inventário.
3. O Custo das Mercadorias à Disposição de Vendas (MDV) é obtido
pela soma do Estoque Inicial (EI) mais as Compras (C); Portanto:
MDV = EI +C.
4. O Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) é obtido indiretamente
pela subtração do Estoque Final (EF) do MDV; portanto, CMV =
MDV – EF. Exemplificando com os números da Cia. Revendedora
do exemplo inicial, temos o seguinte paralelo entre a fórmula e os
números:
EI + C = MDV – EF = CMV
300.000 + 450.000 = 750.000 – 150.000 = 600.000
DICAS
Para aprofundar o seu conhecimento sobre o inventário periódico, acesse o site

<intervox.nce.ufrj.br/~diniz/d/direito/ou-contabilidade.doc.>.
Agora você estudou os conceitos e formas de apuração do inventário

periódico. No próximo item estudaremos o funcionamento do controle do
inventário permanente.
7.2 INVENTÁRIO PERMANENTE

Quando controlamos de forma contínua o Estoque de Mercadorias,
dando-lhe baixa em cada venda, pelo custo dessas Mercadorias Vendidas (CMV),
este controle permanente é efetuado sobre todas as mercadorias que estiverem
à disposição para venda. Isto significa que este controle é efetuado sobre as
Mercadorias Vendidas (CMV) e sobre as mercadorias que não foram vendidas
(Estoque Final). Pela soma de todos os custos de todas as vendas (baixas) teremos
o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) total do período.
A figura seguinte apresenta o fluxo dos recursos da empresa em um

processo de inventário permanente.
67
FIGURA 13 – FLUXO DE CUSTOS DE PRODUÇÃO
Vamos apresentar a seguir os tipos de controle de estoque no inventário

permanente, onde utilizaremos a ficha de Controle para apurarmos o saldo
efetivo em Estoque. Mas é importante frisar que para o Período Apurado só é
possível obter o saldo com a averiguação das existências físicas, ou seja, além dos
registros na ficha do controle do estoque, é necessário efetuar a contagem física.
7.2.1 Tipos de controle de estoque

O controle de estoque é fundamental para a segurança do controle interno
da empresa e compreende o registro, a fiscalização e a gestão da entrada e saída
de mercadorias e produtos, devendo ser utilizado tanto para matéria-prima como
para mercadorias produzidas e/ou mercadorias vendidas.
Contudo, para que haja um controle de estoque eficiente, é necessário

que seja feito um planejamento. Em muitos casos a área de vendas deseja um
estoque elevado para não deixar faltar produtos a pronta entrega para o cliente,
e a área de produção prefere também trabalhar com uma maior margem de
segurança de estoque para evitar a falta de matéria-prima, situação que pode
prejudicar o andamento da produção. Já o departamento financeiro deseja que a
empresa mantenha estoques reduzidos para diminuir o capital investido e, por
consequência, melhorar o seu fluxo de caixa e assim depender menos de capital
de terceiros caso o estoque seja financiado (grande volume de compras a prazo).
Existem alguns tipos de controle de estoques que veremos a seguir.
68
a) Controle de estoque PEPS (Primeiro a entrar, primeiro a sair)
No controle de estoque PEPS - também conhecido como FIFO da expressão

em inglês first-in-first-out - deverão ser procedidas as baixas no custo do estoque
com base no seguinte critério: o Primeiro que Entra é o Primeiro que Sai (PEPS).
À medida que as vendas ocorrem, é necessário baixar do estoque as primeiras
compras, isto é, vendem-se primeiro as primeiras unidades compradas.
Exemplo:
Se tivermos um Estoque inicial, em 01/09/XX, composto de 40 unidades de
um determinado produto, adquiridos por R$ 50.000,00 cada um, num total de R$
2.000.000,00 e durante o mês ocorrer a seguinte movimentação:
02/09 – Compra de 14 unidades por R$ 44.000,00 cada uma.

03/09 – Venda de 8 unidades por R$ 70.000,00 cada uma.
05/09 – Compra de 12 unidades por R$ 45.000,00 cada uma.
A baixa de cada unidade de venda no estoque será feita pelo preço do

custo mais antigo em estoque (o primeiro que entra é o primeiro que sai). Mas
a movimentação financeira não precisa necessariamente estar atrelada ao fluxo
físico, se estas peças/unidades forem realmente iguais entre si. O modelo de ficha
de controle de estoque será apresentado a seguir:
QUADRO 5 – CONTROLE DE ESTOQUE PEPS
FONTE: O autor
69
Assim, com o método PEPS de apuração de estoques, tivemos um CMV

total do período (01 à 06/09), de R$ 2.841.000,00 e o valor do estoque de R$
315.000,00.
Em síntese, temos um valor de estoque baseado nas compras mais recentes

e um CMV nas compras mais antigas. Conforme se pode observar no modelo de
ficha de estoque anterior, os valores das baixas efetuadas em 1º lugar efetivamente
são as mais antigas e à medida que os saldos destas unidades mais antigas forem
sendo zerados, parte-se para as baixas dos saldos mais antigos na sequência.
b) Controle de estoque UEPS (Último a entrar, primeiro a sair)
Este modelo de controle de estoque, também conhecido como LIFO, da

expressão inglesa last-in-first-out, é de certa forma o contrário do PEPS. No UEPS
o custo apurado é baseado no valor da última mercadoria adquirida, assim a
Última a Entrar é a Primeira a Sair.
Vamos utilizar a mesma movimentação do exemplo anterior no modelo

da ficha de controle de estoques:
QUADRO 6 – CONTROLE DE ESTOQUE UEPS
FONTE: O autor
Observe que para apuração do custo da baixa da venda o valor utilizado

é o da última compra realizada. Desta forma, o CMV totaliza o valor de R$
2.806.000,00 e o valor do estoque final é de R$ 350.000,00. O CMV é baseado nas
compras mais recentes e o estoque final nas mais antigas. Assim, as baixas são
realizadas pelas últimas compras e, em seguida, são realizadas as baixas das
compras ligeiramente anteriores.
70
c) Controle de estoque Média Ponderada Móvel
Este tipo de controle é efetuado pelo Custo Médio, evitando-se o controle

de preços por quantidades específicas de entradas de produtos no estoque,
como nos métodos anteriores. Aqui, apura-se como custo o valor médio das
unidades em estoque pelas compras realizadas no período e as devidas baixas
pelas vendas independentemente de se fazer controles por lotes. Assim, o valor
médio de cada unidade em estoque é alterado quando há compra de outras
unidades por um preço diferente. Ele será calculado dividindo-se o custo
total do estoque pelas unidades existentes após a baixa da venda anterior ser
realizada.
FONTE: Disponível em: <http://pt.allreadable.com/edb6FXld>. Acesso em: 23 mar. 2015.
Vamos verificar como ficariam os valores do custo da baixa do estoque

e do saldo final do estoque levando-se em conta as mesmas informações dos
exemplos anteriores no modelo da ficha de controle de estoques:
QUADRO 7 – CONTROLE DE ESTOQUE MÉDIA PONDERADA MÓVEL
FONTE: O autor
O valor do CMV apurado foi de R$ 2.828.462,22, e o estoque final ficou em

R$ 327.537,78. Assim, apura-se o novo custo médio a cada novo saldo apurado,
dividindo-se o saldo pela última quantidade física existente.
Este método de controle de custos é o mais utilizado nas empresas por

ser de fácil aplicação, já que não há a necessidade de controle do primeiro ou do
último lote de produtos que entra.
71
d) Preço Específico
É um tipo de controle de estoque que possibilita determinar o preço

(custo) específico de cada unidade em estoque para realizar a baixa, em cada
venda, por esse mesmo valor. Desta forma, no estoque final seu valor será a
soma de todos os custos específicos de cada unidade existente, e o valor da
baixa do estoque será a soma de todos os valores específicos baixados durante
o período.
FONTE: Disponível em: <http://pt.allreadable.com/edb6FXld>. Acesso em: 23 mar. 2015.
Em alguns casos, determina-se de maneira bem fácil e precisa esse valor

do custo específico quando for possível “rastrear” o produto. Imaginemos uma
concessionária na qual cada unidade de veículo possui uma especificação clara e
precisa, como número da placa, número do chassi, ano e modelo, cor do veículo.
Neste tipo de caso é possível determinar a partir de cada venda quanto é o custo
efetivo do veículo. Este exemplo refere-se a veículos, mas pode-se aplicar em
outros casos, como no ramo imobiliário, onde cada lote de terreno, ou residência,
ou apartamento tem sua especificação e seu custo determinado.
Vamos utilizar outro exemplo: Há em Estoque (valor inicial) oito unidades

de um produto X adquiridas por R$ 18.000,00 cada um. Ao iniciarmos um novo
período, são adquiridas mais seis unidades por R$ 20.000,00 cada um, e logo em
seguida são vendidas quatro unidades dos produtos por R$ 30.000,00 cada um
(preço de venda), porém sabendo-se que um pertence ao lote inicial e o outro foi
adquirido no período em operação.
Então, daremos baixa como Custo de Mercadorias Vendidas do valor

Específico de compra de cada um (R$ 36.000,00 + R$ 40.000,00).
E
IMPORTANT
O preço específico somente é possível onde a quantidade, ou o valor, ou a

própria característica o permite (um mesmo produto no controle de estoque). Na maioria
das vezes não é possível ou economicamente viável a identificação do Custo Específico de
cada unidade.
72
QUADRO 8 – CONTROLE DE ESTOQUE PREÇO ESPECÍFICO
FONTE: O autor
Veja que existe certa “facilidade” em se identificar o preço específico,

porém isso só é possível se além de se tratar de apenas um tipo de produto,
também sejam de poucas quantidades a serem controladas.
7.2.2 Diferenças entre os métodos

Vamos agora identificar quais são as possíveis diferenças encontradas no
saldo e valores das baixas nos métodos de controle de estoque PEPS, UEPS e
MÉDIA.
No exemplo de ficha de controle de estoque utilizado para os três critérios

apresentados, as vendas foram:
03/09 – 08 unidades a R$ 70.000,00 = R$ 560.000,00

04/09 – 33 unidades a R$ 72.000,00 = R$ 2.376.000,00
06/09 – 18 unidades a R$ 71.000,00 = R$ 1.278.000,00
Total das Vendas = R$ 4.214.000,00
Comparando-se os resultados obtidos com os critérios apresentados,

temos:
QUADRO 9 – COMPARATIVO DOS RESULTADOS
FONTE: O autor
73
Supondo que os três métodos foram utilizados cada um por uma empresa
e que as três empresas tivessem adquirido mercadorias nas mesmas qualidades,
pelos mesmos preços e vendido nas mesmas condições, suas situações reais seriam
as mesmas, com a mesma quantidade de estoque, porém suas demonstrações
financeiras seriam diferentes, porque usaram critérios diferentes, embora todos
se basearam no custo de aquisição.
LEITURA COMPLEMENTAR
ESTOQUE X VENDAS: O DIFÍCIL EQUILÍBRIO
Conseguir equilibrar o estoque com as vendas é um grande desafio

mas pode aumentar e muito a lucratividade da sua empresa
Estoque: um fator determinante para o sucesso ou o fracasso de uma

pequena empresa que trabalha com vendas de produtos.
Um planejamento criterioso se faz necessário, sem pressa, sem decisões

precipitadas uma vez que, se o cliente é o principal chefe em razão de ser ele
quem compra o estoque é a segunda peça principal afinal é ele que é vendido.
Em um mercado extremamente competitivo como o nosso fica difícil conseguir
grandes lucros no preço final de venda então o segredo de uma lucratividade
maior está nas compras.
O mais lógico então é que as compras devem ser feitas segundo o gosto
do cliente e não do comprador e aí que está o maior problema: o cliente nesse
caso seria um apanhado geral de todos os clientes de maneira a conhecer o gosto
da maioria. Não adianta comprar um produto que satisfaça apenas o gosto do
comprador ou de um determinado tipo de cliente. O produto tem que satisfazer
a maioria dos clientes. E como é possível saber o que a maioria dos clientes vai
querer comprar?
Não é simples, mas é possível: analisando números, pesquisando.
Você tem que ter um sistema que possibilite ver o que mais vende, o que
tem giro mais rápido, o que oferece menos possibilidade de erro. Se quer testar
algo novo, teste. É bom ter algo diferente, inovador em sua empresa mas tome
cuidado para que a compra desse produto não seja superior a 5% do total que
você disponibiliza para compras. Quando sua empresa estiver estabilizada, com
um bom capital disponível, você pode aumentar essa porcentagem.
Aí entra um outro fator determinante: você tem que saber qual o montante
que você disponibiliza para compra. E como é possível saber? No início você vai
comprar poucos produtos para começar e vai vendo o que tem menor ou maior
74
giro. Depois de um ano no mercado você já tem a média vendida por mês e o
custo dessa venda, ou seja, se você vendeu R$10.000,00 em média por mês você
sabe quanto foi o custo dessa venda, sem despesas, apenas o custo. Se o custo em
média foi de R$6.000,00 por mês, por exemplo, é isso que você pode comprar por
mês. Sua empresa vai precisar de um bom sistema que dê entrada e saída dos
produtos para que você saiba qual o custo dos produtos vendidos.
Se o seu produto é comprado bem antes, se existe programação, faça

planejamento trimestral, semestral ou anual ou por coleção, depende muito do
produto que a sua empresa comercializa, mas faça um planejamento. Acostume-
se a analisar os números, a anotar tudo, a pesquisar. Pequenas observações do dia
a dia, preferências do consumidor em determinada época, tudo deve ser anotado.
Mesmo não gostando você vai ter que se acostumar a analisar números.
Nãa tem como fechar os olhos dentro de um carro se é você quem está dirigindo.
Se não quer olhar pare o carro. Não coloque em risco a vida de sua empresa e
todo o esforço de seus sócios, colaboradores, enfim de quem trabalha junto com
você. Se perceber que erra em algumas coisas peça ajuda, peça opinião, enfim
esteja consciente de suas qualidades e defeitos e de sua real habilidade como
comprador.
Esteja atento às quantidades. Se você comprar mais daquilo que não vende
e menos daquilo que mais vende não vai dar certo. Examine bem as quantidades.
Alguns pequenos empresários se perdem em uma coisa tão óbvia: o que vende
mais tem que ser comprado mais o que vende menos tem que ser comprado
menos.
Se você comprar menos do que é necessário para o giro compras e vendas

você pode correr o risco de suas despesas irem aos poucos diminuindo seu
estoque sem que você perceba, ou seja, o seu estoque vai diminuindo porque se
você tinha que comprar um valor e ao invés de usar esse dinheiro que era para
compras você usar em outros investimentos ou para pagar despesas, seu estoque
irá diminuindo aos poucos e seu faturamento também.
Se você comprar mais do que é necessário para o giro compras e vendas

você terá que arrumar meios de financiar seu estoque, pois com as vendas não
será possível, uma vez que você comprou além do que deveria fazendo com
que suas despesas aumentem muito ou até mesmo dobrem, porque os juros de
empréstimos, financiamentos e adiantamento de pagamentos podem ser bem
maiores do que você imagina, fazendo com que sua empresa perca lucratividade
e fique em uma situação cada vez mais complicada.
Consiga maiores prazos sem que se pague mais por isso. Entre prazo maior
ou desconto maior prefira sempre o desconto e se o desconto não for possível
consiga prazo. Aprenda a negociar melhor. Todo bom negócio deve satisfazer
ambas as partes, portanto, se você comprar bem, vende bem e compra mais da
próxima vez o que será ótimo para seu fornecedor. Converse com ele sobre isso.
75
Enfim, esse assunto é extenso e bastante complexo merecendo uma maior

atenção e um maior detalhamento; esse equilíbrio entre compras e vendas é difícil
de ser alcançado mas se torna possível através de muita análise e planejamento!
Boas compras e ótimas vendas!

FONTE: ANTUNES, Lucilene. Estoque X vendas: o dífícil equilíbrio. Site Administradores.com.
13 jan. 2015. Disponível em: <http://www.administradores.com.br/artigos/empreendedorismo/
estoque-x-vendas-o-dificil-equilibrio/83969/>. Acesso em: 14 Jan. 2015.
76
RESUMO DO TÓPICO 3
• Os métodos para registros das operações com mercadorias devem atender

as necessidades de mensuração e avaliação que correspondem aos gastos
(consumos) realizados para colocá-los em condições de venda.
• Esses métodos para registros das operações com mercadorias são o Inventário
Periódico e o Inventário Permanente.
• Fatos que alteram os valores das compras, podemos citar: a) Despesas Acessórias:
neste caso existem os fretes e seguros quando estão a cargo do destinatário.
Estes valores são acrescidos à conta Estoque no momento do registro da entrada
das mercadorias. b) Descontos ou abatimentos incondicionais que constem na
própria nota fiscal de compra: é registrado o valor líquido, já descontados os
abatimentos incondicionais. c) Devoluções de compras ou compras anuladas
(total ou parcial): devem ser baixados da conta Estoque.
• Fatos que alteram o valor das vendas: a) abatimento sobre vendas; b) devoluções
de mercadorias.
• Como toda a venda envolve tributos que são apurados em relação ao produto
ou à venda, estudaremos neste item alguns tributos que exercem influência no
resultado da empresa. Ex.: ICMS - Imposto sobre Circulação de Mercadorias
e Serviços; ISS – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza; IPI - Imposto
Sobre Produtos Industrializados; PIS – Programa de Integração Social; COFINS
– Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social.
• Existem dois tipos de inventário: o Inventário Periódico e o Inventário

Permanente.
• Como inventário permanente, temos: a) Controle de estoque PEPS (Primeiro a

entrar, primeiro a sair); b) Controle de estoque UEPS (Último a entrar, primeiro
a sair); c) Controle de estoque Média Ponderada Móvel; d) Preço Específico.
77
AUTOATIVIDADE
1 Para o Controle do Estoque, temos dois tipos de Inventários. O Inventário

Periódico e o Inventário Permanente. Em relação ao Inventário Periódico,
assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) Este tipo de inventário é utilizado quando a empresa realiza o controle

efetivo do seu estoque no momento das suas vendas de mercadorias. Assim
sendo, a empresa deixa de registrar o Custo das Mercadorias Vendidas
durante o período das vendas, e o valor do estoque será apurado e
reconhecido apenas no final do período, após uma contagem física de todas
as mercadorias existentes.
b) ( ) Este tipo de inventário é utilizado quando a empresa não realiza o
controle efetivo do seu estoque no momento das suas vendas de mercadorias.
Assim sendo, a empresa deixa de registrar o Custo das Mercadorias
Vendidas durante o período das vendas, e o valor do estoque será apurado e
c) ( ) Este tipo de inventário é utilizado quando a empresa não realiza o
Assim sendo, a empresa faz o registro do Custo das Mercadorias Vendidas
durante o período das vendas, e o valor do estoque será apurado e
d) ( ) Este tipo de inventário é utilizado quando a empresa não realiza o
Assim sendo, a empresa deixa de registrar o Custo das Mercadorias
Vendidas durante o período das compras, e o valor do estoque será apurado
e reconhecido apenas no final do período, após uma contagem física de
todas as mercadorias existentes.
2 Para o Controle do Estoque temos dois tipos de Inventários. O Inventário

Periódico e o Inventário Permanente. Em relação ao Inventário Permanente,
assinale a alternativa CORRETA:
a) ( ) Esse é um tipo de método de avaliação de estoques em que a empresa

não efetua o controle de forma sistemática e rotineira do seu Estoque
de Mercadorias, ou seja, a cada compra que a empresa realiza, o custo
respectivo das compras efetuadas é acrescido ao Estoque, e no momento
da venda efetuada, o custo da mercadoria vendida é baixado do estoque e é
reduzido no seu controle.
b) ( ) Esse é um tipo de método de avaliação de estoques em que a empresa
efetua o controle de forma sistemática e rotineira do seu Estoque de
Mercadorias, ou seja, a cada venda que a empresa realiza, essas receitas
78
respectivas das compras efetuadas são acrescidas ao Estoque, e no momento
c) ( ) Esse é um tipo de método de avaliação de estoques em que a
empresa efetua o controle de forma sistemática e rotineira do seu Estoque
de Mercadorias, ou seja, a cada compra que a empresa realiza, o custo
respectivo das compras efetuadas é acrescido ao Estoque, e no momento
d) ( ) Esse é um tipo de método de avaliação de estoques em que a empresa
efetua o controle de forma sistemática e rotineira do seu Estoque de
Mercadorias, ou seja, a cada compra que a empresa realiza, o custo respectivo
das compras efetuadas é reduzido do controle do Estoque, e no momento
3 Para as empresas poderem realizar seus controles de estoque,

poderão utilizar de duas metodologias. Indique conforme as
alternativas abaixo quais são essas metodologias. Assinale a
alternativa CORRETA:
a) ( ) Inventário Periódico e Inventário Permanente.

b) ( ) Inventário Periódico e Inventário Semanal.
c) ( ) Inventário Permanente e Inventário Patrimonial.
d) ( ) Inventário Patrimonial e Inventário Residual.
4 É o tipo de inventário que ocorre quando as vendas são efetuadas sem um

controle paralelo do Estoque e sem um controle do Custo das Mercadorias
Vendidas. Quando for feita a apuração do resultado obtido com a venda
das mercadorias, faz-se um levantamento físico para avaliação do Estoque
de Mercadorias existente naquela data e, pela diferença entre o total das
Mercadorias Disponíveis para Venda durante esse período e o Estoque
Final (apurado extracontabilmente), obtém-se o Custo das Mercadorias
Vendidas (CMV) deste período.
a) ( ) Inventário Permanente.
b) ( ) Inventário Periódico.
c) ( ) Inventário Patrimonial.
d) ( ) Inventário Residual.
5 É o tipo de controle de estoque em que à medida que as vendas ocorrem

é necessário baixar do estoque as primeiras compras, isto é, vendem-se
primeiro as primeiras unidades compradas.
a) ( ) Controle de estoque UEPS (Último a entrar, primeiro a sair).

b) ( ) Controle de Estoque pelo Inventário Periódico.
c) ( ) Controle de estoque Média Ponderada Móvel.
79
d) ( ) Controle de estoque PEPS (Primeiro a entrar, primeiro a sair).
6 É o tipo de controle de estoque, também conhecido como LIFO, da expressão

inglesa last-in-first-out, é de certa forma o contrário do PEPS. Neste, o custo
apurado é baseado no valor da última mercadoria adquirida.

b) ( ) Controle de estoque Média Ponderada Móvel.
c) ( ) Controle de estoque PEPS (Primeiro a entrar, primeiro a sair).
b) ( ) Controle de Estoque pelo Inventário Periódico.
7 É o tipo de controle de estoque onde se apura como custo o valor médio

das unidades em estoque pelas compras realizadas no período e as devidas
baixas pelas vendas independentemente de se fazer controles por lotes.

b) ( ) Controle de estoque PEPS (Primeiro a entrar, primeiro a sair).
c) ( ) Controle de estoque Média Ponderada Móvel.
d) ( ) Controle de Estoque pelo Inventário Periódico.
80
UNIDADE 2
CONCEITUAÇÃO, CLASSIFICAÇÃO
DOS CUSTOS, ASPECTOS
COMPORTAMENTAIS, MÉTODOS
DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO
PREÇO DE VENDA
A partir desta unidade você será capaz de:
• conhecer os conceitos e a classificação dos gastos industriais, relacionados

à Contabilidade de Custos;
• compreender as diferenças entre custos, despesas, gastos e investimentos.

O conhecimento destas diferenças é importante para a correta aplicação e
avaliação dos custos nas empresas industriais e sua contabilização;
• identificar o que são custos diretos e indiretos, fixos e variáveis e sua apli-
cação no processo industrial e contabilização;
• identificar a importância e aplicabilidade das despesas, gastos e investi-

mentos nas empresas industriais;
• conhecer e aplicar o método de custeio por absorção e o método de custeio

variável e correlacionar com a Contabilidade de Custos;
• identificar as características e os aspectos legais e fiscais do método de

custeio por absorção e do método de custeio variável;
• conhecer os diferentes tipos de critérios de rateios e seus impactos na apu-

ração dos custos;
• identificar de que forma o método de custeio variável pode contribuir para

a apuração da margem de contribuição e cálculo do ponto de equilíbrio e
gerar informações de gestão de acordo com a Contabilidade de Custos;
• apurar e analisar o ponto de equilíbrio para identificar o volume mínimo

de produção e vendas necessário para a empresa industrial cobrir todos os
seus custos de produção e suas despesas administrativas e gerais;
• estudar os critérios para a formação do preço de venda com base no Mark-

-up e os tipos de preço de venda existentes no mercado.
81
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos com a finalidade de auxiliá-lo(a)
na compreensão das noções básicas do conceito e classificação dos gastos
industriais, dos aspectos comportamentais dos gastos e dos principais méto-
dos de custeio existentes que contribuem para o atendimento dos preceitos
legais, fiscais e gerenciais das empresas e que corroboram com a Contabili-
dade de Custos. No final de cada um deles você encontrará atividades visan-
do à compreensão dos conteúdos apresentados.
TÓPICO 1 – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS
TÓPICO 2 – ASPECTOS COMPORTAMENTAIS DOS GASTOS
TÓPICO 3 – MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
82
UNIDADE 2 TÓPICO 1
CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO
DOS GASTOS
1 INTRODUÇÃO
Neste tópico estudaremos os conceitos e classificação dos gastos
industriais. Estes gastos são oriundos do processo de produção, que é um
conjunto de atividades para transformar bens em novos produtos, podendo ser
denominados de custos, despesas e demais gastos para a manutenção do sistema
produtivo da empresa.
Os Custos são aqueles gastos efetuados para produzir algum produto até
deixá-lo em condições de vendas. As Despesas são necessárias para a manutenção
das atividades da empresa e para a formação dos preços de vendas, embora não
possuam relação com o processo industrial de produção. Além disso, existem
alguns tipos de gastos que podem estar ou não relacionados com o sistema de
produção, mas podem estar relacionados com o processo de gestão, e isso deverá
ser mensurado de acordo com a Contabilidade de Custos.
Outro item que vamos estudar são os Investimentos. Muitas vezes não
observamos que os Investimentos podem se tornar gastos. Pode-se considerar
como exemplo o investimento no imobilizado, que no decorrer do seu uso se
transforma em custo ou despesa.
2 CONCEITUAÇÃO E CLASSIFICAÇÃO
Com certeza você já refletiu em algum momento sobre tudo o que é gasto
nas empresas industriais para produzir algo ou alguma coisa.
Será que este gasto é custo? Se sua resposta for sim, você está certo, pois
as empresas incorrem em diversos tipos de gastos que são necessários para
deixar seus produtos em condições de vendas. Mas não podemos esquecer que
fabricar algum produto não envolve apenas o processo de produção e os custos
necessários para essas atividades. Além das atividades produtivas, é preciso
controlar atividades administrativas, como as cobranças de duplicatas, as contas a
pagar dos fornecedores e demais contas necessárias para a aquisição de insumos.
Não podemos esquecer os gastos com folha de pagamento, encargos sociais,
enfim, que existem outros departamentos, como o departamento de vendas, o
departamento financeiro e o departamento contábil, além do departamento de
produção.
83
UNIDADE 2 | CONCEITUAÇÃO, C. DOS CUSTOS, ASPECTOS COMPORTAMENTAIS, M. DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO P. DE VENDA
Observe a figura abaixo. De maneira bastante simplificada pode-se

visualizar as diferenças entre as áreas de Produção e as áreas de Administração.
São duas coisas bastante distintas, porém, necessárias para a manutenção das
atividades de uma empresa e do seu desenvolvimento.
FIGURA 14 – DIFERENÇA ENTRE SETOR INDUSTRIAL E SETOR ADMINISTRATIVO
FONTE: Knuth (2009)
Lembre-se de que o setor industrial é o local onde se fabricam os produtos,

e o setor administrativo é onde está localizado o administrador e todo o seu
pessoal de apoio que contribui para o controle e acompanhamento de todas as
atividades da empresa, e sua correta contabilização representará a realidade para
a mensuração econômica dos produtos.
E
IMPORTANT
Setor Industrial  Processo Produtivo.

Setor Administrativo  Processo de Administrar a empresa.
Isto é importante para compreender porque existem as diferenças entre

custos e despesas.
Vamos em busca desse conhecimento?
A seguir, estudaremos o que são custos.
84
TÓPICO 1 | CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS
2.1 CUSTOS
Você sabe o que significa custos?
Para Crepaldi (1998, p. 56), os “[...] custos são gastos (ou sacrifícios
econômicos) relacionados com a transformação de ativos (exemplo: consumo de
matéria-prima ou pagamento de salários) [...]”.
De acordo com o autor, podemos entender que os custos são os gastos

atribuídos à transformação e produção de novos bens utilizando os bens materiais
da empresa como a matéria-prima e demais componentes necessários ao processo
industrial, para transformar e/ou criar outros tipos de bens materiais.
E
IMPORTANT
 Isso mesmo, caro(a) acadêmico(a)!

No processo industrial utilizam-se determinados bens para transformar em novos bens!
Vamos verificar outro conceito deste mesmo autor: “CUSTO-Gasto

relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens e serviços são
todos os gastos relativos à atividade de produção”. (CREPALDI, 1998, p. 57).
Portanto, podemos concluir que:
a) Custo é um gasto relativo ao bem ou serviço utilizado na produção de

outros bens ou serviços. São insumos de bens de capitais ou serviços efetuados
para execução e transformação de determinados objetos em novos produtos.
b) Custos são insumos de capitais, bens ou serviços efetuados para

consecução de determinados objetivos. Estes insumos assumem, primeiramente,
uma expressão física e se traduzem posteriormente pela expressão monetária.
Assim, o custo de um bem ou serviço é a expressão monetária dos insumos
físicos realizados na obtenção daquele bem ou serviço, considerando-se o total
retorno dos capitais empregados em termos de reposição.
c) Custo é o consumo de um fator de produção medido em termos

monetários para a obtenção de um produto, de um serviço ou de uma atividade
que poderá ou não gerar renda.
d) O custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é,

como custo no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços)
para a fabricação de um produto ou execução de um serviço.
FONTE: Adaptado de: <http://pt.slideshare.net/contacontabil/apostila-cathedra-contabilidade-

de-custos>. Acesso em: 26 mar. 2015.
85
NOTA
Atividade de produção  atividades de transformação de bens materiais e

recursos humanos em outros tipos de bens materiais.
Esses recursos utilizados para a transformação e/ou criação de novos

produtos podem ser denominados da seguinte maneira:
-> Salários do pessoal da produção.

-> Matéria-prima utilizada no processo produtivo.
-> Combustíveis e lubrificantes usados nas máquinas da fábrica.
-> Aluguéis e seguros do prédio da fábrica.
-> Depreciação dos equipamentos da fábrica, que são utilizados no
processo industrial de produção.
-> Gastos com manutenção das máquinas da fábrica (que são utilizados
no processo industrial de produção).
Observe na figura a seguir uma ilustração de como se processam e

transformam os insumos (materiais e matéria-prima) em novos produtos.
FIGURA 15 – INSUMOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO
FONTE: Knuth (2009)
De acordo com a figura, o resultado desse processo industrial é a oferta

dos produtos prontos ao mercado consumidor. Então, entende-se que os
insumos e demais recursos são utilizados no processo industrial para a geração
e transformação de novos produtos que abastecerão o mercado consumidor.
Martins (2000, p. 25) afirma que:
O Custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é,

como custo, no momento da utilização dos fatores de produção
(bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de
um serviço. Exemplo: a matéria-prima foi um gasto em sua aquisição
que imediatamente se tornou em investimento, e assim foi durante o
tempo de sua Estocagem; no momento de sua utilização na fabricação
de um bem, surge o Custo da matéria-prima como parte integrante do
bem elaborado. Este por sua vez, é de novo um investimento, já que
fica ativado até sua venda.
86
E
IMPORTANT
CUSTO  Gasto relativo a bem ou serviço utilizado na produção de outros bens

ou serviços.
Vejamos o exemplo a seguir:
A aquisição de uma máquina é considerada um gasto, quando for efetuado

o pagamento é considerada um desembolso, quando for registrado conforme a
nota fiscal é considerada um investimento permanente e quando começa a sua
depreciação e a sua manutenção é considerada como um custo integrante dos
produtos fabricados.
Esta classificação se aplica a todos os materiais e insumos que a empresa

adquire.
2.2 DESPESAS
Já aprendemos o que são custos, agora vamos estudar as despesas.
As despesas possuem a conotação ou o mesmo entendimento de custos,

podendo muitas vezes se confundir. Porém, os custos são os gastos que compõem
um produto e as despesas são todos os gastos necessários para a empresa obter
receitas. São os esforços que a empresa tem para fazer a “máquina” girar.
De acordo com Martins (2000, p. 26), as despesas são “bem ou serviço

consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas”.
Imaginamos que a empresa teve determinados gastos para fabricar um

produto. Esses gastos são chamados de custo de produção, conforme vimos no
item 2.1 Custos, deste tópico.
A partir do instante em que estes produtos estão prontos para a venda, é

preciso que a empresa incorra em outros gastos para fazer com que os produtos
cheguem até o mercado consumidor (consumidor final). Estes gastos poderão ser
os salários dos vendedores, encargos sociais desses salários, as comissões sobre
vendas, entre outros.
87
NOTA
CUSTOS  São os gastos para a empresa criar ou produzir os produtos.

DESPESAS  São os gastos envolvidos no esforço para a geração de receitas.
Então, podemos compreender que a comissão do vendedor e os impostos,

por exemplo, são gastos que se tornam imediatamente despesas, pois incidem
assim que a empresa faturar os produtos vendidos.
Isso mesmo, se for realizado um faturamento (um esforço de venda)

ocorrerão despesas com impostos sobre as vendas e despesas com a comissão do
vendedor.
Viu só?
Vamos imaginar agora um computador utilizado no setor de contas a

pagar e contas a receber da empresa. Este equipamento não é utilizado para a
produção, mas sim para controlar as atividades relacionadas às vendas dos
produtos. Podemos dizer então que Despesa são os bens ou serviços consumidos
diretamente para a obtenção de receitas, ou ainda, o gasto aplicado na realização
de uma atividade que vai gerar renda para a empresa.
Veja a sequência de procedimentos a seguir:
ADMINISTRATIVO  Computador do Setor Contas a Pagar e a Receber

 Gera Depreciação  Atividades de Controle Administrativo Controle das
Contas a Pagar e a Receber.
As atividades do Setor Administrativo servem para controlar as atividades

necessárias do SETOR DE PRODUÇÃO como os controles de Contas a Pagar e
a Receber da empresa.
E
IMPORTANT
As contas a pagar referem-se às aquisições das matérias-primas para a produção

e outras necessidades para a manutenção da empresa, e as Contas a Receber referem-se ao
controle das cobranças das vendas.
88
As despesas são itens que reduzem o Patrimônio e que têm a característica

de representar sacrifícios no processo de obtenção de receitas. Todas as empresas
possuem despesas que são decorrentes da geração de receitas, enquanto os gastos
decorrentes da produção de bens e serviços são chamados de custos.
Vamos imaginar um equipamento usado na fábrica para a produção

de um produto. Inicialmente é considerado um investimento, posteriormente
é considerado parcialmente como custo e na venda do produto torna-se uma
despesa. Logo, todas as despesas são ou foram gastas. Então, os valores dos
gastos desse equipamento utilizado na fábrica, que aqui pode ser chamado de
depreciação, são considerados custos.
Porém, existem gastos que em alguns casos não se transformam em

despesas, como exemplo, terrenos que não são depreciados ou que se transformam
somente quando efetivar a sua própria venda.
E
IMPORTANT
DEPRECIAÇÃO  São os gastos com o uso do bem. Se a empresa utilizar

um bem, ele acaba gastando seu potencial tecnológico e perdendo valor ao longo de um
determinado tempo.
Recordando! Vimos que a comissão do vendedor e os impostos são gastos

que se tornam imediatamente despesas, pois incidem assim que faturar. Um
computador é considerado um investimento no momento da aquisição, quando
for efetivado o seu pagamento é considerado um desembolso, no momento do
registro da nota fiscal é considerado um investimento permanente (imobilizado),
a sua depreciação e a sua manutenção são consideradas despesas.
DICAS
DESPESA  É a valorização monetária do consumo de recursos realizado

para a obtenção de receitas ou de algum benefício. As despesas estão relacionadas com a
administração e a comercialização. É um bem ou serviço consumido direta ou indiretamente
para a obtenção de receitas e não está relacionada à produção.
No próximo item vamos estudar o significado de Gasto, considerando a

sua identificação e aplicação!
89
2.3 GASTOS
Os Gastos podem ser aplicados em todos os bens e serviços adquiridos,
não importando a forma de pagamento, seja com matéria-prima, material de
expediente, máquinas, veículos ou contratação de serviços em geral. Esses Gastos
podem ser aplicados tanto na produção como na área administrativa e de vendas.
Mas, o que alguns especialistas nesta área dizem referente ao termo Gasto?
Conforme Martins (2000), gasto é a compra de um produto ou serviço

qualquer que gera sacrifício financeiro (desembolso), sendo representado pela
entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro).
Então, Gasto é o primeiro ato que antecede a despesa, o custo e o

imobilizado.
Esse conceito é amplo e se aplica a todas as variações monetárias (saídas),

sendo aplicável também em aquisições com pagamento a prazo. Existe o GASTO
referente à compra de matéria-prima, à mão de obra na produção e na distribuição,
aos honorários da diretoria, à compra de um bem imobilizado, dentre outros.
Porém, o gasto só existe no ato da passagem do bem ou serviço para a

propriedade da empresa. Ele se efetiva no momento que existe o reconhecimento
contábil da dívida assumida ou da redução do ativo efetuado em pagamento, que
pode ser caracterizado como a redução do saldo do dinheiro em caixa, do saldo
da conta banco, dentre outras formas.
Assim, podemos dizer que gasto é o compromisso financeiro assumido

por uma empresa na aquisição de bens e serviços que sempre resultará em uma
variação patrimonial, seja qualitativo (ato ou operação de aquisição) no início e/
ou quantitativa (envolvendo recursos financeiros) em seguida.
Também pode ser definido como gasto de investimento, quando o bem

ou o serviço for utilizado em vários processos produtivos (imobilizado, estoques
etc.), e como gasto de consumo quando o bem ou o serviço for consumido no
momento da produção ou do serviço que a empresa realiza. Dependendo da
destinação do gasto de consumo, ele poderá converter-se em custo ou despesa.
O mesmo acontece com o gasto de investimento: à medida que o investimento

for utilizado poderá transformar-se em custo ou despesa, dependendo do objeto
onde for aplicado. Exemplo: gasto com a aquisição de uma máquina para a
produção - primeiramente ela será ativada, sendo que gradativamente sofrerá
redução em seu valor por causa do desgaste e da obsolescência, fenômeno que
é chamado de depreciação, tornando-se neste momento um custo de produção.
90
DICAS
GASTO  É o sacrifício, normalmente em moeda, que a entidade faz para

a obtenção de um produto ou serviço. Pode ser a entrega de numerário ou assumir um
compromisso para pagar em data posterior.
2.4 INVESTIMENTOS
O Investimento consiste em tudo o que é necessário para o
desenvolvimento das atividades. Por exemplo: uma indústria necessita de
materiais e máquinas. Os materiais são classificados temporariamente como
investimentos circulantes, pois serão consumidos no processo produtivo (estão
localizados nos Estoques da empresa), e as máquinas são classificadas como
investimentos permanentes (no Ativo Imobilizado), pois se restringem ao uso
na transformação dos materiais para o produto final.
Os terrenos e prédios adquiridos também são considerados investimentos.
Martins (2000, p. 25) afirma que investimento é o “[...] gasto ativado em

função de sua vida útil ou de benefícios atribuíveis a futuro(s) período(s)”. São
todos os sacrifícios de aquisição de bens ou serviços (gastos) que são estocados
no ativo da empresa para baixa quando da sua venda, ou do seu consumo, ou da
sua desvalorização.
Os Investimentos podem ser de diversas naturezas e de períodos de

ativação variados. No exemplo acima, podemos observar que a matéria-prima
é um gasto contabilizado temporariamente como investimento circulante
e a máquina é um gasto que se transforma num investimento permanente
dependendo da intenção da aquisição.
DICAS
INVESTIMENTO  É o gasto que a empresa realiza na compra de um bem

ou na obtenção e posse de um direito que vai gerar benefícios no futuro e que não será
totalmente consumido ou utilizado em um período ou em um exercício. Os investimentos
são considerados como custos ou despesas à medida que a empresa usa ou consome
gradativamente esses bens ou direitos. Exemplo: depreciação dos equipamentos e requisição
de material em estoque.
91
A figura seguinte sintetiza os conceitos básicos associados às suas

características principais estudadas nessa parte do capítulo.
FIGURA 16 – SÍNTESE DAS DEFINIÇÕES BÁSICAS
FONTE: Extraído de Wernke (2005, p. 5)
Além de ter clareza desses conceitos centrais básicos, que serão úteis
no decorrer da nossa disciplina e na aplicação da Contabilidade de Custos nas
empresas, é importante também saber os aspectos comportamentais dos gastos.
Estudaremos essa classificação no tópico seguinte.
92
RESUMO DO TÓPICO 1
estudamos até agora?
Neste tópico estudamos a conceituação e classificação dos Custos que

ocorrem na empresa e podemos pontuar os seguintes aspectos:
• Além da produção e dos custos de produção, as empresas precisam controlar

todas as atividades administrativas, como as cobranças de duplicatas, as contas
a pagar dos fornecedores e outros gastos necessários para a aquisição de demais
insumos.
• Compreendemos de forma clara e objetiva as diferenças que ocorrem entre as

atividades da Produção e da Administração da empresa.
• Os custos são os gastos atribuídos para a transformação dos Ativos da empresa,

ou seja, a utilização dos bens materiais para criar ou transformar outros tipos
de bens materiais.
• Enquanto os Custos são os Gastos que compõem um produto, as Despesas são

todos os gastos necessários para a empresa obter receitas. Podemos dizer que
DESPESAS são os esforços necessários para fazer a “máquina girar”, isto é, a
empresa funcionar.
• As Despesas são a valorização monetária do consumo de recursos utilizados

na obtenção de receitas ou de algum benefício e estão relacionadas com a
administração e a comercialização. É um bem ou serviço consumido direta ou
indiretamente para a obtenção de receitas e não está relacionada à produção.
• Os Gastos são os sacrifícios, normalmente em moeda, para a obtenção de

um produto ou serviço. Este sacrifício pode ser a entrega de numerário ou a
incumbência de um compromisso para pagar em data posterior.
• Os Investimentos são os gastos que a empresa realiza na compra de um bem ou

na obtenção e posse de um direito que vai gerar benefícios no futuro e que não
será totalmente consumido ou utilizado em um só período, em um só exercício
social da empresa.
• Os investimentos são considerados como custos ou despesas à medida que a

empresa usa ou consome gradativamente esses bens ou direitos. Dois exemplos
de custos ou despesas provenientes dos Investimentos são a depreciação dos
equipamentos e a requisição de material em estoque.
93
AUTOATIVIDADE
Procure responder com suas palavras às questões a seguir.
Não hesite, vá com calma e sucesso para você!
1 Qual é a diferença entre o Setor Industrial e o Setor Administrativo?
2 Explique com suas palavras o que é Atividade de produção.
3 Explique com suas palavras o que é Custo.
4 Explique com suas palavras o que é Despesa.
5 Explique com suas palavras o que são Gastos em uma empresa.
6 Explique com suas palavras o que são Investimentos.
7 Explique com suas palavras em que momento os Investimentos passam a

ser considerados Custos ou Despesas em uma empresa.
94
UNIDADE 2 TÓPICO 2
ASPECTOS COMPORTAMENTAIS
DOS GASTOS
1 INTRODUÇÃO
Os custos podem ser classificados de diversas formas conforme o tipo de
gasto existente. Seus aspectos comportamentais dizem respeito a essa classificação
que dependendo da sua finalidade podem ser identificados como custos diretos
ou variáveis e custos indiretos ou fixos.
Os custos podem ser Diretos quando são identificados e considerados

diretamente no consumo e aplicação dos produtos, ou seja, quando têm sua
composição consumida diretamente na criação ou produção de um novo bem. Mas
podem ser Indiretos quando mesmo sendo identificados no processo industrial, no
processo de produção, não têm uma relação direta com esse processo de fabricação
e transformação da matéria-prima. Desta forma, não fazem parte da composição
do produto final, mas fazem parte do processo industrial. Podemos dizer que os
custos existem e são necessários para a fábrica funcionar, mas não farão parte do
componente final. Por exemplo, na depreciação o uso da máquina provoca um
desgaste, mas não existe um “pedaço” da máquina que compõe o produto final.
Além dos gastos diretos e indiretos, existe o comportamento dos custos

em variáveis e fixos.
São custos variáveis aqueles gastos que dependem do volume de

produção. Quanto mais a empresa produz, mais componentes de matéria-prima
deverão ser consumidos. Podemos dizer que se para produzir uma unidade de
determinado produto é consumido R$ 100,00 em matéria-prima, para produzir
duas unidades do mesmo tipo de produto gastará em valor de matéria-prima o
equivalente a R$ 200,00 e assim por diante. Os custos variáveis têm relação direta
com o processo industrial.
Os custos fixos, por outro lado, não variam de acordo com o volume de
produção. Imagine que uma empresa possui um departamento chamado de
Supervisão Industrial ou Gerência Industrial. Nas atividades desse departamento,
que possuem relação apenas com as atividades de controle e gerenciamento da
produção, existirão gastos que independem de existir produção ou não. Por essa
característica comportamental eles são tratados como custos fixos.
Vamos explicar mais detalhadamente estas diferenças no decorrer deste

tópico.
Vamos lá!
95
2 ASPECTOS COMPORTAMENTAIS
A partir de agora vamos analisar os aspectos comportamentais dos custos.
Iniciaremos pelos Custos Variáveis ou Diretos.
2.1 CUSTOS VARIÁVEIS OU DIRETOS

Custos Variáveis ou Diretos são aqueles que mantêm sua relação direta
com o volume de produção ou serviço. Podem ser facilmente quantificados e
identificados aos produtos ou serviços e valorizados com relativa facilidade, não
necessitando de critérios de rateios para serem alocados aos produtos. Entende-
se que são todos os materiais utilizados no processo de transformação para a
obtenção de um produto novo.
Crepaldi (1998, p. 59) contribui dizendo que os custos diretos:
São os que podem ser diretamente (sem rateio) apropriados aos

produtos, bastando existir uma medida de consumo (quilos, horas de
mão de obra ou de máquina, quantidade de força consumida etc.). Em
geral, identificam-se com os produtos e variam proporcionalmente à
quantidade produzida.
São aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos
fabricados, porque há uma medida objetiva de seu consumo de
fabricação.
Então, o material direto é um dos fatores principais na formação do custo

do produto? Sim, caro(a) acadêmico(a)! O material ou matéria-prima é o único
elemento concreto que pode ser fisicamente reconhecido no produto acabado,
uma vez que todos os demais custos (mão de obra direta e gastos indiretos) são
alocados neste produto apenas como componentes financeiros.
Temos os seguintes exemplos: materiais diretos e mão de obra direta.
- Os Materiais diretos são compostos por matérias-primas, material de

embalagem, componentes e outros materiais necessários à industrialização, ao
acabamento e à apresentação final do produto acabado. Isto envolve todo o
material necessário para que o produto fique pronto para ser comercializado
pelo consumidor final.
- A Mão de obra direta é o trabalho dos funcionários aplicados

diretamente na confecção do produto ou na prestação de serviços. O custo de
mão de obra compõe-se dos salários, encargos sociais e provisões para férias e
décimo terceiro.
96
TÓPICO 2 | ASPECTOS COMPORTAMENTAIS DOS GASTOS
DICAS
Enquanto os custos fixos ou indiretos permanecem constantes, independente

da quantidade produzida, os custos diretos ou variáveis têm relação direta com a produção,
pois se não produzir nenhuma unidade o custo direto não existirá.
Custo Fixo: existe, produzindo ou não.
Custo Variável: existe proporcionalmente ao volume de produção.
Vamos verificar as principais características dos Custos Variáveis ou

Diretos?
2.1.1 Principais características dos Custos Variáveis ou

Diretos
As principais características dos custos variáveis ou diretos em um
processo industrial são as seguintes:
 Seu valor total varia na proporção direta do volume de produção. Se

utilizar 100 gramas para cada unidade produzida, simulando com 10 unidades
em produção, o consumo será de 1.000 gramas ou 1 quilo de matéria-prima para
este produto.
 O valor é constante por unidade produzida, independente da

quantidade produzida. O custo de 100 unidades de peso (gramas ou quilos) para
cada unidade produzida será sempre o mesmo por unidade, independente de
quantas unidades forem produzidas.
Exemplificando: Se um produto consome R$ 50,00 de matéria-prima para

cada unidade de produção e a empresa produzir 100 unidades, o consumo total
será de R$ 5.000,00, mas o custo por unidade de matéria-prima continuará em R$
50,00.
 A alocação dos produtos ou centros de custos é normalmente feita de

forma direta, sem necessidade de utilização de critérios de rateios. Continuando
no exemplo do consumo da matéria-prima, o custo das 100 unidades de matéria-
prima será sempre calculado como uma unidade por produto finalizado.
97
DICAS
Custos Diretos
São aqueles que podem ser diretamente apropriados aos produtos bastando existir uma
medida de consumo (quilograma de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas de
mão de obra utilizadas e, até mesmo, quantidade de energia elétrica consumida).
Podemos dizer também que são aqueles que se identificam e são apropriados diretamente
ao produto e variam proporcionalmente à quantidade produzida, sendo possível conhecer
exatamente quanto cada produto utiliza de custo, existindo uma medida de consumo.
2.2 DESPESAS VARIÁVEIS OU DIRETAS

É importante conhecer as Despesas Variáveis ou Diretas, apesar de não
haver relação com o sistema de produção. As Despesas Variáveis ou Diretas
são aquelas que podem ser facilmente quantificadas (identificadas em valor)
e apropriadas em relação às receitas de vendas dos produtos e/ou venda de
prestação de serviços.
Em outras palavras, variam proporcionalmente ao volume das receitas.

Exemplo: impostos e comissões sobre as vendas, fretes e seguros.
As características são idênticas aos custos variáveis. O que muda é que

seu valor não varia conforme a quantidade produzida e sim pela quantidade
vendida. Se não existir faturamento não existirão os gastos, tais como impostos e
comissões sobre as vendas, mas, por outro lado, quanto mais a empresa faturar
mais paga de impostos e comissões sobre vendas.
2.3 CUSTOS FIXOS OU INDIRETOS

Os Custos Fixos ou Indiretos são aqueles custos que permanecem
constantes em determinada capacidade instalada de produção, independente do
volume de produção. Consequentemente, não são identificados como custos de
produção do período, mas como custos de um período de produção.
98
E
IMPORTANT
O Custo de um período de produção pode ser a depreciação de uma máquina

industrial ou o salário da administração da fábrica. Isso quer dizer que esses dois tipos de
custos existirão na empresa, havendo ou não produção durante o mesmo período. Por esse
motivo ele se chama Fixo (sempre vai existir) e Indireto (pois não é aplicado diretamente no
produto).
Como esse tipo de custo não é identificável ao produto não há uma medida
objetiva de consumo, existindo a necessidade de distribuir o custo através de
rateio, que são, na maioria das vezes, decisões arbitrárias. Exemplos de Custos
Indiretos são o aluguel, o material de consumo geral da fábrica e o salário dos
encarregados.
Conforme Crepaldi (1998, p. 59), os custos fixos ou indiretos “são os que

para serem incorporados aos produtos, necessitam da utilização de algum critério
de rateio”.
DICAS
O custo fixo ou indireto independe do volume de produção. Exemplo: o valor

mensal do aluguel do prédio ou galpão da fábrica é o mesmo durante um período contratual,
não importando se a empresa produzirá 1.000 ou 1.200 unidades/mês de determinado
produto naquele local.
Esses custos necessitam da utilização de algum critério de rateio ou

distribuição para sua alocação aos produtos, pois não podem ser apropriados de
forma direta nas unidades específicas, ordens de serviços ou produtos e serviços
executados. Portanto, o custo Indireto de Fabricação – CIF é todo o custo que não
pode ser identificado facilmente com uma unidade de produto.
Um custo é considerado indireto quando não pode ser identificado

diretamente aos seus portadores finais, isto é, aos objetivos que consomem os
recursos ou às atividades que geraram esses custos. Geralmente são comuns a
dois ou mais objetos de custeio e são formados pelos seguintes elementos:
99
a) Materiais Indiretos: é o material empregado nas atividades auxiliares

da produção cuja pertinência ao produto inexiste ou é praticamente nula.
Exemplo: os materiais utilizados pela manutenção da fábrica, material

de expediente, material de segurança e ferramentas de consumo.
b) Mão de obra Indireta: é todo o trabalho realizado no setor de

fabricação não pertinente especificamente a algum produto, compreendendo
os trabalhos auxiliares ou de assessoramento em determinada produção.
Pode-se dizer que a mão de obra indireta engloba, principalmente, trabalhos
relacionados com o controle e o planejamento da produção, tais como aqueles
desenvolvidos por apontadores, programadores, controladores, encarregados
de produção, supervisores, almoxarifes, dentre outros.
c) Outros Custos Indiretos: são os demais gastos com itens que também
participam do processo produtivo, mas não se identificam diretamente com o
produto. Exemplo: depreciação de equipamentos, seguros do prédio industrial,
energia elétrica e aluguel.
FONTE: Adaptado de: <https://www.passeidireto.com/arquivo/2050517/apostila-de-

contabilidade-de-custos/2>. Acesso em: 26 mar. 2015.
DICAS
Rateio  Critério de rateio significa adotar uma forma de “dividir” esses custos
fixos por quantidade de volume de produção, ou horas totais disponíveis dos funcionários
contratados pela fábrica, ou peso total do volume de produção realizada, dentre outras
formas possíveis
2.3.1 Principais características dos Custos Fixos ou

Indiretos
Vamos verificar as principais características dos custos fixos ou indiretos,
que são as seguintes:
 O valor total permanece constante dentro de determinado intervalo

de volume de produção. Se a produção for zero, o gasto existe; se a produção for
1.000 unidades, o valor do gasto continuará sendo o mesmo.
 O valor por unidade produzida varia a medida da variação no volume

de produção, por se tratar de um valor fixo total diluído por uma quantidade
maior ou menor de produção. Supondo que os custos fixos ou indiretos totalizam
100
R$ 10.000,00 e em um determinado período a empresa produz 1.000 unidades,

o custo fixo ou indireto unitário será de R$ 10,00, mas se no próximo período a
empresa produzir 900 unidades, o custo indireto unitário será de R$ 11,11. Em
outras palavras, o valor do custo Fixo ou Indireto por unidade será maior ou
menor conforme o volume de produção.
 Sua alocação para os departamentos ou centros de custos necessita,

na maioria das vezes, de critérios de rateios determinados pela administração.
Esta alocação (critérios de rateio) pode ser efetuada de diversas formas. Vejamos
dois exemplos: podemos dividir o valor da fatura da água pelo número de
colaboradores e o valor da fatura da internet pode ser dividido pela quantidade
de usuários. Estes critérios devem ser definidos pela administração e variam de
uma empresa para outra, procurando-se utilizar o que melhor se adapta para a
realidade da empresa.
DICAS
Uma característica que pode facilitar o trabalho de diferenciar os custos fixos

ou indiretos dos custos variáveis ou diretos é a necessidade da empresa industrial de adotar
qualquer forma de rateio dos produtos.
Aqui você estudou as principais características dos Custos Fixos ou

Indiretos. No próximo item, vamos conhecer as despesas fixas ou indiretas.
2.4 DESPESAS FIXAS OU INDIRETAS

É importante conhecermos o que são as Despesas Fixas ou Indiretas, apesar
de não haver relação com o sistema de produção, pois são aquelas despesas que
permanecem constantes dentro de determinada faixa de atividades geradoras de
receitas, independente do volume de vendas de produtos da empresa industrial.
São gastos que não podem ser identificados precisamente com as receitas geradas.
Geralmente são considerados como despesas do período e não são distribuídos
por tipo de receita. Podemos citar como exemplo as despesas administrativas,
as despesas financeiras e outras despesas como, imposto de renda, contribuição
social, aluguéis, seguros, salários e encargos sociais, alimentação, transporte,
telefone e internet.
As características das despesas fixas ou indiretas são semelhantes aos

custos fixos ou indiretos. O que muda é que a base para análise é o faturamento
e não a produção. A empresa precisa pagar o salário de um administrador ou de
101
um supervisor financeiro se não tiver faturamento? Claro que sim, não podemos
deixar de pagar o seu salário, e se a empresa faturar o valor de R$ 1.000.000,00,
o administrador ou o supervisor financeiro recebem o mesmo valor, portanto, se
trata de uma despesa indireta ou fixa.
NOTA
As características das despesas fixas ou indiretas são semelhantes aos custos

fixos ou indiretos. O que muda é que a base para análise é o faturamento e não a produção.
102
RESUMO DO TÓPICO 2
Chegamos ao final do Tópico 2 onde estudamos os gastos (custos e
despesas) e seus aspectos comportamentais, sendo possível compreender os
seguintes assuntos:
• Os Custos Variáveis ou Diretos são aqueles que mantêm uma relação direta
com o volume de produção ou serviço. Podem ser quantificados e identificados
aos produtos ou serviços e valorizados com relativa facilidade e, dessa forma,
não necessitam de critérios de rateios para serem alocados aos produtos.
• Os Materiais diretos são compostos por matérias-primas, material de

embalagem, componentes e outros materiais necessários à produção, ao
acabamento e à apresentação final do produto acabado, ou seja, todo material
necessário para que o produto funcione.
• A Mão de obra direta é o trabalho aplicado diretamente na confecção do

produto, de suas partes ou seus componentes, ou na prestação de serviços.
• As Despesas Variáveis ou Diretas são aquelas que podem ser facilmente

quantificadas e apropriadas em relação às receitas de vendas e a prestação
de serviços, ou seja, aquelas que variam proporcionalmente ao volume das
receitas. Exemplo: impostos, comissões, fretes e seguros.
• Os Custos Fixos ou Indiretos são aqueles que permanecem constantes dentro

de determinada capacidade instalada, independente do volume de produção.
Consequentemente, não são identificados como custos de produção do período,
mas como custos de um período de produção.
• Os Materiais Indiretos são empregados nas atividades auxiliares da produção

cuja pertinência ao produto inexiste ou é praticamente nula.
• A Mão de obra Indireta é todo o trabalho realizado no setor de fabricação

não pertinente especificamente a nenhum produto. Exemplo: encarregado,
supervisores e almoxarifes.
• As Despesas Fixas ou Indiretas são aquelas despesas que permanecem

constantes dentro de determinada faixa de atividades geradoras de receitas,
independente do volume de vendas ou prestação de serviços. São aqueles
gastos que não podem ser identificados com precisão conforme as receitas
geradas.
103
AUTOATIVIDADE
Vamos, neste item, realizar uma autoavaliação referente ao Tópico 2.

Procure responder com suas palavras às questões abaixo.
1 O que são os Custos Variáveis ou Diretos?
2 Que tipo de custos tem relação direta com os produtos?
3 Qual é o único elemento concreto que pode ser fisicamente reconhecido no

produto acabado?
4 Quais são os demais custos que são alocados no produto apenas como
componentes financeiros?
5 O que são os Custos Indiretos ou Fixos?
6 Referente aos Custos Indiretos ou Fixos apure o valor do custo do aluguel

por unidade de produção, utilizando como critério de rateio, o volume de
produção por período.
Valor do aluguel mensal: R$ 10.000,00
Produção do mês 1: 5000 Peças (em unidade)

Produção do mês 2: 5400 Peças (em unidade)
Valor do custo fixo mês 1: Valor por unidade:
Valor do custo fixo mês 2: Valor por unidade:
7 De acordo com o resultado apurado na questão 6, se os custos fixos não se

alteram durante o exercício social (ano) da empresa, mas houver oscilação no
volume de produção física, os valores dos Custos Fixos Unitários tendem a:
8 Quais são os materiais indiretos utilizados nas atividades

auxiliares da produção?
9 O que são as Despesas Fixas ou Indiretas?
104
UNIDADE 2 TÓPICO 3
MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO

PREÇO DE VENDA
1 INTRODUÇÃO
Neste tópico vamos conhecer quais são os Sistemas de Custeio existentes.
Cada país possui o seu Sistema de Custeio com base em critérios legais próprios
existentes. No Brasil é aceito apenas o Sistema de Custeio por Absorção.
Um Sistema de Custeio estabelece critérios para que, de acordo com o

sistema adotado, determinados gastos possam ou não fazer parte dos custos de
produção. Assim, é preciso que o gestor interessado nas informações fornecidas
pela Contabilidade de Custos considere qual é o sistema de custeio adotado
pela empresa e quais os efeitos sobre a composição dos custos de produção. E,
principalmente, obedecer aos critérios legais para o cumprimento fiscal.
E
IMPORTANT
Então, CUSTEIO significa método de aplicação dos custos.
O autor Martins (2000, p. 41) destaca os custeios mais difundidos na

literatura especializada, que são os seguintes: “[...] Custeio por Absorção, Custeio
Direto, Custeio Padrão, ABC, RKW etc.”.
Embora existam outros, neste Caderno de Estudos abordaremos

especificamente dois tipos de Sistemas de Custeio, que são os dois modelos
principais utilizados no mercado brasileiro: o Sistema de Custeio Direto e o
Sistema de Custeio por Absorção.
105
E
IMPORTANT
O Sistema de Custeio Direto é utilizado apenas para fins gerenciais como

o cálculo do Ponto de Equilíbrio (este tipo de cálculo será estudado na Unidade 3 deste
Caderno de Estudos).
O Sistema de Custeio por Absorção é o que as empresas estabelecidas em território brasileiro
precisam utilizar para cumprir as normas legais.
Vamos em busca desse conhecimento!
2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
2.1 ASPECTOS CONCEITUAIS
Caro(a) acadêmico(a), iniciaremos pelo Sistema de Custeio por Absorção,

que possui uma sistemática diferente do Sistema de Custeio Variável ou Direto
para a apuração dos custos.
Vamos analisar suas particularidades.
O Sistema de Custeio por Absorção pressupõe que tanto os custos diretos

utilizados no processo industrial de produção como os custos e as despesas
indiretas ou fixas, também utilizadas no processo de produção, são incluídos nos
estoques e nos custos dos produtos vendidos. Este sistema considera que, quando
a empresa opera no volume normal de produção, os custos indiretos de produção
são considerados como custeio do produto.
Para Martins (2000, p. 41-42), “Custeio por absorção consiste na apropriação

de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só os de produção; todos os
gastos relativos ao esforço de fabricação são distribuídos para todos os produtos
feitos”.
Para outros autores como Beulke e Bertó (2005, p. 32) “[...] esse sistema
de custeio se caracteriza pela apropriação de todos os custos aos produtos (tanto
variáveis como fixos, ou então tanto diretos como indiretos)”.
106
TÓPICO 3 | MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
DICAS
Entende-se que o Sistema de Custeio por Absorção é a apropriação dos produtos

elaborados pela empresa, incluindo todos os custos envolvidos no processo de fabricação,
quer estejam diretamente vinculados ao produto, quer se refiram à tarefa de produção em
geral, e somente podem ser destinados aos bens fabricados indiretamente, isto é, mediante
rateio.
Vejamos!
No Sistema de Custeio por Absorção é como se a empresa estivesse

separada em duas partes: a fábrica e a atividade comercial; é como se a atividade
comercial vendesse os produtos que a fábrica produz por um determinado valor
que cobrisse tudo o que ela tenha gasto para produzi-los.
A totalidade destes custos é atribuída a todos os produtos e só será

deslocado para despesas, afetando o resultado do período, quando forem
vendidos, ou seja, no CPV - Custos dos Produtos Vendidos.
Assim, podemos separar o que são custos e despesas na empresa industrial.
Conforme Megliorini (2001), todos os custos fixos ou variáveis são

absorvidos pelos produtos. O procedimento é fazer com que cada produto ou
produção (ou serviço) absorva parcela dos custos diretos e indiretos relacionados
à fabricação.
Este método é proveniente de um sistema desenvolvido na Alemanha, no

início do século XX, conhecido por RKW (Reichskuratorium für Wirtschaftlichtkeit).
Todos os gastos relativos ao esforço de fabricação são rateados entre todos os
produtos acabados.
E
IMPORTANT
Não vamos aprofundar o sistema RKW neste Caderno de Estudos, mas é

relevante saber que existe uma relação entre o Custeio por Absorção e o RKW em relação à
absorção dos gastos de produção indiretos aos produtos.
107
O ponto mais importante no sistema de custeio por absorção diz respeito

aos custos fixos, visto que estes não sofrem variação em razão do volume da
produção, como vimos no Tópico 2, item 2.3 desta unidade. No período de um
mês (30 dias), os gastos fixos serão os mesmos, independente do volume de
produção realizado. Podemos apontar alguns exemplos de gastos fixos em uma
empresa industrial, tais como:
- Depreciação das máquinas e equipamentos: é o mesmo valor identificado

para cada mês em cada tipo de equipamento, pois mesmo que essas máquinas
e equipamentos não sejam utilizadas em um determinado período sofrerão o
desgaste tecnológico.
- Aluguel de prédio ou galpão: o valor do aluguel é determinado por

contrato e é pago por valor fixo em um período, geralmente, de 30 dias.
- Salário da supervisão da fábrica: o salário mensal que o supervisor da

fábrica recebe não modifica em função do volume de produção.
DICAS
Mas como proceder com esses Custos Fixos para serem identificados aos
produtos?
Para os Custos Fixos serem identificados aos produtos deverão ser rateados.
Mas, o que vem a ser rateio?
Rateio significa dividir ou distribuir os custos de acordo com algum critério que pode ser por
número total de unidades produzidas ou número total de horas de produção, dentre outras
formas.
Para Megliorini (2001), a dificuldade para alocar custos indiretos está

na definição da base de rateio utilizada, pois é uma tarefa que envolve aspectos
subjetivos e arbitrários. Se o critério adotado não for bem consistente, o resultado
de custos será prejudicado e o gestor terá dificuldades com o recebimento de
informações gerenciais importantes para tomadas de decisões.
Como pode ser efetivado o rateio dos Custos Indiretos aos produtos? O
rateio pode ser realizado com base em:
- Horas de produção.
- Quantidade de produção em peças.
- Quantidade de produção consumida de matéria-prima.
- Área útil da fábrica.
Além desses critérios de rateio acima mencionados, podem ser utilizados

outros de acordo com as necessidades da empresa.
108
O custo de fabricação de um produto pode variar de acordo com o critério

de rateio adotado pela empresa para apropriação dos custos fixos. A consequência
é a variação do resultado apurado na venda de um produto.
Diferentes critérios de rateio apresentam diferentes bases para apuração

dos custos e, assim, a apuração dos resultados dos períodos na empresa também
se altera.
O Custeio por Absorção ou Custeio Pleno consiste na apropriação de

todos os custos (sejam eles fixos ou variáveis) à produção do período.
Os gastos não fabris (despesas) são excluídos. É o método derivado da
aplicação dos princípios fundamentais de contabilidade e é, no Brasil,
adotado pela legislação comercial e pela legislação fiscal. (CREPALDI,
1998, p. 83).
Este é o método adotado pela contabilidade financeira e aceito pela

legislação vigente no país, pois existe a valorização dos estoques para fins de
balanço patrimonial e demonstração do resultado do exercício. Por intermédio
deste método, todos os custos de fabricação, independente de serem fixos,
variáveis, diretos ou indiretos, são absorvidos/identificados aos produtos e
considerados nos valores dos estoques. São os chamados custos totais do produto.
Apenas os gastos que não são específicos da produção, isto é, que não
estão ligados à fabricação como os administrativos, os financeiros e as vendas,
não são absorvidos pelos produtos. São chamados de despesas do período. A sua
função é relacionada ao tempo, ou seja, o período necessário para a produção e
não com a fabricação dos produtos.
Existem três componentes utilizados no custo de fabricação que são os

seguintes: os materiais diretos, a mão de obra direta e os custos indiretos de
fabricação.
Nos materiais diretos e na mão de obra direta atribui-se o valor diretamente

ao produto por ser de fácil identificação, enquanto os custos indiretos de fabricação
são alocados por critérios de rateio.
Veja a seguinte suposição:
Valor dos Custos Diretos de Produção (por unidade) = R$ 60,00


Valor dos Custos Indiretos de Produção (totais do período) = R$ 230.000,00

Volume de produção (em unidades) = 20.000 unidades

Rateio dos Custos Indiretos de Produção (pelo volume de produção) =

R$230.000,00 / 20.000 unidades = R$ 11,50 por unidade (Custos Indiretos).
Valor do Custo Final do Produto = R$ 60,00 + R$ 11,50 = R$ 71,50.

Vejamos o seguinte exemplo com a mesma base de dados (os mesmos

valores), porém com o critério de rateio dos Custos Indiretos estabelecidos em
horas totais disponíveis de produção que, neste caso, podemos supor que tenham
109
sido de 15.000 horas. Assim, foram utilizadas 15.000 horas para produzir 20.000
unidades de produtos.
O valor apurado será o seguinte:
 Valor dos Custos Diretos de Produção (por unidade) = R$ 60,00

 Valor dos Custos Indiretos de Produção (totais do período) =
R$230.000,00
 Volume de produção (em horas) = 15.000 horas
 Rateio dos Custos Indiretos de Produção (pelo montante de horas) =
R$ 230.000,00 / 15.000 horas = R$ 15,33 por unidade (Custos Indiretos).
 Valor do Custo Final do Produto = R$ 60,00 + R$ 15,33 = R$ 75,33.
Percebeu a diferença?
E
IMPORTANT
Diferentes critérios de rateio permitem identificar e apurar diferentes valores de

custos dos produtos.
Situação 1 = Custo de R$ 71,50
Situação 2 = Custo de R$ 75,33
Caro(a) acadêmico(a), você deve estar pensando que então o critério de

rateio é subjetivo, pois os resultados são diferentes, uma vez que um volume
maior de custos fixos (indiretos) podem ser alocados de um produto para outro
em um determinado critério e no outro isto não acontecer.
Sim! Isso mesmo. E esse critério de rateio é realizado de acordo com a

experiência e habilidade que o contador tem para desempenhar essa função e
tomar a decisão mais adequada.
Por isso deve-se ter o cuidado com a aplicação do critério de rateio de

custos, identificando a melhor forma de rateio da produção.
Observe o esquema do custeio por absorção proposto por Cardoso, Mário

e Aquino (2007) para evidenciar o que referimos anteriormente e reforçarmos
outros aspectos relevantes na metodologia de custeio por absorção.
110
FIGURA 17 – ESQUEMA DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
FONTE: Extraído de: Cardoso, Mário e Aquino (2007, p. 90)
Segundo os autores, apresentou-se que o rateio é dividido em uma única

base de cotas. “Embora essa seja a prática contábil mais adotada, tal afirmação não
é necessariamente verdadeira, afinal, empresas podem adotar mais de um critério
de rateio, um para cada recurso consumido, por exemplo”, complementam
Cardoso, Mário e Aquino (2007, p. 90).
Conforme Leone (2000, p. 326), “[...] todos os custos e despesas de fabricação,

não importa se fixos ou variáveis, são carregados ao custo da produção”.
No item 2.2 vamos identificar a metodologia do Sistema de Custeio por

Absorção e suas formas para apropriação dos custos aos resultados da empresa.
2.2 METODOLOGIA DE APRESENTAÇÃO DO SISTEMA DE

CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Caro(a) acadêmico(a)! Bem-vindo(a) a este item de estudos!
Se você chegou com facilidade até este ponto significa que podemos
apresentar a metodologia da apropriação dos Custos Diretos e Indiretos para o
estoque de produtos prontos da empresa, e reconhecer o impacto dos mesmos no
resultado da empresa na Demonstração do Resultado do Exercício – DRE.
111
Relembrando o que vimos até agora, esquematicamente, o fluxo global de

custos e despesas para apuração de resultados no custeio por absorção pode ser
representado da seguinte forma.
FIGURA 18 – FLUXO GLOBAL DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO
FONTE: Extraído e adaptado de: Crepaldi (1998, p. 130)
Em síntese, podemos observar que a Demonstração de Resultado da

empresa apresenta-se da seguinte forma, de acordo com o sistema de custeio por
absorção:
112
QUADRO 10 – SÍNTESE DA DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
(+) Receita de Vendas
(-) Custo do Produto Vendido (Custos Fixos e Custos Variáveis)
= RESULTADO BRUTO
(-) Despesas Administrativas
(-) Despesas de Vendas
= RESULTADO DO PERÍODO
FONTE: O autor
Pela metodologia do custeio por absorção, os custos dos produtos

vendidos, os estoques finais de produtos em elaboração e os produtos acabados
conterão TODOS os custos de produção, sejam fixos ou variáveis. Essa é uma
questão importante que merece ser repetida: todos e somente os custos de
produção!
Podemos verificar aqui que praticamente sumiram as contas de despesas

variáveis de vendas e a margem de contribuição. Podemos perceber ainda que
existe apenas a conta do Custo dos Produtos Vendidos (CPV) ou Custo de
Mercadorias Vendidas (CMV) logo após as receitas de vendas.
Pelo Sistema de Custeio por Absorção os custos dos produtos vendidos, os

estoques finais de produtos em elaboração e os produtos acabados compreendem
todos os custos de produção, fixos ou variáveis; repetindo, aqui se aplicam e se
identificam somente os CUSTOS DE PRODUÇÃO.
Observe que existe apenas a conta do CPV - Custo dos Produtos Vendidos
ou CMV - Custo de Mercadorias Vendidas, como alguns autores preferem, logo
após as Receitas de Vendas.
Este sistema de custeio atende os princípios fundamentais de Contabilidade

e é aceito pelas autoridades fiscais. Portanto, a sua utilização está amplamente
amparada pela legislação.
E
IMPORTANT
Os princípios contábeis e a legislação do Imposto de Renda determinam a

utilização do custeio por absorção. Este sistema de custeio deve ser amplamente utilizado
pelas empresas, evitando problemas com o fisco brasileiro.
113
Contudo, é importante conhecer os pontos fortes e fracos deste sistema de

custeio, pois existem as vantagens e as desvantagens.
Vamos lá?
2.2.1 Pontos fortes e pontos fracos do Sistema de Custeio

por Absorção
Para identificar os pontos fortes do sistema de custeio por absorção
acreditamos que seja importante buscar apoio nas definições de alguns autores.
2.2.1.1 Pontos fortes

É possível identificar algumas vantagens no Sistema de Custeio por
Absorção, que são as seguintes, conforme Leone (1996):
 O sistema considera o total dos custos por produto, que aqui são demonstrados
pelos Custos Fixos e Variáveis.
 O sistema é utilizado para a formação dos estoques da empresa como os
produtos em elaboração e os produtos acabados, mas somente se aplicam os
inerentes ao setor produtivo.
 O sistema permite apurar os custos por “centros de custos”, por departamentos,
sendo possível identificar facilmente os valores dos gastos por departamentos
da empresa.
 O sistema é adotado pela legislação comercial e fiscal vigentes no Brasil.
Bem! Agora que vimos os pontos fortes, também devemos conhecer

alguns pontos fracos. Vejamos!
2.2.1.2 Pontos fracos

O Sistema de Custeio por Absorção possui algumas desvantagens, os
chamados pontos fracos. Vamos buscar a contribuição de Leone (1996) para
ajudar a esclarecer esse assunto, como demonstrado a seguir:
• Poderá elevar artificialmente os custos de alguns produtos, pois com o critério

de absorção utilizado de forma arbitrária, alguns custos indiretos ou fixos,
podem estar sendo alocados (distribuídos) “injustamente” aos custos dos
produtos.
• Não evidencia a capacidade ociosa da entidade. Não há como prever quanto
contribuem os departamentos indiretos de produção para a formação dos
custos dos produtos e qual é sua participação para a sua real formação.
• Apresenta pouca quantidade de informações para fins gerenciais.
114
3 MÉTODO DE CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
3.1 ASPECTOS CONCEITUAIS

O sistema de custeio direto ou variável parte do pressuposto de que é
possível separar os custos em fixos e variáveis.
Então, todos os custos variáveis são incluídos no custo do produto, e, por

sua vez, os fixos são considerados despesas do período e não fazem parte do
custo do produto.
Os custos e as despesas indiretas fixas não devem ser incluídos no estoque

e no custo dos produtos vendidos. Eles são considerados despesas do período
e lançados diretamente na Demonstração de Resultados, qualquer que seja o
volume de atividade da empresa. Para a produção são considerados apenas os
gastos variáveis como:
 matéria-prima;
 mão de obra direta de fábrica;
 energia elétrica das máquinas industriais;
 gastos com comissões de vendedores;
 gastos variáveis das vendas, dentre outros.
UNI
Os gastos com comissões de vendedores e os gastos variáveis das vendas são

na realidade gastos que não estão relacionados com a produção, porque as vendas não
estão relacionadas com a produção. O setor de Vendas é considerado um departamento de
apoio na empresa e não é produtivo.
Leone (2000, p. 327) diz que: “[...] os custos variáveis de fabricação são
debitados aos custos dos produtos fabricados e aos produtos que permanecem no
final do período em elaboração. Os custos fixos de fabricação não são apropriados;
eles são postos diante das receitas e rendas do período”.
Deste modo, o custo dos produtos vendidos, os estoques finais de

produtos em elaboração e produtos acabados conterão somente custos variáveis.
É também conhecido como sistema de custeio direto, visto que os custos variáveis
são diretos.
115
DICAS
O Custo Direto incide diretamente na fabricação dos produtos da empresa

industrial.
O custeio direto tem um impacto diferente sobre os lucros, se comparado

ao custeio por absorção, porque nele os gastos fixos de fabricação são interpretados
como custos periódicos debitados imediatamente da receita, e não como custos
do produto, aplicados às unidades produzidas.
A seguir, no item 3.2 - Metodologia de Apresentação do Sistema de Custeio

Direto ou Variável, deste tópico, com a utilização das figuras 19 e 20, podemos
verificar como é o funcionamento da apropriação destes custos.
Os defensores do custeio direto afirmam que a parte fixa das despesas

indiretas de fabricação é mais relacionada com a capacidade de produzir do que
com a produção de unidades específicas. No entanto, os adversários do custeio
direto afirmam que os estoques devem conter o componente de custo fixo,
porque tanto os custos fixos como os custos variáveis são necessários à produção
de mercadorias; ambos são incluídos nos estoques.
E como funciona a apuração do Custeio Direto na prática? Se toda a

produção de um determinado período for vendida, o lucro bruto pelo sistema de
custeio direto ou variável será maior que o apurado pelo sistema de custeio por
absorção, por causa da não apropriação dos custos fixos aos produtos no sistema
de custeio variável e a consequente redução do custo dos produtos vendidos.
Se uma parte da produção iniciada e acabada em determinado período

permanecer em estoque, o lucro bruto nesse período será maior pelo custeio
direto ou variável, devido à falta dos custos fixos na composição do custo dos
produtos vendidos. Mas, o lucro líquido será maior pelo custeio por absorção em
razão dos custos fixos serem deduzidos integralmente como se fossem despesas
operacionais no custeio variável e, no custeio por absorção, permanecerem,
proporcionalmente, em estoque como parte da produção não vendida.
Para reforçarmos esse pensamento, a contribuição de Crepaldi (1998, p.

111) é importante, pois salienta que:
Custeio Variável (também conhecido como Custeio Direto) é um tipo

de custeamento que consiste em considerar como custo de produção do
período apenas os Custos Variáveis incorridos. Os Custos Fixos, pelo
fato de existirem mesmo que não haja produção, não são considerados
como custo de produção e sim como despesas, sendo encerradas
diretamente como resultado do período.
116
Mas existem algumas características essenciais do método de custeio

variável, que são as seguintes:
1) Divisão dos custos em dois grupos principais: fixos e variáveis.
2) Atribuir ao custo final dos produtos somente os custos variáveis, obtendo-se,

assim, um custo final variável dos produtos. A diferença do custo variável com
a Receita de vendas é chamada Margem de Contribuição (estudaremos esse
conceito no item 3.3 deste tópico).
3) E principalmente os custos fixos são considerados na sua integridade como

redutores do resultado, e não entram nos estoques da empresa por não serem
considerados como elementos componentes do custo dos produtos.
Desta forma, o critério de custeio direto ou variável fundamenta-se no

pressuposto que os custos e as despesas inventariáveis (debitadas aos produtos
em processamento e acabados) serão aqueles diretamente identificados com a
atividade produtiva e que sejam variáveis em relação a uma medida (referência,
base, volume) dessa atividade.
E
IMPORTANT
Lógica do CUSTEIO DIRETO => Se há produção, há custo; se não houver

produção, também não existirá custo.
No próximo item, vamos identificar a metodologia do Sistema de Custeio

Variável.
3.2 METODOLOGIA DE APRESENTAÇÃO DO SISTEMA DE

CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
Caro(a) acadêmico(a)! Bem-vindo(a) a este item de estudos! Se você

chegou com facilidade até este ponto significa que podemos continuar nossa
conversa no sentido de apresentar a metodologia da apropriação dos Custos
Diretos ou Variáveis.
A utilização do método de custeio direto ou variável apoia-se no fato

de que os custos fixos podem ser encarados como encargos necessários para
117
que a empresa tenha condições de produzir, uma vez que esses custos existem
independente ou não da fabricação de determinado produto ou do aumento ou
redução da quantidade produzida.
Como já vimos, esse processo otimiza a tomada de decisão e, por isso,

é amplamente usado. No entanto, essa metodologia não atende aos princípios
fundamentais de contabilidade e não é aceito pelas autoridades fiscais (CREPALDI,
1998). A sua utilização está limitada apenas para uso de informações gerenciais,
como o cálculo do Ponto de Equilíbrio que iremos estudar mais adiante.
E
IMPORTANT
Os princípios contábeis e a legislação do Imposto de Renda determinam a

utilização do custeio por absorção. Assim, o custeio direto é adotado para fins gerenciais e
processos decisórios, pois permite a produção de informações importantes como a MARGEM
DE CONTRIBUIÇÃO e o PONTO DE EQUILÍBRIO.
Apesar dessa restrição, conheceremos como se aplica o método de custeio

direto ou variável. Observe o esquema proposto por Cardoso, Mário e Aquino
(2007) que sintetizam essa metodologia para a Contabilidade de Custos.
118
FIGURA 19 – ESQUEMA DO CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
FONTE: Extraído de: Cardoso, Mário e Aquino (2007, p. 95)
Você pode verificar que o sistema exige, em um primeiro momento, a

separação da contabilização dos custos totais em fixos e variáveis. Depois, é
necessário deduzir os custos variáveis dos produtos vendidos da receita total, e
da margem de contribuição diminuir os custos fixos de produção. Dessa forma,
obteremos o lucro operacional.
Para tanto, utilizaremos um esquema de custo variável proposto por

Crepaldi (1998), que mantém a mesma lógica do sistema direto. Você poderá
observar que os custos dos produtos e as despesas de vendas se apresentam da
seguinte forma:
119
FIGURA 20 – ESQUEMA DE CUSTEIO VARIÁVEL
FONTE: Extraído e adaptado de: Crepaldi (1998, p. 131)
Observe que a Demonstração de Resultado da empresa se apresenta da

seguinte forma:
 + Receita de Vendas
( - ) Despesa Variável de Vendas
( - ) Custo do Produto Vendido
= MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
( - ) Custo Fixo de Produção
( - ) Despesas Administrativas
( - ) Despesas Fixas de Vendas
= RESULTADO DO PERÍODO
120
Pelo Sistema de Custeio Variável-Direto os custos dos produtos vendidos,

os estoques finais de produtos em elaboração e os produtos acabados conterão
somente CUSTOS VARIÁVEIS DIRETOS.
É importante também estudar os pontos fortes e fracos deste sistema de

custeio, pois neste sistema também existem as vantagens e as desvantagens.
3.2.1 Pontos fortes e pontos fracos do sistema de custeio

variável
Vamos identificar os pontos fortes do sistema de custeio variável.
Acreditamos que seja importante buscar apoio nas definições de alguns

autores.
Vamos lá?
3.2.1.1 Pontos fortes

É possível identificar algumas vantagens no Sistema de Custeio Variável
que, conforme Leone (1996), são as seguintes:
• O custo fixo independe do processo fabril e por não ser alocado ao custo do
produto não precisa de maiores cálculos para rateio aos produtos. Esses Custos
Fixos são reconhecidos na demonstração do resultado do período.
• Os dados necessários para análise da relação custo/lucro/volume são

rapidamente obtidos.
• Pelo fato de não ocorrer critério de rateio de custos fixos aos produtos o sistema
evita manipulações nos valores apurados dos custos. Não há como “jogar”
mais ou menos valores de custos aos produtos.

• O sistema fornece subsídios para o cálculo do ponto de equilíbrio (o ponto de
equilíbrio será estudado no item 3.4 deste tópico).
• O sistema possui enfoque gerencial, pois podemos identificar com facilidade

o volume mínimo necessário que a empresa pode e deve produzir para cobrir
todos os gastos de produção e gerais.
• O sistema identifica o número de unidades que a empresa necessita produzir e

comercializar para saldar seus compromissos de caixa.
121
• O sistema é totalmente integrado com o custo padrão, pois com as fichas técnicas
torna-se mais fácil apurar os padrões de consumo na produção de cada item, e
com o orçamento flexível, pois a cada momento de maior ou menor demanda
de produção, existe a possibilidade de revisar todos os custos necessários para
um novo cenário econômico.
3.2.1.2 Pontos fracos

É possível identificar as seguintes desvantagens que o Sistema de Custeio
Variável pode apresentar, conforme abaixo:
• O custo variável não é aceito pela auditoria externa das entidades que têm
capital aberto, pela legislação do Imposto de Renda e por uma parcela
significativa de contadores. A razão disto é que o custeio variável fere os
princípios fundamentais de contabilidade, em especial os princípios de
realização da receita, da confrontação e da competência (este princípio você
conhecerá ou já conheceu na disciplina de Contabilidade);
• O valor do estoque não mantém relação com o custo total e, isoladamente, não
se aplica para formação do preço de venda. Para isso é necessário englobar
todos os custos e isto não ocorre com este Sistema de Custeio.
• A fixação do preço de venda não é baseada no custo direto. No custeio por

absorção a situação é a mesma, pois o custo total de fabricação também ignora
certos gastos, como os administrativos. Além disso, há evidências que a
demanda do consumidor e o comportamento da concorrência são fatores que
possuem maior influência sobre os preços do que sobre os custos. Esse tipo de
evidência aumenta quando se fala em preço baseado no mercado.
• Não há um único custo unitário que possa ser usado como guia ou como
referência, enquanto o volume for variável.
• Para o processo de tomada de decisão ser mais efetivo, o custeio direto exige a
participação de pessoas mais qualificadas do que no custeio por absorção. Existe
a necessidade de identificar criteriosamente “quanto” de gastos variáveis de
vendas é incorporado aos produtos, ou seja, qual é a participação das vendas
com essa produção.
3.3 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO

O que é Margem de Contribuição? A Margem de Contribuição pode ser
definida como sendo a diferença entre a Receita, o Custo e a despesa variável
de cada produto. É o valor que cada unidade traz efetivamente à empresa como
sobra entre a receita e o custo.
122
Existem outras denominações, que são as seguintes: Contribuição para

o lucro, Contribuição para o custo fixo, Saldo Marginal, Receita Marginal e
Lucro Marginal.
A fórmula para o cálculo é a seguinte:
MC = PREÇO DE VENDA - CUSTOS E DESPESAS VARIÁVEIS
MC = Margem de Contribuição
Objetivos da Margem de Contribuição:
- Auxilia na tomada de decisões de que produtos merecem maior

esforço de venda.
- Auxilia os Administradores a decidir se determinada linha de

produção deve ser abandonada ou recuperada.
- Auxilia na avaliação de alternativas que se criam em relação à redução

de preços, descontos, campanhas publicitárias, prêmios sobre vendas,
dentre outros.
- Identifica o valor com o qual cada produto contribui na amortização

dos gastos fixos e formação do lucro.
FONTE: Adaptado de: < http://www.novosolhos.com.br/download.

php?extensao=pdf&original=AN%C3%81LISE%20DE%20CUSTOS%20vol%201.pdf&servidor=arq_
material/4066_4348.pdf>. Acesso em: 26 mar. 2015.
De acordo com Wernke (2005), a margem de contribuição pode ser

conceituada como o valor (em $) que cada unidade comercializada contribui
para, inicialmente, pagar os gastos fixos mensais da empresa. Em um segundo
momento, é o valor que cada unidade contribui para gerar os lucros de um
determinado período. Nas palavras de Padoveze (2009, p. 370):
Representa o lucro variável. É a diferença entre preço de venda

unitário do produto e os custos e despesas variáveis por unidade de
produto. Significa que em cada unidade vendida a empresa lucrará
determinado valor. Multiplicado pelo total vendido, teremos a
contribuição marginal total do produto para a empresa.
Wernke (2005) utiliza a Figura 21 para explicar que, se cada produto

vendido traz $ 10 de margem de contribuição unitária, isso significa que:
a) será necessário vender 30 unidades para cobrir as despesas e custos fixos do período;
b) totalizam $ 300;
c) depois de vendidas essas 30 unidades, as unidades adicionais passarão a
contribuir para gerar o lucro do período.
123
FIGURA 21 – MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
FONTE: Extraído de: Wernke (2005, p. 99)
Quanto ao procedimento do cálculo da margem de contribuição, Wernke

(2005) sugere o seguinte formulário que relaciona os fatores mais comuns a serem
empregados para obter o valor da margem de contribuição de forma unitária ou
total.
QUADRO 11 – FORMULÁRIO PARA CÁLCULO DA MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Mercadoria/Produto:
Linha ou grupo:
Referência/tipo/tamanho:
Fornecedor:
Fatores Valor (em $)
1. Preço de venda unitário (de mercado ou de tabela)
2. Custo unitário de compra da mercadoria ou de matérias-primas
(+) Custo unitário na nota fiscal de compra
(-) Descontos incondicionais na nota fiscal de compra
(+) Fretes, seguros, desembaraço aduaneiro e outros itens pagos na compra da mercadoria
(-) Impostos recuperáveis vinculados à nota fiscal de compra
(+) Impostos não recuperáveis vinculados à nota fiscal de compra
(+/-) Outros fatores relacionados com a compra
3. Despesas variáveis de venda
(-) Tributos incidentes sobre o preço de venda (ou sobre as receitas de vendas)
(-) Comissões sobre vendas
(-) Outros gastos incidentes sobre vendas (como tarifa de cobrança bancária etc.)
4. Mão de obra direta (por unidade produzida)
(5 = 1 – 2 – 3 – 4) Margem de contribuição unitária ($)
(6 = [5/1] x 100) Margem de contribuição percentual (%)
(7) Quantidade vendida no período (unidades)
(8 = 5 x 7) Margem de contribuição total do período ($)
FONTE: Extraído e adaptado de: Wernke (2005, p. 100)
124
Para utilizar o formulário proposto é preciso observar as seguintes etapas:
a) No item (1) anotar o preço de venda à vista do produto.

b) No item (2) coletar os dados das notas fiscais de compras ou documentos
anexos (conhecimentos de fretes, desembaraço aduaneiro etc.), anotando os itens
disponíveis.
Este método só admite a apropriação dos custos variáveis na determinação

do custo dos produtos, isto é, inclui os custos primários e os custos indiretos
variáveis, sendo que os custos indiretos fixos são registrados como gastos do
período em que o produto é fabricado.
Os centros geradores de receitas precisam produzir o suficiente para

manter os custos dos setores que não possuem receitas, mas executam atividades
de apoio necessárias aos setores produtivos, além é claro, da geração do lucro.
A margem de contribuição também pode ser analisada em relação a cada

produto comercializado, de modo que possamos avaliar a margem de contribuição
individual, e também contribuir para a identificação do Ponto de Equilíbrio.
Compreendido o conceito e o cálculo da margem de contribuição,

passaremos para entender o conceito de ponto de equilíbrio.
3.4 PONTO DE EQUILÍBRIO

Caro(a) acadêmico(a), você já ouviu falar nesta ferramenta de gestão
chamada Ponto de Equilíbrio?
O Ponto de Equilíbrio é uma ferramenta utilizada para apurar os custos

necessários à sobrevivência da empresa sem apresentar lucro ou prejuízo. Esse
parâmetro determina o ponto em que o empreendimento equilibra seus custos
com as receitas. É o resultado zero. A geração de lucros ocorrerá com as vendas
adicionais após ter atingido o Ponto de Equilíbrio. Conforme apresentado por
Megliorini (2001, p. 151), “[...] qualquer produto cujo preço de venda seja superior
aos seus custos e despesas variáveis, contribui, primeiramente para a cobertura
dos custos e despesas fixos e, depois para o lucro”.
Conforme exposto por Bornia (2002, p. 336), “o ponto de equilíbrio, ou

ponto de ruptura, é o nível de vendas em que o lucro é nulo.”
Vejamos um exemplo abaixo:
Determinada empresa produz e vende 20 (vinte) unidades de determinado

produto. Considerando os dados a seguir, podemos calcular o ponto de equilíbrio:
125
Custos e despesas variáveis unitários: R$ 5.000,00

Custos e despesas fixos mensais: R$ 50.000,00
Preço de venda unitário R$ 9.000,00
O resultado será:
Receita de Vendas R$ 180.000,00

(-) Custos de Despesas Variáveis: R$ 100.000,00
(=) Margem de Contribuição: R$ 80.000,00
(-) Custos e Despesas fixos R$ 50.000,00
(=) Lucro Operacional R$ 30.000,00
Calculando, margem de contribuição de cada unidade é R$ 4.000,00 (quatro

mil reais), (R$ 80.000,00 M.C / 20 Unidades). O valor resultante da margem de
contribuição é superior aos custos e despesas fixos que é R$ 50.000,00 (cinquenta
mil reais). Dessa forma, são necessárias 12,50 margens de contribuição para cobrir
os custos e despesas fixos (12,50 x R$ 4.000,00) e atingir o ponto de equilíbrio. A
margem de contribuição das demais unidades comercializadas é o lucro.
Como vimos, o ponto de equilíbrio é outro conceito que deve ser entendido
para que se faça a análise da CVL (Custo X Volume X Lucro). De acordo com
Padoveze (2009), a informação do ponto de equilíbrio pode ser do total global
de vendas ou por produto individual e é importante porque identifica o nível
mínimo de atividades que a empresa ou cada divisão deve operar.
Nesse sentido, o ponto de equilíbrio:
Evidencia, em termos quantitativos, qual é o volume que a empresa

precisa produzir ou vender, para que consiga pagar todos os custos
e despesas fixas, além dos custos e despesas variáveis que ela tem
necessariamente que incorrer para fabricar/vender o produto. No
ponto de equilíbrio, não há lucro ou prejuízo. A partir de volumes
adicionais de produção ou venda, a empresa passa a ter lucros
(PADOVEZE, 2009, p. 370-371).
Wernke (2005) complementa que o ponto de equilíbrio é o suficiente para

a empresa cobrir seus custos (e despesas) fixos e variáveis, sem gerar qualquer
resultado positivo (lucro), conforme demonstra o gráfico a seguir.
126
GRÁFICO 1− PONTO DE EQUILÍBRIO
No gráfico, as linhas tracejadas demonstram que a empresa precisa

vender duas unidades ou obter um faturamento total de $ 200. Esse será o ponto
de equilíbrio, porque nesse volume de vendas o resultado é nulo, ou seja, não se
obtém lucro e nem prejuízo.
DICAS
O ponto de equilíbrio é o resultado zero da empresa.
De acordo com Wernke (2005), existem diversas modalidades de ponto de

equilíbrio que suprem as necessidades de informações dos administradores. Por
isso, as fórmulas de cálculo utilizadas são adaptadas ao contexto da informação
requerida. Assim, temos três tipos básicos de ponto de equilíbrio, com suas
respectivas fórmulas para apuração:
a) Ponto de equilíbrio contábil em unidades (PEC Unid.): informa a

quantidade de produtos que deve ser vendida para que o resultado do período
seja nulo. É calculado pela seguinte equação.
Custos $
PEC unid. =
M arg em de contribuição unitária $
127
b) Ponto de equilíbrio contábil em valor (PEC valor): permite calcular o

valor mínimo de vendas (em $) que a empresa deve conseguir para que não tenha
lucro e nem prejuízo. É expresso pela fórmula a seguir.
Custos Fixos $
PEC Valor =
Percentual da M arg em de Contribuição (%)
c) Ponto de equilíbrio financeiro (PE Fin.): representa o suficiente para

pagar os custos e despesas variáveis, os custos fixos e outras dívidas que a empresa
deve saldar no período. Pode ser apurado pela fórmula.
Custos Fixos ($) - Depreciações ($) + Dívidas no Período ($)

PEC Fin. =
M arg em de Contribuição Unitária (%)
Segundo Wernke (2005), o uso do ponto de equilíbrio beneficia a empresa

com informações aos gestores quanto aos efeitos de decisões relacionadas:
• Alteração do mix de vendas, tendo em vista o comportamento do consumidor.

• Definição do mix de produtos, do nível de produção e preço do produto.
• Simulação de cenários.
Os conceitos de margem de contribuição e ponto de equilíbrio mantêm

relação entre si e também são importantes para que se possa realizar uma análise
de custo, volume e lucro. Mas, a empresa precisa também avaliar os estoques.
Este é o tema da próxima seção.
Para iniciar um empreendimento é necessário analisar o mercado que a

empresa atua. Conforme exposto por Warren, Reeve e Fess (2001, p.107):
Na maioria das empresas que vendem mais de um produto, cada

produto é vendido por um preço. Além disso, os produtos sempre
têm diferentes custos variáveis unitários e cada um deles contribui
diferentemente para os lucros. Assim, o volume de vendas necessário
ao ponto de equilíbrio ou para gerar um lucro-meta, para uma empresa
que vende dois ou mais produtos, depende do mix de vendas.
O ponto de equilíbrio é um dos parâmetros mais importantes na avaliação

da viabilidade de um empreendimento.
Se a matéria-prima utilizada for produzida em safras esporádicas, mesmo

que o Ponto de Equilíbrio seja baixo, o empreendimento pode ser inviável. Nesses
casos, podemos dizer que o mesmo não é confiável e torna-se necessário utilizar
dados que compreendem um ciclo completo de produção para encontrá-lo, e,
assim, obter confiança nos dados apresentados.
128
Como já vimos o Ponto de Equilíbrio busca igualar custos de despesas

com receitas. Mas há estudos que desconsideram certos custos e despesas e
acrescentam outros, tais como a depreciação. Nesse caso seria suficiente definir
tais condições na metodologia adotada para sua determinação. Alguns conceitos
já estão consagrados e subdividem o Ponto de Equilíbrio em:
• Ponto de Equilíbrio Contábil;

• Ponto de Equilíbrio Econômico;
• Ponto de Equilíbrio Financeiro.
De acordo com Megliorini (2001, p.154), “o Ponto de Equilíbrio Contábil

é aquele em que a margem de contribuição se torna capaz de cobrir todos os
custos e despesas fixos de um período”. Este considera meramente os aspectos
contábeis.
Em se tratando de Ponto de Equilíbrio Econômico, Megliorini (2001, p.

155) diz que este “diferencia-se do Ponto de equilíbrio Contábil ao considerar
que, além de suportar os custos e despesas fixos, a margem de contribuição deve,
também, cobrir o custo de oportunidade do capital investido na empresa”. Este
custo de oportunidade pode ser um rendimento alternativo em condições normais
de uma aplicação de recursos, considerando-se taxas de juros sem risco e taxas
de risco do empreendimento. O mínimo que se espera é que o valor resultante do
empreendimento seja superior ao da aplicação.
Quanto ao Ponto de Equilíbrio Financeiro, Bornia (2002, p. 79) afirma que

“[...] informa o quanto a empresa terá de vender para não ficar sem dinheiro e,
consequentemente, ter de fazer empréstimos, prejudicando ainda mais os lucros”.
Dessa forma, a margem de contribuição deverá suportar os custos e despesas
fixos sem a depreciação, mas com as amortizações de empréstimos.
3.5 ANÁLISE DE CUSTO, VOLUME E LUCRO

O cotidiano de um administrador de empresa é permeado pelo uso de
ferramentas utilizadas para a tomada de decisão. Entre essas ferramentas, existe
uma que é chamada de análise de custo, volume e lucro (Análise CVL) que é
indispensável na área de custos.
O conhecimento e a compreensão sobre o funcionamento dessa técnica

tornam-se essenciais aos gestores de empresas que atuam em mercados de
concorrência acirrada, principalmente quando consideramos as diversas
informações gerenciais que ela proporciona (WERNKE, 2005).
A figura seguinte demonstra os principais componentes da análise de

custo, volume e lucro de uma organização.
129
FIGURA 22 – PRINCIPAIS COMPONENTES DA ANÁLISE CUSTO/VOLUME/LUCRO
Podemos verificar que a análise CVL é um modelo que permite prever

o impacto no lucro do período ou no resultado, de alterações ocorridas (ou
previstas) no volume vendido (quanto ao número de unidades), nos preços de
vendas vigentes (como descontos ou aumentos) e nos valores de custos e despesas
(sejam eles fixos ou variáveis).
De acordo com Wernke (2005, p. 98), a análise de custo, volume e lucro

responde a questões relacionadas ao que acontecerá com o lucro da empresa nas
seguintes situações:
• Aumento ou diminuição do preço de compra dos insumos (como

matérias-primas) por parte dos fornecedores ou de terceiros (fretes
pagos na aquisição de materiais);
• Diminuição ou aumento nas despesas variáveis de venda, como
alterações nas alíquotas de tributos ou nas comissões incidentes
sobre as vendas;
• Redução ou aumento de custos e despesas fixas, por decisão da
empresa com relação a gastos com folha de pagamentos, material
de expediente, energia elétrica, telefone etc.;
• Diminuição ou aumento do volume de vendas, por expansão ou
retração de mercados ou segmentos;
• Redução ou majoração dos preços de venda, por opção voluntária
da empresa ou forçada pela concorrência.
Além dessas situações, Wernke (2005) acrescenta que a análise CVL

permite averiguar quais os valores que devem ser praticados quanto aos preços
de venda para se atingir a lucratividade desejada pelos investidores, qual é o custo
de fabricação máximo dos produtos e quantas unidades devem ser vendidas.
Vejamos o que diz Padoveze (2009, p. 370) a respeito da análise CVL:
130
Os conceitos de custos fixos e variáveis permitem uma expansão

das possibilidades de análise dos gastos da empresa, em relação aos
volumes produzidos ou vendidos, determinando pontos importantes
para fundamentar futuras decisões de aumento ou diminuição dos
volumes de produção, corte ou manutenção de produtos existentes,
mudanças no mix de produção, incorporação de novos produtos ou
quantidades adicionais etc.
Tanto Padoveze (2009) como Wernke (2005) dizem que a análise CVL
remete a outros conceitos importantes e necessários que devem ser utilizados.
São eles: a margem de contribuição e o ponto de equilíbrio, os quais vimos
anteriormente.
4 FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA

A importância do estudo da formação do preço de vendas está em avaliar
corretamente o preço de venda dos produtos e mensurar os mesmos na sua
contabilização.
A formação do preço de venda é uma etapa da comercialização do

produto ou serviço muito importante, uma vez que o preço dos produtos é
relevante nas decisões estratégicas da empresa, sendo necessário acompanhar
o preço praticado no mercado. As decisões tomadas certamente trarão impacto
nos resultados financeiros da empresa e, portanto, precisam ser consideradas na
elaboração do Orçamento.
Para determinar o preço dos produtos, é fundamental analisar o público

consumidor, a concorrência e estar sempre alerta para a necessidade de se
adaptar às novas tendências de mercado, bem como as possíveis mudanças
na política econômica e os custos com a mão de obra e a tecnologia utilizada,
para que um determinado produto possa chegar ao consumidor. Outro fator
importante é o conhecimento do tipo de mercado em que a empresa atua.
FONTE: Adaptado de: <https://goo.gl/2xh3Ef>. Acesso em: 26 mar. 2015.
O preço está associado ao processo de tomada de decisões estratégicas

da empresa, na medida em que seus resultados financeiros são parcialmente
dependentes do preço praticado no mercado.
A Ciência Econômica determina que a formação de preços dos bens e

serviços ocorre a partir da lei da oferta e demanda. Enquanto a oferta tentará
vender ao maior preço possível, a demanda buscará adquiri-lo ao menor possível.
Essa é uma das características da lei da oferta e da procura (DUBOIS; KULPA;
SOUZA, 2009). Observe a figura a seguir.
131
FIGURA 23 – COMPORTAMENTO DA LEI DA OFERTA E PROCURA
FONTE: Extraído de: Dubois, Kulpa e Souza (2009, p. 220)
O gráfico representa a lei da oferta e procura. A oferta é crescente e varia

em uma razão diretamente proporcional aos preços, enquanto a demanda é
decrescente e varia de maneira inversamente proporcional aos preços.
Podemos notar ainda que o ponto de interseção entre a oferta e a demanda

reflete um certo preço de equilíbrio e também uma determinada quantidade de
equilíbrio. Esse ponto representa o volume que os consumidores almejam adquirir
e é igual às quantidades que os ofertantes desejam vender. De acordo com Dubois,
Kulpa e Souza (2009), é nessa interseção que está a indicação do preço satisfatório
para quem procura comprar e que também satisfaz os anseios dos ofertantes dos
produtos. Note-se, porém, que devemos considerar os gastos realizados para que
as receitas superem esses valores e viabilizem financeiramente a empresa.
Somente com uma análise eficaz do mercado e dos custos dos produtos
é que o gestor terá condições de definir estratégias de atuação no mercado, para
então determinar o preço que será praticado.
E
IMPORTANT
O CUSTO de fabricação do produto desempenha um papel importante, porque a

empresa não pode vender por um preço abaixo do custo, a não ser em alguma circunstância
especial. E isto tem fundamental importância no processo orçamentário, pois impacta no
planejamento dos resultados da empresa.
132
Os principais objetivos dos preços são:
– proporcionar a longo prazo o maior lucro possível;

– permitir a maximização lucrativa da participação de mercado;
– maximizar a capacidade produtiva;
– maximizar o capital empregado para perpetuar os negócios de modo
autossustentável.
FONTE: Adaptado de: <https://books.google.com.br/books?isbn=8576388421>. Acesso em: 26

mar. 2015.
Tanto empresas que têm por finalidade o lucro como as que não têm, de
uma forma ou de outra determinam o preço de seus produtos ou serviços. Na
verdade, conforme a atuação no mercado, os preços têm diferentes nomes, como
tarifas, anuidades, mensalidades, aluguéis, dentre outros.
Existem situações específicas que requerem maior atenção na determinação

do preço, que são as seguintes:
 Determinação do preço pela primeira vez, que acontece quando o produto é

distribuído em uma nova região de vendas, quando entra regularmente em
concorrências públicas para novos contratos de trabalho, ou quando a empresa
desenvolve ou adquire um novo produto.
 Possibilidade de uma alteração no preço por haver dúvida em relação à
demanda e aos custos.
 Diante da possibilidade do preço aumentar por causa da inflação ou escassez.
 Quando a concorrência muda de preço e a empresa precisa decidir
estrategicamente se permanece com seu preço ou não, e se mudar, qual será o
valor.
Um pressuposto básico na formação do preço do produto ou serviço é

o suprimento da necessidade do cliente. É por esta necessidade suprida que o
cliente estará disposto a pagar o preço estipulado ou não
E
IMPORTANT
Podemos perceber com o que vimos até agora que não é a empresa quem
estabelece o preço do produto ou serviço e sim o cliente. Existem mercados em condições
de estrutura de consumo e preços que possuem determinada demanda por produtos, mas
há outros mercados que não possuem essa estrutura. É com base nestes cenários que as
empresas devem definir suas estratégias de preços.
133
ATENCAO
Mudanças nos gostos e preferências dos consumidores modificam a estrutura

dos preços. Por este motivo há produtos que possuem margem de lucro bem mais elevada
que outros em função da sua procura. É o mercado que define seu nível de consumo,
exemplo disso são os consumos criados pelas tendências de moda. Em alguns casos, os
gastos com matérias-primas são os mesmos que são utilizados em outro produto que não
está na moda, mas o preço de venda final torna-se elevado por um alto índice de procura.
4.1 POLÍTICA DE PREÇOS

Com certeza, o preço é um fator de decisão de compra. Por isso, a empresa
deve ter clareza em relação ao seu objetivo quando determina o preço de venda
de um produto.
Outros dois fatores devem ser considerados na formação do preço de

venda, que são: acompanhar a concorrência ou diferenciar o produto para fugir
de uma guerra de preços.
É importante estabelecer uma política de preço que proporcione a empresa

um retorno financeiro adequado, pois o mesmo deverá cobrir todos os custos e
despesas da empresa.
4.1.1 Formação do preço de venda

O preço ideal de venda é aquele que cobre os custos do produto ou
serviço e ainda proporciona o retorno desejado pela empresa. Em um mercado
competitivo, os preços são formados pela lei da oferta e procura. Então, dado
um determinado nível de preço no mercado para seu produto ou serviço, a
empresa avalia se seu preço ideal de venda é compatível com aquele vigente
no mercado.
FONTE: Disponível em: <http://www.ief.com.br/forpreco.htm>. Acesso em: 26 mar. 2015.
É a partir do preço de venda que a empresa cobre seus custos e despesas

e pode obter o lucro almejado, entre outras coisas, para reinvestimentos que
tornem a empresa ainda mais competitiva e eficaz no alcance de seus objetivos.
Atualmente, a formação dos preços tem sido um ponto cada vez mais
importante dentro das organizações, pois os clientes estão mais exigentes
quanto aos produtos ou serviços que desejam adquirir. Nesse sentido, é preciso
oferecer produtos e/ou serviços de qualidade a um preço que os clientes estejam
dispostos a pagar.
134
Para redução desses custos, exige-se um entrosamento estreito com os

fornecedores e uma eliminação de gastos desnecessários.
Como os preços normalmente partem dos consumidores, em vista das

oportunidades de escolha que eles têm devido a uma razoável concorrência de
mercado, as empresas não podem simplesmente montar seus preços com suas
boas margens de lucro.
Diante desses fatos, as empresas, para serem competitivas, precisam

procurar reduzir seus custos de produção e aplicar ferramentas de controle
constantemente para serem bem sucedidas no alcance dos seus objetivos.
FONTE: Adaptado de: <http://anaiscbc.emnuvens.com.br/anais/article/download/1876/1876>.

A metodologia dominante de formação de preços consiste na aplicação

de um percentual (Mark-up) sobre o custo do produto ou serviço. O percentual
de Mark-up é geralmente aplicado sem um embasamento mais profundo. Pode
ser o percentual usado pela empresa líder do setor de mercado ou aquele
escolhido pelo administrador com base na tradição.
FONTE: Disponível em: <https://goo.gl/rxepzx>. Acesso em: 26 mar. 2015.
O Mark Up ou taxa de marcação é um multiplicador aplicado sobre o

custo de um bem ou serviço para a formação do preço de venda. Sua fórmula
envolve impostos sobre venda, despesas financeiras, comissões sobre vendas,
despesas administrativas, despesas de vendas, outras despesas e a margem de
lucro desejada. É um índice muito utilizado para precificação, mas requer um
bom conhecimento da estrutura operacional do empreendimento.
Pode-se utilizar este índice de mark up para o conjunto dos produtos ou

individualmente (para cada produto). Este último seria o mais correto, pois cada
produto possui uma margem de lucro diferenciada devido à sua oferta e procura,
o que acabaria acarretando em diversos índices multiplicadores diferentes,
mesmo que os demais gastos sejam iguais.
Pode-se utilizar a seguinte fórmula para o mark up:
Mark up = 100 / (100 - ( + ......% + ......%))
A representação destes símbolos (+ ......% + ......%) na fórmula significa que

será composta pelo somatório de impostos sobre venda, despesas financeiras,
comissões sobre as vendas, despesas administrativas, despesas de vendas, outras
despesas e a margem de lucro desejada. Todos estes itens serão comparados ao
faturamento e transformados em percentuais. Os componentes do mark up são
determinados por relações percentuais médias sobre preços de vendas e, em
seguida, aplicados sobre o custo dos produtos.
135
Após o cálculo do preço de venda da mercadoria pela fórmula do mark

up, o gestor poderá ter certeza de que dentro do preço de venda estarão incluídos
todos os gastos de sua empresa e também a margem de lucro desejada. Vamos a
um exemplo prático!
Vejamos o cálculo do mark up de um conjunto de produtos representados

pelo faturamento total da Empresa Beta Ltda.:
Faturamento médio mensal R$ 200.000,00

Despesas fixas médias mensais R$ 30.000,00 = 15%
Custo Unitário Produto sem ICMS R$ 50,00
ICMS 17,00 %
Simples Nacional 5,00 %
Comissão 8,00 %
Propaganda 3,00 %
Despesas com Frete 2,00 %
Perdas estimadas 1,00 %
Financeiras 4,00 %
Margem desejada 10,00 %
ATENCAO
Para encontrar o percentual de 15% referente às despesas fixas médias mensais,

divide-se 30.000,00 pelo faturamento médio mensal de 200.000,00.
Cálculo do mark up multiplicador
Mark Up: 100 / (100 - ( 17 + 5 + 8 + 3 + 2 + 1 + 4 + 10 + 15 ))

Mark Up: 100 / (100 - 65) = 100 / 35 = 2,8571
Preço de Venda = R$ 50,00 X 2,8571 = R$ 142,8550
136
Prova Real:
DESCRIÇÃO VALOR %
Preço de Venda R$ 142,86 100,00%
Custo Unitário Produto sem ICMS -R$ 50,00
ICMS -R$ 24,29 -17,00%
Simples Nacional -R$ 7,14 -5,00%
Comissão -R$ 11,43 -8,00%
Propaganda -R$ 4,29 -3,00%
Despesas com Frete -R$ 2,86 -2,00%
Perdas Estimadas -R$ 1,43 -1,00%
Despesas Financeiras -R$ 5,71 -4,00%
Despesas Fixas Médias Mensais -R$ 21,43 -15,00%
Margem de Lucro Desejada R$ 14,28 10,00%
Pode-se verificar a margem de lucro desejada de 10% dividindo-se o

resultado final de R$ 14,28 por R$ 142,8550 (preço de venda).
Além de incluir os custos de aquisição ou produção na formação do preço,

a empresa deve inserir os gastos com os tributos sobre o faturamento e o lucro
da empresa. Os principais impostos são: imposto de renda das pessoas jurídicas
(IRPJ), contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), as contribuições ao PIS e
a COFINS, o ICMS e o IPI.
Vejamos um caso prático de como ficaria o preço de venda de um

determinado produto com e sem a inclusão dos gastos com impostos.
Suponhamos que em uma determinada empresa o produto tenha:
a) o custo unitário total = R$ 137,50;

b) a margem de lucro a ser aplicada sobre o preço de custo = 100%;
c) a alíquota do ICMS fixada = 18%;
d) a alíquota do IPI = 20%;
e) as alíquotas não cumulativas do PIS e da COFINS = 1,65% e 7,6%,
respectivamente;
f) o percentual do IRPJ e da CSLL em relação ao valor da receita bruta operacional
do ano anterior = 2,5% e 1,5%, respectivamente.
O Preço de Venda do Produto (PVP) sem o valor dos tributos seria:
PVP = R$ 137,50 + 100%

PVP = R$ 275,00
137
Contudo, se a empresa fixar o preço de venda (PV) deste produto incluindo

todos os tributos de forma a repassar os gastos para o consumidor, a fórmula será:
PV = PVP + ICMS + PIS + COFINS + IPI + CSLL + IRPJ
a) Cálculo dos tributos IRPJ, CSLL, ICMS, PIS e COFINS
Percentual total de 31,25% = (4% + 27,25%).
O percentual de 27,25% é composto pela alíquota do ICMS (18%) e pelas

alíquotas não cumulativas do PIS (1,65%) e COFINS (7,6%).
E o percentual de 4% é composto pelo percentual do IRPJ (2,5%) e da

CSLL (1,5%) em relação ao valor da receita bruta operacional do ano anterior.
Pode-se utilizar o mark up divisor para calcular o preço de venda sem o IPI
da seguinte forma:
100% - 31,25% = 68,75%
Vamos utilizar o PVP de R$ 275,00 conforme dados anteriores.
Logo:
PVP =275,00 / 68,75% = 400,00
b) Preço de venda após o cálculo do IPI
R$ 400,00 + 20% = R$ 480,00
Para uma melhor compreensão, vamos decompor o preço de venda de R$ 480,00.
ð Custo unitário total ....................................................................... R$ 137,50

ð Margem de lucro da empresa 100% ............................................ R$ 137,50
ð Tributos constantes no preço de venda:
− ICMS (18% x R$ 400,00) .......... R$ 72,00
− PIS (1,65% x R$ 400,00) .......... R$ 6,60
− COFINS (7,6% x R$ 400,00) .... R$ 30,40
− IRPJ e CSLL (4% x R$ 400,00). R$ 16,00
− IPI (20% x R$ 400,00) .............. R$ 80,00 ............................... R$ 205,00
ð Valor total da venda (incluindo o IPI) ........................................ R$ 480,00
Dessa forma, o valor total da venda fica assim distribuído:
138
DISTRIBUIÇÃO DO VALOR TOTAL DA VENDA

Elementos Valores R$ %
Valor do Custo 137,50 28,6
Margem de Lucro Bruto (empresa) 137,50 28,6
Tributos (Governo Estadual e Federal) 205,00 42,8
Valor total da Nota Fiscal 480,00 100
Visualizando a distribuição do valor total da venda, percebe-se o quanto

se tem de gasto com o custo, os tributos e quanto a empresa espera de lucro
com a venda do produto. Mas deve-se atentar para o fato de que, como já vimos
anteriormente, não bastam estas informações, é preciso avaliar o mercado, a
concorrência e outros fatores. Dependendo desta avaliação, pode-se, quando
necessário, por uma questão de estratégia de venda, diminuir o preço, e, por
conseguinte, diminuir a margem de lucro para tornar o produto mais competitivo
no mercado.
4.1.2 Erros na formação do preço de venda

A formação de preços pode ser definida como o processo de apuração do
custo econômico da indústria.
Define-se custo econômico como sendo a soma de todos os materiais

envolvidos no processo de produção de bens e serviços, incluindo o custo
oportunidade do capital investido (os ganhos almejados pelos sócios).
FONTE: Disponível em: <https://goo.gl/SZvPTF>. Acesso em: 26 mar. 2015.
O método de formação de preço com base no mark-up sobre o custo

difere daquele baseado no conceito de custo econômico. O primeiro consiste
na apuração do custo de produção ou operação sobre o qual é aplicado o
percentual de mark-up desejado.
No cálculo do custo de produção ou operação há uma distorção causada

pelo uso da depreciação linear, que é praticamente um procedimento de uso
bastante generalizado. Embora existam outras distorções importantes, como é
o caso do tratamento dispensado aos custos indiretos.
A depreciação linear considera que recursos financeiros a ela

correspondentes ficam no caixa da empresa com remuneração zero. Uma vez
que esses recursos são continuamente utilizados pela empresa, implicitamente
estão sendo remunerados.
139
Por esse método, a depreciação corresponde ao valor de uma anuidade

para gerar um valor futuro, considerando a vida útil do bem utilizado e a taxa
de juros que é representada pelo custo-oportunidade de capital da empresa.
Este valor futuro é o valor de reposição do bem.
FONTE: Adaptado de: <http://www.ebah.com.br/content/ABAAAAHbwAB/formacao-precos>.

4.1.3 A equação do preço de venda

Formar o preço de venda é uma tarefa simples, porém exige
conhecimento técnico. Praticar preços de forma aleatória é um risco, pois o
concorrente pode estabelecer estratégia de preço competitivo e, em médio
prazo, aplicando margem de lucro menor, obter melhores resultados.
FONTE: Disponível em: < http://fortesadvogados.com.br/component/

lerwebservice/?view=item&id=540&type>. Acesso em: 26 mar. 2015.
E
IMPORTANT
O preço de venda de uma mercadoria pode ser definido com base em três
procedimentos:
 Baseado na concorrência, quando se busca conhecer o valor praticado por outras
empresas e aplica-se um diferencial para mais ou para menos.
 Baseado em dados técnicos, opção em que a empresa levanta informações sobre o custo
de aquisição da mercadoria, os impostos incidentes sobre o preço de venda, as despesas
comerciais, as despesas financeiras etc., e define o lucro que deseja obter.
 Aleatório, quando a empresa define seu preço com base em estimativas de lucros, sempre
considerando a melhor rentabilidade possível.
Destas três opções, é recomendado a definição do preço de venda

com base em dados técnicos, porque é a maneira mais segura e correta. As
demais alternativas podem causar complicações, pois dependem do contexto
mercadológico de cada empresa.
Para muitos empresários, calcular o preço de venda de uma mercadoria

é um desafio constante por envolver fatores complexos como a concorrência, por
exemplo. A ausência de critério técnico é a pior maneira de se definir preço.
140
4.2 TIPOS DE PREÇOS
4.2.1 Estratégias de preços distintos

Vamos buscar em Crepaldi (1998) e Cogan (2002) as definições para
estratégias de preços distintos.
A estratégia de preços distintos ou variáveis é aquela em que diferentes

preços são aplicados a diferentes compradores para o mesmo produto. Vejamos
quais são os tipos de preços nestas condições:
a) Desconto em um segundo mercado: este desconto consiste na venda

de um produto a um preço em um mercado principal, com preço reduzido em
um segmento secundário de mercado (usualmente através de descontos). Isso
frequentemente envolve excesso de inventário ou de capacidade de produção.
b) Desnatação: a desnatação envolve a fixação de um preço relativamente

alto, muitas vezes, no início de vida do produto. O preço é então sistematicamente
reduzido à medida que o tempo passa. Produtos tecnológicos são, muitas vezes,
precipitados desta forma. Essa estratégia se aplica principalmente quando o
produto é inovador e os consumidores estão em dúvida quanto ao seu real valor.
c) Desconto periódico ou randômico: é a estratégia de preços onde os

descontos são oferecidos ocasionalmente e de forma não previsível.
4.2.2 Estratégias de preços competitivos

Vamos buscar em Crepaldi (1998) e Cogan (2002) as definições para
estratégias de preços competitivos.
a) Igualando a estratégia de competição: é definido como estratégia em

que uma organização estabelece preços iguais aos de seus competidores. Muitas
empresas escolhem essa estratégia para evitar a competição de redução de preços.
b) Cotar por baixo do preço da competição: é a estratégia em que a

organização estabelece preços em níveis inferiores aos dos competidores. Enfatiza
o oferecimento do menor preço dentre as alternativas disponíveis (por exemplo,
a maioria das lojas de desconto focaliza o corte para baixo nos preços das lojas
tradicionais de varejo). A esperança é de que volumes elevados com baixas
margens se mostrarão mais rentáveis.
c) Líderes de preços e seguidores: é a estratégia em que organizações com

grandes fatias de mercado e de capacidade de produção (líderes) determinam o
nível de preço. Outras organizações mais fracas no mesmo ramo de atuação irão
segui-los (seguidores).
141
d) Preço de penetração: isso é feito disponibilizando um preço baixo

introdutório com a intenção de estabelecer o produto rapidamente no mercado. A
lógica envolvida é a de que com o baixo preço rapidamente se conseguirá grande
participação no mercado e seus compradores permanecerão leais ao seu produto,
quando mais tarde o preço será aumentado.
e) Preço predatório: certos preços são estabelecidos por tradições. Esses

preços costumeiros tendem a permanecerem imutáveis por um longo período
de tempo (preço do cafezinho, preço do jornal). Neste caso a demanda é elástica
acima do preço tradicional e inelástica abaixo dele. Um aumento de preço acima
do preço de percepção tradicional conduz a uma grande redução nas vendas.
f) Estratégias de precificação por linhas de produtos: objetiva maximizar

os lucros para o total dos produtos da linha, e não, propriamente, obter o maior
lucro possível para um determinado item de uma linha de produtos.
g) Preço cativo: essa é a estratégia onde um produto básico, tal como

aparelho de barbear, é precificado por baixo, mas os lucros dos produtos
associados necessários para o funcionamento do produto básico (lâminas de
barbear) compensam a falta de lucro no produto básico.
h) Preço isca e preço líder: preço isca é o método de atração de clientes pelo
oferecimento para vendas de itens de baixo preço com a intenção de vender os
produtos mais caros. Disponibilizam-se os produtos mais baratos, mas utilizam-
se métodos de vendas para transferir os clientes para os produtos mais caros.
4.3 ANÁLISE DO COMPOSTO COMPETITIVO

Nesta análise do composto competitivo, estudaremos a estrutura de
custos e a estratégia e política de mercado.
4.3.1 Estrutura de custos

Para fabricar um produto, as empresas incorrem em uma série de gastos.
O empresário espera recuperar todos os gastos que efetuou, e ainda obter algum
lucro. A estrutura de custos existente constitui um fator decisivo na formação do
preço de venda de um produto, mercadoria ou serviço.
Normalmente, o custo tende a funcionar como o parâmetro que estabelece

o limite inferior do preço de venda.
O cálculo está fundamentado tradicionalmente em dois sistemas de

custeio: o custeio por absorção e o custeio direto. Cada sistema apresenta estruturas
específicas de apuração dos custos, com características próprias, conduzindo, em
142
consequência, a valores diferentes. Independente, porém, do sistema utilizado,

cabe enfatizar que ele constitui não o único, mas um dos componentes essenciais
da gestão dos preços.
O conhecimento da estrutura de custos do concorrente é fundamental

para o estabelecimento do preço do produto, na medida em que o piso de
preços do mercado é dado pela estrutura de custos dos concorrentes. Se existe
um concorrente cuja estrutura de custos é sensivelmente menor do que a dos
outros participantes do mercado, sabe-se que ele constitui uma ameaça à posição
competitiva dos demais. As grandes redes de supermercados, devido ao seu alto
poder de barganha com os fornecedores, são uma ameaça de preços aos pequenos
varejos de autosserviço, que possuem maiores estruturas de custos relativos.
4.3.2 Estratégia e política de mercado

Outro fator a ser considerado na análise da concorrência é a sua estratégia e
política de mercado. A estratégia de preços refere-se à maneira como o concorrente
determina os seus preços, enquanto a política se relaciona com a maneira como
ele os gera no mercado.
O concorrente pode, por exemplo, estabelecer preços-prêmio que criem

e sustentem a imagem de qualidade do produto, enquanto os administra de
maneira agressiva nos canais de distribuição.
O preço determinado pelo fabricante influencia o volume de entrada de

novos concorrentes e as políticas de preços existentes.
4.3.2.1 Produtos
A análise das linhas de produtos do concorrente também é um fator
relevante, pois ele pode oferecer produtos complementares que provocam uma
percepção de maior valor agregado, estimulando a intenção de compra do
consumidor.
4.3.2.2 Fatores ambientais

Fatores macroambientais afetam consideravelmente a percepção de
preços e não costumam estar sob controle gerencial de nenhuma empresa em
particular, o que significa que atinge a todas. Talvez algumas sejam mais afetadas
que outras, contudo, todas são afetadas.
O governo exerce forte pressão sobre a estrutura de preços da indústria

e das firmas, individualmente. São exemplos de ações do governo que exercem
143
impacto sobre a empresa: criação, supressão ou majoração de alíquotas de

impostos; legislação ambiental ou sanitária, subsídios, incentivos fiscais à
produção, à exportação, dentre outros.
Novas tecnologias de produção, gestão ou comercialização afetam a

estrutura de custos da empresa e/ou a sua capacidade de gerar diferenciais, o que
representa uma ameaça aos demais concorrentes.
DICAS
É isso aí! Agora podemos avançar para a Unidade 3 com a parte prática da
contabilização dos vários eventos de um processo industrial e identificar o resultado final da
empresa.
144
VOCÊ NÃO PEDE NOTA FISCAL? VEJA OS RISCOS QUE ESTÁ

CORRENDO
Órgão de defesa do consumidor alerta que é proibido oferecer

preço diferente para compras sem a nota
Sabe aquela história de um preço com nota fiscal e outro sem, geralmente
mais baixo? Cuidado. Pode ser uma grande roubada.
Quem explica é o subsecretário municipal de Defesa do Consumidor

do Rio de Janeiro, Fábio Ferreira: o comprovante da compra garante
todos os direitos depois de você deixar a loja. Significa que se o produto
está estragado ou não cumpre o que promete, só com a nota será possível
fazer alguma coisa. Afinal, ela é o comprovante de que você comprou
algo e serve para ampará-lo no Código de Defesa do Consumidor.
E, sem ela, a economia de alguns reais no caixa pode custar caro mais tarde.
“Não é permitido fazer um preço com e outro sem nota fiscal. Dá para
exigi-la em qualquer compra, em qualquer estabelecimento, mesmo nos menores”,
afirma Ferreira.
Ele esclarece que as frequentes ações de órgãos públicos envolvendo nota

fiscal e incentivando a emissão se devem à sonegação de impostos. Segundo o
subsecretário, quem sonega não necessariamente pensa na economia de tributos:
pode estar buscando também uma forma de se eximir de compromisso com o
consumidor.
Vale lembrar que sonegação é crime previsto em lei, com pena de detenção
de seis meses a dois anos, somada a multa de duas a cinco vezes o valor do tributo
não pago.
Certo, mas nem sempre isso pode servir para convencer o consumidor de
que vale a pena bater o pé e, às vezes, até mesmo discutir com o lojista. Talvez por
isso existam benefícios práticos para o comprador promovidos pelos governos,
como campanhas de cadastramento de notas fiscais para sorteio de prêmio e, no
caso do município do Rio, chance de desconto no Imposto Predial e Territorial
Urbano (IPTU). Quem cadastra os comprovantes e acumula determinado valor
pode pagar menos no carnê.
Abatimento no IR
Outro ponto importante para o consumidor ficar ligado, informa o

subsecretário Ferreira, é a chance de dedução no Imposto de Renda (IR). Notas
145
fiscais de determinados serviços médicos e de honorários advocatícios podem ser

abatidas via declaração de IR, o que resulta em menor pagamento de imposto.
Sem a nota, nada disso é possível. Por isso, a orientação para o caso de
recusa de fornecimento por parte do vendedor é procurar órgãos de defesa do
consumidor, como Delegacia de Defesa, Procon e Defensoria Pública, entre
outros. Em caso de abertura de processo administrativo contra a empresa, ela
será investigada por possível sonegação.
FONTE: Você não pede nota fiscal? Veja os riscos que está correndo. 15 de janeiro de 2015.
Direitos do Consumidor. Disponível em: <http://economia.terra.com.br/direitos-do-consumidor/
voce-nao-pede-nota-fiscal-veja-os-riscos-que-esta-orrendo,97af87695f9ea410VgnVCM1000009
8cceb0aRCRD.html>. Acesso em: 19 jan. 2015.
146
RESUMO DO TÓPICO 3
Caro(a) acadêmico(a), chegamos ao final do Tópico 3. Vamos fazer uma
revisão do que estudamos até agora?
• Um Sistema de Custeio estabelece critérios para que, de acordo com o sistema

adotado, determinados gastos possam ou não fazer parte dos custos de
produção.
• O Sistema de Custeio por Absorção pressupõe que tanto os custos diretos

de produção como os custos e as despesas indiretas ou fixas de produção
são incluídos nos estoques e nos custos dos produtos vendidos. Este sistema
considera que, quando a empresa opera no volume normal de produção, os
custos indiretos de produção são considerados como custeio do produto.
• O Sistema de Custeio por Absorção é a apropriação dos produtos elaborados

pela empresa, incluindo todos os custos envolvidos no processo de fabricação,
quer estejam diretamente vinculados ao produto, quer se refiram à tarefa
de produção em geral, e somente podem ser destinados aos bens fabricados
indiretamente, isto é, mediante rateio.
• No Sistema de Custeio por Absorção é como se a empresa estivesse separada em

duas partes: a fábrica e a atividade comercial. É como se a atividade comercial
vendesse os produtos que a fábrica produz por um determinado valor que
cobrisse tudo o que ela tenha gasto para produzi-los.
• No Sistema de Custeio por Absorção existem três componentes utilizados no

custo de fabricação, que são os seguintes: os materiais diretos, a mão de obra
direta e os custos indiretos de fabricação.
• O Rateio significa dividir ou distribuir os custos de acordo com algum critério

que pode ser por número total de unidades produzidas, ou número total de
horas de produção, dentre outras formas.
• O Custeio Direto parte do pressuposto de que é possível separar os custos

em fixos e variáveis, e que todos os custos variáveis são incluídos no custo do
produto, sendo que os fixos são considerados despesas do período e não fazem
parte do custo do produto.
• Os custos e as despesas indiretas fixas não devem ser incluídos no estoque e

no custo dos produtos vendidos. Eles são considerados despesas do período
e lançados diretamente na Demonstração de Resultados, qualquer que seja o
volume de atividade da empresa.
147
• A margem de contribuição é identificada quando se apura o resultado da
atividade operacional. Conforme os centros de custos produtivos, o resultado
é a identificação de “quanto” aquela unidade está contribuindo para o
custeamento dos demais centros de custos não produtivos, que são os auxiliares
e os administrativos, isto porque apenas os centros de custos produtivos são
geradores de receitas.
• O Ponto de Equilíbrio é o momento em que a empresa não apresenta lucro

nem prejuízo. Esse parâmetro determina o ponto em que o empreendimento
equilibra seus custos com as receitas. Nesse momento, a empresa apresenta
resultado zero. A geração de lucros se dará com as vendas adicionais, após ter
atingido o Ponto de Equilíbrio.
• O preço ideal de venda é aquele que cobre os custos do produto ou serviço

e ainda proporciona o retorno desejado pela empresa. Em um mercado
competitivo, os preços são formados pela lei da oferta e procura. Então, dado
um determinado nível de preço no mercado para seu produto ou serviço, a
empresa avalia se seu preço ideal de venda é compatível com aquele vigente
no mercado.
148
AUTOATIVIDADE

Procure responder com suas palavras às questões abaixo.
1 Na sua opinião, o que significa CUSTEIO?
2 Qual é a finalidade da utilização do Sistema de Custeio Direto?
3 O que se entende por Sistema de Custeio por Absorção?
4 O que significa RATEIO?
5 Apure o valor do Custo Unitário do seguinte produto:
6 Qual é o Sistema de Custeio determinado pelos princípios contábeis e pela

legislação do Imposto de Renda?
7 O que é Margem de Contribuição?
149
150
UNIDADE 3
CONTABILIZAÇÃO DOS EVENTOS

DOS CUSTOS, MARK-UP, PREÇOS
DE VENDA E DEMONSTRATIVOS
CONTÁBEIS
A partir desta unidade você será capaz de:
• compreender na prática, quais são os registros contábeis que constituem

as operações de:
a) aquisição de matéria-prima;
b) créditos tributários nas aquisições de matéria-prima;
c) efeitos dos registros do custo da aquisição da matéria-prima no controle
do estoque;
• apuração dos encargos sociais da folha de pagamento;
• apuração e registro das provisões da folha de pagamento;
• análise do Ponto de Equilíbrio dos produtos da empresa;
• formação do mark-up do preço de venda e a consequente formação do pre-

ço de venda;
• registro de todas as operações contábeis de um estudo de caso em razonete “T”;
• apuração da Demonstração do Resultado do Exercício;
• apuração do Balanço Patrimonial.
PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos. No final de cada um deles você
encontrará atividades que o(a) ajudarão a consolidar o seu aprendizado.
TÓPICO 1 – REGISTROS DAS OPERAÇÕES RELATIVAS ÀS ATIVIDADES

DE EMPRESA INDUSTRIAL
TÓPICO 2 – APURAÇÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS E FICHA

TÉCNICA DOS PRODUTOS COM PREÇO DE VENDA
TÓPICO 3 – ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO, ELABORAÇÃO DA

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO E DO
151
152
UNIDADE 3 TÓPICO 1
REGISTROS DAS OPERAÇÕES RELATIVAS ÀS

ATIVIDADES DE EMPRESA INDUSTRIAL
1 INTRODUÇÃO
Bem-vindo(a) ao Tópico 1 da última unidade deste caderno. Vamos
abordar sobre o processo de elaboração do orçamento.
Para tanto, vamos apresentar modelos conceituais que se referem a

orçamentos de produção, vendas, custos e gastos gerais e administrativos.
Vamos à busca de novos conhecimentos!
2 REGISTROS OPERACIONAIS CONTÁBEIS DA EMPRESA

A partir desta seção desenvolveremos uma variedade de operações
contábeis e demais registros para que possamos identificar dentre outras coisas, a
contabilização dos custos de uma empresa do ramo industrial.
Utilizaremos valores e informações fictícias nos exemplos, porque assim

poderemos manter uma certa liberdade para a inserção das informações.
UNI
Caso você realize os cálculos manualmente com alguma calculadora e perceba

alguma diferença em centavos para cima ou para baixo de acordo com os valores aqui
apresentados, não se preocupe, essa diferença pode ocorrer, pois todos os valores aqui
apresentados foram realizados em planilha Excel.
Iniciaremos com a tradicional abertura da empresa e faremos a

apresentação do razonete “T” com as contas contábeis que estudamos no plano
de contas da Unidade 1.
153
UNIDADE 3 | CONTABILIZAÇÃO DOS EVENTOS DOS CUSTOS, MARK-UP, PREÇOS DE VENDA E DEMONSTRATIVOS CONTÁBEIS
No registro contábil acima verificamos a constituição da empresa na

ordem de R$ 3.000.000,00, e o registro no razonete “T” será da seguinte forma:
NOTA
Alguns razonetes “T” terão a apuração do saldo final e outros não, porque os
que terão o saldo final apresentado, não terão mais registros a serem efetuados, e assim que
forem sendo efetuados os registros das demais operações, os saldos serão apresentados.
Mas com cada evento novo, ao apresentar o razonete “T”, poderá ocorrer a apresentação dos
registros dos eventos anteriores, isso é proposital para você verificar a CONTINUIDADE dos
eventos contábeis.
No próximo registro teremos a aquisição da matéria-prima, neste caso

selecionamos a matéria-prima A, que será a 1ª composição do custo do produto.
154
TÓPICO 1 | REGISTROS DAS OPERAÇÕES RELATIVAS ÀS ATIVIDADES DE EMPRESA INDUSTRIAL
Observe que a quantidade e o valor adquirido são de:
1.000 kg x R$ 520,00 por quilo = R$ 520.000,00.

ð
Deve-se acrescentar o IPI no valor dos produtos, que neste caso é de 10%.
Logo, o valor do IPI será de:
R$ 520.000,00 x 10% = R$ 52.000,00

ð
Para a apuração do valor total da nota fiscal o valor deverá ser acrescentado
ao valor dos produtos. Logo, o valor total da nota fiscal será de:
R$ 520.000,00 (valor dos produtos) + R$ 52.000,00 (valor do IPI) = R$ 572.000,00.

ð
E o ICMS?
Como é uma compra para industrialização, a base do ICMS (17% em Santa

Catarina) é o valor dos produtos (sem IPI), e o ICMS já está incluso na mercadoria,
não é necessário somar, é necessário apenas destacar o valor na nota fiscal.
Desta forma, o valor do ICMS será:
R$ 520.000,00 x 17% = R$ 88.400,00.

ð
Vamos à contabilização?
REGISTRO CONTÁBIL
Verificamos o registro do custo da matéria-prima em R$ 431.600,00.
Como chegamos a esse valor? Devemos pegar o valor total da nota fiscal
do fornecedor que é de R$ 572.000,00 e creditar o valor dos impostos (ICMS e IPI).
Logo:
R$ 572.000,00 ( - ) R$ 88.400,00 ( - ) R$ 52.000,00 = R$ 431.600,00.

ð
Observe que registramos o crédito fiscal na coluna DÉBITO no razonete

“T”, isso porque o livro fiscal é o contrário do registro contábil. Mas observe
também que estamos debitando diretamente as contas do ICMS a Recolher e o
IPI a Recolher diretamente do passivo. Muitas empresas que possuem o sistema
155
de custos integrado à contabilidade, ao registrar as notas fiscais de compras

de fornecedores, debitam diretamente a conta do passivo, pois já é sabido que
há o benefício fiscal e assim evita-se a transação entre as contas de impostos a
Recuperar do Ativo.
O registro no razonete “T” será da seguinte forma:
(Nacional)
O próximo evento do dia 04/01 será a aquisição de Móveis e Utensílios

com pagamento à vista no Banco A.
A importância destes registros se dá devido ao fato de haver a

DEPRECIAÇÃO do imobilizado da empresa e que deverá compor os valores para
a apuração dos custos e despesas da empresa.
156
O próximo registro apresenta a aquisição da matéria-prima, neste caso

teremos a matéria-prima B, que será a 2ª composição do custo do produto.
2.500 kg x R$ 720,00 por quilo = R$ 1.800.000,00.

ð
R$ 1.800.000,00 x 10% = R$ 180.000,00

ð
ao valor dos produtos. Então, o valor total da nota fiscal será de:
ð R$ 1.800.000,00 (valor dos produtos) + R$ 180.000,00 (valor do IPI) =

R$ 1.980.000,00.
E o ICMS?
Como é uma compra para industrialização, a base do ICMS (17% em

Santa Catarina) será o valor dos produtos (sem IPI), e o ICMS já está incluso na
mercadoria, não é necessário somar, é necessário apenas destacar o valor na nota
fiscal.
157
R$ 1.800.000,00 x 17% = R$ 306.000,00.

ð
REGISTRO CONTÁBIL
Verificamos o registro do custo da matéria-prima em R$ 1.494.000,00.
Como chegamos a esse valor?
Devemos pegar o valor total da nota fiscal do fornecedor que é de R$

1.980.000,00 e creditar do valor dos impostos (ICMS e IPI). Então:
R$ 1.980.000,00 ( - ) R$ 306.000,00 ( - ) R$ 180.000,00 = R$ 1.494.000,00.

ð

Recuperar do Ativo.
158
(Nacional)
O próximo evento do dia 06/01 será a aquisição de um automóvel para a

Diretoria, a prazo.
A importância destes registros está no fato de existir a DEPRECIAÇÃO

do imobilizado e que deverá compor os valores para a apuração dos custos e
despesas da empresa.
O registro seguinte refere-se à aquisição da matéria-prima C que será a 3ª

composição do custo do produto.
159
3.200 kg x R$ 890,00 por quilo = R$ 2.848.000,00.

ð
ð R$ 2.848.000,00 x 10% = R$ 284.800,00
ao valor dos produtos. Logo, o valor total da nota fiscal será de:

R$ 3.132.800,00.
E o ICMS?

R$ 2.848.000,00 x 17% = R$ 484.160,00.

ð
REGISTRO CONTÁBIL
Verificamos o registro do custo da matéria-prima em R$ 2.363.840,00.
do fornecedor que é de R$ 3.132.800,00 e creditar do valor dos impostos (ICMS e
IPI). Logo:
R$ 3.132.800,00 ( - ) R$ 484.160,00 ( - ) R$ 284.800,00 = R$ 2.363.840,00.

ð

160

Recuperar do Ativo.
O evento do dia 07/01 será a aquisição de uma máquina industrial para a

produção da empresa, visto que estamos lidando com a matéria de Contabilidade
de Custos e necessitamos do registro da máquina industrial também. A compra
foi feita à vista.
A importância destes registros está no fato de existir a DEPRECIAÇÃO

do imobilizado da empresa e que deverá compor os valores para a apuração dos
custos e despesas da empresa.
161
No próximo evento, dia 08/01, teremos a contratação de serviços de

propaganda, para a divulgação dos produtos e do nome da empresa.
Este registro se dará em Conta de Despesas e é importante na apuração

da DRE – Demonstração do Resultado do Exercício e no Mark-up para a formação
do Preço de Venda.
O registro desta despesa foi realizado no centro de custo 909 que é a Área
Comercial (Administrativo).
No evento do dia 09/01 tem-se a contratação de um seguro para a empresa,

afinal de contas, não é interessante para a empresa correr o risco de um sinistro.
Este seguro foi pago à vista, com recursos financeiros do Banco A.
Este registro será feito em Conta de Ativo e a cada final do mês será
amortizado 1/12 (um doze avos) para a conta de Despesa de Seguro em cada
departamento respectivo.
162
O próximo evento é uma venda de produtos da empresa. Vamos supor

que a empresa produza e comercialize 4 tipos de produtos diferentes.
O produto A é a linha de Receitas de Produtos 100.
O produto B é a linha de Receitas de Produtos 200.
O produto C é a linha de Receitas de Produtos 300.
O produto D é a linha de Receitas de Produtos 400.
A quantidade e o valor de cada produto na venda são multiplicados para

apurar o valor total conforme a seguir:
Produto A = 1.198 peças vendidas x R$ 1.202,30 (preço de venda do produto A) =

ð
R$ 1.440.355,40.
Produto B = 1.540 peças vendidas x R$ 1.090,34 (preço de venda do produto B) =
ð
R$ 1.679.123,60.
163
Produto C = 1.776 peças vendidas x R$ 1.367,08 (preço de venda do produto C) =

ð
R$ 2.427.934,08.
Produto D = 1.060 peças vendidas x R$ 1.225,70 (preço de venda do produto D) =
ð
R$ 1.299.242,00.
Vamos agora apurar o IPI e o ICMS de cada produto.
164
Produto A: R$ 1.440.355,40 x 10% = R$ 144.035,54.

ð
Para a apuração do valor total do produto com IPI, deve-se somar o valor
da peça do produto A com o respectivo valor do IPI:
ð Produto A: R$ 1.440.355,40 (valor da peça) + R$ 144.035,54 (valor do IPI) =

R$ 1.584.390,94.
ð Produto B: R$ 1.679.123,60 x 10% = R$ 167.912,36.
da peça do produto B com o respectivo valor do IPI:
ð Produto B: R$ 1.679.123,60 (valor da peça) + R$ 167.912,36 (valor do IPI) =

R$ 1.847.035,96.
ð Produto C: R$ 2.427.934,08x 10% = R$ 242.793,41.
da peça do produto C com o respectivo valor do IPI:
ð Produto C: R$ 2.427.934,08 (valor da peça) + R$ 242.793,41 (valor do IPI) =

R$ 2.670.727,49.
ð Produto D: R$ 1.299.242,00 x 10% = R$ 129.924,20.
da peça do produto D com o respectivo valor do IPI:
ð Produto D: R$ 1.299.242,00 (valor da peça) + R$ 129.924,20 (valor do IPI) =

R$ 1.429.166,20.
Então, o valor total da nota fiscal será a soma dos 4 produtos (A, B, C e D),
tendo como base o valor do produto mais o IPI.
ð Valor total da nota fiscal: Produto A: R$ R$ 1.584.390,94 + Produto B:

R$ 1.847.035,96 + Produto C: R$ 2.679.727,49 + Produto D: R$ 1.429.166,20 =
R$ 7.531.320,59.
E o ICMS?
Como é uma venda para uso e consumo próprio, a base de cálculo do

ICMS é o valor do produto mais o IPI.
165
Produto A: R$ 1.584.390,94 x 17% ICMS = R$ 269.346,46 (Valor do ICMS).

ð
Produto B: R$ 1.847.035,96 x 17% ICMS = R$ 313.996,11 (Valor do ICMS).
ð
Produto C: R$ 2.670.727,49 x 17% ICMS = R$ 454.023,67 (Valor do ICMS).
ð
Produto D: R$ 1.429.166,20 x 17% ICMS = R$ 242.958,25 (Valor do ICMS).
ð
REGISTRO CONTÁBIL
166
167
O próximo registro será a aquisição da matéria-prima, neste caso a

matéria-prima A, que prosseguirá na composição do custo do produto.
1.200 kg x R$ 525,00 por quilo = R$ 630.000,00.

ð
R$ 630.000,00 x 10% = R$ 63.000,00

ð
R$ 630.000,00 (valor dos produtos) + R$ 63.000,00 (valor do IPI) = R$ 693.000,00.

ð
168
E o ICMS?

R$ 630.000,00 x 17% = R$ 107.100,00.

ð
REGISTRO CONTÁBIL
Verificamos o registro do custo da matéria-prima em R$ 522.900,00.
do fornecedor que é de R$ 693.000,00 e creditar o valor dos impostos (ICMS e IPI).
Então:
R$ 693.000,00 ( - ) R$ 107.100,00 ( - ) R$ 63.000,00 = R$ 522.900,00.

ð

Recuperar do Ativo.
169
O próximo registro trata-se da aquisição de mais um lote de matéria-

prima B que fará a 2ª composição do custo do produto.
1.400 kg x R$ 730,00 por quilo = R$ 1.022.000,00.

ð
R$ 1.022.000,00 x 10% = R$ 102.200,00

ð
170

R$ 1.124.200,00.
E o ICMS?

R$ 1.022.000,00 x 17% = R$ 173.740,00.

ð
REGISTRO CONTÁBIL
Conforme o registro contábil o custo da matéria-prima é R$ 848.260,00.
Para chegar a esse valor devemos pegar o valor total da nota fiscal do
fornecedor que é de R$ 1.124.200,00 e creditar o valor dos impostos (ICMS e IPI).
Então:
R$ 1.124.200,00 ( - ) R$ 173.740,00 ( - ) R$ 102.200,00 = R$ 848.260,00.

Recuperar do Ativo.
171
O próximo registro será a aquisição de um novo lote da matéria-prima C,

que será a 3ª composição do custo do produto.
1.650 kg x R$ 870,00 por quilo = R$ 1.435.500,00.

ð
R$ 1.435.500,00 x 10% = R$ 143.550,00

ð
172

R$ 1.579.050,00.
E o ICMS?

R$ 1.435.500,00 x 17% = R$ 244.035,00.

ð
REGISTRO CONTÁBIL
Conforme o registro contábil o custo da matéria-prima é R$ 1.191.465,00.
do fornecedor que é de R$ 1.579.050,00 e creditar do valor dos impostos (ICMS e
IPI). Logo:
R$ 1.579.050,00 ( - ) R$ 244.035,00 ( - ) R$ 143.550,00 = R$ 1.191.465,00.

ð

Recuperar do Ativo.
173
O próximo evento é uma venda de produtos da empresa. Vamos supor

que a empresa produza e comercialize 4 tipos de produtos diferentes, como segue.
O produto A é a linha de Receitas de Produtos 100.

O produto B é a linha de Receitas de Produtos 200.
O produto C é a linha de Receitas de Produtos 300.
O produto D é a linha de Receitas de Produtos 400.
A apuração da quantidade e do valor de cada produto na venda acontece

da seguinte forma:
Produto A = 1.067 peças vendidas x R$ 1.202,30 (preço de venda do produto

ð
A) = R$ 1.282.854,10.
Produto B = 1.655 peças vendidas x R$ 1.090,34 (preço de venda do produto
ð
B) = R$ 1.804.512,70.
Produto C = 1.187 peças vendidas x R$ 1.367,08 (preço de venda do produto
ð
C) = R$ 1.622.723,96.
Produto D = 1.543 peças vendidas x R$ 1.225,70 (preço de venda do produto
ð
D) = R$ 1.891.255,10.
174
Vamos agora apurar o IPI e o ICMS de cada produto.
Produto A: R$ 1.282.854,10 x 10% = R$ 128.285,41.

ð
Para a apuração do valor total do produto com IPI deve-se somar o valor
da peça do produto A com o respectivo valor do IPI:
ð Produto A: R$ 1.282.854,10 (valor da peça) + R$ 128.285,41 (valor do IPI) =

R$ 1.411.139,51.
ð Produto B: R$ 1.804.512,70 x 10% = R$ 180.451,27.
da peça do produto B com o respectivo valor do IPI:
ð Produto B: R$ 1.804.512,70 (valor da peça) + R$ 180.451,27 (valor do IPI) =

R$ 1.984.963,97.
ð Produto C: R$ 1.622.723,96 x 10% = R$ 162.272,40.
175
da peça do produto C com o respectivo valor do IPI:
ð Produto C: R$ 1.622.723,96 (valor da peça) + R$ 162.272,40 (valor do IPI) =

R$ 1.784.996,36.
ð Produto D: R$ 1.891.255,10 x 10% = R$ 189.125,51.
da peça do produto D com o respectivo valor do IPI:
ð Produto D: R$ 1.891.255,10 (valor da peça) + R$ 189.125,51 (valor do IPI) =

R$ 2.080.380,61.
Logo, o valor total da nota fiscal será a soma dos 4 produtos (A, B, C e D),
tendo como base o valor do produto mais o IPI.
ð Valor total da nota fiscal: Produto A: R$ 1.411.139,51 + Produto B:

R$ 1.984.963,97 + Produto C: R$ 1.784.996,36 + Produto D:
R$ 2.080.380,61 = R$ 7.261.480,45.
Quanto ao ICMS, como é uma venda para uso e consumo próprio, a base
de cálculo do ICMS é o valor do produto mais o IPI.
Produto A: R$ 1.411.139,51 x 17% ICMS = R$ 239.893,72 (Valor do ICMS).

ð
Produto B: R$ 1.984.963,97 x 17% ICMS = R$ 337.443,87 (Valor do ICMS).
ð
Produto C: R$ 1.784.996,36 x 17% ICMS = R$ 303.449,38 (Valor do ICMS).
ð
Produto D: R$ 2.080.380,61 x 17% ICMS = R$ 353.664,70 (Valor do ICMS).
ð
REGISTRO CONTÁBIL
176
177
O próximo evento, dia 29/01, será a contratação de serviços profissionais

ao Departamento Financeiro, para assessoria na área (Departamento 906), a prazo.
Caro(a) acadêmico(a), até esta etapa fizemos diversos registros voltados à

constituição da empresa, aquisição e vendas de mercadorias. Na próxima seção
faremos a apuração dos gastos com os salários e encargos sociais e sua devida
contabilização.
178
2.1 APURAÇÃO E CONTABILIZAÇÃO DOS SALÁRIOS E

ENCARGOS SOCIAIS
Faremos a apuração dos gastos com os salários, 13º salário, férias e
encargos sociais e a contabilização. Primeiramente, a apuração dos gastos por
departamento, que são os seguintes:
Em seguida, faremos a contabilização para que possamos utilizar estas

informações no Tópico 2, que envolverá a apuração dos custos de produção.
2.1.1 Departamento 900 – Departamento de Talhação

Aqui, faremos a apuração dos salários, 13º salário, férias e encargos sociais
para a área 900 – Talhação.
31/01 – Provisionar a folha de pagamento dos departamentos da empresa

e provisionar o 13º salário e férias (com os devidos encargos sociais incidentes).
E
IMPORTANT
O INSS Patronal de 20% incide sobre o valor total da Folha de Pagamento dos
funcionários. Não há limites máximo ou mínimo para apurar o %.
900 - Área Talhação - Fábrica Direto

CÁLCULO TOTAL DA FOLHA DE PAGAMENTO E ENCARGOS SOCIAIS
179
Observação: INSS sobre Folha de Pagamento = 20% do empregador.

FGTS sobre Folha de Pagamento = 8% do empregador.
Demais Encargos sobre Folha de Pagamento = 7,8% do empregador.
Vejamos o registro contábil:
180
181
182
183
184
2.1.2 Departamento 901 – Departamento de Costura

Faremos a apuração dos salários, 13º salário, férias e encargos sociais para
a área 901 – Costura.

901 - Área Costura - Fábrica Direto


185
186
O registro contábil será da seguinte forma:
187
188
189
2.1.3 Departamento 902 – Departamento de Manutenção

a área 902 – Manutenção.

902 - Área Manutenção - Fábrica Indireto


190
191
192
193
194
2.1.4 Departamento 903 – Departamento de PCP

a área 903 – PCP.

e provisionar o 13º salário e Férias (com os devidos encargos sociais incidentes).
903 - Área PCP - Fábrica Indireto


Demais encargos sobre Folha de Pagamento = 7,8% do empregador.
195
196
197
198
199
200
2.1.5 Departamento 906 – Departamento Financeiro

a área 906 – Departamento Financeiro.

906 - Área Financeiro - Administrativo


201
202
203
204
205
2.1.6 Departamento 909 – Departamento Comercial

a área 909 – Departamento Comercial.

909 - Área Comercial - Administrativo


206
207
208
209
210
O gasto total com a folha de pagamento será de:
Caro(a) acadêmico(a), vimos até aqui todos os registros da abertura da

empresa, os registros das operações com mercadorias (compras e vendas) e os
registros da apuração e contabilização da folha de pagamento.
No próximo tópico, estudaremos a apuração dos custos e das fichas

técnicas, para compreendermos como se faz a transferência dos gastos industriais
ao estoque da empresa.
211
RESUMO DO TÓPICO 1
Chegamos ao final do Tópico 1. Vamos revisar o que estudamos até o

presente momento.
• Aquisição da matéria-prima, com a contabilização do Custo do Estoque e o

crédito tributário das notas fiscais de compras.
• A aquisição de Móveis e Utensílios e demais itens do imobilizado para o cálculo

da depreciação.
• Contratação de um seguro para a empresa e a verificação do reflexo da

contabilização em Custo e Despesa.
• Venda de produtos da empresa, com o reflexo dos Impostos das Vendas no

resultado da empresa.
• Apuração dos gastos com os salários, 13º salário, férias, encargos sociais e a
devida contabilização em Custos ou Despesas.
212
AUTOATIVIDADE
1 Faça a seguinte contabilização:
(Utilize o Plano de Contas que estudamos no Tópico 2, da Unidade 1, deste

(Utilize o Plano de Contas que estudamos no Tópico 2, da Unidade 1, deste

(Utilize o Plano de Contas que estudamos no Tópico 2, da

Unidade 1, deste Caderno de Estudos).
213
214
UNIDADE 3 TÓPICO 2
APURAÇÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS E

FICHA TÉCNICA DOS PRODUTOS COM
PREÇO DE VENDA
1 INTRODUÇÃO
Neste tópico iremos estudar mais algumas operações contábeis, como a
apropriação dos gastos dos seguros às contas de resultado e a apropriação dos
custos dos produtos em elaboração aos produtos elaborados.
Na Ficha Técnica estudaremos como se elabora o cálculo do custo de

cada peça produzida, e assim poderemos partir para o Tópico 3 com informações
suficientes para a análise dos custos gerados.
2 OPERAÇÕES PARA GERAÇÃO DOS CUSTOS DOS

PRODUTOS
Faremos alguns registros que contribuem para a geração dos custos dos
produtos da empresa.
Primeiramente, veremos como se apura a amortização do gasto com o

seguro da empresa. O valor do seguro contratado era de R$ 230.000,00 e vamos
amortizar este gasto por 12 meses.
Assim, o valor encontrado na amortização para cada mês é de R$ 19.166,67.

Também precisamos alocar este gasto para cada centro de custos e estipular um
percentual de alocação deste gasto amortizado para cada centro de custo.
Vamos supor (cada empresa possui o seu critério) os seguintes percentuais

(%) de alocação de gasto:
215
216
TÓPICO 2 | APURAÇÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS E FICHA TÉCNICA DOS PRODUTOS COM PREÇO DE VENDA
Para a baixa da conta do Ativo, teremos o seguinte registro:
A conta de Prêmios e Seguros a Vencer ficará com o saldo de R$ 210.833,33

e será amortizada durante os próximos 11 meses do ano, sendo que o valor irá
compor:
ð Os gastos indiretos industriais e

ð As despesas gerais e administrativas.
Outro item que não podemos esquecer é a Depreciação do Imobilizado

da empresa, que iremos apurar com um turno de trabalho com os percentuais
conforme seguem os controles:
217
Logo, teremos os seguintes registros da depreciação e os respectivos

Centros de Custos:
218
2.1 APURAÇÃO DA FICHA DE CONTROLE DO ESTOQUE

O objetivo é a apuração dos custos dos estoques da matéria-prima.

A 1ª aquisição, em 03/01, teve o custo da matéria-prima do produto A da
seguinte forma:
O custo do estoque do Produto A foi de R$ 431.600,00 (descontados os

impostos do ICMS e IPI).
A 2ª aquisição, em 16/01, teve o custo da matéria-prima do produto A da

seguinte forma:
O custo do estoque do Produto A foi de R$ 522.900,00 (descontados os

Então, como ficará o controle do Estoque da matéria-prima A?
219
A apuração do Custo Médio do Estoque foi da seguinte forma:
03/01 – Compra de 1.000 kg a R$ 431,60 por kg = R$ 431.600,00

11/01 – Requisição de 850 kg ao custo de R$ 431,60 por unidade =
R$ 366.860,00 para serem utilizados na produção (foi baixado do estoque da
matéria-prima para ser consumido na produção).
16/01 - Compra de 1.200 kg a R$ 435,75 por kg = R$ 522.900,00
Apuração do Custo Médio do estoque: Saldo anterior R$ 64.740,00 + Compra

ð
R$ 522.900,00 = R$ 587.640,00
Quantidade anterior de 150 kg + 1.200 kg = 1.350 kg
ð
Valor médio por unidade = R$ 587.640,00 / 1.350 kg = R$ 435,29 por kg
ð
11/01 – Requisição de 950 kg ao custo de R$ 435,29 por unidade = R$

413.525,50 para serem utilizados na produção.
Portanto, o custo da matéria-prima A utilizada na produção do período

foi de R$ 780.385,50 com 1.800 kg consumidos.
Agora vamos apurar o custo do estoque da matéria-prima B.
A 1ª aquisição, em 05/01, teve o custo da matéria-prima do produto B da

seguinte forma:
O custo do estoque do Produto B foi de R$ 1.494.000,00 (descontados os


seguinte forma:
220
O custo do estoque do Produto B foi de R$ 848.260,00 (descontados os

Então, como ficará o controle do Estoque da matéria-prima B?
A apuração do Custo Médio do Estoque foi da seguinte forma:

05/01 – Compra de 2.500 kg a R$ 597,60 por kg = R$ 1.494.000,00
07/01 – Requisição de 1.650 kg ao custo de R$ 597,60 por unidade =
R$ 986.040,00 para serem utilizados na produção (foi baixado do estoque da
17/01 - Compra de 1.400 kg a R$ 605,90 por kg = R$ 848.260,00

ð
R$ 848.260,00 = R$ 1.356.220,00
ð
Valor médio por unidade = R$ 1.356.220,00 / 2.250 kg = R$ 602,76 por kg
ð
18/01 – Requisição de 1.770 kg ao custo de R$ 602,76 por unidade = R$

1.066.885,20 para serem utilizados na produção.
Portanto, o custo da matéria-prima B utilizada na produção do período

foi de R$ 2.052.925,20 com 3.420 kg consumidos.
Agora vamos apurar o custo do estoque da matéria-prima C.
A 1ª aquisição, em 07/01, teve o custo da matéria-prima do produto C da

seguinte forma:
O custo do estoque do Produto C foi de R$ 2.363.840,00 (descontados os

221

seguinte forma:
O custo do estoque do Produto C foi de R$ 1.191.465,00 (descontados os

Então, como ficará o controle do Estoque da matéria-prima C?
A apuração do Custo Médio do Estoque da matéria-prima C foi da

seguinte forma:
07/01 – Compra de 3.200 kg a R$ 738,70 por kg = R$ 2.363.840,00
09/01 – Requisição de 2.850 kg ao custo de R$ 738,70 por unidade =
R$ 2.105.295,00 para serem utilizados na produção (foi baixado do estoque da
19/01 - Compra de 1.650 kg a R$ 722,10 por kg = R$ 1.191.465,00

ð
R$ 1.191.465,00 = R$ 1.450.010,00
ð
Valor médio por unidade = R$ 1.450.010,00 / 2.000 kg = R$ 725,01 por kg
ð
18/01 – Requisição de 1.780 kg ao custo de R$ 725,01 por unidade = R$

1.290.517,80 para serem utilizados na produção.
Portanto, o custo da matéria-prima C utilizada na produção do período

222
2.2 ALOCAÇÃO DOS GASTOS DA DRE PARA OS CUSTOS

DOS PRODUTOS
Neste item faremos a identificação dos gastos gerados na DRE –
Demonstração do Resultado do Exercício para a apuração dos custos dos produtos.
Primeiramente, vamos identificar os valores por tipo de gasto e por centro

de custo.
De acordo com as informações da DRE – Demonstração do Resultado do

Exercício, temos os seguintes Custos alocados à produção:
Aqui temos os gastos de Mão de Obra (Custo Direto) em R$ 279.408,80

referente aos centros de custos 900 e 901.
Vamos identificar os valores referentes ao Custo Indireto de Mão de Obra.
Temos os gastos de Mão de Obra (Custo Indireto) em R$ 29.678,75

referentes aos centros de custos 902 e 903.
Vamos identificar os valores referentes ao Custo Indireto de Seguro.
223
Os gastos de Seguro (Custo Indireto) perfazem o valor de R$ 16.291,67

referentes aos centros de custos 900, 901, 902, 903 e 905.
Vamos identificar os valores referentes ao Custo Indireto de Depreciação.
Os gastos de Depreciação (Custo Indireto) perfazem um valor de R$ 28.583,33

referentes aos centros de custos 902.
Com isso apurado, os gastos totais alocados ficam mensurados em:
Total dos gastos alocados da DRE R$ 353.962,55
Vamos agora à contabilização da alocação dos gastos para a conta contábil

de Produtos em Processo para a avaliação dos custos da produção.
Neste centro de Custo 900 – Área Talhação temos a alocação no valor de

R$ 189.414,03.
Neste centro de Custo 901 – Área Costura temos a alocação no valor de

R$ 99.578,11.
224
Neste centro de Custo 902 – Área Manutenção temos a alocação no valor

de R$ 49.222,48.
Neste centro de Custo 903 – Área PCP temos a alocação no valor de

R$ 14.789,60.
Neste centro de Custo 904 – Área Almoxarifado temos a alocação no valor

de R$ 958,33.
No próximo item vamos identificar o total dos gastos da matéria-prima

que estão alocados aos produtos em processo.
2.3 ALOCAÇÃO DOS GASTOS DA MATÉRIA-PRIMA DO

ESTOQUE PARA OS CUSTOS DOS PRODUTOS
Veja que o valor baixado de cada Ficha de Controle de Estoque foi de
R$ 6.229.123,50.
Então, como ficará o controle do Estoque da matéria-prima A?
O custo da matéria-prima A utilizada na produção do período foi de

R$ 780.385,50 com 1.800 kg consumidos.
225
O custo da matéria-prima B utilizada na produção do período foi de

R$ 2.052.925,20 com 3.420 kg consumidos.
Portanto, o custo da matéria-prima A utilizada na produção do período

O Total da Matéria-Prima alocada será de R$ 6.229.123,50 (R$ 780.385,50 +

R$ 2.052.925,20 + R$ 3.395.812,80).
3 APURAÇÃO DOS CUSTOS DA PRODUÇÃO

A partir de agora vamos apurar os custos da produção reconhecidos para
quatro produtos produzidos pela empresa.
Então, vamos lá! Você recorda que estamos lidando com a Receita de
Vendas de quatro produtos distintos da empresa.
LINHA RECEITAS DE VENDAS - LINHAS DE PRODUTOS
100 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto A

200 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto B
300 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto C
400 Vendas de Mercadorias - Linha de Produto D
Vamos apurar a produção de cada linha de produtos de acordo com o

tamanho do produto produzido.
APURAÇÃO DOS CUSTOS
Obs: A mesma matéria-prima é utilizada para fabricar os produtos A, B, C e D.

NESTE CONJUNTO DE DADOS FOI PRODUZIDO O LOTE 1001
Produto A: Tecido com 1,00 metro de largura
Produto B: Tecido com 1,50 metro de largura
Produto C: Tecido com 2,00 metro de largura
Produto D: Tecido com 2,50 metro de largura
226
Estamos trabalhando com a produção de tecidos e cada produto possui

metragens distintas, conforme visto acima.
Precisamos também identificar quantas horas semanais estão sendo

trabalhadas, e se porventura ocorrerem feriados durante algum mês também
deverá ser previsto. Mas vamos permanecer com a proposta de 4 Domingos no
mês, e a empresa possui turnos aos sábados.
Horas trabalhadas semanais: 44 horas semanais

Dias trabalhados na semana: 6 dias por semana
Média de horas trabalhadas diárias: 7,3333 horas diárias
Dias no mês: 30 dias no mês
Domingos no mês: (4)
Dias trabalhados no mês 26
Neste caso, a empresa possui 7,3333 horas médias diárias de trabalho (44
horas semanais / 6 dias da semana de segunda-feira até sábado), que totalizam 26
dias trabalhados no mês = 30 dias ( - ) 4 Domingos.
Precisamos também identificar o número total de funcionários diretos

que no Centro de Custo 900 e 901 totalizam 104 funcionários.
Para apurarmos o número total de horas disponíveis para a produção,

basta fazer a seguinte operação:
104 funcionários x 26 dias trabalhados x 7,3333 horas média diária = 19.829 horas.
ð
Dias trabalhados no mês 26

Média de horas trabalhadas diárias: 7,3333
Total de horas trabalhadas no mês 19.829
227
Agora necessitamos identificar a distribuição destas 19.829 horas de

produção aos 4 produtos da empresa.
De acordo com os dados acima, temos:
Produto A = 2.360 peças produzidas x 1,0072034 horas = 2.377 horas produção.

Produto B = 3.278 peças produzidas x 1,5000000 horas = 4.917 horas produção.
Você pode verificar abaixo os apontamentos do consumo da matéria-

prima, onde as baixas do controle do estoque são respectivamente 1.800 kg ao
Produto A, 3.420 kg ao Produto B e 4.630 kg ao Produto C.
Os totais dos Custos Diretos encontram-se na ordem de R$ 6.508.532,20, e

os Custos Indiretos estão na ordem de R$ 74.553,75.
Os custos Indiretos foram apropriados pelo consumo da Matéria-Prima.
228
Vamos proceder à distribuição dos custos diretos e indiretos aos Produtos

A, B, C e D.
3.1 MENSURAÇÃO DOS CUSTOS

Nesta etapa vamos identificar os custos alocados (mensurados) a cada
produto A, B, C e D.
Vamos de certa forma distribuir os custos de acordo com determinados

critérios de alocação.
Como estão distribuídos esses custos diretos?
ð Matéria-Prima A
A Matéria-Prima A possui o total de R$ 780.385,50 / 1.800 kg de matéria-

prima = R$ 433,5475 que multiplicado ao volume de matéria-prima do Produto A
(320 kg) resulta em R$ 138.735,20.
Para o Produto B deve-se multiplicar o custo unitário médio do kg da

matéria-prima de R$ 433,5475 por 406 kg consumidos ao produto B que resultará
em R$ 176.020,29.
229
Para o Produto C deve-se multiplicar o custo unitário médio do kg da

matéria-prima de R$ 433,5475 por 490 kg consumidos ao produto C que resultará
em R$ 212.438,28.

matéria-prima de R$ 433,5475 por 584 kg consumidos ao produto D que resultará
em R$ 253.191,74.
ð Matéria-Prima B
A Matéria-Prima B possui o total de R$ 2.052.925,20 / 3.420 kg de matéria-

prima = R$ 600,270526 que multiplicado ao volume de matéria-prima do Produto
A (760 kg) resulta em R$ 456.205,60.

matéria-prima de R$ 600,270526 por 850 kg consumidos ao produto B que
resultará em R$ 510.229,95.

matéria-prima de R$ 600,270526 por 880 kg consumidos ao produto C que

matéria-prima de R$ 600,270526 por 930 kg consumidos ao produto D que
ð Matéria-Prima C
A Matéria-Prima C possui o total de R$ 3.395.812,80 / 4.630 kg de matéria-

prima = R$ 733,436889 que multiplicado ao volume de matéria-prima do Produto
A (1.090 kg) resulta em R$ 799.446,21.

matéria-prima de R$ 733,436889 por 1.240 kg consumidos ao produto B que

matéria-prima de R$ 733,436889 por 1.270 kg consumidos ao produto C que

matéria-prima de R$ 733,436889 por 1.030 kg consumidos ao produto D que
230
Mão de Obra Direta

ð
Devemos pegar o valor total de R$ 279.408,80 de mão de obra e dividir

pelo total de horas trabalhadas que são de 19.829 horas, o que irá perfazer o valor
médio de hora trabalhada em R$ 14,090917.
Para apurar o valor gasto da mão de obra na produção do Produto A

devemos pegar o valor de R$ 14,090917 e multiplicar por 2.377 horas de produção,
que irá perfazer o valor de R$ 33.494,11 de gastos de horas de mão de obra para
o produto A.
Para apurar o valor gasto da mão de obra na produção do Produto B

o produto B.
Para apurar o valor gasto da mão de obra na produção do Produto C

o produto C.
Para apurar o valor gasto da mão de obra na produção do Produto D

o produto D.
Com isso terminamos a mensuração dos Custos Diretos.
Para os Custos Indiretos utilizaremos praticamente o mesmo raciocínio,

com a distribuição dos gastos de acordo com o tempo de produção de cada
produto.
Então, para o Produto A, toma-se o valor de R$ 29.678,75 e divide-se por

19.829 horas, que irá perfazer um valor unitário de R$ 1,4967345. Esse valor médio
unitário deverá ser multiplicado por 2.377 horas da produção do produto A, que
irá perfazer um montante de R$ 3.557,74 de gastos de mão de obra indireta ao
produto A.
Para o Produto B, toma-se o valor de R$ 29.678,75 e divide-se por 19.829

horas, que irá perfazer um valor unitário de R$ 1,4967345. Esse valor médio
unitário deverá ser multiplicado por 4.917 horas da produção do produto B, que
produto B.
231
Para o Produto C, toma-se o valor de R$ 29.678,75 e divide-se por 19.829

unitário deverá ser multiplicado por 5.960 horas da produção do produto C, que
produto C.
Para o Produto D, toma-se o valor de R$ 29.678,75 e divide-se por 19.829

unitário deverá ser multiplicado por 6.575 horas da produção do produto D, que
produto D.
Por sua vez, a conta de Seguros e Depreciação segue o mesmo raciocínio

de cálculo.
Agora é só somar os gastos diretos e indiretos de cada produto, e o valor

final de cada custo do produto será de:
ITEM CUSTOS TOTAIS
A R$ 1.436.818,25
B R$ 1.683.484,12
C R$ 1.778.531,67
D R$ 1.684.252,02
Total R$ 6.583.086,05
Tivemos a seguinte composição da produção:
Devemos dividir o valor de cada Custo Total da Produção por cada

unidade produzida, assim teremos:
ð Produto A = R$ 1.436.818,25 / 2.360 peças = R$ 608,82 custo por peça produzida.

ð Produto B = R$ 1.683.484,12 / 3.278 peças = R$ 513,57 custo por peça produzida.
ð Produto C = R$ 1.778.531,67 / 2.980 peças = R$ 596,82 custo por peça produzida.
ð Produto D = R$ 1.684.252,02 / 2.630 peças = R$ 640,40 custo por peça produzida.
Com o valor do total do custo da produção, vamos contabilizar a transferência

dos Produtos em Processo, para Produtos Acabados em R$ 6.583.086,05.
232
4 FICHA TÉCNICA DOS PRODUTOS E FORMAÇÃO DO

PREÇO DE VENDA
Feita a apuração dos custos da produção, iremos elaborar a Ficha Técnica
dos Produtos e juntamente a formação do Preço de Venda de cada produto que
foi elaborado e colocado à disposição da venda.
Vamos primeiramente tomar o Produto A para elaborarmos a Ficha

Técnica da composição dos gastos da produção.
ð Produto A:
233
Como faremos para apurar o preço de venda do Produto A?
Vamos separar os cálculos por etapas. Foram consumidos em Matéria-

Prima A 0,13559 kg deste para o Produto A ao custo médio unitário do kg em
R$ 433,5475, que perfaz o valor total de R$ 58,79 de matéria-prima A.
Foram consumidos em Matéria-Prima B 0,32203 kg deste para o

Produto A ao custo médio unitário do kg em R$ 600,2705, que perfaz o valor
total de R$ 193,31 de matéria-prima B.
Foram consumidos em Matéria-Prima C 0,46186 kg deste para o

Produto A ao custo médio unitário do kg em R$ 733,4369, que perfaz o valor
total de R$ 338,75 de matéria-prima C.
Houve também o gasto da mão de obra em 1,0072034 horas ao custo hora

de R$ 14,090917, o que levou ao total de R$ 14,19 em mão de obra.
Os Custos Fixos já foram apurados em:
E a quantidade da produção foi apurada em:
Assim, os Custos Fixos alocados para o produto A foram de R$ 8.937,13 /

2.360 peças = R$ 3,79 por peça aproximadamente.
O Total do Custo do Produto A é de R$ 608,82, pois temos:
ð Matéria-Prima = R$ 590,84 + Mão de Obra = R$ 14,19 + Custos Fixos Alocados =

R$ 3,79.
O total das Despesas Gerais na DRE - Demonstração do Resultado do

Exercício será de R$ 666.697,01, em função da soma das despesas do Centro de
Custo 905 em R$ 958,33, do Centro de Custo 906 em R$ 141.351,05 e do Centro de
Custo 909 em R$ 524.387,63.
234
A produção total foi de 11.248 peças.
Tomando o valor de R$ 666.697,01 e dividindo por 11.248 unidades de

produção total podemos apurar o valor de R$ 59,27 por peça aproximadamente.
O valor total dos Custos e das Despesas para o produto A foi de R$ 668,09
(R$ 608,82 + R$ 59,27).
A empresa deseja atingir um lucro de 12% referente a esta venda e o

Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido estão em 34%
(IRPJ = 15% + Adicional IRPJ = 10% + CSLL = 9%).
Desta forma, o lucro tributável deste produto A será de: 18,1818% (que se
apura da seguinte forma: 0,12 / 0,66 onde 0,66 é = 1 ( – ) 0,34. Assim 0,12 / 0,66 =
0,181818 x 100 = 18,1818% multiplica-se o numeral decimal por 100 para apurar o
valor em percentual).
Vamos apurar a composição dos Impostos sobre as Vendas de mercadorias.
ð ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços) = 17,00%

ð PIS (Programação de Integração Social) = 1,65%
ð COFINS = Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social) = 7,60%
O total dos Impostos sobre as Vendas é de 26,25%.
Para a apuração do mark-up do Preço de Venda devemos somar 18,1818%

+ 26,2500% = 44,4318%, em seguida, elaborar o mark-up divisor com a seguinte
operação: 1,0000 ( – ) 0,444318 = 0,555682.
ð MARK-UP DIVISOR = 0,555682.

235
Preço de Venda = Custo / mark-up Divisor.

Preço de Venda = R$ 668,09 / 0,555682
Preço de Venda = R$ 1.202,30 (Sem IPI)
Verifique a seguir a prova real da formação do preço de venda do produto A.
Veja a seguinte figura que irá ilustrar a formação do preço de venda.
FIGURA 24 – FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA
FONTE: Bruni e Famá (2006)
Vamos elaborar a Ficha Técnica do Produto B e a composição dos gastos

da produção.
236
ð Produto B:
Como faremos para apurar o preço de venda do Produto B?

Prima A 0,12386 kg deste para o Produto B ao custo médio unitário do kg em R$
433,5475, que perfaz o valor total de R$ 53,70 de matéria-prima A.
Foram consumidos em Matéria-Prima B 0,25930 kg deste para o Produto

B ao custo médio unitário do kg em R$ 600,2705, que perfaz o valor total de R$
155,65 de matéria-prima B.
Foram consumidos em Matéria-Prima C 0,37828 kg deste para o Produto

B ao custo médio unitário do kg em R$ 733,4369, que perfaz o valor total de R$
277,44 de matéria-prima C.

237
Os Custos Fixos alocados para o produto B foram de = R$ 18.487,10 / 3.278

peças = R$ 5,64 por peça aproximadamente.
Assim, o Total do Custo do Produto B é de R$ 513,57, pois temos:
Matéria-Prima = R$ 486,79 + Mão de Obra = R$ 21,14 + Custos Fixos Alocados =

ð
R$ 5,64.
O total das Despesas Gerais na Demonstração do Resultado do Exercício

será de R$ 666.697,01, em função da soma das despesas do Centro de Custo 905
em R$ 958,33, do Centro de Custo 906 em R$ 141.351,05 e do Centro de Custo 909
em R$ 524.387,63.
238

produção total podemos apurar o valor de R$ 59,27 por peça aproximadamente.
O valor total dos Custos e das Despesas para o produto B foi de R$ 572,84
(R$ 513,57 + R$ 59,27).

Imposto de Renda e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido perfazem 34%
(IRPJ = 15% + Adicional IRPJ = 10% + CSLL = 9%). Desta forma, o lucro tributável
deste produto B será de: 21,2121% (apuramos da seguinte forma: 0,14 / 0,66 onde
0,66 é = 1 ( – ) 0,34. Assim 0,14 / 0,66 = 0,212121 x 100 = 21,2121%, multiplica-se o
numeral decimal por 100 para apurar o valor em percentual).
E
IMPORTANT
Todo o assunto deste Caderno de Estudos que se refere aos 34% do IRPJ –
Imposto de Renda Pessoa Jurídica e CSLL Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, está
relacionado à INDÚSTRIA. Tributação com base no Lucro Real.

Para a apuração do mark-up do Preço de Venda devemos somar: 21,2121%

operação: 1,0000 ( – ) 0,474621 = 0,525379.
239
Preço de Venda = Custo / Mark-up Divisor.

Preço de Venda = R$ 572,84 / 0,525379
Verifique a seguir a prova real da formação do preço de venda do produto B.
Vamos elaborar a Ficha Técnica do Produto C e a composição dos gastos

da produção.
240
ð Produto C:
Como faremos para apurar o preço de venda do Produto C?

Prima A 0,16443 kg deste para o Produto C ao custo médio unitário do kg em R$

C ao custo médio unitário do kg em R$ 600,2705, que perfaz o valor total de R$

C ao custo médio unitário do kg em R$ 733,4369, que perfaz o valor total de R$

241
Os Custos Fixos alocados para o produto C foram de = R$ 22.408,61 / 2.980

O Total do Custo do Produto C é de R$ 596,82, pois temos:
ð Matéria-Prima = R$ 561,12 + Mão de Obra = R$ 28,18 + Custos Fixos Alocados =

R$ 7,52.

em R$ 524.387,63.
242
Tomando o valor de R$ 666.697,01 e dividindo-se por 11.248 unidades de

produção total, podemos apurar o valor de R$ 59,27 por peça aproximadamente.
O valor total dos Custos e das Despesas para o produto C foi de R$ 656,10
(R$ 596,82 + R$ 59,27).

Desta forma, o lucro tributável deste produto C será de: 25,7576% (que se
apura da seguinte forma: 0,17 / 0,66 onde 0,66 é = 1 ( – ) 0,34. Assim, 0,17 / 0,66 =
0,257576 x 100 = 25,7576%, multiplica-se o numeral decimal por 100 para apurar
o valor em percentual).
Agora vamos apurar a composição dos Impostos sobre as Vendas de

mercadorias.


operação: 1,0000 ( – ) 0,520076 = 0,479924.

Preço de Venda = R$ 656,10 / 0,479924
Verifique a seguir a prova real da formação do preço de venda do produto C.
243
Vamos elaborar a Ficha Técnica do Produto D e a composição dos gastos

da produção.
244
ð Produto D:
Como faremos para apurar o preço de venda do Produto D?

Prima A 0,22205 kg deste para o Produto D ao custo médio unitário do kg em R$

D ao custo médio unitário do kg em R$ 600,2705, que perfaz o valor total de R$

D ao custo médio unitário do kg em R$ 733,4369, que perfaz o valor total de R$

245
Os Custos Fixos foram apurados em:
Os Custos Fixos alocados para o produto D foram de R$ 24.720,91 / 2.630

O Total do Custo do Produto D é de R$ 640,40, pois temos:
Matéria-Prima = R$ 595,77 + Mão de Obra = R$ 35,23 + Custos Fixos Alocados =

ð
R$ 9,40.

em R$ 524.387,63.
246

produção total, podemos apurar o valor de R$ 59,27 por peça aproximadamente.
O valor total dos Custos e das Despesas para o produto D foi de R$ 699,67
(R$ 640,40 + R$ 59,28).

Desta forma o lucro tributável deste produto D será de 16,6667% (que se

apura da seguinte forma: 0,11 / 0,66 onde 0,66 é = 1 ( – ) 0,34. Assim, 0,11 / 0,66 =
0,166667 x 100 = 16,6667%, multiplica-se o numeral decimal por 100 para apurar
o valor em percentual).

ð COFINS (Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social) = 7,60%

operação: 1,0000 ( – ) 0,429167 = 0,570833.

Preço de Venda = R$ 699,67 / 0,570833
Verifique a seguir a prova real da formação do preço de venda do produto D.
247
Caro(a) acadêmico(a), encerramos a etapa da formação do preço de venda

juntamente com a ficha técnica.
No próximo item estudaremos a análise do Ponto de Equilíbrio, finalizando

com a apresentação do Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado do
Exercício.
248
RESUMO DO TÓPICO 2

• Registros que contribuem para a geração dos custos dos produtos da empresa.
• Amortização do gasto com o seguro da empresa.
• Apuração da depreciação do imobilizado da empresa.
• Apuração dos custos dos estoques da matéria-prima.
• Identificação dos custos alocados à produção.
• Identificação do custo indireto de mão de obra.
• Identificação dos gastos de mão de obra (custo indireto) e seus reflexos no

resultado.
• Apuração do custo hora da mão de obra.
• Elaboração da ficha técnica e apuração do preço de venda.
249
AUTOATIVIDADE
1 Apure o Preço de Venda com os seguintes dados:

ICMS = 17%, Lucro = 8%, Custo = R$ 100,00


250
UNIDADE 3 TÓPICO 3
ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO E

ELABORAÇÃO DA DEMONSTRAÇÃO DO
RESULTADO DO EXERCÍCIO E DO BALANÇO
PATRIMONIAL
1 INTRODUÇÃO
Estamos chegando à reta final deste Caderno de Estudos. Neste tópico
estudaremos a análise do Ponto de Equilíbrio dos produtos da empresa e do
impacto dos gastos variáveis e gastos fixos no volume da produção, de acordo
com os dados (registros contábeis) estudados nos tópicos 1 e 2 desta terceira
unidade.
Por final, faremos a apresentação e análise dos resultados no Balanço

Patrimonial e na Demonstração de Resultado do Exercício da empresa, também
com base nos dados apresentados no decorrer dos tópicos 1 e 2.
2 PONTO DE EQUILÍBRIO
Com os dados apresentados nos tópicos 1 e 2, partiremos para a apuração
do PE = Ponto de Equilíbrio dos produtos da empresa.
Para analisarmos o Ponto de Equilíbrio conforme os valores acima, temos

inicialmente que desenvolver os procedimentos de cálculo.
Para os Rolos de Tecido – Produto A, buscaremos o preço de venda sem

IPI, pois o IPI é um imposto reconhecido de acordo com a produção e não compõe
a FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA do produto. O IPI é adicionado ao valor
do produto quando da venda do mesmo.
251
O Preço de Venda sem IPI é de R$ 1.202,30, e o custo de R$ 608,82 deve ser

descontado assim como o valor do imposto (R$ 1.125,57 x 26,25%) de R$ 315,60.
O resultado encontrado após a sentença de R$ 1.202,30 ( - ) R$ 608,82 ( - )

315,60 será de R$ 277,87 de Margem de Contribuição ( MC ).
A margem de contribuição deverá ser o suficiente para cobrir o valor dos

gastos fixos da empresa.
A despesa proporcional encontrada em R$ 139.883,09 foi apurada da

seguinte forma:
O total das Despesas Gerais na Demonstração do Resultado do Exercício é de

ð
R$ 666.697,01 divididos pela produção total de 11.248 peças = a R$ 59,272493.
O valor de R$ 59,272493 referente às despesas proporcionais de cada unidade

ð
produzida x a quantidade da produção do produto A de 2.360 unidades = R$
139.883,09.
A quantidade de peças do Ponto de Equilíbrio é apurada em = R$ 139.883,09

/ R$ 277,87 = 503,411921 peças (ou 503,41 peças com duas casas decimais).
E
IMPORTANT
Utilizamos neste cálculo maior quantidade de casas decimais para efetivar a

maior aproximação do valor entre a apuração em planilha EXCEL e a apuração manualmente
em calculadora.
Para os Rolos de Tecido – Produto B, buscaremos o preço de venda sem

o preço de venda do produto. O IPI é adicionado ao valor do produto quando da
venda do mesmo.

descontado, assim como o valor do imposto (R$ 1.090,34 x 26,25%) de R$ 286,21.

286,21 será de R$ 290,56 de Margem de Contribuição (MC).

gastos fixos da empresa, que neste momento está representado pelo valor de R$
290,56.
252
TÓPICO 3 | ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO E ELABORAÇÃO DA DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO E DO B. P.

seguinte forma:
O total das Despesas Gerais na Demonstração do Resultado do Exercício é de

ð
R$ 666.697,01 divididos pela produção total de 11.248 peças = R$ 59,272493.

ð
produzida x a quantidade da produção do produto B de 3.278 unidades = R$
194.295,24.
A quantidade de peças do Ponto de Equilíbrio é apurada em = R$ 194.295,24

Para os Rolos de Tecido – Produto C, buscaremos o preço de venda sem

o preço de venda do produto. O IPI é adicionado ao valor do produto quando da
venda do mesmo.



411,40.

seguinte forma:
Total das Despesas Gerais na Demonstração do Resultado do Exercício é de R$

ð
666.697,01 divididos pela produção total de 11.248 peças = R$ 59,272493.

ð
produzida x a quantidade da produção do produto C de 2.980 unidades = R$
176.632,03.
A quantidade de peças do Ponto de Equilíbrio é apurado em = R$ 176.632,03

Agora para os Rolos de Tecido – Produto D, buscaremos o preço de venda

sem IPI, pois o IPI é um imposto reconhecido de acordo com a produção e não
compõe o preço de venda do produto. O IPI é adicionado ao valor do produto
quando da venda do mesmo.
253



263,56.

seguinte forma:
Total das Despesas Gerais na Demonstração do Resultado do Exercício é de R$

ð
666.697,01 divididos pela produção total de 11.248 peças = R$ 59,272493.

ð
produzida x a quantidade da produção do produto D de 2.630 unidades = R$
155.886,66.
A quantidade de peças do Ponto de Equilíbrio é apurado em = R$ 155.886,66

É importante também realizarmos o cálculo do PE - Ponto de Equilíbrio

em valores para conferirmos se a quantidade do PE apurado anteriormente está
correta, conforme a seguir.
254
Este foi o cálculo do PE - Ponto de Equilíbrio em valores dos produtos A,

B, C e D.
3 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

Nesta etapa vamos apresentar a DRE – Demonstração do Resultado do
Exercício e as operações finais para a apuração e contabilização do CMV – Custo
de Mercadoria Vendida, PIS sobre vendas (Programa de Integração Social),
COFINS sobre vendas (Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social),
IRPJ – Imposto de Renda de Pessoa Jurídica e CSLL – Contribuição Social sobre
Lucro Líquido.
Vamos primeiramente apresentar a base de cálculo do PIS – Programa

de Integração Social dos produtos A, B, C e D e, feito isso, faremos a sua devida
contabilização.
255
Agora vamos à contabilização.
256
Continuando, vamos apresentar a base de cálculo da COFINS –

Contribuição ao Financiamento da Seguridade Social dos produtos A, B, C e D e,
feito isso, faremos a sua devida contabilização.
257
Agora vamos à contabilização.
258
É importante também efetuarmos a contabilização dos eventos da baixa

dos estoques pelas vendas realizadas da empresa.
Conforme os controles apurados durante esta Unidade 3, foram

produzidas 2.360 unidades do produto A, ao custo unitário total de produção
(Custos Fixos + Custos Variáveis) de R$ 608,82, o que irá perfazer o valor total do
registro de Produtos Acabados em aproximadamente R$ 1.436.818,25.
Como foram vendidas 2.265 unidades do Produto A ao custo unitário da

baixa do estoque em R$ 608,82, o Custo da Venda está na ordem de R$ 1.378.980,22.
A ficha de controle do estoque pelo método média deste produto A é

assim apresentada:
Para o produto B, foram produzidas 3.278 unidades, ao custo unitário

total de produção (Custos Fixos + Custos Variáveis) de R$ 513,57, o que irá
perfazer o valor total do registro de Produtos Acabados em aproximadamente
R$ 1.683.484,12.
Como foram vendidas 3.195 unidades do Produto B ao custo unitário da

A ficha de controle do estoque pelo método média deste produto B é

assim apresentada:
259
Para o produto C, foram produzidas 2.980 unidades ao custo unitário

perfazer o valor total do registro de Produtos Acabados em aproximadamente:
R$ 1.778.531,67.
Como foram vendidas 2.963 unidades do Produto C ao custo unitário da

A ficha de controle do estoque pelo método média deste produto C é

assim apresentada:
Para o produto D, foram produzidas 2.630 unidades ao custo unitário

perfazer o valor total do registro de Produtos Acabados em aproximadamente
R$ 1.684.252,02.
Como foram vendidas 2.603 unidades do Produto C ao custo unitário da

A ficha de controle do estoque pelo método média deste produto D é

assim apresentada:
260
Por sua vez, a contabilização do Estoque de Produtos Acabados para o

CMV – Custo de Mercadoria Vendida foi realizada desta forma:
Observe nos registros no razonete “T” a seguir como se reconhece o valor

da baixa dos PRODUTOS ACABADOS para o CMV – CUSTO DA MERCADORIA
VENDIDA.
261
Mas, como isto se reflete no Balanço Patrimonial e na Demonstração do

Resultado do Exercício?
Veja na figura a seguir como ocorre o reflexo das baixas do estoque e

reconhecimento na DRE.
FIGURA 25 – BAIXA DOS ESTOQUES PARA CMV
FONTE: Bruni e Famá (2006)
A próxima etapa é a apuração do IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa

Jurídica e CSLL - Contribuição Social sobre Lucro Líquido.
A base do IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da CSLL -

Contribuição Social sobre Lucro Líquido apresenta o seguinte resultado:
262
A sua contabilização se procede no dia 31/01 da seguinte forma:
Com isso, caro(a) acadêmico(a), finalizamos 244 registros contábeis, e a

DRE – Demonstração do Resultado do Exercício apresenta o seguinte resultado.
263
APURAÇÃO DO RESULTADO
RECEITAS Linhas
Vendas de Mercadorias 100 2.995.530,45 CR
TOTAL DAS RECEITAS BRUTAS 14.792.801,03 CR
( - ) DEDUÇÕES DE VENDAS
IMPOSTOS INCIDENTES Linhas
ICMS 100 509.240,18 DB
ICMS 200 651.439,99 DB
ICMS 300 757.473,05 DB
ICMS 400 596.622,96 DB
IPI 100 272.320,95 DB
IPI 200 348.363,63 DB
IPI 300 405.065,80 DB
IPI 400 319.049,71 DB
PIS 100 44.932,96 DB
PIS 200 57.480,00 DB
PIS 300 66.835,86 DB
PIS 400 52.643,20 DB
COFINS 100 206.963,92 DB
COFINS 200 264.756,36 DB
COFINS 300 307.850,01 DB
COFINS 400 242.477,78 DB
CUSTOS
Custo das Mercadorias Vendidas 100 1.378.980,22 DB
TOTAL DAS DEDUÇÕES DE VENDAS 11.558.701,25 DB
LUCRO BRUTO 3.234.099,79 CR
264
DESPESAS
DESPESAS OPERACIONAIS
DESPESAS GERAIS C.C.
PESSOAL 900
Salários 900 113.820,00
Férias 900 12.646,67
13º Salário 900 9.485,00
ENCARGOS SOCIAIS 900
INSS 900 27.190,33
FGTS 900 10.876,13
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 900 10.604,23
UTILIDADES 900
Seguros 900 4.791,67
900
(-) Alocação dos Custos 900 (189.414,03)
Total 900 -
PESSOAL 901
Salários 901 58.436,00
Férias 901 6.492,89
13º Salário 901 4.869,67
INSS 901 13.959,71
FGTS 901 5.583,88
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 901 5.444,29
UTILIDADES 901
Seguros 901 4.791,67
901
Total 901 -
PESSOAL 902
Salários 902 9.770,00
Férias 902 1.085,56
13º Salário 902 814,17
INSS 902 2.333,94
FGTS 902 933,58
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 902 910,24
UTILIDADES 902
Seguros 902 4.791,67
Depreciação 902 28.583,33
902
Total 902 -
265
PESSOAL 903
Salários 903 8.527,00 DB
Férias 903 947,44 DB
13º Salário 903 710,58 DB
INSS 903 2.037,01 DB
FGTS 903 814,80 DB
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 903 794,43 DB
UTILIDADES 903
Seguros 903 958,33 DB
903
(-) Alocação dos Custos 903 (14.789,60) CR
Total 903 -
PESSOAL 904
Salários 904 - DB
Férias 904 - DB
13º Salário 904 - DB
INSS 904 - DB
FGTS 904 - DB
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 904 - DB
UTILIDADES 904
904
(-) Alocação dos Custos 904 (958,33) CR
Total 904 -
PESSOAL 905
Salários 905 - DB
Férias 905 - DB
13º Salário 905 - DB
INSS 905 - DB
FGTS 905 - DB
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 905 - DB
UTILIDADES 905
905
Total 905 958,33 DB
266
PESSOAL 906
Salários 906 78.918,00 DB
Férias 906 8.768,67 DB
13º Salário 906 6.576,50 DB
INSS 906 18.852,63 DB
FGTS 906 7.541,05 DB
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 906 7.352,53 DB
UTILIDADES 906
Depreciação 906 5.383,33 DB
TERCEIROS 906
Serviços Profissionais 906 7.000,00 DB
Total 906 141.351,05 DB
PESSOAL 909
Salários 909 304.200,00 DB
Férias 909 33.800,00 DB
13º Salário 909 25.350,00 DB
INSS 909 72.670,00 DB
FGTS 909 29.068,00 DB
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação 909 28.341,30 DB
UTILIDADES 909
Propaganda 909 30.000,00 DB
Total 909 524.387,63 DB
LUCRO OU PREJUÍZO OPERACIONAL 2.567.402,77
IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL

Imposto de Renda 641.850,69 DB
Contribuição Social 231.066,25 DB
LUCRO OU PREJUÍZO DO EXERCÍCIO

11% 1.694.485,83 CR
Com a DRE, apuramos um Lucro Líquido na ordem de R$ 1.694.485,83, e

o Balanço Patrimonial é assim elaborado:
267
BALANÇO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/01/20XX
ATIVO PASSIVO
ATIVO CIRCULANTE PASSIVO CIRCULANTE
DISPONIVEL DÉBITOS DE FUNCIONAMENTO
BANCOS CONTA MOVIMENTO FORNECEDORES
Banco A R$ 10.720.001,03 Fornecedores de Mercadorias R$ 5.948.250,00
Banco B R$ - Fornecedores Diversos R$ 205.000,00
DUPLICATAS A RECEBER OBRIGAÇÕES TRABALHISTAS

Duplicatas a Receber Salários a Pagar R$ 573.671,00
( - ) Provisão para Devedores Duvidosos
OBRIGAÇÕES FISCAIS
ESTOQUES ICMS a Recolher R$ 1.111.341,18
Mercadorias R$ 622.941,50 IPI a Recolher R$ 519.250,09
Almoxarifado IRPJ a Recolher R$ 641.850,69
Produtos Acabados R$ 127.901,16 CSLL a Recolher R$ 231.066,25
DESPESAS ANTECIPADAS OBRIGAÇÕES SOCIAIS

Prêmios de Seguros à Vencer R$ 210.833,33 PIS a Recolher R$ 221.892,02
COFINS a Recolher R$ 1.022.048,07
INSS a pagar R$ 114.734,20
FGTS a pagar R$ 45.893,68
INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação R$ 44.746,34
PROVISÕES SOCIAIS E PREVIDENCIÁRIAS

Provisão de Férias R$ 63.741,22
Provisão 13º Salário R$ 47.805,92
Provisão INSS s/ 13º Salário R$ 9.561,18
Provisão FGTS s/ 13º Salário R$ 3.824,47
Provisão INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação
R$ 3.728,86
s/ 13o. Salário
Provisão INSS s/ Férias R$ 12.748,24
Provisão FGTS s/ Férias R$ 5.099,30
Provisão INCRA/SESI/SENAI/Salário Educação
R$ 4.971,82
s/ Férias
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
ATIVO PERMANENTE VALORES PATRIMONIAIS
PERMANENTE CAPITAL SOCIAL
IMOBILIZADO Capital Social R$ 3.000.000,00
Móveis e Utensílios R$ 250.000,00
Maquinas e Equipamentos R$ 3.430.000,00 LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS
Veículos de Uso R$ 198.000,00 Lucros Acumulados R$ 1.694.485,83
( - ) Depreciações de Móveis e Utensílios
R$ (2.083,33)
( - ) Depreciações de Máquinas e Equipamentos
R$ (3.300,00)
( - ) Depreciações de Veículos de Uso R$ (28.583,33)
TOTAL DO ATIVO R$ 15.525.710,36 TOTAL DO PASSIVO + P.L. R$ 15.525.710,36

-
Com a apresentação do Balanço Patrimonial, encerramos todas as

atividades que correspondem à Contabilidade de Custos.
Utilizando uma empresa fictícia, fizemos todas as operações normais de

uma empresa de verdade para que possamos ter uma “ideia” dos reflexos que as
operações de custo e sua contabilização provocam em uma empresa Industrial.
268
A RECEITA DA NESTLÉ
Maior empresa de alimentos do mundo ignora as projeções pessimistas e faz

mais uma aposta ousada no Brasil. Em meio a uma reformulação no portfólio
promovida pelo CEO Paul Bulcke, a companhia investe no mercado de cafés
em cápsulas.
Café expresso: o CEO da Nestlé, Paul Bulcke, em Montes Claros (MG), onde será construída a
primeira fábrica da Dolce Gusto fora da Europa (foto: Douglas Eiji Matsunaga)
O presidente mundial da suíça Nestlé, o belga Paul Bulcke, conhece bem o

mercado sul-americano. Ele trabalhou na região por 16 anos, nas décadas de 1980
e 1990, atuando como executivo da multinacional no Peru, no Chile e no Equador.
A temporada foi longa o suficiente para que Bulcke passasse a nutrir uma grande
empatia pelo continente. “Morar aqui por um extenso período foi um privilégio”,
afirmou o CEO, que esteve no Brasil em dezembro para anunciar a construção de
uma nova fábrica na cidade de Montes Claros, em Minas Gerais. “Para conhecer
a região, de verdade, é preciso viver nela.”
Nesse quesito, Bulcke excedeu a rotina tradicional de executivos

estrangeiros em outros países, aventurando-se de forma arriscada. Em uma
ocasião, ele e sua mulher cruzaram o Peru em um Fusca, numa época em que o
país andino lutava contra o avanço do grupo terrorista Sendero Luminoso. “Hoje,
a América Latina tem, na sua maior parte, uma democracia consolidada”, afirma
o executivo. “Existem problemas aqui e ali, mas sou um otimista.” A experiência
e a empatia de Bulcke com o continente explica, em grande parte, o motivo que
leva a maior empresa de alimentos do mundo, com uma receita de US$ 70,4
bilhões no ano passado, a investir no Brasil mesmo em um período de incertezas
e desaceleração do crescimento.
A instalação de uma nova linha de produção, a 29ª da Nestlé, no País é uma

mostra de que a companhia tem planos de longo prazo e confia na recuperação da
economia brasileira. A fábrica irá produzir cápsulas de bebidas da marca Dolce
Gusto, de cafés, chás e chocolates em porções individuais. Trata-se da marca
269
líder em um setor que cresce a passos largos, na esteira do sucesso da Nespresso,

também da Nestlé, cujas cápsulas de café gourmet mudaram a forma de se
consumir o tradicional cafezinho. Segundo Nathan Herszkowicz, presidente da
Associação Brasileira da Indústria de Café, as vendas nesse segmento crescem a
taxas acima de 35%, enquanto o café em pó amargou uma queda de 1,3%, no ano
passado.
Fruto de um investimento de R$ 200 milhões, a primeira fábrica de café

em cápsulas da Nestlé fora da Europa deve ser inaugurada no segundo semestre
de 2015. A unidade vai abastecer o mercado local e os demais países latino-
americanos. Sua capacidade de produção será de 350 milhões de cápsulas por
ano. Não é a primeira vez que a Nestlé dá mostras de confiança no País em meio
a incertezas. Em 2002, logo depois da eleição do ex-presidente Luiz Inácio Lula
da Silva, enquanto os mercados financeiros entravam em crise diante da troca
de governo, a companhia suíça anunciava a construção da maior fábrica de café
solúvel do mundo, inaugurada dois anos depois na cidade de Araras, interior de
São Paulo.
“O que os países sul-americanos mais têm em comum é um bom futuro”,

afirma Bulcke, que se orgulha de ter mantido os investimentos da gigante suíça
no continente durante as três décadas passadas, marcadas por crises econômicas
e políticas em quase todos os países da região. O investimento na marca Dolce
Gusto também está relacionado a uma mudança estratégica da Nestlé, em
direção a um portfólio mais saudável. Desde que assumiu o comando das
operações globais, em 2008, Bulcke vem promovendo uma reformulação nas
mais de duas mil linhas de produtos da companhia.
Isso afeta, também, o Brasil, onde a Nestlé faturou US$ 5,7 bilhões no ano
passado. “Temos promovido reduções dos níveis de gordura, sal e açúcar dos
nossos produtos, além de informar o consumidor sobre o que ele está comendo”,
afirma Juan Carlos Marroquin, presidente da Nestlé no País. “Também estamos
aumentando o foco nos produtos para fortificação. Neste ano, serviremos mais
de 16 bilhões de porções desse tipo de alimento.” No caso da Dolce Gusto, o
executivo prevê que o Brasil, maior produtor e segundo maior consumidor de
café do mundo, se torne o principal mercado da marca em cinco a dez anos.
FONTE: CAETANO, Rodrigo. A receita da Nestlé. Isto é Dinheiro. 2 jan. 2015. Disponível em:
<http://www.istoedinheiro.com.br/noticias/negocios/20150102/receita-nestle/219539.shtml>.
Acesso em: 29 jan. 2014.
270
RESUMO DO TÓPICO 3

estudamos até agora?
• Análise do Ponto de Equilíbrio dos produtos da empresa.
• Impacto dos gastos variáveis e gastos fixos no volume da produção.
• Resultados apresentados na Demonstração de Resultado do Exercício da

empresa.
• Resultados apresentados no Balanço Patrimonial.
271
AUTOATIVIDADE
1 Apure o Ponto de Equilíbrio da produção de uma empresa com as seguintes

informações:
Custos e Despesas Fixas = R$ 50.000,00

Margem de Contribuição = R$ 300,00
2 Apure o Ponto de Equilíbrio da produção de uma empresa

com as seguintes informações:

Margem de Contribuição = R$ 1.300,00
3 Apure o Ponto de Equilíbrio da produção de uma empresa, com as seguintes

informações:

Margem de Contribuição = R$ 5.000,00
272
REFERÊNCIAS
ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos. Introdução à contabilidade: atualizada em
conformidade com a Lei n. 11.638/2007. 3. ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva,
2009.
BEULKE, Rolando; BERTÓ, Dalvio José. Gestão de custos. São Paulo: Saraiva,
2005.
BORNIA, A. C. Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas.

São Paulo: Bookman, 2002.
BRASIL. Receita Federal. Decreto n. 3.000, de 26 de março de 1999. Disponível

em: <http:// www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/rir/L2Parte2.htm>. Acesso
em: 7 abr. 2014.
BRUNI, Adriano Leal. A análise contábil e financeira. São Paulo: Atlas, 2010.
BRUNI, Adriano Leal; FAMÁ, Rubens. A contabilidade empresarial: com

aplicações na HP 12C e Excel - v. 3. São Paulo: Atlas, 2006, Série Desvendando
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materiais_do_professor.aspx?mtt_cod_id=1>. Acesso em: 31 jan. 2015.
CARDOSO, Ricardo Lopes; MÁRIO, Poueri do Carmo; AQUINO, André

Carlos Busanelli de. Contabilidade gerencial: mensuração, monitoramento e
incentivos. São Paulo: Atlas, 2007.
COFINS - CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE

SOCIAL. Site Portal tributário. Disponível em: <http://www.portaltributario.
com.br/tributos/cofins.html>. Acesso em: 27 jan 2015.
COGAN, Samuel. Custos e preços: formação e análise. São Paulo: Pioneira

Thomson learning, 2002.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resolução do Conselho Federal

de Contabilidade - CFC nº 1.121 de 28 de março de 2008. Aprova a NBC T 1
- Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações
Contábeis. Disponível em: <http://www.normaslegais.com.br/legislacao/
resolucaocfc1121_2008.htm>. Acesso em: 24 nov. 2013.
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade gerencial: teoria e prática. São

Paulo: Atlas, 1998.
273
DUBOIS, Alexy; KULPA, Luciana; SOUZA, Luiz Eurico. Gestão de custos e
formação de preços: conceitos, modelos e instrumentos: abordagem do capital
de giro e da margem de competitividade. São Paulo: Atlas, 2009.
ICMS – IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS.

Site Portal tributário. Disponível em:<http://www.portaltributario.com.br/
legislacao/lc87.htm>. Acesso em: 07 mar. 2014.
IPI - IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS. Site Portal

tributário. Disponível em: <http://www. portaltributario.com.br/tributos/ipi.
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IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Contabilidade comercial:

atualizado conforme Lei nº 11.941/09. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2010.
KNUTH, Valdecir. Caderno de Estudos: custos industriais. Indaial: Grupo

UNIASSELVI, 2009,190 p.
LEONE, George S.G. Planejamento, Implantação e Controle. 2. ed. São Paulo:

Atlas, 1996.
LEONE, George Sebastião Guerra. Custos: um enfoque administrativo. Rio de

Janeiro: Editora FGV, 2000.
MARION, José Carlos. Contabilidade básica. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2008.
______. Contabilidade empresarial. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2004.
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MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2000.
MEGLIORINI, Evandir. Custos. São Paulo: Makron books, 2001.
PADOVEZE, Clóvis Luis. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de

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PIS - PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL. Site Portal tributário.

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REIS. Arnaldo Carlos de Resende. Demonstrações contábeis: estrutura e

análise. 2. ed. São Paulo: Saraiva, 2006.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade básica. São Paulo: Saraiva, 2005. v. 1.
274
______. Contabilidade geral fácil. 5. ed. ampl. e atual. São Paulo: Saraiva, 2009.
______. Contabilidade intermediária. 2 ed. São Paulo: Saraiva, 2009a.
STICKNEY, Clyde P.; WEIL, Roman L. Contabilidade financeira: uma

introdução aos conceitos, métodos e usos. Trad. de José Evaristo dos Santos. São
Paulo: Atlas, 2001.
WARREN, Carl S.; REEVE, James M.; FESS, Philip E. Contabilidade gerencial.
São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
WERNKE, Rodney. Análise de custos e preços de venda: ênfase em aplicações e

casos nacionais. São Paulo: Saraiva, 2005.
275
ANOTAÇÕES
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Contabilidade de Custos

Prof. Valdecir Knuth

Revisão, Diagramação e Produção:

Ficha catalográfica elaborada na fonte pela Biblioteca Dante Alighieri

Contabilidade de custos/ Valdecir Knuth. Indaial :

Diz o provérbio chinês que “podemos escolher o que semear, mas

Plantamos para você a semente do conhecimento na disciplina de

No campo de valorização intelectual aplicável você estará à frente de

O conteúdo desta disciplina se divide em três unidades de ensino.

Assim, iniciaremos a Unidade 1 com o estudo sobre o que é

Na Unidade 2 estudaremos os elementos que compõem os conceitos

Para finalizar, na Unidade 3 abordaremos sobre a elaboração dos

Prof. Valdecir Knuth

Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos os acadêmicos desde 2005, é

Assim, a UNIASSELVI, preocupando-se com o impacto de nossas ações sobre o ambiente,

Aproveito o momento para convidá-lo para um bate-papo sobre o Exame Nacional de

Olá acadêmico! Para melhorar a qualidade dos

TÓPICO 1 – A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS EM CUSTOS......................... 3

TÓPICO 2 – AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO BALANÇO

TÓPICO 3 – OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES DE PRODUTOS

TÓPICO 1 – CONCEITOS E CLASSIFICAÇÃO DOS GASTOS.................................................... 83

TÓPICO 2 – ASPECTOS COMPORTAMENTAIS DOS GASTOS................................................. 95

TÓPICO 3 – MÉTODOS DE CUSTEIO E FORMAÇÃO DO PREÇO DE VENDA..................... 105

UNIDADE 3 – CONTABILIZAÇÃO DOS EVENTOS DOS CUSTOS, MARK-UP, PREÇOS

TÓPICO 1 – REGISTROS DAS OPERAÇÕES RELATIVAS ÀS ATIVIDADES DE EMPRESA

TÓPICO 2 – APURAÇÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS E FICHA TÉCNICA DOS

TÓPICO 3 – ANÁLISE DO PONTO DE EQUILÍBRIO E ELABORAÇÃO DA

• conhecer e entender o que é a Contabilidade e suas aplicações, principal-

• conhecer as operações de débito e crédito e os reflexos que possuem no

• compreender como procede a lógica das Origens e Aplicações de recursos

• entender a necessidade da elaboração de um bom Plano de Contas, para,

• estudar o que são Movimentações com Mercadorias, para que se possa

TÓPICO 1 – A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS EM

TÓPICO 2 – AS CONTAS CONTÁBEIS E A ESTRUTURA DO BALANÇO

TÓPICO 3 – OPERAÇÕES COM CUSTOS EM ESTOQUES DE PRODUTOS

A CONTABILIDADE E AS CONTAS CONTÁBEIS

É bem provável que você já tenha tido oportunidade de estudar a lógica

Neste primeiro tópico vamos estudar um pouco sobre a lógica Contábil e,

2 CONCEITO BÁSICO DE CONTABILIDADE

a) A ciência que estuda e pratica as funções de orientação, de controle

b) Sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários

A contabilidade possui uma função importante para que a empresa possa

Corroborando, Marion (2012, p. 25-26, grifo do autor) aborda que:

A Contabilidade é o grande instrumento que auxilia a administração

Na mesma linha de raciocínio, Marion (2004, p. 26) afirma que “[...] a

Observe que a palavra DECISÃO é colocada no conceito básico da contabilidade.

Então, podemos entender que a Contabilidade pode contribuir no

FIGURA 1 – O PROCESSO CONTÁBIL

FONTE: Marion (2004, p. 25)

Observe na Figura 1 que na Contabilidade de Custos os tipos de usuários

− Administração: Estes usuários necessitam saber onde se concentram

Lembre-se de que o lucro da empresa baseia-se na apuração das Receitas

3 A QUEM INTERESSAM AS INFORMAÇÕES CONTÁBEIS

Mas, por quê?

Porque a contabilidade gera informações com finalidades específicas

Ao iniciar as atividades de uma empresa, esta precisa buscar recursos

a) Clientes: necessitam saber das informações referentes a solidez financeira da

d) Outros: aqui podemos enquadrar a sociedade em geral, pois há o interesse em

FIGURA 2 – USUÁRIOS DA CONTABILIDADE

Vamos retomar o usuário investidor, presente nesta Figura 2.

 O Investidor encontra-se tanto no papel do “aplicador” de recursos

Veja na Figura 3 a seguir a relação entre as atividades das empresas, o

FIGURA 3 – RELAÇÃO ENTRE AS ATIVIDADES DAS EMPRESAS, O BALANÇO PATRIMONIAL E A