TCC Custeio Variavel 2

XXXII ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUCAO
Desenvolvimento Sustentável e Responsabilidade Social: As Contribuições da Engenharia de Produção

Bento Gonçalves, RS, Brasil, 15 a 18 de outubro de 2012.
UTILIZAÇÃO DO MÉTODO DE
CUSTEIO VARIÁVEL PARA GESTÃO
ESTRATÉGICA BASEADA EM CUSTOS
NO SETOR DA CONSTRUÇÃO CIVIL
Felipe Amoras de Andrade (UNAMA)
felipeamoras@hotmail.com
Victor Hugo do Nascimento Pereira (UNAMA)
hugo.na@hotmail.com
Leony Luis Lopes Negrao (UNAMA)
leonynegrao@gmail.com
Uma das questões que preocupam o setor da construção civil é

relacionada ao aumento dos custos de mão-de-obra e de matéria-
prima. Sendo assim, ter o controle de custos adequado às necessidades
da organização é um diferencial para que as messmas possam
sobreviver neste mercado em ascensão. Com o aumento do número de
empresas ao redor do mundo e a crescente complexidade dos
processos produtivos, nota-se que as informações contidas dentro da
contabilidade de custos podem ter melhor utilidade no auxílio
gerencial, desta maneira passando a desempenhar um lugar de
destaque dentro das corporações. Daí surge a grande importância de
uma boa gestão de custos para as empresas deste setor, sendo que os
principais componentes de composição dos custos de seus produtos e
serviços são afetados por variações nos custos de matéria-prima e
mão-de-obra. O objetivo principal deste artigo é abordar a utilização
do Método de Custeio Variável (MCV) para gestão mais eficiente dos
custos no setor da Construção Civil. De modo a alcançar o objetivo
proposto, escolheu-se o estudo exploratório e, adotou-se como
procedimento técnico, a pesquisa bibliográfica. Na conclusão, fica
claro que os benefícios advindos da utilização do MCV são voltados à
tomada de decisão por parte dos gestores, podendo ser citados: o
auxilio às decisões de manutenção de investimentos em um segmento
produtivo e sobre quais produtos devem merecer maior esforço de
venda ou ser colocados em planos secundários.
Palavras-chaves: Construção civil, método de custeio variável, gestão

estratégica de custos
1. Introdução
As empresas, para tornarem-se mais competitivas no mercado, buscam aprimorar seus
produtos, diminuindo despesas, mas de modo que não prejudiquem a qualidade destes
(BARCELOS et al., 2011). Neste sentido, são necessárias informações precisas e atualizadas
para a tomada de decisão, que contribuam para a melhoria da produtividade e da qualidade,
bem como para a redução de custos, mediante eliminação de desperdício (BORNIA, 2002).
A contabilidade de custo tem por objetivo calcular os custos dos produtos fabricados e,
também, alcançar uma operação racional, eficiente e lucrativa (BORNIA, 2002; BRUNI &
FAMÁ, 2007). Existem diversos métodos de custeio, porém é necessário que as empresas
escolham o mais apropriado para a sua realidade (BARCELOS et al., 2011). Os métodos mais
conhecidos de custeio são: Absorção, Custeio Baseado em Atividades (ABC) e Custeio
Variável, sendo, este último, basicamente orientado para o aspecto gerencial, por permitir a
apuração da margem de contribuição de cada produto, não se adequando às exigências legais.
Segundo a CNI (2011), uma das questões mais preocupantes do setor civil é relacionada ao
aumento dos custos de mão-de-obra e de matéria-prima, daí a grande importância de uma boa
gestão de custos para as empresas deste setor, sendo que os principais componentes de
composição dos custos de seus produtos e serviços são afetados por variações nos custos de
matéria-prima e mão-de-obra.
Motivado por todos os pontos acima, a proposta deste artigo é abordar a utilização do Método
de Custeio Variável (MCV) para uma gestão mais eficiente dos custos no setor da Construção
Civil.
2. Metodologia
A presente pesquisa foi classificada de acordo com Silva & Menezes (2005, p. 20-22) como
pesquisa básica, do ponto de vista da sua natureza, já que envolve verdades e interesses
universais. Do ponto de vista da forma de abordagem do problema, a pesquisa foi classificada
como qualitativa, tendo em vista a não utilização de métodos e técnicas estatísticas. No que se
refere aos seus objetivos, a pesquisa se enquadra no perfil de pesquisa exploratória, já que
envolve levantamento bibliográfico e este tipo de pesquisa assume, em geral, a forma de
pesquisa bibliográfica. Em relação aos procedimentos técnicos, a pesquisa foi classificada
como pesquisa bibliográfica, uma vez que foi elaborada a partir de material já publicado,
constituído principalmente de livros, artigos de periódicos e materiais disponibilizados na
Internet.
O presente estudo tem por objetivo responder a seguinte questão: De que forma o Método de
Custeio Variável pode contribuir para uma gestão de custos mais eficiente no setor da
construção civil?
3. Setor da construção civil
A construção civil é um dos setores da indústria mais fortes da economia nacional, uma vez
que, de acordo com Dieese (2011), cresceu 11,6% no ano de 2010, tendo seu melhor
desempenho em 24 anos. Alguns dos motivos apontados para esse crescimento são: a
estabilidade econômica do país, os investimentos governamentais, a copa do mundo de 2014
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que será realizada no Brasil etc. O crescimento do setor serve de incentivo para muitas
empresas investirem neste ramo, pois, de acordo com alguns dados fornecidos pelo SEBRAE
(2007), a previsão de crescimento dos próximos anos para a construção civil no Brasil é
bastante acentuada.
A expansão e faturamento do setor geram muitos empregos para a população, pois segundo a
FIEPA (2011), o emprego formal no setor da construção civil, de janeiro a novembro de 2010,
cresceu 12% no Estado do Pará, colocando esta área da indústria como o segundo maior
gerador de empregos formais do estado, com a geração de mais de 40 mil novos postos de
trabalho. E, dados mais recentes afirmam que, de janeiro a novembro de 2011, o crescimento
de empregos na construção civil paraense foi de 23,96%, apresentando a maior taxa que nos
demais estados nortistas (MENDES, 2012).
Mesmo com todas estas potencialidades atuais e futuras para este setor da indústria, a
construção civil ainda passa por algumas problemáticas. Os custos da construção (Tabela 1),
subiram 6,95% em 2010, sendo que, o que mais forçou este aumento foi o de mão-de-obra,
com crescimento de 8,73%, o que acaba por elevar o piso salarial dos empregados deste setor.
Contudo, a grande dificuldade não é achar funcionários com cargos mais operacionais, como
pedreiros, por exemplo, mas a mão-de-obra especializada, como engenheiros e arquitetos, por
ter um treinamento mais complexo e de longo prazo, e também por muitos deles estarem
focados em projetos autônomos (COSTA, 2010).
Fonte: Adaptado de CNI (2011)

Tabela 1: Principais problemas enfrentados pela indústria no 1º trimestre de 2011 (%)
No mundo globalizado e competitivo, qualquer empresa brasileira de construção civil que

queira sobreviver neste mercado tem que, de qualquer maneira, diminuir seus custos
produtivos, o que é muito difícil. Até aproximadamente 10 anos, as empresas deste ramo
possuíam uma confortável margem de lucratividade, que absorvia qualquer perda originada de
uma má gestão econômica, contudo, atualmente estas margens diminuíram devido ao limite
de viabilidade econômica (ROCHA, 2001).
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Haja vista o grau das dificuldades apresentadas na Tabela 1, ter controle de custos adequado
às necessidades da organização é um diferencial para que a mesma possa sobreviver neste
mercado em ascensão. Com o aumento do número de empresas ao redor do mundo e a
crescente complexidade dos processos produtivos, foi notado que as informações contidas
dentro da contabilidade de custos poderiam ter uma melhor utilidade no suporte à decisão
gerencial, desta maneira, passando a desempenhar um lugar de destaque dentro destas
corporações (BORNIA, 2002). Martins (2006, p. 22) afirma que “a contabilidade de custos
acabou por passar, nessas últimas décadas, de mera auxiliar na avaliação de estoques e lucros
globais, para importante arma de controle e decisão gerenciais”.
4. Gestão de custos
A gestão ótima dos gastos incorridos em um processo de transformação, em especial a da
construção civil caracterizado por alta incidência de atividades manuais suscetíveis a
retrabalhos e outros meios que oneram o produto final, assegurará às empresas diferenciais
competitivos e sustentabilidade no mercado. Este capítulo aborda algumas questões
conceituais dos métodos e sistemas de custeio.
4.1. Conceitos introdutórios de custos
A contabilidade de custos tem como alvo o estudo da composição e dos cálculos de custos,
sendo também o controlador dos agentes do processo produtivo, tendo como principal
característica ser de caráter interno à organização. Segundo Kroetz (2001), a contabilidade de
custo é formada por diversos termos que serão descritos adiante.
Os Gastos são sacrifícios financeiros feitos para obter um bem ou serviço qualquer. O Custo é
um tipo de gasto que é proporcional ao produto/serviço utilizado em sua concepção. As
Despesas são gastos que representam sacrifícios para realizar atividades que irão gerar
riquezas. Os Investimentos são um tipo de gasto que visa à aquisição de bens e/ou serviços e
que tem por objetivo beneficiar o produto final. O Desembolso é, também, um tipo de gasto
onde há o pagamento de um bem e/ou serviço.
A Perda é o consumo de um bem/serviço de maneira anormal não agregando valor ao produto
final. A Receita constitui a entrada de recursos financeiros através das vendas de bens/
serviços. O Ganho é o resultado liquido favorável resultante das transações de vendas. E, o
Lucro/Prejuízo é a diferença entre a receita e os gastos.
Para Botelho (2004), a contabilidade de custo pode ser dividida em duas funções básicas
como ferramenta gerencial, que são, auxilio à tomada de decisão, que serve para fornecer
informações de curto e longo prazo, formular preços de vendas etc.; e melhoria do controle da
empresa, através da elaboração de orçamentos, que futuramente serão comparados às metas
alcançadas pela organização. Bornia (2002) afirma ainda que o sistema de custeio deve estar
sincronizado e adaptado às necessidades de gestão da empresa, para que, dessa maneira, possa
haver o fornecimento de informações que possibilitem a tomada de decisão correta. Por isso a
análise de um sistema de custeio deve ser feita sob duas formas:
a) Verificando se as informações geradas são adequadas ao que a empresa necessita e
definir o grau de importância entre elas; e
b) Considerando a área operacional, ou seja, verificando as fontes de informação dentro
deste setor.
4.2. Métodos de custeio
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De acordo com Padoveze (2004), a função básica de qualquer método de custeio é fazer a
apuração dos custos de uma unidade de produto fabricado. Sendo os principais métodos: o
Custeio Baseado em Atividades (ABC), o Custeio por Absorção e o Custeio Variável.
Para Martins (2003), o Custeio por Absorção foi desenvolvido para controlar a produção,
estimando que os bens produzidos juntamente com o volume fabricado causam custos. Com
isso, fizeram dos produtos, individualmente, o centro do sistema de custeio, havendo assim a
divisão entre custos diretos e indiretos em relação aos produtos, e alocados aos mesmos e
rateados com base no volume fabricado.
Pinto (2010) diz que, “O custeio por absorção é um processo de apuração de custos onde os
custos (fixo e variável) são inseridos no estoque e irão para o resultado, à medida que ocorra a
venda”.
O ABC considera o custo da complexidade e a mão-de-obra não utilizada como base de
rateio, tendo como idéia básica a inserção dos custos indiretos que, até então, não eram
considerados, já que os mesmos estão tendo relevante importância na composição de custos
totais (OLIVEIRA et al., 2010).
O objetivo do ABC é de estabelecer o valor financeiro consumido pelas atividades e dar apoio
ao controle de custos até que seja feita a entrega dos bens/serviços ao cliente (ARA et al,
2010)
Santos (1998) diz que, o ABC tem enfoque na gestão de custo, enquanto que os métodos de
custeios tradicionais se baseiam nos custos totais da produção. Ainda Brimson (1991), afirma
que este método tem como objetivo desenvolver planos estratégicos e ações operacionais,
analisando as oportunidades gerenciais do projeto.
Leone (1991) diz que, o MCV tem como função fornecer dados importantes para análises
administrativas e tem a finalidade de planejar a mudança de lucros originada pelo volume,
combinação de vendas, sendo, também útil na compra e venda de materiais e equipamentos.
Este método está totalmente voltado para a interpretação do mercado e também considera que
o preço de venda é uma função do mercado e não dos custos produtivos (FRIEDERICH &
SILUK, 2010). Este método, por ser foco do estudo, será melhor descrito no próximo tópico.
5. Método de custeio variável

O MCV surgiu devido ao fato de o custeio por absorção não ter grande utilidade para fins
gerenciais na distribuição dos custos fixos aos serviços e/ou bens e tem sido de grande
importância na tomada de decisão de empresas, tendo como principais características a
origem gerencial, funções financeiras e de marketing (MARTINS, 2006; SOUZA &
CLEMENTE, 1998).
Segundo Padoveze (2003) apud Constante e Bezerra (2010, p. 30), no MCV, os custos de
despesas fixas são considerados custos periódicos, e não custos de produto, não havendo
necessidade de adicionar os custos e despesas fixas ao custo unitário, sendo esses gastos
tratados de forma global, apenas da demonstração do resultado do período.
Para Martins (2006), o MCV é um método indicado para a tomada de decisões operacionais
internas de curto prazo, pois serve de importante subsídio para os gestores. E, apesar de o
MCV não se adequar à legislação e às normas contábeis, não impede seu uso interno e suas
aplicações e desenvolvimentos na contabilidade gerencial.
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Para Padoveze, (2003) apud Constante e Bezerra (2010, p. 31), a separação de custos fixos e
variáveis, utilizada no MCV, possibilita uma expansão da análise dos gastos e das receitas da
empresa em relação aos volumes produzidos ou vendidos, ajudando na tomada de decisões de
corte ou manutenção de produtos, aumento ou diminuição da produção, incorporação de
novos produtos, entre outros. Tal análise econômica gera indicadores que dão subsídio para os
gestores, quando da tomada de decisão, tais como: margem de contribuição, ponto de
equilíbrio e alavancagem operacional. A Figura 1 mostra o esquema do MCV que leva a esses
indicadores.
Fonte: Saraiva Júnior (2010).

Figura 1: Modelo Conceitual do custeio variável com análise de resultados por margem de contribuição
5.1. Margem de contribuição

Segundo Martins (2006, p. 179), Margem de Contribuição (MC) “é a diferença entre o preço
de venda e o custo variável de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz à
empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e que lhe pode ser imputado
sem erro”.
A MC evidencia o valor de cada unidade produzida, linha de produção, pedido, cliente ou
unidade de negócio o que proporciona à empresa de sobra entre a sua receita e o custo que de
fato tenha provocado (Martins 2006).
A MC tem por finalidade tornar visível a potencialidade de cada produto, mostrando como
cada um contribui para amortizar os gastos fixos e formar lucros, além de ter grande
importância para a tomada de decisão, no sentido de diminuir ou expandir uma linha de
produção, avaliando alternativas provenientes do mix de produção e vendas, e propagandas
especiais, verificando se é economicamente interessante aceitar um pedido ou não, além de
verificar quais produtos, pedidos e clientes são mais lucrativos para a empresa (MARTINS,
2003; ASSEF, 2005).
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5.2. Ponto de equilíbrio

O ponto de equilíbrio, também conhecido como break-even-point ou ponto de nivelamento,
nasce da conjugação dos custos e despesas totais com as receitas totais (MARTINS, 2003). É
o ponto onde o total dos gastos fixos e variáveis é igual ao total das receitas que, para Bruni e
Famá (2009), denomina-se ponto de equilíbrio contábil. Essa relação pode ser visualizada na
Figura 2.
Fonte: Borges (2007)

Figura 2: Ponto de equilíbrio (contábil)
Bruni e Famá (2009), destacam três classificações destinadas ao ponto de equilíbrio: o ponto
de equilíbrio contábil, econômico e financeiro. O ponto de equilíbrio contábil ocorre quando
os gastos totais se igualam as receitas totais. O ponto de equilíbrio econômico ocorre quando
as receitas passam a cobrir a remuneração mínima do capital próprio investido. O ponto de
equilíbrio financeiro corresponde à quantidade que iguala a recita total com a soma dos gastos
que representam desembolso financeiro para a empresa, ou seja, desconsiderando gastos
relativos à depreciação, amortização ou exaustões.
5.3. Grau de alavancagem operacional
O Grau de Alavancagem Operacional (GAO) pode ser definido como a variação percentual
nos lucros operacionais, relacionados com determinada variação percentual no volume de
vendas. Faz-se necessário a junção dos fatores custos variáveis e custos fixo, para obter a
alternância entre lucro e prejuízo (VICECONTI, 2001 apud DAMBROWSKI & BRESSIANI,
2008).
No caso do GAO, quanto maior o volume de produção e mais distante a empresa estiver de
seu ponto de equilíbrio, ou seja, produzir uma quantidade mínima para que não tenha
prejuízo, menor será o seu GAO, pois a variação no volume de produção provocará menor
impacto no percentual de lucro. Caso o GAO seja elevado, ou seja, esteja abaixo do ponto de
equilíbrio, a empresa estará trabalhando próxima ao ponto de equilíbrio e o risco de melhorar
ou piorar seu resultado é bastante elevado (NEVES; VICECONTI, 2001 apud
DAMBROWSKI; BRESSIANI, 2008).
6. Benefícios da utilização do MCV
Os principais benefícios gerados pela utilização do MCV, evidenciados por Santos (1998)
apud Motta (2000, p. 56), para o controle e tomada de decisões, são:
a) O lucro do período não é afetado pelas flutuações causadas pela absorção, maior ou
menor, dos custos fixos aos produtos, de acordo com o custeamento direto, os resultados
respondem somente pelas variações nas vendas;
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b) As demonstrações de resultados e dos custos de manufatura gerados pelo custeio

direto são mais compreensíveis e acompanham melhor o pensamento dos administradores;
c) O impacto dos custos fixos nos lucros é apresentado de forma melhor, porque o valor
desse custo, para o período, já está na demonstração dos resultados;
d) A contribuição marginal facilita a análise do desempenho dos produtos; e
e) O custeamento direto facilita a preparação imediata dos instrumentos de controle como
os custos-padrão e análises de break-even.
Existem, ainda, benefícios atribuídos às informações obtidas por meio da utilização da
margem de contribuição de acordo com Garrison & Noreen (2001, p. 168) e Horngren (1978)
apud Motta (2000, p. 56), alguns deles, são:
a) É considerada como o aspecto principal na decisão da combinação mais lucrativa entre
custos variáveis, custos fixos, preço e volume de vendas;
b) O melhor caminho para melhorar lucros é aumentar o seu valor total;
c) Pode auxiliar a administração a decidir sobre quais produtos devem merecer maior ou
menor esforço de vendas;
d) São essenciais às decisões de se abandonar ou não uma linha de produtos;
e) Pode ser usada para avaliação e alternativas de preços de vendas etc.
7. Conclusão
É válido relembrar que a proposta do artigo foi abordar a utilização do Método de Custeio
Variável (MCV) para a gestão mais eficiente dos custos na Indústria da Construção Civil. Este
método de custeio, quando adequado, fornece ao gestor subsídios para tomadas de decisão
mais eficientes. O método fornece a medida de margem de contribuição ao tomador de
decisões, que a utiliza em análises administrativas para revelar as finalidades de
planejamento, as mudanças nos lucros, causadas pelas mudanças no volume etc. Os dados
obtidos com estas análises podem ajudar em processos de tomada de decisões, principalmente
por representarem valores quantitativos e palpáveis. Esses dados permitem, ainda, avaliar
novas estratégias da empresa.
O setor da construção civil nacional apresentou relevante crescimento, porém, apesar de todas
as potencialidades atuais e futuras, o setor ainda passa por algumas problemáticas. Os custos
da construção subiram em 2010, sendo o que mais forçou este aumento foi a mão-de-obra, o
que acaba por elevar o piso salarial dos empregados deste setor. Tendo em vista estes
problemas, ter um controle de custos adequado às necessidades da organização é um
diferencial para que as mesmas possam sobreviver neste mercado em ascensão.
Ao se utilizar o MCV, alguns dos benefícios que podem vir a ser alcançados são: melhor
compreensão sobre a relação entre custos, volume, preços e lucros e, portanto, decisões mais
sábias sobre preços; auxílio aos administradores sobre manutenção de investimento em um
segmento produtivo; e decisões mais assertivas sobre quais produtos devem merecer maior
esforço de venda ou se devem ser colocados em planos secundários etc.
Em contrapartida aos benefícios do método, existem algumas limitações, por exemplo, o fato
de as informações do custeio variável serem bem aplicadas a problemas cujas soluções são de
curto prazo, não sendo recomendas no longo prazo. Outro ponto a ser ressaltado é o fato de a
análise das despesas e custos fixos e variáveis ser demorada, sendo importante verificar a
relação custo benefício de realização desse trabalho.
8
Este trabalho tem, também, o objetivo de compor a base para um trabalho de conclusão de
curso, no qual o estudo será aplicado em uma empresa do setor da construção civil e,
contribuirá para uma aplicação do MCV, no intuito de propor a este setor um modelo de
gestão estratégica baseada em custos, a fim de melhorar a contabilidade de custos e dar base
para tomadas de decisão.
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Palavras-chaves: Construção civil, método de custeio variável, gestão

Fonte: Adaptado de CNI (2011)

No mundo globalizado e competitivo, qualquer empresa brasileira de construção civil que

5. Método de custeio variável

Fonte: Saraiva Júnior (2010).

5.1. Margem de contribuição

5.2. Ponto de equilíbrio

Fonte: Borges (2007)

b) As demonstrações de resultados e dos custos de manufatura gerados pelo custeio

SEBRAE, Serviço de Apoio às Micro e Pequenas Empresas. Cenário e Oportunidade na

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