Manual de Contabilidade Internacional Comparada

INSTITUTO SUPERIOR DE CIÊNCIAS E EDUCAÇÃO À DISTÂNCIA
MESTRADO EM CONTABILIDADE E AUDITORIA
MANUAL DE CONTABILIDADE
INTERNACIONAL COMPARADA
Contabilidade Internacional Comparada

Código: CFE-PG-ISCED-004
Total Horas: 150
Créditos (SNATCA): 06
2019
ENSINO ONLINE. ENSINO COM FUTURO
Direitos de autor (copyright)
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e contém reservados todos os direitos. É proibida a duplicação ou reprodução parcial ou
total deste manual, sob quaisquer formas ou por quaisquer meios (electrónicos, mecânico,
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A não observância do acima estipulado, o infractor é passível a aplicação de processos

judiciais em vigor no País.
Instituto Superior de Ciências e Educação a Distância (ISCED)

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Beira - Moçambique
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Cel: +258823109525/847322199
Fax: 23323501
E-mail: mestrado@isced.ac.mz
Website: www.isced.ac.mz
i
Agradecimentos
O Instituto Superior de Ciências e Educação a Distância (ISCED) agradece a colaboração dos

seguintes indivíduos e instituições na elaboração deste manual:
Pela Coordenação Direção da Pós-graduação do ISCED
Pelo design Gabinete de Monitoria e Avaliação de Qualidade do ISCED
Financiamento e Logística Instituto Africano de Promoção da Educação a Distância

(IAPED)
Elaborado por:
Alcido Manuel Juaniha, Mestre em Contabilidade Pela Universidade Federal do Paraná,

Brasil; e
Juma Muteliha, Mestre em Contabilidade pelo ISCTE-IUL, Portugal e Doutorando em
Economia na Universidade Católica de Moçambique
ii
Lista de abreviaturas e de acrónimos
AAA - American Accounting Association
AAPA - Association of Authorised Public Accountants
AAUIA – American Association of University Instructors in Accounting
AIA – American Institute of Accoutants
AICPA - American Institute of certified public accountants
AISG - Accountant International Study Group
ASEAN - Association of Southeast Asian Nations
CAP - Committee on Accounting Procedures
CAPA Confederation of Asia and Pacifc Accountants
ECSAFA - Eastern Central and Southern African of Accountants
EU - União Europeia
FASB - Financial Accounting Standards Board
FED - Federal Reserve Board
FEE - Fedération des Experts ComptablesEuropéens
GAAP - Generally Accepted Accounting Principles
IAS – International Accounting Standards
IASB - International Accounting Standards Board
IFAC - International Federation of Accountants
IFRS – International Financial Reporting Standards
IOSCO - International Organization of Securities Commissions
IPSAS - International Public Sector Accounting Standards
IPSASB - International Public Sector Accounting Standards Board
IRFAA - International Regional Federation of Accountants and Auditors
NYSE - New York Stock Exchange
OECD - Organisation for Economic Cooperation and Development
OTC - Over The Counter
PAFA - Pan African Federation of Accountants
SEC - Securities and Exchange Commission
SFAS - Statement of Financial Standards
UN - United Nations
WTO - World Trade Organisation
iii
Índice
Visão geral 9
Bem-vindo ao Módulo de Contabilidade Internacional Comparada ................................ 9
Objectivos do Módulo....................................................................................................... 9
Quem deveria estudar este módulo ............................................................................... 10
Como está estruturado este módulo .............................................................................. 10
Ícones de actividade ....................................................................................................... 12
Habilidades de estudo .................................................................................................... 12
Precisa de apoio? ............................................................................................................ 14
Tarefas (avaliação e auto-avaliação) .............................................................................. 14
Avaliação ......................................................................................................................... 15
TEMA I: EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE 15

Introdução....................................................................................................................... 15
UNIDADE TEMÁTICA 1.1. Origens históricas da contabilidade ...................................... 16
Introdução....................................................................................................................... 16
Sumário ........................................................................................................................... 18
Exercícios de auto-avaliação ........................................................................................... 19
Actividades de Aprendizagem ........................................................................................ 19
UNIDADE TEMÁTICA 1.2. A contabilidade no mundo antigo ......................................... 19
Introdução....................................................................................................................... 19
Sumário ........................................................................................................................... 23
UNIDADE TEMÁTICA 1.3. A Contabilidade na idade média ............................................ 24
Introdução....................................................................................................................... 24
Sumário ........................................................................................................................... 27
Exercícios ........................................................................................................................ 27
TEMA II: Profissão De Contabilidade Nacional e Internacional 28

Introdução....................................................................................................................... 28
UNIDADE TEMÁTICA 2.1. A organização contabilística Moçambicana .......................... 28
Introdução....................................................................................................................... 28
Adoção das Normas Internacionais de Contabilidade em Moçambique.............. 31
iv
Sumário ........................................................................................................................... 35
Auto-avaliação ................................................................................................................ 35
Exercícios ........................................................................................................................ 36
UNIDADE TEMÁTICA 2.2. A organização contabilística Internacional a nível Público ... 36
Introdução....................................................................................................................... 36
Resumo ........................................................................................................................... 46
Auto-avaliação ................................................................................................................ 46
Exercícios ........................................................................................................................ 47
UNIDADE TEMÁTICA 2.3. A organização contabilística Internacional a nível Privado ... 47
Introdução....................................................................................................................... 47
Resumo ........................................................................................................................... 49
Auto-avaliação ................................................................................................................ 49
Exercícios ........................................................................................................................ 49
TEMA III: AS GRANDES CORRENTES CONTABILÍSTICAS 50

Introdução....................................................................................................................... 50
UNIDADE TEMÁTICA 3.1. A corrente Europeia Continental ........................................... 50
Introdução....................................................................................................................... 50
Sumário ........................................................................................................................... 59
UNIDADE TEMÁTICA 3.2. A Corrente Anglo-saxónica .................................................... 61
Introdução....................................................................................................................... 61
Sumário ........................................................................................................................... 77
UNIDADE TEMÁTICA 3.3. O Papel Desempenhado pelo FASB e IASB ............................ 80
Introdução....................................................................................................................... 80
Sumário ........................................................................................................................... 81
UNIDADE TEMÁTICA 3.4. O Papel Desempenhado por outros Organismos
Internacionais de Contabilidade ..................................................................................... 83
Resumo ........................................................................................................................... 84
Exercícios ........................................................................................................................ 84
TEMA IV: NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA INTERNACIONAL 85

UNIDADE TEMÁTICA 4.1. Utilização de Classificação dos Sistemas Contabilísticos
no Estudo da Harmonização Internacional ..................................................................... 85
Introdução....................................................................................................................... 85
Sumário ........................................................................................................................... 88
Exercícios de auto - avaliação ......................................................................................... 88
UNIDADE TEMÁTICA 4.2. A Origem do Processo de Harmonização .............................. 89
Introdução....................................................................................................................... 89
Sumário ........................................................................................................................... 91
v
UNIDADE TEMÁTICA 4.3. Vantagens e Desvantagens do Processo Harmonizador ....... 93
Introdução....................................................................................................................... 93
Sumário ........................................................................................................................... 94
UNIDADE TEMÁTICA 4.4. A Procura de Comparabilidade da Informação: A Resposta das
Empresas Multinacionais ................................................................................................ 96
Introdução....................................................................................................................... 96
Sumário ........................................................................................................................... 98
UNIDADE TEMÁTICA 4.5. Organismos Institucionais Envolvidos na Harmonização
Contabilística................................................................................................................. 101
Introdução..................................................................................................................... 101
Sumário ......................................................................................................................... 106
Exercícios de auto-avaliação ......................................................................................... 106
Actividades de Aprendizagem ...................................................................................... 108
UNIDADE Temática 4.6. Revisão dos Principais Estudos sobre a Medida de
Harmonização ............................................................................................................... 109
Introdução..................................................................................................................... 109
TEMA V: OS SISTEMAS CONTABILÍSTICOS 121

Introdução..................................................................................................................... 121
UNIDADE TEMÁTICA 5.1. Definição de Sistema Contabilístico .................................... 122
Introdução..................................................................................................................... 122
Sumário ......................................................................................................................... 123
UNIDADE TEMÁTICA 5.2. As Abordagens de Estudo dos Sistemas Contabilísticos ..... 126
Introdução..................................................................................................................... 126
Sumário ......................................................................................................................... 128
UNIDADE TEMÁTICA 5.3. Classificação de Sistemas Contabilísticos ............................ 130
Introdução..................................................................................................................... 130
Sumário ......................................................................................................................... 137
UNIDADE TEMÁTICA 5.4. A Evolução dos Sistemas Contabilísticos ............................. 140
Introdução..................................................................................................................... 140
Sumário ......................................................................................................................... 142
vi
TEMA VI: Contabilização dos Instrumentos Financeiros 143
UNIDADE TEMÁTICA 6.1. Contabilização dos contratos futuros .................................. 146
Introdução..................................................................................................................... 146
UNIDADE TEMÁTICA 6.2. Contabilização dos Contratos forward ................................ 154
Introdução..................................................................................................................... 154
UNIDADE TEMÁTICA 6.3. Contabilização dos Contratos Swaps ................................... 159
Introdução..................................................................................................................... 159
Sumário ......................................................................................................................... 167
Soluções dos exercícios de auto-avaliação 168

Correção unidade temática 1.1. ................................................................................... 168
Bibliografia .................................................................................................................... 172
vii
Visão geral
Bem-vindo ao Módulo de Contabilidade Internacional Comparada
Caro estudante, bem-vindo a Contabilidade Internacional Comparada.

A contabilidade Internacional Comparada se dedica ao estudo da
contabilidade a nível internacional, buscando compreender as práticas
contabilísticas nas diferentes jurisdições globais. Por essa via, estuda
também as razões das diferenças contabilísticas entre os países, a
necessidade de harmonização das normas de contabilidade. Percebe-
se que a harmonização internacional da contabilidade hoje é uma
realidade, no entanto, factores específicos das jurisdições fazem com
que as diferenças ainda permaneçam nas práticas. É em torno destes
aspectos que este módulo se dedica.
Este módulo permitirá que o prezado estudante, dentre outros
aspectos, conhecer as teorias que norteiam a Contabilidade ao longo
da sua evolução; perceber a prática contabilística internacional e o
papel dos organismos internacionais de contabilidade; compreender a
origem e a necessidade do processo da harmonização contabilística a
nível internacional e a sua influência no território nacional; analisar os
desafios das práticas contabilísticas nacionais e a profissão de
Contabilidade e finalmente, entender a contabilização dos
instrumentos financeiros derivados.
Objectivos do Módulo
Ao terminar o estudo deste módulo de Contabilidade Internacional

Comparada deverás ser capaz de: conhecer os modelos de
regulamentação contabilística ao nível internacional e reconhecer o
papel das organizações profissionais no desenvolvimento dos padrões
de contabilidade. Constituem os objectivos específicos desta
disciplina:
9
• Dar a conhecer aos estudantes as teorias que norteiam
a Contabilidade ao longo da sua evolução;
• Perceber a prática contabilística internacional e o papel
dos organismos internacionais de contabilidade;
• Compreender a origem e a necessidade do processo da
harmonização contabilística a nível internacional e a
sua influência no território nacional;
• Analisar os desafios das práticas contabilísticas
nacionais e a profissão de Contabilidade;
Objectivos
• Entender a contabilização dos instrumentos financeiros
de acordo com a NCRF 25 – Instrumentos Financeiros.
Quem deveria estudar este módulo
Este Módulo foi concebido para estudantes do 1º ano do curso de

Mestrado em Contabilidade e Auditoria do ISCED. Poderá ocorrer,
contudo, que haja leitores que queiram se actualizar e consolidar seus
conhecimentos nessa disciplina, esses serão bem-vindos, não sendo
necessário para tal se inscrever. Mas poderá adquirir o manual.
Como está estruturado este módulo
Este módulo de Contabilidade Internacional Comparada, para

estudantes do 1º ano do curso de Mestrado em Contabilidade e
Auditoria do ISCED, está estruturado como se segue:
Páginas introdutórias
▪ Um índice completo.
▪ Uma visão geral detalhada dos conteúdos do módulo,
resumindo os aspectos-chave que você precisa conhecer para
melhor estudar. Recomendamos vivamente que leia esta
secção com atenção antes de começar o seu estudo, como
componente de habilidades de estudos.
10
Conteúdo desta Disciplina / módulo
Este módulo está estruturado em quatro Temas. Cada tema, por

sua vez comporta certo número de unidades temáticas
visualizadas por um sumário. Cada unidade temática se caracteriza
por conter uma introdução, objectivos, conteúdos. No final de
cada unidade temática ou do próprio tema, são incorporados
antes exercícios de auto-avaliação, só depois é que aparecem os
de avaliação. Os exercícios de avaliação têm as seguintes
características: Puros exercícios teóricos, Problemas não
resolvidos e actividades práticas algumas, incluindo estudo de
casos.
Outros recursos
A equipa dos académicos e pedagogos do ISCED pensando em si,

num cantinho, mesmo recôndito deste nosso vasto Moçambique e
cheio de dúvidas e limitações no seu processo de aprendizagem,
apresenta uma lista de recursos didácticos adicionais ao seu
módulo para você explorar. Para tal o ISCED disponibiliza na
biblioteca do seu centro de recursos mais material de estudos
relacionado com o seu curso como: livros e/ou módulos, CD, CD-
ROOM, DVD. Para além deste material físico ou electrónico
disponível na biblioteca, pode ter acesso a Plataforma digital
moodle para alargar mais ainda as possibilidades dos seus
estudos.
Auto-avaliação e Tarefas de avaliação
Tarefas de auto-avaliação para este módulo encontram-se no final

de cada unidade temática e de cada tema. As tarefas dos
exercícios de auto-avaliação apresentam duas características:
primeiro apresentam exercícios resolvidos com detalhes. Segundo,
exercícios que mostram apenas respostas.
Tarefas de avaliação devem ser semelhantes às de auto-avaliação,
mas sem mostrar os passos e devem obedecer o grau crescente de
dificuldades do processo de aprendizagem, umas a seguir a outras.
Parte das tarefas de avaliação será objecto dos trabalhos de
campo a serem entregues aos tutores/docentes para efeitos de
correcção e subsequentemente nota. Também constará do exame
do fim do módulo. Pelo que, caro estudante, fazer todos os
exercícios de avaliação é uma grande vantagem.
11
Comentários e sugestões
Use este espaço para dar sugestões valiosas, sobre determinados

aspectos, quer de natureza científica, quer de natureza didáctico-
pedagógica, etc. Pode ser que graças as suas observações, o
próximo módulo venha a ser melhorado.
Ícones de actividade
Ao longo deste manual irá encontrar uma série de ícones nas margens
das folhas. Estes ícones servem para identificar diferentes partes do
processo de aprendizagem. Podem indicar uma parcela específica de
texto, uma nova actividade ou tarefa, uma mudança de actividade,
etc.
Habilidades de estudo
O principal objectivo deste capítulo é o de ensinar aprender a

aprender. Aprender aprende-se.
Durante a formação e desenvolvimento de competências, para facilitar

a aprendizagem e alcançar melhores resultados, implicará empenho,
dedicação e disciplina no estudo. Isto é, os bons resultados apenas se
conseguem com estratégias eficientes e eficazes. Por isso é importante
saber como, onde e quando estudar. Apresentamos algumas sugestões
com as quais esperamos que caro estudante possa rentabilizar o tempo
dedicado aos estudos, procedendo como se segue:
1º Praticar a leitura. Aprender a Distância exige alto domínio de leitura.
2º Fazer leitura diagonal aos conteúdos (leitura corrida).
3º Voltar a fazer leitura, desta vez para a compreensão e assimilação

crítica dos conteúdos (ESTUDAR).
4º Fazer seminário (debate em grupos), para comprovar se a sua

aprendizagem conferem ou não com a dos colegas e com o padrão.
5º Fazer TC (Trabalho de Campo), algumas actividades práticas ou as de

estudo de caso se existir.
IMPORTANTE: Em observância ao triângulo modo-espaço-tempo,

respectivamente como, onde e quando... estudar, como foi referido no
início deste item, antes de organizar os seus momentos de estudo
reflicta sobre o ambiente de estudo que seria ideal para si: Estudo
12
melhor em casa/biblioteca/café/outro lugar? Estudo melhor à noite/de
manhã/de tarde/fins-de-semana/ao longo da semana? Estudo melhor
com música/num sítio sossegado/num sítio barulhento!? Preciso de
intervalo em cada 30 minutos, em cada hora, etc.
É impossível estudar numa noite tudo o que devia ter sido estudado
durante um determinado período de tempo; deve estudar cada ponto
da matéria em profundidade e passar só ao seguinte quando achar que
já domina bem o anterior.
Privilegia-se saber bem (com profundidade) o pouco que puder ler e

estudar, que saber tudo superficialmente! Mas a melhor opção é juntar
o útil ao agradável: saber com profundidade todos conteúdos de cada
tema, no módulo.
DICA IMPORTANTE: não recomendamos estudar seguidamente por

tempo superior a uma hora. Estudar por tempo de uma hora
intercalado por 10 (dez) a 15 (quinze) minutos de descanso (chama-se
descanso à mudança de actividades). Ou seja que durante o intervalo
não se continuar a tratar dos mesmos assuntos das actividades
obrigatórias.
Uma longa exposição aos estudos ou ao trabalho intelectual

obrigatório, pode conduzir ao efeito contrário: baixar o rendimento da
aprendizagem. Por que o estudante acumula um elevado volume de
trabalho, em termos de estudos, em pouco tempo, criando
interferência entre os conhecimentos, perde sequência lógica, por fim
ao perceber que estuda tanto mas não aprende, cai em insegurança,
depressão e desespero, por se achar injustamente incapaz!
Não estude na última da hora; quando se trate de fazer alguma

avaliação. Aprenda a ser estudante de facto (aquele que estuda
sistematicamente), não estudar apenas para responder a questões de
alguma avaliação, mas sim estude para a vida, sobretudo, estude
pensando na sua utilidade como futuro profissional, na área em que
está a se formar.
Organize na sua agenda um horário onde define a que horas e que

matérias deve estudar durante a semana. Face ao tempo livre que
resta, deve decidir como o utilizar produtivamente, decidindo quanto
tempo será dedicado ao estudo e a outras actividades.
É importante identificar as ideias principais de um texto, pois será uma

necessidade para o estudo das diversas matérias que compõem o
curso: A colocação de notas nas margens pode ajudar a estruturar a
matéria de modo que seja mais fácil identificar as partes que está a
estudar e pode escrever conclusões, exemplos, vantagens, definições,
datas, nomes, pode também utilizar a margem para colocar
13
comentários seus relacionados com o que está a ler; a melhor altura
para sublinhar é imediatamente a seguir à compreensão do texto e
não depois de uma primeira leitura; Utilizar o dicionário sempre que
surja um conceito cujo significado não conhece ou não lhe é familiar;
Precisa de apoio?
Caro estudante, temos a certeza que por uma ou por outra razão, o
material de estudos impresso, lhe pode suscitar algumas dúvidas como
falta de clareza, alguns erros de concordância, prováveis erros
ortográficos, falta de clareza, fraca visibilidade, páginas trocadas ou
invertidas, etc.). Nestes casos, contacte os serviços de atendimento e
apoio ao estudante do seu Centro de Recursos (CR), via telefone, sms,
E-mail, se tiver tempo, escreva mesmo uma carta participando a
preocupação.
Uma das atribuições dos Gestores dos CR e seus assistentes
(Pedagógico e Administrativo), é a de monitorar e garantir a sua
aprendizagem com qualidade e sucesso. Daí a relevância da
comunicação no Ensino a Distância (EAD), onde o recurso as TIC se
tornam incontornável: entre estudantes, estudante – Tutor, estudante
– CR, etc.
As sessões presenciais/virtuais são um momento em que você, caro
estudante, tem a oportunidade de interagir fisicamente com staff do
seu CR, com tutores ou com parte da equipa central do ISCED
indigitada para acompanhar as suas sessões presenciais/virtuais. Neste
período pode apresentar dúvidas, tratar assuntos de natureza
pedagógica e/ou administrativa.
O estudo em grupo, que está estimado para ocupar cerca de 30% do
tempo de estudos a distância, é de muita importância, na medida em
que permite-lhe situar, em termos do grau de aprendizagem com
relação aos outros colegas. Desta maneira ficará a saber se precisa de
apoio ou precisa de apoiar aos colegas. Desenvolver hábito de debater
assuntos relacionados com os conteúdos programáticos, constantes
nos diferentes temas e unidade temática, no módulo.
Tarefas (avaliação e auto-avaliação)
O estudante deve realizar todas as tarefas (exercícios, actividades e

auto−avaliação), contudo nem todas deverão ser entregues, mas é
importante que sejam realizadas. As tarefas devem ser entregues duas
semanas antes das sessões presenciais/virtuais seguintes.
Para cada tarefa serão estabelecidos prazos de entrega, e o não
cumprimento dos prazos de entrega, implica a não classificação do
estudante. Tenha sempre presente que a nota dos trabalhos de campo
14
conta e é decisiva para ser admitido ao exame final da
disciplina/módulo.
Podem ser utilizadas diferentes fontes e materiais de pesquisa,
contudo os mesmos devem ser devidamente referenciados,
respeitando os direitos do autor.
O plágio1 é uma violação do direito intelectual do(s) autor(es). Uma
transcrição à letra de mais de 8 (oito) palavras do texto de um autor,
sem o citar é considerada plágio. A honestidade, humildade científica e
o respeito pelos direitos autorais devem caracterizar a realização dos
trabalhos e seu autor (estudante do ISCED).
Avaliação
Os objectivos e critérios de avaliação constam do Regulamento de

Avaliação.
TEMA I: EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA CONTABILIDADE
Introdução
A evolução do homem acompanha a evolução da contabilidade. A

partir do momento em que o Homem começou a acumular bens, logo
existiu a necessidade de controla-los e regista-los.
Para Saraiva (2015) a história da contabilidade é portanto tão antiga

quanto a história da civilização, estando ligada às primeiras
manifestações humanas da necessidade social de proteção da posse,
perpetuação e interpretação dos factos ocorridos com o objecto
material de que o Homem sempre dispôs para poder alcançar os fins a
que se proponha.
Neste tema, vamos nos debruçar da Evolução Histórica da

Contabilidade, para tal, iremos abordar os seguintes pontos:
• UNIDADE Temática 1.1. Origens históricas da contabilidade

• UNIDADE Temática 1.3. A contabilidade na idade média
• UNIDADE Temática 1.2. A contabilidade no mundo antigo.
• UNIDADE Temática 1.4. As Escolas contabilísticas clássicas
• UNIDADE Temática 1.4. As Escolas contabilísticas modernas
Assim, esperamos que desenvolva conhecimentos sobre a evolução

histórica da contabilidade, da antiguidade a modernidade.
1
Plágio - copiar ou assinar parcial ou totalmente uma obra literária, propriedade
intelectual de outras pessoas, sem prévia autorização.
15
UNIDADE TEMÁTICA 1.1. Origens históricas da contabilidade
Introdução
Caro estudante, ao iniciar esta unidade temática, entra para o módulo
de Contabilidade Internacional Comparada. Portanto, iniciaremos com
as origens históricas da contabilidade, pois ao contrário da maioria das
outras profissões modernas, a contabilidade tem uma história que
geralmente é discutida em termos de um evento seminal - a invenção
e a disseminação dos processos de escrituração de dupla entrada de
Luca Pacioli. No entanto, uma visão da história da contabilidade que
começa a partir da sistematização do método das partidas dobradas,
negligencia uma longa evolução dos sistemas contabilísticos nos
tempos antigos e medievais.
Com esse propósito várias perguntas podem surgir com relação a
pertinência do estudo da história da contabilidade. Uma das questões
que pode surgir é porque devemos estudar a história da
contabilidade? E a outra se esse estudo agrega algum valor ao
conhecimento da contabilidade, principalmente ao se tratar de
contabilidade internacional comparada.
Ora seguramente, uma revisitação a esse passado longínquo da
civilização humana, ajuda a conjeturar o passado em geral e
especificamente ajuda a compreender e a explicar o fenomenal
crescimento que a profissão contabilística esteve subjacente durante
todo o seu percurso, assim como, pode também ajudar a deslumbrar
possíveis tendências futuras da profissão.
Nesta unidade temática abordaremos sobre os primórdios da
contabilidade e debruçaremos sobre porque a contabilidade ficou
sistematizada na Itália por Luca Pacioli.
Ao completar esta unidade, você deverá ser capaz de:
▪ Explicar os antecedentes sociais, culturais que foram necessários a

invenção da contabilidade
▪ Descrever as principais contribuições das civilizações antigas no
percurso evolutivo da contabilidade;
Objectivos ▪ Relacionar os avanços da contabilidade aos progressos da

Específicos sociedade;
▪ Reconhecer a origem antiga, nobre e multicultural da
contabilidade, bem como a sua importância para nossa sociedade.
A história da contabilidade faz parte da história da nossa era; de

várias formas, a própria contabilidade conta essa história, pois os
16
registros contabilísticos fazem parte da matéria-prima dos
historiadores.
Registos contabilísticos datam de milhares de anos e foram
encontrados em várias partes do mundo. A principal e a mais
característica manifestação da contabilidade é tão antiga quanto a
civilização do homem, sendo uma consequência da evolução
humana, sobretudo no campo económico (Souza, M.A., Mezzomo,
2012).
Para Sá (1997) citado por (Souza, M.A., Mezzomo, 2012) a

Contabilidade nasceu com a civilização e jamais deixará de existir em
decorrência dela; talvez, por isso, quase sempre seus progressos
coincidiram com aqueles que caracterizam os da evolução do
homem.
Não se sabe ao certo quem inventou a contabilidade, porém sabe-se

que ela é um produto do renascimento italiano (Hendrjksen & Breda,
1999). Apesar disso, vários registos contabilísticos datam da
antiguidade clássica, ou seja, historiadores de contabilidade
documentam existência de evidencias que corroboram com essa
hipótese.
Por exemplo, os agricultores egípcios nas margens do Rio Nilo,

pagavam aos colectores de impostos com cereais e linhaça pelo uso
da água da irrigação e recibos eram dados desenhando-se
recipientes de cereais em suas casas. Arqueólogos apontaram
utilização de fichas na Mesopotâmia com similar objectivo. Sistemas
contabilísticos sofisticados parecem ter existido na China em 2000
a.C.
De acordo com Alexander (2002), tentando explicar porque o

método das partidas dobradas foi sistematizado na Itália, o
historiador da contabilidade A.C. Litleton, descreveu 7 (sete)
elementos que permitiram a sua criação:
1. Propriedade privada: A separação entre propriedades, porque

a contabilidade preocupa-se com os registos de factos
patrimoniais de propriedades privadas.
2. Capital: Aumento e acumulo do capital, pois de outra forma, o

comércio não seria importante e o credito poderia não existir.
3. Comércio: A troca de bens entre comunidades de diferentes

regiões, que possibilitou a sistematização dos registos
contabilísticos.
17
4. Credito: o uso presente de recursos futuros, porque se não,
não existiria a necessidade de registar transações completadas
no presente.
5. Escrita: um mecanismo para manter um registo permanente e

uma linguagem comum, dado os limites da memória humana.
6. Moeda: “denominador comum” para trocas comerciais.
7. Aritmética: Uma forma de computar detalhes monetários de

uma transação ou acordo.
Como se pode perceber com a lista apresenta por A.C. Litelon, muitos
destes factores não existiam na antiguidade, mas até a idade média
estes factores não eram encontrados simultaneamente de forma
suficientemente forte para forçar a inovação das partidas dobradas.
A escrita, por exemplo é um produto da antiguidade, tão antiga

quanto a própria civilização, mas a aritmética, a sistemática
manipulação de números e símbolos, não constitui uma ferramenta da
antiguidade como tal. Além disso, o persistente uso da numeração
romana para transações financeiras, depois de ser introduzida a
numeração árabe, parece ter impedido a criação anterior das partidas
dobradas.
A falta dos antecedentes listados acima tornava difícil a invenção das
partidas dobradas e, por essa via, dificultava a manutenção de registos
contabilísticos, tornando o trabalho do contabilista
extraordinariamente difícil.
Com matérias de escrita dispendiosos, numeração difícil, sistemas

monetários inconsistentes, uma determinada transação tinha que ser
extremamente importante para justificar o seu registo contabilístico.
Sumário
A história da contabilidade faz parte da história da nossa era; de várias

formas, a própria contabilidade conta essa história, pois os registros
contabilísticos fazem parte da matéria-prima dos historiadores.
Registos contabilísticos datam de milhares de anos e foram
encontrados em várias partes do mundo. A principal e a mais
característica manifestação da contabilidade é tão antiga quanto a
civilização do homem, sendo uma consequência da evolução humana,
sobretudo no campo económico. Não se sabe ao certo quem inventou
a contabilidade, porém sabe-se que ela é um produto do renascimento
italiano. A contabilidade foi sistematizada na Itália, porque vários
factores associados ao seu desenvolvimento, não eram
18
simultaneamente encontrados nas sociedades antigas, exemplo
desses elementos são: Propriedade privada, Capital, Comércio,
Credito, Escrita, Moeda e a Aritmética.
Exercícios de auto-avaliação
Das alternativas abaixo apresentadas, responda com (V) as

alternativas verdadeiras e com (F) as alternativas falsas.
1. A contabilidade sistematizou-se na antiguidade clássica, pois,
foi nesta época que se desenvolveram os principais elementos
para a evolução da contabilidade, tais como a escrita, a
aritmética, a moeda, a propriedade privada e o crédito. ( )
2. A contabilidade foi inventada na idade média por Luca Pacioli,
por isso ele é considerado o pai da contabilidade. ( )
3. A principal e a mais característica manifestação da
contabilidade que é controlo do património, é tão antiga
quanto a civilização do homem, sendo uma consequência da
evolução humana. Por isso, diz que a contabilidade evolui com
a evolução da Humanidade. ( )
Actividades de Aprendizagem
Responda de forma clara e concisa as seguintes questões:
Exercícios 1. Explique antecedentes contribuíram para que no contexto da

evolução da contabilidade, as partidas dobradas não se
sistematizassem na antiguidade clássica.
2. Quais são e em que consistem os elementos que contribuíram
para a sistematização das partidas dobradas na Itália?
3. Explique, por que se diz “que não se sabe ao certo quem
inventou a contabilidade”.
UNIDADE TEMÁTICA 1.2. A contabilidade no mundo antigo
Introdução
Como nos debruçamos na unidade anterior, a evolução da

contabilidade, é resultado também da evolução humana, decorrente,
da necessidade sistemática do homem, em controlar os seus recursos.
O homem primitivo ao inventariar o número de instrumentos de caça
19
e pesca disponíveis, ao contar os seus rebanhos ou as suas ânforas de
bebidas já estaria a praticar uma forma rudimentar de Contabilidade.
Sendo assim, pode se dizer que, a contabilidade existe desde que o
homem primitivo sentiu a necessidade de controlar só seus bens,
tendo para isso, se utilizado de registos de inscrições feitas em troncos
de arvores ou seixos representando a quantidade de seus recursos.
De acordo com Gonçalves (2010) estes registos em rochas ou em
placas de material diverso representam aquilo que se pode considerar
como os primeiros vestígios de Contabilidade, tendo como propósito
assegurar, como base de apoio memorialista, o posterior controlo dos
seus bens, direitos e obrigações.
A evolução da civilização humana, pode ser usada, para descrever
como ela influenciou a pratica contabilística. Assim, nesta unidade,
iremo-nos, debruçar sobre a contabilidade na antiguidade e na idade
média.
▪ Descrever a evolução da contabilidade na antiguidade clássica

▪ Descrever a contribuição da antiguidade clássica no
desenvolvimento da contabilidade
Objectivos ▪ Reconhecer a contribuição da antiguidade clássica no
Específicos desenvolvimento da contabilidade
Contabilidade na antiguidade clássica e oriental
De uma forma geral, todos os povos contribuíram para o

desenvolvimento da contabilidade. Neste tópico, iremos realizar uma
visita sobre algumas das importantes contribuições de alguns povos
para a contabilidade.
a) Civilização chinesa
Já há muito tempo, a escrita chinesa tinha sido inventada com o
sistema de caracteres que ainda hoje é utilizado na China. Sabe-se no
entanto, que cerca de 800 a.C. existiam, na China, notas de banco.
Também utilizavam moeda metálica, títulos de crédito, dando assim
origem ao aparecimento de entidades intermediárias que
desempenhavam as funções de banqueiros do nosso tempo.
Como foi dito, nas unidades precedentes, um dos elementos para o

desenvolvimento da contabilidade é o credito (Alexander, 2002;
Hendrjksen & Breda, 1999), assim estas entidades, seguramente
tiveram um grande contributo no desenvolvimento da contabilidade.
Por outro lado, o elevado grau de desenvolvimento económico-
20
industrial desta civilização aponta no sentido de que este não teria
podido processar-se sem a utilização de uma boa forma de
contabilidade adequada, mas como advoga infelizmente nada se
encontrou que nos possa elucidar sobre o funcionamento desta
contabilidade (Gonçalves, 2010).
b) Civilização hindu
Na velha Índia, a profissão de comerciante era tido como muito
honrosa, nesta civilização, tem-se o registo de uma legislação com
algum avanço em matérias económicas. Uma dessas obras é a
Arthasastra, de autoria de Kautiliya, um sábio oriental, que viveu a
dois mil e trezentos anos, na qual constam diversos conceitos e
definições relacionados com a Contabilidade, como definições e
classificações de lucros, custos, receitas e capital, bem como uma
distinção entre despesas ordinárias (constantes) e despesas
extraordinárias (variáveis) (Gonçalves, 2010).
c) Civilização suméria, babilónica e assíria

Os sumérios, a mais antiga civilização da Humanidade (4000 a.C.)
habitavam a Mesopotâmia. São devidas a este povo duas importantes
criações: (1) a escrita cuneiforme (de 3500 a. C.), complexa, conhecida
apenas pelos sacerdotes e por uma classe especial de escribas, e (2) as
cidades-estados. O equivalente mesopotâmico do contabilista
contemporâneo era o escriba. Seus deveres eram semelhantes, mas
ainda mais extensos.
Como escreve Sá (1998), existe um generalizado consenso entre os
peritos da arqueologia de que foram as imensas riquezas da Suméria –
muito particularmente as de Uruk – que forneceram subsídios para as
bases de um desenvolvimento da escrita contabilística. Sengundo o
autor, esta civilização já registava apuramentos de custos,
orçamentos, revisões de contas, controlos de gestão de produtividade
e já se adoptava o razão, produziam-se balanços de qualidade,
possuíam-se orçamentos evoluídos de receita e despesa pública e
calculavam-se custos.
d) Civilização egípcia
Segundo Gonçalves (2010), no Egipto dos Faraós já se praticava uma

Contabilidade com minuciosidade, exactidão e regularidade,
necessária para assegurar a administração da monarquia e das obras
de irrigação do Rio Nilo. A documentação era já arquivada
cronologicamente e com base na oposição receitas-despesas, isto é,
entradas e saídas.
e) Civilização grega
21
Os banqueiros gregos, que eram na sua maioria sacerdotes,
praticavam a contabilidade que consistia em controlar os saldos
iniciais e finais, os recebimentos e os pagamentos.
De acordo com Kam (1990) citado por Gonçalves (2010) na Grécia “O
Estado realizava um inventário anual nos templos, e os contabilistas
preparavam as demonstrações financeiras apropriadas, as quais
indicavam as principais fontes de receitas (juros e rendas dos
empréstimos) e a origem das despesas (principalmente sacrifícios,
entretimentos e pagamento de salários)”.
f) Civilização romana
O império romano, um dos mais fortes que a humanidade conheceu, e
que dominou maior parte do mundo antigo, tornou-se o maior centro
politico-económico da época, tendo assim, forte influência sobre a
sociedade ocidental. Os intercâmbios comerciais eram realizados por
todo o Império, e entre este e o mundo bárbaro para lá das suas
fronteiras, o que permitiu um solido desenvolvimento da
contabilidade.
O desenvolvimento da Contabilidade foi paralelo ao da administração
pública e das empresas agrícolas: era já usada uma série de livros de
registo que constituía um sistema ordenado, devendo-se, assim, aos
romanos a primeira grande contribuição para o desenvolvimento da
Contabilidade, o que pode ser comprovado pela existência de alguns
conceitos contabilísticos. De acordo com Amorim (1968) citado por
(Gonçalves, 2010) alguns destes livros são:
− Commentarius (ou Libellus): este livro servia apenas para
registar, preliminarmente, o facto contabilístico exactamente
como havia sido constatado ou ocorrido.
− Adversaria (ou Ephemeris): livro para o qual se passava o
movimento do Commentarius e que segundo alguns autores
correspondia a uma espécie de diário.
− Codex accepti et expensi: uma espécie de caixa. Era
considerado o livro fundamental.
− Tabulae Rationum (ou Codex Rationum) – espécie de razão, “o
Codex Rationum era conservado e podia, na falta de
testemunhas, utilizar- se como meio de prova”.
− Calendarium – aqui se registavam os capitais cedidos, os
nomes dos devedores, a quantia em dívida, os juros mensais,
os dias em que se venciam, etc.
O Commentarius, o Adversaria, o Codex Accepti et Expensi, o
Tabulae Rationum e o Calendarium tanto eram usados na
22
Contabilidade privada como na pública. Os livros exclusivos da
administração pública eram: Breviarium e Rationarium. O primeiro
regista as receitas auferidas pelo governo e o segundo que
descrevia como eram aplicados os recursos do governo.
Sumário
Desde os tempos mais remotos que, a contabilidade serviu como base

memorialista, no que dizia respeito a valores patrimoniais. Não se
sabe quem terá inventado a contabilidade. Mas, tem-se a certeza que
não resultou das diligências de um só indivíduo, mas terá sido uma
conquista colectiva, por intermédio de um gradual desenvolvimento e
aperfeiçoamento dos seus métodos, limitados pelas necessidades e
circunstâncias envolventes de cada época e de cada civilização.
Das descrições efectuadas da Contabilidade realizada por cada povo
antigo, salienta-se a complexidade dos registos contabilísticos das
civilizações que habitaram a Mesopotâmia, a exactidão e a
regularidade dos registos contabilísticos do Antigo Egipto, não
obstante estarmos, perante uma Contabilidade muito primitiva.
No entanto, uma referência especial deverá fazer- se à civilização
romana, esta utilizava uma série de livros contabilísticos, constituindo
um sistema ordenado. Antes do início da Idade Média, e sequente
retrocesso e estagnação de todos os aspectos da sociedade europeia,
a Contabilidade atingiu a sua mais alta expressão no Império Romano,
devendo-se, assim, a esta civilização, a primeira grande contribuição
de destaque para o desenvolvimento da nossa área de conhecimento.
Das alternativas abaixo apresentadas, responda com (V) as

alternativas verdadeiras e com (F) as alternativas falsas.
1. A contabilidade é uma ciência que exclusivamente o contributo da

civilização romana. ( )
2. A china desenvolveu a moeda metálica, títulos de crédito, dando

assim origem ao aparecimento de entidades intermediárias que
desempenhavam as funções de banqueiros. ( )
3. A obras é a Arthasastra, na qual constam diversos conceitos e
23
definições relacionados com a Contabilidade, como definições e
classificações de lucros, custos, receitas e capital, bem como uma
distinção entre despesas ordinárias (constantes) e despesas
extraordinárias (variáveis) pertenceu a civilização grega. ( )
4. Na civilização romana os livros exclusivos da administração

mercantil eram: o Breviarium e Rationarium. ( )
Responda de forma clara e concisa as seguintes questões:
Exercícios 1. Por que se diz que a contabilidade é um produto da contribuição

de todos os povos?
2. Qual a contribuição da china e do povo hindu para a evolução da

contabilidade?
3. Qual a contribuição da Civilização suméria, babilónica e assíria

para o desenvolvimento da contabilidade
4. Argumenta afirmação, “a Contabilidade atingiu a sua mais alta

expressão no Império Romano”.
UNIDADE TEMÁTICA 1.3. A Contabilidade na idade média
Introdução
Após termos abordado sobre algumas das contribuições das

civilizações antigas na contabilidade, nesta subunidade, iremos nos
ocupar sobre as contribuições da idade média. Após a leitura desta
subunidade, você deverá ser capaz de:
▪ Descrever a evolução da contabilidade na idade media

▪ Conhecer a contribuição da idade média no desenvolvimento da
contabilidade
Objectivos ▪ Reconhecer a contribuição da idade média no desenvolvimento da
Específicos contabilidade
24
Os mil anos entre a queda do Império Romano e a publicação da
Summa de Luca Pacioli são amplamente vistos como um período de
estagnação da contabilidade, e as práticas medievais fora da Itália são
frequentemente ignoradas em resumos históricos.
O renascimento italiano e a invenção das partidas dobradas
Os renascentistas inovadores italianos (séculos XIV a XVI) são
amplamente reconhecidos como os pais da contabilidade moderna.
Eles elevaram o comércio e buscaram ativamente novos e métodos
melhores para determinar seus lucros. Embora os algarismos arábicos
tenham sido introduzidos muito antes, foi durante esse período que os
italianos se tornaram os primeiros a usá-los regularmente no
rastreamento de contas comerciais - uma melhoria em relação aos
numerais romanos cuja importância não pode ser exagerada.
Figura 1 Frei Luca Pacioli
Luca Paccioli e a Summa

Fonte: Wikipédia
Luca Pacioli era homem do renascimento, com conhecimento de

literatura, arte, matemática, negócios e ciências, numa época em que
poucos conseguiam ler. Nascido em 1445 em Borgo San Sepulcro, na
Toscana, Frei Luca Bartolomes Pacioli adquiriu um conhecimento
surpreendente de diversos assuntos técnicos - religião, negócios,
ciência militar, matemática, medicina, arte, música, direito e
linguagem. Ele aceitou a crença popular no inter-relacionamento
dessas disciplinas amplamente variadas e na importância especial
daqueles, como matemática e contabilidade, que exibem harmonia e
equilíbrio.
Por volta de 1482, depois de concluir seu terceiro tratado sobre
matemática, Pacioli, que como muitos de seu tempo buscava
preferência como professor, tornou-se frade franciscano. Ele viajou
por toda a Itália dando palestras sobre matemática e, em 1486,
25
completou sua formação universitária com o equivalente a um
doutorado.
Pacioli nunca alegou ter inventado contabilidade de dupla entrada.
Trinta e seis anos antes de seu monumental tratado sobre o assunto,
Benedetto Cotrugli escreveu Delia Mercatura e do Mercante Perfetto,
que incluiu um breve capítulo descrevendo muitas das características
da dupla entrada. Embora este trabalho não tenha sido publicado há
mais de um século, Pacioli estava familiarizado com o manuscrito e
creditou a Cotrugli a origem do método da dupla entrada (Alexander,
2002).
Pacioli tinha cerca de 50 anos em 1494 - apenas dois anos depois de
Colombo ter descoberto a América - quando retornou a Veneza para a
publicação de seu quinto livro, Summa de Arithmetica, Geometria,
Proportioni et Proportionalita (Tudo sobre Aritmética, Geometria e
Proporção). Foi escrito como um resumo e um guia para o
conhecimento matemático existente, e a contabilidade era apenas um
dos cinco tópicos abordados.
Os 36 capítulos curtos de Summa sobre contabilidade, intitulados "De
Computis et Scripturis" ("De considerações e escritos"), foram
acrescentados, "para que os súditos do mais gracioso duque de Urbino
possam ter instruções completas na condução dos negócios, "e para",
dar ao comerciante sem demora informações sobre seus ativos e
passivos.
O livro de Pacioli era, de seus três livros, o mais parecido com o
equivalente moderno. As colunas de dinheiro e data eram quase
idênticas às dos livros modernos, com entradas consistindo de breves
parágrafos, débitos no lado esquerdo de uma página dupla (deve dare)
e créditos no lado direito (deve avere).
O contabilista regista "dinheiro na mão" como um débito na primeira

página do livro, assim como foi inserido primeiro no diário. Como
lançamentos de razão são feitos, duas linhas diagonais são sorteadas
em cada entrada de diário, uma da esquerda para a direita quando o
débito é lançado e a outra da direita para a esquerda quando o crédito
é lançado.
Os primeiros 16 capítulos de "De Computis" descrevem este sistema

básico de livros e contas, enquanto os 20 restantes são dedicados a
questões de contabilidade especializadas de comerciantes. Estes
incluem depósitos e saques bancários, compras intermediadas,
saques, transações de permuta, negociação de joint venture,
desembolsos de despesas e fechamento e balanceamento de livros.
O balancete (summa summarium) é o fim do ciclo contabilística de

Pacioli. Os valores de débito do livro antigo estão listados no lado
26
esquerdo do balanço e os créditos à direita. Se os dois totais forem
iguais, o ledger antigo será considerado equilibrado. Se não, diz
Pacioli, "isso indicaria um erro em seu livro, erro esse que você terá
que procurar diligentemente com a indústria e a inteligência que Deus
lhe deu".
Sumário
A publicação da obra de Luca Pacioli, Summa de Arithmetica,

Geometria, Proportioni et Proportionalita foi uma importante e
fundamental obra para o desenvolvimento da contabilidade, na forma
como ela é conhecida actualmente. Foi nesta obra onde ficou
sistematizado o método da contabilidade das partidas dobradas.
Exercícios
Responda com (V) verdadeiro e (F) Falso as questões que se seguem:

1. Os mil anos entre a queda do Império Romano e a publicação
da Summa de Luca Pacioli são amplamente vistos como um
período de estagnação da contabilidade ( ).
2. Os renascentistas inovadores italianos (séculos XIV a XVI) são
amplamente reconhecidos como os pais da contabilidade
moderna. ( )
3. Pacioli alegava ter sido ele a inventar o método da
contabilidade de dupla entrada. ( )
4. O livro de Pacioli era, de seus três livros, não era parecido com
o equivalente moderno ( ).
Responda as seguintes questões:
1. Porque se diz que entre a queda do Império Romano e a
Publicação da Suma de Luca Pacioli, são períodos de estagnação da
contabilidade?
2. Explique porque os renascentistas inovadores italianos são
reconhecidos como os pais da contabilidade moderna.
3. Porque o livro de Pacioli era o mais próximo ao moderno?
27
TEMA II: Profissão De Contabilidade Nacional e Internacional
Introdução
A organização da Profissão da contabilidade pode ser estratificada em

Organização da Contabilidade a nível Nacional, a nível internacional a
nível público, a nível Internacional a Privado, isto segundo as
entidades envolvidas na prática e exercício profissional, incluindo a
elaboração das normas de contabilidade.
Para isso, analisamos em seguida três (3) unidades, designadamente:

2.1.A organização contabilística Moçambicana
2.2.A organização contabilística Internacional a nível Público
2.3.A organização contabilística Internacional a nível Privado
Após a leitura desta unidade você deverá ser capaz de:
▪ Descrever a evolução da profissão contabilística a nível nacional

▪ Descrever a evolução da normatização contabilística a nível
nacional
▪ Descrever as organizações envolvidas na organização
Objectivos contabilística a nível internacional privado;
Específicos
▪ Descrever as organizações envolvidas na organização
contabilística a nível internacional público;
UNIDADE TEMÁTICA 2.1. A organização contabilística Moçambicana
Introdução
A prática profissional do contabilista em Moçambique associa-se a

herança colonial. Durante o período colonial, maior parte dos
contabilistas eram portugueses, apenas alguns moçambicanos
trabalhavam, como escriturários e guarda-livros nos departamentos
de Contabilidade. Depois da independência muitos trabalhadores,
incluindo contabilistas habilitados tiveram que abandonar o país,
causando severamente o colapso para a profissão (Macuácua, 2003).
Após a independência em 1975, apesar do governo adotar o

socialismo, o sistema de contabilidade moçambicano, era baseado no
sistema português, o qual era significativamente diferente do sistema
de contabilidade socialista. A manutenção deste sistema deveu-se ao
fato de: a educação em contabilidade nas escolas comerciais e
institutos permanecer como o regime colonial português instituiu. O
28
sistema tributário, também permanecera como era durante o período
colonial, os ministros do novo governo nas áreas de Economia e
Finanças teriam sido educados no sistema de contabilidade português
(Macuácua, 2003). Com isto fundamenta-se, a herança que
Moçambique teve de Portugal a nível da prática da profissão
contabilística.
Durante vários anos após a independência, o país não teve nenhum

instituto, associação ou uma entidade governamental para proceder,
autorizar e regulamentar o exercício da profissão.
Com efeito, de acordo com Juaniha (2016), o exercício da profissão

contabilística em Moçambique pode ser divido em duas fases.
Sendo, a primeira fase correspondente ao memento em que a

autorização do exercício da atividade profissional da contabilidade
estava a cargo do Ministério do Plano e Finanças e a segunda, com a
criação do primeiro organismo profissional, a cargo da Ordem dos
Contabilistas e Auditores de Moçambique (OCAM).
a) Primeira fase do exercício profissional – Ministério do

Plano e Finanças
Desde a independência, até antes da criação da OCAM em
2012, o registo do profissional contabilista era da responsabilidade do
Ministério do Plano e Finanças. Assim, para os indivíduos que
pretendessem exercer a profissão, para sua autorização, era
necessário apresentar: (i) Certificado comprovante da conclusão de
um dos níveis de formação em contabilidade; (ii) Carta de referência
de dois profissionais contábeis; e (iii) Um atestado de registo criminal
que comprova que o requerente não tinha sido condenado em
nenhum momento da sua vida a pena de prisão de dois ou mais anos.
Como se percebe a exigência regulamentar da profissão nesse período
era frágil em decorrência da inexistência de organismos profissionais
apropriados para a regulamentação, examinação, formação
continuada e o registro de profissionais.
b) Segunda fase do exercício profissional – Ordem dos

Contabilistas e Auditores de Moçambique (OCAM).
A segunda fase do exercício profissional é marcada pela aprovação da
Lei no 8/2012 de 8 de fevereiro, que cria o primeiro organismo
regulador da profissão (OCAM). De acordo com o artigo 5, da referida
Lei, a OCAM tem como objetivos:
a) a definição das regras de acesso e exercício das profissões de
29
contabilidade e de auditoria, a atribuição e certificação das
categorias profissionais de Contabilista Certificado e de Auditor
Certificado, por meio da emissão das respectivas Cédulas
Profissionais;
b) a superintendência de todos os aspectos relativos ao acesso
e exercício das profissões de contabilidade e de auditoria, de
modo a garantir a sua independência técnica e funcional, a
defesa da dignidade e prestígio dos seus membros, bem como
dos seus direitos e prerrogativas, a afirmação da função social
da profissão e a promoção e respeito pelos respectivos
princípios deontológicos:
c) a representação dos interesses profissionais de todos
aqueles que exerçam ou venham a exercer em Moçambique
atividades de profissionais de contabilidade e de auditoria;
d) o exercício da jurisdição disciplinar relativamente a todos os
seus membros;
e) a promoção dos mais elevados padrões técnicos e níveis de
desempenho dos membros. (Grifo nosso)
Analisando o artigo 5, referente aos objetivos da OCAM,

especialmente nos termos sublinhados, pode se perceber que as
regras de acesso e exercício da profissão contabilística, a garantia da
sua independência técnica e funcional, dignidade e prestígios dos seus
membros e a promoção de elevados padrões técnicos e níveis de
desempenho dos membros devem estar alinhados com as práticas
internacionais, especialmente com os preceitos da estrutura
conceitual do IASB e das normas atuais de contabilidade em
Moçambique são embasadas. Este órgão vem fortalecer o exercício da
profissão na medida em que supervisiona os critérios de acesso, as
competências profissionais.
O artigo 6 da Lei no 8/2012 de 8 fevereiro com respeito as
atribuições da OCAM, pode-se efetuar ligação de sua atuação com a
adoção das normas internacionais, assim, de outros aspectos, a ordem
deve:
Definir, difundir, promover e fazer cumprir os princípios e as normas de
ética e deontologia profissional de contabilidade e de auditoria; definir
normas e padrões técnicos de exercício da profissão tendo em consideração
as normas e padrões internacionalmente aceites designadamente os
emanados da Federação Internacional dos Contabilistas; colaborar com o
Estado e outras entidades públicas, com estabelecimentos públicos e
privados, legalmente habilitados para o ensino da Contabilidade, Auditoria e
disciplinas auxiliares, na criação ou reformulação de planos de contabilidade
e de programas de disciplinas importantes para o exercício da profissão,
tendo em conta as normas e padrões internacionalmente aceites; colaborar
com quaisquer entidades nacionais e estrangeiras, no fomento e realização
de estudos, trabalhos, projetos de investigação e de divulgação e atos de
intercâmbio em geral que visem o aperfeiçoamento e a divulgação de
princípios, conceitos e técnicas contabilísticas e de auditoria; organizar
cursos, seminários, conferências, colóquios e estágios destinados aos seus
30
membros, de forma a promover a melhoria da qualidade das suas
competências profissionais;
Assim, a manutenção e promoção de princípios éticos,

enforcement da aplicação das normas internacionais, colaboração com
outros stakeholders da profissão demandam a necessidade de
articulação do órgão profissional com as instituições de ensino. Como
forma de contribuir para que estas, estejam na sua função de
formação de profissionais, em linha com as necessidades do mercado
de trabalho. O que pode envolver a reformulação curricular, reflexão
das abordagens pedagógicas, métodos de ensino utilizados, recursos
de ensino existentes, entre outros.
Adoção das Normas Internacionais de Contabilidade em

Moçambique
Após a independência, a evolução normativa da contabilidade

em Moçambique conheceu três fases distintas (Juaniha, 2016). A
primeira fase consistiu na aprovação, pelo governo do primeiro PGC
em 1986, a segunda, aprovação do segundo PGC e a terceira, a
aprovação do terceiro PGC-NIRF que corresponde a adoção das
normas internacionais de contabilidade.
A seguir são descritas as particularidades de cada fase.
a) Primeiro Plano Geral de Contabilidade – PGC (1984)

Em 14 de Dezembro de 1984, Decreto Governamental 13/84
introduziu o Plano Geral de Contabilidade (PGC) para uso obrigatório a
partir de 1986, constitui dessa forma o primeiro marco da profissão do
ponto de vista oficial no país. O principal objetivo do PGC era “a
padronização da contabilidade empresarial para assegurar a
homogeneidade do sistema de informação necessário para o
planejamento central, direção e controle da economia nacional”
(Macuácua, 2003). Nesse período, o Estado regulamentava todas as
normas contábeis, principalmente, para proteger os seus interesses. O
que pode talvez, se justificar pela natureza da sua grande intervenção
na economia, no que concerne a produção e distribuição de bens e
serviços no sistema de economia de planificação central.
Contudo, a partir de 1986, várias mudanças foram ocorrendo.
Moçambique reformulou os seus sistemas político, legais e
econômicos, para os princípios neoliberais, com o suporte das
Instituições de Instituições de Brenton Woods (IBW´s), algumas das
31
principais reformas ocorridas foram: (i) mudança do sistema
monopartidário para multipartidário; (ii) privatização das empresas
estatais; (iii) reformulação e liberalização do sistema financeiro; (iv)
estabelecimento do primeiro mercado de ações; (v) aumento de
investimento direto estrangeiro (IDE); (vi) reforma do sistema legal e
fiscal e Reforma da Administração Pública.
Apesar das reformas e mudanças mencionadas em cerca de 20
anos, o sistema de contabilidade para as empresas ainda era regulado
pelas normas coloniais e socialistas. Havia nesse caso, a necessidade
de adequar a contabilidade para o sistema de economia orientado
para o mercado. O plano não continha a estrutura conceitual e nem
fazia menção de princípios e políticas contabilísticas. O documento
era eminentemente técnico, fundamentado por regras de débito e de
crédito das contas do ativo, passivo, assim como da movimentação das
contas de resultado.
b) Segundo Plano Geral de Contabilidade – PGC (2006)

A segunda fase da normatização contabilística começa com a
aprovação do Decreto no 36/2006 de 25 julho. A aprovação deste
decreto visava acolher as diversas transformações e reformas
econômicas ocorridas, aliadas ao processo de internacionalização das
atividades econômicas, inovações tecnológicas de informação e
comunicação e do mercado financeiro.
O PGC 2006 era aplicável a todos os empresários comerciais,
com exceção dos que exerciam a atividade bancária e de seguros e as
unidades de reduzida dimensão econômica nos termos do Código do
Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRPC) (Decreto
nº 36/ 2006 de 25 de julho).
O Plano teria entrado em vigor a partir de 1 de janeiro de 2007,

constituindo-se por 7 capítulos como se apresenta no Quadro 10.
Quadro 1 Estrutura do PGC Decreto 36/2006 de 25 de julho

Nº/O Capítulos Elementos constituintes / conceituais do capítulo
I Disposições Contabilidade geral, método de registo, suporte
gerais e técnicas documental, inventário, exercício contabilístico,
moeda e língua de relato, livros de contabilidade
geral, conceito de demonstrações financeiras,
quadro e código de contas, contabilidade analítica.
II Informação Objetivo, destinatários, preparação, caraterísticas
financeira qualitativas,
III Princípios Continuidade, Consistência, prudência,
contabilísticos especialização dos exercícios, custo histórico,
fundamentais substância sobre a forma, materialidade.
IV Critérios Disponibilidade, títulos negociáveis, créditos e
valorimétricos débitos, meios circulantes materiais, meios
imobilizados.
32
V Demonstrações Modelo de balanço e demonstração de resultados e
financeiras anexos sobre o detalhamento das contas.
VI Quadro e código Classe 1 meios circulantes financeiros, classe 2
de conta contas de meios circulantes materiais, classe 3
contas de meios imobilizados, classe 4 contas de
credores, classe 5 contas de capital e fundos
próprios, classe 6 contas de custos e perdas, classe 7
contas de proveitos e ganhos, classe 8 contas de
resultados, classe 5 contas analíticas de exploração.
VII Terminologia e Estabelece as regras de movimentação das contas
movimentação que constituem cada classe de contas.
das contas
S Modelo de Anexo do modelo de balanço e de demonstração de
Balanço e resultados.
Demonstração de
Resultados
Fonte: (JUANIHA, 2016)
Entretanto, com a aprovação do PGC 2006, o processo de

harmonização ou adoção das normas do IASB, no mundo já tinha
iniciado, como resposta a necessidade de existência de um conjunto
único de normas que pudesse se adequar a internacionalização das
empresas, globalização, expansão de negócios internacionais e
financiamentos por meio do Mercado de capitais.
Ou seja, mais uma vez, Moçambique estava perante uma

desatualização normativa da prática da contabilidade no contexto
nacional. Havia, nesse caso, a semelhança do resto do mundo, a
necessidade de aderir às IFRS. Principalmente, quando o país registou
um aumento significativo de investimento direto estrangeiro por meio
da entrada no mercado doméstico de grandes empresas
multinacionais, interessadas na exploração de recursos minerais e
outras atividades. Por outro lado, também se assiste a entrada das
grandes firmas de contabilidade e auditoria como as big 4 e outras
empresas prestadoras de serviços contábeis. Esses acontecimentos,
contribuíram para repensar na natureza da elaboração de
demonstrações financeiras, sua qualidade e relevância, para as
conferir confiabilidade e prestígio internacional.
c) Terceiro Plano Geral de Contabilidade – PGC-NIRF (2009)

A terceira e atual fase da normatização contabilística é
marcada pela aprovação das NIRF´s Decreto no 70/2009 de 22 de
dezembro, que cria o Sistema de Contabilidade para Setor Empresarial
(SCE), baseado nas Normas Internacionais de Relato Financeiro do
IASB.
O normativo se aplica para empresas de grande dimensão a
partir de 01 de janeiro de 2010 e para as empresas de média e
pequena dimensão a partir de janeiro de 2011 (Decreto nº 36/ 2006
de 25 de Julho).
33
Esta fase consiste num importante marco da mudança da
contabilidade. Pois, entra em vigor num momento em que as regras
estabelecidas no primeiro PGC (1984-2006) já estavam enraizadas na
prática e no ensino, e as do segundo PGC (2006-2009) em fase de
consolidação e aperfeiçoamento por se tratar de uma atualização do
primeiro.
Os normativos anteriores são baseados em regras, não
apresentam, a estrutura conceitual e, não fazem menção clara sobre
os princípios e políticas de contabilidade. Diferentemente, as normas
do IASB, tem subjacente os princípios e julgamentos com base em uma
estrutura conceitual que delineia toda a sua aplicabilidade. E está
organizado com se apresenta no Quadro 11.
Quadro 2 Estrutura do PGC-NIRF Decreto nº 70/ 2009 de 22 de

dezembro
Capítul
Titulo Elementos constituintes / conceituais do capítulo
os
1.1 Introdução ao PGC NIRF
1.2 Quadro conceptual
1.3 Regras para a primeira aplicação
I
1.4 Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro
PGC-
1.5 Código de Contas
NIRF
1.6 Modelo de Demonstrações Financeiras
1.7 Glossário de termos e expressões
1.8 Tabela de correspondência NIRF e IAS/IFRS
2.1 Introdução ao PGC-PE
2.2 Bases, Conceitos e Princípios
II 2.3 Mensuração dos elementos das demonstrações financeiras
PGC-PE 2.4 Quadro e código de contas
2.5 Modelos de demonstrações financeiras
2.6 Conteúdo e movimentação de algumas contas
Fonte: Decreto nº 70/ 2009 de 22 de dezembro
Para responder de maneira adequadas as transformações e a

complexidade das transações econômicas, as normas do IASB são
constantemente atualizadas. Por essa razão, ao aprovar o PGC-NIRF,
que tem como base as normas do IASB, foi imperativo, criar o primeiro
Organismo Regulador da Normalização Contabilística e Moçambique
(OCAM) que, de entre outras funções, cabe a esta instituição a
condução dos destinos da profissão no país, quer em termos de
atualização das normas, na formação continuada, e na autorização
para o exercício da profissão no país.
De acordo com o Decreto nº 70/2009 de 22 de dezembro, os
textos constantes do decreto no novo plano foram preparados para
proporcionar aos seus utilizadores a mesma interpretação que é dada
as IFRS emitidas pelo IASB. Contudo, elas não constituem uma
34
tradução oficial nem integral e, por conseguinte a sua aplicação não
dispensa, quando apropriado ou exigido, a leitura e aplicação das
normas que lhe serviram de base, bem como eventuais alterações que
possam ter sido efetuadas. Isso pressupõe constante preocupação do
organismo profissional em manter o corpo de profissionais
sistematicamente atualizados.
Sumário
A organização profissional contabilística em Moçambique pode ser

subdividia em fase colonial e pós colonial. Aqui foram abordadas duas
fases do período pós colonial, nas quais, a profissão era exercida por
intervenção do Ministério das Finanças, de 1984 a 2010, e pela ordem
dos contabilistas e auditores de Moçambique (OCAM) de 2010 aos
dias actuais.
Por ouro lado, a normalização contabilística, conheceu três fazes

distintas, o PGC de 1984, o PGC de 2016 e o PGC – NIRF de 2019, que
culminou com a adoção das Normas Internacionais de Relato
Financeiro emitidas pelo IASB.
Auto-avaliação
Com V (Verdadeira) ou (F) Falso, classifique as afirmações abaixo
1. A prática profissional em contabilidade em Moçambique teve

influência, pela natureza e história do país, de regimes de
países socialistas. ( )
2. Depois da independência maior parte dos contabilistas
moçambicanos continuaram no país, o que possibilitou um
relativo avanço da profissão no âmbito nacional. ( )
3. Após a independência em 1975, apesar do governo adotar o
socialismo, o sistema de contabilidade moçambicano, era
baseado no sistema português. ( )
4. O exercício da profissão contabilística em Moçambique pode
ser divido em duas fases, a primeira em que o Ministério das
Finanças concedia a autorização para o Exercícios da profissão
e o segundo, em que o responsável para concessão da
autorização é a ordem dos contabilistas e Auditores de
Moçambique. ( )
5. A normalização contabilística em Moçambique, conheceu três
fases distintas, dentre elas, destaca-se, o PGC de 1984, O PGC
de 2006 e o PGC-NIRF. ( )
35
Exercícios
1. Explique como a profissão da contabilidade evolui no pais até

ao estágio actual.
2. A profissão da contabilidade em Moçambique, herdou as
práticas coloniais portuguesas. Comente.
3. Explica o que motivou Moçambique a adotar as Normas
Internacionais de Relato Financeiro em 2009?
UNIDADE TEMÁTICA 2.2. A organização contabilística Internacional a nível Público
Introdução
A organização contabilística internacional a nível público está a cargo

do International Federation of Accountants (IFAC). O IFAC é uma
organização global para os contabilistas. Fundada em 1977, a
organização é composta por mais de 175 membros e associados em
130 países e jurisdições, que representam aproximadamente 2,8
milhões de contabilistas empregados na prática pública, indústria e
comércio, governo e academia.
Esta organização tem como missão, segundo (Marques, 2017) servir o

interesse público, fortalecer a profissão contabilística em todo o
mundo e contribuir para o desenvolvimento de economias
internacionais fortes, ao estabelecer e promover a aderência a normas
profissionais de alta qualidade, procurando a convergência
internacional de tais normas e defendendo, no interesse público, os
aspetos em que a perícia da profissão é da maior relevância.
Ao perseguir esta missão, o IFAC criou o International Public Sector

Accounting Standards Board (IPSASB), responsável em emitir, sob a
sua própria autoridade, Normas Internacionais de Contabilidade do
Setor Público (IPSAS).
As IPSAS estabelecem os requisitos de reconhecimento, mensuração,

apresentação e divulgação, que tratem de transações e
acontecimentos nas demonstrações financeiras com finalidade geral.
As IPSAS são designadas para se aplicarem às demonstrações
financeiras com finalidade geral de todas as entidades do setor
público.
As entidades do setor público incluem governos nacionais, governos

regionais e locais, e entidades governamentais (por exemplo, agências,
conselhos, comissões e empresas) salvo se indicado de outra forma. As
36
organizações internacionais também aplicam as IPSAS.
As IPSAS não se aplicam a Empresas Comerciais Governamentais, pois

estas, aplicam as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS)
que são emitidas pelo IASB, sendo incluído nas IPSAS uma definição de
Empresas Comerciais Governamentais. O IPSASB desenvolve IPSAS na
base do acréscimo que são convergentes com as International
Financial Reporting Standards (IFRS) emitidas pelo IASB adaptando-as
ao contexto do setor sempre que apropriado; apesar das IPSAS em
base de caixa, as demonstrações financeiras nucleares serem
apresentadas segundo esta base, a referida IPSAS, incentiva uma
entidade a divulgar voluntariamente informação na base do
acréscimo.
As IPSAS baseiam-se nas IAS/IFRS, que são amplamente aplicadas ao

setor privado, consistindo na fase atual, num conjunto de 41 normas
de contabilidade de acréscimo e uma norma de contabilidade de caixa.
No quadro 2 constam as IPSAS emitidas referenciando os objetivos
gerais e a norma do IASB que lhe serve de base.
37
Quadro 3 IPSAS e Objectivos Gerais
IPSAS DESIGNAÇÃO OBJETIVO GERAL BASEADA
Estabelecer os requisitos gerais
Apresentação de para a apresentação de
IPSAS 1 Demonstrações demonstrações financeiras, IAS 1
Financeiras estrutura e requisitos mínimos de
conteúdo.
Exigir a prestação de informação
Demonstrações de acerca das alterações históricas
IPSAS 2 IAS 7
Fluxos de Caixa de caixa e seus equivalentes
através de uma DFC
Estabelecer os critérios para a
Políticas seleção e alteração de políticas
Contabilísticas, contabilísticas, juntamente com o
Alterações em tratamento contabilístico e
IPSAS 3 IAS 8
Estimativas divulgação das alterações na
Contabilísticas e política, estimativas
Erros contabilísticas e na correção de
erros.
Estabelecer como incluir
Os efeitos de
transações e operações em
IPSAS 4 Alterações em IAS 21
moeda estrangeira nas
Taxas de Câmbio
Demonstrações Financeiras
Prescrever o tratamento
contabilístico, a norma exige
Custos de que sejam considerados como
IPSAS 5 Empréstimos gastos do período e permite IAS 23
Obtidos tratamento alternativo para os
custos de empréstimos
obtidos.
Estabelece os requisitos para a
preparação e apresentação de
Demonstrações DF consolidadas, e para a
Financeiras contabilização de entidades,
IPSAS 6 IAS 27
Consolidadas e entidades conjuntamente
Separadas controladas e associadas nas
DF’S da que controla, do
empreendedor e do investidor
Proporcionar as bases para a
Investimentos em contabilização dos interesses
IPSAS 7 IAS 28
Associadas de propriedade em
associadas.
38
Proporcionar as bases para a
Interesses em
contabilização dos interesses
IPSAS 8 empreendimentos IAS 31
de propriedade em
conjuntos
empreendimentos conjuntos.
Rédito de
contabilístico do rédito
IPSAS 9 Transações em IAS 18
proveniente de transações e
Troca
acontecimentos com troca.
contabilístico nas DF’S individuais
e consolidadas de
Relato Financeiro em uma entidade cuja moeda
IPSAS 10 economias funcional é de uma economia IAS 29
Hiperinflacionárias hiperinflacionária; especificar o
tratamento contabilístico caso a
economia deixe de ser
hiperinflacionária.
Contratos de contabilístico dos custos e réditos
IPSAS 11 IAS 11
Construção associados a contratos de
construção.
Proporcionar orientação prática
para a determinação do custo e o
IPSAS 12 Inventários seu subsequente reconhecimento IAS 2
como gasto, incluindo os
ajustamentos para VRL.
Prescrever para locatários e
Locadores as políticas
contabilísticas e divulgação
IPSAS 13 Locações IAS 17
apropriadas a aplicar
relativamente às locações
financeiras e operacionais.
Prescrever quando uma entidade
deve ajustar as suas DF’S
relativamente a acontecimentos
Acontecimentos após após a data de relato e quais as
IPSAS 14 IAS 10
a data de Relato divulgações a efetuar acerca da
data em que as DF’S foram
autorizadas para
emissão.
Propriedade de contabilístico e respetivos
IPSAS 16 IAS 40
Investimento requisitos de divulgação para as
propriedades de investimento.
contabilístico para AFT de forma
que os utilizadores das DF’S
IPSAS 17 Ativos Fixos Tangíveis IAS 16
percebam a informação sobre o
investimento de uma entidade e
as respetivas alterações.
Estabelecer princípios para
Relato por
IPSAS 18 relatar informação financeira por IAS 14
Segmentos
segmentos.
39
Definir provisões, passivos
contingentes e ativos
Provisões, Passivos contingentes, identificar as
IPSAS 19 Contingentes e circunstâncias em que as IAS 37
Ativos Contingentes provisões devem ser
reconhecidas, mensuradas e
quais as divulgações a efetuar.

Exigir a evidenciação de partes
relacionadas onde há controle e a
IPSAS 20
Divulgação de evidenciação de informação sobre
(Outubro IAS 24
Partes Relacionadas as transações entre a entidade e as
2002)
suas partes relacionadas em certas
circunstâncias
Prescrever procedimentos que uma
entidade deve aplicar para
IPSAS 21 Imparidade de
determinar se um ativo não
(Dezembro ativos não IAS 36
gerador de caixa está com
2004) geradores de caixa
imparidade e assegurar que as
perdas são reconhecidas.
Divulgação da
Estabelecer os requisitos de
informação
IPSAS 22 divulgação para os governos que
financeira sobre o
(Dezembro optem por apresentar informação N/A
setor da
2006) acerca do setor da administração
administração
pública nas suas DF'S consolidadas.
pública
Prescrever os requisitos para o
Rédito de
IPSAS 23 relato financeiros dos réditos
transações sem
(Dezembro provenientes de transações sem N/A
troca (impostos e
2006) troca, que não originem uma
transferências)
concentração de entidades.
Requer comparação entre os
montantes do orçamento com as
quantias realizadas
Apresentação de decorrentes da execução do
IPSAS 24 Informação orçamento nas DF'S das entidades
(Dezembro Orçamental em designadas a publicar N/A
2006) Demonstrações os orçamentos aprovados. Exige
Financeiras divulgação da explicação das
razões das diferenças
significativas entre orçamento e as
quantias realizadas.
IPSAS 25 Prescrever a contabilização e
Benefícios dos
(Fevereiro divulgação dos benefícios dos IAS 19
Empregados
2008) empregados
40
Prescrever procedimentos que uma
entidade deve aplicar para
IPSAS 26 Imparidade de determinar se um ativo gerador de
(Fevereiro Ativos Geradores caixa está em imparidade e IAS 36
2008) de Caixa assegurar que as perdas são
reconhecidas e como reverter uma
perda por imparidade
IPSAS 27 Prescrever o tratamento

(Dezembro Agricultura contabilístico e as divulgações IAS 41
2009) relativas à atividade agrícola.
Estabelecer princípios para a

apresentação de instrumentos
IPSAS 28 Instrumentos
financeiros como passivos ou como
(Janeiro Financeiros: IAS 32
ativo/património líquido e para a
2010) Apresentação
compensação de ativos e passivos
financeiros.
Estabelecer princípios para o
Instrumentos
IPSAS 29 reconhecimento e mensuração de
Financeiros:
(Janeiro ativos, passivos financeiros e IAS 39
Reconhecimento e
2010) alguns contratos para comprar ou
Mensuração
vender itens não financeiros
Exigir que as entidades
proporcionem divulgações nas suas
DF'S que permitam que os
IPSAS 30 Instrumentos
utilizadores avaliem, a importância
(Janeiro Financeiros: IAS 7
dos instrumentos financeiros para
2010) Divulgação
a posição e desempenho da
entidade e a natureza dos riscos a
que a entidade está exposta.
contabilístico dos ativos intangíveis
que não sejam tratados noutra
IPSAS 31
norma. Exige o reconhecimento do
(Janeiro Ativos Intangíveis IAS 38
ativo se forem satisfeitos
2010
determinados
critérios; especifica como mensurar
a quantia registada.
Acordos de Prescrever a contabilização de

IPSAS 32
Concessão de acordos de concessão de serviços IFRIC 12
(Outubro
Serviços: pelo concedente, uma entidade do SIC 29
2011)
Concedente setor público.
Estabelecer um guia para a

Primeira adopção primeira adopção das
IPSAS 33 da base Acrual das demonstrações financeiras do (IFRS 1)
IPSAS sector público de acordo com as
IPSAS
41
Demonstrações Estabelecer requisitos para a
IPSAS 34 Financeiras elaboração das demonstrações IAS 27
Separadas financeiras separadas
Demonstrações Estabelecer Demonstrações

IPSAS 35 Financeiras Financeiras Consolidadas do Sector IFRS 10
Consolidadas Publico
Prescrever a contabilização de
investimentos em associadas e
Investimentos em empreendimentos e estabelecer os
Associadas e requerimentos para a aplicação do
IPSAS 36 IAS 28
Empreendimentos método de equivalência
Conjuntos patrimonial quando para
investimentos em coligadas e joint
ventures.
Estabelecer princípios para
relatórios financeiros por entidades
que tenham
IPSAS 37 Arranjos Conjuntos IFRS 11
interesse em arranjos que são
controlados em conjunto (ou seja,
acordos conjuntos).
Exigir que uma entidade divulgue
informações que permitam aos
usuários de seus demonstrações
financeiras para avaliar: (a) A
natureza e os riscos associados às
suas participações em entidades
Divulgação de
controladas, não consolidadas
IPSAS 38 interesses em IFRS 12
entidades controladas, joint-
outras entidades
ventures e coligadas, e entidades
estruturadas que não são
consolidado; e (b) Os efeitos desses
interesses em sua posição
financeira, desempenho financeiro
e fluxos de caixa.
Prescrever a contabilização e
divulgação para os benefícios de
empregado. O Padrão exige que
uma entidade reconheça: (a) Um
passivo quando um funcionário
forneceu serviço em troca de
Benefícios dos benefícios a empregados ser pago
IPSAS 39 IAS 19
Empregados no futuro; e (b) uma despesa
quando a entidade consome os
benefícios econômicos ou
potenciais de serviço decorrentes
do serviço prestado por um
empregado em troca de benefícios
do empregado.
42
Melhorar a relevância, a
representatividade fidedigna e
comparabilidade das informações
Combinações do IFRS 3
IPSAS 40 fornecidas por uma entidade que
Sector Público (partially)
divulga nas suas demonstrações
financeiras combinação do setor
público e seus efeitos.
Estabelecer princípios para o relato
financeiro de ativos financeiros e
passivos financeiros que
apresentem informações
Instrumentos relevantes e úteis aos usuários das
IPSAS 41 IFRS 9
Financeiros demonstrações financeiras para a
avaliação dos valores,
tempestividade e incerteza dos
fluxos de caixa futuros de uma
entidade.
Adaptado de : (C. S. F. Rodrigues, 2015)
Como se pode ver, pelo quadro acima, as IPSAS são próximas as IFRS,
assim, a doção desse normativo no sector público, pressupõe, a priori,
elevada capacidade técnicas dos contabilistas do sector público. O que
constitui um desafio, sobretudo para os países em vias de
desenvolvimento, onde esta ferramenta se apresenta como elemento
essencial para conferir maior transparência e credibilidade da
utilização dos recursos públicos.
A seguir apresenta-se um mapa que demonstra o nível de adopção das

IPSAS no mundo. De acordo com esse mapa, não há informação de
cerca de 129 países, enquanto, 30 adaptaram directamente as IPSAS,
16 adoptaram as IPSAS via das normas locais, 16 usas as IPSAS como
ponto de referência, 1 pais usa as IFRS, suas normas nacionais são
baseadas nas IFRS e 58 usam outras normas nacionais de reporte
financeiro.
43
Figura 2 Adoção das Normas de Relato Financeiro por Países
Fonte: IFAC
45
Resumo
O IFAC é uma organização global para os contabilistas. Fundada em

1977, a organização é composta por mais de 175 membros e
associados em 130 países e jurisdições, que representam
aproximadamente 2,8 milhões de contabilistas empregados na prática
pública, indústria e comércio, governo e academia. Tem como missão,
servir o interesse público, fortalecer a profissão contabilística em todo
o mundo, no interesse público, os aspetos em que a perícia da
profissão é da maior relevância. Ao perseguir esta missão, o IFAC criou
o International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB),
responsável em emitir, sob a sua própria autoridade, Normas
Internacionais de Contabilidade do Setor Público (IPSAS). As IPSAS
estabelecem os requisitos de reconhecimento, mensuração,
apresentação e divulgação, que tratem de transações e
acontecimentos nas demonstrações financeiras com finalidade geral.
As IPSAS são designadas para se aplicarem às demonstrações
financeiras com finalidade geral de todas as entidades do setor
público.
Auto-avaliação
Responda com (V) verdadeiro ou (F) Falso as afirmações que abaixo se

apresentam:
1. A organização contabilística internacional a nível público está a

cargo do IFAC e do IASB ( ).
2. Esta organização tem como missão servir o interesse público e
privado e fortalecer a profissão contabilística em todo o
mundo, no interesse público, os aspetos em que a perícia da
profissão é da maior relevância ( ).
3. O IFAC, através do International Public Sector Accounting
Standards Board (IPSASB), em colaboração com o IASB são
responsáveis em emitir, sob a sua própria autoridade, Normas
Internacionais de Contabilidade do Setor Público (IPSAS). ( )
4. As IPSAS não se aplicam a Empresas Comerciais
Governamentais, pois estas, aplicam as Normas Internacionais
de Relato Financeiro (IFRS) que são emitidas pelo IASB. ( )
5. As IPSAS baseiam-se nas IAS/IFRS, que são amplamente
aplicadas ao setor privado, por isso, o sector privado pode
também aplicar as IPSAS. ( )
46
Exercícios
Responda as seguintes questões:
1. Qual é o objectivo do IFAC ao emitir as normas internacionais

aplicadas ao sector público (IPSAS)?
2. Qual é a relação entre o IASB e o IFAC, no que concerne a
normas internacionais de contabilidade aplicadas ao sector
público?
3. Quais as entidades governamentais que devem, a luz do IFAC
apresentar as demonstrações financeiras de acordo com as
IPSAS?
UNIDADE TEMÁTICA 2.3. A organização contabilística Internacional a nível Privado
Introdução
A organização contabilística internacional a nível do sector privado

está a cargo de várias entidades internacionais, neste subunidade
temática iremos abordar algumas delas, pois mais adiante, iremos
aprofundar este tópico.
▪ Descrever as organizações envolvidas na organização contabilística a

nível internacional privado;
Objectivos
Especifícos
1. O IFAC
O IFAC foi criado em 1977, após o décimo primeiro Congresso Mundial

dos contabilistas. Visa desenvolver uma profissão de contabilidade
internacional coordenada. Seu antecessor, foi chamado Comitê de
coordenação internacional para a profissão da contabilidade (ICCAP),
que tinha sido formada em 1972 após o décimo Congresso, foi tenso a
favor da IFAC. IFAC representa mais de 150 organizações
contabilísticas membros de todo o mundo. Tem um secretariado em
tempo integral em Nova York. Seu trabalho inclui a definição de
normas internacionais de auditoria, ética, educação e contabilidade de
gestão; e envolvimento na educação e investigação técnica; e
organizar o Congresso Internacional a cada quatro ou cinco anos
47
(Nobes & Parker, 2010).
2. O AISG e o G4+1
Este grupo foi criado em 1966 e é compostos por membros de

organizações profissionais do Canadá, Reino Unido e Estados Unidos.
Sua finalidade era estudar as práticas contabilísticas nos três países.
Vinte estudos foram emitidos, principalmente em matéria de relata
financeira. O grupo G4 + 1 compreendia os organismos
padronizadores da Austrália, Canadá, Reino Unido e os EUA, com a
Secretaria do IASC como observador (daí o '+ 1') (Nobes & Parker,
2010).
3. O IOSCO
A organização internacional das comissões de valores mobiliários foi

fundada em 1983. É uma associação de reguladores de títulos
governamentais, tais como a Securities and Exchange Commission dos
Estados Unidos (SEC). Tais reguladores decidem se as normas de
contabilidade estrangeira ou 'internacional' são aceitáveis para o
relato financeiro das sociedades cotadas nacionais ou estrangeiras.
Na década de 1980, IOSCO e o IASC chegado a um acordo pelo qual o

IASC iria melhorar seus padrões e IOSCO consideraria recomendá-los
para todas as suas transações. O Trabalho do IASC da década de 1990
foi projetado principalmente para satisfazer a IOSCO, que também se
juntou as reuniões do Conselho do IASC como observador oficial.
Um organismo do IOSCO que coordena os membros europeus, foi

fundada em 2001, chamado CESR (Comissão de valores mobiliários
reguladores europeus). Tem sido ativo na promoção de agências para
o acompanhamento da utilização das IFRS pelas empresas listadas na
Europa
4. A União Europeia
É uma organização fundamental na organização contabilística na

Europa, através das suas diretivas bem como em exigir que as
entidades apresentem suas demonstrações financeiras consolidadas
em IFRS. Este organismo é detalhado na unidade temática 4.5.
Organismos institucionais envolvidos na harmonização contabilística.
5. O PAFA
O A federação Pan-africana dos contabilistas (PAFA) é o órgão

profissional continental representando os contabilistas da África.
Fundada em maio de 2011, PAFA é uma organização sem fins
48
lucrativos, atualmente com 53 organizações profissionais de
contabilidade (PAOs) de 43 países. Sua missão consiste em acelerar e
fortalecer a voz e a capacidade da profissão de contabilidade para
trabalhar no interesse público, facilitar o comércio e aumentar os
benefícios e serviços de qualidade aos cidadãos da África.
Resumo
Nesta subunidade estudamos a o papel de alguns organismos

envolvidos na organização da contabilidade a nível internacional
privado. Abordamos a criação, objectivos dos seguintes organismo: O
IFAC, O AISG e o G4+1, O IOSCO, A união Europeia e o PAFA. Este
último que diz respeito a organização da profissão a nível do
continente africano.
Auto-avaliação
Para ajudar a sua compreensão neste tópico, responda, com (V)

Verdadeiro e (F) Falso as afirmações que abaixo se apresentam:
1. O propósito do IFAC consiste na definição de normas

internacionais de auditoria, ética, educação e contabilidade de
gestão, envolvimento na educação e investigação técnica bem
como na organização do Congresso Internacional a cada quatro
ou cinco anos. ( )
2. A finalidade do IOSCO consiste em estudar as práticas
contabilísticas em diferentes países e sugerir as normas para as
empresas cotadas em bolsa de valores. ( )
3. O PAFA, federação pan-africana dos contabilistas, tem dentre
outros atributos, definir critérios para as empresas se cotarem
em mercados de capitais dos países africanos, a semelhança do
SEC, nos estados unidos. ( )
4. A União Europeia através das suas diretivas bem como a
exigência que tem exercido desde 2005 que as entidades
apresentem suas demonstrações financeiras consolidadas em
IFRS, tem sido um importante organismo para a organização da
contabilidade a nível privado na Europa. ( )
Exercícios
1. Descreva o papel dos seguintes organismos na organização da

contabilidade internacional a nível privado:
a. IFAC
b. IOSCO
c. União Europeia
49
d. PAFA
TEMA III: AS GRANDES CORRENTES CONTABILÍSTICAS
Introdução
Entramos para o Tema III, nesta unidade temática, iremos abordar

sobre as correntes contabilísticas. Entende-se por correntes
contabilísticas práticas profissionais de países diferentes, que, de
acordo com as suas similaridades, foi possível dividi-las em correntes
contabilísticas.
A principais correntes são: A corrente Europeia-Continental e a

Corrente Anglo-saxônica. Em cada corrente, existem países mais
influentes assim como os organismos envolvidos na emissão das
normas de elaboração das demonstrações financeiras.
Para estudarmos esta unidade, ela foi dividida nos seguintes tópicos:
3.1.A corrente Europeia continental
3.2.A corrente Anglo-saxônica
3.3.O papel desempenhado pelo Financial Accounting Standard
Board e pelo International Accounting Standard Board
3.3.O papel desempenhado por outros organismos
internacionais de contabilidade
Após a leitura desta unidade você deverá ser capaz de:
▪ Distinguir A corrente Europeia Continental da Corrente Anglo-

saxônica
▪ Distinguir o Papel do Financial Accounting Standard Board (FASB)
Objectivos do International Accounting Standard Board (IASB)
Específicos ▪ Descrever o papel desempenhado por outros organismos
internacionais da Contabilidade.
UNIDADE TEMÁTICA 3.1. A corrente Europeia Continental
Introdução
As correntes contabilísticas são subdivididas em dois grupos: a

corrente da Europa continental e a corrente anglo-saxónica.
Nesta unidade temática, abordamo-nos da corrente Europeia

continental, e para tal, servimo-nos da Alemanha e França para
50
avançar as principais características de países com influência desta
corrente.
Ao completar esta unidade, estamos convictos que você seja capaz de:
▪ Conhecer a corrente contabilística da Europa continental;

▪ Compreender os aspectos que caracterizam a corrente da Europa
continental; e
Objectivos
▪ Caracterizar Alemanha e França enquanto países de influência da
Específicos
corrente europeia continental.
1. A Contabilidade na França
A classificação do reporte financeiro da França é segundo Ninam

(2010) um exemplo atípico pela sua dualidade de demonstrações
financeiras. Uma com foque tradicional, atendendo às exigências de
um Plano Geral de Contabilidade e fortemente legalista para empresas
individuais que actuam no mercado doméstico e o outro, moderno,
com enfoque voltado para atendimento de usuários externos,
vinculados ao mercado de capitais para empresas multinacionais que
preparam balanços consolidados sob influências das normas
internacionais (União Europeia, IASB e dos Estados Unidos da
América).
Para as empresas com o enfoque moderno, as suas demonstrações

financeiras consolidadas são desvinculadas da tributação e, portanto
admite o conceito da essência prevalecendo sobre a forma jurídica,
como, por exemplo, a capitalização do leasing como activo da
arrendatária (nos moldes das normas norte-americanas e
internacionais), prática está não permitida para empresas individuais,
que actuam no mercado doméstico.
Torna-se Importante, no entanto, salientar que o referido Plano Geral

de Contabilidade francês foi inspirado no modelo alemão, durante a
ocupação nazista e, após a libertação, foi considerado um instrumento
de controlo e gerenciamento macroeconómico, sem ou nenhuma
vinculação com objectivos de um financial reporting voltado para
investidores (Ninam, 2010). Tal facto foi marcante, no futuro, quanto à
presença do Estado na regulamentação contabilística.
1.1. Ambiente Legal e Regulamentação na França
De forma geral, a normalização de matéria contabilística na França

está a cargo do Código Comercial, Legislação Societária e Fiscal, Plano
51
Geral de Contas, administrado pelo conselho Nacional de
Contabilidade (CNC), Comité de Regulamentação Contabilística (CRC),
Comissão de Operações de Bolsa (CDB) e influências das Diretivas da
União Europeia e padrões internacionais do IASB.
De acordo com Ninam (2010), o Código Comercial da França

estabelece regras para o registo das contas, proporcionando assim,
regras contabilísticas para as sociedades, seja do ponto de vista de
registos contabilísticos, seja do ponto de vista da preparação das
demonstrações financeiras. A Legislação Societária e Fiscal, por sua
vez, conhecida como “Lei Contabilística”, deslumbra propósitos
vinculados a divulgação de demonstrações financeiras, que reflictam a
imagem fiel do património e é reservada a entidades cuja actividade
económica e comercial (incluindo as companhias abertas). A legislação
fiscal exerce forte influência nas empresas locais, pois as despesas,
para serem aceites como dedutíveis fiscalmente, devem estar
reflectidas na escrituração contabilística da empresa.
O Plano Geral de Contabilidade Francês é um manual extremamente

detalhado sobre contabilidade financeira das empresas comerciais do
sector privado (mesmo as empresas cuja actividade económica é
banca e seguros) e o sector público, contemplando:
a) Objectivos e princípios de contabilidade e divulgação;
b) Definição de activos, passivos, património líquido, receitas e
despesas;
c) Regras para reconhecimento e mensuração;
d) Código de contas padronizado, exigência para a sua utilização e
outros procedimentos de escrituração;
e) Modelo de demonstrações financeiras e regras para a sua
apresentação.
O Conselho Nacional de Contabilidade (CNC) da França, é o órgão

responsável pela administração do Plano Geral de Contabilidade e é
composto por 58 membros representantes da profissão contabilística,
incluindo dirigentes da Ordem dos especialistas Contabilistas e
Comissão Nacional de Auditores Independentes, bem como de
representantes da actividade económica empresarial. Conforme
Ninam (2010), este conselho, não regulamenta matéria contabilística,
mas emite recomendações (ou opiniões) que são encaminhadas para
apreciação ao comité de Regulamentação Contabilística (CRC), sendo
presidio pelo Ministério da Economia e Finanças, ou seu representante
legal. Outros membros são o Ministério da Justiça, membros de
planeamento e orçamento, representantes da Justiça e de Tribunais e
outros membros que já integram o CNC.
O referido autor, documentou que na França, a Comissão das
52
Operações de Bolsas é um organismo do sector público, mas de certa
forma como actuação independente do Governo. A COB é órgão
responsável pela proteção aos investidores dos mercados de acções e
pelo monitoramento quanto ao bom funcionamento do mercado,
aliás, sua actuação em termos de matéria contabilística é limitada,
pois não edita padrões ou normas. O seu presidente é também
membro do Conselho Nacional de Contabilidade - CNC (Ninam, 2010).
1.2. Profissão Contabilística e Capacidade de Influenciar Edição de Normas de Contabilidade
Como nos referimos anteriormente, a profissão contabilista

comparativamente aos países com influências algo-saxónicas, como a
Grã-Bretanha e os Estados Unidos, é relativamente fraca, sem muita
autónoma e capacidade de influenciar a edição das normas de
contabilidade. Ninam (2011) aponta que outra característica seja a
separação da profissão contabilística em duas entidades: uma
representando os contabilistas (Ordem dos Especialistas de
contabilidade - OEC) e oura, representando os auditores (Comissão
Nacional dos Auditores Independentes - CNCC).
A OEC detém o credenciamento para que contabilistas possam exercer

sua profissão, ou seja, no registo das contas e preparação de
demonstrações contabilísticas está sob jurisdição do Ministério da
Economia e Finanças. Já a CNCC actua sob jurisdição do Ministério da
Justiça e sua principal atribuição, a semelhança do que ocorre na Grã-
Bretanha e Estados Unidos, é a produção de padrões profissionais de
auditoria, código de ética e orientações técnicas. Os dirigentes das
duas entidades são membros do Conselho Nacional de Contabilidade.
1.3. Princípios Contabilísticos na França
O Código Comercial francês contempla os seguintes princípios

contabilísticos:
a) Continuidade dos negócios;
b) Independência dos exercícios;
c) Custo histórico;
d) Prudência;
e) Permanência dos métodos;
f) Não compensação;
g) Intangibilidade do balanço; e
h) Prevalência da realidade sobre a aparência.
1.4. Demonstrações Financeiras e Nível de Aderência às Normas Internacionais do IASB
Os relatórios anuais previstos pelo Plano Geral de Contabilidade

francês incluem:
53
a) Balanço Patrimonial;
b) Demonstração do Regulamento do Exercício;
c) Notas Explicativas; e
d) Fluxo de Caixa (não é obrigatório, mas é recomendado pela
Ordem dos Especialistas de contabilidade).
Ninam (2010), escreveu que que até 1970 não haviam regras
específicas para demonstração consolidada, já que somente após
aquela data, com a globalização, desregulamentação e privatização
começou a despertar interesse das empresas entrarem mais
activamente no mercado de capitais (mercado norte-americano,
principalmente), com isso, a exigências de apresentar relatórios
contabilísticos, preparados com base em USGAAP e, posteriormente,
no IASB. Na França, a auditoria foi originariamente prevista na
legislação de 1867, sendo na actualidade obrigatório para empresas
que se enquadram em determinados parâmetros como vendas,
activos totais e número de funcionários. Por outro lado, a
regulamentação vigente exige que os auditores tornem públicos os
actos criminais e tenham contrato para auditar durante seis exercícios
e não anualmente.
Relativamente ao nível de aderência as normas internacionais do IASB

de acordo com Ninam (2010), observa-se pouca aderência nos temas
de maior relevância, como por exemplo, os encargos e benefícios
sobre o plano de aposentadoria de empregados, normalmente
reconhecidos pelo regime de caixa; Instrumentos financeiros: não há
legislação específica; entre outros.
2. A Contabilidade na Alemanha
A contabilidade praticada pela Alemanha, uma das potências

económicas do mundo, a semelhança da França, constitui modelo
clássico da corrente Europeia-Continental. Vejamos a seguir a
trajectória da prática da contabilidade.
De acordo com Ninam (2010), em termos de financial reporting, a

preocupação maior é voltada para proteção de credores com certo
exagero quanto aos critérios de reconhecimento e mensuração de
forma conservadora, em que o princípio da prudência acaba
prevalecendo sobre a competência em várias ocasiões. Continuando o
autor aponta que este facto é uma herança do passado, provocado
pela crise económica mundial de 1929 (crack da Bolsa de Valores de
New York), que acarretou uma onda de falências e quebras de
empresas. Em consequência desse facto, entendeu-se que as práticas
contabilísticas vigentes não foram suficientemente capazes de
proteger os credores e a legislação (governo) acabou incorporando
54
este pensamento em detrimento de investidores.
Por outro lado, na Alemanha os critérios de reconhecimento e

mensuração devem ser compatíveis com os critérios fiscais. Desse
modo, o Fisco não abre mão da sua actuação, estabelecendo muitas
vezes procedimentos tão detalhados que não possibilitam as
companhias alemãs definir sua política contabilística, nem a profissão
contabilística desenvolver discussões técnicas mais acalorados sobre
temas mais controversos (Ninam, 2010).
Além disso, dado ao mercado accionário alemão não ser muito

desenvolvido comparativamente aos países com influência da corrente
anglo-saxónica, não há exigência de financial reporting voltado para
investidores. Na Alemanha, os bancos actuam tanto como credores,
tanto como investidores, pois, além de emprestarem recursos
preocupam-se com o percurso das empresas ao longo da sua
continuidade.
Finalmente, a utilização das USGAAP e IFRS veio se concretizar com as

alterações recentes introduzidas a partir de 1998, motivadas pela
crescente internacionalização de mercados e a globalização
acentuada. Além disso, de acordo com Ninam (2010), nova
regulamentação veio a determinar que as empresas divulguem
informações sobre o "sistema de gerenciamento de riscos", que
preserve ou dê garantia a continuidade normal das operações e os
auditores independentes devem manifestar-se sobre a adequação do
referido sistema, a luz dos riscos assumidos pela companhia auditada.
2.1 Ambiente Legal e Regulamentar na Alemanha
O ambiente legal e regulamentar é evidenciado na Alemanha

primordialmente pelo Código Comercial e a Legislação Societária e
Fiscal e em plano secundário pela profissão contabilística e as Bolsas
de Valores. De acordo com Ninam (2010) o ponto de partida foi o
Código Comercial Geral de 1861, que se inspirou no modelo Francês
(Código Comercial de 1673 e, posteriormente, de 1807), o qual
introduziu regra para preparação de um "inventário", não no sentido
literal de stocks, mas no sentido de abranger todos os bens possuídos
pela entidade. Segundo este, a ênfase da abordagem da contabilidade
centrava-se no balanço patrimonial (critérios de avaliação), embora a
preocupação maior fosse a distribuição de lucros, o que induzia na
prática à avaliação conservadora dos activos.
Seguidamente, em 1985 a Alemanha em semelhança da França,

implementou a Lei das Directrizes contabilísticas, que além de
incorporar dispositivos da 4ª, 7ª e 8ª Directivas da União Europeia,
55
estabelecendo a normalização contabilística, foi incorporada também
no Código Comercial Alemão visando estabelecer regras adicionais
para bancos e seguradoras, cooperativas sociedades por quotas de
responsabilidade limitada, entre outros. Na Alemanha, a legislação
fiscal influência princípios e práticas contabilísticas e,
consequentemente, o seu impacto é significativo no financial
reporting, ou seja, as despesas são somente dedutiveis se
reconhecidas na contabilidade societária. Exemplos, nesse sentido,
incluem depreciações, provisões (exigíveis e retificadores de ativo),
que são reflectidas conservadoramente.
Ninam (2010) documentou que o Comité Alemão de Padrões

Contabilísticos foi criado em 1988, mas somente em 1998 foi
reconhecido pelo Ministério da justiça, com os seguintes objetivos:
a) Desenvolver padrões contabilísticos para demonstrações

consolidadas;
b) Representar a Alemanha em questões de interesse na área de
padrões contabilísticaisticas internacionais; e
c) Actuar como consultor por ocasião do desenvolvimento de
legislação que envolva matérias contabilísticas.
No entanto, embora os padrões de contabilidade estejam a cargo do

comité, a respectiva aprovação é de responsabilidade do Ministério da
Justiça, ou seja, somente após a aprovação tornam-se obrigatórias
para as sociedades alemãs. De acordo com Robert (1998) citado por
Ninam (2010), em termos de influência da normalização contabilística
alemã, lembra que leis em geral são escritas na forma de princípios
gerais que necessitam ser complementados quanto aos detalhes de
operacionalização. Três fontes são destacadas por este autor:
a) Jurisprudências ou interpretações produzidas por tribunais

fiscais;
b) Interpretações desenvolvidas por comités representativos da
profissão contabilísticas, que, embora não detenha autoridade
legal são indicativos fortes de uma boa prática contabilística; e
c) Interpretações de leis contábeis produzidas por especialistas
de empresas de auditoria e contabilidade, mas não possuem
poder mandatário.
Finalmente, sob ponto de vista de estrutura empresarial, as empresas

alemãs podem ser classificadas em:
a) Sociedades anónimas abertas, que emitem acções param

ofertas públicas;
b) Sociedade por quotas de responsabilidade limitada; e
56
c) Firmas individuais, associações e cooperativas.
2.2. Profissão Contabilística e Capacidade de Influenciar na Edição de normas contabilísticas
Como anteriormente destacamos, a Alemanha sendo um país com

influência da corrente europeia-continental, a profissão contabilística
não exerce forte influência no desenvolvimento de princípios
contabilísticos e nem na edição de padrões contabilísticos.
Segundo Ninam (2010), existem duas categorias na Alemanha, a

primeira, equivalente ao contabilista público certificado, que requer
aprovação num exame de qualificação profissional, com formação
universitária em finanças, contabilidade, direito, economia e
comprovação de experiência mínimo de quatro a cinco anos para seu
credenciamento e a segunda, de fiscalizador licenciado, que é
considerado de nível inferior e só pode auditar pequenas e médias
empresas.
Tanto contabilista público, tanto fiscalizador, ambos tem a autorização

legal de desenvolver trabalhos de auditoria e são membros da Câmara
de Auditores Certificados, organismo profissional oficial da Alemanha,
subordinado ao Ministério da Economia. A Câmara de Auditores
Certificados desenvolve padrões profissionais de auditoria, ética
(similar aos Estados Unidos e Grã-Bretanha) e em questões de
procedimentos de auditoria a profissão é autor regulamentada.
Um auditor certificado, diferentemente dos países do modelo anglo-

saxão, ao apresentar seu parecer, deve mencionar explicitamente se
as demonstrações contabilísticas estão em conformidade com as
exigências legais e, num segundo plano, se elas apresentam uma visão
justa e verdadeira da companhia. Pode-se observar aqui, mais uma
vez, a forte visão legalística da contabilidade na Alemanha (Ninam,
2010)
2.3. Princípios Contabilísticos na Alemanha
Os princípios de contabilidade na Alemanha estão previstos no Código

Comercial, entre eles:
a) Continuidade;
b) Separação dos exercícios ou competência;
c) c) Prudência; d) Permanência dos modelos ou consistência;
d) Não compensação;
e) Importância significativa ou materialidade;
f) Clareza ou transparência; Inteireza; e
g) Substancia sobre a forma.
57
As publicações anuais pelas empresas alemãs devem incluir as

seguintes peças:
a) O Balanço Patrimonial;
b) Demonstrações do resultado do exercício;
c) Notas Explicativas; e
d) Relatório da Diretoria.
No entanto, embora obrigatórios na legislação alemã apenas para as

companhias abertas desde 2002, outras peças como a Demonstração
do Fluxo de Caixa, Demonstrações das Mutações do Património
Líquido e Relatório dos Segmentos de Negócios têm sido cada vez mais
incluídas nos Relatórios Anuais de companhias multinacionais. Por
outro lado, a regulamentação alemã exige a observância do formato
das demonstrações contabilísticas a serem apresentadas, a
consistência na forma de apresentação e a comparabilidade com o
exercício anterior (Ninam, 2010).
A evidenciação do tamanho das empresas (grandes, médias e

pequenas) é simplificada e a auditoria é obrigatória somente para
médias e grandes companhias. O mesmo autor, referência que devido
à característica predominantemente legalista da contabilidade alemã,
existem diferenças significativas nos critérios de reconhecimento e
mensuração, em relação às normas internacionais do IASB, vejamos:
a) Leasing financeiro não é capitalizado como activo na

arrendatária;
b) Títulos e valores mobiliários não são avaliados pelo fair value,
prevalecendo o “custo ou mercado, dos dois o menor”;
c) Gastos com pesquisa e desenvolvimento são levados a
resultados quando incorridos, não sendo admitida sua
capitalização como activo;
d) Os contratos de construção não são objecto de contabilização
pelo método “estágio de acabamento”, prevalecendo o
método “reconhecimento do lucro quando concluído”;
e) Nenhuma reavaliação é permitida (o IASB admite como
alternativa);
f) Não há regras especificas para instrumentos financeiros
derivativos;
g) Não há exigência de fluxo de caixa; e
h) Não há contabilização dos impostos diferidos (em certos casos,
há obrigatoriedade de evidencia em Notas Explicativas).
Empresas alemãs, que lançaram acções no mercado norte-americano,
58
tiveram que adaptar-se ao USGAAP ou reconciliado embora tem
revelado grandes diferenças.
Sumário
Em termos gerais, os países com influência da corrente europeia-

continental, tais como a França, Alemanha, Espanha, Portugal, entre
outros, apresentam uma relação entre as vertentes contabilidade e
fiscalidade, além de registarem menores influências da profissão
contabilística nas normas de contabilidade comparativamente aos
países com influência da corrente anglo-saxónica. De acordo com
literatura, outros aspectos que caracterizam esta corrente é o
predomínio de bancos como fontes de financiamento empresarial,
estando a regulamentação contabilística dirigida para proteção dos
credores e a informação financeira com o principal propósito de
fornecer a imagem verdadeira e apropriada, embora sujeita ao estrito
cumprimento da lei.
Agora, resolvendo os exercícios de auto-avaliação que se seguem,
certifique-se que entendeu a discussão proposta nesta unidade
temática.
1. Quais dos normativos contabilísticos estabelece as regras
contabilísticas para as sociedades francesas?
a. Lei Societária e Fiscal c. Plano Geral de Contas
b. Código Comercial d. Todos os normativos
2. A França e Alemanha, sendo países da corrente europeia
continental, a profissão contabilística:
a. Influencia significativamente na edição das normas
contabilísticas
b. É a que determina as regras para edição das normas
contabilísticas
c. Não exerce forte influência na edição das normas
contabilísticas
d. Nenhuma das alternativas é correcta
3. Qual das alternativas caracteriza melhor o financial reporting

Alemão:
a. Pouco se preocupa com a segurança dos financiadores.
b. A preocupação maior é voltada para proteção de credores.
c. A preocupação maior é voltada para a gestão da empresa.
59
d. Nenhuma das alternativas é correcta.
4. Quais dos princípios contabilísticos não é previsto pela
contabilidade da França, mas é previsto pela contabilidade Alemã?
a. Materialidade c. Custo histórico;
b. Não compensação; d. Prudência;
1. Discuta, com exemplos, o nível de aderência das normas

Exercícios internacionais de contabilidade demostrado pela França e
Alemanha.
2. Indique quais as demonstrações financeiras previstas pela
contabilidade francesa.
3. Caracterize a profissão contabilística desenvolvida pela França e
pela Alemanha.
4. Descreva o papel desempenhado pela Comissão Nacional dos
Auditores Independentes na contabilidade francesa e o papel da
Câmara de Auditores Certificados na contabilidade alemã.
60
UNIDADE TEMÁTICA 3.2. A Corrente Anglo-saxónica
Introdução
Como nos referimos, as grandes correntes contabilísticas subdividem-

se em dois grandes grupos. Abordamos a corrente europeia
continental na unidade anterior. Nesta unidade, vamos estudar a
corrente Anglo-saxónica e destacamo-nos dos Estados Unidos e a Grã-
Bretanha para avançar aspectos que caracterizam esta corrente.
Ainda nesta unidade, também apresentamos dois casos de países

considerados atípicos, referimo-nos ao Japão e a Holanda. O Japão
sofreu influência das duas correntes, sendo por isso, classificado ora
do modelo anglo-saxónico ora do modelo continental. A Holanda, por
seu turno, por ser um país que evoluiu sem influência de nenhuma das
correntes apresentadas.
Assim, ao completar esta unidade, você será capaz de:
▪ Em conciliação com a unidade anterior, estabecer as principais

diferenças existentes entre as duas correntes;
▪ Compreender os aspectos que caracterizam a corrente anglo-
saxónico; e
Objectivos ▪ Caracterizar os Estados Unidos e Grã-Bretanha enquanto países
Específicos anglo-saxónicos, o Japão enquanto país de influência mista e
Holanda enquanto país sem influência de nenhuma das correntes.
1. A Contabilidade nos Estados Unidos
Os Estados Unidos de América é uma das cinco maiores potências do

mundo, e congregando 50 Estados, dentro de determinados
parâmetros, as actividades empresariais são monitoradas de forma
individual.
O desenvolvimento da contabilidade norte-americana veio segundo

Ninam (2010), na esteira do progresso económico do país. Para este,
na América, questões como depreciação (relevante nas ferrovias),
custos (base para fixação de tarifas), entidade (como separar o lucro),
dividendos (retorno para os accionistas), investimentos (capitalizar o
lucro pensando no futuro) requeriam soluções conceitualmente
sólidas, vis-à-vis ao interesse dos investidores.
61
1.2. Ambiente Legal e Regulamentar
Nos Estados Unidos, o FASB é o organismo responsável pela

regulamentação e a normalização da contabilidade, estando a edição
de padrões contabilísticas sustentada pela Securities and Exchange
Commission (SEC) que lhe outorga "autoridade substantiva".
De acordo com Ninam (2010), na teoria, o Congresso Nacional é a

autoridade máxima com competência para legislar a matéria
contabilística, mas na prática tem delegado responsabilidade para o
SEC, órgão independente e, semelhantemente ao Federal Reserve
Board (FED) não influencia na política directa do Poder Executivo. Os
membros do SEC são indicados pelo Presidente dos Estados Unidos,
mas são submetidos à aprovação pelo Senador.
O mesmo autor, escreveu que, o SEC foi criado em 1934, após a

"quebra" da Bolsa de Valores (1929) e tem actuação voltada para
controlo e fiscalização das companhias listadas nas Bolsas de Valores
(Companhias abertas) assim como tem autoridade legal para
estabelecer critérios e padrões contabilísticos para companhias
abertas, embora tenha transferido esta responsabilidade para o FASB,
estando oficialmente promulgada na década de 70 no Accounting
Series Release (ASR).
No final das contas, se o FASB, estando regularmente em comunicação

com o SEC não cumprir o seu papel, o SEC poderá a qualquer
momento impor suas regras, embora na prática, desde 1970, o SEC
tem voltado mais sua preocupação para exigência de evidenciação
(disclosure), deixando para o FASB as exigências de reconhecimento e
mensuração.
1.2. Profissão Contabilística e Capacidade de Influenciar a Edição de Normas de Contabilidade
A história da contabilidade nos Estados Unidos foi inicialmente

influenciada pela escola Inglesa, seja na linguagem propriamente dita,
seja na capacidade e amadurecimento da profissão contabilística na
edição de normas de contabilidade. A associação Americana de
contabilistas públicos (AAPA), fundada em 1887, tal como aponta
Ninam (2010), é o primeiro organismo profissional representando os
contabilistas nos Estados Unidos, embora em 1916, reorganizada e
transformada num instituto de Contabilistas (AIA – American Institute
of Accoutants).
Nesse mesmo ano foi fundada a Associação Norte-americana dos

professores universitários de contabilidade (AAUIA – American
Association of University Instructors in Accounting) que, inicialmente
62
voltou-se mais para questões relacionadas ao desenvolvimento do
currículo universitário e, só mais tarde para questões relacionadas ao
desenvolvimento da teoria contabilística, logo após o Crack da Bolsa
de Valores de New York em 1929, membros de instituto Norte-
americano de Contabilistas (AIA) e da própria Bolsa de Valores (NYSE)
reuniram-se para discutir diferentes aspectos contabilísticos de
interesse dos investidores das Bolsas e dos Contabilistas quanto a
elaboração e a publicação de demonstrações contabilísticas.
Assim, até a esta época, parecia que as empresas seguiam diferentes

métodos de contabilidade, pois não existiam normas nem para regular
a profissão dos contabilistas, nem os auditores e muito menos os
fiscalizadores. Esta situação originou chuva de críticas por parte do
público e os investidores, particularmente. Como resposta, foi
desenvolvido em 1935, o relatório experimental de princípios
contabilísticos atrelados às DF’s das empresas, emanado pela AAA
(American Accounting Association), a anterior AAUIA.
Seguidamente, em 1937, fundou-se o AICPA (American Institute of

certified public accountants), uma organização maior e de grande
influência para o desenvolvimento da teoria contabilísticas tica, fruto
da fusão do AIA e AAPA. Esta entidade, (AICPA) criou, à época,
diversos comités e concelhos voltados para o desenvolvimento dos
princípios contabilísticos, nomeadamente, o Comité de Procedimentos
contabilísticos (CAP - Committee on Accounting Procedures), em 1938,
e a junta de princípios contabilísticos (APB – Acccounting principles
Board), em 1959 e em 1972, a junta de princípios e padrões
contabilísticos (FASB – Financial Accounting Standards Board), como
órgão independente do AICPA, que em 1973 passou a estabelecer
princípios contabilísticos em substituição APB.
Este último comité (FASB) é responsável pela emissão de diferentes

documentos, destacando-se:
i. Statement of Financial Standards (SFAS) – que estabelece

métodos e procedimentos para questões contabilísticas
específicas, criando “oficialmente” princípios de contabilidade
geralmente aceitos (USGAAP);
ii. FASIs FASB interpretations – responsável por modificar ou
ampliar questões tratadas em pronunciamentos do FASB,
Opiniões do APB e Boletins de pesquisas Contabilísticas (ARB);
e
iii. Techinical Bulletins – que estabele orientações sobre
problemas da contabilidade e demonstrações financeiras.
Ora, como inicialmente fizemos menção, os padrões do FASB são
63
oficialmente reconhecidos como tendo autoridade substancial para
serem adoptados pelas companhias listadas nas bolsas e a sua não
observância deve ser considerada pelo auditor, na emissão de seu
parecer, de que as demonstrações financeiras podem estar enganosas
e o código de ética Profissional do AICPA pode até descredenciar o
auditor (Ninam, 2010).
Assim, a AICPA, em termos de sua actuação passa a destacar-se,

principalmente, na promulgação dos padrões de auditoria e no código
de ética profissional a ser observado pelos contabilistas públicos
certificados, e não na normalização de padrões contabilísticos.
1.3 Princípios Contabilísticos nos Estados Unidos
Os pronunciamentos da USGAAP estabelecidos pelo FASB e seus

percursores (APB e CAP), são mundialmente conhecidas como
princípios da contabilidade geralmente aceites, ou seja, abordar a
questão de princípios contabilísticos para os Estados Unidos, referimo-
nos dos padrões da contabilidade.
Neste contexto, Ninam (2010), escreveu que a literatura da teoria da

contabilidade, pouco se encaminha a discutir e analisar os princípios
de contabilidade nos Estados Unidos. De acordo este autor, poucos
autores, entre eles Larson e Chiappetta (1996), relacionam o elenco de
princípios contabilísticos como segue:
a) Objectividade; g) Confrontação com a

b) Entidade; despesa;
c) Custo como base de valor; h) Materialidade;
d) Continuidade i) Evidenciação;
e) Reconhecimento da j) Consistência; e
receita (realização) k) Conservadorismo.
f) Independência de
exercícios;
Assim, o renomado autor considera que essa relação de princípios não

é, em sua opinião, completa ou definitiva, pois, o FASB consagra
materialidade e conservadorismo como características qualitativas e
considera entidade, continuidade e independência de exercícios como
pressupostos (os postulados).
64
2.Contabilidade na Grã-Bretanha
A Grã-Bretanha tem historicamente, uma forte tradição de

organização, liderança, profissionalismo e transparência em matérias
contabilísticas. E, tem influenciado ou exportando essa experiência
para outros países do mundo, que foram suas colônias no passado.
Mesmo com a independência, tais países, incorporam a tradição do
reporte financeiro britânico, encontrando-se na sua maioria, bem
direcionados.
São exemplos desses países os seguintes: Estados Unidos, Austrália e

Nova Zelândia, Hong Kong, Canadá, Índia, Cingapura, Malásia, Nigéria,
Nova Guiné e África do Sul, e por via indirecta da influência norte-
americana, Taiwan, Filipinas, Correia do Sul, Japão, Tailândia, entre
outros.
Apesar de ser uma monarquia parlamentarista, e estando integrado o

seu sistema legal, fiscal, monetário único, os quatro países apresentam
algumas divergências internas; exemplo estes países tem organismos
profissionais distintos para Escócia, Irlanda, Inglaterra e País de Gales
(Ninam, 2010).
A normalização dos padrões de contabilidade na Grã-Bretanha é da

responsabilidade principal da legislação comercial e a profissão
contabilística. Em segundo plano, destacam-se as diretivas da União
Europeia e o próprio IASB. Por outro lado, diferentemente dos países
influenciados pela corrente europeia continental, a legislação fiscal
pouco tem influenciado no estabelecimento de regras contabilísticas.
Conforme Ninam (2010), até meado do século XX, a legislação

comercial britânica pouco interferia na regulamentação contabilística.
Segundo o autor, de forma geral, até a inclusão dos dispositivos da 4ª
e 7ª diretivas na legislação comercial, pode-se dizer que a
característica da contabilidade britânica foi de certa liberdade,
conjugando o direito estabelecido pelos usos e costumes das regras
gerais de um mercado dinâmico e independente, que atendia a
necessidade dos usuários como accionistas, banqueiros, credores,
empresários e profissionais da área.
Assim, o desenvolvimento histórico do ambiente legal e regulamentar

da contabilidade na Grã-Bretanha, se deu apenas em 1947, com a
65
legislação (Companies act 1947) que além de estabelecer regras para
agrupamento de contas, introduziu exigências de evidenciação e, o
mais importante, decretou que contabilistas e auditores deveriam
preparar e apresentar demonstrações financeiras que reflectissem a
visão justa e verdadeira da companhia.
O autor em referência, descreve que a essência dessa legislação de

1947, que durou quase quatros décadas (e com alterações durante o
período), até o surgimento do Companies Act 1985, foi uma robusta
legislação sobre direito societário com 747 artigos com 10% sobre
matéria contabilística. Essa legislação foi complementada em 1989,
incorporando regras específicas sobre auditoria, preparação e
publicação de demonstrações consolidadas, bem como incluindo
dispositivos da 7ª e 8ª Diretivas da União Europeia.
Na Grã-Bretanha, a legislação comercial estabelece regras distintas de

financial reporting para grandes, médias e pequenas empresas, sendo
a classificação feita com base em três parâmetros: vendas totais,
activo total e número de empregados, semelhantemente de
Moçambique.
Finalmente, embora as Bolsas de Valores têm participado

historicamente e de forma activa da vida económica da Grã-Bretanha
e o mercado de capitais e o financeiro seja um dos mais desenvolvidos
do mundo, não ocorre o envolvimento directo das Bolsas de valores na
elaboração de padrões contabilísticos. Este senário dá-se também nos
Estados Unidos, onde as discursões são responsabilizadas a
associações ou representantes de investidores na busca de
informações sobre o financial reporting das empresas.
2.2. Profissão contabilística e capacidade de influenciar a edição de normas contabilísticas
A Grã-Bretanha tem uma profissão contabilística altamente

organizada, fruto da experiência e tradição por ter sido o primeiro país
do mundo a criar sua entidade profissional representativa da classe
contabilística: a Sociedade da Contabilistas de Edimburgo (Escócia),
em 1854, Logo após, sucederam organismos similares em Glasglow,
1855 e Abeerdeen, 1867, também na Escócia (Ninam, 2010).
Até então, seis organismos institucionais congregam os profissionais

da área contabilística na Grã-Bretanha e embora nem sempre agem
conjunta e coordenadamente, pois, cada um possui um sistema de
credenciamento próprio, estão sob supervisão de outra entidade
denominada Comité Consultivo dos Organismos Contabilísticos
(CCAB), entre eles:
66
1. Instituto de Contabilistas Licenciados da Inglaterra e de Gales
(ICAEW);
2. Instituto de Contabilistas Licenciados da Escócia (ICAS);
3. Instituto de Contabilistas Licenciados da Irlanda (ICAI);
4. Associação de Contabilistas Licenciados Certificados (ACCA);
5. Instituto de Contabilistas Gerenciais Licenciados (CIMA); e
6. Instituto de Contabilidade e Finanças Públicas (CIPFA).
Outrora, os padrões da contabilidade da Grã-Bretanha são editados

pelo Colegiado de Padrões de Contabilidade e contam com a provação
dos seis organismos profissionais. Segundo Ninam (2010), este
procedimento, de um lado, é bem democrático, mas por outro, como
cada entidade tem poder de veto, pode atravancar a discussão de
algum tema de relevância, atrasando consequentemente, a edição da
norma.
Nobes e Parker (2002) vinculam o surgimento da figura do reative

accounting (ou gerenciamento de resultados), na década de 80, como
um dos factores de fragilidade da profissão contabilística. De acordo
com estes, sua origem é na Grã-Bretanha e é considerada uma prática
não ilegal, mas que contribui para tornar enganosas as demonstrações
financeiras, já que se aproveita de uma brecha, omissão ou falta de
clareza dos padrões contáblisticos editados.
Finalmente, os mencionados autores, destacam ainda que o

relacionamento entre legislação contabilística e padrões
contabilísticos continua obscuro, pois, ambos representam regras que
são, na prática e na maior parte, obrigadas a serem cumpridas mais
por persuasão do que por acções administrativas ou litígios. Segundo
Ninam (2010), não há clara distinção entre o que é regulamentado
pela lei comercial e o que é pelos padrões contabilísticos da profissão.
2.3. Princípios Contabilísticos na Grã-Bretanha
Nove princípios contabilísticos são previstos nos padrões britânicos,

designadamente:
a) Continuidade da exploração;
b) Comprometimento ou Independência dos exercícios;
c) Consistência;
d) Prudência;
e) Não compensação;
f) Materialidade;
g) Custo histórico;
h) Intangibilidade do balanço; e
67
i) Prevalência da realidade sobre a aparência.
2.4. Demonstrações Financeiras e Nível de Aderência das Normas Internacionais do IASB
Na Grã-Bretanha as companhias abertas estão sujeitas à

obrigatoriedade de divulgar além das e notas explicativas, as seguintes
demonstrações financeiras:
b) Demonstração do Resultado do Exercício;
c) Demonstração do Fluxo de Caixa);
d) Relatório de Diretoria (descrevendo as principais atividades
desenvolvidas no período); e
e) Relatório dos Auditores Independentes. É recomendada pelo
IASB uma declaração ou relatório sobre governança
corporativa.
Sob ponto de vista de aderência britânica nas normas do IASB, é de se

esperar uma influência significativa, já que a sede daquele órgão
internacional é em Londres e o seu primeiro presidente foi um Inglês,
Lord Benson (Ninam, 2010), embora notem-se diferenças nos critérios
de mensuração, como, por exemplo, títulos e valor mobiliário (Custo
ou mercado, menor da Grã-Bretanha e fair value pelo IASB). E,
finalmente, o arcabouço técnico da contabilidade britânica é similar ao
do IASB.
3. A Contabilidade no Japão
Anteriormente referimo-nos do Japão como exemplo de países com

influência das duas correntes, sendo no entanto classificado ora do
modelo anglo-saxónico ora do modelo da Europa continental. Ninam
(2010), referiu que a inclusão do Japão no estudo comparativo entre
os países do modelo da Europa Continental e do modelo Anglo-saxão
constitui-se num desafio pelas seguintes razões:
a) É um país do Oriente;
b) É um aís totalmente diferente em termos de cultura;
c) Dificuldade de comunicação, provocada pela barreira da
linguagem e
d) Ora é classificado como país de influência anglo-saxã e Ora
como da Europa Continental.
O Japão é teoricamente conhecido como um país totalmente fechado

para o mundo exterior. De acordo com o autor em menção, no Japão o
poder é compartilhado entre o Shegun, Líder militar e o Daimyou
Realeza feudal. Os portos japoneses foram abertos por imposição dos
países ocidentais, a América e Inglaterra, especialmente, tendo trazido
68
a tecnologia, energia e o fortalecimento da economia como um todo.
O mesmo autor, documentou que até a Segunda Guerra Mundial, a

economia do Japão era controlada pelos Zaibatsu (conglomerado
industrial, comercial incluindo-se muitas vezes bases com origem em
família tradicionais e economicamente fortes). Após a derrota do
Japão, os zaibatsus também perderam o poder político económico,
notadamente corroborado pelo facto de os americanos terem
promovido uma reforma na estrutura do sistema económico japonês
(lei antimonopólio de 1946), por um lado, com o objectivo de manter
um ambiente de elevada competitividade e proteger os interesses dos
consumidores (população).
Por outro lado, os norte-americanos, tentaram alimentar a SEC

(comissão de valores mobiliários) nos moldes do seu país de origem,
criando uma legislação específica voltada para o mercado de capitais,
e despertar o interesse dos investidores para ampliar acções,
incentivando da mesma forma, o fortalecimento da profissão
contabilística através do Instituto japonês de contabilistas públicos
certificados, entre outras medidas.
As companhias japonesas são conhecida geralmente, como detentoras

de participações societárias umas nas outras e, frequentemente,
possuem juntas, outras companhias. De acordo com Ninam (2010),
tais investimentos interligados geram conglomerados gigantescos
chamados Keiretsu. Outrora, os bancos japoneses, geralmente
integram conglomerados industriais e o uso difundido de crédito
bancário e financiamento de longo prazo para atender em grandes
empresas, sub óptica do ocidente, é extremamente grande e a
administração da empresa deve primeiramente dar satisfação a
bancos e outras instituições financeiras em vez de accionistas. Além
disso, o governo também exerce um vínculo (controlo) de muitas
actividades no Japão, o que implica força, controlo e burocracia nos
negócios, onde a contabilidade encontra-se inserida.
3.1. Ambiente Legal e Regulamentar no Japão
Como acabamos de nos referir, no Japão o governo detém o poder de

regulamentar das normas contabilísticas. Esta regulamentação é dada
por intermédio de três instrumentos:
a) Código comercial;
b) Legislação da área do Mercado de Capitais (securities and
Exchange law); e
c) Legislação da área fiscal.
69
O primeiro, liderando as sociedades anónimas e com especial atenção
legal e não económica, a semelhança da Alemanha, está sob jurisdição
do Ministério da Justiça, e por consequência, as regras da
contabilidade convergem mais para a protecção dos credores em vez
de investidores. Este normativo, diferentemente da Alemanha e
França, não contempla muitos detalhes, requerendo (não com muita
frequência) procedimentos ao longo da sua operacionalização.
O segundo normativo, por sua vez, encontra-se sob jurisdição do

ministério das finanças, embora esteja vinculado a um órgão emissor
(Business accounting deliberation Council-BADC) e suas exigências
sejam destinadas somente às companhias abertas que tenha acções
ou títulos negociados publicamente e mercados de capitais.
Diferentemente do código comercial, neste normativo, as normas
contabilísticas são mais para a vertente económica em vez de legalista.
De acordo com Ninam (2010), o Business accounting deliberation

Council-BADC é constituído por membros órgãos e por membros
representativos da profissão Contabilística, académicos, presentes
governamentais, bancos, etc., e a sua principal contribuição foi ter
editado um documento intitulado princípios e práticas Contabilísticas -
Business accounting Principles, um guia de orientação dividido em
quatro partes, entre elas:
a) Padrões gerais - elenco dos princípios gerais de contabilidade;

b) Padrões para apuração de resultado - detalhe a classificação
operacional, não operacional, itens extraordinários e
critério de reconhecimento de receitas e despesas;
c) Padrões para levantamento de balanço patrimonial - detalhe
de contas e avaliação de activo e passivo; e
d) Orientação para demonstrações financeiras.
Finalmente, a terceira, ou seja a legislação vinculada à área fiscal,

semelhantemente da França e na Alemanha, propõe que as despesas
sejam dedutíveis fiscalmente, como regra geral, se estiverem
escrituradas nos livros contabilísticos e embora, o código comercial
preconiza princípios gerais, mas não detalha procedimentos
operacionais, a lei fiscal é geralmente o normativo que estabelece o
tratamento contabilístico, e por consequência, as companhias
japonesas tendem ao desconhecimento de suas despesas, receitas,
ganhos ou perdas que estejam fiscalmente amparadas.
Sinteticamente, a regulamentação da contabilidade japonesa

demonstra, por um lado, domínio do modelo europeu continental
quando favorece a proteção de credores. Por outo lado, a legislação
da área do Mercado de Capitais com destaque ao interesse de
70
investidores que foi influenciada pelos Estados Unidos após a Segunda
Guerra Mundial, um país de domínio anglo-saxónico. Finalmente, a
legislação fiscal que possui características próprias, cuja objectivo não
é muito de favorecer o financial reporting.
Neste contexto, Ninam (2010), salienta que a legislação da área de

mercado de capitais, similarmente a SEC norte-americana, tem
preocupação maior e para exigência de evidenciação e menor para
critérios de reconhecimento e mensuração. Relativamente à Estrutura
Empresarial destaca-se Kabushiri Kaisha (sociedade anônima), oyugen
kaisha, (destinado a pequenas é actividades empresariais ou fechadas)
e gomei keisha (sociedade cuja responsabilidade ilimitada).
3.2. Profissão contabilística e Capacidade de Influenciar a Edicção de Normas de Contabilidade
No Japão, a profissão do contabilista é regulamentada pelo Instituto

Japonês dos Contabilistas Públicos Certificados, que para além de ser
representante oficial junto da IFAC e a CAPA, é também membro
fundador do IASB.
Segundo Cooke e Kikuya (1992) citado por (Ninam, 2010), o Instituto

foi inicialmente criado em 1927 e a lei do contabilista registado
permitiria aos bacharéis em várias áreas, desde que completado certo
número de créditos em contabilidade, obter seu registo e exercer
serviço de escrituração, preparação de balanços e trabalho na área
fiscal.
Esta atitude foi reprovada pelas forças de ocupação norte-americana,

sendo respectiva lei promulgada em 1948, com objectivo de assegurar
a qualidade dos profissionais da área contabilística ao nível de
competência comparável aos Estados Unidos da América e da Grã-
Bretanha.
Assim, nos dias actuais, para exercer a profissão de contabilista

público certificado (konin Kai Keishi) é necessário submeter-se a um
exame sob supervisão do ministério das finanças, embora, mesmo
assim, o referido Instituto não tenha poderes para emitir padrões
Contabilísticos, responsabilidade atribuída ao Business accounting
deliberation council (BADC), apesar de após a edição dos mesmos,
careça da aprovação do Ministério de Finanças.
Ninam (2010) referiu que Walton (2003) menciona outros organismos

representativos da profissão Contabilística japoneses, tais como, a
associação de contabilistas públicos certificados na área fiscal, cujo
membros (Zeirishi) são autorizados ou credenciado junto a essa
entidade para desenvolver serviços da Consultoria fiscal.
71
3.3. Princípios Contabilísticos no Japão
Os princípios da contabilidade japonesa estão previstos no Business

Accounting Deliberation Council, estando entre eles:
a) Princípio da Visão Justa e verdadeira;

b) Princípio de escrituração ordenada (organizada ou ordem;
c) Princípio da distinção entre transações de capital e transações
com receitas ou despesas;
d) Princípios da evidenciação Clara;
e) Princípio de consistência;
f) Princípios da Prudência;
g) Princípios da fonte única;
h) Princípio da competência ou realização de receitas e
confrontação com a despesa;
i) Princípio do custo histórico; e
j) Conceito de materialidade.
Além das notas explicativas, que contemplam um conjunto de

informações, como por exemplo, informações de mutações do capital
social e reserva, mutação de passivos e do actvio permanente, o
Código Comercial japonês determina a elaboração de quatro
demonstrações financeiras, entre elas:
a) Balanço Patrimonial.
b) Demonstração do Resultado do Exercício.
c) Relatório da Administração e Notas Explicativas.
d) Relatório de Lucros ou Prejuízos Acumulados (com proposta de
destinação de lucro).
No caso das companhias abertas, aquelas sujeitas às exigências

respeitam a Legislação da Área de Mercado de Capitais, devem
elaborar adicionalmente a Demonstração de Fluxo de Caixa e as
Demonstrações Consolidadas. Por outro lado, ao se tratar da exigência
de auditoria, é prevista no Código Comercial para todas as sociedades
por acções, sendo os contabilistas públicos certificados os únicos com
permissão legal de auditar companhias abertas.
No concernente às divergências relacionadas com as normas

internacionais do IASB, Ninam (2010) destaca-se das seguintes:
i. Leasing financeiro: como regra geral, não é capitalizado como

activo na arrendatária;
ii. Stocks: são usualmente avaliados ao custo, não sendo adotado
o clássico, custo ou mercado, dos dois o menor;
72
iii. Pesquisa e desenvolvimento: geralmente são lançados como
despesa quando incorridos; e
iv. Contatos de construção: permitindo tanto o método do
“estágio de acabamentos” ou “reconhecimento somente ao
final do contrato”.
Finalmente, o referido autor, documenta que o Japão vem

experimentado, desde 2008, alterações relevantes na contabilidade
das empresas listadas nas bolsas, principalmente no que diz respeito a
informações de fluxo de caixa, desempenho de subsidiárias, activo
avaliados a mercado antes praticamente inexistentes, estando no
entanto, a decisão sobre aderência plena aos IRFS prevista para 2012.
4. A Contabilidade na Holanda
Ao introduzirmos esta unidade, referimo-nos da Holanda como um

país que evoluiu sem influência de nenhuma das corrente
apresentadas, isto é, nem da corrente europeia-continental, nem da
corrente anglo-saxónica.
Para Ninam (2010) a diferença da Holanda começa pelo lado

geográfico. Com uma população aproximada de 17 milhões, ocupa
uma área do tamanho do Estado de Sergipe (Brasil), e se notabilizou
na história económica mundial no passado, principalmente, no
comércio envolvendo actividades marítimas.
Na classificação original de Nobes (1983), a Holanda surge como um

país independente, desvinculando da influência anglo-saxônica e do
modelo da Europa continental, embora, nos dois actuais, seja
marcante a influência norte-americana e da União Europeia. Facto que
se deu por este se caracterizar como um países relativamente
pequeno, com empresas locais e multinacionais, celebrando
operações frequentemente com clientes estrangeiros, e, por
conseguinte, profissionais contabilistas e auditores necessitam
acompanhar e integrar a evolução do mercado globalizado, aliando
oportunidades de crescimento do mercado doméstico e contribuindo
para a “internacionazição da contabilidade” (Ninam, 2010).
A actividade regulamentar da contabilidade holandesa começa com o

primeiro código comercial em 1847, que visava exigir escrituração
contabilística e preparação de balanços para os que exerciam
actividade comercial. Por outro lado, Ninam (2010), documenta que o
desenvolvimento histórico mais recente teve início na década de 70,
com a edição do chamado Ato sobre Contas Anuais, posteriormente
73
incorporado ao Código Civil (1976). Da mesma forma, os dispostos da
4ª e 7ª Directivas, promulgados pela União Europeia tratando de
matérias contabilísticas como avaliação de activos e elaboração de
demonstrações financeiras anuais, também foram incorporados ao
Código Civil holandês.
Diferentemente dos países com influência da Europa continental,

como a França e Alemanha e embora próximos a Holanda, a legislação
fiscal não tem influência significativa nas matérias de contabilidade,
estando estas influenciadas pela legislação societária e a profissão
contabilística.
Na Holanda, a estrutura empresarial por sua vez, é constituída por

apenas dois tipos de companhias: as companhias abertas (public
companhias) e as companhias privadas (private companies). Também
são previstas outras formas jurídicas, como por exemplo, as
cooperativas, sociedades limitadas, sociedades civis, firmas
individuais, entre outras. Estas companhias, considerando o montante
das vendas, activo total e quantidade média de empregados, são
classificadas em grandes, médias e pequenas empresas, e o nível de
exigências quanto ao financial reporting vária de acordo com o seu
tamanho.
De acordo com Ninam (2010), o Sistema legal holandês prevê dois

organismos especiais envolvendo matéria de contabilidade, são eles:
a) Enterprise Chamber (Câmara de Empresas), vinculada ao

Tribunal de Justiça – com este organismo, qualquer pessoa
interessada nas demonstrações financeiras da empresa, pode
reclamar junto a esta Câmara se estas não estiverem em
conformidade com a legislação, e esta pode, eventualmente,
determinar sua republicação ou, ainda, estabelecer regras para
preparação e publicação das demonstrações financeiras.
b) Council for Annual Reporting (Conselho para Relatórios
Anuais) – segundo o mencionado autor, não integra
formalmente a estrutura legal, mas é parcialmente financiado
pelos cofres públicos, sob os auspícios do Conselho Económico
e Social, principal órgão holandês em matéria económica e
social. Sua função é estabelecer padrões contabilísticos na
forma de guias de orientações e recomendações. Referido
Conselho é composto por representantes de empregadores
(tipo Federação de Patrões), representantes de funcionários e
pela profissão contabilística, tendo, esta última,
aparentemente, menos força que um FASB norte-americano.
Por outro lado, Nobes e Parker (2002) destacam ainda o SOBI
74
(Fundação para Investigação de Informações Corporativas), um
organismo privado criado em 1976 com o objectivo de monitorar e
fiscalizar o cumprimento de exigências legais nas demonstrações
financeiras publicadas. Sua actuação antecede às atribuições do
Enterprise Chamber (Ninam, 2010).
4.2. Profissão Contabilística e Capacidade de Influenciar a Edição de Normas de Contabilidade
A profissão dos contabilistas holandeses é representada por dois

organismos. O primeiro, NIVA (Instituto Holandês de Contabilistas), foi
criado em 1985 e depois transformado em NIVRA (Instituto Real de
Contabilistas Públicos), que também é representante da Holanda junto
da IFAC. Já o segundo, denominado NOVAA (Organização Holandesa
de Contabilistas, Administradores e Consultores), embora menos
representativo, é originalmente composto por contabilistas (voltado
para escrituração) e profissionais da área de consultoria fiscal e
serviços correlatos.
Segundo Ninam (2010) o NIVRA não publica padrões de contabilidade

ou guias de orientação e recomendações. Participa como membro
integrante do Conselho para Relatórios Anuais e, portanto, tem
limitada influência para editar normas e padrões de contabilidade. Sua
actuação é mais visível na edição de padrões ou guias de auditoria
(conta com aproximadamente 13.000 membros).
Com excepção das pequenas empresas, o trabalho dos auditores é

obrigatório para todas as companhias, devendo no entanto,
publicarem-se os casos de fraudes que não tenham sido ajustados ou
sados pela companhia, sendo os respectivos normativos editados pelo
NIVRA e são, conscientemente, similares aos padrões internacionais
de auditoria emanados pelo IFAC.
4.3. Princípios Contabilísticos na Holanda
Os princípios da contabilidade holandesa, seja para as demonstrações

consolidadas seja para as demonstrações individuais, estão previstos
no respectivo Código Comercial, destacando entre eles:
a) Realização;
b) Prudência
c) Competência;
d) Continuidade; e
e) Avaliação individual (semelhante à entidade).
De acordo com Ninam (2010), os mencionados princípios guardam

consistência com os estipulados pela 4ª Diretiva da União Europeia,
embora a prevalência da essência sobre a forma não é aceita como um
75
princípio contabilístico, apesar da Holanda seguir a linha de capitalizar
o bem arrendado como activo na arrendatária, seguindo tendência
internacional. Ora seguramente, as demonstrações financeiras devem
reflectir fiel, clara e sistematicamente (ou consistentemente) a posição
financeira da empresa.
4.4. Demonstrações Financeiras e Nível de Aderência das Normas Internacionais do IASB
A Holanda, por ser um país pequeno e sem normas de contabilidade

próprias e nem que os caracterizam, sofre influencias da contabilidade
de outros países, com destaque às normas contabilísticas norte-
americanas, da União Europeia e recentemente do IASB. Segundo
Ninam, (2010), as companhias holandesas captam recursos tanto via
mercado de capitais, como via crédito bancário, revelando que não é
tão significativa a influência das Bolsas e investidores em geral com
relação ao financial reporting.
Comparativamente a Alemanha e a França, o código comercial

holandês é menos detalhado, suscitando por consequência, maior
liberdade para assuntos empresariais e comerciais, a semelhança da
Grã-Bretanha. Por outro lado, a Holanda foi também um dos primeiros
países a adoptar a regra do diferimento do Imposto de Renda e o
reconhecimento das diferenças temporais nos registos contabilísticas.
Além disso, o Conselho por Relatórios Anuais (CAR), em seu
pronunciamento, tem preconizado a adopção das normas
internacionais do IASB (na prática uma influência significativa), mas
estabeleceu um “freio de mão” ao afirmar que “exceto quando não
forem apropriados para a situação da Holanda” (Ninam, 2010).
Os relatórios anuais por sua vez, compreendem as seguintes

demonstrações financeiras:
b) Demonstração do Resultado do Exercício;
c) Relatório da Directoria; e
d) Notas Explicativas.
Além destes demonstrativos, embora não obrigatórios, é frequente as

companhias abertas holandesas publicarem outras demonstrações,
como por exemplo, o Fluxo de Caixa ou Fluxo de Fundos Consolidados,
relatórios que contemplam informações sociais e sobre políticas
(recomendação do Conselho para Relatórios Anuais). Em
determinadas matérias contabilísticas, como por exemplo a execução
de instrumentos financeiros e goodwill, a Holanda revela-se próxima e
se não aderente das normas internacionais do IASB.
76
Sumário
Constatamos com esta unidade que a corrente contabilística anglo-

saxónica, com exemplo dos Estados Unidos e Grã-Bretanha
caracteriza-se com a não existência de relação entre a contabilidade e
fiscalidade, a profissão contabilística influencia o processo regulador, e
o investidor é o principal fornecedor de financiamentos.
Caracterizamos também o Japão que se revela influenciado pelas duas
correntes ao favorecer, inicialmente, a proteção de credores. Em
seguida, a legislação da área do Mercado de Capitais com destaque ao
interesse de investidores foi influenciada pelos Estados Unidos após a
Segunda Guerra Mundial, um país de domínio anglo-saxónico.
Finalmente, a legislação fiscal que possui características próprias, cuja
objectivo não é muito de favorecer o financial reporting. A Holanda,
por sua vez, surge como um país independente, desvinculando da
influência anglo-saxônica e do modelo da Europa continental, embora,
nos dois actuais, seja marcante a influência norte-americana e da
União Europeia.
Nas unidades 3.1 e 3.2, estudamos sobre as correntes contabilísticas.

Na primeira, analisamos a corrente da Europa continental e na
segunda a corrente Anglo-saxónica, respectivamente. Se você
realmente compreendeu o conteúdo das unidades, então não terá
dificuldades para responder às questões a seguir:
1. Na ordem dos países a seguir, indique os com influência da corrente

europeia-continental.
a. Portugal, Alemanha, EUA e Japão.

b. EUA, França, Holanda e Grã-Bretanha.
c. Portugal, Alemanha, França e Espanha.
d. Espanha, Holanda, Japão e Grã-Bretanha.
2. O Japão é um país com influência da corrente:
a. Anglo-saxônica;
b. Europeia continental;
c. Nem anglo-saxônica e nem da Europa continental;
d. Ora anglo-saxônica, ora europeia continental.
3. A França e a Grã-Bretanha são países cuja influência é da corrente
77
contabilística:
a. Europeia continental;
b. Anglo-saxônica;
c. O primeiro da Anglo-saxônica e o segundo da Europeia
continental;
d. O primeiro da Europeia continental e o segundo da Anglo-
saxônica.
4. São aspectos que caracterizam a corrente anglo-saxônica os
seguintes;
a. Forte relação entre a fiscalidade e a contabilidade e menores

influências da profissão contabilística nas normas de
contabilidade.
b. Fraca relação entre a fiscalidade e a contabilidade e maiores
influências da profissão contabilística nas normas de
contabilidade.
c. O predomínio de bancos como fonte de financiamentos.
d. As alternativas b) e c).
5. Quais destes princípios contabilísticos são comuns na França, EUA, e
Holanda:
a. Continuidade e prudência e independência;

b. Competência e continuidade;
c. Custo histórico e não compensação;
d. Objectividade, não compensação e base de valor.
1. Como se caracteriza a aderência das normas do IASB na

contabilidade praticada pelos EUA, Japão e Holanda.
2. Explique porque o Japão classifica-se ora país de influência da
corrente europeia continental, ora da corrente aglo-saxónica.
Exercícios 3. Caracterize a profissão contabilística desenvolvida pela Gra-
bretanha e EUA.
4. Descreva os aspectos que caracterizam a Holanda como país sem
influência de nenhuma das correntes apresentadas.
5. Aponte os principais aspectos que distinguem a corrente europeia
continental da corrente anglo-saxónica.
6. Descreva as diferenças significativas nos critérios de
reconhecimento e mensuração pela contabilidade alemã em relação
às normas internacionais do IASB praticadas.
78
79
UNIDADE TEMÁTICA 3.3. O Papel Desempenhado pelo FASB e IASB
Introdução
No âmbito normativo, regulatório e de emissão de pronunciamentos

da contabilidade internacional, dois organismos são universalmente
conhecidos: o FASB (The Financial Accounting Standards Board) e o
IASB (International Accounting Standards Board). Assim, pretende-se
nesta unidade temática, que o estudante tenha o domínio sobre o
papel desempenhado pelos referidos organismos.
Ao finalizar esta Unidade, você deverá ser capaz de:
▪ Identificar e reconhecer o papel desempenhado pelos principais

organismos da contabilidade internacional;
▪ Entender os principais aspectos que caracterizam o FASB e IASB
na emissão das normas reguladoras da contabilidade
Objectivos internacional;
Específicos ▪ Relacionar os pronunciamentos da contabilidade internacional
emitidos pelo FASB e IASB.
1. FASB (The Financial Accounting Standards Board)

O FASB (The Financial Accounting Standards Board) criado em 1973, é
um organismo internacional cujas regras e princípios contabilísticos
são Norte-Americanos conhecidos oficialmente como USGAAP -
United State Generally Accepted Accounting Principles, sendo por isso,
denominada Contabilidade estadunidense.
O principal elemento que caracteriza este organismo é a sua
independência e os membros componentes são e devem ser
totalmente desvinculados do mercado de capitais e dada a exigência
do conhecimento no desempenho de suas funções, os membros
fundadores foram auditores, profissionais de grandes cooperações
mundiais, servidores do governo e académicos.
No âmbito de emissão de seus pronunciamentos, abreviadamente
designados por SFAS, antes porém, o FASB auxilia-se de comentários e
opiniões públicos discutidos em conjunto com contabilistas públicos,
representantes de grandes empresas e multinacionais, académicos e
utilizadores das demonstrações financeiras, para assim, preparar uma
80
proposta de padrões de contabilidade a ser disponibilizada para
comentários públicos, antes da respectiva finalização e emissão como
um pronunciamento do FASB.
A relação deste organismo com o IASB, é que ambos condicionam a
uniformização internacional de padrões contabilísticos,
proporcionando por consequência, não apenas a qualidade da
informação produzida, mas também relatórios financeiros confiáveis e
credíveis, garantindo que estes sejam comparados e compreendidos
internacionalmente.
2. IASB (International Accounting Standards Board)

O IASB (International Accounting Standards Board) surge já
recentemente em 2001 como resultado da reestruturação do anterior
IASC (International Accouting Standards Committee) fundado em
Junho de 1973, por 16 organismos reguladores da profissão
contabilística de nove países: Austrália, Canada, Estados Unidos,
França, Holanda, Japão, México, Reino Unido e República Federal de
Alemanha, atualmente, composto por 153 organizações profissionais
de 113 países.
O seu papel na contabilidade internacional identifica-se com a emissão

de pronunciamentos denominadas International Financial Reporting
Standards (IFRS), traduzidos em Moçambique como Normas
Internacionais de Contabilidade (NIC’s). A elaboração das IFRS é
baseada nas anteriores IAS (International Accounting Standards)
aquando do funcionamento do IASC e são utilizadas como referência
em muitos países e aceitos como ferramenta de publicação de
relatórios financeiros (individuais ou consolidados) de empresas
cotadas em quase todas as bolsas de valores do mundo, visando com
isso, informação financeira de qualidade, compreensível, transparente
e passível de comparabilidade.
Com publicação de 41 normas e 33 interpretações de normas,
mantidas em um processo participativo e dinâmico, em semelhança
do FASB, os pronunciamentos do IASB envolvem quase todas as
questões possíveis na prática da contabilidade.
Sumário
Nesta unidade apuramos os papéis desempenhados pelos organismos

internacionais da contabilidade universalmente conhecidos. Entre
estes, destacamos os papéis do FASB enquanto reguladora das
USGGAP e do IASB enquanto reguladora das IFRS. Ambos condicionam
a uniformização dos padrões internacionais.
81
Agora, vamos nos certificar se o estudante compreendeu o que

estudamos até aqui, e para isso, terá que resolver os exercícios
propostos a seguir. Lembre-se: se eventualmente, deparar-se com
alguma dificuldade ao longo das respostas, pode contactar o seu tutor.
1. O FASB (The Financial Accounting Standards Board) é um organismo

internacional responsável pela emissão das:
a. IFRS - International Financial Reporting Standards
b. SFAS –
c. USGAAP - United State Generally Accepted Accounting
Principles
d. IAS - International Accounting Standards
2. As normas internacionais de contabilidade emitidas pelo IASB, são

baseadas em:
a. USGAAP - United State Generally Accepted Accounting
Principles
b. IAS - International Accounting Standards
c. IFRS - International Financial Reporting Standards
d. As alternativas A e B.
3. O FASB e IASB dois organismos universalmente conhecidos na
emissão de pronunciamentos internacionais da contabilidade. Qual a
relação entre estes?
a. Ambos são independentes e seus membros são totalmente
vinculados do mercado de capital.
b. Ambos emitem normas utilizados como referência em muitos
países e aceitos como ferramenta de publicação de relatórios
financeiros (individuais ou consolidados).
c. Ambos condicionam a uniformização internacional de padrões
contabilísticos.
d. Nenhumas das alternativas.
1. Descreva o papel do FASB e IASB na contabilidade internacional.

Exercícios 2. Caracterize os pronunciamentos do IASB enquanto organismo da
contabilidade internacional.
3. Estabeleça as principais diferenças existentes entre as normas
internacionais de contabilidade emitidas pelo IASB e o FASB.
82
UNIDADE TEMÁTICA 3.4. O Papel Desempenhado por outros Organismos Internacionais de
Contabilidade
Introdução
O papel de alguns organismos internacionais de contabilidade já foi
discutido em tópico anterior, por isso, nesta unidade, iremos reforçar
esta temática, abordado outros organismos, incluindo, organismos
não contabilísticos, mas que, tem desempenhado papeis relevantes no
desenvolvimento da profissão.
O objectivo é identificar o papel de outros organismos internacionais

envolvidos na harmonização.
1. O IAAA
A Associação Interamericana de contabilidade (IAA) abrange os corpos de

contabilidade dos dois continentes americanos. O objectivo deste organismo, dentre
outros, consiste em impulsionar a profissão de forma coerente no continente
americano, através do desenvolvimento profissional, formação, ética, etc.
2. O CAPA e o ESEAN
A Confederação dos Contabilistas da Ásia e Pacífico (CAPA) ser rastreadas até 1957,
embora ela não foi formalmente organizada até 1976 e o ASEAN Federação dos
Contabilistas (AFA) criada em Bangkok, em 1977, segundo Choi (1979) citado por
Nobes (2010) um dos seus objectivos era de juntar países contra a adoção integral
das normas internacionais que poderiam não ser adequadas as circunstancias locais.
No entanto, nem CAPA e nem AFA, reduziram a influência do IASC ou dos EUA na
harmonização contabilística.
3. O ECSAFA
A Federação de Contabilistas Oriental, Central e sul da África (ECSAFA) foi formada

em 1990. Incentiva a formação e o desenvolvimento dos órgãos de contabilidade.
Ele detém congressos, comunica-se com IFAC e realiza outras actividades conjuntas.
4. Outros organismos não contabilísticos (a OECD e a ONU)
Um dos fatores que impulsiona os contabilistas e seus organismos profissionais no

sentido de melhor as normas nacionais e internacionais é a possibilidade de que
organismos governamentais irão intervir ou ganhar a iniciativa. Aqui, a destacar o
papel da organização para a cooperação econômica e desenvolvimento (OCDE), que
pesquisou e aprovou recomendações para prática contabilística: apresentando as
'diretrizes para empresas multinacionais'), tratando-se principalmente os requisitos
de divulgação voluntária. Por outro lado, em 1977, a ONU publicou um relatório
nesta área, que propôs um aumento muito substancial na divulgação de itens não-
financeiros e pelas corporações transnacionais, aqui a ONU foi mais longe e criou um
83
'Grupo Intergovernamental de peritos em normas internacionais de contabilidade e
Reporting' (ISAR) em 1979 e, este grupo publicou algumas normas sobre divulgações
pelas multinacionais.
Resumo
Estudamos brevemente, o papel de outros organismos internacionais,

principalmente dos diferentes continentes, envolvidos no processo de
harmonização contabilística, designadamente, a Associação Interamericana
de Contabilidade, a Confederação dos Contabilistas da Ásia e Pacífico, a Federação
de Contabilistas Oriental, Central e sul da África e Outros organismos não
contabilísticos (a OECD e a ONU).
Como forma de consolidar os conteúdos deste tópico, responde com

(V) Verdadeiro ou (F) falso as seguintes afirmações:
1. A Associação Interamericana de contabilidade (IAA) consiste
em impulsionar a profissão de forma coerente no continente
americano, através do desenvolvimento profissional, formação
e ética. ( )
2. O CAPA e o ESEAN, tinham como um dos seus objectivos,

juntar países que estavam contra a adoção integral das normas
internacionais, pois, para este organismo, aquelas normas,
poderiam não se adequar as circunstâncias locais, e eles
tiveram sucesso nesse objectivo. ( )
Exercícios
Responda as seguintes questões
Exercícios 1. As normas do IASB são compulsórias? Justifique.

2. Quais são as principais entidades ou organismos regionais
envolvidos na harmonização contabilística internacional?
3. Qual é o organismo internacional mais preocupado com as normas internacionais do sector
público?
84
TEMA IV: NORMALIZAÇÃO CONTABILÍSTICA INTERNACIONAL
Introdução
Prezado estudante, estamos agora entrando para o quarto (4º) tema
do nosso módulo, no qual pretendemos discutir seis (6) unidades
temáticas relacionadas a normalização contabilística internacional:
▪ Unidade Temática 4.1. Utilização de classificação dos sistemas

contabilísticos no estudo da harmonização Internacional;
▪ Unidade Temática 4.2. A origem do processo de harmonização;
▪ Unidade Temática 4.3. Vantagens do processo harmonizador;
▪ Unidade Temática 4.4. A procura de compatibilidade;
▪ Unidade Temática 4.5. Os organismos Institucionais envolvidos
na harmonização contabilística; e
▪ Unidade Temática 4.6. Revisão dos principais estudos sobre a
medida de harmonização.
Para isso, o estudante deve desenvolver diversas e dinâmicas

metodologias de aprendizagem.
Seja bem-vindo!
UNIDADE TEMÁTICA 4.1. Utilização de Classificação dos Sistemas Contabilísticos no Estudo da

Harmonização Internacional
Introdução
Como já nos referimos, para começar as nossas discussões sobre a da

Normalização Contabilidade internacional, vamos, inicialmente,
estudar a utilização de classificação dos sistemas contabilísticos no
estudo da harmonização internacional.
Consoante Sarquis (2014) as discussões sobre classificações de

sistemas contabilísticos tiveram início com Hatfield, em 1911
(posteriormente revisado em 1966), e Muller, em 1967. Entretanto,
apenas em 1970 esse assunto ganhou maior importância, sendo
objeto de estudo de diversos trabalhos, como da Costa et al (1978),
Frank (1979), Nair e Frank (1980), Goodrich (1982) e Nobes (1983).
Com a abordagem desta unidade temática, o estudante deverá ser

capaz de:
85
▪ Descrever os aspectos que demarcam a utilidade da classificação
dos sistemas contabilísticos no estudo da harmonização
internacional;
Objectivos ▪ Relacionar a classificação dos sistemas contabilísticos e o
Específicos processo de harmonização internacional;
1. Qual a utilidade da classificação dos sistemas contabilísticos no estudo da harmonização

internacional?
Dentre os diferentes trabalhos, de diferentes autores, merece
destaque o trabalho desenvolvido por Nobes (1983) e suas
subsequentes actualizações.
Os sistemas contabilísticos são dinâmicos, estando no entanto,

sujeitos a uma contínua actualização e reflectindo as transformações e
evolução do ambiente em que os envolve. Este cenário, não retira
qualquer validade ou importância às classificações dos sistemas
contabilísticos (citam apresentados no tema 5 a seguir), pelo
contrário, como refere Nobes (1998), o estudo da diversidade
contabilística e das classificações dos sistemas contabilísticos constitui
alicerce necessário para poder desenvolver o processo harmonizador.
Segundo Rodrigues e Pereira (2004), as transformações verificadas

num período de tempo determinado na composição dos grupos que
compõem cada sistema contabilístico, poderão fornecer um meio útil
para explorar os progressos da harmonização internacional. Assim, no
estudo da harmonização, a utilidade da classificação dos sistemas
contabilísticos pode ser sintetizada em:
▪ Determinar as diferenças acidentais ou superficiais observadas

entre os sistemas contabilísticos;
▪ Determinar o nível de harmonização e as necessidades
existentes para cada país;
▪ Avaliar o impacto da actuação dos diferentes grupos
preocupados pela harmonização.
Além disso, a classificação dos sistemas contabilísticos identifica-se

como ferramenta indispensável no percurso da harmonização
contabilística, assim como, serve de principal medida não apenas para
examinar o êxito da harmonização contabilística a nível dos países e de
forma geral, mas também da actuação dos grupos preocupados com a
harmonização em ambas as situações, ou seja, tanto ao nível regional
como é o caso da União Europeia, tanto ao nível internacional como é
o caso do International Accounting Standards Board – IASB e a
Organização das Nações Unidas - ONU.
86
Nobes (1983) analisou as diferenças entres práticas contabilísticas de
empresas de países desenvolvidos do mundo ocidental (14 países),
utilizando como base um programa de visitas, entrevistas e leituras
relacionadas a esses países. Essa classificação demonstra a tradicional
separação dicotômica dos sistemas contábeis entre países Anglo-
Saxões e países da Europa Continental, já que a primeira separação de
países foi em dois grupos. A figura a seguir apresenta a classificação de
Nobes (1983)
Figura 3 Classificação dos Sistemas Contabilísticos
Fonte: Sarquis (2014)
(Nobes & Parker, 2010) apresenta uma nova classificação dos sistemas
contábeis baseada nas escolhas contabilísticas feitas pelas maiores
empresas de oito países e compara os resultados com a classificação
proposta em 1983. Para o autor, apesar de 30 anos de harmonização,
diferenças significativas em termos de práticas contabilísticas ainda
podem ser encontradas e a tradicional separação dicotômica entre
países Anglo-Saxões e países da Europa Continental é evidente e
persiste.
Para Nobes (2013) citado por (Sarquis, 2014) é um erro considerar

que as IFRS são globalmente adotadas e, portanto, o grau em que as
87
IFRS não foram adotadas nos países que representam os 16 maiores
mercados de capitais do mundo. Conforme o autor, cuidado é
necessário ao afirmar que a adoção das IFRS é quase universal, já que,
mesmo que todas as empresas em compliance com as IFRS, os
incentivos dos preparadores permanecem essencialmente locais.
Em decorrência de diversos fatores, mesmo após a adoção das IFRS, as

práticas contábeis permanecem essencialmente similares às práticas
nacionais, antes da adoção das IFRS. Sendo assim, o estudo da
classificação dos sistemas contábeis ganha ainda maior destaque
como campo de estudo.
Sumário
Nesta unidade referimo-nos da utilização de classificação dos sistemas

contabilísticos no estudo da harmonização Internacional. Apuramos
então, que classificação dos sistemas contabilísticos é percursora da
harmonização contabilística, constituindo por isso, uma medida para
avaliar o êxito do processo harmonizador e dos próprios organismos.
Exercícios de auto - avaliação
1. Quais destas alternativas, não constitui utilidade da classificação dos

sistemas contabilísticos no estudo da harmonização?
a. Determinar as diferenças acidentais ou superficiais observadas

entre os sistemas contabilísticos;
b. Auxiliar os organismos reguladores no processo de
c. Determinar o nível de harmonização e as necessidades
existentes para cada país;
d. Avaliar o impacto da actuação dos diferentes grupos
preocupados pela harmonização.
2. Além da utilidade descrita em 1, a classificação dos sistemas

contabilísticos é útil para:
a. O percurso harmonizador, examinar o seu êxito e da actuação
de seus organismos.
b. Verificar os desfalques do IASB enquanto organismo regulador
da contabilidade internacional.
c. Caracterizar os países sob ponto de vista do seu
enquadramento no processo harmonizador.
88
1. Aponte a importância da classificação de sistemas contabilísticos

Exercícios
com relação ao processo harmonizador.
2. Descreva, em duas linhas, como a classificação de sistemas

contabilísticos é útil no estuda da harmonização contabilística.
UNIDADE TEMÁTICA 4.2. A Origem do Processo de Harmonização
Introdução
A contabilidade é conhecida como a linguagem dos negócios, onde, os

principais agentes económicos buscam informações sobre a situação
da empresa e avaliação de riscos na realização de seus investimentos.
A diversificação desta linguagem em termos internacionais, motivada
de práticas próprias de cada país, nas últimas décadas, o processo de
globalização constituiu uma força fundamental para o
desenvolvimento do processo de harmonização contabilística
internacional.
Este processo, tem em vista atingir critérios semelhantes,

proporcionando assim, a compreensão universal da referida
linguagem e garantindo a sua capacidade de comparação. Assim, com
esta unidade temática, pretende dotar os estudantes conhecimentos
sobre aspectos fundamentais que marcam a origem do processo de
harmonização.
Ao completar esta unidade, você será capaz de:
▪ Identificar os factos que marcam o início do processo de

harmonização contabilística;
▪ Distinguir a definição do conceito de harmonização de outros
Objectivos conceitos frequentemente utilizados pela contabilidade
Específicos internacional.
1. Como se origina o processo de harmonização contabilística?

Como nos referimos, a harmonização busca amenizar as diferenças
internacionais. A internacionalização e a globalização das economias,
em particular dos mercados financeiros, conferem uma grande
urgência à necessidade de comparabilidade das demonstrações
financeiras a nível internacional e, consequentemente, a necessidade
de harmonização das normas de contabilidade.
89
Tua (2000) documentou que o inicio da harmonização internacional da
informação financeira começa a gerar-se nos Congressos Mundiais de
Profissionais de Contabilidade, tendo o primeiro sido realizado em
1904 em San Louis, nos EUA, e celebrados regularmente, de cinco em
cinco anos, desde então. Doupnik (1987, p. 47), citado por Jarne
(1997), situa a origem da harmonização internacional na proposta de
Kraayenhof (1960), relativa a possibilidade de estabelecer Comités
encarregues da emissão de normas de contabilidade de alcance
internacional.
O desenvolvimento da regulamentação profissional de âmbito

regional, com destaque a União Europeia de Peritos Contabilistas
(UEC), hoje conhecida como membro do Fórum Consultivo da UE deu-
se entre 1950 a 1970. Ainda na década 70, a contabilidade registou o
movimento harmonizador com a criação de organismos internacionais,
o International Accounting Standards Board e International Federation
Accounting Committee, principalmente.
Praticamente, pode-se afirmar que a origem do processo de

harmonização contabilística situa no século XX, estando a
preocupação principal desse processo harmonizador, a procura de
comparabilidade da informação e ainda em companhia com a
contabilidade como disciplina. Obviamente, existiram alguns motivos
que suscitaram esta situação, entre eles, Tua (2003) citado por
Rodrigues e Perreira (2004) refere-se:
▪ A necessidade de informação homogénea, compreensível para

os investidores de diferentes países;
▪ O paradigma de utilidade da informação financeira, ou seja, o
interesse da contabilidade pelos utilizadores das
demonstrações financeiras;
▪ Acesso as redes financeiras internacionais;
▪ Penetração nos mercados mundiais;
▪ Participação no processo global de industrialização; e
▪ Presença na nova divisão internacional do trabalho.
2. Distinção do Conceito de Harmonização com Outros Conceitos Utiizados em Contabilidade

Internacional
Em termos conceituais, a “harmonização” distingue-se da
“normalização”.
De acordo com a literatura, na harmonização os pronunciamentos

internacionais são traduzidos e adaptados tendo em conta às
características do país, sem, entretanto, perder as características
básicas dos mesmos. Por outro lado, a normalização restringe-se na
criação de métodos comuns a serem seguidas pelas entidades
90
económicas, com vista, a garantir a comparabilidade das informações
entre estas, a universalidade dos pronunciamentos financeiros e a sua
compreensibilidade pelos diversos agentes económicos.
Em matérias de globalização de normas contabilísticas, existem outros

termos que são frequentemente utilizados pela literatura da
contabilidade internacional, designadamente:
(i) Padronização – consiste na adopção de regras mais rígidas,

sem flexibilização;
(ii) Uniformização – refere-se a uniformidade das demonstrações
financeira de acordo com o padrão internacional, embora
respeitando as características de cada país; e
(iii) Convergência – implementação de normas internacionais nos
países.
Sumário
A origem do processo harmonizador deu-se inicialmente com os
Congressos Mundiais de Profissionais de Contabilidade em 1904 em
San Louis, nos EUA. Desde então, o seu desenvolvimento foi se dando
quando surgem organismos reguladores da contabilidade ao nível
internacional, como é o caso do IASB, FASB e IFAC. Em matérias de
contabilidade, além do conceito da harmonização, há outros conceitos
diferentes, entre eles, normalização, padronização, uniformização e
convergência.
Procure realizar as actividades que propomos a seguir e assim

conferimos que está acompanhando tudo até aqui. Caso tenha
dúvidas, volte a ler cuidadosamente o que não entendeu.
1. Quanto a origem do processo de harmonização é correcto afirmar

que:
a. A origem da harmonização contabilística começa com a

possibilidade de se estabelecer Comités encarregues na
emissão de normas de contabilidade de alcance internacional.
b. A origem da harmonização começa a gerar-se nos Congressos
Mundiais de Profissionais de Contabilidade em 1904 nos EUA.
c. A origem da harmonização começa na década 70 quando a
contabilidade registou o movimento harmonizador com a
criação de organismos internacionais, o IASB e IFAC,
principalmente.
d. Alternativas A e B.
91
2. A principal preocupação que originou o processo de harmonização
contabilística é:
a. Propor que a informação financeira fosse estruturada sob um e
único modelo em todos os países do mundo.
b. A procura de comparabilidade da informação.
c. Melhorar a qualidade das demonstrações financeiras.
d. Desenvolver critérios de reconhecimento e mensuração
universalmente aceites.
3. Quais destas alternativas, não constitui motivo que originou o
processo da harmonização contabilística!
a. Ausência na nova divisão internacional do trabalho.
b. Acesso as redes financeiras internacionais;
c. Penetração nos mercados mundiais;
d. Participação no processo global de industrialização;
4. Em relação ao conceito da harmonização, é certo afirmar que:
a. As normas objectivam a universalidade dos pronunciamentos
financeiros e a sua compreensibilidade pelos diversos agentes
económico.
b. As normas buscam a uniformidade das demonstrações
financeira de acordo com o padrão internacional, embora
respeitando as características de cada país;
c. As normas são traduzidas e adaptadas de acordo comas
características do país, sem, entretanto, perder as
características básicas das mesmas.
d. As normas constituem métodos comuns de contabilidade a
serem seguidas pelas entidades económicas em todo o mundo.
1. Além da harmonização, ponte os conceitos relacionados com a

Exercícios
matéria da contabilidade internacional e estabeleça a relação
existente entre estes.
2. Descreva, em suas palavras, os aspectos que motivaram a origem do

processo de harmonização.
3. Como explica a origem do processo harmonizador?
92
UNIDADE TEMÁTICA 4.3. Vantagens e Desvantagens do Processo Harmonizador
Introdução
Ao analisarmos as matérias da contabilidade internacional, embora se

registem evidências favoráveis, há também alguns aspectos que
registam evidências desfavoráveis ao processo da harmonização
contabilística. Por isso, nesta unidade temática, avançamos as
principais vantagens e desvantagens do processo da harmonização
contabilística.
Para isso, esperamos que o estudante, ao completar esta unidade, seja

capaz de:
▪ Descrever os aspectos que marcam as vantagens do processo

harmonizador; e
▪ Descrever os aspectos que marcam as desvantagens do processo
Objectivos harmonizador.
Específicos
1. Vantagens da Harmonização Contabilística

A importância da contabilidade internacional valoriza-se
profundamente no mercado globalizado. Sinteticamente, as vantagens
do processo harmonizador podem ser:
(i) Fortificação da segurança nos negócios e a garantia de
cooperação internacional entre as unidades económicas;
(ii) Facilitação na análise, interpretação, comparação e
compreensão de informação financeira ao nível
internacional, favorecendo por outo lado, a facilidade do
trabalho de auditores e entidades fiscais, e por
consequência, agregando a credibilidade e confiabilidade,
da mesma;
(iii) Eliminação das diversidades contabilísticas, facilitando
assim, o acesso e circulação de capitais ao nível
internacional;
(iv) Minimização de custos na elaboração e apresentação da
informação financeira.
Em virtude da contabilidade constituir a linguagem dos negócios e
dada a sua importância para os utilizadores das demonstrações
93
financeiras, a harmonização contabilística permitiria também, aos
países sem sistema contabilístico desenvolvido, utilização do modelo
contabilístico internacional, favorecendo com isso, a prática da
contabilidade organizada.
2. Desvantagens da Harmonização Contabilística

Do ponto de vista desfavorável, o processo harmonizador apresenta
alguns problemas que acabam se constituindo como desvantagens.
Um dos problemas frequentemente destacado pela literatura vincula-
se à resistência e dificuldade dos países, divergidos de suas
características económicas, sociais, políticas e culturais em abdicar do
seu normativo nacional favorecendo a regulamentação internacional,
que seguramente é emanada no exterior.
É também fundamental, destacar o impacto económico das práticas

internacionais de contabilidade, dada a inexistência de uma entidade
reguladora com fortes domínios da contabilidade em alguns países,
sob ponto de vista harmonizador por um lado, e por outro, dado aos
custos no processo de mudança para o normas internacionais,
podendo no entanto, se constituir em potenciais obstáculos, no que se
refere a convergência.
Hoorau (1995) citado por Rodrigues e Perreira (2004) apresenta-se

também contrário ao fenómeno da harmonização internacional,
referindo que este é predominantemente a imposição do modelo
contabilístico anglo-saxónico. De acordo com este, suportado
essencialmente pela comunidade financeira internacional, o
movimento para a harmonização internacional, cujos princípios
deverão conduzir a uma certa uniformidade das normas de
contabilidade, entra em conflito com alguns dos objectivos das
demonstrações financeiras e fundamentalmente com o contexto
económico, social e cultural dos diferentes sistemas contabilísticos, e
mesmo com algumas manifestações de soberania nacional.
Sumário
Constatamos nesta unidade que vários comentários, sejam a favor ou

contra, são dados pela literatura. Um dos comentários positivos é que
a informação financeira é de compreensão e comparação a nível
internacional, e outro que se caracteriza como negativo, respeita o
abandono de normas próprias para adoptar normas estabelecidas
internacionalmente, sem no entanto, tomar em consideração o
ambiente económico, social, político e cultural que diverge de país
para país.
94
Como pode perceber, chegamos ao final da unidade 4.3, na qual

estudamos as vantagens e desvantagens do processo harmonizador.
Agora, precisa resolver os exercícios em seguida, para conferirmos se
realmente entendeu o conteúdo abordado. Não se esqueca: Caso
tenha ficado alguma dúvida, releia o material e, se necessário, entre
em contato com seu tutor para esclarecer.
1. Nas alíneas a seguir, utilize-se do “V” para assinalar as afirmações

verdadeiras e do “F” para as falsas:
a) A fortificação da segurança nos negócios e a garantia de

cooperação internacional entre as unidades económicas é uma
das vantagens do processo de harmonização. ( )
b) O facto de os países, divergidos de suas características, terem
que seguir a regulamentação contabilística internacional é uma
vantagem do processo harmonizador. ( )
c) Uma dos argumentos propostos em desfavor do processo da
harmonização contabilística, refere-se a eliminação das
diversidades contabilísticas, facilitando assim, o acesso e
circulação de capitais ao nível internacional. ( )
d) É correcto afirmar que a minimização de custos na elaboração
e apresentação da informação financeira é uma vantagem da
harmonização contabilística. ( )
e) A harmonização contabilística é favorável, pois permite aos
países sem sistema contabilístico desenvolvido, utilização do
modelo contabilístico internacional, dada a importância da
contabilidade. ( )
Exercícios
1. Auxiliando-se da literatura de matérias sobre a contabilidade
internacional, faça um levantamento em torno das vantagens e
desvantagens apontadas sobre o processo de harmonização
contabilística.
95
UNIDADE TEMÁTICA 4.4. A Procura de Comparabilidade da Informação: A Resposta das
Empresas Multinacionais
Introdução
Prezado estudante, ao lhe propormos esta unidade, queremos que

entenda a procura da comparabilidade da informação financeira.
Ao completar esta unidade, você será capaz de:
▪ Descrever a preocupação avançada no intuito de diminuir os

problemas de comunicação, compreensão e análise da informação
financeira por parte dos utilizadores; e
Objectivos ▪ Identificar as respostas das empresas multinacionais quanto à
procura de comparabilidade de informação financeira.
1. A Procura de Comparabilidade de Informação

Como nos referimos anteriormente, com a harmonização da
informação contabilística, uma das finalidades pretendidas é que a
situação patrimonial e financeira das unidades económicas estejam
baseadas em normas contabilísticas de qualidade e que facilitam as
análises e entendimento de seus utilizadores, permitindo a
comparabilidade com as demonstrações financeiras de outras
unidades económicas situadas noutros países.
Assim sob ponto de vista de esforços desenvolvidos com o objectivo

de diminuir os problemas de comunicação, compreensão e análise da
informação por parte dos utilizadores, (Garcia Benauetal, 1996, p. 83)
citado por Rodrigues e Perreira (2004), destacou por um lado, a
actuação das empresas multinacionais, que em maior ou menor grau
se viram forçadas a responder as exigências dos utilizadores externos.
Por outro lado, o referido autor se referiu às tentativas desenvolvidas
a nível institucional para harmonizar, através da emissão de normas,
os critérios de elaboração e apresentações das demonstrações
financeiras.
Esta abordagem, propõe afirmar que a procura da comparabilidade da

informação é inicialmente encarrada como preocupação dos
utilizadores das demonstrações financeiras das empresas, com
especial destaque aos utilizadores externos e por consequência é
96
reflectida ao nível das instituições harmonizadoras, seja no contexto
regional enquanto preocupados para a adopção e ou convergência às
normas internacionais, seja no contexto internacional enquanto
reguladoras da contabilidade internacional. Em terceira ordem, talvez
destaca-se o papel das empresas, desde que encarrem esta exigência
como requisito inicial para satisfazer a preocupação dos utilizadores
externos e olhando para as vantagens. Ora vejamos.
2. A Resposta das Empresas Multinacionais

De acordo com Rodrigues e Perreira, (2004) em referência de
Combarros (1997), as empresas multinacionais enfrentam hoje um
processo de perda de sua cultura gerencial original, unido a um estilo
nacional particular, para se concertarem em camaleões flexíveis e
capazes de se adaptar as diferentes culturas.
Os autores, avançaram que o desenvolvimento das estratégias

competitivas, a avaliação da empresa, a gestão de empresa e a
obtenção de financiamento são algumas das decisões que estas
empresas enfrentam e que se encontram mais afectadas pela falta de
homogeneidade a nível internacional dos princípios e normas de
contabilidade. As empresas multinacionais tiveram, voluntariamente
ou para fazer face as exigências dos organismos reguladores dos
mercados de capitais, que se adaptar e dar resposta as necessidades
dos utilizadores estrangeiros.
Esta situação, ou melhor as respostas oferecidas pelas empresas

multinacionais, conduzem a elaboração de dois grupos de
demonstrações contabilísticas. O primeiro levando em consideração o
normativo local e o segundo elaborado em respeito as normas
contabilísticas de outro país, muita das vezes coincidentes com as
normas da contabilidade internacional.
De acordo com Lainez (1993) e Gandia e Garcia Bernau (2001) citados

por Rodrigues e Perreira (2004), as posições adoptadas pelas
empresas multinacionais poderão ser sistematizadas do seguinte
modo:
▪ Não fazer nada – ou seja, as empresas elaboram apenas um

único conjunto de demonstrações financeiras, tanto para os
estrangeiros tanto para os utilizadores externos, como por
exemplo é feito pelas multinacionais dos EUA e Grã-Bretanha,
dada a menor diversidade nas normas e mercados de capitais
mais profundos e desenvolvidos, onde as empresas podem
obter capitais internamente ou mesmo externamente (mesmo
que não alterem suas DF’s), ou porque seu idioma, moedas ou
princípios contabilísticos são bem conhecidos e entendidos no
97
mundo todo.
▪ Efectuar traduções das demonstrações financeiras – com esta

opção, as empresas limitam-se apenas na tradução do idioma
da formação anual, mantendo-se no entanto a moeda e
princípios contabilísticos do país de origem.
▪ Efectuar traduções e conversões de demonstrações

financeiras – diferentemente da opção anterior, esta vai além
da tradução do texto, a conversão monetária (utilizando
geralmente a taxa de fecho).
▪ Reconciliação das demonstrações financeira - Neste caso, as

empresas não apenas devem traduzem e convertem as DF’s,
são também apresentadas as reconciliações nas mesmas.
▪ Elaborar demonstrações financeiras secundárias – embora

não muito comum e crítico em algum momento (dada
necessidade dos utilizadores externos perceberem o ambiente
local), as empresas elaboram duas demonstrações financeiras,
uma doméstica e outra segundo os requisitos dos utilizadores
externos, sendo constantemente usados as normas UAGAAP
ou as IAS.
Como se perceber, as opções tomadas pelas empresas multinacionais

por qualquer destas escolhas, comprova o nível de diversidade
contabilística existente, condicionando, no entanto, níveis mais altos
pela procura da comparabilidade de informação.
Sumário
A problemática da procura de comparabilidade reflete-se inicialmente

aos utilizadores enquanto proponentes e as empresas multinacionais
enquanto respondedoras, dada a disponibilidade de adopção e
convergência para normas uniformemente aceites.
Agora, enquanto faz a resolução das actividades que seguintes,

permita-nos avaliar o que realmente compreendeu nesta unidade.
1. De forma geral, é mais correcto afirmar que a procura da

comparabilidade da informação é inicialmente encarrada como
preocupação de elementos como:
98
a. Accionistas, fornecedores e a equipa de gestão das empresas
multinacionais.
b. Os utilizadores da informação, com destaque aos externos, os
organismos reguladores e as empresas multinacionais.
c. Aquipa de gestão das empresas multinacionais, o governo e
outros utilizadores da informação financeira.
d. Os organismos reguladores e os utilizadores da informação
financeira.
2. De forma sintética, o papel das empresas multinacionais na procura
de comparabilidade da informação financeira, é:
a. Estabelecimentos de critérios de registos contabilísticos que
sejam universalmente compreendidos.
b. Propor que as demonstrações contabilísticas sejam o meio
para atrair investimentos externos.
c. Encarar esta exigência como requisito inicial para satisfazer a
preocupação dos utilizadores externos e olhando para as suas
vantagens para a entidade.
d. As alternativas B e C.
3. Na procura de comparabilidade da informação, as posições
adoptadas pelas empresas multinacionais poderão ser sistematizadas
do seguinte modo:
a. Não fazer nada; não efectuar traduções das demonstrações
financeiras; traduzir e e converter as demonstrações
financeiras; reconciliação das demonstrações financeira e
elaborar demonstrações financeiras secundárias.
b. Não fazer nada; efectuar traduções das demonstrações
financeiras; efectuar traduções e conversões de
demonstrações financeiras; reconciliação das demonstrações
financeira e elaborar demonstrações financeiras secundárias.
c. Efectuar traduções das demonstrações financeiras; efectuar
traduções e conversões de demonstrações financeiras;
reconciliação das demonstrações financeira e elaborar
demonstrações financeiras secundárias;
d. Não fazer nada; efectuar traduções das demonstrações
financeiras; efectuar traduções e conversões de
demonstrações financeiras; reconciliação das demonstrações
financeiras e retificar demonstrações financeiras secundárias.
1. Estabeleça os elementos que fundamentam a procura da de

Exercícios comparabilidade informação financeira.
99
2. Descreva as posições tomadas pelas empresas multinacionais em
resposta da procura de comparabilidade informação financeira.
3. Como explica a inserção dos organismos reguladores da
contabilidade internacional no processo de procura pela
comparabilidade da informação financeira? e dos utilizadores?
4. No seu entender, em que consiste a procura de comparabilidade
informação financeira.
100
UNIDADE TEMÁTICA 4.5. Organismos Institucionais Envolvidos na Harmonização
Contabilística
Introdução
Desde os marcos da origem do processo de harmonização, registaram-

se certos organismos institucionais envolvidos. No tema 3, analisamos
nas duas últimas unidades, o papel desempenhado pelos organismos
internacionais de contabilidade.
Nesta unidade temática, vamos nos debruçar destes e outros
organismos, sobretudo fazendo menção, desde o seu surgimento até
aos principais destaques que os marcam.
Neste contexto, o completar esta unidade, estamos conscientes que
você será capaz de:
▪ Identificar os organismos institucionais envolvidos na

harmonização contabilística; e
▪ Descrever as vertentes que distinguem os organismos
Objectivos
institucionais envolvidos na harmonização contabilística.
Específicos
1. Distinção dos Organismos Institucionais Envolvidos na Harmonização Contabilística

De acordo com Rodrigues e Perreia (2004) em referência de Lainez
(1993;2001 a), Martinez e Conesa (1996) e Tua (2000), em
consideração dos organismos que realizam, a harmonização
contabilística internacional desenvolveu-se em duas vertentes,
nomeadamente: Vertente pública – que se sustenta no direito
internacional público; e Vertente privada ou profissional –
desenvolvida por instituições profissionais sem instrumentos jurídicos
que garantam a sua aplicação.
A distinção dos organismos institucionais envolvidos na harmonização

contabilística também pode ser feita em consideração ao âmbito
geográfico, sendo esta de caracter regional e mundial. Vejamos a
seguir os organismos internacionais envolvidos no processo de
harmonização de acordo com a distinção.
1.1. Organismos de Projecção Mundial e Carácter Publico

A respeito deste grupo, Rodrigues e Pereira (2004) avançou três
principais organismos que impulsionaram e estão implicados na
harmonização contabilística internacional, conforme apresenta o
quadro que se segue.
101
Quadro 4 - Organismos de Projecção Mundial e Carácter Publico
Organismo Principais destaques
− Fundado em 1961 com o objectivo de
potenciar o desenvolvimento económico;
− Criou em 1975 um Comité de Investimento
Internacional e Empresas Multinacionais;
− Em 1979, O Grupo de Trabalho sobre Normas
OECD de contabilidade publicou um compêndio
(Organisation sobre as práticas contabilísticas dos seus
for Economic países membros. Este grupo realizou na
Cooperation década de oitenta estudos comparativos sobre
and áreas concretas da informação financeira;
Development) − Realizou alguns estudos sobre harmonização
contabilística;
− Desde década de noventa intervém na
prestação de assistência e assessoria na
reforma da contabilidade de muitos países (em
especial na Europa Central e de Leste).
− Criado em 1945 visando preservar a paz e
promover o desenvolvimento a partir da
colaboração mútua;
− O Conselho Económico e Social da ONU criou
em Julho de 1972 a Comissão da Empresas
Transnacionais, um grupo de peritos para o
estudo do papel das empresas multinacionais
e o seu impacto no progresso económico
mundial;
− Em 1977, publicou o “International Standards
of Accounting and Reporting for Transnational
UN (United Corporations: Tchnical Papers”, relatório que
Nations) contém dados financeiros e de outra natureza
que deveriam ser incluídas nos relatórios
anuais das empresas multinacionais.
− O grupo de peritos ISAR (Intergovernamental
Work Group of Expertson Intrenational
Standards of Accounting Reporting),
propriedade da UN, tem vindo a efectuar
publicações periódicas sobre diversos temas
como a contabilidade em períodos de inflação,
fundos de pensões, subsídios e outras ajudas
oficiais, novos instrumentos financeiros e
contabilidade ambiental.
102
− Fundado em 1995. Instituição sucessora do
WTO (World GATT.
Trade − Em 1996, a WTO efectuou um comunicado em
Organisation) Singapura onde afirma o apoio à elaboração
do conjunto de normas do IASB e da IFAC.
Fonte: Rodrigues e Pereira (2004).
1.2. Organismos de Projecção Mundial e Carácter Privado

No que respeita a projeção mundial e carácter privado, temos dois
principais organismos que avançam o processo da harmonização da
contabilidade internacional.
Dada a importância do último organismo (IASB), foi reservada uma
análise detalhada na temática anterior. Vejamos estes no quadro que
segue.
Quadro 5 - Organismos de Projecção Mundial e Carácter Privado
− Constituído em 1977 visando harmonizar a profissão
da auditoria, na sua vertente técnica, deontológica e
de formação profissional. Para tal, criou entre
IFAC
outros, os Comités de educação, ética e práticas
(Internatio
internacionais de auditoria.
nal
− Os membros da IFAC foram desde 1982 até a
Federation
reforma constitutiva do IASC em 2000, membro
of
deste último organismo.
Accountant
− A IFAC emite normas orientadas para o sector
s)
público e para as entidades sem fins lucrativos.
− É responsável também pela emissão de normas
internacionais de auditoria.
− Fundado em 1973 por 16 organismos contabilísticos
IASB profissionais de nove países
(Internatio − Responsável pelos principais esforços a nível
nal mundial de harmonização contabilística de carácter
Accounting privado.
Standards − Emite pronunciamentos denominados International
Board) Accounting Standards (IAS), utilizados como
referência em diversos países.
Fonte: Rodrigues e Pereira (2004) “adaptado”.
1.3. Organismos de Projecção Regional e Carácter Público

Em termos de projecção regional e de carácter público os organismos
internacionais de harmonização da contabilidade destacam-se
conforme apresentados no quadro 3.
Quadro 6 - Organismos de Projecção Regional e Carácter Público
103
− A sua origem remonta ao tratado de Roma
assinado em 1957 no qual se estabeleceu como
objectivo alcançar a livre circulação de bens,
serviços, pessoas e capitais.
− A estratégia para a harmonização contabilística
seguida pela UE tem a sua origem nas Directivas
contabilísticas, cujo objectivo era de alcançar
“Comparabilidade” e “equivalência” na informação
proporcionada pelas empresas dos estados
UE (União membros.
Europeia) − Foram criados no interior da EU grupos específicos
para abordar os temas relacionados com
contabilidade: Comité de Contacto e Fórum
Consultivo.
− Concluída a primeira fase do processo
harmonizador europeu a UE, em 1995 inicia uma
nova etapa seguindo de perto os esforços
desenvolvidos pelo IASB cujas normas serão
utilizadas a partir de 2005 pelas empresas
europeias cotadas em mercado de valores.
− Fundado em 1991 com a celebração de um tratado
entre a Argentina, Brasil, Paraguai e Uruguai,
passou em 1995 de zona de livre comércio a uma
União aduaneira.
MERCOSUR
− A nível contabilístico não tomou este organismo
nenhuma iniciativa específica, adoptando os seus
membros alguns posicionamentos em relação a
utilização das normas do IASB.
1.4. Organismos de Projecção Regional e Carácter Privado
Para Rodrigues e Pereira (2004), os envolvidos na harmonização da

contabilidade internacional sob ponto de vista regional e de caracter
privado, são os apresentados no quadro seguinte.
104
Quadro 7 - Organismos de Projecção Regional e Carácter Privado
− Foi criado em Outubro de 1986 em Lausane, pela
fusão da UEC (Union Européennedes Experts
Comptables, Economiqueset Financiers) o Group
FEE d’Etudes des Experts Comptables da CEE, por
(Fedération ocasião das V jornadas da UEC.
des Experts − A FEE é o principal organismo harmonizador
ComptablesE privado da Europa, com sede em Bruxelas, local
uropéens) onde se celebrou a sua 1a conferência formal em
Outubro de 1989. É também responsável pela
elaboração de alguns estudos sobre o grau de
harmonização alcançado na UE.
− Criado em 1949 em Porto Rico na Conferência
Interamericana de contabilidade, com sede no
IAA México. A IAA tem como principais objectivos a
(Interameric harmonização da profissão, terminologia e ensino
an Accouting de contabilidade, e o contacto com os professores
Association) de auditoria do continente americano.
− É constituído atualmente, por organismos
profissionais dos 25 países membros.
− Criado em 1976 em Hong Kong, e agrupa os
CAPA profissionais de mais de 20 países de referida área
(Confederati geográfica. O seu objectivo é o de celebrar
on of Asia reuniões periódicas para coordenar a profissão
andePacifc nos países membros.
Accountants − Em 1997, esta organização expressa o seu apoio à
) harmonização contabilística internacional
desenvolvida pelo IASB e pela IFAC.
− Criada em 1977 pelas Filipinas, Malásia, Sudanesa,
Singapura e Tailândia, conta actualmente com 10
ASEAN
países membros.
(Association
− O objectivo deste organismo é o de conseguir
of southeast
reconhecimento e prestígio da profissão nestes
Asian
países, bem como reconciliar as divergências dos
Nations)
princípios e práticas contabilísticas entre os seus
membros.
− Fundada em 1989, é composta por 25 organismos
ECSAFA
profissionais de 16 países, desempenhando um
(Eastern
importante papel no desenvolvimento económico
Central and
da região.
Southern
− Tem como objectivo coordenar o
African of
desenvolvimento da profissão e promover o
Accountants
reconhecimento de normas de contabilidade
)
internacionalmente reconhecidas.
105
− Criado em 1999 e composto por 17 organismos
IRFAA
profissionais de 9 países.
(Internation
− O Comité de normas de Contabilidade do IRFAA
al Regional
tem como objectivo a promoção da harmonização
Federation
das práticas contabilísticas e de auditoria da
of
EuroÁsia através da adopção das normas do IASB
Accountants
e da IFAC. Procedeu a emissão de guias de
and
implementação destas normas para as adaptar ao
Auditors)
ambiente específico desta região.
Conforme ilustrado nos quadros, muitos são os organismos que, desde

uma perspectiva pública ou privada, com impacto a nível mundial ou
regional, estão envolvidos no desenvolvimento do processo de
harmonização contabilística, destacando-se por um lado, organismos
como a FEE, a IAA, a CAPA, a ASEAN e a IRFAA, enquanto atuantes no
âmbito regional e a UE, enquanto atuante ao nível público,
procurando no entanto, a comparabilidade de informação ao nível
Europeu. Por outro lado, há por destacar o papel desempenhado do
IASB ao nível mundial, pois os seus pronunciamentos são
maioritariamente valorizados pelos restantes organismos, pesa
embora, ainda, os papéis da IFAC, ONU e OCDE sejam também de
destaque a este nível.
Sumário
Nesta unidade levamos a abordamos sobre os organismos envolvidos

na harmonização da contabilidade internacional. Entre estes
avançamos os da perspectiva pública ou privada, com impacto a nível
mundial ou regional.
É de nossa e inteira responsabilidade, verificarmos o que percebeu

sobre o conteúdo da unidade que ficamos. Para isso, lhe propomos a
resolução de algumas actividades:
1. A distinção dos organismos institucionais envolvidos na

harmonização contabilística pode ser feita:
a. Na perspectiva pública ou privada e com impacto a nível

mundial ou regional;
b. Na perspectiva mundial ou regional com impacto ao nível
privado;
c. Na perspectiva privada e com impacto ao nível regional;
d. Na perspectiva pública e com impacto a nível mundial e
106
regional;
2. O IASB (International Accounting Standards Board) é um organismo

constituinte de:
a. Organismos de Projecção Mundial e Carácter Público;

b. Organismos de Projecção Regional e Carácter Público;
c. Organismos de Projecção Mundial e Carácter Privado;
d. Organismos de Projecção Regional e Carácter Privado;
3. São Organismos de Projecção Regional e Carácter Privado, os

seguintes:
a. IASB, FEE, CAPA e IFAC

b. CAPA, ASEAN, IASB e IFAC
c. ECSAFA, INFRA, IAA e FEE
d. EU, UN, ECSAFA e FEE
4. A UN (United Nations) é:
a. Organismo de projecção mundial e carácter privado criada em
1945 com objectivo de preservar a paz e promover o
desenvolvimento a partir da colaboração mútua e identifica-se
na contabilidade internacional com a publicação do
“International Standards of Accounting and Reporting for
Transnational Corporations: Tchnical Papers” em 1977.
b. Organismo de projecção mundial e carácter público criada em
1945 com objectivo de preservar a paz e promover o
desenvolvimento a partir da colaboração mútua e identifica-se
na contabilidade internacional com a publicação do
c. Organismo de projecção mundial e carácter público criada em
1945 com objectivo de potenciar o desenvolvimento
económico e identifica-se na contabilidade com a publicação
5. Dos organismos apresentados a seguir, qual destes tem como
principais objectivos a harmonização da profissão, terminologia e
ensino de contabilidade, e o contacto com os professores de auditoria
do continente americano?
a. OECD b. IASB c. ASEAN d. IAA
107
1. Caracterize a UE e a CAPA enquanto organismos institucionais

envolvido no processo de harmonização contabilística.
2. Explique o papel da IRFAA na harmonização da contabilidade.
3. Fundamente distinção pública e privada dos organismos
Exercícios
institucionais envolvidos no processo de harmonização.
4. Das distinções de organismos institucionais envolvidos no processo
de harmonização apresentadas, considera que existe alguma relação
entre estas? (Justifique a sua resposta).
5. Dos organismos institucionais envolvidos no processo de
harmonização apresentados, qual destes (justificando) julgaria com
papel mais fundamental no processo de harmonização contabilística?
108
UNIDADE Temática 4.6. Revisão dos Principais Estudos sobre a Medida de Harmonização
Introdução
Quando nos referimos dos organismos envolvidos no processo de

harmonização, constatamos que são vastos os trabalhos que vêm sido
desenvolvidos, aliás, esta temática suscita vários esforços de
investigações em contabilidade internacional, embora, mesmo com
isso, pouco se fez sobre a medida da harmonização alcançada.
Isso nos remete a questionar a importância dos estudos da medida da

harmonização. Talvez a resposta esteja vinculada com a procura de
precisão do grau de harmonização alcançado, detectar as áreas onde a
diversidade é mais significativa e conhecer a distância que nos separa
de alcançar um nível considerado desejável de harmonização.
Neste contexto, nesta unidade temática, procuramos trazer-lhe os

estudos desenvolvidos ao nível internacional para medir o grau da
Portanto, ao completar esta unidade temática, estamos firmes que o

estudante seja capaz de:
▪ Identificar e caracterizar os primeiros e os principais estudos

sobre a medida de harmonização contabilística; e
▪ Reconhecer a importância destes estudos na medida da
Objectivos harmonização;
Específicos
1. Primeiros Estudos sobre a Medida de Harmonização

Os primeiros estudos sobre a medida de harmonização, embora não
de forma específica, começam com um conjunto de trabalhos
pioneiros na década oitenta. Rodrigues e Pereira (2004), de forma
cronológica, elencaram estes estudos.
▪ 1981 – Estudo de Nair e Frank (1981)
Na revisão estabelecida pelos autores, o estudo de Nair e Frank

(1981), que através dos dados do estudo Price Waterhause relativos
aos anos de 1973, 1975 e 1979, visou avaliar o impacto harmonizador
109
do IASB, com incidência das primeiras normas (NIC’s 1 a 10) em 37
países e publicado em um artigo, marca o início dos estudos
relacionado com a medida de harmonização. Através de análise
variância de Friedman, concluíram que durante período de existência
do IASB, se verificou um incremento na harmonização das normas
contabilísticas entre os países analisados.
▪ 1982 – Estudo de Evans e Taylor (1982)
Evans e Taylor (1982) realizaram em 1982 um estudo similar ao

interior, visando determinar o impacto das normas 2, 3, 4, 6 e 7 do
IASB sobre a informação financeira em empresas da Alemanha, EUA,
França, Japão e Reino Unido. Estudando 9 a 10 DF’s, visaram também
precisar a sua concordância com as normas do IASB, para o período de
1975-1988 e ao contrário do estudo de Nair e Frenk (1981), estes
apuraram fraca influência de IASB nas práticas contabilísticas dos
países analisados.
▪ 1984 – Estudo de Mackinnon e Janell (1984)
Mackinnon e Janell (1984), através de dados de relatório da Price

Waterhouse de 1979, relativo a 64 países e incidindo sobre as normas
3, 4 e o Exposure Draft 11 do IASB, analisaram a influência exercida
pelo IASB descrevendo os seus mecanismos de regulamentação
contabilística. Além disso, o estudo descreveu também a influência do
IASB sobre o Accouting Standard Committee Britânico (ASC) e sobre o
Financial Accouting Standard Board (FASB), no que diz respeito a
conversão de operações em moedas estrangeira. Embora tenham
constatado conformidades constantes com as normas do IASB, os
resultados suportaram a hipótese que continuam a existir muitas
diferenças na prática contabilista dos países estudados.
▪ 1987 – Nobes (1987)
Nobes (1987), por sua vez, analisou as NIC 3, 4 e 21 em empresas

estadunidenses e as NIC 4 e 19 em empresas do Reino Unido e em
torno das principais diferenças entre as normais nacionais e as IASB,
visando comprovar a hipótese de que as empresas inglesas e
americanas não cumprem as normas do IASB. Os seus, reafirmam a
maioria das conclusões chegadas pelos anteriores estudos.
▪ Estudos da FEE (Federation des Expertes Conptables)
A FEE, como nos destacamos, é um dos organismos envolvidos na

harmonização contabilística, tendo desenvolvido alguns estudos que
podem ser incluídos no conjunto de trabalhos relacionados com a
medida da harmonização contabilística. Inicialmente, os autores em
110
referência, destacam o trabalho de 1989, quando este organismo, por
meio de questionários e das DF’s procura a harmonização alcançada
nos países da comunidade Europeia após implementação da 4ª
directiva, tendo observado, no entanto, um elevado nível de
harmonização apenas para as áreas abrangidas pelo normativo. Por
outro lado, em 1991, publica os resultados estendidos ao estudo
anterior, que analisando DF’s de 441 empresas europeias em 1989,
chega a existência de outros factores, além da directiva, influencia
significativamente na evolução da prática contabilística diferentes
países.
Assim, estabelecemos em síntese, o elenco dos trabalhos pioneiros

sobre a medida de harmonização contabilística, embora, nenhum
destes estudos chegue a resultados estatísticos, quanto às diferenças
significativas na prática contabilística e nem o grau de harmonização
alcançado com a implementação das normas. Em seguida,
apresentamos os principais estudos sobre a medida de harmonização
contabilística.
2. Principais estudos sobre a medida de harmonização contabilística

▪ Os estudos de Van der Tas (1988 e 1992)
Rodrigues e Pereira (2004) afirmam que o primeiro trabalho que

abordou com a precisão a medida de harmonização contabilística seja
o elaborado por Van der Tas em 1988. Este estudo teve por objectivo
analisar a natureza do problema da harmonização e a possibilidade de
desenvolver um método que quantifique o grau de harmonia da
prática contabilística, o seu alcance e impacto.
Nos estudos de Van der Tas (1988), a harmonização é a coordenação,

sintonia de dois ou mais objectos, sendo no entanto, alvo do processo
de harmonização as demonstrações financeiras, ou seja, a
Harmonização das demonstrações financeiras é designada por
harmonização material enquanto a harmonização das normas de
contabilidade serão designadas de harmonização formal.
Assim, estudo que aqui apresentamos, debruça-se do primeiro

conceito, isto é, constitui uma medida de harmonização material,
embora ao fazê-lo, acaba-se determinando o impacto das normas e
assim, a harmonização formal, havendo entretanto, uma
interdependência entre os dois conceitos, por um lado. Por outro,
quando a harmonização material é desenvolvida por um organismo de
normas, estamos perante a harmonização espontânea. Na autoria de
Van der Tas (1988) citado por Rodrigues e Pereira (2004), todos os
conceitos desagregam-se em duas áreas diferentes:
a) Harmonização de critérios de valorimetria – ou seja, estudo de
111
diferentes métodos e critérios de valorimetria, permitindo
assim, que duas DF’s sejam comparáveis; e
b) Harmonização da informação divulgada – dedicada ao estudo
de extinção ou nível de informação divulgada.
Entretanto, baseando-se na ideia de que “o grau de harmonização

depende não só de números de métodos alternativos utilizados mas
também do alcance/extinção com que cada método é utilizado” o
autor desenvolve e apresenta três medidas para a harmonização: o
índice H, o índice C e o índice I.
A. Índice H - é o índice de Herfindahl e pela sua simplicidade,

frequentemente utiliza-se para medir a concentração
industrial. No contexto da harmonização do relato financeiro,
sua utilidade implica uma analogia entre a harmonização
contabilística e concentração industrial. Os exemplos de sua
utilidade foram dados no Reino Unido para analisar impostos
diferidos durante o período de 1968 a 1981, na Holanda entre
1978 a 1984 e nos EUA durante o período de 1965 a 1984 para
analisar o "Investment Tax Credit”, tendo registado níveis de
aumento para os dois últimos, e no Reino Unido apenas em
1978.
B. Índice C – este índice, diferentemente do primeiro, em a

análise é limitada a um único método contabilístico alternativo
as DF’s, tem a capacidade incluir na sua elaboração o "relato
múltiplo" e a informação adicional existente no Anexo,
podendo as demonstrações financeiras de duas empresas
serem compatíveis se ambas as empresas aplicarem o mesmo
método contabilístico, ou se uma ou ambas fornecerem
informação adicional que permita a comparabilidade. A título
de exemplo, este índice foi aplicado entre o período de 1976 a
1985, na valorimétrica dos terrenos e edifícios das empresas
cotadas na bolsa de valores de Amesterdão.
C. Índice I – por sua vez, este índice consiste na convergência de

opiniões em dois ou mais países na forma como determinado
item deverá ser contabilizado, sendo por isso considerado
índice de médio nível de harmonização internacional. Os
exemplos de sua aplicação são dados pela Holanda e EUA em
1978 a 1984.
Em 1992, Van der Tas apresentou um outro estudo sobre a medida de

harmonização, baseado no trabalho desenvolvido em 1988 e com
este, divulga os resultados sobre o grau da harmonia das políticas
contabilísticas para os impostos diferidos levadas a cabo por 154
112
empresas cotadas durante o período de 1978 a 1988, nos 9 países da
união europeia que haviam implementado a quarta directiva antes de
1989, sendo este o primeiro estudo que estabeleceu resultados em
termos estatísticos.
▪ O contributo de Tay e Parker (1990)
Tay e Parker desenvolveram estudos sobre a medida da harmonização

e normalização contabilística. Para tal, começaram por discutir
algumas terminologias, entre as quais os conceitos de harmonização e
normalização, harmonia e uniformidade. Para estes, os dois primeiros
conceitos são distintos, sendo o primeiro vinculado às normas de
contabilidade “de jure” e o segundo a prática da contabilidade “de
facto”.
A principal contribuição deste estudo é que para medir a harmonia,

harmonização, uniformidade e normalização de acordo Tay e Parker
(1990) citado por Rodrigues e Pereira (2004), deverão ser
considerados problemas como, (i) Que dados utilizar? (ii) Como devem
ser operacionalizados os conceitos? e (iii) Que métodos estatísticos
devem ser utilizados? Como é que as alterações na prática
contabilística, motivadas pela conformidade com o normativo podem
ser distinguidas das alterações provocadas por outros factores? Assim,
levadas em consideração estas questões as conclusões dos estudos
tendem a ser mais realistas.
▪ Os estudos de Emenyonu e Gray (1992 e 1996)
Em 1992, Emenyonu e Gray, com base nos métodos definidos por Van
der Tas (1988) e pelas sugestões de Tay e Parker (1990),
desenvolveram um estudo, com base nas DF’s de 78 empresas da
França, Alemanha e Reino Unido, visando verificar a extensão da
harmonia “de facto” das práticas de valorimetria no final de 1989, no
contexto dos esforços harmonizadores da UE.
As análises do estudo cingiram-se particularmente para as áreas da

valorimetria de existências, depreciação, “goodwill”, investigação e
desenvolvimento, valorimetria dos activos fixos e tratamento das
operações extraordinárias, dado a seus impactos na avaliação dos
activos e apuramento dos resultados. As conclusões deste estudo, foi
que existiam diferenças significativas, entre os três países, para as
práticas contabilísticas analisadas, reafirmando, no entanto, a
necessidade do processo harmonizador.
Em 1996, os mesmos autores, divulgaram resultados de um estudo

similar, mas com foco nas DF’s de 1971/72 e 1991/92 de empresas
situadas nos principais mercados de capitais mundiais, entre elas, 42
113
alemãs, 25 francesas, 90 norte americanas, 45 japonesas e 82 inglesas.
As análises deste estudo, giraram em torno da natureza e extensão da
harmonização internacional desde 1973, progressos verificados, desde
a criação do IASB em 1973, os maiores sucessos alcançados e áreas
continuavam problemáticas.
Segundo Rodrigues e Pereira (2004), as análises foram desenvolvidas

em relação as seguintes áreas de diversidade (aquelas envolvidas no
Projecto de Comparabilidade do IASB): consolidação; “goodwill”;
transacções em moedas estrangeiram; existências; imobilizado
corpóreo; amortizações; investimentos financeiros; custos dos
empréstimos; impostos diferidos; itens extraordinários; investigação e
desenvolvimento; fundos de pensões; reconhecimento dos proveitos
nos contratos de longo prazo e subsídios. Entretanto, os resultados da
pesquisa, permitiram concluir que o progresso na diminuição da
diversidade foi modesto, tendo a harmonização em média
aumentando 10,8% para o período em análise.
▪ O estudo de Herrmann e Thomas (1995)
Enquanto a harmonização é a frequência de aplicação de mesmas

normas por um lado, e por outro lado como extensão da concentração
em torno de um critério contabilístico particular, Herrmann e Thomas
desenvolvem um estudo em 1995, pretendendo examinar o nível de
harmonização contabilística existente na comunidade Europeia, com
destaque à práticas de valorimetria dos activos fixos, a amortização, o
goodwill, investigação e desenvolvimento, existências e tradução de
demonstrações financeiras estrangeiras em 30 demonstrações
financeiras de 1992/3 de empresas de Alemanha, Dinamarca, Franca,
Holanda e Reino Unido; 24 demonstrações financeiras de Irlanda e 20
demonstrações financeiras de empresas portuguesas.
Dos seus resultados, apoiados do Índice I, estes concluíram

inicialmente, que existiam diferenças significativas nos critérios de
valorimetria analisados, e com auxílio de Índices Bipais, concluíram
seguidamente que a extensão da harmonização é superior nos países,
com orientação para a “fair view”, face aos países de influência
legalista. Entre os países analisados, o Reino Unido apresentou
práticas contabilísticas mais harmonizadas, enquanto Portugal
apresentava práticas contabilísticas menos harmonizadas.
▪ O desenvolvimento do Índice C propostos por Archer,

Delvaille e Mcleay (1995, 1996)
Archer, Delvaille e Mcleay (1995), utilizando o índice C definido por de

Van der Tas (1988, 1992) e as propostas de Tay e Parker (1990),
apresentaram um estudo analisando o impacto de harmonização
114
contabilística nas políticas e práticas contabilísticas em empresas
europeias. Dada a imperfeição da metodologia entendida por estes,
desenvolvem a mesma decompondo-o de forma a distinguir a
comparabilidade “intra países” reflectidos como “withincountry”, um
rácio do número total de comparações de empresas atuantes no
mesmo país com o número total de comparações entre empresas que
actuam nesses países e a comparabilidade “entre países”, reflectidos
como “between-country”, um rácio do número de pares de
comparações entre as empresas que seleccionam um determinado
método em diferentes países.
Ainda, aquando do desenvolvimento do índice C, os renomados

autores identificam também o nível mínimo de comparabilidade para
os índices apresentados, que se verifica quando os diferentes critérios
contabilísticos se distribuem de forma probabilística pelas empresas
Rodrigues e Pereira (2004). Enquanto isso, analisaram a questão da
não divulgação, de informação por partes das empresas, para
determinadas áreas de informação.
Em forma de teste, com excepção de índice de comparabilidade

ajustado, os autores aplicaram em estudos de “goodwill” e impostos
diferidos em 89 empresas internacionais da Alemanha, Bélgica, França,
Irlanda, Holanda, Reino Unido, Suécia e suíça, para os anos de 1986/7
e 1990/91, tendo revelado para a primeira variável, um aumento
significativo e na segunda um nível muito baixo de harmonia, ou seja,
o índice “withincountry” diminuiu enquanto o índice “between-
country” aumentou. O autor que citamos, escreveu que em 1996,
visando uma abordagem interessante, estes progrediram o
desenvolvimento do índice C com auxílio do modelo log-linear que
capta a extensão e verifica se as alterações na harmonia são atribuídas
a esforços contundentes a harmonização internacional ou a
normalização nacional. Para tal partiram do pressuposto que a
harmonia internacional existe quando, para circunstâncias idênticas, a
distribuição esperada das políticas contabilísticas é a mesma em cada
país.
Utilizado para analisar políticas contabilísticas adoptadas por

empresas europeias onde se esperavam efeitos positivos da
harmonização e na Suécia e Suíça, cuja prática das multinacionais foi
influenciada pelas Descritivas Comunitárias, sendo os resultados
comparados com os do seu estudo anterior e o de Van der Tas (1988),
concluíram que entre 1986/87 e 1990/91e a semelhança do seu
estudo anterior, poucos progressos se verificaram ao nível da
harmonização contabilística dos impostos diferidos e tratamento
contabilístico do “goodwill“.
▪ O estudo de Garcia Benau (1995)
115
Partindo do impacto negativo harmonizador da 4ª directiva, Garcia
Benau desenvolvem em 1995, seu estudo visando oferecer uma
medida do grau de harmonia “de facto” europeu alcançado utilizando
a informação fornecida pela FEE em 1991, esperando por sua vez
apurar o nível actual da harmonização.
Para isso, Benau (1995) citado por Rodrigues (2004), utilizou-se de

demonstrações financeiras de 441 empresas situadas em 11 países
comunitários, concentrando-se particularmente na moeda
estrangeira, despesas de investigação e desenvolvimento, locação
financeira, imobilização incorpóreo e “goodwill”, definindo e
utilizando, no entanto, um índice de harmonização e outro de
concentração que indica até que ponto as práticas contabilísticas
estão centradas em torno a uma ou várias alternativas utilizadas pelos
diferentes países são ou não compatíveis. Em seguida, dividiu o estudo
em dois grupos: o primeiro compreende aos países que me 1989
tinham já implementado a Quarta Directiva (Alemanha, Bélgica,
Dinamarca, França, Grécia, Holanda, Irlanda, Luxemburgo e Reino
Unido), e o segundo grupo inclui dois países que não tinham ainda
implementado a Quarta Directiva, Espanha e Itália. Os métodos
utilizados foi o teste de significância Qui-quadrado e o índice I de Van
der Tas.
Entretanto, esta chegou a concussão que existia uma base comparável

para informação financeira dos países comunitários, mas a diversidade
contabilística era real e continuava ainda, bastante significativa.
▪ O contributo de Krisement (1997) e de Mcleay, Neal e

Tollington (1999)
Em sua análise Tay e Parker (1990) citado por Rodrigues e Pereira

(2004), revelou algumas desvantagens ao índice H de Van der Tas
(1988), sendo a principal o facto de este não considerar na sua
elaboração, a inclusão de informação adicional reconciliatória,
fornecida por algumas empresas no anexo, que não somente o próprio
Van der Tas (1988) reconheceu, mas também sugeriu a respectiva
solução ao definir o índice C.
As sugestões para ultrapassar esta desvantagem também foi

manifestada por outros pesquisadores, pertentemos aqui, no referir
trabalho de Krisement (1997) citado pelos autores em renome, que
propõe uma metrologia que quantifica o grau de comparabilidade das
demonstrações financeiras baseada na entropia, e para explicar sua
aplicabilidade recorre-se a moeda estrangeira, através dos dados
fornecidos pelo estudo da FEE em 1989 para os nove países que, em
116
1989, haviam já adoptado a 4ª Directiva.
Por outo lado, os autores mencionados, destacam o estudo

desenvolvido por Mcleay, Neal e Tollington em 1999, que através de
um modelo estatístico para medir a harmonização, propõem a
comparabilidade de informação dependente da utilização do método
contabilístico adequado as circunstâncias da empresa, e não da
utilização do mesmo método por todas as empresas. Em teste de sua
aplicabilidade, o testam no estudo da harmonização dos critérios
contabilísticos do “goodwill”, através da análise das demonstrações
financeiras de 286 empresas da Alemanha, Áustria, Bélgica,
Dinamarca, Espanha, Finlândia, França, Holanda, Irlanda, Luxemburgo,
Reino Unido, Suécia e Suíça para o período de 1987 a 1993 e concluem
que existe diversidade de informação entre esta, embora não seja por
si só, indicativa de uma situação de desarmonia.
▪ O estudo de Cañibano e Mora (2000)
No estudo desenvolvido por Cañibano e Mora (2000), partem do

pressuposto da existência de duas forças distintas envolvidas na
harmonização internacional de contabilidade que actuam lado a lado:
(i) “a vontade e o esforços dos organismos institucionais do
desenvolvimento de normas de elaboração e apresentação de
informação financeira e; (ii) Esforços espontâneos das “global players”
em adoptar métodos que melhorem a comunicação com os
utilizadores das demonstrações financeiras de outros países.”
Assim, utilizando-se do índice C, a semelhança de alguns estudos

apresentados, e com base nas demonstrações financeiras de 1991/2
em 85 empresas globais, de 13 países europeus, com destaque a
impostos diferidos, “goodwill”, “leasing” e moeda estrangeira,
verificaram, se apesar dos obstáculos da harmonização, houve uma
“harmonização espontânea” Tendo, no entanto, concluído que mesmo
com os obstáculos, a harmonização na UE, tem havido um aumento de
conformidade nas práticas das empresas que actuam num cenário
internacional, sustendo assim a hipótese testada.
▪ O contributo de Pierce e Weetman (2000)
Na autoria de Rodrigues e Pereira (…), Pierce e Weetman realizaram

em 2000 um estudo visando avaliar o impacto de não divulgação de
informação (“non disclosure”) na medida da harmonização de facto,
que também foi afirmado por Archer et al., (1995) e Hermann e
Thomas (1995) como um problema na medida de harmonia e extensão
da harmonização.
Apoiando-se de métodos como índice H, o índice de comparabilidade
117
total de Archer et al., (1995), o índice I e o índice “between
countryem” (embora tenha acrescido o efeito da não-aplicabilidade)
em comparação com índices ajustados para reflectir o efeito da “não-
divulgação” de informação, analisaram DF’s de 1986 e 1993 em
empresas da Irlanda e Dinamarca, com destaque no tratamento
contabilístico dos impostos diferidos. Como conclusões, a semelhança
dos estudos anteriores, estes apuraram que as alterações nos valores
de índices de harmonia dependiam das alterações nos níveis de
harmonização.
Sumário
Na unidade 4.6. trazemos os principais estudos sobre a medida de
harmonização contabilística e constatamos que estes são vastos
consoante a literatura. Destes, avançamos inicialmente, os primeiros
estudos de Nair e Frank (1981), Evans e Taylor (1982), de Mackinnon
e Janell (1984), Nobes (1987) e os estudos da FEE, embora, entre
estes estudos, nenhum chegou a resultados estatísticos, quanto às
diferenças significativas na prática contabilística e nem o grau de
harmonização alcançado com a implementação das normas até então,
e apesar dos estudos de apresentados a posterior, com objectivos de
obtenção de resultados estatísticos como o de Van der Tas (1988 e
1992), ainda revelou-se a prevalência níveis baixos de harmonização
contabilística, ou seja, ainda continuam a existir diferenças nas
práticas contabilísticas entre os países.
Resolva as actividades propostas a seguir e assim conferimos que
entendeu abordado na unidade. Lembre-se: você pode contar com o
auxílio de seu tutor para esclarecer as dúvidas que tiver.
1. Faz parte dos estudos pioneiros sobre a medida de harmonização,

excepto:
a. Estudo de Evans e Taylor

b. Estudos de Emenyonu e Gray
c. Estudo de Mackinnon e Janell
d. Tay e Parker
2. O estudo de Nair e Frank (1981) foi desenvolvido através dos dados
do estudo Price Waterhause relativos aos anos de 1973, 1975 e 1979
com objectivo de:
118
a. Precisar a concordância para o período de 1975-1988as
demonstrações financeiras em empresas da Alemanha, EUA,
França, Japão e Reino Unido com as normas do IASB.
b. Determinar o impacto das normas 2, 3, 4, 6 e 7 do IASB sobre a
informação financeira em empresas da Alemanha, EUA, França,
Japão e Reino Unido.
c. Avaliar o impacto harmonizador do IASB, com incidência das
primeiras normas (NIC’s 1 a 10) em 37 países.
d. Alternativas A e B.
3. Analisar a influência exercida pelo IASB descrevendo os seus
mecanismos de regulamentação contabilística, foi um dos objectivos
propostos pelo estudo de:
a. Herrmann e Thomas (1995)

b. Archer, Delvaille e Mcleay (1995, 1996)
c. Mcleay, Neal e Tollington (1999)
d. Mackinnon e Janell (1984)
4. Qual destes autores desenvolveu e apresentou as três medidas para
a harmonização: o índice H, o índice C e o índice I:
a. Van der Tas (1988)
b. Nobes (1987)
c. Garcia Benau (1995)
d. Cañibano e Mora (2000)
5. A avaliação do impacto de não divulgação de informação “non

disclosure” na medida da harmonização de facto foi desenvolvida com
autores como:
a. Mcleay, Neal e Tollington (1999); Herrmann e Thomas (1995); e
Archer, Delvaille e Mcleay (1995, 1996).
b. Garcia Benau (1995); Cañibano e Mora (2000) e Archer,
Delvaille e Mcleay (1995).
c. Pierce e Weetman (2000); Archer, Delvaille e Mcleay (1995) e
Hermann e Thomas (1995).
6. Em que consiste o índice C desenvolvido e apresentado por Van der

Tas (1988):
a. Analisar a harmonização contabilística e concentração

industrial
b. A análise é limitada a um único método contabilístico
alternativo as DF’s e tem a capacidade incluir na sua
elaboração o "relato múltiplo" e a informação adicional
existente no Anexo.
c. Convergência de opiniões em dois ou mais países na forma
como determinado item deverá ser contabilizado.
119
d. Alternativas B e C.
1. Explique a importância dos estudos da medida da harmonização.

Exercícios 2. Fundamente a utilidade dos índices Van der Tas (1988) no estudo de
medidas de harmonização contabilística.
3. Estabeleça o conceito de harmonização contabilística de acordo
com Van der Tas.
4. Em que base Van der Tas se auxiliou no desenvolvimento e
apresentação das três medidas para a harmonização apresentadas.
5. Apresente os fundamentos que justificam a comparabilidade “intra
países” e a comparabilidade “entre países” entendida por Archer,
Delvaille e Mcleay em 1995.
6. Explique em que consistia o contributo de contributo de Krisement
(1997) e de Mcleay, Neal e Tollington (1999).
120
TEMA V: OS SISTEMAS CONTABILÍSTICOS
Introdução
Prezado estudante, estamos entrando para o tema cinco (5) do nosso

módulo. Nesta temática, fazemos referência aos sistemas
contabilísticos. Para isso, debruçamo-nos de 4 unidades temáticas:
▪ Unidade Temática 5.1. Definição de sistema contabilístico;

▪ Unidade Temática 5.2. Abordagem de estudo dos sistemas
contabilísticos;
▪ Unidade Temática 5.3. Classificação dos sistemas
contabilísticos; e
▪ Unidade Temática 5.4. Evolução dos sistemas contabilísticos.
Lembre-se: para cada ciência, os recursos utilizados são determinados

por sua própria natureza e sua apresentação deve seguir uma
padronização. Assim, o recomendamos que desenvolva diversas e
dinâmicas metodologias de aprendizagem.
Vamos lá!
121
UNIDADE TEMÁTICA 5.1. Definição de Sistema Contabilístico
Introdução
Nesta unidade lhe reservamos ao estudo do sistema contabilístico.

Vamos discutir, no entanto, os conceitos que definem os sistemas
contabilísticos.
Ao finalizar esta unidade temática, estamos convencidos que o

estudante será capaz de:
▪ Identificar as variáveis que estão associadas à definição de

sistemas contabilísticos; e
▪ Estabelecer o conceito apropriado para definir os sistemas
Objectivos contabilísticos.
Específicos
1. O que é sistema contabilístico?

Embora o conceito do sistema contabilístico seja muito utilizado na
literatura de contabilidade internacional, poucos autores se
preocupam com a definição do mesmo, fazendo por isso, escassas as
respostas para a questão em discussão. Dos conceitos já existentes, a
definição do mesmo é estabelecida considerando as práticas
contabilísticas de um determinado país ou área geográfica.
por
Radebaugh (1975, p. 40), in Jarne (1997) citação de (Rodrigues e Pereira, 2004),
exemplo, define o sistema contabilístico através dos objectivos,
normas e práticas de uma área determinada, que são fortemente
influenciados pela necessidade dos utilizadores da informação
financeira.
Gonsalo e Tua (1988, p. 37-38) ainda em citação dos mencionados
autores, afirmaram que a definição do sistema contabilístico deverá
ser válida, através de uma orientação comparativa e o poder de limitar
as diferenças existentes no âmbito contabilístico a nível internacional.
Para estes, o sistema deve recolher informação contabilística:
a) Elaborada de acordo com os princípios contabilísticos aceites e
aceitáveis na estrutura conceptual do sistema;
b) Produzidas por empresas que actuam no país ou contexto
geográfico determinado;
c) Para utilizadores que nem sempre são os mesmos, nem
apresentam as mesmas exigências em relação ao controlo que
exercem sobre a entidade;
122
d) Elaborada e verificada por membros da Profissão Contabilística
ou área determinada; e
e) Inserida numa estrutura económica, jurídico-política,
sociocultural e inclusivamente religiosa, que actua como
superestrutura determinando que informação fornecer, para
que, e que está capacitado para a elaborar e posteriormente
verificar.
Outras tentativas de definição do sistema contabilístico foram

estabelecidas por Evans et al., (1994 p. 85), in Jarne (1997), que o
identificam com “os conceitos subjacentes, princípios gerais e
práticas específicas de um país”; Garcia e Benau (1995, p. 55), por
sua vez, definem o sistema contabilístico como ‟conjunto de
princípios, normas e práticas que orientam o fornecimento de
informação financeira num âmbito especial e temporal dado”
(Rodrigues e Pereira, 2004).
Através destes conceitos, podemos perceber que a definição do

sistema contabilístico é, na maioria das situações, baseado nas
semelhanças e diferenças praticadas pela contabilidade em um
determinado país ou área geográfica. Neste contexto, Jarne (1997,
p. 40) citado por (Rodrigues e Pereira, 2004), propõe que o sistema
contabilístico será estruturado de acordo com uma série de
componentes, não sendo correcta a sua deificação apenas com
base nas práticas que a mesma se colocam em evidências, sendo o
respectivo estudo, efectuado por meio de duas análises:
(i) Considerando as práticas contabilísticas como a
substância de sistema, e em que uma analisa das mesmas
permitindo caracterização do mesmo, e
(ii) Analisar o sistema contabilístico como um todo e não
limitar a análise a uma ou outra prática individualmente
considerada (percebido pelo autor como a mais
adequada).
Com estas análises, este define o sistema contabilístico como”
conjuntos de factores intrínsecos ao próprio sistema (agentes
internos) que através da modelização de que são objectos através das
inter-relações e influência do exterior (agentes externos),
proporcionando um” todo ‟devidamente estruturado, capaz de
satisfazer as necessidades que são atribuídas à função contabilística
nos diferentes âmbitos”
Sumário
Nesta unidade, avançamos os aspectos que definem o sistema
contabilístico. Contatamos, entre tanto, que o seu conceito depende
das diferenças e semelhanças praticadas pela contabilidade em
123
determinados países ou área geográfica.
Então, resolvendo as actividades que seguem, certifique-se que

entendeu o que estudamos até aqui. Não se esqueça que pode contar
com o auxílio do seu tutor.
1. Assinale a assertiva que completa correctamente a frase: O sistema

contabilístico deve recolher informação contabilística:
a. Para utilizadores internos e externos da empresa;

b. Elaborada de acordo com as características exigidas na
estrutura conceptual do sistema;
c. Produzida por empresas que actuam no país ou contexto
geográfico determinado;
d. Elaborada apenas para os utilizadores externos.
2. A definição de um sistema contabilístico envolve as seguintes

características:
a. Agentes internos, agentes externos e o ambiente envolvente;

b. Agentes externos, agentes internos e o sistema contabilístico;
c. Os profissionais contabilistas, um “todo” e agentes externos;
d. Agentes externos, agentes externos e um “todo”.
3. O estudo do sistema contabilístico deve ser efectuado por meio da

análise:
a. Considerando as práticas contabilísticas como a substância de

sistema;
b. Do sistema limitando a mesma a uma ou outra prática
individualmente;
c. Com base nas práticas que a mesma se colocam em evidências;
d. Do sistema contabilístico como um todo limitando a análise a
uma ou outra prática individualmente;
4. Na maioria das situações, a definição do sistema contabilístico é,

baseado:
a. Nas práticas contabilísticas de um determinado país ou área

geográfica;
b. Nas semelhanças e diferenças praticadas pela contabilidade em
um determinado país ou área geográfica;
c. Nos aspectos que caracterizam o ambiente económico,
político, social e cultural de um determinado país ou área
geográfica;
124
d. Nas alternativas a) e b).
1. Com os conhecimentos adquiridos na unidade, estabeleça um

Exercícios conceito que defina melhor o sistema contabilístico.
2. Explique as componentes que estão associadas ao sistema
contabilístico.
125
UNIDADE TEMÁTICA 5.2. As Abordagens de Estudo dos Sistemas Contabilísticos
Introdução
Pretendemos, com esta unidade temática, discutir as abordagens de

estudo dos sistemas contabilísticos.
No final desta unidade temática, o estudante deverá ser capaz de:
▪ Conhecer as abordagens que se destacam na análise e classificação

de sistemas contabilísticos; e
▪ Estabelecer as principais características, apurando as diferenças
Objectivos existentes entre abordagens de estudos dos sistemas
Específicos contabilísticos.
1. Estudo de Sistemas Contabilísticos

De acordo com a literatura, com destaque ao Gonsalo e Tua (1988);
Lainez (1993); Garcia Benau (1995); Garcia Benau e Garrido Mirals
(1995); Jarne (1997, 2001); Nobes (1998); sistemas políticos,
económicos ou legais (todos citados por Rodrigues e Pereira (2004), a
análise e classificação dos sistemas contabilísticos poderão ser
efectuados de acordo com as seguintes abordagens:
a) Descritiva – estudo das práticas e critérios adoptados nos
diferentes sistemas contabilísticos, estabelecendo-se as
semelhanças e diferença entre os mesmos;
b) Analítica – identificação dos factores ou variáveis

determinantes das características de um sistema contabilístico
e que interactivamente lhe conferem singularidades; e
c) Preditiva – análise do efeito que sobre um sistema

contabilístico tem nas alterações do parâmetro que o
determina.
Vajamos em seguida, a análise profunda para cada uma destas

abordagens:
1.1. Abordagem Descritiva

Dada a comparação com outros sistemas, um grupo de trabalhos
adoptando esta abordagem foram desenvolvidos em busca de
descrição de práticas ou normas contabilísticas em cada país. A título
126
de exemplo, Rodrigues e Pereira, (2004) destacam as multinacionais
de auditoria, que aproveitando a rede de escritório que possuem a
nível internacional, foram responsáveis pela elaboração de estudos
orientados para sistematizar a comparação entre os diferentes países
relativamente a um conjunto de áreas ou variáveis, que com as
possíveis alternativas guiam a elaboração da informação financeira
nos diferentes países.
Por outro lado, estes destacam os estudos da Price Watershouse para
os anos de 1973 e 1975 e 1979, que descrevem os princípios e práticas
contabilísticas em 38, 46 e 64 países respectivamente, e cujo os dados
constituíram com base nos diferentes estudos “agrupamento” dos
países e classificação do sistemas contabilísticos. Outros estudos são
os dirigidos por Campbell e Shaw (1984) e a Deloitte Haskinse Sells,
incidindo nas práticas contabilísticas em 30 países e o estudo da
Coopers e lybrand para os anos de 1991, 1992 e 1993 (Rodrigues e
Pereira, 2004). Além destes, são destacados os estudos desenvolvidos
por Organismos Internacionais, como a Organization for Economic
Cooperation and Development (OCDE) e a Federation des experts
computables Europeans, analisando práticas contabilísticas para o ano
de 1980 e 1989, respectivamente de 20 dos seus países membros e
475 empresas de 15 países europeus.
Ao nível académico, foram desenvolvidos estudos com análise de
normativos e práticas contabilísticas de diferentes países. Destes
estudos, os autores em referência destacaram os do Choi e Bavish
(1983); Arpen e Radebourgh (1985); Gonsalo e Tua (1988); Nobes e
Paker (1988 e 1998) Bloom e Naciri (1989) salienta ainda os trabalhos
de: McEnroe (1991) Frost e Pownal (1994); Gorelik (1994); Flaningan
et al., (1994); Rahman et al., (1994) e Roberts (1994).
Alguns destes trabalhos, foram destacados nas tentativas de
classificação dos sistemas contabilísticos, embora para abordagem
apontem-se algumas desvantagens, como é o caso da necessidade
constante de atualizações, dada a modificação e evolução dos factores
analisados e as dificuldades de exatidão dos dados ou
heterogeneidade das fontes.
1.2. Abordagem Analítica

Com esta abordagem, como anteriormente nos referimos, torna-se
possível apurar as diferenças nos princípios e práticas da elaboração
da informação financeira de diferentes países, identificando no
entanto, os factores que os favorecem e influenciam nas
características do sistema contabilístico. De acordo com Gonzalo e Tua
(1988, p. 39) apud (Rodrigues e Pereira, 2004), esta metodologia se
baseia no estudo dos sistemas contabilísticas dentro do ambiente em
que desenvolveram, com as suas características específicas relativas a
127
cultura, idioma, político, económico, sistema legal.
1.3. Abordagem Preditiva

Originado em consequência das abordagens anteriores, a abordagem
preditiva analisa as relações/efeitos da alteração dos variáveis
ambientais configurados pelo sistema contabilístico.
A vantagem desta abordagem sintetiza-se pela facilidade de obtenção
de parâmetros que definam as variáveis configuradas pelos sistema e
a precisão nas alterações produzidas e seus impactos no sistema.
Lainez (1993) citado por (Rodrigues e Pereira, 2004), destacam nesta
perspectiva contabilística, o desenvolvimento económico, estudos
sobre a interdependência entre o sistema educativo e o grau da
utilização da contabilidade.
Sumário
Nesta unidade avançamos as abordagens que se destacam no estudo
dos sistemas contabilísticos. Entre estas abordagens, apontamos a
abordagem descritiva que se identifica com a busca de descrição de
práticas ou normas contabilísticas em cada país; a abordagem
analítica, cuja objectivo é apurar as diferenças nos princípios e
práticas da elaboração da informação financeira de diferentes países;
e a abordagem preditiva que se destina a analisar as relações ou
efeitos das alteração das variáveis ambientais configurados pelo
sistema contabilístico.
A análise e classificação dos sistemas contabilísticos poderão ser

efectuadas de acordo com as seguintes abordagens: Descritiva,
Analítica e Preditiva. Em seguida, assinale as opções verdadeiras com
“V” e as falcas com “F”:
1. A abordagem preditiva facilita a obtenção de parâmetros que
definam as variáveis configuradas pelo sistema e a precisão nas
alterações produzidas e seus respectivos impactos. ( )
2. A abordagem Preditiva consiste na identificação dos factores
ou variáveis determinantes das características de um sistema
contabilístico e que interactivamente lhe conferem
singularidades. ( )
3. A abordagem analítica consiste na análise do efeito que sobre
um sistema contabilístico tem nas alterações do parâmetro
que o determina. ( )
4. A abordagem Descritiva compreende o estudo das práticas e
critérios adoptados nos diferentes sistemas contabilísticos,
128
estabelecendo-se as semelhanças e diferenças entre os
mesmos. ( )
5. Comparativamente a outras abordagens, os trabalhos
desenvolvidos na abordagem descritiva buscam a descrição de
práticas ou normas de cada país. ( )
6. Na abordagem descritiva há necessidade constante de
atualizações, dada a modificação e evolução dos factores
analisados e as dificuldades de exatidão dos dados ou
heterogeneidade das fontes. ( )
7. A abordagem analítica baseia-se no estudo dos sistemas
contabilísticos dentro do ambiente em que desenvolveram. ( )
8. De forma genérica a classificação dos sistemas contabilísticos
pode ser indutiva, preditiva e dedutiva. ( )
9. A classificação indutiva permite ao analisar os sistemas
contabilísticos, o uso de técnicas estatísticas resultados em
diferentes grupos de diferentes países. ( )
1. Sob contexto da abordagem descritiva, explique em que consistiam

Exercícios os estudos da Price Watershouse para os anos de 1973 e 1975 e 1979.
2. Explique em que se basea a abordagem analítica na classificação de
sistemas contabilísticos.
3. Aponte as vantagens que são dadas pela abordagem preditiva e a
desvantagem da abordagem descritiva.
4. Se o estudante fosse desenvolver um estudo de sistemas
contabilísticos, em qual das abordagens apresentadas se identificaria?
(Justifique).
5. Em companhia com dois ou três dos seus colegas, construa uma
simulação de um estudo de sistemas contabilísticos.
129
UNIDADE TEMÁTICA 5.3. Classificação de Sistemas Contabilísticos
Introdução
A classificação dos sistemas contabilísticos é alvo de muitas discussões

no contexto da contabilidade internacional, sendo, no entanto,
apresentadas diversas classificações em torno da literatura
contabilística.
Nesta unidade pretendemos trazer-lhe as principais propostas que

foram colocadas em contexto de classificação dos sistemas
contabilísticos.
Entretanto, no final da unidade, pressupomos que o estudante seja

capaz de:
▪ Reconhecer a importância do conceito de classificação em ciências

sociais; e
▪ Apresentar e caracterizar as principais propostas de classificação
Objectivos de sistemas contabilísticos.
Específicos
1. A Classificação nas Ciências Sócias

Sendo a contabilidade uma ciência social, é fundamental apresentar a
importância do conceito de classificação. Embora se tenha revelado
algumas dificuldades na elaboração da classificação em ciências
sociais, dado ao carácter qualitativo dos dados em estudo,
multiplicidade das variáveis que as explicam e outras razões, a
pertinência do seu entendimento é apresentado por vários autores.
Nobes e Parker (2010), por exemplo, destaca classificação como
“elemento básico para o desenvolvimento organizado e científico de
muitas disciplinas, permitindo agrupar entre seus objectos similares no
mesmo grupos através das suas características específicas’’. As
classificações resumem a complexidade destas características,
evidenciando as estruturas fundamentais comuns de cada grupo que
as destinge do resto’.
Outros motivos de pertinência deste conceito em ciências sociais
foram explicados por Jarne (2001) e AAA (1997), os quais consideram a
classificação um elemento da estrutura científica que permitirá
conferir um rigor analítico e poder preditivo na investigação em
130
ciências sociais. A renomada AAA (1997), propôs que na apresentação
da classificação dos sistemas contabilísticos, deverão ser apresentadas
as seguintes propriedades:
a) As características das classificações devem complementar-se
de modo consistente, o que supõe diferenciar um elemento do
outro de forma clara;
b) Uma classificação adequada deverá conter um número
suficiente de categorias para classificar todos elementos;
c) As alternativas propostas são mutuamente exclusivas, de
forma a um elemento não poder integrar-se em mais que uma
alternativa; e
d) A classificação deverá ser estruturada hierarquicamente.
Ainda, em contexto de sistemas contabilísticos, deverão ser

identificadas as semelhanças e diferenças permitindo além de
melhorar a descrição e análise dos métodos e práticas contabilísticas a
nível internacional, antecipar problemas e soluções contabilísticas,
seleção de modelos contabilísticos, acessória aos organismos
reguladores de contabilidade na consecução de seus objectivos (a
eliminar eventuais dificuldades de comunicação e compreensão de
informação financeira, por exemplo).
Vejamos agora, as principais propostas de classificação dos sistemas
contabilísticos.
2. Revisão das Principais Propostas de Classificação dos Sistemas Contabilísticos

Como dissemos, vários estudos foram desenvolvidos intencionando
identificar e caracterizar os sistemas contabilísticos. De acordo com
Rodrigues e Pereira (2004), o primeiro estudo e que constitui ponto de
partida na tentativa da classificação dos sistemas contabilísticos deu-
se no final da década 60 com o trabalho de Mueller em 1967. Por
outro lado, segundo a literatura, estes destacam o estudo de Hatfileld
em 1911, como o precursor da investigação na área de análise
comparativa dos sistemas contabilísticos.
Desde então, especialmente nas duas últimas décadas várias
classificações do sistema contabilístico foram desenvolvidas. Na
opinião de Jarne (1997) citação dos renomados autores, as diversas
classificações existentes colocam em evidência uma divisão
fundamental, entre as de carácter subjectivo e as que estão baseadas
nas aplicações de técnicas estatísticas das variáveis que caracterizam o
sistema contabilístico. Em contexto desta distinção, o autor defende
que as classificações poderão tipificar-se em três modelos diferentes,
sendo os últimos dois, também avançados por Radbough e Gray em
1997: classificação intuitiva, indutiva e dedutiva.
131
2.1. Classificação Intuitiva
Nesta classificação de sistemas contabilísticos, o universo (sistema
contabilístico nacional) é dividido em diferentes grupos de um só nível,
através da análise intuitiva realizada as características contabilísticas e
de outra índole dos diferentes países. Os estudos envolvidos por esta
classificação estão apresentados, de forma sintética, no quadro que se
segue:
Quadro 8 – Estudos de classificação intuitiva

Estudo Principais Destaques
− Primeira tentativa de classificação dos sistemas
contabilísticos baseada na descrição de aspectos
Hatfield contabilísticos dos Estados Unidos, Reino Unido,
(1911) Alemanha e França;
− Principais classificações do sistema contabilístico:
Estadunidense, Europeia-Continental e Britânica.
− A contabilidade internacional surge como um vínculo
para melhorar o estudo e investigação em
contabilidade nacional;
Seidler
− Classificação baseada em influências do modelo
(1967)
americano, britânico e Continental-Europeu, sendo as
principais classificações do sistema contabilístico:
Estadunidense, Europeia-Continental e Britânica.
− Classificação baseada em diferentes características do
ambiente, social, legal, político e económico, orientada
em países ocidentais e com economia de mercado;
Mueller − Principais classificações do sistema contabilístico:
(1967 e Macro e Micro económico, Independência e
1968) Uniformidade e em 1968, e resultou em outros grupos
em função do seu desenvolvimento económico,
complexidade empresarial, sistema político, social e
lega.
− Classificação baseada em modelos contabilísticos já
Previts existente, com destaque ao britânico e europeu
(1975) continental apresentando factores que afectam os
diferentes sistemas contabilísticos, desde o tipo até a
estrutura legal.
− Classificação de sistemas baseados na morfologia dos
sistemas contabilísticos em função dos parâmetros que
definem o ambiente económico, político, e
AAA contabilístico e com zonas de influência como britânico,
(1977) franco-hispana-portuguesa, germânica-holandesa,
estadunidense e comunista.
− A não aplicação da definição morfológica de países e
áreas centradas, descontinuidade e influência dos
parâmetros são as principais críticas oferecidas.
132
Fonte: Adaptado de Rodrigues e Pereira (2004)
2.2. Classificação Indutiva

A classificação do sistema contabilístico indutiva baseia-se na análise
das práticas contabilísticas existentes nos diferentes países, o que
permite através da aplicação de técnicas estatísticas obtenção de
diferentes agrupamentos de países em diferentes níveis.
De acordo com o proponente, a difusão e maior aceitação da mesma

na literatura da contabilidade internacional deve-se a essencialmente
dois factores, a possibilidade de aplicação de técnicas estatísticas às
recopilações existentes das práticas contabilísticas e o grau de
abstracção que comporta. No quadro a seguir, apresentamos os
estudos incluídos neste tipo de classificação.
Quadro 9 – Estudos de classificação indutiva

− A classificação é baseada em práticas contabilísticas
de 38 países influenciadas por determinados
conceitos visando identificar estilos de contabilidade
homogéneos tendo resultado em dois grupos: o
Da Costa et primeiro inclui o Reino Unido e nove países que
al., (1978) faziam parte do império britânico e o segundo é
formado pelos EUA, França, Alemanha, países da
América do Sul, etc., com excepção do Canada e
Holanda, que os autores não conseguem incluir em
nenhum dos grupos.
− A classificação é baseada no estudo da Price
Waterhouse para o ano de 1973, analisando 233
práticas contabilísticas para 38 países não comunistas
e as principais classificações do sistema contabilístico
são: britânico, latino-americano, continental europeu
Frank e o estadunidense;
(1979), Nair − Em 1980 a classificação foi ampliada com base nos
e Frank dados da PW de 1973 e 1975 permitindo o estudo
(1980) e estável das conclusões anteriores, sendo
Nair (1982) desagregados em dois grupos, um relativo às práticas
de valorimetria e outro às práticas de apresentação
da informação e Em 1982, com base na mesma
classificação, mas com dados da PW em 1979 foi
desenvolvida uma nova classificação às práticas de
valorimetria.
− Com dados da PW de1979 foi desenvolvida uma nova
classificação às práticas contabilísticas onde aponta-
Goodrich
se relação entre os sistemas contabilísticos e os
(1986)
factores políticos e estrutura 5 modelos com base nas
características dos dados de cada país.
133
− Sugeriu uma classificação de sistemas contabilísticos
Amenkhinan com base nas diferenças e semelhanças entre os seus
(1986) ambientes;
− Classificação de sistemas contabilísticos com base no

de desenvolvimento normativo originando três
Purvis et al., sistemas contabilísticos, aqueles que a normalização
(1991) contabilística não é desenvolvida, aqueles em que
estando desenvolvida depende do IASB, e aqueles
independentes do IASB.
− Estudo que originou classificação de sistemas
contabilísticos baseada em “clusters” e obtém
primeiramente dois grupos, micro e macro (que
Salter
depois se desagregaram em seis e outros nove (dois
(1991)
desagregados do micro e os restantes de macro) e
evidenciou um vínculo entre os sistemas
contabilístico e legal, aspectos culturais e políticos.
− Desenvolve um estudo visando uma classificação que
inclui todos os aspectos de funcionamento dos s
sistemas contabilísticos e obtém sete grupos
distinguidos entre o sistema contabilístico continental
e anglo-saxónico;
− Para isso os estrutura através de partes que o
delimitam (agentes internos –subsistemas
contabilísticos, sendo entre estes, o subsistema
Jarne (1997)
regulador, de princípios contabilísticos, profissional,
formação, de práticas contabilísticas (práticas de
valorimetria e informação)), a sua posterior análise
individualizada e a definição das relações existentes
entre os seus componentes e avançou a evolução dos
sistemas contabilísticos analisando no entanto, a
evolução dos seus subsistemas e por consequência
analisando o impactos dos mesmos;
Fonte: Adaptado de Rodrigues e Pereira (2004).
2.3. Classificação Dedutiva

A classificação de sistemas contabilísticos nesta perspectiva é dada a
partir da construção de uma série de variáveis explicativas, as quais
não são exclusivamente contabilísticas, e das suas características de
avaliação nos diferentes países, extrai-se uma classificação multinível
dos sistemas existentes. Os estudos que exemplificam esta
classificação podem ser observados no quadro 7.
Quadro 10 – Estudos de classificação dedutiva

134
− O autor começa por atribuir alguns problemas com
relação as classificações anteriores e com base nas
práticas contabilísticas seguidas pelas empresas de
países ocidentais apresenta a classificação de sistemas
contabilísticos hipotética, estruturada
hierarquicamente e baseada na evolução da
Nobes contabilidade nos diferentes países e na influência de
(1983, factores do ambiente legal ou económicos;
1992) − Define também, nove factores, ponderados de 0 a 3
que delimitam o sistema contabilístico reagrupados em
variáveis explicativas (3) e práticas de
medida/valorimetria (6).
− Em 1992 atualiza-a com base na origem das normas
contabilísticas que passou a ser atualizada em 1998 e
estabelece a classificação dos sistemas contabilísticos
em preposições.
− Classificação baseada na morfologia e estandardização
AlNajjar dos sistemas contabilísticos aplicados a Alemanha,
(1986, Bélgica, Comunidade dos Estados Independentes (CEI),
1992) Egipto, Franca, Iraque, Polónia e Reino Unido e chega a
escalas de 1 a 5, economia centraliza e normativo
profissional.
− Baseando-se na classificação de Nobes de 1983
Berry analisou os motivos que diferem as práticas
(1987) contabilísticas ao nível internacional e combina a
classificação hierárquica de Nobes para países
capitalistas e comunistas.
− Baseando-se na sua classificação de 1983 e no modelo
Nobes teórico de diversidade do propósito, analisa as causas
(1998) da diversidade contabilística e propõe novos conceitos
dos sistemas contabilísticos e sustentada a classificação
hierárquica;
Fonte: Adaptado de Rodrigues e Pereira (2004).
Como observado, existe dentro das classificações apresentadas um

conjunto de classificações dos sistemas contabilísticos, desde os
estudos com distinção pré-empírica e empírica, classificações
baseadas no ambiente, classificações baseadas nos próprios sistemas
contabilísticos até a classificações baseadas noutras taxinomias, como
classificações hierárquicos e classificações morfológicos.
Rodrigues e Pereira (2004) e Nobes & Parker (2010), referem-se da
existência de outras classificações com destaque às baseadas nos
efeitos das influências culturais sobre o desenvolvimento da
contabilidade de Gray (1988) e Gernon e Bindon (1992). Segundo os
autores, o primeiro autor mencionado, analisa com base nos quatro
135
“valores contabilísticos”, que configuram a “subcultura contabilística”
e classifica as áreas culturais de Hofstede (1980) para chegar a
classificação dos sistemas contabilísticos com base na (a) autoridade
que regula as práticas contabilísticas e (b) critérios de valorimetria,
apresentadas através de uma função continua a partir das diferenças e
semelhanças entre as áreas culturais. O segundo autor mencionado,
por sua vez, utiliza-se da classificação proposta por Gray.
Classificação hipotética de sistemas contabilísticos na África
Em temos gerais, na África, a contabilidade pode ser periodizada em
três fases, nomeadamente, a fase colonial, fase pós-colonial e actual
fase de globalização.
Durante a era colonial, os sistemas utilizados nos diferentes países,
eram das potências imperialistas, que podem ser enquadrados nas
correntes anglo-saxônica e da Europa continental (Nobes, 1998).
Maior parte dos países africanos adptaram seus modelos dominantes,
o qual foi imposto na era da colonização, ou transmitido por meio do
comercio e investimento directo das companhias multinacionais (Elad,
2014)-Para visualizar o agrupamento dos sistemas contabilísticos na
África, em seu estudo sobre o desenvolvimento da contabilidade nas
zonas francófonas africanas, apresentou a Figura abaixo.
A classificação apresenta na figura abaixo, faz uma clara distinção
entre o sistema da Europa continental (contabilidade uniforme) e o
anglo-saxônico (julgamento profissional da contabilidade).
Esta classificação já foi reformulada em termos mais amplos, para
grupo A (mercado de capitais forte e direcionado ao investidor) versus
grupo B (fraco mercado de capitais, direcionado ao governo,
predominância da fiscalidade na contabilidade).
136
Figura 4 Sistemas Constabilíticos na África
Fonte: Elad (2014)

Analisando o sistema contabilístico do continente africano proposto
por Elad (2014), no contexto moçambicano, depreende-se que,
Moçambique e Angola, são países que fazem parte do sistema
contabilístico Fraco-Germano, no qual, a sua subclasse encontra-se
subi fluência Portuguesa. O demonstra, obviamente, que é devido ao
passado colonial destes países.
Sumário
Sendo a contabilidade uma ciência social, apresentamos nesta
unidade, a importância da classificação em ciências sociais. Em
seguida, destacando os principais estudos, estudamos que as
principais propostas de classificação dos sistemas contabilísticos
tipificam-se em três modelos: intuitiva, indutiva e dedutiva. Além
disso, apresentamos, também uma proposta de sistemas
contabilísticos no continente africano.
Resolva as actividades que propomos a seguir. Caso tenha dúvidas,

volte a ler cuidadosamente o que não entendeu.
1. A classificação dos sistemas contabilísticos, pode ser desenvolvida

por meio de três modelos principais, entre estes:
137
a. Indutiva, preditiva e intuitiva.
b. Intuitiva, indutiva e dedutiva.
c. Intuitiva, construtiva e dedutiva.
d. Nenhuma destas é correcta.
2. É correcto afirmar que:
a. O estudo de Amenkhinan (1986) enquadra-se na classificação

dedutiva e sugeriu uma classificação de sistemas contabilísticos
com base nas diferenças e semelhanças entre os seus
ambientes.
b. O estudo de Seidler (1967) enquadra-se na classificação
intuitiva e apresenta uma classificação em influências do
modelo americano, britânico e Continental-Europeu.
c. O estudo de salter (1991) e enquadra-se na classificação
indutiva e apresenta uma classificação originou classificação de
sistemas contabilísticos baseada em “clusters”.
d. Alternativas B e C.
3. Faz parte de estudos de classificação dedutiva os que apresentam-
se nas alíneas seguintes, excepto:
a. Nobes (1983, 1992)
b. Alnajjar (1986, 1992)
c. Berry (1987)
d. Goodrich (1986)
4. O estudo de Hatfield (1911) resultou nas seguintes principais
classificações:
a. Estadunidense, macro e micro económico, Europeia-
Continental e Britânica.
b. Britânico, franco-hispana-portuguesa, germânica-holandesa,
estadunidense e comunista.
c. Britânico, latino-americano, continental europeu e o
estadunidense.
1. Descreva a consistência das três abordagens apresentadas.
Exercícios 2. Indique as características avançadas para a classificação Europeia-

Continental, Estadunidense e Britânica.
3. Explique a importância da classificação em ciências sociais.
4. No seu entender, como classificaria o sistema contabilístico de
Moçambique (Justifique).
5. Justifique a necessidade da classificação dos sistemas
138
contabilísticos.
139
UNIDADE TEMÁTICA 5.4. A Evolução dos Sistemas Contabilísticos
Introdução
Devido ao dinamismo dos sistemas contabilísticos, destacam-se alguns

factores que marcam o processo de evolução dos mesmos, gerando
em contrapartida, modificação nas características próprias aos
subsistemas componentes da sua estrutura. Por isso, lhe trazemos
nesta unidade uma discussão em torno dos aspectos que marcaram a
evolução dos sistemas contabilísticos.
No final da unidade, estamos convictos que o estudante será capaz de:
▪ Identificar os aspectos que fundamentam a evolução dos sistemas

contabilísticos; e
▪ Descrever a história dos sistemas contabilísticos, as razões de suas
Objectivos diferenças e a direcção do seu desenvolvimento.
Específicos
1. Factores determinantes da evolução dos sistemas contabilísticos

De acordo com Jarne, (1997) citado por Rodrigues e Perreira (2004),
na maioria dos casos, a força motriz das alterações nos sistemas
contabilísticos instala-se nos componentes do ambiente contabilístico
e materializa-se na influência do mesmo sobre os subsistemas
contabilísticos. Por outro lado, Gonzalo e Tua (1988 ainda citado pelos
autores) os factores que determinam as características dos sistemas
contabilísticos estão em contínua evolução e consequência de três
causas diferentes, mas complementares entre si:
▪ Causas internas, relacionadas com alterações factores
culturais ou dos valores sociais, que provocam uma procura
de informação crescente, em cada país, por parte das
diferentes entidades;
▪ Causas externas, relacionadas com o intercâmbio e
comercio com os restantes países, em especial devido à
actuação das empresas multinacionais;
▪ Causa mistas, que levam a que um país se integre em áreas
económicas supranacionais, que desenvolvem ou adaptam
práticas contabilísticas próprias.
Assim, não se caracterizando como estática a classificação dos

sistemas contabilísticos, há que descrever a história dos mesmos, as
140
razões de suas diferenças e a direcção do seu desenvolvimento.
2. Evolução dos Sistemas Contabilísticos

Inicialmente, avançamos que a evolução dos sistemas contabilísticos
se identifica com as alterações nos factores que caracterizam o
ambiente e influenciam no desenvolvimento das práticas
contabilísticas em um determinado país. De acordo com Lainez (1993)
citado por (L. L. Rodrigues & Pereira, 2004), esta evolução é muito
maior se nos centrarmos nas peculiaridades dos sistemas
contabilísticos de países com um desenvolvimento económico, social e
cultural menor, fruto de uma maior capacidade de absorção, não só de
elementos de desenvolvimento, mas também da sua vontade de
adoptar quase mimeticamente as normas contabilísticas de países
com uma maior tradição contabilística.
Além disso, outras percepções que marcam a evolução dos sistemas
contabilísticos forma estabelecidas pela literatura. Entre estas, os
autores mencionados, destacam a percepção Choi e Mueller (1992)
que se apoiam na evolução verificada na contabilidade desde a sua
função inicial de registo até à sua implicação nas decisões relativas a
investimentos bolsistas e ao seu papel como instrumento de avaliação
das actividades da gestão. Para estes, em qualquer dos casos, as
alterações verificadas no âmbito contabilístico são justificadas pela
resposta dada pelos sistemas aos estímulos do ambiente. Por outro
lado, Garcia Benau (1995) faz referência à necessidade de uma
contínua actualização do estudo dos sistemas contabilísticos, devido à
influência das circunstâncias sociais e económicas, realizando-se
sucessivas propostas de classificações dos mesmos. Jarne (1997)
expõe também a necessidade de adaptação do sistema contabilístico
às alterações que se produzem no ambiente, produzindo-se o reajuste
dos diferentes subsistemas (os quais apresentamos anteriormente) às
alterações verificadas.
Este último autor, constata a existência, nos últimos anos, dos
seguintes factores que a nível internacional, juntamente com outras
questões especificamente nacionais, geraram o processo de alteração
dos sistemas contabilísticos em relação a três âmbitos: ambiente
geral, actuação de organismos supranacionais e restruturação de
relações internacionais (Rodrigues e Perreira, 2004). Na análise da
evolução dos sistemas contabilísticos de Jarne (1997: 161-201) citação
de (Rodrigues e Perreira, 2004), dos diversos níveis de evolução
observados nos subsistemas contabilísticos, o autor extraiu as
seguintes linhas de evolução:
1. Países que nos anos setenta possuíam uma estrutura arcaica e
que não experimentaram uma evolução significativa. Trata-se
da Federação Russa por exemplo;
141
2. Países com um incipiente sistema contabilístico na década de
setenta e que sofreram uma grande transformação dos seus
modelos. Neste grupo distinguem-se dois grupos, um que
envolve os casos da Polónia, Hungria, China e Chile e o outro
que envolve casos Espanha, Portugal, Itália e em menor
medida a Grécia.
3. Países com sistemas contabilísticos com um desenvolvimento
elevado e praticamente já consolidados na década de setenta.
Referimo-nos dos EUA, Canada, México, Japão, e, em menor
medida, o Reino Unido e a França; e
4. Países que experimentaram uma evolução progressiva, embora
sem alterações traumáticas.
Sumário
Apontamos nesta unidade que além dos componentes do ambiente
contabilístico, as causas internas, externas e mistas instalam-se como
factores que provocam a evolução dos sistemas contabilísticos. Outros
factores, são o ambiente de práticas da contabilidade e seus efeitos no
reajuste de subsistemas contabilísticos.
1. Qual destes grupos de causas determinam as características dos

sistemas contabilísticos:
a. Causas externas, factores culturais e causas internas;
b. Causas internas, causas externas e causas mistas;
c. Causas internas, valores sociais e causas mistas;
d. Causas externas, intercâmbio e comércio e causas internas.
2. São linhas de evolução dos sistemas contabilísticos os seguintes,
excepto:
a. Países que nos anos setenta possuíam uma estrutura arcaica e
que não experimentaram uma evolução significativa.
b. Países com um incipiente sistema contabilístico na década de
setenta e que sofreram uma grande transformação dos seus
modelos.
c. Países com sistemas contabilísticos com um desenvolvimento
elevado e praticamente já consolidados na década de setenta
d. Países que não experimentaram uma evolução progressiva,
embora com alterações traumáticas.
3. Assinalando a assertiva correcta, complete a frase: “A necessidade
de uma contínua actualização do estudo dos sistemas contabilísticos,
deve-se”:
142
a. À influência de práticas contabilísticas de outros países,
realizando-se sucessivas propostas de classificações dos
mesmos.
b. Aos aspectos ambientais da economia em que os mesmos se
encontram inseridos.
c. À influência das circunstâncias sociais e económicas,
realizando-se sucessivas propostas de classificações dos
mesmos.
d. Todas as alternativas estão correctas.
1. Aponte os aspectos que justificam o dinamismo dos sistemas

Exercícios contabilísticos.
2. Em que são relacionadas as causas que que determinam a evolução
das características dos sistemas contabilístico apresentadas
anteriormente.
TEMA VI: Contabilização dos Instrumentos Financeiros
Nesta subunidade, iremos abordar sobre os instrumentos financeiros

derivados, aspecto que que suscita muita discussão por força dos
recentes desenvolvimentos das transações financeiras nos mercados
internacionais.
A inovação financeira permitiu que a utilização de instrumentos
tradicionais de cobertura de risco e de especulação financeira desse
lugar ao aparecimento de instrumentos financeiros derivados, tais
como opções standard (plain-vanilla options) e exóticas, contratos
forward, futuros e swaps. Há evidências empíricas que demonstram
claramente uma utilização crescente de produtos derivados na gestão
dos riscos financeiros e de negócio das empresas internacionais (Dias
& Rito, 2009).
Estes instrumentos derivados são utilizados por investidores
particulares e institucionais, bem como por empresas financeiras e
não financeiras. Segundo (Dias & Rito, 2009) tem em conta vários
objectivos, nomeadamente: Cobertura de riscos; Tomada de posições
especulativas; Reflectir sobre a futura direcção do mercado; Obter
lucro através duma estratégia de arbitragem; Modificar a natureza de
143
uma dívida e Modificar a natureza de um investimento.
Para tal, a subunidade subdivide em:
6.1. Contabilização dos Contratos Futuros
6.2. Contabilização dos Contratos forward
6.3. Contabilização dos Contratos Swaps
O objectivo desta unidade consiste em dotar ao aluno de aspectos
teóricos e práticos relacionados com o reconhecimento, mensuração e
divulgação dos instrumentos financeiros derivados.
O tratamento contabilístico dos instrumentos financeiros em geral, e
dos derivados em particular, é abordado, nos normativos
internacionais, nas IAS 32-Instrumentos Financeiros: Apresentação,
IAS 39-Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração,
IFRS7- Instrumentos Financeiros: Divulgações e na nova IFRS 9 -
Instrumentos Financeiros. E no normativo nacional pela NCRF 25 –
Instrumentos Financeiros.
Instrumentos financeiros derivados
Consoante a NCRF 25 do PGC NIRF, um derivado é um instrumento
financeiro ou outro contrato com todas as três características
seguintes:
a) “O seu valor altera-se em resposta à alteração numa
especificada taxa de juro, preço de instrumento
financeiro, preço de mercadoria, taxa de câmbio, índice
de preços ou de taxas, notação de crédito ou índice de
crédito, ou outra variável não seja específica de uma
parte do contrato (por vezes denominada
“subjacente”);
b) Não requer qualquer investimento líquido inicial ou
requer um investimento inicial líquido inferior ao que
seria exigido para outros tipos de contratos que se
esperaria que tivessem uma resposta semelhante às
alterações nos factores de mercado;
c) É liquidado numa data futura.”
Os tipos de contratos derivados são apresentados na figura abaixo:
144
Figura 1: Tipos de Instrumentos derivados
Em termos de mensuração, a norma distingue os derivados que são

mensurados ao custo, dos que são mensurados ao justo valor através
de resultados (§ 43 da NCRF 25).
As alterações no justo valor destes instrumentos financeiros são
reconhecidas nas contas de resultados 67 (Perdas por reduções de
justo valor) e 79 (Ganhos por aumentos de justo valor) com
contrapartida directamente na conta do activo ou passivo financeiro
correspondente.
É ainda de acrescentar que este tipo de instrumento financeiro
envolve geralmente custos de transação (como sejam taxas de bolsa,
comissões a intermediários,) (Almeida et al., 2013). A norma refere
que “Uma entidade não deve incluir os custos de transação na
mensuração inicial do activo ou passivo financeiro que seja mensurado
ao justo valor com contrapartida em resultados.”
De acordo com Miranda, Santos, Nova, e Júnior (2013) Os derivados
podem também ser designados para operações de cobertura. Em
termos de reconhecimento da cobertura, para que normativo
internacional qualifique a operação como tal é necessário que cumpra
todos os seguintes requisitos:
a) “designe e documente a relação de cobertura de tal forma
que o risco coberto, o item de cobertura e o item coberto
estejam claramente identificados e que o risco do item coberto
seja o risco para que esteja a ser efectuada a cobertura com o
instrumento de cobertura;
b) o risco a cobrir seja um dos riscos estabelecidos no
parágrafo seguinte; e
c) a entidade espera que as alterações no justo valor ou fluxos
de caixa no item coberto, atribuíveis ao risco que estava a ser
coberto, compensará praticamente as alterações de justo valor
ou fluxos de caixa do instrumento de cobertura.”
Por outro lado, ainda consoante os autores, o normativo internacional,
145
apenas permite a contabilização da cobertura somente para alguns
tipos de riscos:
a) risco de taxa de juro de um instrumento de dívida
mensurado ao custo amortizado;
b) risco de câmbio num compromisso firme ou numa
transacção de elevada probabilidade futura;
c) exposição a risco de preço em mercadorias que sejam
detidas ou abrangidas por um compromisso firme ou por uma
elevada probabilidade futura de transacção de compra ou de
venda de mercadorias que tenham preços de mercado
determináveis; ou
d) exposição de risco cambial no investimento líquido de uma
operação no estrangeiro.
Existem vários tipos de instrumentos financeiros derivados, no
entanto, por serem considerados instrumentos derivados mais usuais
(Borges, 2010) iremo-nos debruçar em três tipos: futuros, forwards e
os swaps.
UNIDADE TEMÁTICA 6.1. Contabilização dos contratos futuros
Introdução
Trata-se de um acordo estabelecido entre duas partes para permutar

activos ou serviços numa data futura a um preço acordado na data
futura a um preço acordado na data da celebração do contrato.
Neste tipo de acordo, as características contratuais são padronizadas e
transacionadas em mercados regulamentados, onde existem
mecanismos centralizados para a regulação e supervionamento
(Borges, 2010).
▪ Conhecer as regras de mensuração, reconhecimento,

desreconhecimento dos contratos futuros;
▪ Identificar o impacto na posição financeira e nos resultados do
tratamento decorrente da alteração do preço do contrato;
Objectivos
▪ Contabilizar as operações que envolvam os instrumentos
Específicos
futuros;
Contractos futuros
146
Nos contratos de futuro uma entidade pode assumir uma posição de
compra ou uma posição de venda. A posição nos contratos de futuro é
determinada em função das expectativas da entidade. Se se posicionar
como comprador, efectua um contracto por forma a adquirir numa
data futura um determinado activo (activo este que está subjacente
no contrato). Por outro lado, se se posicionar como vendedor, efectua
um contrato de forma a vender numa data futura um determinado
activo(Almeida et al., 2013).
Os contratos de futuros são contratos a prazo garantidos por uma
câmara de compensação. Assim, os negociadores de futuros não têm
de preocupar-se com o risco de crédito da sua contraparte, sendo este
normalmente assegurado por uma margem de segurança.
Quando uma entidade adquire um contrato de futuro, deposita uma
margem inicial que serve para assegurar o risco de crédito. Sempre
que as alterações de valor alcancem a margem de segurança, o
comprador do futuro deve efectuar uma reposição.
A margem inicial constitui o investimento inicial para assegurar este
tipo de contrato, sendo uma quantia reduzida face ao que se
esperaria para outros tipos de contratos.
O contrato de futuros especifica o preço, a quantidade e a qualidade

do activo, a data de vencimento e o local de entrega do activo
subjacente. Existem contratos de futuros sobre vários activos
subjacentes:
• Futuros sobre acções;
• Futuros sobre índices de acções;
• Futuros sobre divisas;
• Futuros sobre taxas de juro;
• Futuros sobre commodities (e.g., energy, food and fiber, grains
and oilseeds, lifestock, metals, plastics, wood and rubber).
a. Exemplo de contabilização de contratos futuros – contratos

de compra
Uma determinada entidade negociou, em 25 de Agosto de N, a
compra de 100 contratos de futuros ao preço de 1.000,00/cada, sendo
o activo subjacente a cada um destes contratos 100 acções da
entidade Gama, SA. As condições subjacentes aos contratos adquiridos
eram as seguintes:
Condições
147
Margem inicial (por contrato) 100,00
Vencimento 4 de Janeiro de N+1
Sabendo ainda que as condições neste mercado exigem que a
manutenção da conta margem da entidade não pode ser inferior, no
fecho, à margem inicialmente contratada, considere a seguinte
evolução dos preços de mercado verificada durante o período:
Data Preço dos
contratos
25 de Agosto de N 1000,00
26 de Agosto de N 970,00
… …
31 de Dezembro 1010,00
de N
… …
3 de Janeiro de 1060,00
N+1
No dia 3 de Janeiro de N+1 a entidade efectuou a liquidação dos
contratos.
Proceda ao tratamento contabilístico correspondente aos factos acima
descritos
Resolução:
Nesta resolução deve ser considerada o tipo de posição que a entidade
assume ao entrar no mercado de futuros. A problemática prende-se
com o reconhecimento e mensuração do contrato de futuros, assim
como do depósito da margem inicial e do pagamento da taxa de bolsa
(custos de transacção) pela entrada no mercado de futuros e da
manutenção desta margem.
(1) 25 de Agosto de N
Conta Nome da Conta Débito Crédito
131 Derivados - Margem em contratos futuros 10,000.00
121 Depóstos a ordem 10,000.00
A margem inicial dada de 100,00 é por contrato, logo o investimento é de 10.000,00 (100 x 1000)
671 Em instrumentos financeiros 3,000.00
O contrato de futuros diminuiu o seu valor, logo há que reconhecer a perda por redução do
justo valor de 3.000,00 [(1000,00 - 970,00) x 100]
148
121 Depóstos a ordem 3,000.00
O contrato de futuros diminuiu o seu valor, a perda por redução do justo valor de 3.000,00
afectou a Conta Margem na qual estava depositada a margem inicial. Devido então à
necessidade de manter a conta margem no valor inicialmente contratado (margem inicial =
1.000,00), a entidade repôs a perda através da transferência para a Conta Margem pela quantia
da redução verificada no valor dos contratos.
(4) 31 de Dezembro de N
O contrato de futuros aumentou o seu valor, logo há que reconhecer o ganho por aumento do
justo valor de 4.000,00 [(1.010,00 - 970,00) x 100].
(5) 31 de Dezembro de N
121 Depósitos a ordem 4,000.00
O contrato de futuros aumentou o seu valor, o ganho por aumento do justo valor de 4.000,00
afectou a Conta Margem na qual estava depositada a margem inicial. Assim sendo, a entidade
retirou da sua conta margem, através da transferência para a sua conta de depósitos à ordem,
a quantia do aumento verificado no valor dos contratos.
(6) 3 de Janeiro de N+1

O contrato de futuros aumentou o seu valor, logo há que reconhecer o ganho por aumento do
justo valor de 5.000,00 =[(1.060,00 – 1.010,00) x 100].

O contrato de futuros aumentou o seu valor, o ganho por aumento do justo valor de 5.000,00
afectou a Conta Margem na qual estava depositada a margem inicial. Assim sendo, a entidade
retirou da sua conta margem, através da transferência para a sua conta de depósitos à ordem,
a quantia do aumento verificado no valor dos contratos.

Previamente ao vencimento do contrato a entidade fecha a sua posição no contrato de futuros
efectuado e desta forma encerra portanto a sua Conta Margem, ou seja, é-lhe devolvida a
margem inicialmente depositada para fazer face às alterações de valor nos contratos de
futuro.
Com as condições referidas no enunciado, este tipo de instrumento

financeiro é mensurado ao justo valor com as alterações de justo valor
a serem reconhecidas na Demonstração dos Resultados. É sobre a
quantia da margem inicial que vão incidir as variações de valor dos
contratos, e como tal, esta variação é reconhecida na conta de
derivados por contrapartida de resultados (contas 67 e 79 – Perdas /
Ganhos por reduções/aumentos no justo valor
149
b. Futuros — contrato de compra com aquisição de activo
A entidade Xis, S.A. pretende adquirir acções da Épsilon, S.A. no início
de Dezembro de modo a rendibilizar os seus excedentes monetários.
Com este objectivo, a entidade Xis, S.A. optou por recorrer ao
mercado de futuros, no sentido de fixar o preço para a aquisição das
acções em 9,00 por acção. Assim sendo, à data de 4 de Outubro, a Xis,
S.A. efectuou uma transacção com as seguintes características:
Condições
Activo Subjacente 100 Acções Épsolon, SA
Margem inicial 80.00
Liquidação no vencimento Financeira
Taxa de operação 0.80
Vencimento 4 Dezembro
A evolução da cotação dos futuros durante o período foi a seguinte:

Data de fecho Preços dos contratos Valor dos contratos Ganho/Perda
4 Outubro 9.00 900.00
5 Outubro 9.15 915.00 15.00
6 Outubro 9.04 904.00 -11.00
…
3 Dezembro 8.82 882.00 -22.00
Note-se que as variações dos contratos de futuros devem ser
reconhecidas diariamente e que a margem inicial deve ser reposta
sempre que as perdas verificadas reduzam 10% do valor inicial da
margem de manutenção/segurança.
A entidade Xis encerra a sua posição ao dia 3 de Dezembro e adquire
as acções da entidade Épsilon, S.A. no mercado pelo valor de
8,82€/acção com o objectivo de vendê-las no curto prazo.
Pretende-se o reconhecimento e mensuração (inicial e subsequente)
do contrato de futuro.
Resolução:
A problemática prende-se com o reconhecimento e mensuração do
contrato de futuro, assim como do depósito da margem inicial, do
pagamento da taxa de bolsa (custos de transacção) pela entrada no
mercado de futuros e da manutenção desta margem.
150
(1) 04 Outubro
Conta Nome de conta Débito Crédito
131 Derivados 80.00
121 Depósitos à ordem 80.00
A quantia inicial do investimento é apenas a margem inicial.
(2) 04 Outubro
63226 Comissões 0.80
(3) 05 Outubro
131 Derivados 15.00
791 Em Instrumentos Financeiros 15.00
(4) 05 Outubro
131 Derivados 15.00
(5) 05 Outubro
131 Derivados 11.00
(6) 05 Outubro
131 Derivados 11.00
151
(7) 04 Dezembro
131 Derivados 22.00
(8) 04 Dezembro
131 Derivados 22.00
(9) 04 Dezembro
131 Derivados 80.00
(10) 04 Dezembro
63226 Comissões 0.80
(11) 04 Dezembro
132 Inst. financeiros detidos para negociação 882.00
Com as condições referidas, este tipo de instrumento financeiro é
mensurado ao justo valor com as alterações de justo valor a serem
c. Futuros — contrato de cobertura de risco de taxa de câmbio

Em Novembro de N a entidade Setubalense, Lda satisfez uma
encomenda do seu cliente americano Apletrade, cuja
facturação é efectuada em dólares (USD) no montante de
15.000,00 sendo o vencimento da mesma em 31 de Janeiro de
N+1. A Setubalense pretende cobrir o risco de variação da taxa
de câmbio. Com este objectivo adquire um derivado de
cobertura (contrato de futuro) para cobrir o risco da taxa de
câmbio para uma data futura, neste caso para o recebimento
da encomenda do seu cliente.
A 31 de Dezembro de N o contrato de futuro tem um justo
valor de 1.000,00€. Sabe-se que o euro está mais forte que o
dólar e que a entidade avalia a cobertura como sendo 103%
eficaz[8]
, o que significa que o aumento no justo valor de 1.000,00€ é
comparável a um aumento de 970,87€ no justo valor do influxo
esperado.
152
A 31 de Janeiro de N+1, o justo valor do contrato de futuro
aumentou em 500,00€, sendo a cobertura avaliada agora como
se fosse totalmente eficaz.
Sabendo que a transacção tem um desfecho esperado e o
cliente paga dentro do prazo de vencimento, proceda ao
tratamento contabilístico correspondente dos factos acima
apresentados
Resolução
A problemática neste caso está relacionada com a designação
da relação de cobertura e com o tipo de risco a cobrir no
âmbito da NCRF 27
(1)31 Dezembro de N
131 Derivados 1000.00
589 Outras variações no capital próprio 970.87
791 Em Intrumentos Financeiros 29.13
O aumento no justo valor no influxo esperado resulta da eficácia da cobertura, que neste
caso se traduz em 103%, ou seja, estando o euro mais forte que o dólar, então pelo
aumento de 1.000 no instrumento de cobertura verifica-se um aumento de apenas 970,87
(1.000,00 / 1,03) no influxo esperado. A parte eficaz da cobertura é creditada directamente
ao capital próprio; sendo a parte ineficaz reconhecida em ganhos do período.
(2)31 Dezembro de N+1

Uma vez que a cobertura é completamente eficaz, no capital próprio deve estar reflectido o
justo valor do item de cobertura, que será de 1.500,00 (era 1.000,00 a 31 de Dezembro N e
registou um aumento de 500,00 em Janeiro). Assim, a rubrica de capital próprio deve ser
creditada pela diferença entre o justo valor da cobertura em Janeiro N + 1 e o que tinha
sido reconhecido em Dezembro no valor de 529,13 (1.500,00 – 970,87).
153
(3) 31 Dezembro de N+1
No desfecho do contrato de futuros as variações reconhecidas no capital próprio são
anuladas da sua rubrica e reconhecidas como resultados do período (neste caso como
ganhos).
(4)31 Dezembro de N+1

121 Depósito à ordem 1500.00
O ganho resultante do contrato de futuro é recebido e pelo recebimento é anulado o
instrumento financeiro (derivado).
Para este tipo de exposição à variabilidade do câmbio, o §42

refere que “a entidade deve reconhecer as alterações no justo
valor do instrumento de cobertura directamente no capital
próprio,” sendo estes ganhos e/ou perdas reclassificados para
resultados “quando o item coberto seja reconhecido na
Demonstração dos Resultados. A relação de cobertura termina
quando a transacção coberta ocorrer.”
UNIDADE TEMÁTICA 6.2. Contabilização dos Contratos forward
Introdução
Contratos forward
Trata-se de um acordo, entre duas partes, para comprar ou vender um
determinado bem ou activo, numa determinada data futura e a um
determinado preço (ambos fixados no momento do contrato) (Dias &
Rito, 2009).
Os contratos forward são transacionados normalmente em mercados
não organizados ou informais, denominados mercado de balcão (OTC
– Over the counter), pelo facto do comprador e do vendedor
negociarem entre si todos os parâmetros do contrato, sendo que o
processo negocial é moroso e o sistema de preços ineficiente.
Os mercados forward são mercados a prazo, em que se celebram
contratos para uma entrega diferida. De acordo com Dias & Rito
(2009), a parte que acordou em comprar assume uma posição longa
no contrato forward. A parte que acordou em vender assume uma
posição curta no contrato forward.
154
Forward rate agreements (FRA)
São contratos a prazo de taxas de juro, nos quais a taxa de juro a pagar
ou a receber sobre um determinado montante, por um período de
tempo pré-determinado, com início no futuro, é estabelecida na data
de celebração do contrato (Lopes, Oliveira, Pires, Covane, & Rabaça,
2013)
O vendedor do FRA irá pagar ao comprador os juros acrescidos se a
taxa de juro subir acima da taxa acordada e o comprador irá pagar ao
vendedor o diferencial de juros se a taxa de juro descer abaixo da taxa
acordada.
O comprador do FRA pretende proteger-se contra o risco de subida de
taxas de juro, garantindo uma taxa de juro máxima. O vendedor do
FRA fica seguro contra uma descida das taxas abaixo da taxa de
referência que foi acordada entre as partes.
Os FRA têm objectivos semelhantes a um contrato de futuros isto é,
fixação a prazo de uma taxa de juro, mas são produtos mais simples, o
que lhes garante uma maior flexibilidade na utilização.
O cálculo do valor do FRA a pagar é obtido da seguinte forma:
Sendo V o valor do FRA a pagar, M o montante de referência do FRA,

RL a taxa de juro de liquidação que vigorar, RFRA a taxa do FRA
acordada previamente e n = t2 – t1 a duração do período de tempo
futuro.
Se as taxas de juro subirem, isto é, RL > RFRA, o valor é positivo e será
pago pelo vendedor do FRA. Se as taxas de juro descerem, isto é, RL <
RFRA, o valor é negativo e será pago pelo comprador do FRA. O
diferencial de juros do FRA é pago no início do período a que o FRA se
refere.
O preço do FRA é calculado por arbitragem através da seguinte
expressão:
Sendo R1 a taxa de juro do período mais curto e R2 a taxa de juro do

período mais longo.
155
De acordo com Lopes et al. (2013) em termos de procedimentos de
mensuração, este instrumento financeiro, assim como os outros,
utilizam, na mensuração inicial os seguintes métodos:
a) Ao custo amortizado menos qualquer perda por imparidade;
ou
b) Ao justo valor com as alterações de justo valor a ser
reconhecidas na demonstração de resultados.
A NCRF 25, parágrafo 43 refere que, “a entidade deve mensurar um
activo ou passivo financeiro pelo seu justo valor acrescido, nos casos
de activos que não sejam mensurados pelo seu justo valor, do seu
custo de transação que sejam diretamente atribuíveis à aquisição ou
emissão do activo ou passivo financeiro.
Na mensuração subsequente, após o reconhecimento uma entidade
deve mensurar os activos financeiros, incluindo os derivados que
sejam activos, pelos seus justos valores, sem qualquer dedução para
os custos de transacção em que possa incorrer na venda ou alinenação
(NCRF 25 parágrafo 45).
Entre as vantagens, encontra-se a sua flexibilidade, o que permite uma
adaptação personalizada às necessidades do comprador. Já para as
desvantagens, nota-se a reduzida transparência (o que acarreta
elevado custo de informação), uma baixa liquidez e um elevado risco
de incumprimento.
Exemplo de um contrato forward e dos seus resultados, segundo
(Ferreira, 2011).
A empresa A deseja adquirir um activo X dentro de seis meses e, a
empresa B pode vender esse mesmo activo dentro de seis meses. Face
aos objetivos de uma e de outra, é outorgado um contrato a prazo
(forward) através do qual fica acordado a entrega do activo por parte
de B e o pagamento por parte de A, com base no preço de 51 000
euros, dentro de seis meses.
A empresa A, compradora, assumiu uma posição longa no contrato
forward, enquanto a empresa B, vendedora, assumiu uma posição
curta naquele contrato forward. Passados os seis meses, o activo X
apresenta um valor de mercado de 52 500 euros. Como a empresa B é
obrigada a vender por 51 000 euros, pode concluir-se que a operação
forward lhe acarretou um prejuízo relativo de 1 500 euros
(51 000 – 52 500 = - 1 500)
enquanto a empresa A obteve um lucro relative naquele mesmo
montante.
Para se reconhecer o ganho da empresa da empresa A, terá de se
entender que ela tem o direito de comprar, através do forward, o
activo por 51 000 e de o vender de imediato no mercado por 52 500,
156
tudo dependendo de seus objectivos e da liquidez do mercado do
activo. Por outro lado, através do forward, a empresa B é obrigada a
vender por 51 000 aquilo que, naquele momento, vale no mercado 52
500. Este raciocínio é verdadeiro mas é necessário pensar que, devido
ao forward, ficou com o direito de receber pelo menos 51 500. E se o
preço de mercado tivesse caído para 49 500?
Em termos gerais, se assumirmos que o contrato forward teve lugar no
tempo t e que a maturidade era em T, o preço do forward é dado pela
expressão . Para a empresa compradora o resultado é dado pela
expressão - , em que, é o preço do activo subjacente na
maturidade. Por outro lado, para a empresa vendedora o resultado é
dado pela expressão -
Para calcular o valor de um forward vai assumir-se que o preço do

activo no mercado à vista ( ) era 50 000 e que a taxa de juro sem
risco em capitalização discreta era 4% / ano. O valor de forward a seis
meses seria:
Contratos de forward versus contratos futuros

Os futuros são contratos similares aos contratos forward. Os contratos
forward são transaccionados nos mercados OTC e os futuros são
transaccionados em mercados organizados (exemplo: Euronext2 Liffe).
Os contratos de futuros e forwards representam um negócio de soma
zero entre comprador e vendedor, pois os respectivos lucros e
prejuízos dos contratos compensam-se.
Quadro 11 - Futuros versus Forward
Futuros Forward
Contratos transaccionados em bolsa Contratos privados entre duas
entidades que são transaccionados nos
mercados OTC
Contratos estandardizados, i.e., só o Contratos não estandardizados, i.e.,
preço é negociado todos os elementos do contrato são
negociados
Contratos geralmente mais líquidos, na A maioria dos contratos são ilíquidos, o
medida em que são estandardizados que dificulta a sua eliminação
A maioria dos contratos são anulados A maioria dos contratos terminam com
antes da maturidade a liquidação física ou financeira
2
Desde Janeiro de 2002, a gestão dos mercados regulamentados portugueses é da
responsabilidade da Euronext-Lisbon (integrada no grupo Euronext que reúne as
Bolsas de Amesterdão, Bruxelas e Paris).
157
Não existe risco de incumprimento Existe risco de incumprimento devido à
porque são negociados em mercados ausência de uma câmara de
organizados compensação
Existem
Existem várias datas de vencimento Geralmente existe apenas uma única
possíveis data de vencimento
Implicam a existência da margem inicial Os lucros e as perdas apenas são
e do marking to market diário apurados na data de vencimento
Maior liquidez (devido a ser um Menor liquidez (é mais difícil encerrar
contrato estardardizado e existência de uma posição)
um mercado organizado)
Custos de transacção mais reduzidos Custos de transacção mais elevados
Momento Momento
Momento de geração de fluxos de Momento de geração de fluxos de
caixa: no início do contrato de futuros caixa: apenas na maturidade
pelo depósito de uma margem inicial,
durante o contrato pelas variações na
margem e na maturidade
Fonte: (Dias & Rito, 2009)
1. Aponte em quais destes mercados são transacionados os Forwards:

Exercícios
a. Mercados de Capitais
b. Mercados Formais
c. Mercados Informais
d. Altenativas A e C
2. No âmbito do contrato forward, explique a posição da parte que
acodou em comprar.
a. Assume uma posição longa no contrato
b. Assume uma posição curta no contrato
c. Não assume nem a posição longa no contrato e, nem a posição
curta no contrato
d. Todas alternativas estão correctas
3. Quais das alternativas a seguir, representa uma das vantagens do
contracto forward:
a. Transparência
b. Flexibilidade
c. Legalidade
158
d. Nenhuma das alternativas
4. A data e o preço do contrato forward podem ser fixados:
a. Âmbos antes do momento do contrato
b. Âmbos ao longo do momento do contrato
c. Âmbos no momento do contrato
d. Âmbos depois do momento do contrato
5. Indique quais das alíneas não constitui desvangem do contrato
forward:
a. Reduzida transparência
b. Baixa liquidez
c. Elevado risco de incumprimento
d. Flexibilidade
UNIDADE TEMÁTICA 6.3. Contabilização dos Contratos Swaps
Introdução
Swaps
Este instrumento, surgiu em finais da década de 70, actualmente,
constitui uma das maiores inovações na área das finanças. O seu
aparecimento ficou a dever-se às enormes alterações ocorridas no
Sistema Monetário Internacional (SMI) e nos Mercados Financeiros
naquele tempo e o seu crescimento foi de alguma forma exponencial.
O termo, inglês, swap significa, por assim dizer, troca, e não é mais do
que “um acordo contratual celebrado entre dois agentes económicos
(designados como contrapartes) que decidem trocar, entre si, fluxos
financeiros em períodos temporais futuros e definidos” (Esteves,
2013:1) citado por (Cordeiro da Silva, 2014).
Estes fluxos dependerão de uma série de ativos subjacentes, que estão
claramente identificados e especificados nestes contratos, e que
podem ir desde taxas de juro (swap de taxa de juro), divisas (swaps
cambiais) e, ainda, muitos outros indexantes de mercado como o
preço de matérias-primas (commodity swap), o preço das ações e
índices acionistas (equity swap) e prémios de risco de crédito (credit
default swaps) (Cordeiro da Silva, 2014).
Apesar de no seu início constituírem uma ideia simples, aqueles
instrumentos transformaram-se em produtos sofisticados, e, por
vezes, de utilização complexa. São desenhados para satisfazer as
necessidades específicas de cada outorgante, sendo uma das partes
159
geralmente uma instituição financeira.
Os swaps são instrumentos financeiros comercializados “over the
counter” (OTC) em que as partes interessadas acordam uma troca
(swaps) de fluxos futuros, ambos calculados sobre um valor nocional
(montante de referência), em função da alteração dos preços do
activo subjacente (Almeida et al., 2013). Este activo subjacente ao
contrato pode ser uma taxa de juro, divisa ou preços de matérias-
primas.
Num swap sobre taxas de juro, as partes envolvidas acordam a troca
de fluxos efectivos, durante um determinado período de tempo (até
ao vencimento do contrato), que resultam da aplicação de taxas de
juro distintas a um montante de referência, sendo que uma taxa está
fixada e outra está indexada a uma taxa de juro variável (como a
Euribor). Este tipo de instrumento é mensurado ao justo valor.
Avaliação dos swaps de taxa de juro

De forma simplificada, o valor de um determinado swap de taxa de
juro é função do valor atualizado dos fluxos financeiros que irão
ocorrer, pagando tipicamente um agente económico juros a uma taxa
fixa e recebendo a uma taxa variável com base num certo valor
nocional e pelo horizonte temporal pretendido.
No momento inicial em que é celebrado, o swap terá um valor nulo,
no sentido em que o valor praticado corresponde à diferença de
valores atribuídos a cada parcela de fluxos financeiros.
Após o seu lançamento, contudo, o valor do swap irá variar positiva ou
negativamente em função das condições de mercado, ou seja, na
medida em que a parcela à taxa variável ganha ou perde valor quando
comparada com a taxa fixa que está a ser negociada.
▪ Conhecer as regras de mensuração, reconhecimento,

desreconhecimento de instrumentos swaps;
▪ Identificar o impacto na posição financeira e nos resultados do
Objectivos tratamento dos instrumentos swaps;
Específicos
1. Exemplo de contabilização dos Swaps — contrato de swap de

taxa de juro
160
Em 1 de Janeiro, a entidade Projecto, Lda efectuou um contrato swap
de taxas de juro de forma a aplicar excedentes de tesouraria. Este
contrato incide sobre um valor nominal de 50.000,00, sendo o
recebimento dos fluxos (variáveis) indexados à Euribor a 3 meses por
troca do pagamento trimestral de fluxos fixos a uma taxa de juro para
este período de 2%. O vencimento dos juros ocorre no final de cada
trimestre, sendo a duração do contrato de um ano (vencimento a 31
de Dezembro).
Sabe-se que a evolução da Euribor a 3 meses foi a seguinte:
Euribor a 3 meses
31 de Março 2,00%
30 de Junho 2,25%
30 de Setembro 2,30%
31 de Dezembro 2,20%
Pretende-se o reconhecimento e mensuração (inicial e subsequente)

dos fluxos envolvidos neste contrato de swap.
Resolução
Neste caso pretende-se averiguar o reconhecimento e mensuração a
efectuar para uma operação de swap, cujo objectivo não é de
cobertura, mas sim o de obter rendimentos / ganhos.
(1)31 de Março
O justo valor do swap neste momento é de 358,74 [125/(1,0225) +
125/(1,0225) ^2 + 125/(1,0225) ^3]
(2)30 de Junho
O diferencial entre o influxo relativo ao juro indexado à Euribor de
1.125,00 (50.000,00 x 2,25%) e o exfluxo de juro fixo l.000,00 (50.000,00 x
2%) resulta no reconhecimento em depósitos à ordem de 125,00 em
contrapartida da redução do activo associado à operação
(3)30 de Junho
131 Derivados 56.22
791 Em instrumentos financeiros 56.22
161
O justo valor do swap neste momento é de 289,96 [150/(1,023) +
150/(1,023) ^2], logo há que acrescer a quantia escriturada do derivado e
reconhecer o ganho pelo aumento no justo valor deste de 56,22 (289,96 -
358,74 + 125). Neste cálculo, considerou-se a taxa de juro de 2,3% de
forma a actualizar os fluxos futuros.
(4)30 de Setembro
791 Derivados 56.22
contrapartida da redução do activo associado à operação.
(5)30 de Setembro
131 Derivados 42.11
O justo valor do swap neste momento é de 97,85 [100/(1,022)], logo há
que reduzir a quantia escriturada do derivado e reconhecer a perda pela
diminuição no justo valor deste de 42,11 (97,85 - 289,96 + 150,00). Neste
cálculo, considerou-se a taxa de juro de 2,2% de forma a actualizar o fluxo
futuro
(6)31 de Dezembro
131 Derivados 97.85
contrapartida da redução do activo associado à operação. Uma vez que
estamos perante o vencimento do contrato, há que desreconhecer o
activo, pelo que o diferencial entre o influxo e o justo valor do swap é
reconhecido directamente em resultados, não tendo neste momento
qualquer consideração sobre o justo valor do swap
Em 01 de Janeiro (início do contrato) não é necessário efectuar

qualquer registo, uma vez que não houve qualquer
desembolso/recebimento por parte da entidade.
A 31 de Março o único reconhecimento a efectuar prende-se com a
162
mensuração do swap (pela actualização dos futuros fluxos de caixa).
Em caixa ou depósitos à ordem não se efectua qualquer movimento,
porque o fluxo do juro fixo coincide com o fluxo do juro variável. Não
há influxo ou exfluxo a considerar pelo contrato swap de taxas de juro
efectuado.
A 30 de Junho a entidade reconhece o fluxo correspondente à
diferença entre o juro fixo a pagar e o juro variável a receber pela
quantia de 125,00. Nesta data é reconhecido o ganho por aumento do
justo valor do swap (ver quadro de cálculos auxiliares).
A 30 de Setembro a entidade reconhece o fluxo correspondente à
diferença entre o juro fixo a pagar e o juro variável a receber pela
quantia de 150,00. Também nesta data é reconhecida a perda por
redução do justo valor do swap pela quantia de 42,11. (ver quadro de
cálculos auxiliares).
Finalmente, em 31 de Dezembro vence o contrato e a entidade
reconhece o diferencial entre os fluxos variável e fixo e desreconhece
o swap, sendo a diferença entre o justo valor deste instrumento e o
fluxo recebido um ganho do instrumento financeiro.
Quadros auxiliares
No início do contrato o swap tem um justo valor igual a zero.

Posteriormente, o justo valor do swap é calculado pela actualização do
fluxo líquido esperado, conforme se apresenta no quadro abaixo:
Assim, com base nos cálculos acima apresentados, deve ser

reconhecido a variação no justo valor do swap de forma a ter
reconhecido nas demonstrações financeiras o justo valor do derivado.
163
2. Swap — contrato de cobertura da variabilidade da taxa de
juro
No dia 1 de Janeiro a entidade Gama, S.A. contraiu um empréstimo
bancário no montante de 50.000,00, sujeito à taxa Euribor a 3 meses,
com amortizações de capital postecipadas trimestrais de 12.500,00 e
vencimento a 31 de Dezembro.
Nesta mesma data, para precaver das variações da taxa de juro, a
Gama, S.A. efectua um contrato swap, através do qual pagará juros a
uma taxa fixa de 2% e receberá juros indexados à taxa Euribor a 3
meses.
As taxas Euribor a 3 meses verificadas foram as seguintes
Proceda ao tratamento dos factos acima descritos (empréstimo

obtido, amortizações de capital e dos juros do período e
reconhecimento da operação de cobertura), tendo em consideração
que os juros de cada período foram calculados sobre a quantia
escriturada em dívida.
Resolução
A entidade pediu um empréstimo bancário de 50.000,00, com juros
trimestrais indexados à Euribor a 3 meses. De forma a cobrir o risco de
variabilidade da taxa de juro, a entidade optou por recorrer a um
contracto swap, fixando os recebimentos indexados à Euribor a 3
meses e os pagamentos a uma taxa de juro fixa de 2%. Este contrato
pretende cobrir a exposição da entidade ao risco de variação da taxa
de juro do empréstimo bancário que efectuou.
(1) 1 de Janeiro
431 Empréstimos bancários 50000.00
(2) 31 de Março
6911 Juros de empréstimos bancários 1000.00
Os juros do empréstimo são calculados multiplicando a taxa Euribor
pelo montante do financiamento obtido (50.000,00 x 2%).
164
(3) 31 de Março
O diferencial entre a aplicação das taxas de juro do contrato swap à
quantia em dívida, actualizada em 31 de Março é o justo valor do
swap (ver quadro auxiliar). O justo valor do swap neste momento é
de 535,50 (187,50/1,025 +187,50 / 1,025 ^ 2 + 187,50 / 1,025 ^ 3) –
estamos perante um activo financeiro.
(4) 30 de Junho
pela quantia escriturada do empréstimo (37.500,00 x 2,5%).
(5) 30 de Junho
Outros ganhos em Instrumentos
789 Financeiros 187.5
O recebimento do fluxo líquido do swap é calculado através do
produto entre a diferença das taxas envolvidas pelo montante do
contrato swap [37.500,00 x (2,5%-2%)] e reconhecido em resultados
(alínea b) §41 da NCRF 27).
(6) 30 de Junho
quantia em dívida, actualizada em 30 de Junho é o justo valor do
swap (ver quadro auxiliar). O justo valor do swap neste momento é
de -244,49 (-125/1,015 – 125 / 1,015 ^ 2) – é portanto um passivo
financeiro. Uma vez que foi reconhecido previamente um activo
pelo montante de 535,50, logo a variação no justo valor é de 779,99
(de forma a ficar evidenciado um passivo de 244,49 e uma
diminuição aos capitais próprios no mesmo valor)
(7) 30 de Setembro
165
pela quantia escriturada do empréstimo (25.000,00 x 1,5%).
(8) 30 de Setembro
Perdas em Instrumentos
671 Financeiros 125.00
contrato swap [25.000,00 x (2%-1,5%)].
(9) 30 de Setembro
589 Outras variações de capital próprio 275.05
quantia em dívida, actualizada em 30 de Setembro é o justo valor
do swap (ver quadro auxiliar). O justo valor do swap neste
momento é de 30,56 (31,25/1,0225), logo há que reconhecer um
aumento de 275,05.
(10) 31 de Dezembro
(11) 31 de Dezembro
Ganhos em outros instrumentos
789 financeiros 31.25
contrato swap [12.500,00 x (2,25 % - 2%)].
(12) 31 de Dezembro
131 Derivados 30.56
166
Não há indicação das taxas de juro seguintes, pelo que se assume
neste lançamento que o justo valor do swap é zero – caso que
ocorrerá aquando do vencimento do contrato, pelo que se procede
à anulação do swap e das variações em capital próprio. Nesta data
o swap estava mensurado pela quantia de 30,56
O quadro seguinte evidencia o fluxo líquido que a entidade obtém ao
longo dos trimestres com o contrato swap efectuado. Os recebimentos
são efectuados pela indexação à Euribor a 3 meses e os pagamentos
pela taxa de juro fixa de 2%.
Por forma a calcular o valor actual do swap, actualiza-se os fluxos

líquidos futuros ao período em causa. Considerando o fluxo líquido
acima indicado, actualiza-se o seu valor ao período.
As afectações às contas do instrumento de cobertura e do capital

próprio são efectuadas com base nas variações do valor actual do
swap.
Assim, com base nos cálculos acima apresentados, deve ser

reconhecido a variação no justo valor do swap de forma a ter
reconhecido nas demonstrações financeiras o justo valor do
instrumento de cobertura.
Sumário
Instrumentos financeiros são instrumentos cujo valor deriva do valor
de um determinado activo subjacente (uma acção, taxa de juro,
167
mercadorias, entre outros). São considerados instrumentos de elevado
risco, pois pequenas variações no preço do activo subjacente podem
provocar grandes oscilações no valor do instrumento derivado.
Geralmente tomam a forma de contratos, estabelecendo trocas de
dinheiro entre as partes contratantes numa data futura. Foram
abordados os Swaps, Forwards e Futuros.
Soluções dos exercícios de auto-avaliação
Correção unidade temática 1.1.
4. (F)
5. (F)
6. (V)
5. (F)
6. (V)
7. (F)
8. (V)
5. (V).
6. (V)
7. (F)
8. (F).
6. (F)
7. (F)
8. (V)
9. (V)
10. (V)
6. (F).
168
7. (F).
8. (F)
9. (V)
10. (F)
5. (V)
6. (F)
7. (F)
8. (V)
1. b
2. c
3. b
4. a
1. c
2. d
3. c
4. b
5. a
1. c
2. b
3. c
3. (V)
4. (F)
169
1. b
2. a
1. d
2. b
3. a
4. c
1.
f) (V)
g) (F)
h) (F)
i) (V)
j) (V)
1. b
2. d
3. b
1. a
2. c
3. c
4. b
5. d
170
1.b
2. c
3. d
4. a
5. c
6. b
1. c
2. d
3. c
4. b
10. (F)
11. (F)
12. (F)
13. (V)
14. (V)
15. (V)
16. (V)
17. (F)
18. (V)
171
1. b
2. d
3. d
4. d
1. a
2. d
3. c
4. d
1. c
2. a
3. b
4. c
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174

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TEMA V: OS SISTEMAS CONTABILÍSTICOS 121

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4º Fazer seminário (debate em grupos), para comprovar se a sua

5º Fazer TC (Trabalho de Campo), algumas actividades práticas ou as de

IMPORTANTE: Em observância ao triângulo modo-espaço-tempo,

Privilegia-se saber bem (com profundidade) o pouco que puder ler e

DICA IMPORTANTE: não recomendamos estudar seguidamente por

Uma longa exposição aos estudos ou ao trabalho intelectual

Não estude na última da hora; quando se trate de fazer alguma

Organize na sua agenda um horário onde define a que horas e que

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Assim, esperamos que desenvolva conhecimentos sobre a evolução

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Para Sá (1997) citado por (Souza, M.A., Mezzomo, 2012) a

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De acordo com Alexander (2002), tentando explicar porque o

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2. Capital: Aumento e acumulo do capital, pois de outra forma, o

3. Comércio: A troca de bens entre comunidades de diferentes

5. Escrita: um mecanismo para manter um registo permanente e

6. Moeda: “denominador comum” para trocas comerciais.