Contabilidade e

Planejamento
Tributário

Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt

Prof. Valdecir Knuth

Indaial – 2022
2a Edição
 Elaboração:
Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt
Prof. Valdecir Knuth

Copyright © UNIASSELVI 2022

Revisão, Diagramação e Produção:

Equipe Desenvolvimento de Conteúdos EdTech
Centro Universitário Leonardo da Vinci – UNIASSELVI

Ficha catalográfica elaborada pela equipe Conteúdos EdTech UNIASSELVI

S345c

Schlotefeldt, Josiane de Oliveira

Contabilidade e planejamento tributário. / Josiane de Oliveira

Schlotefeldt; Valdecir Knuth. – Indaial: UNIASSELVI, 2022

214 p.; il.

ISBN 978-85-515-0464-2

1. Carga tributária. – Brasil. I. Knuth, Valdecir. II. Centro Universitário

Leonardo da Vinci.

CDD 657

Impresso por:
 APRESENTAÇÃO
Olá, acadêmico! Seja muito bem-vindo ao Livro Didático de Contabilidade
e Planejamento Tributário. Você já parou para refletir que todas as empresas devem
recolher tributos, sejam elas de pequeno ou grande porte? Nesse sentido, paira a
sua importância, como futuro contador, de realizar cálculos e controles eficientes e
adequados desses desembolsos, bem como efetuar pesquisas e fazer o planejamento
para que essas organizações sejam as mais eficazes possíveis no que diz respeito à
carga tributária.

Para te auxiliar na sua trajetória na área tributária, desde a Unidade 1 você já

terá contato com a parte prática ao calcular, contabilizar e apurar os tributos sobre o
faturamento e sobre a folha de pagamento das empresas. No entanto, antes, é importante
compreender como funciona o sistema tributário do nosso país, os elementos dos
tributos e a competência tributária de cada ente federativo.

Na Unidade 2, o conhecimento será ainda mais aprofundado, ao compreender

os regimes de tributação em que as empresas poderão se enquadrar. O estudo se dará
regime por regime, sendo possível conhecer as principais leis inerentes, características,
e realizar o cálculo e contabilização de cada tributo especificamente em todos os regimes
tributários, seja no Lucro Presumido, Lucro Real, Simples Nacional, ou Lucro Arbitrado.

No que se refere à Unidade 3, você irá conhecer como funciona o planejamento

tributário, como adequar a empresa para a economia tributária, além de compreender
como ocorre uma fraude tributária. Você irá estudar como fazer a análise dos efeitos
tributários na empresa. Esta é uma excelente oportunidade para você também estudar
a melhor opção de compra de mercadoria para revenda e/ou insumos para a produção,
de acordo com os impactos das decisões sobre compras para a empresa realizar o
planejamento tributário.

Conforme comentamos anteriormente, as empresas precisam de contadores

capacitados para atuar na área tributária, auxiliando no desenvolvimento delas e
contribuindo com seus colaboradores, sociedade e país. É isso que objetivamos ao
desenvolver este livro de Contabilidade e Planejamento Tributário.

Bons estudos e sucesso!

Profª. Josiane de Oliveira Schlotefeldt

Prof. Valdecir Knuth.
 GIO
Olá, eu sou a Gio!

No livro didático, você encontrará blocos com informações

adicionais – muitas vezes essenciais para o seu entendimento
acadêmico como um todo. Eu ajudarei você a entender
melhor o que são essas informações adicionais e por que você
poderá se beneficiar ao fazer a leitura dessas informações
durante o estudo do livro. Ela trará informações adicionais
e outras fontes de conhecimento que complementam o
assunto estudado em questão.

Na Educação a Distância, o livro impresso, entregue a todos

os acadêmicos desde 2005, é o material-base da disciplina.
A partir de 2021, além de nossos livros estarem com um
novo visual – com um formato mais prático, que cabe na
bolsa e facilita a leitura –, prepare-se para uma jornada
também digital, em que você pode acompanhar os recursos
adicionais disponibilizados através dos QR Codes ao longo
deste livro. O conteúdo continua na íntegra, mas a estrutura
interna foi aperfeiçoada com uma nova diagramação no
texto, aproveitando ao máximo o espaço da página – o que
também contribui para diminuir a extração de árvores para
produção de folhas de papel, por exemplo.

Preocupados com o impacto de ações sobre o meio ambiente,

apresentamos também este livro no formato digital. Portanto,
acadêmico, agora você tem a possibilidade de estudar com
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Preparamos também um novo layout. Diante disso, você

verá frequentemente o novo visual adquirido. Todos esses
ajustes foram pensados a partir de relatos que recebemos
nas pesquisas institucionais sobre os materiais impressos,
para que você, nossa maior prioridade, possa continuar os
seus estudos com um material atualizado e de qualidade.

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Conte conosco, estaremos juntos nesta caminhada!

 SUMÁRIO
UNIDADE 1 - ASPECTOS GERAIS DA CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA....................................1

TÓPICO 1 - ELEMENTOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA................................3

1 INTRODUÇÃO........................................................................................................................3
2 CONCEITO E OBJETO DA CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA.................................................3
3 ELEMENTOS DOS TRIBUTOS..............................................................................................4
3.1 FATO GERADOR....................................................................................................................................... 5
3.2 CONTRIBUINTE...................................................................................................................................... 5
3.3 BASE DE CÁLCULO............................................................................................................................... 5
3.4 ALÍQUOTA................................................................................................................................................ 6
3.5 CRÉDITO.................................................................................................................................................. 6
3.6 COMPENSAÇÃO..................................................................................................................................... 6
3.7 PAGAMENTO............................................................................................................................................7
4 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL...................................................................................... 7
4.1 IMPOSTOS.............................................................................................................................................. 10
4.2 CONTRIBUIÇÕES...................................................................................................................................12
4.3 TAXAS..................................................................................................................................................... 13
4.4 CUMULATIVIDADE E NÃO CUMULATIVIDADE.............................................................................. 15
RESUMO DO TÓPICO 1......................................................................................................... 20
AUTOATIVIDADE................................................................................................................... 21

TÓPICO 2 - TRIBUTAÇÃO SOBRE O FATURAMENTO E CONTABILIZAÇÃO....................... 25

1 INTRODUÇÃO..................................................................................................................... 25
2 IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – ISS................................................................................... 25
2.1 PARTE TEÓRICA....................................................................................................................................25
2.2 PARTE PRÁTICA...................................................................................................................................28
3 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS
E SOBRE PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E
INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÃO – ICMS................................................................ 33
3.1 PARTE TEÓRICA....................................................................................................................................33
3.2 PARTE PRÁTICA.................................................................................................................................. 40
4 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI............................................... 46
4.1 PARTE TEÓRICA....................................................................................................................................46
4.2 PARTE PRÁTICA...................................................................................................................................50
5 PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL – PIS E CONTRIBUIÇÃO PARA O
FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS ..................................................... 53
5.1 PARTE TEÓRICA NO REGIME CUMULATIVO...................................................................................53
5.2 PARTE PRÁTICA NO REGIME CUMULATIVO..................................................................................55
5.3 PARTE TEÓRICA NO REGIME NÃO CUMULATIVO.........................................................................58
5.4 PARTE PRÁTICA NO REGIME NÃO CUMULATIVO..........................................................................61
RESUMO DO TÓPICO 2......................................................................................................... 68
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................. 69

TÓPICO 3 - TRIBUTAÇÃO SOBRE O LUCRO, FOLHA DE PAGAMENTO E

CONTABILIZAÇÃO................................................................................................................ 71
1 INTRODUÇÃO...................................................................................................................... 71
2 IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL........................................................................................ 71
 2.1 PARTE TEÓRICA.................................................................................................................................... 72
2.2 PARTE PRÁTICA................................................................................................................................... 75
3 FUNDO DE GARANTIA POR TEMPO DE SERVIÇO – FGTS................................................ 77
4 INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL – INSS........................................................ 77
4.1 PARTE PRÁTICA....................................................................................................................................78
LEITURA COMPLEMENTAR................................................................................................. 80
RESUMO DO TÓPICO 3......................................................................................................... 82
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................. 83

REFERÊNCIAS...................................................................................................................... 84

UNIDADE 2 — ENQUADRAMENTOS TRIBUTÁRIOS PARA AS EMPRESAS..........................87

TÓPICO 1 — LUCRO PRESUMIDO......................................................................................... 89

1 INTRODUÇÃO..................................................................................................................... 89
2 LUCRO PRESUMIDO – PARTE TEÓRICA.......................................................................... 89
2.1 BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL...............................................................................................92
2.2 PERÍODO DE APURAÇÃO DO IRPJ E CSLL....................................................................................94
2.3 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DOS DEMAIS TRIBUTOS ...........................94
3 PARTE PRÁTICA.................................................................................................................95
3.1 CONTABILIZAÇÕES .............................................................................................................................96
3.2 APURAÇÃO DOS TRIBUTOS..............................................................................................................99
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................103
AUTOATIVIDADE................................................................................................................ 104

TÓPICO 2 - LUCRO REAL....................................................................................................107

1 INTRODUÇÃO....................................................................................................................107
2 LUCRO REAL – PARTE TEÓRICA .....................................................................................107
2.1 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DE IRPJ E CSLL ...........................................111
2.2 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DOS DEMAIS TRIBUTOS...........................115
3 LUCRO REAL – PARTE PRÁTICA..................................................................................... 116
3.1 CONTABILIZAÇÕES ............................................................................................................................ 117
3.2 APURAÇÃO DOS TRIBUTOS............................................................................................................120
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................126
AUTOATIVIDADE................................................................................................................. 127

TÓPICO 3 - LUCRO ARBITRADO E SIMPLES NACIONAL..................................................129

1 INTRODUÇÃO....................................................................................................................129
2 DEFINIÇÃO DO LUCRO ARBITRADO...............................................................................130
3 HIPÓTESES DE ARBITRAMENTO DO LUCRO.................................................................. 131
3.1 BASE DE CÁLCULO QUANDO A RECEITA BRUTA É CONHECIDA............................................ 133
3.2 BASE DE CÁLCULO QUANDO A RECEITA BRUTA NÃO É CONHECIDA................................. 135
3.3 CÁLCULO DOS TRIBUTOS............................................................................................................... 136
3.4 CONTABILIZAÇÃO ............................................................................................................................. 139
4 SIMPLES NACIONAL........................................................................................................139
4.1 MICROEMPRESA E EMPRESA DE PEQUENO PORTE..................................................................141
4.2 VEDAÇÕES..........................................................................................................................................143
4.3 ANEXOS................................................................................................................................................144
4.4 CÁLCULO DOS TRIBUTOS............................................................................................................... 145
LEITURA COMPLEMENTAR................................................................................................146
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................149
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................150

REFERÊNCIAS.....................................................................................................................152

UNIDADE 3 — PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO PARA GESTÃO NAS EMPRESAS...................155

TÓPICO 1 — PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO....................................................................... 157

1 INTRODUÇÃO.................................................................................................................... 157
2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO....................................................................................... 157
2.1 CARACTERÍSTICAS DO PLANEJAMENTO.....................................................................................158
RESUMO DO TÓPICO 1........................................................................................................166
AUTOATIVIDADE................................................................................................................. 167

TÓPICO 2 - TIPOS DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO......................................................169

1 INTRODUÇÃO....................................................................................................................169
2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO APLICÁVEIS ÀS EMPRESAS........................................169
2.1 ANÁLISE DOS EFEITOS TRIBUTÁRIOS NA EMPRESA.................................................................. 171
2.2 EFEITO TRIBUTÁRIO – SIMPLES NACIONAL................................................................................ 172
2.3 EFEITO TRIBUTÁRIO – LUCRO PRESUMIDO E LUCRO REAL ..................................................177
2.4 ANÁLISE DO EFEITO TRIBUTÁRIO – SIMPLES NACIONAL, LUCRO PRESUMIDO
E LUCRO REAL ...................................................................................................................................181
3 AUDITORIA TRIBUTÁRIA.................................................................................................183
3.1 TRABALHOS DA AUDITORIA TRIBUTÁRIA....................................................................................184
3.2 CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA.....................................................................................185
RESUMO DO TÓPICO 2........................................................................................................187
AUTOATIVIDADE.................................................................................................................188

TÓPICO 3 - OTIMIZAÇÃO DOS RESULTADOS.................................................................... 191

1 INTRODUÇÃO.................................................................................................................... 191
2 COMO OTIMIZAR OS RESULTADOS NAS EMPRESAS..................................................... 191
2.1 LUCRO X PREJUÍZO........................................................................................................................... 194
2.2 O PESO DOS ENCARGOS SOBRE OS SALÁRIOS E REMUNERAÇÕES................................... 195
2.3 CONTRIBUIÇÃO DO INSS PATRONAL COM BASE NA RECEITA............................................... 197
2.4 CÁLCULOS PARA IDENTIFICAR A MELHOR OPÇÃO DE COMPRA DE MERCADORIA
PARA REVENDA E/OU INSUMOS PARA A PRODUÇÃO............................................................198
2.4.1 Decisões sobre compras........................................................................................................198
3 CÁLCULOS PARA SE IDENTIFICAR A MELHOR OPÇÃO DE
ENQUADRAMENTO FISCAL............................................................................................... 202
3.1 DECISÃO SOBRE O ENQUADRAMENTO FISCAL......................................................................... 202
LEITURA COMPLEMENTAR............................................................................................... 206
RESUMO DO TÓPICO 3........................................................................................................210
AUTOATIVIDADE................................................................................................................. 211

REFERÊNCIAS.....................................................................................................................213
 UNIDADE 1 -

ASPECTOS GERAIS DA
CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:

• conhecer o campo de atuação da contabilidade tributária;

• compreender o Sistema Tributário Nacional e os elementos dos tributos;

• entender os tributos conforme a esfera tributária;

• interpretar o regime de cumulatividade e não cumulatividade;

• calcular, contabilizar e apurar a tributação sobre o faturamento das empresas;

• calcular, contabilizar e apurar a tributação sobre o lucro e sobre a folha de pagamento.

PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos. No decorrer dela, você encontrará
autoatividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.

TÓPICO 1 – ELEMENTOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

TÓPICO 2 – TRIBUTAÇÃO SOBRE O FATURAMENTO E CONTABILIZAÇÃO
TÓPICO 3 – TRIBUTAÇÃO SOBRE O LUCRO, FOLHA DE PAGAMENTO E CONTABILIZAÇÃO

CHAMADA
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.

1
 CONFIRA
A TRILHA DA
UNIDADE 1!

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2
UNIDADE 1 TÓPICO 1 -
ELEMENTOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE
TRIBUTÁRIA

1 INTRODUÇÃO
Acadêmico, no Tópico 1, abordaremos, de forma teórica, o que é contabilidade
tributária e o seu objeto de estudo. Além disso, estudaremos os conceitos dos tributos
que nortearão o restante desta unidade, são eles: ISS, ICMS, IPI, PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.

Na sequência será abordado o Sistema Tributário Nacional vigente no Brasil,

a hierarquia das leis e quais os regimes de tributação existentes, com o intuito de
entendermos a competência tributária de cada ente da federação: tributos municipais,
estaduais e federais.

Por fim, estudaremos os regimes cumulativos e não cumulativos de alguns

tributos e o comportamento destes em cada um. Compreender a cumulatividade e
não cumulatividade é muito importante: a cumulatividade não gera compensação de
tributos, já a não cumulatividade gera e isso depende do regime de tributação escolhido.

2 CONCEITO E OBJETO DA CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA

O objetivo da contabilidade é fornecer informações úteis para a tomada de
decisão dos diversos usuários, sejam sócios, investidores, fornecedores, sociedade,
bancos, clientes e governo. Vemos que há uma infinidade de usuários, e para conseguir
atendê-los, a contabilidade foi ramificada em diferentes áreas.

A Contabilidade Tributária é a área que, segundo Bonho, Silva e Alves (2018),

associa contabilidade com administração e direito tributário. Assim, representa muito
mais do que a simples contabilização de tributos, ao contemplar a aplicação do direito
tributário como norma, sobre fatos ou atividades das empresas.

Crepaldi e Crepaldi (2019, p. 22) acrescentam que o aspecto principal da

contabilidade tributária é:

realizar na prática o que é determinado pela legislação tributária,

mesmo que os resultados econômicos apresentados pela empresa
sejam divergentes dos resultados fiscais, estabelecidos pela
legislação. Seu enfoque é adequar os Princípios e Normas Contábeis
sem ferir o direito tributário, independentemente de a legislação
aplicada ser ou não injusta.

3
 A partir disso, percebe-se que a contabilidade tributária utiliza a contabilidade
geral e a legislação tributária para atender aos seus usuários. Dessa forma, os principais
usuários da contabilidade tributária são os sócios e o próprio governo. No caso dos
sócios, as informações geradas pela contabilidade tributária são de suma importância,
visto que os tributos representam uma grande fatia das despesas das empresas, o
que, diretamente, consome grande parte do faturamento auferido. No que se refere
ao governo, ele está interessado no correto recebimento da sua receita, ou seja: dos
tributos, por isso verifica se as empresas estão recolhendo tributos para os cofres
públicos de forma adequada e lícita.

No entanto, antes de aplicar na prática a contabilidade tributária, precisamos

compreender algumas questões teóricas importantes relacionadas aos tributos. Para
isso, seguimos ao próximo tópico, em que estudaremos os elementos dos tributos.

3 ELEMENTOS DOS TRIBUTOS

No subtópico anterior, compreendemos que em questões tributárias, as empresas
precisam seguir a legislação tributária. No Brasil, uma das principais leis sobre o assunto é
a Lei nº 5.172, de 1966, que corresponde ao Código Tributário Nacional – CTN.

O CTN (BRASIL, 1966, s.p.) traz em seu artigo 3º o conceito de tributo, que é o
seguinte: “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada”. Como exemplos de tributos,
podem-se citar os tributos sobre importação, exportação, mercadorias, serviços,
produtos industrializados, sobre o lucro, sobre a folha de pagamento. A figura a seguir
traz alguns exemplos de tributos:

FIGURA 1 – EXEMPLOS DE TRIBUTOS

FONTE: <https://jus.com.br/artigos/70728/conceito-de-tributo>. Acesso em: 30 mar. 2022.

4
 Entendido o conceito de tributo, é importante que compreendamos alguns
elementos relacionados aos tributos, conhecidos como elementos dos tributos. São
eles: fato gerador, contribuinte, base de cálculo, alíquota, crédito, compensação e
pagamento. É o CTN que dá embasamento e explica o que significa cada um deles.

3.1 FATO GERADOR

Conforme o artigo 114 do CTN (1966, s.p.), “fato gerador da obrigação principal é a
situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”. Segundo o artigo
115: “fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação
aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal”.

Esclarecendo o parágrafo anterior, o fato gerador é o momento em que se cria

a exigência da obrigação principal ou acessória para o contribuinte (aquele que tem
o dever de pagar o tributo). A obrigação principal significa a obrigação do pagamento dos
tributos. Já a obrigação acessória depende da existência de uma obrigação principal
e remete às prestações de contas que a empresa ou pessoa física devem fazer ao fisco.
No caso do IPTU (Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana), este tem
como fato gerador a propriedade ou a posse de um imóvel.

Cada tributo tem o seu próprio fato gerador, podendo ser: a circulação de
mercadorias, rendas de qualquer natureza, saída de produtos para o exterior, entrada
de produtos estrangeiros, prestação de serviços etc.

3.2 CONTRIBUINTE
Segundo o artigo 121 do CTN (1966), contribuinte é o sujeito passivo da obrigação
principal, que é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo. Ou seja, é quem se sujeita,
conforme a legislação, a pagar tributos, podendo ser pessoa física ou jurídica. O foco
nesta disciplina de Contabilidade e Planejamento Tributário é o contribuinte personificado
em pessoa jurídica (empresa). Assim como acontece no fato gerador, o contribuinte
pode variar dependendo do tributo em questão. Alguns exemplos de contribuinte são: o
importador, o exportador, o proprietário, comerciante etc.

3.3 BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo é a expressão econômica do fato gerador do tributo, devendo ser
instituída em lei. Ou seja: é o valor monetário sobre o qual se calcula, a partir de uma alíquota,
o valor do tributo. Sobre a alíquota, abordaremos no tópico a seguir. Diferentes tributos
possuem diferentes bases de cálculo, podendo ser: o faturamento, o lucro, o produto etc.
Conforme estudamos cada tributo, aprenderemos sobre suas bases de cálculo.

5
 3.4 ALÍQUOTA
Após conhecermos o fato gerador, o contribuinte e a base de cálculo, precisamos
da alíquota para definir o valor a ser pago de determinado tributo. A alíquota indica o
percentual aplicado sobre a base de cálculo para encontrar o valor do tributo. Como
esperado, a alíquota varia de tributo para tributo, mas também pode variar em um
mesmo tributo, pois conforme veremos nas próximas unidades, existem regimes de
tributação e eles definem algumas regras, entre elas, as alíquotas aplicáveis. O quadro a
seguir apresenta alguns exemplos:

QUADRO 1 – EXEMPLOS DE ALÍQUOTAS DE TRIBUTOS

Alíquota Tributo

15% Imposto de Renda

9% Contribuição Social
0,65% PIS cumulativo
1,65% PIS não cumulativo
3% COFINS cumulativo
7,6% COFINS não cumulativo
FONTE: Os autores

Ficou curioso para conhecer mais sobre cada tributo? Nos próximos subtópicos
estudá-lo-emos de uma forma bem aprofundada.

3.5 CRÉDITO
O crédito também é um elemento muito relevante. Algumas empresas possuem o
direito de acumular créditos fiscais decorrentes do pagamento de tributos na aquisição de
mercadorias, insumos e outras operações. Apenas empresas que estão em regimes “não
cumulativos” do tributo possuem direito a esse crédito. É o caso de empresas do regime do
Lucro Real no que se refere ao PIS, COFINS e ICMS, ou empresas do Lucro Presumido no que
se refere ao ICMS, por exemplo. Os créditos fiscais, abordaremos com mais profundidade
no subtópico 3.6, quando falarmos de cumulatividade e não cumulatividade.

3.6 COMPENSAÇÃO
Sabe aquelas empresas que têm direito ao crédito fiscal? Essas empresas
utilizam o crédito fiscal do tributo para fazer a compensação dos valores que têm para
pagar no final do período (normalmente um mês).

6
 Essa compensação acontece depois de calcular o valor que deve ser pago de
determinado tributo. Os créditos vêm para abater nesse valor. Por exemplo: compensam-
se os créditos fiscais de PIS com os débitos (a pagar) de PIS, logo, o valor a ser
desembolsado efetivamente é o valor dos débitos menos os créditos. A compensação
de créditos fiscais abordaremos com mais profundidade no Subtópico 1.6, quando
falarmos de cumulatividade e não cumulatividade.

NOTA
Se uma empresa possui R$ 650,00 a pagar de determinado tributo, mas
também possui R$ 270,00 a compensar, o valor a ser pago no período será
apenas a diferença entre eles: R$ 650 – R$ 270 = R$ 380,00.

3.7 PAGAMENTO
Conforme o artigo 162, inciso I, do CTN (1966), o pagamento do tributo é
efetuado em moeda corrente. Dessa forma, as datas de vencimento de cada tributo
variam, podendo ser mensal, trimestral, anual, ou outras formas. O pagamento do tributo
extingue o débito do contribuinte, eliminando a obrigação principal.

Agora que estudamos os elementos dos tributos, vamos conhecer o Sistema

Tributário Nacional, que norteia tudo o que se refere a tributos no Brasil.

4 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL

O CTN (1966) normatiza o Sistema Tributário Nacional – STN – no livro primeiro,
a partir do artigo 2º e seguintes. Vejamos os principais:

NOTA
Não confunda CTN com STN. CTN é a sigla para Código Tributário Nacional,
lei que aborda as principais questões tributárias. Já STN é a sigla para Sistema
Tributário Nacional, no qual é composto por um conjunto de leis federais,
estaduais e municipais que formam a complexa estrutura tributária brasileira.

7
 Art. 2º O sistema tributário nacional é regido pelo disposto na
Emenda Constitucional n. 18, de 1º de dezembro de 1965, em leis
complementares, em resoluções do Senado Federal e, nos limites das
respectivas competências, em leis federais, nas Constituições e em
leis estaduais, e em leis municipais (CTN, 1966, s.p.).

No artigo 2º, vemos que o STN é formado por diversas leis, sejam elas federais,
estaduais ou municipais. A referida Emenda Constitucional – EC – nº 18, de 1965, também
possui informações importantes sobre o STN. Em seu artigo 1º afirma que:

O sistema tributário nacional compõe-se de impostos, taxas e

contribuições de melhoria, e é regido pelo disposto nesta Emenda,
em leis complementares, em resoluções do Senado Federal, e, nos
limites das respectivas competências, em leis federal, estadual ou
municipal (BRASIL, 1965, s.p.).

A EC 18 complementa o que o CTN afirmou anteriormente, dizendo que o STN

também é composto por impostos, taxas e contribuição de melhoria. Você deve se
perguntar: se existem tantas leis, como saber qual vem primeiro? Para essa pergunta, a
resposta encontra-se na hierarquia das leis, conforme a Figura 2:

FIGURA 2 – PIRÂMIDE DA HIERARQUIA DAS LEIS

FONTE: Quizlet (2021, s. p.)

A figura da pirâmide demonstra que a Constituição Federal – CF – de 1988,

bem como suas emendas constitucionais, são a lei máxima, ou também conhecida
como lei mestre. No entanto, como veremos mais à frente, a Constituição Federal não
aborda profundamente cada tributo e são necessárias leis complementares, ou seja:
leis que complementam aquilo que foi abordado na CF. O que não é abordado em lei
complementar está em leis ordinárias. A seguir, têm-se as medidas provisórias e outras
leis, e por fim, as resoluções, normalmente provenientes de órgãos de classe.

8
 Por exemplo, no artigo 145, a Constituição Federal fixa tributos, mas não
especifica cada um deles, além disso, no artigo 146, comenta que cabe à lei complementar
normatizar diversas questões, como segue:

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios

poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização,
efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,
prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre
a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,
especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação
aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos
fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas
sociedades cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as
microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive
regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no
art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e
da contribuição a que se refere o art. 239.
Art. 146-A. Lei complementar poderá estabelecer critérios
especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios
da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei,
estabelecer normas de igual objetivo (BRASIL, 1988).

Então apenas analisando os dois artigos supracitados, já percebemos que

apesar da CF ser a lei maior, ela precisa de leis complementares. Aproveitando, que
chegamos ao artigo 145 surge um debate bem comum entre os acadêmicos: se os
poderes poderão instituir tributos e estes poderão ser impostos, taxas ou contribuição,
quer dizer que tributo não é a mesma coisa que imposto? Ou vice-versa?

Você pensava que imposto e tributo eram sinônimos? Fique tranquilo, muita
gente também pensa assim. No entanto, veja só: os impostos, como taxas e contribuições,
são espécies de tributos. Ou seja: imposto é um tributo, mas não necessariamente um
tributo será um imposto, visto que poderá ser taxa ou contribuição. Falando em imposto,
vamos conhecer mais sobre eles?

9
 4.1 IMPOSTOS
Sobre o significado de imposto, o artigo 16 do CTN (1966) indica que: “imposto
é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”. Sobre a quais poderes compete
instituir determinados tributos, o CTN (1966, s.p.) complementa com o artigo 18:

Art. 18. Compete:

I - à União, instituir, nos Territórios Federais, os impostos atribuídos
aos Estados e, se aqueles não forem divididos em Municípios,
cumulativamente, os atribuídos a estes;
II - ao Distrito Federal e aos Estados não divididos em Municípios,
instituir, cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos
Municípios.

Quais os impostos que existem? Conforme o CTN (1966) são os seguintes:

QUADRO 2 – IMPOSTOS

Impostos Sigla

Imposto sobre Importação II

Imposto sobre Exportação IE
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR
Imposto sobre a Propriedade Territorial Urbana IPTU
Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis e de Direitos a
ITBI e ITCMD
eles Relativos

Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza IRPJ, IRPF, IRRF

Imposto sobre Produtos Industrializados IPI
Imposto sobre Serviços ISS

Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias

e sobre prestações de Serviços de Transporte interestadual e ICMS
intermunicipal e de Comunicação

Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores IPVA

Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, e sobre

IOF
Operações Relativas a Títulos e Valores Mobiliários
FONTE: CTN (1966, s.p.)

Há uma segregação dos impostos conforme a competência tributária, seja a

União (Federais), Estados (Estaduais) ou Municípios (Municipais). A Constituição Federal
(1988) aponta no artigo 153, os impostos de competência da União:

10
 Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados;
III - renda e proventos de qualquer natureza;
IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou
valores mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar (BRASIL,
1988).

Já no que se refere aos impostos de competência dos Estados, pode-se verificar

no artigo 155 da CF (1988):

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos

sobre:
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos;
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e
de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem
no exterior;
III - propriedade de veículos automotores (BRASIL, 1988).

Por último, verifica-se no artigo 156 da CF (1988) os impostos de competência

dos Municípios:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de
bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre
imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição;
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II,
definidos em lei complementar (BRASIL, 1988).

Você confere essa segregação resumida no Quadro 3:

QUADRO 3 – COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

Impostos Federais Impostos Estaduais Impostos Municipais

• II; • ITCMD; • ITBI;

• IE; • ICMS; • IPTU;
• ITR; • IPVA. • ISS.
• IRPJ;
• IRPF;
• IRRF;
• IPI;
• IOF.

FONTE: As autoras

11
 A partir da exposição dos artigos da CF, deu para compreender como a pirâmide
da hierarquia das leis funciona? A CF, por exemplo, comenta a existência de impostos,
mas é só no CTN (que é uma lei complementar) que constam todos eles. Interessante e
complexo, não é?

Você verá que ao longo da disciplina conheceremos outras leis complementares

e ordinárias que abrangem questões tributárias. Vai ser muito bacana. Agora,
continuaremos nossos estudos sobre mais uma espécie de tributo: as contribuições.

4.2 CONTRIBUIÇÕES
Sobre as contribuições, o artigo 149 da Constituição Federal (1988) já limita
ser de competência exclusiva da União, ou seja: não há contribuição dos Estados ou
Municípios, apenas Federais:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições

sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua
atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III,
e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente
às contribuições a que alude o dispositivo (BRASIL, 1988).

No artigo 195, acrescenta que:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade,

de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na
forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço,
mesmo sem vínculo empregatício;
b) a receita ou o faturamento;
c) o lucro;
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social,
podendo ser adotadas alíquotas progressivas de acordo com o
valor do salário de contribuição, não incidindo contribuição sobre
aposentadoria e pensão concedidas pelo Regime Geral de Previdência
Social (BRASIL, 1988).

No artigo 239 complementa:

Art. 239. A arrecadação decorrente das contribuições para o

Programa de Integração Social, criado pela Lei Complementar nº
7, de 7 de setembro de 1970, e para o Programa de Formação do
Patrimônio do Servidor Público, criado pela Lei Complementar nº
8, de 3 de dezembro de 1970, passa, a partir da promulgação desta
Constituição, a financiar, nos termos que a lei dispuser, o programa
do seguro-desemprego, outras ações da previdência social e o abono
de que trata o § 3º deste artigo (BRASIL, 1988).

12
 As contribuições relatadas nos artigos 149, 195 e 239 são as seguintes:

• Programa de Integração Social – PIS.

• Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS.
• Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL.
• Instituto Nacional do Seguro Social – INSS.
• Fundo de Garantia por Tempo de Serviços – FGTS.

Confira no Quadro 4 a incidência das contribuições mencionadas:

QUADRO 4 – INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

Do Empregador Do Trabalhador

Folha de Salários Receita ou Faturamento Lucro Folha de Salários

INSS; PIS;
CSLL. INSS.
FGTS; COFINS.
FONTE: As autoras

Perceba que tanto o empregador como o trabalhador pagam INSS. Já o FGTS

é uma contribuição exclusiva do empregador e incide sobre a folha de salários. Quanto
ao PIS e COFINS, incidem sobre a receita ou faturamento da empresa, e por fim, a CSLL
incide sobre o lucro auferido.

NOTA
Como o “INSS” começa com a letra “I”, muitas pessoas acreditam que
ele é considerado um imposto. No entanto, não confunda: INSS é uma
contribuição social, e é paga tanto pela empresa como pelo empregado.

4.3 TAXAS
O CTN (1966) aborda as taxas a partir do seu artigo 77. Percebe-se que as taxas
podem ser de competência tanto da União, como dos Estados e Municípios:

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder
de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição.

13
 Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração
pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade,
regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse
público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes,
à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades
econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder
Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos
direitos individuais ou coletivos.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:
I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam
postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo
funcionamento;
II - específicos, quando possam ser destacados em unidades
autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por
parte de cada um dos seus usuários (CTN, 1966, s.p.).

Sobre as taxas, analise a Figura 3, que representa um mapa mental sobre o

assunto:

FIGURA 3 – MAPA MENTAL SOBRE TAXA

FONTE: Entendeu direito (2021, s.p.).

14
4.4 CUMULATIVIDADE E NÃO CUMULATIVIDADE
Conforme estudamos no Tópico 3.5, em alguns casos existe a possibilidade
do crédito fiscal. O crédito fiscal está diretamente ligado à cumulatividade e não
à cumulatividade de um tributo e é de suma importância compreendermos esses
conceitos antes de irmos para o Tópico 2.

Quando um tributo é cumulativo, ele não possibilita a compensação dos valores

pagos referentes a operações anteriores. Ou seja: se uma empresa adquirir mercadorias
para estoque e pagar esse estoque PIS ou COFINS ao fornecedor, no regime cumulativo
a empresa não poderá compensar esse valor pago de tributos. É um valor que compõe
o custo da mercadoria, neste caso. Vamos a um exemplo:

No mês de abril de X1, uma empresa no regime em que PIS e COFINS são
cumulativos adquiriu mercadorias à vista para estoque no valor de R$ 26.000,00.
Supondo que o valor de PIS totalizou R$ 169,00 e o de COFINS R$ 780,00, como fica a
contabilização dessa compra?

D – Estoque R$ 26.000,00
C – Caixa R$ 26.000,00

Ainda em abril, digamos que a empresa vendeu todo esse estoque por
R$ 72.000,00 a prazo e que nesta venda houve a incidência de R$ 468,00 de PIS e
R$ 2.160,00 de COFINS para a empresa recolher aos cofres públicos, como fica a
contabilização dessa venda?

D – Clientes (AC) R$ 72.000,00

C – Receita de vendas (DR) R$ 72.000,00
D – CMV (DR) R$ 26.000,00
C – Estoque (AC) R$ 26.000,00
D – PIS s/ vendas (DR) R$ 468,00
C – PIS a recolher (PC) R$ 468,00
D – COFINS s/ vendas (DR) R$ 2.160,00
C – COFINS a recolher (PC) R$ 2.160,00

Perceba que, independente dos tributos pagos na compra, tudo foi contabilizado
no estoque. No caso da venda, perceba que todo o valor da compra do estoque se
transformou em custo da mercadoria vendida no momento da venda de mercadorias.
Além disso, os valores de R$ 468 e R$ 2.160 deverão ser pagos integralmente, pois há
valores a compensar.

Por outro lado, em casos de não cumulatividade há a possibilidade de aprovei-

tamento de tributos pagos em operações anteriores. Esse aproveitamento ocorre com a
compensação deles nos tributos a pagar nas vendas. Vejamos o mesmo exemplo anterior,
mas agora em uma empresa no regime de não cumulatividade para o PIS e COFINS.

15
 No mês de abril de X1, uma empresa no regime em que PIS e COFINS são não
cumulativos adquiriu mercadorias à vista para estoque no valor de R$ 26.000,00.
Supondo que o valor de PIS totalizou R$ 429,00 e o de COFINS R$ 1.975, como fica a
contabilização dessa compra?

D – Estoque R$ 23.596,00
D – PIS a recuperar R$ 429,00
D – COFINS a recuperar R$ 1.975,00
C – Caixa R$ 26.000,00

Ainda em abril, digamos que a empresa vendeu todo esse estoque por R$
72.000,00 a prazo e que nesta venda houve a incidência de R$ 1.188,00 de PIS e
R$ 5.472,00 de COFINS para a empresa recolher aos cofres públicos, como fica a
contabilização dessa venda?

D – Clientes (AC) R$ 72.000,00

C – Receita de vendas (DR) R$ 72.000,00
D – CMV (DR) R$ 23.596,00
C – Estoque (AC) R$ 23.596,00
D – PIS s/ vendas (DR) R$ 1.188,00
C – PIS a recolher (PC) R$ 1.188,00
D – COFINS s/ vendas (DR) R$ 5.472,00
C – COFINS a recolher (PC) R$ 5.472,00

QUADRO 5 – APURAÇÃO DOS TRIBUTOS

PIS COFINS
Débitos R$ 1.188 R$ 5.472
Créditos R$ 429 R$ 1.975
Valor a recolher R$ 759 R$ 3.497
FONTE: As autoras

Contabilização de Transferência do saldo a recuperar para o saldo a recolher:

D – PIS a recolher R$ 429

D – COFINS a recolher R$ 1.975
C – PIS a recuperar R$ 429
C – COFINS a recuperar R$ 1.975

16
 TABELA 1 – CÁLCULOS

D PIS A RECUPERAR (AC) C

1 R$ 429,00 R$ 429,00 3

R$ -

D PIS A RECOLHER (PC) C

3 R$ 429,00 R$ 1.188,00 2

R$ 759,00

D COFINS A RECUPERAR (AC) C

1 R$ 1.975,00 R$ 1.975,00 3

R$ -

D COFINS A RECOLHER (PC) C

3 R$ 1.975,00 R$ 5.472,00 2

R$ 3.497,00
FONTE: As autoras

Percebeu a diferença deste exemplo de não cumulatividade para o de

cumulatividade? Neste caso, a possibilidade do crédito fiscal faz com que utilizemos
contas de “Tributos a Recuperar” que são contas do Ativo e significam que a empresa
tem um direito de recuperar esses tributos nas próximas etapas de suas atividades. Os
valores a recuperar são descontados do Estoque, ou seja: vai para o Estoque a diferença
entre o valor total da nota fiscal e os tributos a recuperar.

No momento da venda, percebe-se que o custo da mercadoria vendida é menor,

já que os tributos recuperáveis não compuseram o custo do Estoque no momento da
compra.

Ao final do mês de abril de X1 a empresa faz uma contabilização de transferência

dos saldos a recuperar, visto que todo o valor que constava na conta foi utilizado para
abater dos tributos a recolher. No entanto, nem sempre o valor de tributos a recuperar fica

17
 zerado no final do mês: nos casos em que a empresa tem menos valores a recolher do que a
recuperar, faz-se a transferência dos saldos, mas o valor remanescente na conta de tributo
a recuperar é transportado para o mês seguinte, podendo ser utilizado normalmente.

Conforme comentado anteriormente, o que define se um tributo será cumulativo

ou não cumulativo é o regime de tributação no qual ele está enquadrado. Importante
comentar que um tributo pode ser cumulativo em um regime e não cumulativo em
outro. Vejamos o Quadro 6, que resume os tributos cumulativos e não cumulativos em
cada regime de tributação.

QUADRO 6 – CUMULATIVIDADE E NÃO CUMULATIVIDADE

Lucro Real Lucro Presumido Simples Nacional

Não Não Não

Cumulativo Cumulativo Cumulativo
Cumulativo Cumulativo Cumulativo

PIS, COFINS, ISS, PIS,

ISS ICMS, IPI. Todos -
ICMS, IPI. COFINS

FONTE: As autoras

Identifica-se no Quadro 6 que o ISS é sempre cumulativo, independente do

regime. O Lucro Real é o regime que mais possibilita créditos, sendo possível de PIS,
COFINS, ICMS e IPI. No Lucro Presumido, apenas ICMS e IPI são não cumulativos. Já no
Simples Nacional, todos os tributos são cumulativos, ou seja, não há créditos fiscais no
Simples Nacional.

No exemplo prático que utilizamos, consideramos créditos da compra de

mercadorias para o estoque, mas existem muitas outras hipóteses de que dão direito
ao crédito. Essas hipóteses variam conforme o tributo, de acordo com o que se pode ver
no Quadro 7:

18
 QUADRO 7 – OPERAÇÕES QUE DÃO DIREITO A CRÉDITO NA NÃO CUMULATIVIDADE

ICMS IPI PIS e COFINS

• Operações de que tenha • Bens adquiridos para revenda;

resultado a entrada de mer-
cadoria no estabelecimen-
to, ao ativo imobilizado, ou
o recebimento de serviços • Entrada de matéria-prima,
de transporte interestadual
e intermunicipal ou de co-
municação.
• Entrada de energia elétrica
quando consumida no
processo de industrialização.
• Bens e serviços utilizados
como insumos na prestação
de serviço e na fabricação
de bens;
produto intermediário, ma-
• Energia elétrica consumida
terial de embalagem.
no estabelecimento;
• Aluguéis de prédios pagos
a pessoa jurídica;
• Bens do ativo imobilizado.

FONTE: As autoras

Percebe-se que ICMS e IPI têm possibilidades diferentes de aproveitamento de

crédito fiscal. Enquanto o ICMS dá esse direito quando ocorre entrada de mercadoria,
ativo imobilizado, serviços de transporte e comunicação e ainda energia elétrica
(neste caso para as indústrias), o IPI dá direito na compra de matéria-prima, produtos
intermediários e material de embalagem.

Já o PIS e a COFINS têm possibilidades iguais (nos próximos tópicos veremos

que, inclusive, eles possuem a mesma base de cálculo) para crédito fiscal: sejam os bens
adquiridos para revenda, como os insumos, energia elétrica (nesse caso, independe se
é uma indústria, comércio ou prestadora de serviço), aluguel pago a pessoa jurídica e
bens do ativo imobilizado.

É importante ressaltar que quando o ativo imobilizado é mencionado, está se

referindo ao ativo ligado diretamente à atividade fim da empresa que dá direito a crédito
fiscal. Ou seja: não são todos os imobilizados que darão direito a crédito e o contador
deve analisar cada situação.

19
 RESUMO DO TÓPICO 1
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• Contabilidade tributária é o ramo da contabilidade que tem por objetivo aplicar na

prática conceitos, princípios e normas básicas da contabilidade e da legislação
tributária, de forma simultânea e adequada.

• Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se

possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

• Os tributos possuem elementos importantes, sendo: fato gerador, contribuinte, base

de cálculo, alíquota, crédito, compensação e pagamento.

• A Constituição Federal e suas Emendas Constitucionais são a lei máxima, mas que
leis complementares e ordinárias complementam os assuntos não abordados nelas.

• O Código Tributário Nacional norteia as principais questões tributárias no Brasil.

• O Sistema Tributário Nacional são todos os impostos, taxas e contribuições.

• Impostos, taxas e contribuições são espécies de tributos.

• Os impostos federais são: de importação, exportação, propriedade territorial rural, de

renda, sobre produtos industrializados, sobre operações financeiras.

• Os impostos estaduais são: sobre causa mortis e doação, mercadorias e serviços de

transporte e comunicação, sobre veículos automotores.

• Os impostos municipais são: sobre transmissão de bens imóveis, propriedade

territorial urbana e sobre serviços.

• Todas as contribuições são federais: PIS, COFINS, INSS, FGTS, CSLL.

• As taxas podem ser tanto federais, como municipais e estaduais.

• Os tributos cumulativos não dão direito a crédito fiscal. Os tributos não cumulativos
dão e não compõem o custo de determinado bem ou mercadoria.

• Os tributos não cumulativos no Lucro Real são: PIS, COFINS, IPI e ICMS.

• Os tributos não cumulativos no Lucro Presumido são: IPI e ICMS.

• No Simples Nacional não há tributo não cumulativo.

20
 AUTOATIVIDADE
1 Aprendemos que a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir tributos, e que cabe à lei complementar dispor sobre conflitos de competência,
em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
Nesse sentido, classifique os tributos em federais, estaduais ou municipais (ou todos):

Tributo Federal Estadual Municipal

ISS
IPVA
IRPJ
De Limpeza Pública
PIS
COFINS
De Vistoria
CSLL
INSS
IRPF
ITBI
II
IE
ITCMD
De Funcionamento
ITR
IPTU
ICMS
FGTS
IPI
IOF

2 A partir das informações a seguir, faça a contabilização da compra, venda,

transferência de saldos (se houver) e indique quanto ficou a recolher de cada tributo,
em uma empresa do regime cumulativo para PIS e COFINS e em uma empresa do
regime não cumulativo para PIS e COFINS.

21
 - Em setembro de X1, a empresa adquiriu à vista mercadorias para revenda no valor de
R$ 20.000,00. Nessa compra ela pagou R$ 330 de PIS e R$ 1.520 de COFINS.
- A empresa vendeu à vista todas as mercadorias adquiridas por R$ 35.000. Na venda
houve a incidência de R$ 577,50 de PIS e R$ 2.660,00 de COFINS.

Lançamentos Contábeis no REGIME CUMULATIVO:

Compra:

Venda:

Transferência de saldo de tributos ao final do mês:

PIS a recolher:
COFINS a recolher:

Lançamentos Contábeis no REGIME NÃO CUMULATIVO:

Compra:

Venda:

Transferência de saldo de tributos ao final do mês:

PIS a recolher:
COFINS a recolher:

3 Algumas empresas possuem o direito de acumular créditos fiscais decorrentes do

pagamento de tributos na aquisição de mercadorias, insumos e outras operações.
Apenas empresas que estão em regimes “não cumulativos” do tributo possuem
direito a esse crédito. No que se refere às possibilidades de crédito no regime não
cumulativo, assinale a alternativa CORRETA que contém somente tributos passíveis
de creditamento:

a) ( ) PIS, COFINS, ISS, IPI.

b) ( ) PIS, COFINS, ICMS, IPI.
c) ( ) PIS, COFINS, ISS, ICMS.
d) ( ) PIS, COFINS, ISS, TAXAS.

4 Sabemos que os tributos são desembolsos consideráveis para as empresas, e para um

cálculo e apuração corretos, devemos compreender as características importantes
de cada tributo. É por isso que antes de calcular, deve-se compreender os elementos
do tributo. Sobre os elementos dos tributos, analise as sentenças a seguir:

22
I- Fato gerador, compensação e pagamento, são alguns exemplos de elementos de
tributos.
II- Crédito, alíquota e base de cálculo, são alguns exemplos de elementos de tributos.
III- Contribuinte, fato gerador e alíquota são alguns exemplos de elementos de tributos.
IV- Base de cálculo, apuração e compensação, são alguns exemplos de elementos de
tributos.

Assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) As sentenças I, II e IV estão corretas.
b) ( ) As sentenças I, II e III estão corretas.
c) ( ) Somente a sentença III está correta.
d) ( ) As sentenças III e IV estão corretas.

5 O funcionamento do Sistema Tributário Nacional é pautado no recolhimento de

tributos, com o objetivo de financiar as atividades do Estado, como melhorias nos
serviços prestados à população, investimentos em infraestruturas e pagamentos dos
salários dos servidores (IBPT EDUCAÇÃO, 2019). Sobre do que se compõem o Sistema
Tributário nacional, assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) Tributos, taxas e contribuições de melhoria.

b) ( ) Impostos, alíquotas e taxas.
c) ( ) Impostos, taxas e contribuições de melhoria.
d) ( ) Impostos, taxas e cumulatividade.

23
24
UNIDADE 1 TÓPICO 2 -
TRIBUTAÇÃO SOBRE O FATURAMENTO E
CONTABILIZAÇÃO

1 INTRODUÇÃO
Acadêmico, no Tópico 2, abordaremos todos os tributos incidentes sobre o
faturamento e as contabilizações envolvidas nas diversas operações que incidem sobre
esses tributos. O faturamento é todo o valor gerado pela empresa em determinado
período, são os valores de vendas e prestação de serviços.

Inicialmente, é o imposto sobre serviços que será abordado. O ISS é um imposto

municipal incidente sobre serviços prestados. Também estudaremos o ICMS, que é
um imposto estadual, incidente sobre diversas operações envolvendo mercadorias,
prestação de serviços de transporte interestadual e estadual e serviços onerosos de
comunicação.

Em seguida, o IPI será estudado. Ele é um imposto que incide sobre produtos
industrializados, mas está diretamente ligado ao faturamento da empresa. Por fim, serão
abordados PIS e COFINS, que são tributos federais incidentes sobre o faturamento das
empresas.

2 IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS – ISS

Já aprendemos que o ISS é o Imposto sobre Serviços e que ele é um imposto
de competência municipal. No entanto, ainda não vimos quais são os seus elementos e
legislação específicos. De um modo geral, o ISS é um imposto sobre o faturamento
das empresas prestadoras de serviços. Um comércio ou uma indústria que não
tenham atividade de serviços, não terão ISS.

2.1 PARTE TEÓRICA

Vamos começar pela Constituição Federal? Já sabemos que o artigo 156
menciona o ISS no inciso III:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II,
definidos em lei complementar (BRASIL, 1988).

Ademais, sobre o ISS, a CF (1988) comenta que:

25
 § 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo,
cabe à lei complementar:
I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;
II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
III – regular a forma e as condições como isenções, incentivos e
benefícios fiscais serão concedidos e revogados (BRASIL, 1988).

Vemos que a própria Constituição menciona que é uma lei complementar que irá
dizer quais as alíquotas que devem ser utilizadas e já adianta que não haverá incidência em
exportações de serviços. Para isso, foi criada a Lei Complementar 116/2003, que dispõe
sobre o Imposto Sobre Serviços, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, e dá
outras providências. É importante compreender que como o ISS é um imposto municipal,
cada cidade terá a sua própria lei para o imposto, seguindo a Lei nº 116.

Partindo do entendimento que os elementos dos tributos são importantes,

iniciaremos os estudos pelo fato gerador do ISS. Qual é? Conforme o artigo 1º da Lei nº
116/2003, o ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista
anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.
Além disso, incide também sobre o serviço proveniente do exterior do país ou cuja
prestação se tenha iniciado no exterior dele.

Como mencionado anteriormente, existem as não incidências de ISS, conforme

o artigo 2º da Lei nº 116/2003:

Art. 2o O imposto não incide sobre:

I - as exportações de serviços para o exterior do País;
II - a prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores
avulsos, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de
conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-
gerentes e dos gerentes-delegados;
III - o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários,
o valor dos depósitos bancários, o principal, juros e acréscimos
moratórios relativos a operações de crédito realizadas por instituições
financeiras.
Parágrafo único. Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços
desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o
pagamento seja feito por residente no exterior (BRASIL, 2003).

As não incidências de ISS estão relacionadas às exportações de serviços para

o exterior, no entanto, há que analisar se os resultados dos serviços desenvolvidos
no Brasil já foram aqui verificados: se sim, haverá incidência. Ademais, não incide ISS
sobre as relações de emprego, entre diretores e conselheiros de empresas, e o valor
intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários.

O artigo 5º aborda sobre o contribuinte, em que: contribuinte é o prestador do

serviço. Isso quer dizer que quem paga efetivamente o tributo é quem está prestando o
serviço para alguém.

26
 NOTA
A empresa Uni Serviços Ltda. prestou um serviço para a Joana Ferreira. Nesse
caso, quem é o contribuinte do ISS? De um modo geral, o contribuinte é a
empresa Uni Serviços Ltda.

Continuando com os elementos do ISS, a base de cálculo dele é o preço do

serviço. No que se refere à alíquota, a Lei nº 116 (2003) afirma que pode variar:

Art. 8o As alíquotas máximas do Imposto Sobre Serviços de Qualquer

Natureza são as seguintes:
I - (VETADO)
II - demais serviços, 5%.
Art. 8o-A. A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer
Natureza é de 2% (BRASIL, 2003).

A partir disso vemos que a alíquota do ISS pode variar entre 2% a 5%. Quem
define as alíquotas exatas para cada serviço é a lei do ISS de cada município. As alíquotas
podem ser diferentes de cidade para cidade.

Quanto ao crédito e compensação, eles não existem no ISS, pois é um tributo

cumulativo. Quanto ao pagamento, varia conforme cada município, mas de um modo
geral, é um imposto mensal. A data de vencimento do ISS também varia conforme cada
município da federação preferir.

Cabe comentar sobre mais dois artigos da Lei nº 116/2003. O artigo 3º da Lei
do ISS é muito importante. Ele menciona casos de exceção sobre em que local o ISS
será devido. De um modo geral: o serviço considera-se prestado e o imposto devido
no local do estabelecimento do prestador. No entanto, cada município, a partir da
sua própria lei, vai definir quais são essas exceções à regra. Nesse sentido, o ISS das
exceções é devido no local do estabelecimento do tomador, ou seja: na cidade de
quem contratou o serviço.

Todavia, essas exceções podem gerar alguns problemas se o prestador e o

tomador forem de cidades diferentes. Por exemplo: se uma empresa do Rio de Janeiro
presta um serviço que é exceção do artigo 3º para uma empresa de São Paulo, significa
que a empresa de RJ terá que pagar o ISS para a cidade de São Paulo. No entanto,
para fazer esse pagamento, as empresas precisam ter uma inscrição municipal naquela
cidade e muitas vezes nem sabem que necessitam disso. Por causa dessas situações,
geram-se problemas com o fisco como com a contabilidade.

Para evitar que essas situações aconteçam, existe o artigo 6º da Lei nº 116. Ele
menciona que os municípios, a partir das suas leis, poderão atribuir a responsabilidade do
tributo para terceira pessoa, ou seja: o tomador é que deve pagar o tributo nesses casos.

27
 A Lei nº 116 traz em seu artigo 6º diversos serviços em que o tomador é o responsável
pelo pagamento, no entanto, vale lembrar que cada município deverá decidir quais
serviços serão tributados dessa forma.

Assim, ao utilizarmos o exemplo anterior da empresa do RJ que prestou um serviço

de exceção em SP, é a empresa paulistana que terá que pagar o ISS para a sua cidade, e
não mais a empresa do RJ. Dessa forma, diminuem-se as burocracias na prestação de
determinados serviços em cidades diferentes.

Agora que já aprendemos a principal lei que regulamenta o ISS, confira o resumo
dos elementos desse imposto no Quadro 8:

QUADRO 8 – ELEMENTOS DO ISS

Base de Crédito e
Fato Gerador Contribuinte Alíquota Pagamento
Cálculo compensação

O prestador de
De 2% a
serviços, salvo as Não há,
Prestação de Preço do 5%. Cada
exceções do artigo 6º pois o ISS é Mensal.
serviços serviço município
conforme legislado por cumulativo.
define.
cada município.

FONTE: As autoras

Entendido tudo sobre a parte teórica do ISS, vamos para a parte prática e colocar
a mão na massa? Ou melhor: colocar a mão nos débitos e créditos.

DICA
Para conhecer e estudar a Lei Complementar nº 116/2003 na íntegra,
acesse o link: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp116.htm.

2.2 PARTE PRÁTICA

O conhecimento sobre tributos é muito importante para as empresas, seja
por representarem uma alta porcentagem das despesas mensais, como também por
impactar na contabilidade e no atendimento ao fisco. Vejamos como esse impacto na
contabilidade acontece.

28
 Vamos supor que a empresa Só Serviços Ltda. presta serviços de consultoria. Na
cidade em que a empresa está situada, a alíquota de ISS sobre serviços de consultoria é
3%. Além disso, esse serviço não é uma exceção do artigo 3º e 6º da Lei Complementar nº
116/2003. Considerando o exposto, vejamos as operações e respectivas contabilizações
da empresa no mês de abril/X2:

Dia 05/04: Prestação de serviço de consultoria a prazo, referente à Nota Fiscal

de Serviço – NFS – nº 15, no valor de R$ 1.000,00.

D – Clientes a receber (AC) R$ 1.000

C – Receita com prestação de serviços (DR) R$ 1.000
D – ISS sobre serviços (DR) R$ 30
C – ISS a recolher (PC) R$ 30

Dia 15/04: Prestação de serviço de consultoria à vista, referente à NFS nº 16 no

valor de R$ 500,00.

D – Caixa (AC) R$ 500

C – Receita com prestação de serviços (DR) R$ 500
D – ISS sobre serviços (DR) R$ 15
C – ISS a recolher (PC) R$ 15

Dia 29/04: Prestação de serviço de consultoria à vista, referente à NFS nº 17, no

valor de R$ 1.500,00.

D – Caixa (AC) R$ 1.500

C – Receita com prestação de serviços (DR) R$ 1.500
D – ISS sobre serviços (DR) R$ 45
C – ISS a recolher (PC) R$ 45

Qual o valor de ISS a recolher referente a abril/X2?

R$ 30 + R$ 15 + R$ 45 = R$ 90,00.

A partir dos lançamentos contábeis, percebe-se que o registro do ISS na

contabilidade se dá com um débito em conta de despesa e um crédito em conta do
passivo, gerando, assim, a obrigação do pagamento do tributo. Essa obrigação é uma
obrigação principal. Na empresa em questão, o valor a pagar será de R$ 90,00 e será
emitida uma guia (boleto) para efetuar o pagamento. O vencimento da guia será até o
último dia do mês seguinte, ou seja, maio, porém, conforme já mencionado, a data de
vencimento varia de cidade para cidade. A Figura 4 demonstra um exemplo de guia de
ISS.

29
 FIGURA 4 – EXEMPLO DE GUIA DE ISS

FONTE: Prefeitura Municipal de São Paulo (2015, s.p.)

Após a empresa pagar a guia de ISS, a conta de “ISS a recolher” ficará com saldo
zero, até novas notas de serviço serem emitidas e gerarem a obrigação principal.

Outro ponto é que além da necessidade de emissão de nota fiscal de serviço,

as empresas prestadoras de serviços normalmente precisam informar mensalmente a
quantidade de notas emitidas e tomadas (serviços contratados). Tanto a emissão da nota
de serviço quanto a prestação de contas ao município são consideradas obrigações
acessórias. A Figura 5 apresenta um exemplo de nota fiscal de serviço.

FIGURA 5 – EXEMPLO DE NOTA FISCAL DE SERVIÇOS

FONTE: <https://bit.ly/37AkMmB>. Acesso em: 30 mar. 2022.

30
 Analise as informações contidas na nota fiscal da Figura 5. Consta a data de
emissão, os dados do prestador do serviço e do tomador, além da discriminação dos
serviços que foram prestados. Consta o valor total da nota e o código do serviço. Esse
código varia de cidade para cidade, não sendo universal. Além do mais, consta o valor
da base de cálculo para o ISS, a alíquota e o valor do ISS.

Você se lembra dos artigos 3º e 6º da Lei nº 116/2003? Que são exceções

relacionadas ao local que o ISS será devido e ao responsável pelo pagamento do
tributo? Faremos um exemplo de como fica na contabilidade e na nota fiscal nesses
casos específicos.

Vamos supor que a empresa Bom Serviços Ltda. presta serviços de demolição.
Na cidade em que a empresa está situada, a alíquota de ISS sobre serviços de demolição
é 5%. Além disso, esse serviço é uma exceção do artigo 3º e 6º da Lei Complementar nº
116/2003, ou seja: além do ISS ter que ser pago no local do estabelecimento do tomador,
o responsável pelo pagamento é o próprio tomador. Considerando o exposto, vejamos
as operações e respectivas contabilizações da empresa no mês de agosto/X5:

Dia 20/08: Prestação de serviço de demolição a prazo, referente à Nota Fiscal

de Serviço – NFS – nº 285, no valor de R$ 2.200,00.

D – Clientes a Receber (AC) R$ 2.090

D – ISS a compensar (AC) R$ 110
C – Receita com prestação de serviços (DR) R$ 2.200
D – ISS s/ serviços (DR) R$ 110
C – ISS a recolher (PC) R$ 110

No dia 31/08 deve ser feita a compensação do ISS que é de responsabilidade do

tomador, visto que nesse caso o prestador não é o responsável pelo pagamento:

D – ISS a recolher (PC) R$ 110

C – ISS a compensar (AC) R$ 110

Qual o valor de ISS a recolher referente a agosto/X5?

R$ 0,00. Todo o ISS deve ser pago pelo tomador.

Veja que nesses casos específicos, a diferença começa no registro da receita na

contabilidade. Registramos um crédito em conta de receita com serviços no valor total
do serviço prestado. No entanto, fazemos um débito na conta de “ISS a compensar” no
ativo, pois é o tomador quem pagará o imposto (o nosso cliente). Se o cliente é quem vai
pagar o ISS, a empresa prestadora só receberá o valor líquido entre o total da nota fiscal
e o ISS. Por isso é que fazemos um débito menor na conta de “Clientes a receber”, já que
receberemos do cliente apenas o líquido.

31
 Perceba que não deixamos de registrar na contabilidade o débito na despesa com
ISS e um crédito no passivo. Mesmo que não seja a empresa prestadora a responsável
por pagar o tributo, ela acaba recebendo menos do tomador, logo, isso é uma despesa.

No final do mês deve-se fazer a compensação dos valores registrados no ativo

como “ISS a compensar” com aqueles valores creditados em “ISS a recolher”. Essa
compensação acontece transferindo o saldo da conta de ativo para a conta de passivo.
Não haverá saída de caixa para a empresa prestadora e a quitação do ISS se dá com a
compensação dessas contas.

O ISS de serviços que são exceção do artigo 3º e 6º é comumente chamado de

ISS retido. Dá-se esse nome, pois o ISS é retido na nota fiscal para o tomador pagar, logo,
o valor líquido da nota fiscal é menor. Veja um exemplo desses casos na Figura 6.

FIGURA 6 – EXEMPLO DE NOTA DE SERVIÇO COM RETENÇÃO DE ISS

FONTE: As autoras

O que muda na nota fiscal da Figura 6 para a nota da Figura 5 é que na Figura 6
há a informação de que o ISS é retido, e o valor líquido na nota é a diferença entre o valor
total do serviço prestado e o ISS retido. O valor dos serviços é o valor que o prestador
registrará na sua receita com prestação de serviços. O valor líquido da nota é o valor
que o tomador pagará ao prestador, e o ISS retido é o valor que o tomador pagará ao
município, além de ser registrado pelo prestador como ISS a compensar. Agora que já
aprendemos sobre o ISS, vamos para o próximo tributo?

32
3 IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRCULAÇÃO
DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS
DE TRANSPORTE INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E
DE COMUNICAÇÃO – ICMS
O ICMS é um tributo estadual, que incide sobre operações relacionadas a
mercadorias e serviços de transporte (exceto o municipal) e de serviços de comunicação.
Como já vimos no tópico 1, o artigo 155 da Constituição Federal menciona o ICMS.

3.1 PARTE TEÓRICA

A Constituição já enfatiza no artigo 155 que o ICMS será não cumulativo, ou
seja: dará direito a crédito fiscal em determinadas operações. No entanto, assim como
acontece com o ISS, o ICMS possui uma lei complementar para regulamentá-lo. Esta lei
é a Lei Complementar nº 87 de 1996, conhecida como Lei Kandir.

Iniciando pelo elemento fato gerador, diferentemente do ISS, o ICMS possui

mais de um, devido sua ampla incidência. O artigo 2º da Lei Kandir indica os 8 fatos
geradores do ICMS:

Art. 2° O imposto incide sobre:

I - operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o
fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e
estabelecimentos similares;
II - prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal,
por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;
III - prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer
meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão,
a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de
qualquer natureza;
IV - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não
compreendidos na competência tributária dos Municípios;
V - fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos
ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando
a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência
do imposto estadual.
§ 1º O imposto incide também:
I - sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por
pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do
imposto, qualquer que seja a sua finalidade.
II - sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior;
III - sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de
petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos
dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à
comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações
interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado
o adquirente (BRASIL, 1996).

33
 Sobre o contribuinte do ICMS, a Lei Kandir, em seu artigo 4º aborda que:

Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize,

com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial,
operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de
transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda
que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica
que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:
I - importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua
finalidade;
II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação
se tenha iniciado no exterior;
III - adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou
abandonados;
IV - adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados
de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não
destinados à comercialização ou à industrialização (BRASIL, 1996).

Em resumo, independentemente de a pessoa realizar operações que geram

ICMS com habitualidade ou não, ou tendo intuito comercial ou não, ela também será
considerada contribuinte do imposto, inclusive quem importa mercadorias, quem
é destinatária de serviços prestados no exterior, quem adquire bens de licitação ou
apreendidos ou abandonados ou adquire lubrificantes e combustíveis e energia elétrica
de outro estado (quando não destinados à comercialização ou industrialização).

Já no artigo 13, a Lei Kandir aborda a base de cálculo do imposto. É importante

mencionar que assim como o ICMS possui vários fatos geradores, ele também possui
diversas bases de cálculo que dependem da operação a que se refere. Para compreender
de uma forma mais simples, analise o Quadro 9 que demonstra de forma dinâmica as
bases de cálculo do ICMS:

QUADRO 9 – BASES DE CÁLCULO DO ICMS

Operação Base de Cálculo

Saída de mercadoria de estabelecimento de

contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do
mesmo titular.
Transmissão a terceiro de mercadoria depositada em
armazém geral ou em depósito fechado, no Estado do Valor da operação.
transmitente.
Transmissão de propriedade de mercadoria, ou de
título que a represente, quando a mercadoria não tiver
transitado pelo estabelecimento transmitente;.

Fornecimento de alimentação, bebidas e outras

Valor da operação.
mercadorias por qualquer estabelecimento;

34
Prestação de serviço de transporte interestadual e
Preço do serviço.
intermunicipal e de comunicação.
Fornecimento de mercadoria com prestação de
serviços não compreendidos na competência tributária Valor da operação.
dos Municípios.
Fornecimento de mercadoria com prestação de
serviços compreendidos na competência tributária dos
Preço corrente da
Municípios e com indicação expressa de incidência do
mercadoria.
imposto de competência estadual, como definido na lei
complementar aplicável.

A soma das seguintes

parcelas:
Valor da mercadoria
Desembaraço aduaneiro de mercadorias ou bens
ou bem + II + IPI + IOF
importados do exterior.
+ outros impostos,
taxas, contribuições ou
despesas aduaneiras.

Valor da prestação
Recebimento, pelo destinatário, de serviço prestado no
de serviço + todos os
exterior.
encargos relacionados.

Aquisição em licitação pública de mercadorias ou bens Valor da operação + II +

importados do exterior e apreendidos ou abandonados. IPI + despesas.

Entrada no território do Estado de lubrificante e

combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo
Valor da operação.
e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando
não destinados à comercialização ou industrialização.

Utilização, por contribuinte, de serviço cuja prestação se

Valor da prestação no
tenha iniciado em outro Estado e não esteja vinculada
Estado de origem.
a operação ou prestação subsequente.

FONTE: As autoras

A partir do Quadro 9 já começamos a ver a complexidade que o ICMS tem. É

importante sempre acompanhar a legislação e suas atualizações. O ICMS possui diversas
alíquotas que variam conforme as operações. Como já mencionado anteriormente,
este imposto é estadual e cada estado define as alíquotas que devem ser utilizadas.

Algo que deve ser comentado é que os estados brasileiros possuem alíquotas
interestaduais que são utilizadas todas as vezes em que operações ocorram entre estados.
A Figura 7 apresenta as alíquotas interestaduais entre todos os estados brasileiros.

35
 FIGURA 7 – ALÍQUOTAS INTERESTADUAIS DE ICMS

FONTE: <https://www.taxgroup.com.br/intelligence/tabela-icms-2021-atualizada/>. Acesso em: 30 mar. 2022.

Para compreender as alíquotas interestaduais, identifique o estado de origem

e em seguida o estado de destino para verificar qual alíquota é a correta. Por exemplo,
se o estado de origem for Santa Catarina e o destino Rio Grande do Sul, a alíquota
interestadual será 12%. Se a origem for Rio Grande do Sul e o destino Paraná, a alíquota
interestadual será 12%.

Perceba que as alíquotas interestaduais são utilizadas apenas entre os estados. As

alíquotas de operações internas dos estados são definidas por lei específica em cada um.
É importante salientar que apesar da existência da Lei Kandir, como o ICMS é um imposto
estadual, cada estado do Brasil possui uma lei específica para regular o seu imposto.

No que se refere ao elemento crédito e compensação, é possível o aprovei-

tamento de crédito de ICMS de diversas formas previstas na legislação. Vejamos o que
indicam os artigos 19 e 20 da Lei Kandir:

Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for

devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou
prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal
e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo
mesmo ou por outro Estado.
Art. 20. Para a compensação a que se refere o artigo anterior, é
assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto
anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado a
entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive
a destinada ao seu uso ou consumo ou ao ativo permanente, ou o
recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal
ou de comunicação.

36
 § 1º Não dão direito a crédito as entradas de mercadorias ou utilização
de serviços resultantes de operações ou prestações isentas ou não
tributadas, ou que se refiram a mercadorias ou serviços alheios à
atividade do estabelecimento.
§ 5o Para efeito do disposto no caput deste artigo, relativamente aos
créditos decorrentes de entrada de mercadorias no estabelecimento
destinadas ao ativo permanente, deverá ser observado:
I - a apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por
mês, devendo a primeira fração ser apropriada no mês em que
ocorrer a entrada no estabelecimento;
II - em cada período de apuração do imposto, não será admitido o
creditamento de que trata o inciso I, em relação à proporção das
operações de saídas ou prestações isentas ou não tributadas sobre
o total das operações de saídas ou prestações efetuadas no mesmo
período;
III - para aplicação do disposto nos incisos I e II deste parágrafo, o
montante do crédito a ser apropriado será obtido multiplicando-se o
valor total do respectivo crédito pelo fator igual a 1/48 (um quarenta
e oito avos) da relação entre o valor das operações de saídas e
prestações tributadas e o total das operações de saídas e prestações
do período, equiparando-se às tributadas, para fins deste inciso, as
saídas e prestações com destino ao exterior ou as saídas de papel
destinado à impressão de livros, jornais e periódicos (BRASIL, 1996).

O que podemos perceber do artigo 19? Que haverá crédito de ICMS nas entradas
de mercadorias na empresa e, também, na aquisição de serviços de transporte. No
entanto, há que se tomar cuidado pois, aquelas mercadorias e serviços que não tem
tributação de ICMS, não darão direito à crédito do imposto.

O artigo 20 fala, além de outros assuntos, que serão abordados em seguida, a

respeito da possibilidade de aproveitamento de créditos de mercadorias destinadas ao
ativo imobilizado. Diferentemente do aproveitamento de créditos de mercadorias que
poderá acontecer integralmente no mês da aquisição, os créditos do imobilizado devem
ser aproveitados ao longo de 48 meses, ou seja: cada mês representa 1/48 avos do
crédito total, mas não basta só isso.

É necessário ainda descobrir a proporção de vendas tributadas com relação às

vendas totais daquele mês, pois a lei não permite aproveitar créditos do ativo imobilizado
a partir de vendas isentas de ICMS. Vejamos um exemplo:

Exemplo: A empresa Refrigerantes Coloridos Ltda. adquiriu em janeiro de

X2 um bem para o seu ativo imobilizado. O valor da nota fiscal foi R$ 50.000,00 e
o ICMS destacado de R$ 8.500,00. Naquele janeiro, o valor das vendas tributadas
da Refrigerantes Coloridos Ltda. foi R$ 237.000,00 e o valor total das vendas foi R$
300.000,00. A partir disso, por onde começamos o cálculo do crédito de ICMS do
ativo imobilizado no mês de janeiro?

37
 Primeiro, dividimos por 48 o crédito de ICMS, a fim de chegarmos ao 1/48 avos:
R$ 8.500 / 48 = R$ 177,08. Isso significa que se todas as vendas da empresa forem
tributadas, o valor que será possível aproveitar desse ativo imobilizado mensalmente é
R$ 177,08.

No entanto, sabemos que a empresa teve R$ 300 mil de vendas totais e

que apenas R$ 237 mil foram tributadas. Nesse caso, precisamos encontrar qual a
porcentagem que representa as vendas tributadas: 237.000 / 300.000 = 0,79 ou 79%.

A partir disso, só precisamos descobrir quanto é 79% de R$ 177,08: R$ 177,08

x 79% = R$ 139,90. Finalmente chegamos ao valor que poderá ser aproveitado de
ICMS nessa aquisição de imobilizado no mês de janeiro de X2: R$ 139,90. É importante
salientar que esse valor pode variar a cada mês, visto que o valor de vendas tributadas e
não tributadas variam, além de que a empresa pode ter diversos outros imobilizados em
que os créditos poderão ser aproveitados.

Continuando o artigo 20, ele é um tanto curioso, pois afirma que inclusive as
mercadorias destinadas ao uso ou consumo, darão direito a crédito. No entanto, é
preciso ter cautela, pois logo em seguida, no artigo 33, a Lei Kandir salienta que o crédito
proveniente de uso ou consumo somente será possível a partir de janeiro de 2033:

Art. 33. Na aplicação do art. 20 observar-se-á o seguinte:

I - somente darão direito de crédito as mercadorias destinadas ao

uso ou consumo do estabelecimento nele entradas a partir de 1º de
janeiro de 2033;
II - somente dará direito a crédito a entrada de energia elétrica no
estabelecimento:
a) quando for objeto de operação de saída de energia elétrica;
b) quando consumida no processo de industrialização;
c) quando seu consumo resultar em operação de saída ou prestação
para o exterior, na proporção destas sobre as saídas ou prestações
totais (BRASIL, 1996).

Conforme exposto no inciso I do artigo 33, ainda não é possível aproveitar créditos
de ICMS de entradas para uso ou consumo. Importante salientar que é considerado
uso ou consumo o material que é usado nas atividades comerciais, operacionais ou
administrativas, desde que não se agregue fisicamente ao que está sendo produzido.
Alguns exemplos são: café consumido no escritório, papéis, canetas, material de
limpeza, graxa de alguma máquina da produção etc. (FAZCOMEX, 2021).

Além de mercadorias, serviços de transporte e ativo imobilizado, a lei Kandir

permite o aproveitamento de crédito de ICMS do consumo de energia elétrica proveniente
do processo produtivo: ou seja, de indústrias. Como o ICMS é um imposto estadual, cada
estado normatiza a forma do aproveitamento do imposto da energia elétrica.

38
 No estado de Santa Catarina, por exemplo, o aproveitamento ocorre a partir
de 80% da base de cálculo de ICMS constante na nota de energia elétrica, e aplica-se
uma alíquota de 25% sobre a base. Se uma indústria tem uma conta de energia, em
determinado mês, no valor de R$ 2.500,00, e suponhamos que a base de cálculo de
ICMS seja R$ 2.000,00, qual o valor que poderá ser aproveitado dessa conta?

Primeiro calculamos 80% da base de cálculo: R$ 2.000 x 80% = R$ 1.600,00.

Após encontrar a base de cálculo passível de aproveitamento, aplica-se a alíquota de
25%= R$ 1.600 x 25% = R$ 400,00. Ou seja, nesse mês, o crédito de ICMS aproveitado
da conta de energia elétrica essa indústria é de R$ 400,00.

É relevante comentar que cada estado do Brasil utiliza formas diferentes de

aproveitamento de crédito da energia elétrica, seja pela base de cálculo ou pela alíquota.
Nesse sentido, é importante pesquisa a legislação vigente em que cada estado. As leis
são encontradas, normalmente, nos sites das Fazendas Estaduais.

Por fim, especificamente quanto à compensação de créditos, ocorre de um

modo geral integralmente a cada mês, salvo a exceção dos créditos provenientes do
ativo imobilizado e salvo se os créditos forem maiores que os débitos, o que acarretará
em transporte de créditos para os períodos seguintes. No que se refere ao elemento
pagamento, o ICMS é devido mensalmente. Confira no Quadro 10 um resumo dos
elementos do ICMS:

QUADRO 10 – ELEMENTOS DO ICMS

Fato Gerador Diversos. Ver artigo 2º da Lei Kandir.

Qualquer pessoa, que realize operações de circulação de

Contribuinte mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual
e intermunicipal e de comunicação.

Varia, podendo ser: o valor da operação, preço do serviço, preço

Base de Cálculo corrente da mercadoria, entre outros mais específicos. Ver Quadro
9 ou artigo 13 da Lei Kandir.

Alíquota Varia conforme o Estado e conforme a operação.

Permite aproveitamento na aquisição de mercadorias, energia

Crédito e elétrica em indústrias, e ativo imobilizado. A compensação é
compensação mensal, salvo do ativo imobilizado ou quando sobra créditos para
o mês seguinte.

Pagamento Mensal.

FONTE: A autora

39
 DICA
Para complementar seus estudos, que tal acessar a Lei Kandir na íntegra?
Acesse o link a seguir: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm

3.2 PARTE PRÁTICA

Consideremos as informações do mês de julho de X4, da empresa Bicecross
Comércio e Indústria de Bicicletas Ltda. A empresa fabrica bicicletas e vende acessórios
para ciclistas:

• A empresa adquire e vende mercadorias tributadas e não tributadas.

• A alíquota interna do Estado em que a empresa está situada é de 12% entre empresas.
• Para a energia elétrica, a legislação do estado permite um aproveitamento de crédito
de 80% sobre a base de cálculo da fatura e a alíquota do ICMS é de 25%.
• Para aquisições de ativo imobilizado, a alíquota é de 17% nesse estado.
• Nas vendas, foram vendidas todas as mercadorias e matérias-primas adquiridas, ou
seja, zera-se o estoque.
• O custo da devolução de venda de mercadorias é de R$ 3.323,00.
• Todas as operações ocorreram a prazo.

QUADRO 11 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA BICECROSS

Operação Valor R$ Base de Cálculo ICMS

1 Compra de mercadorias para revenda R$ 52.000 R$ 23.000 R$ 2.760

Compra de matéria-prima para

2 R$ 146.200 R$ 146.200 R$ 17.544
fabricação de bicicletas

Devolução de compra de matéria-

3 R$ 10.000 R$ 10.000 R$ 1.200
prima
4 Energia elétrica do mês R$ 3.250 R$ 3.000 R$ 600
Aquisição de fretes para recebimento
5 R$ 17.400 R$ 15.000 R$ 1.800
de mercadorias
Compra de material para uso ou
6 R$ 5.000 0 0
consumo
7 Venda de mercadorias R$ 80.000 R$ 35.384 R$ 4.246,08
8 Devolução de venda de mercadorias R$ 4.100 R$ 4.100 R$ 492
9 Venda de produtos industrializados R$ 380.000 R$ 380.000 R$ 45.600
Aquisição de ativo imobilizado para
10 R$ 120.000 R$ 120.000 R$ 20.400
uso na produção
FONTE: As autoras

40
 Iniciaremos fazendo as contabilizações de todas as operações:

1) Compra de mercadorias para revenda

D – Estoque R$ 49.240
D – ICMS a recuperar R$ 2.760
C – Fornecedores R$ 52.000

Como temos o direito de aproveitamento de crédito nas compras de mercadorias,

lançamos a débito na conta de “ICMS a recuperar” o valor recuperável. Logo, esse valor
não fará parte do custo da mercadoria, por isso que na conta “Estoque” é lançada apenas
a diferença entre o valor pago e o valor a recuperar.

2) Compra de matéria-prima para fabricação de bicicletas

D – Estoque de matéria-prima R$ 128.656

D – ICMS a recuperar R$ 17.544
C – Fornecedores R$ 146.200

No caso da aquisição da matéria-prima, vale a mesma regra da compra de

mercadorias. O que muda é a conta de estoque.

3) Devolução de compra de matéria-prima

D – Fornecedores R$ 10.000
C – ICMS a recolher R$ 1.200
C – Estoque R$ 8.800

Nós devolvemos para o fornecedor uma matéria-prima que tínhamos comprado.

Nesse caso, precisamos debitar a conta “Fornecedores”, pois não teremos mais essa
obrigação. Em seguida, precisamos gerar um valor de ICMS, pois quando adquirimos a
matéria-prima nós aproveitamos o crédito, agora que estamos devolvendo precisamos
pagar (um débito fiscal). Por fim, sai do “Estoque” a diferença.

4) Energia elétrica do mês

D – Despesa com energia R$ 2.650

D – ICMS a recuperar R$ 600
C – Energia a pagar R$ 3.250

O enunciado do exemplo indica que no caso da energia elétrica e do estado em

que a empresa está situada, a legislação permite um aproveitamento de crédito de 80%
sobre a base de cálculo da fatura e a alíquota do ICMS é de 25%. Nesse sentido, chegou-
se no valor de R$ 600 assim:

41
 Base de cálculo constante na nota: R$ 3.000
Base de cálculo permitida pela lei: 3.000 x 80% = R$ 2.400
Aplicação da alíquota sobre a base de cálculo permitida: 2.400 x 25% = R$ 600

Assim como nas aquisições de mercadorias e matéria-prima, lançamentos um

débito em “ICMS a recuperar” referente ao valor de R$ 600. O valor total da conta de
energia fica como crédito no passivo, e a diferença é considerada uma despesa de energia.

5) Aquisição de fretes para recebimento de mercadorias

D – Estoque R$ 15.600
D – ICMS a recuperar R$ 1.800
C – Fornecedores R$ 17.400

Os fretes para recebimento de mercadorias são considerados parte do estoque,

por isso são lançados de igual forma.

6) Compra de material para uso ou consumo

D – Material de uso ou consumo R$ 5.000

C – Contas a pagar R$ 5.000

No caso de uso ou consumo, não há a possibilidade de aproveitamento de

créditos de ICMS, nesse caso, todo o valor é lançado como despesa de uso ou consumo.

7) Venda de mercadorias

D – Clientes a receber R$ 80.000

C – Receita de venda de mercadorias R$ 80.000
D – CMV R$ 64.840
C – Estoque R$ 64.840
D – ICMS s/ vendas R$ 4.246,08
C – ICMS a recolher R$ 4.246,08

Nas vendas de mercadorias há sempre três lançamentos contábeis: do

reconhecimento da receita (80.000), baixa do estoque (49.240+15+600) e o registro
do imposto a pagar. Nesse caso, lançamos um débito na conta de despesa com “ICMS
sobre vendas” e um crédito no passivo em “ICMS a recolher”.

8) Devolução de venda de mercadorias

D – Devolução de vendas R$ 4.100

C – Clientes a receber R$ 4.100
D – Estoque R$ 3.323
C – CMV R$ 3.323

42
D – ICMS a recuperar R$ 492
C – ICMS s/ vendas R$ 492

A devolução de venda ocorre quando um cliente devolve uma mercadoria

que comprou. Nesse sentido, precisamos lançar um débito na conta de despesa com
“Devolução de Vendas” e um crédito na conta “Clientes” já que essa venda foi a prazo e
agora a empresa não tem mais o direito de receber do seu cliente. Ao contrário da venda
de mercadorias, na devolução de venda lançamos um débito na conta “Estoque” e um
crédito na conta “CMV” para fazer o estorno dessa mercadoria que está voltando para
o estoque. Por fim, registramos também o estorno do ICMS: quando vendemos uma
mercadoria, pagamos ICMS sobre ela. Se o cliente devolveu para a empresa a mercadoria,
precisamos também aproveitar esse ICMS. Por isso lançamos um débito na conta de
“ICMS a recuperar” e um crédito na conta de “ICMS s/ vendas” para estornar essa despesa.

9) Venda de produtos industrializados

D – Clientes a receber R$ 380.000

C – Receita de venda de produtos R$ 380.000
D – CPV R$ 119.856
C – Estoque de matéria-prima R$ 119.856
D – ICMS s/ vendas R$ 45.600
C – ICMS a recolher R$ 45.600

Na venda de produtos industrializados ocorrem os mesmos lançamentos

contábeis das vendas de mercadorias, o que muda é a conta de receita de vendas, do
custo do produto vendido e do estoque de matéria-prima.

10) Aquisição de ativo imobilizado para uso na produção

D – Ativo imobilizado R$ 99.600

D – ICMS a recuperar do ativo imobilizado R$ 20.400
C – Contas a pagar R$ 120.000

Você deve se perguntar: aprendemos que na aquisição do ativo imobilizado não

é possível fazer o aproveitamento de crédito de ICMS todo de uma vez só, então qual o
motivo dos R$ 20.400 terem sido lançados em ICMS a recuperar?

Perceba que a conta de ICMS utilizada é uma conta específica para o ativo
imobilizado, diferente daquela utilizada para mercadorias e energia. Nesse caso,
lançamos inicialmente o valor integral do crédito na conta “ICMS a recuperar do ativo
imobilizado” e só no final do mês que descobriremos o valor efetivo a ser recuperado
desse bem. Vejamos o cálculo a seguir:

43
 QUADRO 12 – CONTROLE DE CRÉDITO DO ATIVO PERMANENTE

Crédito de Vendas Vendas ICMS a

Competência 1/48 Fator
ICMS Tributadas Totais recuperar

julho/X4 R$ 20.400 R$ 425 R$ 411.284 R$ 455.900 90,21% R$ 383,39

FONTE: As autoras

Conforme aprendemos na parte teórica, para o aproveitamento de crédito de

ICMS do ativo imobilizado, deve-se fazer o cálculo de 1/48 avos e em seguida verificar a
proporção de vendas tributadas para vendas totais. Dessa forma, encontra-se o fator a
ser utilizado para encontrar o valor a recuperar. Ao dividir o crédito de ICMS total por 48,
chega-se no valor mensal de R$ 425, ou seja: o valor máximo a ser aproveitado em cada
mês é R$ 425. Ao dividir o valor de vendas tributadas pelas vendas totais, tem-se o fator
de aproveitamento para o mês de julho: 90,21%. Chegamos dessa forma nesse percentual:

QUADRO 13 – RESUMO DAS VENDAS

Vendas Tributadas Vendas Totais

+ R$ 35.384 + R$ 80.000
+ R$ 380.000 + R$ 380.000
- R$ 4.100 (devolução de venda) - R$ 4.100 (devolução de venda)
= R$ 411.284 = R$ 455.900

411.284 / 455.900 = 0,9021 ou 90,21%

FONTE: As autoras

Assim, multiplicamos o valor de 1/48 por 90,21% para chegar ao ICMS recuperável
do ativo imobilizado no mês de julho: 425 x 90,21% = R$ 383,39. Após encontrarmos
o valor que efetivamente iremos recuperar, precisamos contabilizá-lo. No entanto,
antes, perceba que houve uma perda no mês de julho, pois se todas as vendas fossem
tributadas, a empresa aproveitaria R$ 425, no entanto, só podemos aproveitar R$
383,39. Essa diferença é contabilizada como uma despesa de ICMS não recuperável:

11) Lançamento Contábil do ICMS efetivo a recuperar do ativo imobilizado em

julho/X4:

D – Despesa com ICMS não recuperável R$ 41,61

D – ICMS a recuperar R$ 383,39
C – ICMS a recuperar do ativo imobilizado R$ 425

44
 Para compreender esse lançamento é simples: retiramos 1/48 avos, ou seja,
R$ 425, com um crédito em “ICMS a recuperar do ativo imobilizado”. Debitamos os
R$ 383,39 em ICMS a recuperar e o restante, que não será recuperado, é lançado na
despesa com ICMS não recuperável.

Agora que fizemos todos os lançamentos contábeis necessários, precisamos

apurar o ICMS a recolher de julho/X4:

QUADRO 14 – APURAÇÃO DE ICMS DO MÊS DE JULHO/X4

Créditos Fiscais Débitos Fiscais

Mercadorias R$ 2.760 Devolução de compra R$ 1.200

Matéria-prima R$ 17.544 Venda de mercadorias R$ 4.246,08
Energia elétrica R$ 600 Venda de produtos R$ 45.600
Fretes R$ 1.800

Devolução de venda R$ 492

Ativo Imobilizado R$ 383,39

TOTAL R$ 23.579,39 TOTAL R$ 51.046,08

Confronto dos créditos e débitos fiscais: 51.046,08 – 23.579,39 = R$ 27.466,69

FONTE: As autoras

A partir do Quadro 14 vemos que os débitos fiscais superam os créditos. Nesse

caso, haverá ICMS a recolher no mês de julho. No entanto, como o ICMS é não cumulativo,
podemos compensar os créditos, assim, o valor que fica a recolher é R$ 27.466,69. É
necessário efetuar uma contabilização da transferência dos créditos para os débitos:

12) Transferência dos saldos a recuperar para recolher:

D – ICMS a recolher R$ 23.579,39

C – ICMS a recuperar R$ 23.579,39

Efetuando estes lançamentos, nós zeramos a conta de “ICMS a recuperar”.

No mês seguinte, por exemplo, a empresa começará o mês sem saldo de imposto a
recuperar, salvo o valor do ativo imobilizado que deverá ser calculado ao final do período.

O ICMS tem diversas particularidades. Ao longo da disciplina e nas autoatividades

faremos mais exercícios práticos para exercitar o que aprendemos. Agora vamos
conhecer mais um imposto? É o IPI.

45
 4 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI
O IPI é um tributo federal, que incide sobre produtos industrializados. Como já
vimos no tópico 1, é no artigo 153 da Constituição Federal que se menciona o IPI.

4.1 PARTE TEÓRICA

A Constituição já enfatiza no artigo 153 que o IPI será seletivo em função da
essencialidade do produto, o que significa que quanto mais essencial ele for, menor será
o imposto. Além do mais, menciona que será não cumulativo, compensando-se o que
for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. No entanto, assim
como acontece com o ISS e ICMS, o IPI possui lei complementar para regulamentá-lo.
Esta lei é o Decreto nº 7.212/2010, também conhecido como Regulamento do IPI.

Iniciando pelo elemento fato gerador, o artigo 35 do Regulamento do IPI indica

dois fatos geradores do IPI:

Art. 35. São fatos geradores do imposto:

I - o desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira; e
II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado
a industrial (BRASIL, 2010).

No entanto, o que é considerado produto industrializado? Conforme o artigo 3º

do Regulamento do IPI:

Art. 3o Produto industrializado é o resultante de qualquer operação

definida neste Regulamento como industrialização, mesmo incompleta,
parcial ou intermediária (BRASIL, 2010).

Mas o que é considerado industrialização? O artigo 4º explica que é qualquer

operação que modifique a natureza, o funcionamento, acabamento, a apresentação ou
a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo:

Art. 4 o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique

a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a
finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como:
I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários,
importe na obtenção de espécie nova (transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma,
alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência
do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de
que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a
mesma classificação fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela
colocação da embalagem, ainda que em substituição da original,
salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte
da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de
produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para
utilização (renovação ou recondicionamento).
46
 Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como
industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a
localização e condições das instalações ou equipamentos empregados
(BRASIL, 2010).

Nesse sentido, percebe-se que existem várias formas de industrialização, tais

como: transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento e renovação. No
entanto, é importante saber diferenciar o que é industrialização e o que a lei não considera.

A lei não considera industrialização o preparo de produtos alimentares na

residência do preparador ou em restaurantes, bares ou em cozinhas industriais; preparo
de refrigerantes por meio de máquinas em restaurantes, bares, para venda direta ao
consumidor; confecção de produto de artesanato que é o produto proveniente de
trabalho manual realizado por pessoa natural, quando o trabalho não contar com o auxílio
de terceiros assalariados e quando o produto for vendido a consumidor diretamente ou
por intermédio de entidade de que o artesão faça parte ou seja assistido; manipulação
em farmácia, edificações (BRASIL, 2010).

Sobre o contribuinte do IPI, o regulamento no artigo 24, enfatiza que:

Art. 24. São obrigados ao pagamento do imposto como contribuinte:

I - o importador, em relação ao fato gerador decorrente do
desembaraço aduaneiro de produto de procedência;
II - o industrial, em relação ao fato gerador decorrente da saída de
produto que industrializar em seu estabelecimento, bem como
quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar;
III - o estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato gerador
relativo aos produtos que dele saírem, bem como quanto aos demais
fatos geradores decorrentes de atos que praticar; e
IV - os que consumirem ou utilizarem em outra finalidade, ou
remeterem a pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou
editoras, o papel destinado à impressão de livros, jornais e periódicos,
quando alcançado pela imunidade prevista no inciso I do art.18.
Parágrafo único. Considera-se contribuinte autônomo qualquer
estabelecimento de importador, industrial ou comerciante, em relação
a cada fato gerador que decorra de ato que praticar (BRASIL, 2010).

Para resumir, de um modo geral, o contribuinte do IPI é aquele que importou

produtos, ou que industrializou (conforme o artigo 4º).

Já no artigo 190, o regulamento aborda sobre a base de cálculo do imposto,

que será o valor dos produtos importados mais o frete, tributos, encargos e despesas
envolvidas. Quanto aos produtos nacionais, a base de cálculo é o valor total da operação:

Art. 190. Salvo disposição em contrário deste Regulamento, constitui

valor tributável:
I - dos produtos de procedência estrangeira:
a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos
aduaneiros, por ocasião do despacho de importação, acrescido do
montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente
pagos pelo importador ou dele; e

47
 b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento
equiparado a industrial; ou
II - dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer
a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial.
§ 1° O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso
II compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das
demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte
ao comprador ou destinatário (BRASIL, 2010).

No que se refere à alíquota, o artigo 189 menciona que o imposto será calculado
mediante aplicação das alíquotas, constantes da TIPI – Tabela de Incidência do Imposto
sobre Produtos Industrializados – sobre o valor tributável dos produtos.

A TIPI é atualmente normatizada pelo Decreto nº 8.950/2016 e está organizada

em Seções, Capítulos e Subcapítulos, em que constam todos os tipos de produtos
existentes. Os produtos são classificados conforme o NCM – Nomenclatura Comum do
Mercosul –, que é um código de oito números utilizado no Brasil, Paraguai, Uruguai e
Argentina. Além do NCM, a TIPI traz a descrição do produto a que está referenciando e
a alíquota de IPI incidente.

DICA
Para conhecer e pesquisar sobre os NCMs, acesse o site Siscomex, do Portal
único do Comércio Exterior no link a seguir: https://portalunico.siscomex.gov.br/
classif/#/sumario?perfil=publico.

As alíquotas variam de 0% a 30%, dependendo do produto, podendo chegar a

300% no caso do NCM 2402.20.00 que corresponde a cigarros que contenham tabaco
(VELLOZA; GOMES, 2021). “A porcentagem elevada pelo Poder Executivo objetiva gravar
com um imposto mais oneroso um produto maléfico à saúde e inibir o seu consumo, além
do caráter pedagógico que a medida extrafiscal impõe” (VELLOZA; GOMES, 2021, p. 3).

A Figura 8 apresenta um recorte da TIPI para demonstração. Neste recorte do

Capítulo 33, ve-se produtos relacionados com perfumaria e cosméticos. Os produtos
classificados no código 33.02 possuem alíquota de 5%. Já os perfumes e águas de
colônia do código 33.03 variam: para perfumes é 42%, para águas de colônia é 12%.
Alguns produtos de beleza do código 33.04 também tem alíquotas variáveis, tais como
0%, 12% e 22%.

48
 FIGURA 8 – TIPI

FONTE: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Decreto/Anexo/AND8950.pdf>.
Acesso em: 30 mar. 2022.

DICA
A Figura 8 é apenas um pequeno recorte da TIPI. No total, a TIPI possui 425
páginas. Para conhecer a tabela de incidência na íntegra, acesse o link:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/Decreto/Anexo/AND8
950.pdf.

Quanto ao elemento crédito e compensação, foi mencionado anteriormente

que a Constituição Federal já determina que o IPI será não cumulativo, compensando-
se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. Isso
significa que o imposto cobrado na operação tributada deverá sofrer abatimento da
operação anterior em razão de crédito existente na escrita fiscal do contribuinte.
Assim, quando o contribuinte adquire determinado produto, por exemplo, insumos para
utilização do processo industrial, deverá registar contabilmente o valor do crédito do IPI
na entrada (VELLOZA; GOMES, 2021).

49
 Depois, quando efetuar a venda da mercadoria industrializada, deverá registrar
contabilmente o valor do IPI incidente na operação. Ao final do período, o contribuinte
realizará o confronto entre créditos e débitos e poderá verificar se deve ou não pagar
o IPI do período, ou ainda, se poderá transportar o saldo de crédito do imposto para o
período ou períodos subsequentes (VELLOZA; GOMES, 2021).

No que se refere ao último elemento do IPI, o pagamento, o artigo 259 do

regulamento afirma que é mensal o período de apuração do imposto incidente nas
saídas dos produtos do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. Confira
no Quadro 15 um resumo dos elementos do imposto.

QUADRO 15 – ELEMENTOS DO IPI

Desembaraço aduaneiro e a saída de produto do estabelecimento

Fato Gerador
industrial.

Contribuinte O importador e quem industrializa um produto.

Produtos importados: o valor que servir de base para o cálculo

dos tributos aduaneiros, mais o montante desses tributos e dos
encargos e o valor total da operação de que decorrer a saída do
Base de Cálculo estabelecimento equiparado a industrial.

Produtos Nacionais: o valor total da operação de que decorrer

a saída do estabelecimento industrial.

Alíquota Varia conforme a TIPI.

Crédito e
Aquisições para utilização no processo industrial.
compensação

Pagamento Mensal.
FONTE: As autoras

Agora que já compreendemos a parte teórica, vamos praticar?

4.2 PARTE PRÁTICA

Consideremos as informações do mês de julho de X4, da empresa Bicecross
Comércio e Indústria de Bicicletas Ltda. A empresa fabrica bicicletas e vende acessórios
para ciclistas:

• A alíquota de IPI sobre os produtos é de 10%, seja nas aquisições ou nas vendas.
• No setor de vendas, foram vendidas todas as matérias-primas adquiridas, ou seja,
zera-se o estoque.

50
• Todas as operações ocorreram a prazo.
• Desconsiderar ICMS.

QUADRO 16 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA BICECROSS

Valor total da
Operação Valor R$ IPI
nota
1 Compra de mercadorias para revenda R$ 52.000 - R$ 52.000

Compra de matéria-prima para

2 R$ 146.200 R$ 14.620 R$ 160.820
fabricação de bicicletas

Devolução de compra de matéria-

3 R$ 10.000 R$ 1.000 R$ 11.000
prima
4 Energia elétrica do mês R$ 3.250 - R$ 3.250
Aquisição de fretes para recebimento
5 R$ 17.400 - R$ 17.400
de mercadorias
Compra de material para uso ou
6 R$ 5.000 - R$ 5.000
consumo
7 Venda de mercadorias R$ 80.000 - R$ 80.000
8 Devolução de venda de mercadorias R$ 4.100 - R$ 4.100
9 Venda de produtos industrializados R$ 380.000 R$ 38.000 R$ 418.000
Aquisição de ativo imobilizado para
10 R$ 120.000 - -
uso na produção
FONTE: As autoras

Iniciaremos analisando as operações. Contabilizaremos apenas aquelas que

tem incidência de IPI, pois as demais já vimos no tópico anterior. Vamos lá? A operação
Número 1 é uma compra de mercadorias para revenda. Nesse caso, não haverá crédito
de IPI, pois conforme aprendemos na parte teórica, só há esse direito em aquisições
destinadas ao processo produtivo. Vamos seguir.

A operação 2 foi uma compra de matéria-prima para fabricar bicicletas. Nessa

aquisição, há o direito a crédito do imposto. Perceba que o IPI, diferentemente do ISS e
ICMS, soma-se valor da operação. O valor da matéria-prima é R$ 146.200. A alíquota de
IPI é de 10%, ou seja: R$ 14.620. Somando R$ 146.200 com R$ 14.620, tem-se o valor
total da nota fiscal de compra de matéria-prima: R$ 160.820.

D – Estoque de Matéria-Prima R$ 146.200

D – IPI a recuperar R$ 14.620
C – Fornecedores R$ 160.820

A operação 3 é uma devolução de compra de matéria-prima. Nesse caso, no

momento em que adquirimos a matéria-prima, nós aproveitamos IPI, sendo assim,
quando devolvemos esse material ao fornecedor, temos que devolver também o imposto.

51
 D – Fornecedores R$ 11.000
C – IPI a recolher R$ 1.000
C – Estoque de matéria-prima R$ 10.000

A operação 4 refere-se à conta de energia do mês e não há incidência de IPI

sobre energia. O mesmo ocorre com as operações número 5 que é a aquisição de frete para
recebimentos de mercadorias, e número 6 que é referente a uso ou consumo. Importante
salientar, conforme comentado no tópico anterior, que é considerado uso ou consumo o
material que é usado nas atividades comerciais, operacionais ou administrativas, desde
que não se agregue fisicamente ao que está sendo produzido. Alguns exemplos são: café
consumido no escritório, papéis, canetas, material de limpeza, graxa de alguma máquina
da produção etc. (FAZCOMEX, 2021). Nesse sentido, não há que se confundir material
para uso ou consumo com matéria-prima, insumos ou embalagem.

Nas operações 7, 8 e 10 não há incidência de IPI, pois as primeiras estão

relacionadas à atividade de revenda, e a última não gera direito a crédito, conforme
legislação. Já a número 9 envolve IPI.

A operação 9 é a venda de produtos industrializados. Perceba que o valor dos

produtos é R$ 380.000. Sobre esse valor, há incidência de 10% de IPI, ou seja: R$ 38.000.
Com isso, o valor total da receita de vendas é R$ 418.000. A contabilização fica assim:

D – Clientes a receber R$ 418.000

C – Receitas de vendas de produtos R$ 418.000
D – CPV R$ 136.200
C – Estoque de matéria-prima R$ 136.200
D – IPI s/ produtos R$ 38.000
C – IPI a recolher R$ 38.000

Agora que fizemos todos os lançamentos contábeis necessários, precisamos

apurar o IPI a recolher de julho/X4:

QUADRO 17 – APURAÇÃO DE IPI DO MÊS DE JULHO/X4

Créditos Fiscais Débitos Fiscais

Matéria-prima R$ 14.620 Venda de produtos R$ 38.000

Devolução de compra de
R$ 1.000
produtos
TOTAL R$ 14.620 TOTAL R$ 39.000

Confronto dos créditos e débitos fiscais: 39.000 – 14.620 = R$ 24.380

FONTE: As autoras

52
 A partir do Quadro 17 vemos que os débitos fiscais superam os créditos. Nesse
caso, haverá IPI a recolher no mês de julho. No entanto, como o IPI é não cumulativo,
podemos compensar os créditos, assim, o valor que fica a recolher é R$ 24.380. É
necessário efetuar uma contabilização da transferência dos créditos para os débitos:

Transferência dos saldos a recuperar para recolher:

D – IPI a recolher R$ 14.620

C – IPI a recuperar R$ 14.620

Efetuando estes lançamentos, nós zeramos a conta de “IPI a recuperar”. No mês

seguinte, por exemplo, a empresa começará o mês sem saldo de imposto a recuperar.
E aí, o que achou de estudar sobre o IPI? Vamos iniciar agora os estudos sobre PIS e
COFINS!

5 PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL – PIS E

CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Neste tópico, estudaremos PIS e COFINS, pois são contribuições sociais que
possuem a mesma base de cálculo, mas não possuem a mesma alíquota. PIS e COFINS
são tributos federais, que incidem em diversas operações. Como já vimos no tópico 1,
é o artigo 149 da Constituição Federal que aborda a competência da União em instituir
contribuições sociais.

5.1 PARTE TEÓRICA NO REGIME CUMULATIVO

No Tópico 1 foi abordado que PIS e COFINS podem ser cumulativos e não
cumulativos. No que se refere ao PIS e COFINS cumulativos, é a Lei nº 9.718 de 1998,
que dá o norteio. Já para PIS e COFINS não cumulativos as leis diferem entre os tributos:
para o PIS é a Lei nº 10.637 de 2002, para a COFINS é a Lei nº 10.833 de 2003. Vamos
iniciar os estudos pelo PIS e COFINS cumulativos.

Quanto ao elemento fato gerador, a Lei nº 9.718/1998 menciona no artigo 2º

que “as contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de
direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento”. O artigo 3º complementa
que “o faturamento a que se refere o art. 2o compreende a receita bruta”. Sendo assim, é
o faturamento (receita bruta) que gera a obrigação de PIS e COFINS cumulativos.

No que se refere ao elemento contribuinte, o contribuinte da contribuição

para o PIS e COFINS é a pessoa jurídica que auferir as receitas a que se refere o art. 2º.
Ou seja, a pessoa jurídica que aufira receitas.

53
 Com relação à base de cálculo, o parágrafo segundo do artigo 3º menciona o
seguinte:

2º Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a

que se refere o art. 2º, excluem-se da receita bruta:

I - as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;

II - as reversões de provisões e recuperações de créditos baixados
como perda, que não representem ingresso de novas receitas,
o resultado positivo da avaliação de investimento pelo valor do
patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de participações
societárias, que tenham sido computados como receita bruta;
IV - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no
6.404, de 15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do
ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou
intangível; e
VI - a receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação
ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo
intangível representativo de direito de exploração, no caso de
contratos de concessão de serviços públicos (BRASIL, 1998).

Nesse sentido, é importante compreender que tanto as vendas canceladas

(devoluções de vendas), descontos incondicionais, reversões de provisões e perdas,
bem como o resultado positivo de avaliação e investimentos, lucros, dividendos, vendas
do ativo não circulante, e ganho de avaliação com melhoramento de estruturas, devem
ser excluídos da receita bruta para se chegar à base de cálculo de PIS e COFINS.

Ainda sobre a base de cálculo, a decisão do STF de número 574.706/2021, decidiu

que o ICMS destacado nas notas fiscais de venda deverá fazer parte das exclusões da
base de cálculo de PIS e COFINS, visto que não compõe o preço da mercadoria.

INTERESSANTE
A decisão do STF que excluiu o ICMS da base do PIS e da COFINS é válida
apenas para as SAÍDAS. No que se refere às entradas (aquisições), o ICMS não
deve ser excluído da base dos créditos de PIS e COFINS. Isso foi confirmado
pelo Parecer da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional SEI nº 14.483/ME,
em que menciona: “não é possível, com base apenas no conteúdo do acórdão,
proceder ao recálculo dos créditos apurados nas operações de entrada,
porque a questão não foi, nem poderia ter sido, discutida nos autos”.

A alíquota do PIS é 0,65% e de COFINS é 3%, conforme o artigo 4º, inciso IV da

citada Lei: “IV – sessenta e cinco centésimos por cento e três por cento incidentes sobre
a receita bruta decorrente das demais atividades”.

54
 Quanto ao elemento pagamento, PIS e COFINS são tributos mensais. Já sobre
o crédito e compensação, não existe no regime cumulativo de PIS e COFINS. Assim,
finalizamos a parte teórica de PIS e COFINS cumulativos. O Quadro 18 apresenta um
resumo dos elementos desses tributos:

QUADRO 18 – ELEMENTOS DO PIS E COFINS CUMULATIVOS

Crédito e
Fato Gerador Contribuinte Base de Cálculo Alíquota Pagamento
compensação

=Receita Bruta
- Devoluções de
vendas 0,65% para PIS
Pessoa jurídica
- Descontos 3% para
Faturamento que auferir Não há Mensal
incondicionais COFINS
faturamento
- ICMS destacado
- IPI
= Base de cálculo

FONTE: As autoras

Vamos praticar?

5.2 PARTE PRÁTICA NO REGIME CUMULATIVO

Consideremos as informações do mês de julho de X4, da empresa Bicecross
Comércio, Serviços e Indústria de Bicicletas Ltda. A empresa fabrica bicicletas, vende
acessórios para ciclistas e também faz consertos:

• Nas vendas, todo o estoque foi vendido, ou seja, zera-se o estoque.

• Todas as operações ocorreram a prazo.
• Custo da mercadoria da devolução de venda: R$ 3.129.
• Desconsiderar IPI e ISS.

QUADRO 19 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA BICECROSS

Operação Valor R$ ICMS PIS COFINS

Compra de mercadorias para

1 R$ 52.000 R$ 6.240 - -
revenda

Compra de matéria-prima
2 R$ 146.200 R$ 17.544 - -
para fabricação de bicicletas

Devolução de compra de
3 R$ 10.000 R$ 1.200 - -
matéria-prima

4 Energia elétrica do mês R$ 3.250 R$ 812,50 - -

55
 Aquisição de fretes para
5 R$ 17.400 R$ 2.088 - -
recebimento de mercadorias
Compra de material para uso
6 R$ 5.000 - - -
ou consumo
7 Venda de mercadorias R$ 80.000 R$ 9.600 R$ 457,60 R$ 2.112
Devolução de venda de
8 R$ 4.100 R$ 492 R$ 23,45 R$ 108,24
mercadorias

Venda de produtos indus-

9 R$ 380.000 R$ 45.600 R$ 2.173,60 R$ 10.032
trializados

10 Prestação de serviços R$ 15.000 - R$ 97,50 R$ 450

11 Receitas financeiras R$ 550 - - -

FONTE: As autoras

Iniciaremos analisando as operações. Contabilizaremos apenas aquelas que

têm incidência de PIS e COFINS, pois as demais já vimos no tópico anterior. Vamos lá?

As operações 1, 2, 4, 5 e 6 são compras de mercadorias, matéria-prima, energia

elétrica, frete, uso ou consumo. Nesses casos, não haverá crédito de PIS e COFINS, pois
conforme aprendemos na parte teórica, no regime cumulativo não é possível fazer esse
aproveitamento.

Perceba que na operação 3, referente à devolução de compra, também não

há que devolver PIS e COFINS ao fornecedor, visto que não houve o aproveitamento na
entrada.

Já na operação 7 há incidência de PIS e COFINS, pois refere-se ao faturamento

da empresa. É necessário excluir o ICMS da base de cálculo, lembra? Então, a partir do
valor das mercadorias que é R$ 80.000 menos o ICMS que é R$ 9.600, chega-se à base
de cálculo de: R$ 70.400. Assim, aplicamos a alíquota de 0,65% para encontrar o PIS: R$
457,60, e aplicamos a alíquota de 3% para encontrar a COFINS: R$ 2.112. A contabilização
fica assim:

D – Clientes a receber R$ 80.000

C – Receita de vendas de mercadorias R$ 80.000
D – CMV R$ 61.072
C – Estoque R$ 61.072
D – PIS s/ vendas R$ 457,60
C – PIS a recolher R$ 457,60
D – COFINS s/ vendas R$ 2.112
C – COFINS a recolher R$ 2.112

56
 Na operação 8 também haverá PIS e COFINS. No momento da venda de
mercadorias nós geramos débitos fiscais para pagar esses tributos. Então, se ocorreu
uma devolução de venda, nós temos o direito de estornar os tributos. Para encontrar
a base de cálculo, exclui-se o ICMS: R$ 4.100 – R$ 492 = R$ 3.608. A partir da base de
cálculo de R$ 3.608, estornaremos R$ 23,45 de PIS e R$ 108,24 de COFINS:

D – Devolução de vendas R$ 4.100

C – Clientes a receber R$ 4.100
D – Estoque R$ 3.129
C – CMV R$ 3.129
D – PIS a recolher R$ 23,45
C – PIS s/ vendas R$ 23,45
D – COFINS a recolher R$ 108,24
C – COFINS s/ vendas R$ 108,24

Na operação 9, a empresa também terá que gerar PIS e COFINS a pagar.

Independente se a venda está relacionada a mercadorias, produtos, ou serviços, haverá
incidência desses tributos, salvo exceções da lei. As alíquotas são sempre as mesmas:
0,65% e 3%. Excluindo o ICMS, chegamos a uma base de: R$ 334.400.

D – Clientes a receber R$ 380.000

C – Receita de vendas de mercadorias R$ 380.000
D – CPV R$ 119.856
C – Estoque de Matéria Prima R$ 119.856
D – PIS s/ vendas R$ 2.173,60
C – PIS a recolher R$ 2.173,60
D – COFINS s/ vendas R$ 10.032
C – COFINS a recolher R$ 10.032

É importante mencionar que se caso estivéssemos considerando IPI, ele

também deveria ser excluído da base de cálculo.

A operação 10 refere-se a prestações de serviço que a empresa fez. A base

de cálculo permanece sendo R$ 15.000, pois não há ICMS em prestações de serviços:

D – Clientes a receber R$ 15.000

C – Receita com prestação de serviços R$ 15.000
D – PIS s/ prestação de serviços R$ 97,50
C – PIS a recolher R$ 97,50
D – COFINS s/ prestação de serviços R$ 450
C – COFINS a recolher R$ 450

57
 A operação 11 tem incidência de PIS e COFINS? A resposta é: não, no caso de
regime cumulativo. Lembre-se de que no regime cumulativo, o fato gerador dos tributos
é o faturamento. Receitas financeiras não fazem parte do faturamento da empresa.
Agora que fizemos todos os lançamentos contábeis necessários, precisamos apurar PIS
e COFINS a recolher de julho/X4:

QUADRO 20 – APURAÇÃO DE PIS E COFINS DO MÊS DE JULHO/X4

PIS COFINS

Venda de mercadorias R$ 457,60 Venda de mercadorias R$ 2.112

Venda de produtos R$ 2.173,60 Venda de produtos R$ 10.032
Prestação de serviços R$ 97,50 Prestação de serviços R$ 450
Devolução de vendas (R$ 23,45) Devolução de vendas (R$ 108,24)

TOTAL R$ 2.705,25 TOTAL R$ 12.485,76

FONTE: As autoras

A partir do Quadro 20 identificam-se todos os débitos fiscais que a empresa

teve com PIS e COFINS, provenientes de vendas e prestação de serviços, e o estorno
relacionado à devolução de vendas. Com isso, há que se pagar R$ 2.705,25 de PIS e R$
12.485,76 de COFINS, não havendo créditos a compensar, pois neste regime não é possível.

Sobre a possibilidade de aproveitamento de créditos, veremos no próximo

tópico ao abordar o regime não cumulativo para PIS e COFINS.

5.3 PARTE TEÓRICA NO REGIME NÃO CUMULATIVO

Conforme mencionado anteriormente, no regime não cumulativo as leis que
normatizam PIS e COFINS são diferentes. Para o PIS é a Lei nº 10.637 de 2002, e para a
COFINS é a Lei nº 10.833 de 2003. Apesar de serem diferentes, seguem um padrão de
sequência.

Quanto ao fato gerador de PIS e COFINS não cumulativos, as leis 10.637/2002

e 10.833/2003 mencionam que: “incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Nesse sentido, percebe-se que há uma diferença entre o fato gerador do regime
cumulativo e não cumulativo. No regime cumulativo é o faturamento. No regime não
cumulativo são todas as receitas auferidas independentemente da denominação.

58
 No que diz respeito ao elemento contribuinte, as leis mencionam que: “o
contribuinte é a pessoa jurídica que auferir as receitas”, ou seja, a empresa. No que se
refere à base de cálculo, é o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica. Conforme
o parágrafo 3º do artigo 1º da Lei nº 10.833/2003, não integram a base de cálculo:

§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as

receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou
sujeitas à alíquota 0 (zero);
II - decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado
como investimento, imobilizado ou intangível;
III - auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de
mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da
empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
b) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como
perda que não representem ingresso de novas receitas, o resultado
positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido
e os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que
tenham sido computados como receita (BRASIL, 2003).

Além do mais, o ICMS que incide sobre as vendas também deve ser excluído
base de cálculo de PIS e COFINS, conforme a decisão do STF de número 574.706/2021.

As alíquotas de PIS e COFINS são 1,65% e 7,60%, respectivamente. No entanto,

para as receitas financeiras as alíquotas são diferenciadas: 0,65% para PIS e 4% para
COFINS, conforme disposto no Decreto nº 8.426/2015:

Art. 1º Ficam restabelecidas para 0,65% e 4%, respectivamente, as

alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes
sobre receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações
realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas
ao regime de apuração não-cumulativa das referidas contribuições
(BRASIL, 2015).

No regime não cumulativo é possível o aproveitamento de créditos, ou seja, há

crédito e compensação. São várias as possibilidades de crédito, conforme o Artigo 3º
da Lei nº 10.637/2002:

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá

descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias
e aos produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1° desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2° desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços
e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições
87.03 e 87.04 da TIPI;

59
 IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento
mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado
de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e
das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação
de serviços.
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o
custo, inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
VIII - bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha
integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada
conforme o disposto nesta Lei.
IX - energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica.
IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou
uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore
as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e
manutenção.
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização
na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
§ 1° O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota
prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no
mês;
II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos
no mês;
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados
nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;
IV - dos bens mencionados no inciso VIII do caput, devolvidos no mês.
§ 2° Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física; e
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
§ 4° O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos
meses subsequentes (BRASIL, 2002).

Para resumir, de um modo geral, o que possibilita crédito de PIS e COFINS são:

• Bens adquiridos para revenda.

• Bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
de produtos.
• Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos pagos a pessoa jurídica.
• Máquinas, equipamentos incorporados ao ativo imobilizado para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
• Bens recebidos em devolução de vendas tributadas.
• Energia elétrica consumida.

60
 Importante mencionar que no que se refere aos créditos de ativo imobilizado, o
aproveitamento se dará a partir da depreciação do bem, iniciando no mês de aquisição.

No que se refere ao elemento pagamento, é mensal. PIS e COFINS deverão ser

pagos até o 25o dia do mês subsequente ao de ocorrência do fato gerador. Se o dia do
vencimento não for dia útil, considerar-se-á antecipado o prazo para o primeiro dia útil
que o anteceder. O Quadro 21 apresenta um resumo dos elementos desses tributos:

QUADRO 21 – ELEMENTOS DO PIS E COFINS NÃO CUMULATIVOS

Crédito e
Fato Gerador Contribuinte Base de Cálculo Alíquota Pagamento
compensação

bens para
revenda;
= Receitas 1,65% para PIS
insumos;
- Devoluções de 7,6% para aluguéis pagos
Todas as
vendas COFINS; a pessoa
receitas, salvo Pessoa jurídica
- Descontos jurídica;
as isentas e que auferir Mensal
incondicionais 0,65% e 4% de máquinas e
do ativo não receitas. equipamentos,
- ICMS destacado PIS e COFINS
circulante. devolução
- IPI para receita
de vendas
= Base de cálculo financeira.
tributadas;
energia elétrica.

FONTE: As autoras

Vamos praticar?

5.4 PARTE PRÁTICA NO REGIME NÃO CUMULATIVO

Consideremos as informações do mês de julho de X4, da empresa Bicecross
Comércio, Serviços e Indústria de Bicicletas Ltda. A empresa fabrica bicicletas, vende
acessórios para ciclistas e também faz consertos:

• Nas vendas, todo o estoque foi vendido, ou seja, zera-se o estoque.

• Todas as operações ocorreram a prazo.
• Custo da mercadoria da devolução de venda: R$ 2.800.
• Desconsiderar IPI e ISS.

61
 QUADRO 22 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA BICECROSS
BC PIS/
Operação Valor R$ ICMS PIS COFINS
COFINS

Compra de mercadorias
1 R$ 52.000 R$ 6.240 R$ 52.000 R$ 858 R$ 3.952
para revenda

Compra de matéria-prima
2 R$ 146.200 R$ 17.544 R$ 146.200 R$ 2.412,30 R$ 11.111,20
para fabricação de bicicletas

Devolução de compra de
3 R$ 10.000 R$ 1.200 R$ 10.000 R$ 165 R$ 760
matéria-prima

4 Energia elétrica do mês R$ 3.250 R$ 812,50 R$ 3.250 R$ 53,63 R$ 247

Aquisição de fretes para

5 R$ 17.400 R$ 2.088 R$ 17.400 R$ 287,10 R$ 1.322,40
recebimento de mercadorias

Compra de material para uso

6 R$ 5.000 - - - -
ou consumo

7 Venda de mercadorias R$ 80.000 R$ 9.600 R$ 70.400 R$ 1.161,60 R$ 5.350,40

Devolução de venda de
8 R$ 4.100 R$ 492 R$ 3.608 R$ 59,53 R$ 274,21
mercadorias

Venda de produtos indus-

9 R$ 380.000 R$ 45.600 R$ 334.400 R$ 5.517,60 R$ 25.414,40
trializados

10 Prestação de serviços R$ 15.000 - R$ 15.000 R$ 247,50 R$ 1.140

Receitas financeiras de apli-

11 R$ 550 - R$ 550 R$ 3,58 R$ 22
cação

Aluguel pago a pessoa

12 R$ 2.500 - R$ 2.500 R$ 41,25 R$ 190
jurídica

Aquisição de máquina para

13 R$ 320.000 R$ 38.400 R$ 281.600 depreciação depreciação
produção

Depreciação da máquina 281.600 / 10anos = 28.160

14 R$ 2.346,67 R$ 38,72 R$ 178,35
adquirida. 10% a.a 28.160 / 12mes = 2.346,67

FONTE: As autoras

Iniciaremos fazendo as contabilizações de todas as operações:

1) Compra de mercadorias para revenda

D – Estoque R$ 40.950
D – ICMS a recuperar R$ 6.240
D – PIS a recuperar R$ 858
D – COFINS a recuperar R$ 3.952
C – Fornecedores R$ 52.000

62
 Conforme foi abordado na parte teórica, as aquisições de mercadorias para
revenda geram créditos de PIS e COFINS. Perceba que nas entradas, o ICMS não deve
ser excluído da base de cálculo de PIS e COFINS, nesse sentido, a base para calcular PIS
e COFINS é R$ 52.000. A diferença entre o total da aquisição e os tributos a recuperar
vai para o estoque.

2) Compra de matéria-prima para fabricação de bicicletas

D – Estoque de MP R$ 115.132,50
D – ICMS a recuperar R$ 17.544
D – PIS a recuperar R$ 2.412,30
D – COFINS a recuperar R$ 11.111,20
C – Fornecedores R$ 146.200

3) Devolução de compra de matéria-prima

D – Fornecedores R$ 10.000
C – ICMS a recolher R$ 1.200
C – PIS a recolher R$ 165
C – COFINS a recolher R$ 760
C – Estoque R$ 7.875

Perceba que ao comprarmos a matéria-prima no número 2, nós aproveitamos

diversos tributos. No entanto, tivemos que fazer uma devolução dessa compra na nº
3, portanto, temos que devolver também o valor dos tributos que recuperamos. Nesse
caso, mesmo sendo uma “saída”, não se exclui o ICMS da base de PIS e COFINS.

4) Energia elétrica

D – Despesa com energia elétrica R$ 2.136,87

D – ICMS a recuperar R$ 812,50
D – PIS a recuperar R$ 53,63
D – COFINS a recuperar R$ 247
C – Energia a pagar R$ 3.250

Como vimos no inciso IX do artigo 3º da Lei do PIS e consequentemente da

COFINS, a energia elétrica gera créditos no regime não cumulativo. A base de cálculo é
o valor total da conta de energia.

5) Aquisição de fretes para o recebimento de mercadorias

D – Estoque R$ 13.702,50
D – ICMS a recuperar R$ 2.088
D – PIS a recuperar R$ 287,10
D – COFINS a recuperar R$ 1.322,40
C – Fornecedores R$ 17.400
63
 Ficou se perguntando o motivo do frete gerar crédito de PIS e COFINS? O frete
é contabilizado no estoque, assim, é considerado custo na aquisição de mercadorias e
por isso, gera crédito desses tributos.

6) Compra de material de uso ou consumo

D – Despesa de uso ou consumo R$ 5.000

C – Contas a pagar R$ 5.000

Material de uso ou consumo não gera créditos de PIS e COFINS.

7) Venda de mercadorias

D – Clientes a receber R$ 80.000

C – Receita de vendas de mercadorias R$ 80.000
D – CMV R$ 54.652,50
C – Estoque R$ 54.652,50
D – ICMS s/ vendas R$ 9.600
C – ICMS a recolher R$ 9.600
D – PIS s/ vendas R$ 1.161,60
C – PIS a recolher R$ 1.161,60
D – COFINS s/ vendas R$ 5.350,40
C – COFINS a recolher R$ 5.350,40

Nas vendas precisamos diminuir o ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, por
isso que a base é: R$ 80.000 – R$ 9.600 = R$ 70.400,00.

8) Devolução de venda de mercadorias

D – Devolução de vendas R$ 4.100

C – Clientes a receber R$ 4.100
D – Estoque R$ 2.800
C – CMV R$ 2.800
D – ICMS a recuperar R$ 492
C – ICMS s/ vendas R$ 492
D – PIS a recuperar R$ 59,53
C – PIS s/ vendas R$ 59,53
D – COFINS a recuperar R$ 274,21
C – COFINS s/ vendas R$ 274,21

Na devolução de vendas, precisamos estornar os tributos que geramos no

momento da venda. Com isso, a base para PIS e COFINS é o valor da devolução menos
o ICMS: R$ 4.100 – R$ 492 = R$ 3.608. Apesar da devolução de venda ser uma “entrada”,
como está estritamente relacionada a uma venda, temos que excluir o ICMS nesse caso.

64
9) Venda de produtos industrializados

D – Clientes a receber R$ 380.000

C – Receita de vendas de produtos R$ 380.000
D – CPV R$ 107.257,50
C – Estoque R$ 107.257,50
D – ICMS s/ vendas R$ 45.600
C – ICMS a recolher R$ 45.600
D – PIS s/ vendas R$ 5.517,60
C – PIS a recolher R$ 5.517,60
D – COFINS s/ vendas R$ 25.414,40
C – COFINS a recolher R$ 25.414,40

Nas vendas precisamos diminuir o ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS, por
isso que a base é: R$ 380.000 – R$ 45.600 = R$ 334.400.

10) Prestação de serviços

D – Clientes a receber R$ 15.000

C – Receita com prestação de serviços R$ 15.000
D – PIS s/ prestação de serviços R$ 247,50
C – PIS a recolher R$ 247,50
D – COFINS s/ prestação de serviços R$ 1.140
C – COFINS a recolher R$ 1.140

11) Receitas financeiras

D – Aplicação financeira R$ 550

C – Rendimento de aplicação financeira R$ 550
D – PIS s/ receitas financeiras R$ 3,58
C – PIS a recolher R$ 3,58
D – COFINS s/ receitas financeiras R$ 22
C – COFINS a recolher R$ 22

Lembre-se de que conforme o artigo 1º do Decreto nº 8.426/2015 é necessário

pagar PIS e COFINS sobre receitas financeiras, e as respectivas alíquotas são 0,65% e 4%.

12) Aluguel pago a pessoa jurídica

D – Despesa de aluguel R$ 2.268,75

D – PIS a recuperar R$ 41,25
D – COFINS a recuperar R$ 190
C – Alugueis a pagar R$ 2.500

65
 Assim como a energia elétrica, o aluguel pago a pessoa jurídica também dá
direito ao crédito de PIS e COFINS, conforme o inciso IV do artigo 3º das leis de PIS e
COFINS.

13) Aquisição de máquina para produção

D – Máquinas e equipamentos R$ 281.600

D – ICMS a recuperar do Ativo Imobilizado R$ 38.400
C – Contas a pagar R$ 320.000

Veja que, apesar de precisarmos considerar a base de cálculo de R$ 281.600

para aproveitamento de crédito de PIS e COFINS, esse aproveitamento não acontece
no momento da aquisição do imobilizado. O correto aproveitamento de crédito ocorrerá
pela depreciação dessa máquina, no item 11.

14) Depreciação da máquina adquirida no item 13

Ao considerarmos o valor de custo do ativo imobilizado, temos um total de R$

281.600. Sabe-se que a taxa de depreciação dessa máquina é 10% ao ano. Assim, será
depreciado anualmente: R$ 28.160. No entanto, precisamos do valor mensal: R$ 28.160
/ 12 = R$ 2.346,67. Ou seja, em cada mês, a base de cálculo desse ativo imobilizado para
aproveitamento de crédito de PIS e COFINS será R$ 2.346,67.

D – Despesa de depreciação R$ 2.129,60

D – PIS a recuperar R$ 38,72
D – COFINS a recuperar R$ 178,35
C – (-) Depreciação acumulada R$ 2.346,67

Agora que fizemos todos os lançamentos contábeis necessários, precisamos

apurar PIS e COFINS de julho/X4:

QUADRO 23 – APURAÇÃO DE PIS E COFINS DO MÊS DE JULHO/X4

Créditos Fiscais Débitos Fiscais

Operação PIS COFINS Operação PIS COFINS

Compra de Venda de
R$ 1.145,10 R$ 5.274,40 R$ 1.161,60 R$ 5.350,40
mercadoria mercadorias

Compra de Venda de
R$ 2.412,30 R$ 11.111,20 R$ 5.517,60 R$ 25.414,40
MP produtos

Prestação de
Energia R$ 53,63 R$ 247 R$ 247,50 R$ 1.140
serviços

Receitas
Aluguéis R$ 41,25 R$ 190 R$ 3,58 R$ 22
financeiras

66
Depreciação Devolução de
R$ 38,72 R$ 178,35 R$ 165 R$ 760
do AI compra

Devolução de
R$ 59,53 R$ 274,21
vendas

R$
TOTAL R$ 3.750,53 R$ 17.275,16 TOTAL R$ 7.095,28
32.686,80

Confronto de débitos e créditos de PIS 7.095,28 – 3.750,53 = R$ 3.344,75

Confronto de débitos e créditos de COFINS 32.686,80 – 17.275,16 = R$ 15.411,64

FONTE: As autoras

A partir do Quadro 23 vemos que os débitos fiscais superam os créditos. Nesse

caso, haverá PIS e COFINS a recolher no mês de julho. No entanto, como são não
cumulativos, podemos compensar os créditos, assim, o valor que fica a recolher é R$
3.344,75 de PIS e R$ 15.411,64 de COFINS. É necessário efetuar uma contabilização da
transferência dos créditos para os débitos:

Transferência dos saldos a recuperar para recolher:

D – PIS a recolher R$ 3.750,53

C – PIS a recuperar R$ 3.750,53
D – COFINS a recolher R$ 17.275,16
C – COFINS a recuperar R$ 17.275,16

Efetuando estes lançamentos, nós zeramos as contas “a recuperar”. No mês

seguinte, por exemplo, a empresa começará sem saldo de imposto a recuperar. Após
estudar sobre PIS e COFINS, nós finalizamos o Tópico 2 da Unidade 1.

67
 RESUMO DO TÓPICO 2
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• O ISS é um imposto municipal, cumulativo, sua alíquota varia entre 2% e 5%.

• A lei geral do ISS é a Lei Complementar 116/2003.

• O ICMS é um imposto estadual, de um modo geral é não cumulativo, sua alíquota

varia conforme os estados.

• A Lei geral do ICMS é a Lei nº 87/1996, também conhecida como Lei Kandir.

• Existem alíquotas interestaduais para o ICMS, em que deve ser o estado de origem e
de destino.

• O IPI é um imposto federal, de um modo geral é não cumulativo, sua alíquota varia
conforme os produtos constantes na TIPI.

• A Lei geral do IPI é o Decreto nº 7.212/2010, conhecido como regulamento do IPI –

RIPI.

• O PIS e a COFINS são tributos federais, podem ser cumulativos e não cumulativos,
dependendo do regime de tributação adotado. Para o regime cumulativo, suas
alíquotas são, respectivamente, 0,65% e 3%. Para o regime não cumulativo são 1,65%
e 7,6%, respectivamente. Sobre as receitas financeiras há uma alíquota diferenciada
no regime não cumulativo que é 0,65% e 4%, respectivamente.

• Para o regime cumulativo, PIS e COFINS possuem a mesma lei: Lei nº 9.718 de 1998.

• Para o regime não cumulativo, a lei do PIS é a Lei nº 10.637/2002 e a de COFINS é a

Lei nº 10.833/2003.

68
 AUTOATIVIDADE
1 As possibilidades de aproveitamento de crédito fiscal variam conforme o regime de
tributação de cada empresa. Nesse sentido, dependendo do regime de tributação,
um mesmo tributo poderá ser cumulativo em um e não cumulativo em outro. Assinale
as operações que podem gerar crédito conforme cada tributo:

PIS COFINS PIS não COFINS não

Operações ISS ICMS IPI
cumulativo cumulativo cumulativo cumulativo
Serviço tomado
Compra de mercadoria
para revenda
Compra de matéria-
prima
Energia elétrica consumi-
da no processo produtivo
Energia elétrica
Aquisição de imobilizado
para atividade fim
Depreciação de ativo
imobilizado utilizado na
atividade fim
Aluguel pago a pessoa
jurídica
Aquisição de transporte
para entrega de merca-
doria

2 Cada tributo tem suas características, seja em relação a alíquota, base de cálculo, fato
gerador, cumulatividade, entre outras. Conforme os conteúdos estudados no Tópico 2,
indique as alíquotas de cada tributo, e suas particularidades (quando for o caso):

ISS: ____________
IPI: ____________
ICMS: ____________
PIS: ____________
COFINS: ____________

3 As indústrias possuem particularidades de contabilização, bem como de tributação.

Considerando uma indústria, a partir da venda a prazo de um produto produzido
pela empresa no valor de R$ 50.000,00, indique o valor dos tributos e efetue a
contabilização completa da receita, considerando um CPV de R$ 15.000:

69
 ICMS (12% sobre o produto): ____________
IPI (15% sobre o produto): ____________
PIS cumulativo: ____________
COFINS cumulativo: ____________

4 Dependendo do regime de tributação, alguns tributos variam de cumulativo e não

cumulativo, é o caso do IPI, ICMS, PIS e COFINS. No que se refere ao ICMS não cumulativo,
assinale a alternativa CORRETA que possibilita o crédito fiscal desse tributo:

a) ( ) Bens adquiridos para revenda.

b) ( ) Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos pagos a pessoa jurídica.
c) ( ) Serviços tomados.
d) ( ) Venda de mercadorias.

5 São vários os tributos incidentes sobre o faturamento das organizações, mas variam
conforme o setor de atuação de cada empresa. Assinale a alternativa CORRETA sobre
tributos que incidem sobre o faturamento das empresas:

a) ( ) COFINS e IRPJ
b) ( ) PIS e IRPJ.
c) ( ) PIS e COFINS.
d) ( ) PIS, COFINS e IRPJ.

70
UNIDADE 1 TÓPICO 3 -
TRIBUTAÇÃO SOBRE O LUCRO, FOLHA DE
PAGAMENTO E CONTABILIZAÇÃO

1 INTRODUÇÃO
Acadêmico, no Tópico 3, abordaremos o IRPJ e a CSLL, que são tributos sobre
o lucro das empresas, além do INSS Patronal e FGTS, que são tributos sobre a folha de
pagamento.

Você deve se perguntar: qual é o motivo de estudar folha de pagamento se a

disciplina é referente a tributos? Pois bem, dependendo do regime de tributação a que
a empresa optar, haverá diferença no pagamento de INSS Patronal sobre a folha de
pagamento e pró-labore.

As empresas destinam um valor considerável para o INSS Patronal, por isso é

importante compreender a dinâmica dessa contribuição. O INSS Patronal é aquele valor
pago pela empresa sobre os funcionários e pró-labore, diferentemente daquele INSS
que é descontado de cada colaborador. Além disso, as empresas recolhem sobre a folha
de pagamento o FGTS, mas diferentemente do INSS Patronal, essa contribuição não
muda conforme o regime tributário adotado.

2 IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA – IRPJ E

CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
O IRPJ é um imposto federal que incide sobre o lucro das pessoas jurídicas.
No artigo 153, inciso III, a Constituição Federal menciona que compete à União instituir
impostos sobre a renda e proventos de qualquer natureza. Ambos os tributos (CSLL e IRPJ)
possuem a mesma base de cálculo, por isso serão tratados conjuntamente neste tópico:

Art. 28. Parágrafo Único. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de

tributação com base no lucro real, presumido ou arbitrado, conforme
o caso, ficarão sujeitas ao mesmo critério para a determinação da
base de cálculo da CSLL, mantidos os ajustes e as alíquotas previstos
na legislação para cada tributo (RECEITA FEDERAL, 2017, s.p.).

Ao longo dos anos, várias leis foram criadas e alteradas para legislar sobre o IRPJ
e CSLL. Atualmente, as principais são: Decreto nº 9.580/2018, também conhecido como
Regulamento do Imposto de Renda, a Instrução Normativa – IN 1.700/2017 e o CTN/1966.

71
 2.1 PARTE TEÓRICA
Conforme o artigo 43 do CTN/1966, o fato gerador do IRPJ é a aquisição da
disponibilidade econômica ou jurídica:

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da

combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os
acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior (CTN,
1966, s.p.).

Ou seja, são os valores que a empresa gera a partir da sua atividade: vendas
e serviços ou outros proventos: como investimentos e vendas de imobilizado. Isso
também é verdadeiro para a CSLL.

Quanto ao contribuinte, o artigo 4º da IN 1.700/2017 menciona que são as

pessoas jurídicas e empresas individuais, ou seja: as empresas. No que se refere à base
de cálculo, os artigos 27 e 28 da IN 1.700/2017 indicam que a base de cálculo do IRPJ
e da CSLL é o lucro real, lucro presumido ou lucro arbitrado, correspondente ao período
de apuração. Resumindo, é o lucro das empresas, esse lucro varia conforme o regime de
tributação de cada organização. Sobre isso, estudaremos na Unidade 2.

Com relação à alíquota, o artigo 29 da IN 1.700/2017 menciona que a do IRPJ é

15%. Além disso, a parte do lucro que exceder R$ 20.000,00 por mês terá incidência de
um adicional de 10%. Já a alíquota da CSLL, conforme o artigo 30 da IN 1.700/2017 é, de
um modo geral, 9%, e não possui adicional. Vamos a um exemplo?

Exemplo 1: Uma empresa teve um lucro trimestral no primeiro trimestre de

2021, de R$ 72.000,00. Qual o valor que será pago de IRPJ? Terá adicional? E qual o
valor de CSLL?
O valor de IRPJ será R$ 72.000 x 15% = R$ 10.800,00.
O adicional será: R$ 72.000 – R$ 60.000 = R$ 12.000 x 10% = R$ 1.200
Total de IRPJ: R$ 12.000,00.

Veja que como o lucro foi trimestral, estamos trabalhando com um período de
três meses. Nesse sentido, sobre o valor que ultrapassou R$ 60.000 (R$ 20.000 x 3
meses), devem ser pagos 10% a mais. Se estivéssemos considerando um período anual,
ou seja, 12 meses, deveríamos considerar o valor de lucro que ultrapassou R$ 240.000,00.

O valor de CSLL será R$ 72.000 x 9% = R$ 6.480,00.

72
 Não há crédito e compensação de IRPJ e CSLL, visto que são tributos
cumulativos. Quanto ao pagamento, poderá ser trimestral ou por estimativa. No caso
do período trimestral, o artigo 31 da IN 1.700/2017 indica que as apurações trimestrais
serão encerradas em 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro
de cada ano. No caso de optar pelo pagamento por estimativa, os pagamentos devem
ocorrer mensalmente, até o último dia útil.

Como o próprio nome diz, o pagamento por estimativa acontece a partir de uma
base de cálculo estimada mensal. Após ter decorrido o ano inteiro, em dezembro de cada
ano é que se verifica a “real” base de cálculo para o IRPJ e CSLL, não mais utilizando a
base estimada. Com isso, ou a empresa paga a diferença dos tributos, ou compensa o
que pagou a maior em períodos seguintes.

Quanto a esta base de cálculo estimada, o artigo 33 da IN 1.700/2017 explica os

percentuais de estimação que serão adotados: “Art. 33. A base de cálculo do IRPJ, em
cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% sobre a receita
bruta definida pelo art. 26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas
canceladas e dos descontos incondicionais concedidos”.

No que se refere à CSLL: “Art. 34. A base de cálculo da CSLL, em cada mês, será
determinada mediante a aplicação do percentual de 12% sobre a receita bruta definida
pelo art. 26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e
dos descontos incondicionais concedidos”.

Os percentuais de CSLL e IRPJ ainda variam conforme a atividade da empresa.

O Quadro 24 apresenta um resumo:

QUADRO 24 – PERCENTUAIS DE ESTIMAÇÃO

ATIVIDADE IRPJ CSLL

Revenda de combustível e derivados. 1,6% 12%

Comércio, indústria, transporte de cargas, serviços hospitalares. 8% 12%
Transporte de passageiros. 16% 12%
Serviços em geral, intermediação de negócios, locação de bens. 32% 32%
FONTE: Adaptado de Gestão Contabilidade (2017)

Com relação ao IRPJ, ao optar pelo pagamento por estimativa, uma empresa
que revende combustíveis e derivados aplicará sobre a receita bruta o percentual de
1,6%. Uma transportadora de cargas, serviços hospitalares, indústria e comércio aplicará
8%. Empresa transportadora que não seja de cargas aplicará 16%. Por fim, prestadoras de
serviços aplicarão o percentual de 32%. Já a CSLL será 12% para venda de combustíveis,
comércio, indústria, transporte de cargas e serviços hospitalares. Nas demais atividades,
ligadas a serviços, será 32%.
73
 Exemplo 2: Uma empresa transportadora de cargas optou pelo pagamento
de IRPJ e CSLL por estimativa. No mês de janeiro, a receita bruta menos exclusões,
totalizou R$ 27.000,00. Qual o valor de IRPJ e da CSLL a pagar por estimativa em janeiro?

Receita bruta R$ 27.000 IRPJ CSLL

x Percentual de estimação 8% 12%

= Base de cálculo estimada R$ 2.160 R$ 3.240
x Alíquota do tributo 15% 9%
= Tributo a pagar R$ 324 R$ 291,60
FONTE: As autoras

Lembra do adicional de IRPJ que deve ser pago quando o lucro ultrapassa
R$ 20.000 por mês? Isso também se aplica no pagamento por estimativa, mas neste
exemplo não, pois o lucro estimado foi R$ 2.160.

No caso de pagamento por estimativa, após encontrar a base de cálculo, devem

ser realizados alguns acréscimos à base de cálculo conforme a IN 1.700/2017: “Art.
39. Serão acrescidos às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, no mês em que forem
auferidos, os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes
de receitas não compreendidas na receita bruta definida no art. 26”.

Exemplo 3: Uma empresa transportadora de cargas optou pelo pagamento

de IRPJ e CSLL por estimativa. No mês de janeiro, a receita bruta menos exclusões,
totalizou R$ 27.000,00. Qual o valor de IRPJ e da CSLL a pagar por estimativa em janeiro?

Receita bruta R$ 27.000 IRPJ CSLL

x Percentual de estimação 8% 12%

= Base de cálculo estimada R$ 2.160 R$ 3.240
+ Receitas financeiras R$ 500 R$ 500
+ Ganho de capital R$ 1.500 R$ 1.500
= Base de cálculo estimada total R$ 4.160 R$ 5.240
x Alíquota do tributo 15% 9%
= Tributo a pagar R$ 624 R$ 471,60
FONTE: As autoras

74
 Perceba que as receitas financeiras e o ganho de capital são incluídos no cálculo
após encontrar a base de cálculo estimada. Então, lembre-se: não se aplica percentual
de estimação aos ganhos de capitais e demais receitas que não sejam as receitas com
atividade fim da empresa. Para resumir os elementos do IRPJ e da CSLL, apresenta-se
o Quadro 25:

QUADRO 25 – ELEMENTOS DO IRPJ

Base de Crédito e
Fato Gerador Contribuinte Alíquota Pagamento
Cálculo compensação

IRPJ CSLL IRPJ CSLL IRPJ CSLL IRPJ CSLL IRPJ CSLL IRPJ CSLL

15% + 10%
Renda ou
sobre o que Trimestral ou
proventos
Empresas Lucro ultrapassar 9% - Estimativa
de qualquer
R$ 20.000 Mensal.
natureza.
ao mês.

FONTE: As autoras

2.2 PARTE PRÁTICA

Começaremos pelas contabilizações da apuração trimestral. Utilizando as
informações do Exemplo 1, em que houve um lucro trimestral no primeiro trimestre de
2021 de R$ 72.000,00, faremos as contabilizações necessárias:

Contabilização em 31 de março de 2021:

D – Despesa de IRPJ R$ 12.000

C – IRPJ a pagar R$ 12.000
D – Despesa CSLL R$ 6.480
C – CSLL a pagar R$ 6.480

Nos casos de apuração trimestral o valor calculado para IRPJ e CSLL é lançado
a débito em conta de despesa e a crédito em conta de tributo a pagar. O lançamento
sempre ocorrerá no último dia daquele trimestre.

Seguindo para o Exemplo 2, da empresa transportadora de cargas, referente à

apuração por estimativa mensal em janeiro, as contabilizações são as seguintes:

D – IRPJ Devido por Estimativa (AC) R$ 624

C – IRPJ por Estimativa a recolher (PC) R$ 624
D – CSLL Devida por Estimativa (AC) R$ 471,60
C – CSLL por Estimativa a recolher (PC) R$ 471,60

75
 Perceba que fazemos um débito em conta de ativo circulante. Essa conta está no
grupo de tributos a recuperar, pois a empresa pagou IRPJ e CSLL por estimativa, o que
significa que ela antecipou pagamentos para a União. No final do ano, em dezembro, a
empresa fará a apuração de tudo o que foi pago por estimativa e tudo que deveria ser pago
após encontrar o lucro efetivo da empresa. Assim, fará as compensações necessárias.

Vamos analisar a sequência do Exemplo 3, em dezembro de 2021:

QUADRO 26 – EXEMPLO 3
TOTAL
01/21 02/21 03/21 04/21 05/21 06/21 07/21 08/21 09/21 10/21 11/21 12/21
PAGO

Receita
27.000 30.000 29.000 25.000 32.000 28.000 29.000 25.000 27.000 26.000 31.000 28.000
bruta

IRPJ por
624 360 348 300 384 336 348 300 324 312 372 336 4.344
estimativa

CSLL por
471,6 324 313,2 270 345,6 302,4 313,2 270 291,6 280,8 334,8 302,4 3.819,6
estimativa

Lucro do
R$ 67.400
ano

IRPJ R$ 67.400 x 15% = R$ 10.110

CSLL R$ 67.400 x 9% = R$ 6.740

FONTE: As autoras

Na primeira linha do Quadro, apresenta-se a receita bruta mensal do ano de

2021 da empresa. Na segunda e terceira linha, os valores pagos de IRPJ e CSLL por
estimativa. O total pago por estimativa de IRPJ foi R$ 4.344. O total pago de CSLL foi R$
3.819,60.

Após passar todos os meses de 2021, a empresa conseguiu auferir o lucro

efetivo da empresa, e chegou a um total de R$ 67.400 (valor aleatoriamente atribuído
considerando 20% de lucro sobre a receita bruta). Agora que a empresa já tem o valor
efetivo do lucro, foi possível apurar o IRPJ e a CSLL: R$ 10.110 e R$ 6.740. Ao fazer o
confronto do que foi pago por estimativa e o valor efetivo, verifica-se que a empresa terá
que pagar uma diferença à União:

IRPJ: R$ 10.110 – 4.344 = R$ 5.766

CSLL: R$ 6.740 – 3.819,60 = R$ 2.920,40

A partir disso, temos alguns lançamentos contábeis para efetuar em 31/12. O

primeiro lançamento é a provisão do valor que a empresa realmente deveria pagar para
a União:

Provisão de IRPJ e CSLL:

D – Despesa de IRPJ R$ 10.110
C – IRPJ a pagar R$ 10.110

76
D – Despesa CSLL R$ 6.740
C – CSLL a pagar R$ 6.740

O segundo lançamento é a compensação dos saldos que estão no ativo

circulante relacionados aos valores pagos por estimativa, para o passivo circulante:

Compensação do que foi pago por estimativa

D – IRPJ a pagar R$ 4.344

C – IRPJ Devido por Estimativa (AC) R$ 4.344
D – CSLL a pagar R$ 3.819,60
D – CSLL Devida por Estimativa (AC) R$ 3.819,60

Agora, os valores em aberto no passivo circulante são R$ 5.766 e R$ 2.920,40.

Esses valores serão pagos em 31/01 do ano seguinte.

3 FUNDO DE GARANTIA POR TEMPO DE SERVIÇO – FGTS

“Todo trabalhador brasileiro com contrato de trabalho formal, regido pela CLT e,
também, trabalhadores rurais, temporários, avulsos, safreiros e atletas profissionais têm
direito ao FGTS” (CAIXA ECONÔMICA FEDERAL, 2018, s. p.).

O Fundo de Garantia do Tempo de Serviço – FGTS –, foi criado pela Lei nº 5.107,
de 13 de setembro de 1966 e começou a valer em 1º de janeiro de 1967, com o intuito
de proteger o trabalhador demitido sem justa causa. O FGTS é constituído de contas
vinculadas, abertas em nome de cada trabalhador, quando o empregador efetua o
primeiro depósito (CAIXA ECONÔMICA FEDERAL, 2018).

O valor do FGTS será sempre de 8% do salário bruto pago ao trabalhador (ou

seja, sobre o total da remuneração), exceto para os casos de jovens aprendizes que é
de 2%, independente do regime de tributação. Sobre o valor do pró-labore dos sócios é
facultativo o recolhimento de FGTS.

4 INSTITUTO NACIONAL DO SEGURO SOCIAL – INSS

O INSS Patronal é uma forma de contribuição previdenciária voltada
exclusivamente para pessoas jurídicas, isto é, empresas que mantém funcionários em
sua folha de pagamento. A porcentagem recolhida de INSS Patronal é de 20%. mas
varia conforme o Risco Ambiental do Trabalho – RAT –, como indica o Quadro 27:

77
 QUADRO 27 – ALÍQUOTAS DE INSS PATRONAL

Tributação/Setor INSS Patronal

Simples Nacional/ Indústria ou Comércio 0.

Simples Nacional/ Serviços Ver anexos IV, V e VI do Simples Nacional.

Lucro Presumido/ Lucro Real/ Indústria Varia de 26,8% a 28,8% devido ao RAT que
ou Serviços varia de 1% a 3%.

Normalmente é 26,8% pois o RAT

Lucro Presumido/ Lucro Real/ Comércio
normalmente é 1%.
FONTE: As autoras

O RAT é o Risco Ambiental do Trabalho. Fundamentado no inciso II do artigo 22 da

Lei nº 8.212/1991, que representa a contribuição da empresa e se baseia em percentuais
que caracterizam o risco da atividade econômica. Conforme a Receita Federal (2015), a
alíquota de contribuição para o RAT será de 1% se a atividade é de risco mínimo; 2% se
de risco médio; e de 3% se de risco grave. Incidentes sobre o total da remuneração paga,
devida ou creditada a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados empregados
e trabalhadores avulsos.

Além do RAT, a Lei nº 8.212/1991, em seu artigo 22-A informa os percentuais de

Terceiros (5,8%) para o cálculo do INSS, sendo:

Salário-Educação: 2,5%
INCRA: 0,2%
SENAI/SENAC/SENTAT: 1,0
SESI/SESC/SEST: 1,5%
SEBRAE: 0,6%

Nesse sentido, sobre a folha dos funcionários a empresa pagará sempre 20% +
5,8% + RAT (salvo no Simples Nacional). Importante mencionar que sobre o pró-labore
dos sócios, a alíquota do INSS Patronal é 20% fixo (salvo no Simples Nacional).

4.1 PARTE PRÁTICA

Suponha que uma empresa, em fevereiro de X2 tenha uma despesa de R$
65.000,00 referente à remuneração de seus funcionários e despesa de R$ 8.000,00
referente ao pró-labore dos sócios. Considerando um RAT de 2%, qual o valor do FGTS e
do INSS Patronal? Considere uma empresa do Lucro Real ou Presumido:

78
 QUADRO 28 – EXEMPLO

Informações Funcionários Sócios Total

R$ 65.000 x 27,8% = R$ 8.000 x 20% =

INSS Patronal R$ 19.670
R$ 18.070 R$ 1.600

R$ 65.000 x 8% =
FGTS - R$ 5.200
R$ 5.200
FONTE: A autora

A alíquota de 27,8% foi considerada a partir das informações: 20% (patronal) +

5,8% (terceiros) + 2% (RAT) = 27,8%. Vamos contabilizar?

Em 28 de fevereiro de X2:

D – Despesa de FGTS R$ 5.200

C – FGTS a recolher R$ 5.200
D – Despesa de INSS R$ 19.670
C – INSS a recolher R$ 19.670

Após contabilizar o INSS patronal e o FGTS, finalizamos a primeira Unidade da

disciplina. Aproveite para fazer a Leitura Complementar e também as autoatividades a
fim de maturar o conteúdo que estudamos.

79
 LEITURA
COMPLEMENTAR
NOTA FISCAL ELETRÔNICA (NF-e): O QUE É, COMO EMITIR, EXEMPLOS E MAIS

Carin Tom

Emitir nota fiscal é uma das principais rotinas em qualquer negócio, mas ainda
gera muitas dúvidas entre micro e pequenos empreendedores. Hoje, com a nota fiscal
eletrônica, o processo está muito mais simples, prático e ágil, e a tendência é que os
antigos talões desapareçam do mercado em breve.

A nota fiscal é um documento com validade jurídica que serve para registrar
uma venda de produto ou prestação de serviço. Sua emissão é obrigatória em qualquer
transação, porque é a partir dela que o Fisco recolhe os devidos tributos sobre as
operações das empresas — do contrário, a empresa responsável pode sofrer penalidades
por praticar sonegação de impostos.

Para o empreendedor, a nota fiscal facilita o controle de entrada e saída, dos

impostos pagos e do faturamento, além de servir como prova da regularidade do
negócio em caso de auditorias e fiscalizações. Por isso, a nota fiscal é a base das relações
comerciais de confiança e garante a credibilidade das empresas no mercado.

Existem, atualmente, cinco principais tipos de notas fiscais eletrônicas, cada

uma servindo para substituir determinados documentos. A nota fiscal eletrônica (NF-e)
é a versão de nota digital mais comum, voltada às empresas do comércio. Logo, sua
emissão é obrigatória em qualquer venda de produtos que precisam pagar ICMS.

A nota fiscal de serviços eletrônica (NFS-e), como o nome sugere, é a nota digital
que registra a prestação de serviços. O Conhecimento de transporte eletrônico (CT-e) é
uma nota fiscal que registra operações de transporte rodoviário de carga.

A nota fiscal do consumidor eletrônica (NFC-e) é usada no varejo para registrar a

venda direta ao consumidor final. A nota fiscal avulsa eletrônica (NFA-e) é um documento
digital emitido individualmente por empresas que não estão obrigadas a emitir a NF-e e
têm pouca frequência de vendas.

Afinal, como as notas fiscais são validadas e quais são os órgãos envolvidos?
Bom, quando um produto é vendido, por exemplo, a empresa gera um arquivo eletrônico
com todas as informações fiscais da operação realizada – a NF-e –, que é assinado
por meio do certificado digital e enviado on-line para a Sefaz do estado em que ela

80
está localizada. Por fim, é gerada uma única via do Documento Auxiliar de Nota Fiscal
Eletrônica (DANFE), que traz em destaque o código de acesso e um código de barras
para facilitar a confirmação das informações nos postos fiscais.

Como emitir nota fiscal?

1. Primeiro descubra qual tipo de nota a empresa emite: produtos, serviços ou

consumidor?
2. Adquira um certificado digital.
3. Faça seu cadastro fiscal junto ao governo.
4. Escolha o software emissor.
5. Comece a emitir as notas fiscais!

FONTE: CONTA AZUL. Nota Fiscal Eletrônica (NF-e): o que é, como emitir, exemplos e mais. 2021.
Disponível em: https://blog.contaazul.com/emissao-nota-fiscal/. Acesso em: 30 mar. 2022.

81
 RESUMO DO TÓPICO 3
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• IRPJ e CSLL são tributos federais que incidem sobre o lucro das empresas. Podem
ser pagos de forma trimestral ou por estimativa mensal.

• Quando o IRPJ e CSLL são apurados por estimativa mensal, utilizam-se percentuais
de presunção para chegar ao lucro estimado.

• A alíquota geral de IRPJ é 15% + 10% de adicional para o que ultrapassa R$ 20.000 ao
mês, ou R$ 60.000 no trimestre ou R$ 240.000 no ano.

• A alíquota geral de CSLL é 9% e não tem adicional.

• As leis principais de IRPJ e CSLL são o Decreto nº 9.580/2018 e a IN 1.700/2017.

• O FGTS e o INSS Patronal são contribuições federais incidentes sobre a folha de

pagamento.

• O INSS Patronal incide sobre a folha de pagamento e pode variar entre 26,8% a 28,8%.
Isso depende do RAT da empresa.

• O INSS Patronal também incide sobre o pró-labore dos sócios com uma alíquota de
20%.

• O FGTS é de 8% sobre a folha de pagamento, e é facultativo o recolhimento sobre

pró-labore dos sócios.

82
 AUTOATIVIDADE
1 O cálculo de IRPJ e CSLL varia conforme a empresa e conforme a forma de apuração,
podendo ser anual ou trimestral. A partir de um lucro trimestral de R$ 65.000, apure
e contabilize o IRPJ e a CSLL:

2 Além de incidirem sobre o faturamento e o lucro, os tributos também incidem sobre a

folha de pagamento das empresas. Considerando uma folha de pagamento no valor
de R$ 22.000 e um pró-labore de R$ 7.000, calcule e contabilize o INSS Patronal e o
FGTS de uma empresa que tem um RAT de 3%.

3 Os tributos podem ser divididos entre aqueles que incidem sobre o faturamento
das empresas, sobre a folha de pagamento e sobre o lucro das empresas. Assinale
a alternativa CORRETA que contém apenas tributos que incidem sobreo lucro das
empresas:

a) ( ) IRRF e CSLL.
b) ( ) IRPJ e CSLL.
c) ( ) IRRF e COFINS.
d) ( ) IRPJ e COFINS.

4 O IRPJ e CSLL são tributos relevantes para as empresas, visto que as suas alíquotas
são consideradas altas pelos empresários brasileiros. Considerando o exposto,
assinale a alternativa CORRETA que apresenta as alíquotas de IRPJ, Adicional de IRPJ
e CSLL, respectivamente:

a) ( ) 9%, 10% e 15%.

b) ( ) 10%, 15% e 9%.
c) ( ) 15%, 15% e 10%.
d) ( ) 15%, 10% e 9%.

5 Os tributos podem ser divididos entre aqueles que incidem sobre o faturamento
das empresas, sobre a folha de pagamento e sobre o lucro das empresas. Assinale
a alternativa CORRETA que contém apenas tributos que incidem sobre a folha de
pagamento:

a) ( ) INSS Patronal, FGTS, INSS, IRRF.

b) ( ) INSS Patronal, ISS, FGTS, IRRF.
c) ( ) INSS Patronal, PIS, COFINS, FGTS.
d) ( ) INSS Patronal, PIS, ISS, IRRF.

83
 REFERÊNCIAS
BONHO, F.; SILVA, F.; ALVES, A. Contabilidade básica. Porto Alegre: Sagah, 2018.
204 p.

BRASIL. Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a

tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto
sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Brasília. Disponível em:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm.
Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Decreto nº 8.950, de 29 de dezembro de 2016. Aprova a Tabela de

Incidência do Impostos sobre Produtos Industrializados – TIPI. Brasília.
Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2016/
Decreto/D8950.htm#art6. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Decreto nº 8.426, de 1º de abril de 2015. Restabelece as alíquotas

da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre receitas
financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração
não-cumulativa das referidas contribuições. Brasília. Disponível em: http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2015/decreto/d8426.htm. Acesso
em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Altera a legislação

tributária federal e dá outras providências. Brasília. Disponível em: http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/l10.833.htm. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Lei nº 10.637 de 30 de dezembro de 2002. Dispõe sobre a não

cumulatividade na cobrança da contribuição para os Programas de
Integração Social (PIS) e de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(Pasep). Brasília. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/
l10637.htm. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Lei nº 9.718 de 27 de novembro de 1998. Altera a legislação tributária

federal. Brasília. Disponível em: https://bit.ly/3Oq6W7a. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Lei Complementar nº 87, de 13 de setembro de 1996. Dispõe sobre o

imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação
de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências. Brasília. Disponível
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Brasília.

Disponível em: https://bit.ly/3rACBJd. Acesso em: 30 mar. 2022.

84
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema
Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis
à União, Estados e Municípios. (Código Tributário Nacional). Brasília. Disponível
em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172compilado.htm. Acesso em:
30 mar. 2022.

BRASIL. Emenda Constitucional nº 18, de 1º de dezembro de 1965. Reforma do

sistema tributário. Brasília. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
Constituicao/Emendas/Emc_anterior1988/emc18-65.htm. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Parecer SEI nº 14483/2021/ME. Recurso Extraordinário nº 574.706/PR.

Julgamento do Tema nº 69 de Repercussão Geral, com fixação da tese: "O ICMS não
compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS". Brasília.
Disponível em: https://www.gov.br/pgfn/pt-br/assuntos/representacao-judicial/
documentos-portaria-502/parecer-sei-14483-2021.pdf. Acesso em: 30 mar. 2022.

BRASIL. Lei nº 5.107, de 13 de setembro de 1966. Cria o Fundo de Garantia do

Tempo de Serviço, e dá outras providências. Brasília. Disponível em: http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5107.htm. Acesso em: 30 mar. 2022.

CAIXA ECONÔMICA FEDERAL. FGTS – Fundo de Garantia do Tempo de Serviço.

2018. Disponível em: https://www.caixa.gov.br/beneficios-trabalhador/fgts/
Paginas/default.aspx. Acesso em: 30 mar. 2022.

CONTA AZUL. Nota Fiscal Eletrônica (NF-e): o que é, como emitir, exemplos
e mais. 2021. Disponível em: https://blog.contaazul.com/emissao-nota-fiscal/.
Acesso em: 30 mar. 2022.

CREPALDI, S.; CREPALDI, G. Contabilidade fiscal e tributária: teoria e prática. 2

ed. São Paulo: Saraiva, 2019. 432 p.

ENTENDEU DIREITO. Curso de direito: direito tributário I. 2021. Disponível em:

https://slideplayer.com.br/slide/14802814/90/images/47/Fl.+47.jpg. Acesso em:
30 mar. 2022.

FABRETTI, L. Contabilidade tributária. 16. ed. São Paulo: Atlas, 2017. 411p.

FAZCOMEX. Blog. Comércio Exterior. Entenda a diferença entre matéria prima,

uso ou consumo e insumo. 2021. Disponível em: https://www.fazcomex.com.
br/blog/materia-prima-consumo-insumo/. Acesso em: 30 mar. 2022.

GESTÃO CONTABILIDADE. Percentuais de presunção de IRPJ e CSLL no lucro

presumido. 2017. Disponível em: https://www.gestaocontabilidade.net/uploads/
downloads/presuncao-presumido-20170324104346.pdf. Acesso em: 30 mar. 2022.

MEURER, A. Contabilidade tributária. Curitiba: Contentus, 2020. 120 p.

85
 QUIZLET. Direito constitucional: hierarquia das normas. 2021. Disponível em:
https://quizlet.com/148487624/direito-constitucional-hierarquia-das-normas-
estrategia-c-prof-nadia-carolina-flash-cards/. Acesso em: 30 mar. 2022.

PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO PAULO. Imposto sobre serviços: orientações

gerais. 2015. Disponível em: https://www.prefeitura.sp.gov.br/cidade/secretarias/
fazenda/pesquisa/?p=18576. Acesso em: 30 mar. 2022.

PREFEITURA MUNICIPAL DE SÃO PAULO. Contribuinte. 2015. Disponível em:

https://bit.ly/3uZIPUX. Acesso em: 30 mar. 2022.

RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Classificação fiscal de mercadorias: NCM. 2021.

Disponível em: https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/aduana-e-
comercio-exterior/classificacao-fiscal-de-mercadorias/ncm. Acesso em: 30 mar. 2022.

RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Instrução Normativa RFB nº 1.700 de 14 de março

de 2017. Dispõe sobre a determinação e o pagamento do imposto sobre a
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido das pessoas jurídicas
e disciplina o tratamento tributário da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins no que se refere às alterações introduzidas pela Lei nº 12.973, de 13
de maio de 2014. Brasília. Disponível em: http://normas.receita.fazenda.gov.br/
sijut2consulta/link.action?idAto=81268. Acesso em: 30 mar. 2022.

RECEITA FEDERAL DO BRASIL. FAP – Fator acidentário de prevenção. 2015.

Disponível em: https://www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/orientacao-
tributaria/declaracoes-e-demonstrativos/gfip-sefip-guia-do-fgts-e-informacoes-
a-previdencia-social-1/fap-fator-acidentario-de-prevencao-legislacao-
perguntas-frequentes-dados-da-empresa. Acesso em: 30 mar. 2022.

TAXGROUP. Tabela ICMS 2021 atualizada. 2021. Disponível em: https://www.

taxgroup.com.br/intelligence/tabela-icms-2021-atualizada/. Acesso em: 30 mar. 2022.

VELLOZA, R.; GOMES, D. Entenda como funciona a cobrança, a incidência e

a tributação de IPI. In: Jota Info. 2021. Disponível em: https://www.jota.info/
opiniao-e-analise/artigos/notas-sobre-ipi-incidencia-operacoes-30072021.
Acesso em: 30 mar. 2022.

86
 UNIDADE 2 —

ENQUADRAMENTOS
TRIBUTÁRIOS PARA AS
EMPRESAS

OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:

• conhecer os regimes tributários existentes;

• compreender a legislação incidente sobre cada regime;

• analisar a legislação incidente sobre cada tributo conforme o regime tributário;

• identificar as características dos tributos em cada regime;

• calcular e apurar ISS, PIS, COFINS, ICMS, IPI e INSS Patronal em cada regime;

• calcular e apurar IRPJ e CSLL em cada regime de tributação;

• contabilizar os tributos incidentes em operações em cada regime tributário.

PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos. No decorrer dela, você encontrará
autoatividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.

TÓPICO 1 – LUCRO PRESUMIDO

TÓPICO 2 – LUCRO REAL
TÓPICO 3 – LUCRO ARBITRADO E SIMPLES NACIONAL

CHAMADA
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.

87
 CONFIRA
A TRILHA DA
UNIDADE 2!

Acesse o
QR Code abaixo:

88
UNIDADE 2 TÓPICO 1 —
LUCRO PRESUMIDO

1 INTRODUÇÃO
Acadêmico, no Tópico 1, abordaremos o regime de tributação chamado Lucro
Presumido. Mas o que é um regime de tributação? É a forma como as empresas
calculam e pagam os seus tributos, segundo a legislação brasileira. O Lucro Presumido
é um dos regimes existentes. Inicialmente estudaremos a parte teórica, que engloba as
principais leis inerentes ao regime tributário, bem como as principais características que
embasam a prática.

Na parte teórica, estudaremos as empresas que podem optar pelo lucro

presumido, formas de cálculo dos tributos sobre o lucro a partir de percentuais de
presunção, bem como a base de cálculo desses tributos e período de apuração. Outros
tributos serão estudados no que diz respeito à teoria, como o ISS (Imposto sobre Serviços),
PIS (Programa de Integração Social), COFINS (Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social), IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), ICMS (Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços) e INSS Patronal.

Na parte prática, aplicaremos os conceitos estudados na parte teórica. Serão

calculados todos os tributos mencionados, as apurações mensais e trimestrais serão
realizadas, bem como as contabilizações de operações comuns em empresas do lucro
presumido.

2 LUCRO PRESUMIDO – PARTE TEÓRICA

O Lucro Presumido – LP – é um dos regimes de tributação do nosso país. No
dicionário, a palavra “presumido” significa: “estimado”, “previsto”, “pressuposto”, “suposto”.
Mas o que isso tem a ver com tributação, e mais, o que tem a ver com um regime
tributário? Conceitualmente, o Lucro Presumido tem esse nome por “presumir/estimar”
um percentual de lucro para cada tipo de atividade empresarial. Esse percentual de lucro
é fixo, definido em lei e será abordado mais adiante.

Falando em lei, o LP é regido principalmente pelo Decreto nº 9.580 de 2018, que

é conhecido como Regulamento do Imposto de Renda, ou RIR/2018, que regulamenta a
tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e
Proventos de Qualquer Natureza. Dessa forma, o RIR/2018 norteia também o Lucro Real
e Lucro Arbitrado, que estudaremos nos Tópicos 2 e 3.

89
 DICA
Para ter acesso ao Regulamento do Imposto de Renda – RIR/2018 – de
forma integral, acesse o link: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-
2018/2018/decreto/D9580.htm.

Outra legislação relevante já mencionada neste material é a IN 1.700/2017, que,

além de outros assuntos, dispõe sobre a determinação e o pagamento do imposto sobre
a renda e da contribuição social sobre o lucro líquido das pessoas jurídicas.

Para iniciar os nossos estudos, é importante mencionar que nem todas as empresas
podem optar pelo Lucro Presumido. Existem algumas regras, conforme o RIR/2018:

Art. 587. A pessoa jurídica cuja receita bruta total no ano-calendário

anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 78.000.000,00 ou a R$
6.500.000,00 multiplicado pelo número de meses de atividade do
ano-calendário anterior, quando inferior a doze meses, poderá optar
pelo regime de tributação com base no lucro presumido.
§ 1º A opção pela tributação com base no lucro presumido será
definitiva em relação a todo o ano-calendário.
§ 3º Somente a pessoa jurídica que não esteja obrigada à tributação pelo
lucro real poderá optar pela tributação com base no lucro presumido.
§ 4º A opção de que trata este artigo será manifestada com o
pagamento da primeira ou da quota única do imposto sobre a renda
devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada
ano-calendário (BRASIL, 2018).

Resumindo: as empresas com receita bruta total no ano anterior de até R$

78.000.000,00 poderão ser do lucro presumido, ou, se a empresa iniciou suas atividades
em julho do ano anterior, por exemplo, ela poderá ser do lucro presumido se sua receita
bruta total tiver sido de até R$ 6.500.000 x 6 (de julho a dezembro) = R$ 39.000.000,00.
Além disso, empresas obrigadas ao Lucro Real (outro regime de tributação que veremos
mais à frente), não poderão optar pelo Lucro Presumido.

Alguma empresa é obrigada a ser do Lucro Presumido? A resposta é NÃO. As

empresas podem optar pelo LP, mas nenhuma é obrigada. Normalmente, as empresas
podem fazer a opção pelo LP quando for mais benéfico para a empresa, por meio de um
planejamento tributário. O planejamento tributário SERÁ ESTUDADO na Unidade 3 Deste
livro didático.

É importante compreender que é o regime de tributação que indica a forma de

apuração do lucro, assim, como o próprio nome diz, o Lucro Presumido presume um
percentual de lucro para as empresas. Se estamos falando em lucro, isso vai impactar
diretamente na forma de calcular IRPJ e CSLL, pois são tributos calculados sobre o
lucro. Não menos importante, também influencia na forma de apuração do ICMS e IPI,
em que serão não cumulativos, e no PIS e COFINS, que serão cumulativos.

90
 Para a apuração do IRPJ e da CSLL no Lucro Presumido, relembramos o Quadro
1 de percentuais de presunção, que já vimos no Tópico 3 da Unidade 1:

QUADRO 1 – PERCENTUAIS DE PRESUNÇÃO

ATIVIDADE IRPJ CSLL

Revenda de combustível e derivados. 1,6% 12%

Comércio, indústria, transporte de cargas, serviços hospitalares. 8% 12%

Transporte de passageiros. 16% 12%

Serviços em geral, intermediação de negócios, locação de bens. 32% 32%

FONTE: Gestão Contabilidade (2017, s. p.)

O Quadro 1 resume o que consta nos artigos 591 e 592 do RIR/2018, bem como
o que é mencionado nos artigos 33 e 34 da IN 1.700/2017. De um modo geral, no que
se refere ao IRPJ, para o setor de revenda de combustível e derivados, a legislação
presume um lucro de 1,6%. Já para comércio, indústria, transporte de cargas e serviços
hospitalares, presume-se um lucro de 8%. Para transporte de passageiros presume-se
um lucro de 16% e para serviços em geral, intermediação de negócios e locação de bens,
presume-se um lucro de 32%.

Quanto à CSLL, a presunção de lucro nas atividades é sempre 12%, salvo os

serviços em geral, intermediação de negócios e locação de bens, que é 32%.

DICA
Para acessar uma tabela mais analítica sobre os percentuais de presunção,
acesse o link: https://www.econeteditora.com.br/boletim_imposto_renda/ir-11/
boletim-16/irpj_percentuais_presuncao_irpj_csll.php.

Já compreendemos que no lucro presumido existem os percentuais de

presunção de lucro, mas qual é a base de cálculo utilizada para se chegar no lucro
presumido? Será que são as vendas brutas? As vendas líquidas? Será que outras
receitas entram na base? Vamos lá.

91
 2.1 BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL
Conforme vimos na Unidade 1, a base de cálculo é a expressão econômica do
fato gerador do tributo, devendo ser instituída em lei. Ou seja: é o valor monetário sobre
o qual se calcula, a partir de uma alíquota, o valor do tributo.

O artigo 591 do RIR/2018 menciona o seguinte:

Art. 591. A base de cálculo do imposto sobre a renda e do adicional, em

cada trimestre, será determinada por meio da aplicação do percentual
de oito por cento sobre a receita bruta definida pelo art. 208,
auferida no período de apuração, deduzida das devoluções
e das vendas canceladas e dos descontos incondicionais
concedidos, e observado o disposto no § 7º do art. 238 e nas demais
disposições deste Título e do Título XI (BRASIL, 2018, grifo nosso).

Resumindo: a base de cálculo para encontrar o lucro presumido é a receita

bruta. Mas o que é receita bruta? Para descobrir, temos que consultar o artigo 208 do
regulamento, que diz o seguinte:

Art. 208. A receita bruta compreende:

I - o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
II - o preço da prestação de serviços em geral;
III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou do objeto principal da pessoa jurídica
não compreendidas no inciso I ao inciso III do caput .
§ 1º A receita líquida será a receita bruta diminuída de:
I - devoluções e vendas canceladas;
II - descontos concedidos incondicionalmente;
III - tributos sobre ela incidentes; e
IV - valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o
inciso VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 1976 , das operações
vinculadas à receita bruta.
§ 2º Na receita bruta não se incluem os tributos não cumulativos
cobrados, destacadamente, do comprador ou do contratante pelo
vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de
mero depositário.
§ 3º Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os
valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso
VIII do caput do art. 183 da Lei nº 6.404, de 1976 , das operações
previstas no caput , observado o disposto no § 2º (BRASIL, 2018).

Resumindo: a receita bruta é a venda de mercadorias, produtos ou serviços,

diminuída de devoluções de vendas e vendas canceladas e descontos incondicionais
(aqueles descontos dados no momento da venda, na nota fiscal). Além disso, diminui-se
da receita bruta o IPI que é um imposto por fora e o ICMS ST – Substituição Tributária –,
quando for o caso.

No entanto, a base de cálculo para o IRPJ e CSLL não para por aí. O que acontece
se a empresa tiver receitas financeiras? E se tiver ganho de capital na venda de algum
imobilizado? Isso entraria na base de cálculo? A resposta é sim e podemos encontrar no
artigo 222 do RIR/2018:

92
 Art. 222. Os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados
positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo art. 208 serão
acrescidos à base de cálculo de que trata esta Subseção, para efeito
de incidência do imposto sobre a renda (BRASIL, 2018).

Resumindo: apesar de não serem considerados receita bruta, os ganhos de

capital, demais receitas e outros resultados positivos decorrentes de receitas não
abrangidos no artigo 208 devem ser acrescidos à base de cálculo para calcular IRPJ e
CSLL que são tributos sobre a renda.

Para esclarecer as etapas da formação da base de cálculo, analise o Quadro 2

que segue:

QUADRO 2 – FORMAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E CSLL NO LUCRO PRESUMIDO

1 Vendas de mercadorias, produtos ou prestação de serviços

2 (-) Devolução de vendas
3 (-) IPI e ICMS ST (quando for o caso)
4 (-) Descontos incondicionais concedidos
5 = Receita bruta
% Aplicam-se os percentuais de presunção conforme a atividade empresarial
6
(tabela)
7 = Lucro Presumido sobre vendas
8 + Ganhos de capital
9 + Receitas financeiras
10 + Outras receitas previstas na legislação
11 = Lucro Presumido Total (ou Base de Cálculo para IRPJ e CSLL)
FONTE: Os autores

Analisando o Quadro 2 fica mais fácil compreender a forma para chegar à base
de cálculo do IRPJ e CSLL. Inicialmente, agrupam-se as atividades com percentual de
presunção iguais (se forem diferentes, tem que fazer o cálculo separado, por exemplo:
comércio e serviços possuem percentuais de presunção diferentes). Após, excluem-se
as devoluções de vendas, IPI e ICMS ST, e os descontos incondicionais. Dessa forma,
chega-se à receita bruta.

A partir da receita bruta, aplicam-se os percentuais de presunção conforme a

atividade e a tabela. Assim, chega-se ao lucro presumido sobre vendas (ou prestação
de serviços). Após fazer isso com todas as atividades empresariais, somam-se os
ganhos de capital, receitas financeiras e outras receitas, chegando ao lucro presumido
total. A partir do lucro presumido total é que se calculam o IRPJ e CSLL, conforme já
aprendemos na Unidade 1.
93
 É importante lembrar que o IRPJ possui adicional de 10% quando o lucro
ultrapassar R$ 60.000,00 no trimestre, lembram?

Falando em trimestre, qual é o período de apuração do IRPJ e CSLL no Lucro

Presumido? Mensal, trimestral ou anual? É o que veremos a seguir.

2.2 PERÍODO DE APURAÇÃO DO IRPJ E CSLL

Conforme o artigo 588 do RIR/2018: “O imposto sobre a renda com base no
lucro presumido será determinado por períodos de apuração trimestrais, encerrados
nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-
calendário, observado o disposto neste Título e no Título XI” (BRASIL, 2018).

Logo, para chegarmos ao lucro presumido, temos que somar os valores por
trimestre, conforme o Quadro 3:

QUADRO 3 – PERÍODO DE APURAÇÃO DE IRPJ E CSLL

Trimestre Meses

1º trimestre Janeiro + Fevereiro + Março

2º trimestre Abril + Maio + Junho

3º trimestre Julho + Agosto + Setembro

4º trimestre Outubro + Novembro + Dezembro

FONTE: Os autores

Já aprendemos como chegar ao lucro presumido e assim poder calcular IRPJ e

CSLL. Mas e os demais tributos? ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS, INSS Patronal? Como se
comportam no lucro presumido?

2.3 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DOS

DEMAIS TRIBUTOS
Como vimos na Unidade 1, todo tributo tem a sua própria base de cálculo e suas
particularidades. De um modo geral, um tributo que não seja IRPJ e CSLL estar no lucro
presumido ou não, não muda a sua base de cálculo, apenas a alíquota utilizada (em
alguns casos) e a cumulatividade ou não cumulatividade.

94
 Por exemplo, ISS, PIS e COFINS serão cumulativos, ou seja, não possibilitam
créditos fiscais. Já ICMS e IPI serão não cumulativos. Todos esses tributos são mensais.
INSS Patronal também é um tributo mensal, mas está relacionado à folha de pagamento.
Quais as alíquotas? Analise o Quadro 4 que resume as bases de cálculo, alíquotas,
cumulatividade, não cumulatividade e período de apuração:

QUADRO 4 – RESUMO DO COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS NO LUCRO PRESUMIDO

Base de cálculo Período de

Tributo Alíquota Cumulativo?
(resumo) apuração

Prestação de 2% a 5% Depende do
ISS Sim
serviços município
Produto,
mercadoria
Depende do Estado e
ICMS ou serviço de Não
operação
transporte ou
comunicação

IPI Produto Depende do produto Não

Mensal
PIS Receita Bruta 0,65% Sim

COFINS Receita Bruta 3% Sim

25,8% + RAT (que varia

de 1% a 3% conforme
INSS Folha de a empresa) sobre a
Sim
Patronal pagamento bruta folha de funcionários;
20% sobre o pró-
labore bruto.
FONTE: Os autores

Após a explicação teórica das características dos tributos no Lucro Presumido,

iremos para a parte prática efetuar os cálculos de apurações e contabilizações.

3 PARTE PRÁTICA
A partir de agora iremos aplicar na prática os conhecimentos do Tópico 2.
Inicialmente, iremos analisar as informações do segundo trimestre de 2021, da empresa
Fonseca Indústria Comércio e Serviços Ltda. que está enquadrada no Lucro Presumido.
Sua atividade possui um risco de 3%, ou seja, um RAT de 3% para fins de INSS Patronal.

95
 Primeiramente, faremos as contabilizações das operações, considerando todos
os tributos incidentes. Em seguida, faremos a apuração dos tributos mensais (ISS, ICMS,
IPI, PIS, COFINS e INSS Patronal) e trimestrais (IRPJ e CSLL).

QUADRO 5 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA FONSECA LTDA.

OPERAÇÕES A PRAZO ABRIL MAIO JUNHO

Compra de equipamento para fabricação

1 R$ 151.500,00 R$ - R$ -
(ICMS 12%)
2 Compras de mercadorias (ICMS 12%) R$ 50.000,00 R$ 47.000,00 R$ 56.000,00
3 Devolução de compra de mercadorias R$ - R$ - R$ 2.000,00
Produto R$ 35.000,00 R$ 36.000,00 R$ 40.000,00
Compra de matéria-prima
4 IPI R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
(ICMS 12%/ IPI 10%)
TOTAL R$ 38.500,00 R$ 39.600,00 R$ 44.000,00

Vendas de mercadorias (ICMS 12%) R$ 150.000,00 R$ 160.000,00 R$ 170.000,00

5
CMV da Venda R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

Devolução de vendas (CMV proporcional R$ - R$ 10.000,00 R$ -

6 ao CMV das vendas)
CMV da Devolução de Venda R$ - R$ 2.585,00 R$ -

7 Prestação de serviços (5%) R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00

Produto R$ 100.000,00 R$ 102.000,00 R$ 95.000,00
Vendas de industrialização (CMV
é o saldo de estoque de matéria- IPI R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00
8 -prima) (ICMS 12% / IPI 10%)
TOTAL R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00

CMV da Venda de Industrialização R$ 88.000,00 R$ 89.760,00 R$ 83.600,00

9 Receitas Financeiras R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00

10 Ganho de Capital na venda de veículo R$ 5.050,00 R$ - R$ -
Energia elétrica
R$ 600,00 R$ 700,00 R$ 650,00
Base de cálculo do ICMS (Permite apro-
11
veitamento de 80% da base de cálculo
com uma alíquota de 25%) R$ 540,00 R$ 630,00 R$ 585,00

Folha de pagamento dos funcionários

12 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
(Salários, adicionais, décimo terceiro e férias)

13 Pró-labore dos sócios R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00

FONTE: Os autores

3.1 CONTABILIZAÇÕES
O Quadro 6 apresenta todas as contabilizações por número da operação e por mês.

96
 QUADRO 6 – CONTABILIZAÇÕES

Op D/C Contas ABRIL MAIO JUNHO

D Máq. e equipamentos R$ 133.320,00 R$ - R$ -

D ICMS a recuperar AI (AC) R$ 4.545,00 R$ - R$ -
1
D ICMS a recuperar AI (ANC) R$ 13.635,00 R$ - R$ -
C Contas a pagar R$ 151.500,00 R$ - R$ -
D Estoque R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.280,00
2 D ICMS a recuperar R$ 6.000,00 R$ 5.640,00 R$ 6.720,00
C Fornecedores R$ 50.000,00 R$ 47.000,00 R$ 56.000,00
D Fornecedores R$ - R$ - R$ 2.000,00
3 C ICMS a recolher R$ - R$ - R$ 240,00
C Estoque R$ - R$ - R$ 1.760,00
D Estoque MP R$ 30.800,00 R$ 31.680,00 R$ 35.200,00
D ICMS a recuperar R$ 4.200,00 R$ 4.320,00 R$ 4.800,00
4
D IPI a recuperar R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
C Fornecedores R$ 38.500,00 R$ 39.600,00 R$ 44.000,00
D Clientes R$ 150.000,00 R$ 160.000,00 R$ 170.000,00
C Receita de vendas R$ 150.000,00 R$ 160.000,00 R$ 170.000,00

D CMV R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

C Estoque R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

D ICMS s/ vendas R$ 18.000,00 R$ 19.200,00 R$ 20.400,00

5
C ICMS a recolher R$ 18.000,00 R$ 19.200,00 R$ 20.400,00

D PIS s/ vendas R$ 858,00 R$ 915,20 R$ 972,40

C PIS a recolher R$ 858,00 R$ 915,20 R$ 972,40

D COFINS s/ vendas R$ 3.960,00 R$ 4.224,00 R$ 4.488,00

C COFINS a recolher R$ 3.960,00 R$ 4.224,00 R$ 4.488,00
D Devolução de vendas R$ - R$ 10.000,00 R$ -
C Clientes R$ - R$ 10.000,00 R$ -

D Estoque R$ - R$ 2.585,00 R$ -
C CMV R$ - R$ 2.585,00 R$ -

D ICMS a recuperar R$ - R$ 1.200,00 R$ -

6
C ICMS s/ vendas R$ - R$ 1.200,00 R$ -

D PIS a recolher R$ - R$ 57,20 R$ -

C PIS s/ vendas R$ - R$ 57,20 R$ -

D COFINS a recolher R$ - R$ 264,00 R$ -

C COFINS s/ vendas R$ - R$ 264,00 R$ -

D Clientes R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00

C Receita prestação serviços R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00

D ISS s/ serviços R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

7
C ISS a recolher R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

D PIS s/ serviços R$ 136,50 R$ 110,50 R$ 120,25

C PIS a recolher R$ 136,50 R$ 110,50 R$ 120,25

97
 D COFINS s/ serviços R$ 630,00 R$ 510,00 R$ 555,00
C COFINS a recolher R$ 630,00 R$ 510,00 R$ 555,00
D Clientes R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00
C Receita de vendas indústria R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00

D CPV R$ 40.000,00 R$ 42.000,00 R$ 39.000,00

C Estoque MP R$ 40.000,00 R$ 42.000,00 R$ 39.000,00

D ICMS s/ vendas R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00

C ICMS a recolher R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00
8
D IPI s/ produto R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00
C IPI a recolher R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

D PIS s/ vendas R$ 637,00 R$ 649,74 R$ 605,15

C PIS a recolher R$ 637,00 R$ 649,74 R$ 605,15

D COFINS s/ vendas R$ 2.940,00 R$ 2.998,80 R$ 2.793,00

C COFINS a recolher R$ 2.940,00 R$ 2.998,80 R$ 2.793,00
D Aplicação financeira R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00
9
C Rendimento da aplicação R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00
D Contas a receber R$ 5.050,00 R$ - R$ -
10
C Ganho de capital R$ 5.050,00 R$ - R$ -
D Despesa com energia R$ 492,00 R$ 574,00 R$ 533,00
11 D ICMS a recuperar R$ 108,00 R$ 126,00 R$ 117,00
C Contas a pagar R$ 600,00 R$ 700,00 R$ 650,00
D Despesa de salários R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
C Salários a pagar R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
12
D INSS Patronal R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
C INSS a recolher R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
D Despesa pró-labore R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00
C Pró-labore a pagar R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00
13
D INSS Patronal R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00
C INSS a recolher R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00
FONTE: Os autores

Antes de efetivamente apurarmos os valores de todos os tributos, precisamos

dar atenção ao ativo imobilizado que foi adquirido em abril. Nele, consta ICMS a
recuperar, no entanto, precisamos fazer a transferência da conta “ICMS a recuperar AI
(ANC)” para a conta “ICMS a recuperar”. O valor a ser transferido é de 1/48 do crédito
de ICMS. É importante mencionar que se houvesse alguma venda isenta de ICMS, isso
deveria ser considerado no cálculo, no entanto, isso não se aplica ao exemplo que
estamos utilizando. Nesse caso, o cálculo da transferência de crédito de ICMS do ativo
imobilizado fica assim:

Valor total do crédito do ativo imobilizado: R$ 18.180

1/48: R$ 18.180 / 48 = R$ 378,75 por mês.

Lançamentos contábeis da transferência de ICMS do Ativo Imobilizado:

98
 QUADRO 7 – CONTABILIZAÇÃO DA TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITO DO AI

Op D/C Contas ABRIL MAIO JUNHO

D ICMS a recuperar R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75

14
C ICMS a recuperar AI (AC) R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75

FONTE: Os autores

Com a contabilização, esse ICMS já poderá ser aproveitado na apuração ao final

do mês.

Agora que fizemos as contabilizações é possível apurar os tributos. Lembrando

que algumas contabilizações ainda serão realizadas para que haja a transferência de
tributos a recolher e recuperar (no caso do ICMS e IPI) e o registro da contabilização do
IRPJ e CSLL que são tributos trimestrais.

3.2 APURAÇÃO DOS TRIBUTOS

Lembre-se que PIS, COFINS, ISS e INSS Patronal são tributos cumulativos e não
geram crédito fiscal no lucro presumido, por isso, só haverá débitos fiscais na apuração
deles. Já o ICMS e IPI são tributos não cumulativos e precisamos fazer a separação do
que é crédito e o que é débito para chegar no valor a recolher ou a recuperar.

QUADRO 8 – APURAÇÃO DOS TRIBUTOS MENSAIS

PIS ABRIL MAIO JUNHO

DÉBITOS
Venda de mercadorias R$ 858,00 R$ 915,20 R$ 972,40
Venda de produtos R$ 637,00 R$ 649,74 R$ 605,15
Prestação de serviços R$ 136,50 R$ 110,50 R$ 120,25
Devolução de vendas - (R$ 57,20) -
TOTAL A RECOLHER R$ 1.631,50 R$ 1.618,24 R$1.697,80

COFINS ABRIL MAIO JUNHO

DÉBITOS
Venda de mercadorias R$ 3.960,00 R$ 4.224,00 R$ 4.488,00
Venda de produtos R$ 2.940,00 R$ 2.998,80 R$ 2.793,00
Prestação de serviços R$ 630,00 R$ 510,00 R$ 555,00
Devolução de vendas - (R$ 264,00) -
TOTAL A RECOLHER R$ 7.530,00 R$ 7.468,80 R$ 7.836,00

99
 ICMS ABRIL MAIO JUNHO
CRÉDITOS R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75
Compra de mercadorias R$ 6.000,00 R$ 5.640,00 R$ 6.720,00
Compra de MP R$ 4.200,00 R$ 4.320,00 R$ 4.800,00
Energia elétrica R$ 108,00 R$ 126,00 R$ 117,00
Devolução de venda - R$ 1.200,00 -
Ativo imobilizado R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75

DÉBITOS R$ 30.000,00 R$ 31.440,00 R$ 32.040,00

Devolução de compra - - R$ 240,00
Venda de mercadorias R$18.000,00 R$ 19.200,00 R$ 20.400,00
Venda de produtos R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00

TOTAL A RECOLHER R$ 19.313,25 R$ 19.775,25 R$ 20.024,25

IPI ABRIL MAIO JUNHO

CRÉDITOS R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
Compra de MP R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00

DÉBITOS R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

Venda de produtos R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

TOTAL A RECOLHER R$ 6.500,00 R$ 6.600,00 R$ 5.500,00

ISS ABRIL MAIO JUNHO

DÉBITOS
Prestação de Serviços R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

TOTAL A RECOLHER R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

INSS PATRONAL ABRIL MAIO JUNHO

DÉBITOS
Folha de pagamento R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
Pró-labore R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00

TOTAL A RECOLHER R$ 6.960,00 R$ 6.960,00 R$ 6.960,00

FONTE: Os autores

100
 No exemplo, os débitos de ICMS e IPI foram maiores que os créditos, logo, não
houve saldos de tributos a recuperar em períodos seguintes. No entanto, é necessário
registrar na contabilidade a compensação dos créditos com os débitos, ou seja:
compensamos todos os créditos fiscais:

QUADRO 9 – CONTABILIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO DE ICMS E IPI

Op D/C Contas ABRIL MAIO JUNHO

D ICMS a recolher R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75

14
C ICMS a recuperar R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75

D IPI a recolher R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00

15
C IPI a recuperar R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00

FONTE: Os autores

Está sentindo falta de algum tributo? Sim, falta calcularmos IRPJ e CSLL. Vamos lá?

Utilizando a estrutura que aprendemos anteriormente, calcularemos IRPJ e CSLL

empregando as informações trimestrais, ou seja: a soma dos três meses do exemplo.
É importante mencionar que comércio e indústria possuem os mesmos percentuais
de presunção. No entanto, prestação de serviços não. Logo, devemos encontrar neste
caso, dois “Lucros Presumidos”: um para comércio e indústria, e outro para serviços.
Após encontrarmos, seguimos o cálculo normalmente, acrescendo ganhos de capital e
receitas financeiras.

QUADRO 10 – APURAÇÃO DE IRPJ E CSLL DO TRIMESTRE

Lucro Presumido sobre Comércio e Indústria

Vendas de mercadorias R$ 480.000,00
Vendas de produtos R$ 326.700,00
(-) Devolução de vendas (R$ 10.000,00)
(-) IPI (R$ 29.700,00)
= Receita bruta de vendas R$ 767.000,00
IRPJ CSLL
x Percentuais de presunção 8% 12%
= Lucro Presumido sobre com. e ind. R$ 61.360,00 R$ 92.040,00

Lucro Presumido sobre Serviços

Prestação de Serviços R$ 56.500,00

= Receita bruta de serviços R$ 56.500,00

101
 IRPJ CSLL
x Percentuais de presunção 32% 32%
= Lucro Presumido sobre serviços R$ 18.080,00 R$ 18.080,00
= Lucro Presumido s/ com, ind. e ser. R$ 79.440,00 R$ 110.120,00
+ Ganhos de capital R$ 5.050,00 R$ 5.050,00
+ Receitas financeiras R$ 1.240,00 R$ 1.240,00
+ Outras receitas previstas na legislação - -
= Lucro Presumido Total R$ 85.730,00 R$ 116.410,00
x Alíquotas 15% 9%
= Tributos R$ 12.859,50 R$ 10.476,90
+ Adicional de IRPJ R$ 2.573,00 -
= Total de tributos a pagar R$ 15.432,50 R$ 10.476,90
FONTE: Os autores

Atenção para o adicional de IRPJ: o Lucro Presumido Total foi R$ 85.730,00.

Considerando que as informações são trimestrais, o lucro ultrapassou R$ 60.000,00
que é o valor máximo para não precisar pagar adicional (ou R$ 20 mil por mês). Nesse
sentido, devemos calcular adicional de IRPJ sobre aquilo que ultrapassou sessenta mil:

Base de cálculo para adicional de IRPJ = 85.730 – 60.000 = R$ 25.730,00.

Aplicando a alíquota de 10%, temos um adicional de: 25.730 x 10% = R$ 2.573,00.

Agora que já temos os valores apurados de IRPJ e CSLL, precisamos registrá-

los na contabilidade:

QUADRO 11 – CONTABILIZAÇÃO DE IRPJ E CSLL

Op D/C Contas 2º Trimestre

D Despesa de IRPJ R$ 15.432,50

17
C IRPJ a recolher R$ 15.432,50

D Despesa de CSLL R$ 10.476,90

18
C CSLL a recolher R$ 10.476,90

FONTE: Os autores

Assim, finalizamos as apurações e cálculos de todos os tributos da empresa

Fonseca Ltda., que está enquadrada no Lucro Presumido. No Tópico 2, aprenderemos
na prática a aplicação dos tributos no Lucro Real.

102
 RESUMO DO TÓPICO 1
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• O Lucro Presumido tem esse nome por presumir, conforme legislação, um lucro
conforme o setor da empresa.

• IRPJ e CSLL são tributos apurados de forma trimestral e para calculá-los utilizam-se
percentuais de presunção.

• PIS, COFINS, ISS e INSS Patronal são tributos cumulativos.

• As alíquotas de PIS e COFINS são, respectivamente, 0,65% e 3%.

• As alíquotas de ICMS, IPI e ISS variam conforme legislação e localização.

• O INSS Patronal sobre a folha de pagamento tem alíquotas variáveis, que mudam
conforme o RAT da empresa, podendo variar entre 26,80% até 28,80%, de um modo
geral.

• O INSS Patronal sobre pró-labore possui alíquota de 20%.

• ICMS e IPI são tributos não cumulativos e geram créditos fiscais.

103
 AUTOATIVIDADE
1 O Lucro Presumido é um dos regimes de tributação existentes no Brasil. Sua principal
característica é a apuração trimestral de IRPJ e CSLL com base em percentuais de
presunção que variam conforme a atividade da empresa. Sobre as características do
regime tributário Lucro Presumido, assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) PIS e COFINS são cumulativos nesse regime.

b) ( ) ICMS, IPI, PIS e COFINS são não cumulativos nesse regime.
c) ( ) Para a atividade de indústria, os percentuais de presunção são 12% e 8% para
IRPJ e CSLL, respectivamente.
d) ( ) Para a atividade de comércio, os percentuais de presunção são 8% e 16% para
IRPJ e CSLL, respectivamente.

2 Os percentuais de presunção são definidos em lei para presumir o lucro das empresas
e encontrar a base de cálculo para apuração de IRPJ e CSLL. Com base na tabela
de presunção e outros conhecimentos relacionados ao lucro presumido, analise as
sentenças a seguir:

I- Uma empresa que atua no ramo de comércio teve uma receita bruta trimestral no
valor de R$ 70.000,00. Como a receita bruta ultrapassou R$ 60.000,00, terá que
pagar adicional de IRPJ.
II- Uma empresa que atua no ramo de serviços gerais auferiu uma receita bruta
trimestral de R$ 200.000,00. O lucro presumido sobre serviços será de R$ 64.000,00,
seja para o IRPJ como para a CSLL.
III- As receitas financeiras e ganhos de capital devem ser adicionados à base de cálculo
do lucro presumido após a aplicação dos percentuais de presunção, pois não há
que se presumir lucro para esse tipo de receita.

Assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) As sentenças I e II estão corretas.
b) ( ) Somente a sentença II está correta.
c) ( ) As sentenças II e III estão corretas.
d) ( ) Somente a sentença III está correta.

3 Conforme o regime tributário em que as empresas estão enquadradas, existem

características diversas, seja para os tributos sobre o lucro ou para os demais
tributos. Essas características envolvem alíquotas, cumulatividade, base de cálculo,
período de apuração, entre outros. Conforme as especificidades dos tributos no lucro
presumido, classifique V para as sentenças verdadeiras e F para as falsas:

104
( ) As alíquotas de PIS e COFINS são 1,65% e 3%, respectivamente.
( ) As alíquotas de ISS variam de 2% a 5%.
( ) As alíquotas gerais de IRPJ e CSLL são, respectivamente, 15% + 10% de adicional,
e 9%.

Assinale a alternativa que apresenta a sequência CORRETA:

a) ( ) V – F – F.
b) ( ) F – V – V.
c) ( ) F – V – F.
d) ( ) F – F – V.

4 A empresa UNI Comércio Ltda. é uma empresa do lucro presumido. Analise as

informações do último trimestre, encontre o lucro presumido e calcule IRPJ e CSLL:

Venda de mercadorias: R$ 150.000,00

Devolução de vendas: R$ 2.600,00
Descontos condicionais: R$ 500,00
Descontos incondicionais: R$ 1.000,00
Receita financeira: R$ 750,00
Ganho de capital: R$ 8.000,00

5 A empresa EDU Serviços Ltda. é uma empresa de serviços gerais. Analise as

informações do último trimestre, encontre o lucro presumido e calcule IRPJ e CSLL:

Prestação de serviços: R$ 500.000,00

Descontos condicionais: R$ 13.400,00
Receita financeira: R$ 7.500,00
Ganho de capital: R$ 18.000,00

105
106
UNIDADE 2 TÓPICO 2 -
LUCRO REAL

1 INTRODUÇÃO
Acadêmico, no Tópico 2, abordaremos o regime de tributação chamado Lucro Real.
Na primeira parte serão abordados assuntos teóricos relacionados ao tema, tais como,
as principais leis que abrangem o Lucro Real, destacando sobre: a base de cálculo dos
tributos sobre o lucro nesse regime, formas de cálculo (anual ou por estimativa mensal),
ajustes necessários para se chegar ao lucro real (adições, exclusões e compensações).

Além disso, ainda no subtópico 2, estudaremos o comportamento do ISS, PIS,

COFINS, ICMS, IPI e INSS Patronal, suas alíquotas, possibilidade de créditos fiscais e
principal legislação.

Por fim, no Subtópico 3, abordaremos a parte prática de forma conjunta com

todos os tributos estudados. Nessa parte, além de calcularmos a tributação, faremos
a apuração e contabilização de operações corriqueiras em empresas do Lucro Real.
Vamos lá?

2 LUCRO REAL – PARTE TEÓRICA

O Lucro Real é considerado o regime de tributação mais complexo de todas as
opções existentes, isso porque empresas optantes por essa forma de tributação precisam
estar com a contabilidade realizada até o último dia do mês seguinte a apuração. Você
deve estar se perguntando: “Mas como assim? Todas as empresas não deveriam ter
a contabilidade em dia?” Sim, as empresas devem estar com a contabilidade em dia, no
entanto, para as empresas do Lucro Real isso é obrigatório, pois para calcular IRPJ e CSLL
o lucro contábil é utilizado.

É daí que vem a explicação para o nome “Lucro Real”, pois o lucro contábil,
muitas vezes, pode ser diferente do Lucro Real para título de cálculo de imposto de
renda. Essa dinâmica surge devido às leis fiscais que se chocam com as normas de
contabilidade, nesse sentido, existem alguns ajustes necessários a se fazer no “Lucro
Contábil” para chegar ao “Lucro Real”.

Falando em legislação, o lucro real é abrangido principalmente pelo RIR/2018 e

pela IN 1.700/2017. No que se refere ao RIR/2018, o Lucro Real é abordado no Título VIII,
a partir do artigo 257. Conceitualmente, conforme o RIR/2018, lucro real é:

107
 Art. 258. O lucro real é o lucro líquido do período de apuração
ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas
ou autorizadas por este Regulamento.
§ 1º A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro
líquido de cada período de apuração em observância às disposições
das leis comerciais.
Art. 259. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do
lucro operacional, das demais receitas e despesas, e das participações,
e deverá ser determinado em observância aos preceitos da lei
comercial (BRASIL, 2018).

Resumindo: o lucro real é o lucro que consta na Demonstração do Resultado do

Exercício (lucro líquido), porém, com ajustes conforme a lei fiscal. Os ajustes são muito
importantes, pois eles é que determinam o Lucro Real que será a base de cálculo para
calcular IRPJ e CSLL. Para facilitar, analise o Quadro a seguir que resume os principais
ajustes do lucro líquido para se chegar ao lucro real:

QUADRO 12 – RESUMO DOS PRINCIPAIS AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO

Ajustes

Adições Exclusões Compensações

São receitas da DRE É o prejuízo fiscal (e não

São despesas da DRE que
que são diminuídas contábil) que poderá ser
são somadas (adicionadas)
(excluídas) do lucro compensado (excluído)
ao lucro líquido.
líquido. do lucro líquido.

Despesas com alimentação Receitas que constam

de sócios, acionistas e admi- na DRE, mas que não
nistradores. são tributáveis.

Doações (salvo exceções, ver Lucros e dividendos Prejuízo fiscal de períodos

artigos 377 e 385 do RIR/2018). recebidos. anteriores, limitada a
compensação de 30% do
Despesas com brindes. lucro líquido ajustado.

O valor da CSLL, registrado Valores registrados como

como custo ou despesa equivalência patrimonial.
operacional.
FONTE: Os autores

É importante que você compreenda o que é um prejuízo fiscal. Prejuízo fiscal

é o lucro real negativo de determinado período. Por exemplo, é quando, após todos os
ajustes (adições e exclusões), o lucro líquido ajustado fica negativo. Isso não significa
que a empresa teve um prejuízo contábil. Vamos a um exemplo:

108
 QUADRO 13 – EXEMPLO DE PREJUÍZO FISCAL

Informação R$

Lucro Líquido (na DRE) R$ 13.000,00

+ Adições R$ 1.000,00
- Exclusões R$ 20.000,00
- Compensações R$ 2.000,00

= Lucro líquido ajustado (Prejuízo fiscal) (R$ 8.000,00)

FONTE: Os autores

ATENÇÃO
Prejuízo fiscal não é o mesmo que prejuízo contábil. Prejuízo contábil é o valor
negativo que consta na última linha da DRE. Prejuízo fiscal é quando o lucro
líquido ajustado nas empresas do Lucro Real é negativo.

O prejuízo fiscal poderá ser compensado em períodos futuros, limitado a 30% do

lucro líquido ajustado daquele período, conforme o inciso III do artigo 261 do RIR/2018:

Art. 261. Na determinação do lucro real, poderão ser excluídos do

lucro líquido do período de apuração:
III - o prejuízo fiscal apurado em períodos de apuração anteriores,
limitada a compensação a trinta por cento do lucro líquido ajustado pelas
adições e exclusões previstas neste Regulamento, desde que a pessoa
jurídica mantenha os livros e os documentos exigidos pela legislação
fiscal, comprobatórios do prejuízo fiscal utilizado para compensação,
observado o disposto no art. 514 ao art. 521 (BRASIL, 2018).

Será que qualquer empresa pode ser do Lucro Real? A resposta é sim. Veja
alguns benefícios de optar por esse regime de tributação:

QUADRO 14 – BENEFÍCIOS DE OPTAR PELO LUCRO REAL

Possibilidade de compensar prejuízos fiscais anteriores

Reduzir ou suspender o recolhimento de IRPJ e CSLL

Utilização de crédito de PIS e COFINS

Possibilidade mais ampla de planejamento tributário

FONTE: Adaptado de Portal Tributário (2021)

No entanto, algumas são obrigadas, conforme o artigo 257 do RIR/2018:

109
 Art. 257. Ficam obrigadas à apuração do lucro real as pessoas
jurídicas:
I - cuja receita total no ano-calendário anterior seja superior ao
limite de R$ 78.000.000,00 ou proporcional ao número de meses do
período, quando inferior a doze meses;
II - cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de
investimentos, bancos de desenvolvimento, agências de fomento,
caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e
investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras
de títulos, valores mobiliários e câmbio, sociedades de crédito ao
microempreendedor e à empresa de pequeno porte, distribuidoras
de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil,
cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de
capitalização e entidades abertas de previdência complementar;
III - que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos
do exterior;
IV - que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios
fiscais relativos à isenção ou à redução do imposto sobre a renda;
V - que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado pagamento
mensal pelo regime de estimativa, na forma estabelecida no art. 219;
VI - que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua
de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de
crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compras de direitos creditórios resultante de vendas mercantis a
prazo ou de prestação de serviços (factoring);
VII - que explorem as atividades de securitização de créditos
imobiliários, financeiros e do agronegócio;
VIII - que tenham sido constituídas como sociedades de propósito
específico, formadas por microempresas e empresas de pequeno porte,
observado o disposto no art. 56 da Lei Complementar nº 123, de 2006 ; e
IX - que emitam ações nos termos estabelecidos no art. 16 da nº Lei
13.043, de 2014 ;
§ 1º As pessoas jurídicas não enquadradas no disposto no caput
poderão apurar os seus resultados tributáveis com base nas
disposições deste Título.
§ 2º As pessoas jurídicas de que tratam os incisos I, III, IV e V do caput
poderão optar, durante o período em que submetidas ao Programa
de Recuperação Fiscal - Refis, pelo regime de tributação com base
no lucro presumido, observado o disposto no art. 523 (BRASIL, 2018).

Para resumir, veja no Quadro 15 algumas informações que obrigam as empresas

a serem do Lucro Real:

QUADRO 14 – EMPRESAS OBRIGADAS AO LUCRO REAL

• receita total no ano anterior maior que R$ 78 milhões de reais, ou maior que R$
6.500.000,00 mensais.

• bancos, sociedades corretoras de títulos, empresas de arrendamento mercantil,

cooperativas de crédito, entre outros.

• empresas que tem lucros, rendimentos e ganhos de capital provenientes do

exterior, e aquelas que emitem ações.
FONTE: Adaptado de Brasil (2018)

110
 No que se refere ao demais tributos, PIS, COFINS, ICMS e IPI, são não cumulativos
neste regime e geram créditos fiscais, conforme já estudamos na Unidade 1.

Já compreendemos que o lucro real é um regime complexo. Mas qual é a base

de cálculo utilizada para calcular IRPJ e CSLL? Vamos lá.

2.1 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DE IRPJ E CSLL

Conforme os artigos 27 e 28 da IN 1.700/2017:

Art. 27. A base de cálculo do IRPJ, determinada segundo a legislação

vigente na data da ocorrência do respectivo fato gerador, é o lucro
real, lucro presumido ou lucro arbitrado, correspondente ao período
de apuração.
Art. 28. A base de cálculo da CSLL, determinada segundo a
legislação vigente na data da ocorrência do respectivo fato gerador, é
o resultado ajustado, resultado presumido ou resultado arbitrado,
correspondente ao período de apuração.
Parágrafo único. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de tributação
com base no lucro real, presumido ou arbitrado, conforme o caso,
ficarão sujeitas ao mesmo critério para a determinação da base
de cálculo da CSLL, mantidos os ajustes e as alíquotas previstos na
legislação para cada tributo (RECEITA FEDERAL, 2017).

Resumindo, a base de cálculo para o IRPJ e CSLL é o Lucro Real. No entanto,

existem duas formas de se chegar ao Lucro Real e isso depende dos períodos de
apuração escolhidos pela empresa: trimestral ou mensal.

Se a empresa escolher apurar IRPJ e CSLL de forma trimestral, a base de cálculo

será o Lucro Real, conforme o esquema:

QUADRO 16 – ESQUEMA PARA CHEGAR AO LUCRO REAL TRIMESTRAL

Lucro líquido (DRE)
(+) Adições

(-) Exclusões
(-) Compensações
= Lucro Real (base de cálculo para IRPJ e CSLL trimestrais)

x 15% + 10% de adicional de IRPJ (quando for o caso)

x 9% de CSLL.

FONTE: Os autores

111
 A empresa também pode pagar IRPJ e CSLL por estimativa, nesse caso, o
pagamento é mensal e utiliza-se a mesma tabela de percentuais de presunção que
é utilizada no Lucro Presumido. Assim, não precisaremos pegar a DRE, ajustar o lucro
contábil e chegar ao lucro real ao longo do ano, pois utilizaremos como base a receita
bruta, assim como é no lucro presumido, porém mensal. No entanto, é possível que
no decorrer do ano-calendário, a empresa apure um balanço, encontre o Lucro Real e
apure os valores devidos. É que o chamamos de balancete de suspensão ou redução
do pagamento mensal. Veja o exemplo prático de balancete de redução para facilitar
a aprendizagem:

QUADRO 17 – EXEMPLO DE BALANCETE DE REDUÇÃO

Em janeiro de X1 a empresa Modelo
Ltda., pagou IRPJ e CSLL por
estimativa mensal. O valor calculado
com base nos percentuais de
presunção foi:
Em fevereiro de X1 a empresa conseguiu levantar
um balancete da contabilidade, e verificou que o Lucro
Líquido de janeiro a fevereiro foi de R$ 35.000,00. Dessa
forma, calculou-se o IRPJ e CSLL (considerando que
não houve ajustes):

IRPJ: R$ 1.200 Lucro Líquido: R$ 35.000

CSLL: R$ 1.080 (+/-) Ajustes: R$ 0
= Lucro Real: R$ 35.000

IRPJ = R$ 35.000 x 15% = R$ 5.250 (não há adicional pois

o lucro não passou de R$ 20 mil por mês de apuração)

(-) IRPJ pago por estimativa em janeiro: (R$ 1.200)

= IRPJ a pagar em fevereiro: R$ 5.250 – 1.200 = R$

4.050,00

CSLL = R$ 35.000 x 9% = R$ 3.150

(-) CSLL pago por estimativa em janeiro: (R$ 1.080)

= CSLL a pagar em fevereiro: R$ 3.150 – 1.080 = R$

2.070,00
FONTE: Os autores

O que aconteceu no exemplo? No mês de janeiro, a empresa calculou os tributos

sobre o lucro a partir da estimativa mensal. Em fevereiro, a empresa teve condições de
fazer um balancete e chegar ao Lucro Real, assim, calculou o IRPJ e CSLL referentes ao
período de janeiro a fevereiro. Com isso, verificaram que o valor a pagar era R$ 5.250 e
R$ 3.150. No entanto, como já havia sido pago por estimativa no mês anterior, pode-se
reduzir o valor a ser pago, por isso que efetivamente em fevereiro foi pago apenas R$
4.050 e R$ 2.070,00. Daí o nome: balancete de redução.

No exemplo em questão, em março a empresa deverá pagar IRPJ e CSLL por

estimativa mensal, ou caso a pessoa jurídica pretenda suspender ou reduzir o pagamento
do IRPJ ou da CSLL deverá levantar novo balanço ou balancete e assim sucessivamente
até dezembro.

112
 Vamos a um exemplo de suspensão de pagamento:

QUADRO 18 – EXEMPLO DE BALANCETE DE SUSPENSÃO

Em janeiro de X1 a empresa Modelo
Ltda., pagou IRPJ e CSLL por estimativa
mensal. O valor calculado com base
nos percentuais de presunção foi:
IRPJ: R$ 1.200
CSLL: R$ 1.080
Em fevereiro de X1 a empresa conseguiu levantar
um balancete da contabilidade, e verificou que o Lucro
Líquido de janeiro a fevereiro foi de R$ 5.000,00. Dessa
forma, calculou-se o IRPJ e CSLL (considerando que
não houve ajustes):
Lucro Líquido: R$ 5.000
(+/-) Ajustes: R$ 0
= Lucro Real: R$ 5.000

IRPJ = R$ 35.000 x 15% = R$ 750 (não há adicional pois

o lucro não passou de R$ 20 mil por mês de apuração)

(-) IRPJ pago por estimativa em janeiro: (R$ 1.200)

= IRPJ a pagar em fevereiro: 0 (suspensão de

pagamento)

CSLL = R$ 5.000 x 9% = R$ 450

(-) CSLL pago por estimativa em janeiro: (R$ 1.080)

= CSLL a pagar em fevereiro: 0 (suspensão de

pagamento).

FONTE: Os autores

ATENÇÃO
Lembre-se de que quando o Lucro ultrapassa R$ 20 mil reais mensais ou R$ 60
mil reais no trimestre, a empresa precisa pagar 10% de adicional de IRPJ sobre o
que ultrapassar. CSLL não tem adicional.

No exemplo de balancete de suspensão, verifica-se que após levantar um

balanço em fevereiro, referente aos meses de janeiro e fevereiro, a empresa teve um
lucro real de R$ 5.000,00. Ao calcular o IRPJ e CSLL desse período, os valores a pagar
são menores do que os valores que já foram pagos em janeiro. Com isso, suspende-se
o pagamento desses tributos. Em março, por exemplo, a empresa volta a calcular por
estimativa, ou se caso a pessoa jurídica pretenda suspender ou reduzir o pagamento
do IRPJ ou da CSLL em qualquer outro mês do mesmo ano-calendário, deverá levantar
novo balanço ou balancete.

113
 O Quadro 19 que resume a periodicidade da apuração de IRPJ e CSLL:

QUADRO 19 – PERÍODOS DE APURAÇÃO DE IRPJ E CSLL

Trimestral Estimativa mensal (ou a anual)

Encontra-se o lucro real a partir do Os tributos são calculados mensalmente

lucro líquido constante na DRE com
ajustes e aplicam-se as alíquotas
de 15% para IRPJ (mais adicional
de 10% para o que ultrapassar R$
60.000,00) e 9% para CSLL.
pelos percentuais de presunção utilizados no
Lucro Presumido, mas também pode haver o
levantamento de balancete de suspensão ou
redução a qualquer momento, compensando-
se o que foi pago anteriormente.

Ou o balancete de suspensão/redução será

levantado apenas em dezembro de cada ano.

Se a empresa apresentar prejuízo fiscal a partir

de um balancete levantado, também haverá
suspensão de pagamento.
FONTE: Os autores

Além disso, existem algumas obrigações acessórias que empresas do Lucro

Real devem adotar. É o caso do Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR –, e o Livro
de Apuração da Contribuição Social – LACS. O Artigo 310 da IN 1.700/2017 explicita as
informações que devem constar nos livros:

Art. 310. A pessoa jurídica tributada com base no lucro real deverá
escriturar o Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), de que trata o
inciso I do caput do art. 8º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, o qual
será entregue em meio digital.
§ 2º A pessoa jurídica tributada com base no lucro real apresentará,
entre outras, as seguintes informações na ECF:
I - dados relativos ao e-Lalur, que conterá:
a) parte A, onde serão apresentadas as seguintes informações da
demonstração do lucro real de que trata a alínea “b” do inciso I do art.
8º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977:
1. lucro líquido do período de apuração;
2. registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas
analíticas do plano de contas e indicação discriminada por
lançamento correspondente na escrituração comercial, quando
presentes; e
3. lucro real;
b) parte B, onde serão mantidos os registros de controle de prejuízos
fiscais a compensar em períodos subsequentes e de outros valores
que devam influenciar a determinação do lucro real de períodos
futuros e não constem na escrituração comercial;
II - dados relativos ao e-Lacs, que conterá:
a) parte A, onde serão apresentadas as seguintes informações da
demonstração da base de cálculo da CSLL de que trata o inciso II
do § 1º do art. 50 da Lei nº 12.973, de 2014:
1. lucro líquido do período de apuração;
114
 2. registros de ajuste do lucro líquido, com identificação das contas
analíticas do plano de contas e indicação discriminada por
lançamento correspondente na escrituração comercial, quando
presentes; e
3. resultado ajustado;
b) parte B, onde serão mantidos os registros de controle de bases de
cálculo negativas da CSLL a compensar em períodos subsequentes
e de outros valores que devam influenciar a determinação
do resultado ajustado de períodos futuros e não constem na
escrituração comercial;
III - apuração do IRPJ de que trata a alínea "b" do inciso I do art. 8º
do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, e apuração da CSLL de que trata o
inciso II do § 1º do art. 50 da Lei nº 12.973, de 2014; e
IV - demais informações econômico-fiscais (RECEITA FEDERAL, 2017).

Já aprendemos as formas de calcular IRPJ e CSLL no lucro real. Mas e os demais

tributos? ISS, ICMS, IPI, PIS e COFINS, INSS Patronal? Como se comportam no lucro real?

2.2 BASE DE CÁLCULO E PERÍODO DE APURAÇÃO DOS

DEMAIS TRIBUTOS
No Lucro Real, ICMS, IPI, PIS e COFINS serão não cumulativos, ou seja,
possibilitam créditos fiscais. Já o ISS e INSS Patronal serão cumulativos. Todos esses
tributos são mensais. INSS Patronal também é um tributo mensal, mas está relacionado
à folha de pagamento. E quais as alíquotas? Analise o Quadro 20, que resume as bases
de cálculo, alíquotas, cumulatividade, não cumulatividade e período de apuração:

QUADRO 20 – RESUMO DO COMPORTAMENTO DOS TRIBUTOS NO LUCRO REAL

Base de cálculo Período de

Tributo Alíquota Cumulativo?
(resumo) apuração

2% a 5%
ISS Prestação de serviços Sim
Depende do município
Produto, mercadoria ou
Depende do Estado e
ICMS serviço de transporte ou Não
operação
comunicação
IPI Produto Depende do produto Não
PIS Receita Bruta 1,65% Não
PIS Receitas financeiras 0,65% Mensal Não
COFINS Receita Bruta 7,6% Não
COFINS Receitas financeiras 4% Não
25,8% + RAT (que varia
de 1% a 3% conforme a
INSS Folha de pagamento
empresa) sobre a folha de Sim
Patronal bruta
funcionários; 20% sobre o
pró-labore bruto.
FONTE: Os autores
115
 Diferentemente do Lucro Presumido, no Lucro Real incide PIS e COFINS sobre
receitas financeiras. As alíquotas são diferenciadas, sendo 0,65% para PIS e 4% para
COFINS.

Após a explicação teórica das características dos tributos no Lucro Real, iremos
para a parte prática efetuar os cálculos, apurações e contabilizações.

3 LUCRO REAL – PARTE PRÁTICA

A partir de agora iremos aplicar na prática os conhecimentos do Tópico 2.
Inicialmente, iremos analisar as informações do primeiro trimestre de 2021, da empresa
Fonseca Indústria Comércio e Serviços Ltda., que está enquadrada no Lucro Real trimestral.
Sua atividade possui um risco de 3%, ou seja, um RAT de 3% para fins de INSS Patronal.

Primeiramente, faremos as contabilizações das operações, considerando todos

os tributos incidentes. Em seguida, faremos a apuração dos tributos mensais (ISS, ICMS,
IPI, PIS, COFINS e INSS Patronal) e trimestrais (IRPJ e CSLL).

QUADRO 21 – INFORMAÇÕES DA EMPRESA FONSECA LTDA.

OPERAÇÕES A PRAZO ABRIL MAIO JUNHO

Compra de equipamento para fabricação

1 R$ 151.500,00 R$ - R$ -
(ICMS 12%)
2 Compras de mercadorias (ICMS 12%) R$ 50.000,00 R$ 47.000,00 R$ 56.000,00
3 Devolução de compra de mercadorias R$ - R$ - R$ 2.000,00
Mercadorias R$ 35.000,00 R$ 36.000,00 R$ 40.000,00
Compra de matéria-prima
4 IPI R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
(ICMS 12%/ IPI 10%)
TOTAL R$ 38.500,00 R$ 39.600,00 R$ 44.000,00

Vendas de mercadorias (ICMS 12%) R$ 220.000,00 R$ 215.000,00 R$ 225.000,00

5
CMV da Venda R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

Devolução de vendas (CMV proporcional ao R$ - R$ 10.000,00 R$ -

6 CMV das vendas)
CMV da Devolução de Venda R$ - R$ 2.585,00 R$ -

7 Prestação de serviços (5%) R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00

Produto R$ 100.000,00 R$ 102.000,00 R$ 95.000,00
Vendas de industrialização (CMV
é o saldo de estoque de matéria- IPI R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00
8 -prima) (ICMS 12% / IPI 10%)
TOTAL R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00

CMV da Venda de Industrialização R$ 40.000,00 R$ 42.000,00 R$ 39.000,00

9 Receitas Financeiras R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00

10 Ganho de Capital na venda de veículo R$ 5.050,00 R$ - R$ -

116
 Energia elétrica
R$ 600,00 R$ 700,00 R$ 650,00
Base de cálculo do ICMS (Permite aproveita-
11
mento de 80% da base de cálculo com uma
alíquota de 25%) R$ 540,00 R$ 630,00 R$ 585,00

Folha de pagamento dos funcionários (Salários,

12 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
adicionais, décimo terceiro e férias)

13 Pró-labore dos sócios R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00

14 Aluguel pago à pessoa jurídica R$ 1.500,00 R$ 1.500,00 R$ 1.500,00

Depreciação do equipamento adquirido na

15 R$ 994,21 R$ 994,21 R$ 994,21
operação 1.

16 Despesa com alimentação de sócios R$ 500,00 R$ 320,00 R$ 1.000,00

17 Despesas com brindes R$ 1.000,00 R$ 200,00 R$ -

18 Doações não dedutíveis R$ - R$ 1.000,00 R$ -

Prejuízo fiscal de períodos anteriores (não há

R$ 55.200,00
contabilização dessa informação)

FONTE: Os autores

3.1 CONTABILIZAÇÕES
O Quadro 22 apresenta todas as contabilizações por número da operação e por
mês.

QUADRO 22 – CONTABILIZAÇÕES DO LUCRO REAL

Op D/C Contas ABRIL MAIO JUNHO

D Máq. e equipamentos R$ 133.320,00 R$ - R$ -

D ICMS a recuperar AI (AC) R$ 4.545,00 R$ - R$ -
1
D ICMS a recuperar AI (ANC) R$ 13.635,00 R$ - R$ -
C Contas a pagar R$ 151.500,00 R$ - R$ -
D Estoque R$ 39.375,00 R$ 37.012,50 R$ 44.100,00
D ICMS a recuperar R$ 6.000,00 R$ 5.640,00 R$ 6.720,00
2 D PIS a recuperar R$ 825,00 R$ 775,50 R$ 924,00
D COFINS a recuperar R$ 3.800,00 R$ 3.572,00 R$ 4.256,00
C Fornecedores R$ 50.000,00 R$ 47.000,00 R$ 56.000,00
D Fornecedores R$ - R$ - R$ 2.000,00
C ICMS a recolher R$ - R$ - R$ 240,00
3 C PIS a recolher R$ - R$ - R$ 33,00
C COFINS a recolher R$ - R$ - R$ 152,00
C Estoque R$ - R$ - R$ 1.575,00

D Estoque MP R$ 27.562,50 R$ 28.350,00 R$ 31.500,00

D ICMS a recuperar R$ 4.200,00 R$ 4.320,00 R$ 4.800,00
D IPI a recuperar R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
4 PIS a recuperar R$ 577,50 R$ 594,00 R$ 660,00
D
D COFINS a recuperar R$ 2.660,00 R$ 2.736,00 R$ 3.040,00
C Fornecedores R$ 38.500,00 R$ 39.600,00 R$ 44.000,00

117
 D Clientes R$ 220.000,00 R$ 215.000,00 R$ 225.000,00
C Receita de vendas R$ 220.000,00 R$ 215.000,00 R$ 225.000,00

D CMV R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

C Estoque R$ 44.000,00 R$ 41.360,00 R$ 49.520,00

D ICMS s/ vendas R$ 26.400,00 R$ 25.800,00 R$ 27.000,00

5
C ICMS a recolher R$ 26.400,00 R$ 25.800,00 R$ 27.000,00

D PIS s/ vendas R$ 3.194,40 R$ 3.121,80 R$ 3.267,00

C PIS a recolher R$ 3.194,40 R$ 3.121,80 R$ 3.267,00

D COFINS s/ vendas R$ 14.713,60 R$ 14.379,20 R$ 15.048,00

C COFINS a recolher R$ 14.713,60 R$ 14.379,20 R$ 15.048,00
D Devolução de vendas R$ - R$ 10.000,00 R$ -
C Clientes R$ - R$ 10.000,00 R$ -

D Estoque R$ - R$ 2.585,00 R$ -
C CMV R$ - R$ 2.585,00 R$ -

D ICMS a recuperar R$ - R$ 1.200,00 R$ -

6
C ICMS s/ vendas R$ - R$ 1.200,00 R$ -

D PIS a recuperar R$ - R$ 145,20 R$ -

C PIS s/ vendas R$ - R$ 145,20 R$ -

D COFINS a recuperar R$ - R$ 668,80 R$ -

C COFINS s/ vendas R$ - R$ 668,80 R$ -
D Clientes R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00
C Receita prestação serviços R$ 21.000,00 R$ 17.000,00 R$ 18.500,00

D ISS s/ serviços R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

C ISS a recolher R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00
7
D PIS s/ serviços R$ 346,50 R$ 280,50 R$ 305,25
C PIS a recolher R$ 346,50 R$ 280,50 R$ 305,25

D COFINS s/ serviços R$ 1.596,00 R$ 1.292,00 R$ 1.406,00

C COFINS a recolher R$ 1.596,00 R$ 1.292,00 R$ 1.406,00
D Clientes R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00
C Receita de vendas indústria R$ 110.000,00 R$ 112.200,00 R$ 104.500,00

D CPV R$ 40.000,00 R$ 42.000,00 R$ 39.000,00

C Estoque MP R$ 40.000,00 R$ 42.000,00 R$ 39.000,00

D ICMS s/ vendas R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00

C ICMS a recolher R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00
8
D IPI s/ produto R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00
C IPI a recolher R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

D PIS s/ vendas R$ 1.617,00 R$ 1.649,34 R$ 1.536,15

C PIS a recolher R$ 1.617,00 R$ 1.649,34 R$ 1.536,15

D COFINS s/ vendas R$ 7.448,00 R$ 7.596,96 R$ 7.075,60

C COFINS a recolher R$ 7.448,00 R$ 7.596,96 R$ 7.075,60
118
 D Aplicação financeira R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00
C Rendimento da aplicação R$ 500,00 R$ 260,00 R$ 480,00
D PIS s/ receita financeira R$ 3,25 R$ 1,69 R$ 3,12
9
C PIS a recolher R$ 3,25 R$ 1,69 R$ 3,12
D COFINS s/ receita financeira R$ 20,00 R$ 10,40 R$ 19,20
C COFINS a recolher R$ 20,00 R$ 10,40 R$ 19,20
D Contas a receber R$ 5.050,00 R$ - R$ -
10
C Ganho de capital R$ 5.050,00 R$ - R$ -
D Despesa com energia R$ 436,50 R$ 509,25 R$ 472,88
D ICMS a recuperar R$ 108,00 R$ 126,00 R$ 117,00
11 D PIS a recuperar R$ 9,90 R$ 11,55 R$ 10,73
D COFINS a recuperar R$ 45,60 R$ 53,20 R$ 49,40
C Contas a pagar R$ 600,00 R$ 700,00 R$ 650,00
D Despesa de salários R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
C Salários a pagar R$ 20.000,00 R$ 20.000,00 R$ 20.000,00
12
D INSS Patronal R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
C INSS a recolher R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
D Despesa pró-labore R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00
C Pró-labore a pagar R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00
13
D INSS Patronal R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00
C INSS a recolher R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00
D Despesa com aluguel R$ 1.361,25 R$ 1.361,25 R$ 1.361,25
D PIS a recuperar R$ 24,75 R$ 24,75 R$ 24,75
14
D COFINS a recuperar R$ 114,00 R$ 114,00 R$ 114,00
C Aluguel a pagar R$ 1.500,00 R$ 1.500,00 R$ 1.500,00
D Despesa depreciação R$ 902,25 R$ 902,25 R$ 902,25
D PIS a recuperar R$ 16,40 R$ 16,40 R$ 16,40
15
D COFINS a recuperar R$ 75,56 R$ 75,56 R$ 75,56
C (-) Depreciação acumulada R$ 994,21 R$ 994,21 R$ 994,21
D Alimentação de sócios R$ 500,00 R$ 320,00 R$ 1.000,00
16
C Contas a pagar R$ 500,00 R$ 320,00 R$ 1.000,00
D Despesa com brindes R$ 1.000,00 R$ 200,00 R$ -
17
C Contas a pagar R$ 1.000,00 R$ 200,00 R$ -
D Doações não dedutíveis R$ - R$ 1.000,00 R$ -
18
C Contas a pagar R$ - R$ 1.000,00 R$ -
FONTE: Os autores

Antes de efetivamente apurarmos os valores de todos os tributos, precisamos

dar atenção ao ativo imobilizado que foi adquirido em abril. Nele, consta ICMS a
recuperar, no entanto, precisamos fazer a transferência da conta “ICMS a recuperar AI
(ANC)” para a conta “ICMS a recuperar”. O valor a ser transferido é de 1/48 do crédito
de ICMS. Importante mencionar que se houvesse alguma venda isenta de ICMS, isso
deveria ser considerado no cálculo, no entanto, isso não se aplica ao exemplo que
estamos utilizando. Nesse caso, o cálculo da transferência de crédito de ICMS do ativo
imobilizado fica assim:

119
 Valor total do crédito do ativo imobilizado: R$ 18.180
1/48: R$ 18.180 / 48 = R$ 378,75 por mês.

Lançamentos contábeis da transferência de ICMS do Ativo Imobilizado:

QUADRO 23 – CONTABILIZAÇÃO DA TRANSFERÊNCIA DE CRÉDITO DO AI

Op D/C Contas JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

D ICMS a recuperar R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75

14
C ICMS a recuperar AI (AC) R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75
FONTE: Os autores

Com a contabilização, esse ICMS já poderá ser aproveitado na apuração ao final

do mês.

Agora que fizemos as contabilizações, é possível apurar os tributos. Lembrando

que algumas contabilizações ainda serão realizadas para que haja a transferência de
tributos a recolher e recuperar (no caso do ICMS, IPI, PIS e COFINS) e o registro da
contabilização do IRPJ e CSLL que são tributos trimestrais.

3.2 APURAÇÃO DOS TRIBUTOS

Lembre-se de que ISS e INSS Patronal são tributos cumulativos e não geram
crédito fiscal no lucro real, por isso, só haverá débitos fiscais na apuração deles. Já o
ICMS, IPI, PIS e COFINS, são tributos não cumulativos e precisamos fazer a separação do
que é crédito e o que é débito para chegar no valor a recolher ou a recuperar.

QUADRO 24 – APURAÇÃO DOS TRIBUTOS MENSAIS

PIS JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

CRÉDITOS R$ 1.453,55 R$ 1.567,40 R$ 1.635,88

Compra de mercadorias R$ 825,00 R$ 775,50 R$ 924,00
Compra de MP R$ 577,50 R$ 594,00 R$ 660,00
Energia elétrica R$ 9,90 R$ 11,55 R$ 10,73
Devolução de venda - R$ 145,20 -
Depreciação R$ 16,40 R$ 16,40 R$ 16,40
Aluguel R$ 24,75 R$ 24,75 R$ 24,75

120
DÉBITOS R$ 5.161,15 R$ 5.053,33 R$ 5.144,52
Venda de mercadorias R$ 3.194,40 R$ 3.121,80 R$ 3.267,00
Venda de produtos R$ 1.617,00 R$ 1.649,34 R$ 1.536,15
Prestação de serviços R$ 346,50 R$ 280,50 R$ 305,25
Devolução de compra - - R$ 33,00
Receitas financeiras R$ 3,25 R$ 1,69 R$ 3,12

TOTAL A RECOLHER R$ 3.707,60 R$ 3.485,93 R$3.508,64

COFINS JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

CRÉDITOS R$ 6.695,16 R$ 7.219,56 R$ 7.534,96
Compra de mercadorias R$ 3.800,00 R$ 3.572,00 R$ 4.256,00
Compra de MP R$ 2.660,00 R$ 2.736,00 R$ 3.040,00
Energia elétrica R$ 45,60 R$ 53,20 R$ 49,40
Devolução de venda - R$ 668,80 -
Depreciação R$ 75,56 R$ 75,56 R$ 75,56
Aluguel R$ 114,00 R$ 114,00 R$ 114,00

DÉBITOS R$ 23.777,60 R$ 23.278,56 R$ 23.700,80

Venda de mercadorias R$ 14.713,60 R$ 14.379,20 R$ 15.048,00
Venda de produtos R$ 7.448,00 R$ 7.596,96 R$ 7.075,60
Prestação de serviços R$ 1.596,00 R$ 1.292,00 R$ 1.406,00
Devolução de compra - - R$ 152,00
Receitas financeiras R$ 20,00 R$ 10,40 R$ 19,20

TOTAL A RECOLHER R$ 17.082,44 R$ 16.059,00 R$ 16.165,84

ICMS JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

CRÉDITOS R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75
Compra de mercadorias R$ 6.000,00 R$ 5.640,00 R$ 6.720,00
Compra de MP R$ 4.200,00 R$ 4.320,00 R$ 4.800,00
Energia elétrica R$ 108,00 R$ 126,00 R$ 117,00
Devolução de venda - R$ 1.200,00 -
Ativo imobilizado R$ 378,75 R$ 378,75 R$ 378,75

121
 DÉBITOS R$ 38.400,00 R$ 38.040,00 R$ 38.640,00
Devolução de compra - - R$ 240,00
Venda de mercadorias R$26.400,00 R$ 25.800,00 R$ 27.000,00
Venda de produtos R$ 12.000,00 R$ 12.240,00 R$ 11.400,00

TOTAL A RECOLHER R$ 27.713,25 R$ 26.375,25 R$ 26.624,25

IPI JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

CRÉDITOS R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
Compra de MP R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00

DÉBITOS R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

Venda de produtos R$ 10.000,00 R$ 10.200,00 R$ 9.500,00

TOTAL A RECOLHER R$ 6.500,00 R$ 6.600,00 R$ 5.500,00

ISS JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

DÉBITOS
Prestação de Serviços R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

TOTAL A RECOLHER R$ 1.050,00 R$ 850,00 R$ 925,00

INSS PATRONAL JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

DÉBITOS
Folha de pagamento R$ 5.760,00 R$ 5.760,00 R$ 5.760,00
Pró-labore R$ 1.200,00 R$ 1.200,00 R$ 1.200,00

TOTAL A RECOLHER R$ 6.960,00 R$ 6.960,00 R$ 6.960,00

FONTE: Os autores

No exemplo, os débitos de ICMS, IPI, PIS e COFINS foram maiores que os créditos,
logo, não houve saldos de tributos a recuperar em períodos seguintes. No entanto, é
necessário registrar na contabilidade a compensação dos créditos com os débitos, ou
seja: compensamos todos os créditos fiscais:

122
 QUADRO 25 – CONTABILIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO DE ICMS, IPI, PIS E COFINS

Op D/C Contas JANEIRO FEVEREIRO MARÇO

D ICMS a recolher R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75

20
C ICMS a recuperar R$ 10.686,75 R$ 11.664,75 R$ 12.015,75

D IPI a recolher R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00

21
C IPI a recuperar R$ 3.500,00 R$ 3.600,00 R$ 4.000,00
D PIS a recolher R$ 1.453,55 R$ 1.567,40 R$ 1.635,88
22
C PIS a recuperar R$ 1.453,55 R$ 1.567,40 R$ 1.635,88

D COFINS a recolher R$ 6.695,16 R$ 7.219,56 R$ 7.534,96

23
C COFINS a recuperar R$ 6.695,16 R$ 7.219,56 R$ 7.534,96

FONTE: Os autores

Está sentindo falta de algum tributo? Sim, falta calcularmos IRPJ e CSLL. Vamos lá?

A partir dos valores das operações que ocorreram no trimestre, precisamos

estruturar uma DRE para encontrar o lucro contábil:

QUADRO 26 – DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO DA EMPRESA FONSECA LTDA.

RECEITA BRUTA R$ 660.000,00

(-) DEDUÇÕES R$ 207.598,30
Devoluções R$ 10.000,00
IPI R$ 29.700,00
ICMS R$ 79.200,00
PIS R$ 15.317,94
COFINS R$ 70.555,36
ISS R$ 2.825,00
= RECEITA OPERACIONAL LIQUIDA R$ 452.401,70
(-) CMV R$ 132.295,00
(-) CPV R$ 121.000,00
= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO R$ 199.106,70
(-) DESPESAS OPERACIONAIS R$ 87.906,77
Energia R$ 1.418,63
Aluguel R$ 4.083,75
Depreciação R$ 2.706,74
INSS Patronal R$ 20.880,00
Folha de pagamento dos funcionários (Salários e adicionais) R$ 60.000,00
+/- RESULTADO FINANCEIRO R$ 1.182,34
Receitas financeiras R$ 1.240,00
PIS s/ receita R$ 8,06
COFINS s/ receita R$ 49,60
= LUCRO OPERACIONAL R$ 111.199,93

123
 +/- OUTRAS RECEITAS/OUTRAS DESPESAS R$ 16.970,00
Pró-labore dos sócios R$ 18.000,00
Alimentação de sócios R$ 1.820,00
Doações não dedutíveis R$ 1.000,00
Ganhos de capital R$ 5.050,00
Despesas com brindes R$ 1.200,00
= RESULTADO ANTES DO IRPJ E CSLL R$ 94.229,93
(-) CSLL R$ 6.189,75
(-) IRPJ R$ 10.316,24
(-) Adicional IRPJ R$ 877,49
= LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO R$ 76.846,45

FONTE: Os autores

Para demonstrar a formação do Lucro Real, apresentam-se o Lalur e o Lacs:

QUADRO 27 – LACS

LACS
RESULTADO ANTES DO IRPJ E CSLL R$ 94.229,93
(+) Adições R$ 4.020,00
Alimentação de sócios R$ 1.820,00
Doações não dedutíveis R$ 1.000,00
Despesas com brindes R$ 1.200,00
(-) Exclusões R$ -
(-) Compensações R$ 29.474,98
Prejuízo fiscal de períodos anteriores R$ 29.474,98
=Lucro Real R$ 68.774,95
CSLL R$ 6.189,75

FONTE: Os autores

QUADRO 28 – LAJUR

LACS
RESULTADO ANTES DO IRPJ E CSLL R$ 94.229,93
(+) Adições R$ 4.020,00
Alimentação de sócios R$ 1.820,00
Doações não dedutíveis R$ 1.000,00
Despesas com brindes R$ 1.200,00
(-) Exclusões R$ -
(-) Compensações R$ 29.474,98
Prejuízo fiscal de períodos anteriores R$ 29.474,98

124
 =Lucro Real R$ 68.774,95
IRPJ R$ 10.316,24
Adicional de IRPJ R$ 877,49
Total de IRPJ R$ 11.193,74
FONTE: Os autores

Para explicar a compensação de R$ 29.474,98 de prejuízo fiscal, precisamos do

lucro ajustado após adições e exclusões: R$ 94.229,93 + R$ 4.020,00 = R$ 98.249,93.
No entanto, lembra o que diz a lei? Diz que só podemos compensar até 30% do lucro
ajustado, limitado ao valor a compensar. Nesse caso, quanto é 30% de R$ 98.249,93? É
R$ 29.474,98.

Atenção para o adicional de IRPJ: o Lucro Real foi R$ 68.774,95. Considerando

que as informações são trimestrais, o lucro ultrapassou R$ 60.000,00 que é o valor
máximo para não precisar pagar adicional (ou R$ 20 mil por mês). Nesse sentido,
devemos calcular adicional de IRPJ sobre aquilo que ultrapassou sessenta mil:

Base de cálculo para adicional de IRPJ = 68.774,95 – 60.000 = R$ 8.774,95

Aplicando a alíquota de 10%, temos um adicional de: 8.774,95 x 10% = R$ 877,49

Agora que já temos os valores apurados de IRPJ e CSLL, precisamos registrá-

los na contabilidade:

QUADRO 29 – CONTABILIZAÇÃO DE IRPJ E CSLL

Op D/C Contas 2º Trimestre

D ICMS a recolher R$ 11.193,74

24
C ICMS a recuperar R$ 11.193,74

D Despesa de CSLL R$ 6.189,75

25
C CSLL a recolher R$ 6.189,75
FONTE: Os autores

Assim, finalizamos as apurações e cálculos de todos os tributos da empresa

Fonseca Ltda. que está enquadrada no Lucro Real. No Tópico 3, aprenderemos na
prática a aplicação dos tributos no Lucro Arbitrado.

125
 RESUMO DO TÓPICO 2
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• O Lucro Real é considerado o regime de tributação mais complexo.

• IRPJ e CSLL podem ser apurados de forma trimestral ou por estimativa mensal
(anual).

• Quando IRPJ e CSLL são apurados trimestralmente, chama-se de Lucro Real

trimestral. Para isso, utilizam-se valores contábeis para identificar o lucro líquido,
efetuar ajustes e chegar ao lucro real.

• Quando o IRPJ e CSLL são apurados por estimativa mensal, utiliza-se a tabela
dos percentuais de presunção usadas no lucro presumido. Concomitantemente,
normalmente utilizam-se também os balancetes de suspensão ou redução.

• ISS e INSS Patronal são tributos cumulativos.

• ICMS, IPI, PIS e COFINS são tributos não cumulativos e geram créditos fiscais.

• As alíquotas de PIS e COFINS são, respectivamente, 1,65% e 7,6%. Incide PIS e COFINS
sobre receita financeira, e as alíquotas são, respectivamente, 0,65% e 4%.

• As alíquotas de ICMS, IPI e ISS variam conforme legislação e localização.

• O INSS Patronal sobre a folha de pagamento tem alíquotas variáveis, que mudam
conforme o RAT da empresa. Podendo variar entre 26,80% até 28,80%, de um modo
geral.

• O INSS Patronal sobre pró-labore possui alíquota de 20%.

126
 AUTOATIVIDADE
1 O Lucro Real é considerando um dos regimes de tributação mais complexos no Brasil.
Empresas maiores são as que mais aderem a esse enquadramento tributário. Sobre
as características do regime de Lucro Real, assinale a alternativa CORRETA:

a)( ) Qualquer empresa pode optar pelo enquadramento no Lucro Real.

b)( ) Uma empresa com receita bruta no ano anterior de até R$ 78 milhões, é obrigada
a se enquadrar no Lucro Real.
c)( ) A apuração de IRPJ e CSLL ocorrerá de forma trimestral, apenas.
d)( ) A apuração de IRPJ e CSLL ocorrerá por estimativa mensal, apenas.

2 O Lucro Real trimestral é apurado a partir do lucro líquido contábil, ajustado por
adições, exclusões e compensações. Com base na legislação pertinente, analise as
sentenças a seguir:

I- Adições são despesas que o fisco não considera dedutível para IRPJ e CSLL.
II- Exclusões são despesas que devem ser excluídas do lucro líquido.
III- Um exemplo de compensação é o prejuízo contábil de períodos anteriores.

Assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) As sentenças I e II estão corretas.
b) ( ) Somente a sentença I está correta.
c) ( ) As sentenças II e III estão corretas.
d) ( ) Somente a sentença III está correta.

3 Quando a empresa paga IRPJ e CSLL por estimativa deve considerar a forma diferente
de cálculo. Conforme as especificidades do pagamento por estimativa, classifique V
para as sentenças verdadeiras e F para as falsas:

( ) Ao optar pelo pagamento por estimativa, a empresa utiliza os percentuais de

presunção utilizados no lucro presumido.
( ) A suspensão do pagamento pode ocorrer quando o valor a pagar no período
acumulado é menor do que já foi pago anteriormente por estimativa.
( ) A redução do pagamento ocorre quando o valor a pagar no período acumulado é
compensado pelos valores que já foram pagos anteriormente por estimativa.

Assinale a alternativa que apresenta a sequência CORRETA:

a) ( ) V – F – F.
b) ( ) V – V – V.
c) ( ) F – V – F.
d) ( ) F – F – V.

127
 4 A empresa Modelo Ltda. é uma empresa do lucro real. Analise as informações da DRE
do último trimestre, encontre o lucro real, calcule IRPJ e CSLL, apresente LALUR e
LACS e explique o resultado:

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DA EMPRESA MODELO LTDA

RECEITA BRUTA R$ 50.000,00

(-) DEDUÇÕES R$ 10.570,00
Devoluções R$ 500,00
ICMS R$ 6.000,00
PIS R$ 726,00
COFINS R$ 3.344,00
RECEITA OPERACIONAL LIQUIDA R$ 39.430,00
CMV R$ 12.000,00
RESULTADO OPERACIONAL BRUTO R$ 27.430,00
(-) DESPESAS OPERACIONAIS R$ 15.688,30
Telefone R$ 500,00
Água e esgoto R$ 360,00
Manutenção R$ 1.269,00
Serviços de terceiros R$ 1.350,00
Salários R$ 12.000,00
Material de escritório R$ 400,00
RESULTADO FINANCEIRO R$ 190,70
Receitas financeiras R$ 200,00
PIS s/ receita R$ 1,30
COFINS s/ receita R$ 8,00
LUCRO OPERACIONAL R$ 11.741,70
OUTRAS RECEITAS/OUTRAS DESPESAS R$ 15.220,00
Pró-labore dos sócios R$ 15.000,00
Alimentação de sócios R$ 420,00
Doações não dedutíveis R$ 500,00
Ganhos de capital R$ 1.000,00
Despesas com brindes R$ 300,00
RESULTADO ANTES DO IRPJ E CSLL -R$ 3.478,30
FONTE: Os autores

5 A empresa CLASSE Ltda. é uma prestadora de serviços enquadrada no Lucro Real, com
um RAT de 2%. Analise as informações do mês de janeiro de X1, e apure ISS (3%), PIS,
COFINS e INSS Patronal, apresentando os débitos e créditos fiscais quando for o caso:

Prestação de serviços: R$ 100.000,00

Descontos condicionais: R$ 240,00
Aquisição de insumos para prestação de serviços: R$ 20.000,00
Receita financeira: R$ 1.000,00
Ganho de capital: R$ 3.600,00
Aluguel pago a pessoa jurídica: R$ 1.200,00
Depreciação de máquinas e equipamentos utilizados na prestação: R$ 266,00
Folha de pagamento dos funcionários: R$ 5.000,00

128
UNIDADE 2 TÓPICO 3 -
LUCRO ARBITRADO E SIMPLES NACIONAL

1 INTRODUÇÃO
As empresas que não estão enquadradas no regime tributário do lucro real
devem ser enquadradas no regime tributário do lucro arbitrado ou do Simples Nacional.
Isso ocorre quando os atos e fatos contábeis em que a empresa está inserida constitui
a sua base legal para a ocorrência.

É muito comum no Brasil existir o arbitramento do lucro pelas pessoas jurídicas,

quando essas são impostas pela Receita Federal do Brasil, pois este órgão federal utiliza
esse artifício como uma prerrogativa de imposição para aplicar a base de cálculo do
imposto de renda da pessoa jurídica e da contribuição social da pessoa jurídica com
este enquadramento. Isso quer dizer que as empresas que não podem enquadrar-se no
regime tributário com base no Lucro Real “não conseguem escapar” do Lucro Arbitrado
ou do Simples Nacional.

Embora os analistas tributários entendam que o regime do Lucro Arbitrado não

seja interessante para as empresas por se tornar extremamente caro para a manutenção
do fluxo de caixa, é importante conhecer a sua finalidade e as suas aplicações para
comparar com os outros modelos de regime tributário existentes. O entendimento
desta matéria é fundamental, pois, ao serem observadas as normas aplicáveis para esse
regime tributário, estas são bastante idênticas aquelas aplicadas ao Lucro Presumido.

Sob nenhuma hipótese a pessoa jurídica pode eximir-se das exigências

impostas pela Receita Federal do Brasil nas mesmas proporções existentes nos outros
regimes tributários, inclusive multas ou notificações a partir deste arbitramento podem
ocorrer e deverão ser cumpridas.

Além disso, existe o regime tributário do Simples Nacional que nada mais é do
que uma forma simplificada de cobrança dos tributos e declarações de obrigação das
empresas que apenas podem se enquadrar nessa modalidade de tributação.

129
 2 DEFINIÇÃO DO LUCRO ARBITRADO
A legislação tributária brasileira também prevê o enquadramento tributário das
empresas no lucro arbitrado. O regime de tributação com base no lucro arbitrado é
utilizado quando não é possível realizar a apuração do imposto devido por intermédio
do lucro real ou do lucro presumido e muito menos pelo Simples Nacional, que são os
demais regimes tributários contemplados pela legislação.

De acordo com Febretti (2008), o lucro arbitrado é uma prerrogativa do Fisco.

Ele poderá arbitrar o lucro, na forma da lei, nas hipóteses em que a escrituração contábil
e fiscal do contribuinte assim ocorrerem:

a) Se o contribuinte, obrigado a tributação com base no lucro real, não mantiver

escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as
demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal.
b) Se a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de
fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para:
identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive a bancária;
determinar o lucro real;
c) Se o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da
escrituração comercial e fiscal, ou o livro Caixa, no caso de opção pelo lucro presumido.
d) Se o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no lucro presumido.
e) Se o comissário ou representante de pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar
e apurar o lucro de sua atividade separadamente do lucro do comitente, residente ou
domiciliado no exterior.
f) Se o contribuinte não mantiver em boa ordem e segundo as normas contábeis
recomendadas o livro Razão ou fichas utilizadas para resumo e totalizar, por conta ou
subconta, os lançamentos efetuados no Diário.

IMPORTANTE
Desta forma, o lucro arbitrado é um recurso disponível e quase sempre
utilizado como última alternativa, não encontrando demais modalidades
para enquadramento tributário das empresas.

Segundo Oliveira et al. (2011), esse modelo de regime tributário somente

deve ser aplicado quando não existir nenhuma confiança nos controles internos e na
escrituração contábil do contribuinte em qualquer hipótese apresentada, e isso, com
certeza, poderá gerar muitas dúvidas ao auditor fiscal.

130
 Em outras palavras, o lucro arbitrado é utilizado pela autoridade
tributária para determinação da base de cálculo do Imposto de
Renda e da contribuição social devidos pelo contribuinte, quando a
pessoa jurídica deixar de cumprir as obrigações acessórias relativas à
determinação do lucro real ou presumido ou se recusar a fornecer os
livros e documentos contábeis e fiscais solicitados em um processo
de fiscalização (OLIVEIRA et al., 2011, p. 186).

Por esse motivo, conforme o site Já Calculei (2021, s.p., grifo nosso):

O Lucro Arbitrado corresponde a um cálculo do imposto de renda

utilizado pela autoridade tributária ou pelo contribuinte.
Isso acontece quando a pessoa jurídica deixa de cumprir as obrigações
acessórias determinadas pelo Lucro Presumido ou Real, como a não
apresentação de documentos ou, até mesmo, por fraudes fiscais.

Conforme Santos e Barros (2005), mesmo as empresas (pessoas jurídicas)

tributadas nesse regime ficam obrigadas a comprovar as receitas efetivamente
recebidas ou auferidas. Desta forma, a escrituração contábil deverá contemplar esses
registros, o que em caso de negativa na escrituração poderá culminar em potencial
notificação tributária. Embora não seja tratada como uma sanção, mas de apuração da
base de cálculo, o lucro arbitrado não libera a empresa da aplicação das penalidades
previstas na legislação.

Essa forma de tributação concede à pessoa jurídica enquadrada nesse regime

tributário proceder ao autoarbitramento.

3 HIPÓTESES DE ARBITRAMENTO DO LUCRO

A aplicação do arbitramento do lucro para as pessoas jurídicas necessita de
algumas análises, visto que essa aplicação não é por opção e sim por uma obrigação
condicionada em função de alguns fatores que estão preestabelecidos pela legislação
da Receita Federal do Brasil.

Para isso é necessário conhecer as regras estabelecidas no regulamento do

Imposto de Renda, instituído pelo Decreto nº 9.580, de 2018.

IMPORTANTE
Como sugestão de leitura, acesse o Decreto nº 9.580/2018, disponível em:
https://www.in.gov.br/materia/-/asset_publisher/Kujrw0TZC2Mb/content/
id/51525535/do1-2018-11-23-decreto-n-9-580-de-22-de-novembro-
de-2018-51525026.

131
 Vejamos os fatores que levam ao Arbitramento do Lucro da Pessoa Jurídica,
estabelecidos no artigo 680 (Decreto nº 9.580/2018):

Art. 608. O lucro arbitrado, quando não conhecida a receita bruta,

será determinado por meio de procedimento de ofício, com a
utilização de uma das seguintes alternativas de cálculo (Lei nº 8.981,
de 1995, art. 51; e Lei nº 6.404, de 1976, art. 178, § 1º):
I - um inteiro e cinco décimos do lucro real referente ao último período
em que a pessoa jurídica manteve escrituração de acordo com as leis
comerciais e fiscais;
II - quatro centésimos da soma dos valores do ativo circulante, realizável
a longo prazo, investimento, imobilizado e intangível, existentes no último
balanço patrimonial conhecido;
III - sete centésimos do valor do capital, inclusive a sua correção
monetária contabilizada como reserva de capital, constante do último
balanço patrimonial conhecido ou registrado nos atos de constituição
ou alteração da sociedade;
IV - cinco centésimos do valor do patrimônio líquido constante do
último balanço patrimonial conhecido;
V - quatro décimos do valor das compras de mercadorias efetuadas
no mês;
VI - quatro décimos da soma, em cada mês, dos valores da folha
de pagamento dos empregados e das compras de matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem;
VII - oito décimos da soma dos valores devidos no mês a empregados; ou
VIII - nove décimos do valor mensal do aluguel devido (BRASIL, 2018).

Conforme Santos e Barros (2005), isso apenas é possível quando a empresa tem
condições para a apuração da receita bruta e desde que se possa aplicar as hipóteses
já mencionadas.

Desta forma, a pessoa jurídica poderá efetuar o pagamento do Imposto de Renda

de acordo com base no lucro arbitrado, porém, devem ser observadas as seguintes
regras apresentadas por Santos e Barros (2005) com base na legislação:

• Deve ser realizada a cada trimestre do ano calendário, a apuração com base no lucro
arbitrado, o que deverá assegurar, nos trimestres não submetidos ao arbitramento, a
tributação com base no lucro real. Isso se a pessoa jurídica dispuser de escrituração,
na forma exigida pelas leis comerciais e fiscais, que demonstre o lucro real dos
períodos não abrangidos pela tributação com base no lucro arbitrado.
• Por expressa autorização da IN SRF nº 93/1997 (art. 47), a pessoa jurídica que, em
qualquer trimestre do ano-calendário, tiver seu lucro arbitrado poderá optar pela
tributação com base no lucro presumido relativamente aos demais trimestres desse
ano-calendário, desde que não esteja obrigada à apuração do lucro real.
• O imposto apurado com base no lucro arbitrado terá por vencimento o último dia útil
do mês subsequente ao do encerramento de cada período de apuração.

De acordo com as hipóteses estabelecidas pela Receita Federal do Brasil para as

empresas se enquadrarem no lucro arbitrado, é possível observar que é comum ocorrer
esse procedimento em muitas entidades.

132
 Isso ocorre porque em função de qualquer descuido na elaboração das
informações contábeis, abre-se precedentes para enquadrar a empresa no lucro
arbitrado.

Dessa forma, é importante que o Contador esteja atento e com zelo elabore
essas informações contábeis que são transmitidas eletronicamente para a Receita
Federal do Brasil, evitando assim qualquer hipótese de enquadramento neste regime
tributário.

3.1 BASE DE CÁLCULO QUANDO A RECEITA BRUTA É CONHECIDA

Quando são conhecidas as necessidades e obrigatoriedades para aplicar o
regime tributário do lucro arbitrado para as pessoas jurídicas, é necessário identificar
a base de cálculo aplicável para apuração do imposto de renda de pessoa jurídica e da
contribuição social sobre o lucro líquido.

É importante ressaltar que a base de cálculo possui um tratamento diferenciado

que depende exclusivamente dos seguintes fatores:

• ter conhecimento da receita bruta ou não da empresa;

• quando existe a opção do autoarbitramento pelo próprio contribuinte da pessoa jurídica;
• e também ao se identificar o tipo de atividade conforme o CNAE da empresa.

Para se realizar a apuração do valor do lucro arbitrado, a empresa deverá ter os

registros para apurar o valor da receita bruta.

A título de exemplo, Febretti (2008) apresenta, conforme artigo 15 da lei nº

9.249, de 26 de dezembro de 1995, que sempre serão aplicados os mesmos percentuais
aplicáveis ao Lucro Presumido, porém será determinado pela aplicação dos percentuais
de presunção do lucro, acrescido de 20%.

Observe no quadro a seguir a diferença dos percentuais aplicados entre o

arbitramento e presunção para aplicação da alíquota.

QUADRO 30 – DIFERENÇA ENTRE ARBITRAMENTO E PRESUNÇÃO

Art. 15 % de presunção % de arbitramento

Caput 8% 9,60%
Inciso I 1,6% 1,92%
Inciso II 16% 19,2%
Inciso III 32% 38,40%
FONTE: Adaptado de Febretti (2008)

133
 Isso significa que, conforme artigo 15 da Lei nº 9.249/1995, conforme o quadro
anterior, a porcentagem da presunção de 8% se multiplica 20% que, nesse caso, resulta
em 1,60%, pois 8% x 20% = 1,60% e, em seguida, se acrescenta esse resultado aos 8% da
presunção. Logo, 8% + 1,60% = 9,60%.

Para o Inciso I, conforme quadro anterior, a porcentagem da presunção de 1,6%

se multiplica aos 20% para o arbitramento, que se calcula da seguinte forma: 1,6% x 20%
= 0,32% e, em seguida, soma-se esse resultado aos 1,6% da presunção. Logo, 1,6% +
0,32% = 1,92%.

Para o Inciso II, a porcentagem da presunção de 16% se multiplica aos 20% para
o arbitramento, que se calcula da seguinte forma: 16% x 20% = 3,20% e, em seguida,
soma-se esse resultado aos 1,6% da presunção. Logo, 16% + 3,20% = 19,20%.

Para o Inciso III, a porcentagem da presunção de 32% se multiplica aos 20% para
o arbitramento, que se calcula da seguinte forma: 32% x 20% = 6,40% e, em seguida,
soma-se esse resultado aos 1,6% da presunção. Logo, 32% + 6,40% = 38,40%.

No caso das instituições financeiras, o percentual para determinação do lucro

arbitrado é de 45% (RECEITA, 2020):

No caso do valor de partida para a definição da base de cálculo do IRPJ e da CSLL,

devemos utilizar a Receita Bruta. Compreende a Receita Bruta, conforme determinado
no Decreto-Lei nº 1.598/1977:

Art. 12 A receita bruta compreende: I - o produto da venda de bens

nas operações de conta própria; II - o preço da prestação de serviços
em geral; III - o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
IV - as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não
compreendidas nos incisos I a III. § 1o A receita líquida será a receita
bruta diminuída de: I - devoluções e vendas canceladas; II - descontos
concedidos incondicionalmente; III - tributos sobre ela incidentes; e IV
- valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso
VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976,
das operações vinculadas à receita bruta (BRASIL, 1977).

Isso se aplica nas atividades desenvolvidas por bancos comerciais, bancos de

investimentos, bancos de desenvolvimento, agências de fomento, caixas econômicas,
sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário,
sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos
e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito,
empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada
aberta.

Se acontecer de a receita da empresa não ser conhecida, como se procederá a

apuração? Conforme Febretti (2008), nesses casos deve-se optar por um dos índices a
seguir:

134
a) 1,5 do lucro real relativo ao último período em que a pessoa jurídica manteve escrituração,
atualizado monetariamente. Caso o lucro real for decorrente do período base anual, o
valor que será a base ao arbitramento será proporcional ao número de meses do período-
base considerado.
b) 0,04 da soma dos valores do ativo circulante, realizável a longo prazo e permanente,
existentes no último balanço patrimonial conhecido, atualizado monetariamente.
c) 0,07 do valor do capital, inclusive sua Correção Monetária do Balanço contabilizada como
reserva de capital, constante do último balanço patrimonial conhecido ou registrado
nos atos de constituição ou de alteração da sociedade, atualizado monetariamente.
d) 0,05 do valor do patrimônio líquido constante do último balanço patrimonial
conhecido, atualizado monetariamente.
e) 0,4 do valor das compras de mercadorias efetuadas no mês.
f) 0,4 da soma, em cada mês, dos valores da folha de pagamento dos empregados e das
compras de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem.
g) 0,8 da soma dos valores devidos no mês aos empregados.
h) 0,9 do valor mensal do aluguel devido.

IMPORTANTE
Perceba como a legislação tributária brasileira é extremamente rigorosa na
apuração dos tributos pelo regime arbitrário.

No entanto, esse é um recurso que somente deve ser aplicado em último caso.

3.2 BASE DE CÁLCULO QUANDO A RECEITA BRUTA NÃO É

CONHECIDA
Se porventura não houver a possibilidade de apurar a receita bruta de vendas
da empresa, a pessoa jurídica não poderá em hipótese alguma adotar o enquadramento
no lucro presumido de forma opcional pois não há nenhum tipo de amparo legal quanto
a esse aspecto.

No caso da impossibilidade de determinar o valor da receita bruta de vendas da

empresa, esta deverá seguir rigorosamente a determinação do artigo 608 do Regulamento
do Imposto de Renda (Decreto nº 9.580/2018) e deverá cumprir os seguintes critérios:

Art. 608. O lucro arbitrado, quando não conhecida a receita bruta, será
determinado por meio de procedimento de ofício, com a utilização de
uma das seguintes alternativas de cálculo (Lei nº 8.981, de 1995, art.
51; e Lei nº 6.404, de 1976, art. 178, § 1º):

135
 I - um inteiro e cinco décimos do lucro real referente ao último período
em que a pessoa jurídica manteve escrituração de acordo com as leis
comerciais e fiscais;
II - quatro centésimos da soma dos valores do ativo circulante,
realizável a longo prazo, investimento, imobilizado e intangível,
existentes no último balanço patrimonial conhecido;
III - sete centésimos do valor do capital, inclusive a sua correção
monetária contabilizada como reserva de capital, constante do
último balanço patrimonial conhecido ou registrado nos atos de
constituição ou alteração da sociedade;
IV - cinco centésimos do valor do patrimônio líquido constante do
último balanço patrimonial conhecido;
V - quatro décimos do valor das compras de mercadorias efetuadas
no mês;
VI - quatro décimos da soma, em cada mês, dos valores da folha
de pagamento dos empregados e das compras de matérias-primas,
produtos intermediários e materiais de embalagem;
VII - oito décimos da soma dos valores devidos no mês empregados;
ou
VIII - nove décimos do valor mensal do aluguel devido (BRASIL, 2018).

Com base nos aspectos apresentados no artigo 535 do regulamento do imposto

de renda da pessoa jurídica, será desenvolvido um exemplo de cálculo para melhor
compreensão desse tema no subtópico a seguir.

3.3 CÁLCULO DOS TRIBUTOS

A apuração do imposto de renda da pessoa jurídica é realizada cumprindo os
seguintes critérios:

a) Alíquota: ao Imposto de Renda trimestralmente apurado pela empresa será aplicada

a alíquota de 15%.
b) Adicional: todos os valores para efeito tributário que excederem o lucro de R$
20.000,00 ao mês ou R$ 60.000,00 no trimestre sofrerão incidência do adicional de
alíquota do imposto de renda da pessoa jurídica em 10%.
c) Deduções do Imposto de Renda devido: A legislação do imposto de renda prevê que
podem ser deduzidos do imposto de renda o valor que foi retido desse mesmo tributo
(imposto de renda da pessoa jurídica) e as demais receitas que integram a base de
cálculo (rendimentos de aplicações financeiras e juros sobre o patrimônio líquido e
também o imposto de renda retido por órgãos públicos).

Exemplo de cálculo para a apuração do IRPJ:

Período segundo trimestre de X1.

Regime tributário lucro arbitrado.
Receita bruta de vendas de mercadorias R$ 1.500.000,00.
Receita bruta de prestação de serviços R$ 350.000,00.
Rendimentos de aplicações financeiras (renda fixa) R$ 38.000,00.

136
 Desconto R$ 5.000,00.
Alienação de ativo permanente com ganho de capital R$ 50.000,00.
Receita de aluguéis R$ 17.000,00.

TABELA 1 – DETERMINAÇÃO DA BASE DO CÁLCULO DO IRPJ

I – Determinação da base de cálculo do IRPJ
Alíquota Base de Cálculo Valor
9,60% R$ 1.500.000,00 R$ 144.000,00

38,40% R$ 350.000,00 R$ 134.400,00

Soma R$ 278.400,00
Rendimentos de aplicação financeira R$ 38.000,00
Ganhos de capital na alienação de bens R$ 50.000,00
Desconto obtido R$ 5.000,00
Receita de aluguel R$ 17.000,00
Base de cálculo do imposto R$ 388.400,00
FONTE: Os autores

Para apurar o valor do imposto devido, identificaremos os próximos passos:

TABELA 2 – IRPJ DEVIDO NO TRIMESTRE

II – IRPJ devido no trimestre:
Base de cálculo (lucro arbitrado) R$ 388.400,00
(x) Alíquota do IRPJ 15%
(=) IRPJ devido no trimestre R$ 58.260,00
Adicional do IRPJ R$ 388.400,00 – R$ 60.000,00 R$ 328.400,00
(x) Alíquota do Adicional do IRPJ 10%

Adicional devido no trimestre R$ 32.840,00

IRPJ no trimestre R$ 58.260,00 + R$ 32.840,00 R$ 91.100,00
FONTE: Os autores

Assim, o valor do IRPJ – Imposto de Renda da Pessoa Jurídica – está em R$

91.100,00.

A seguir, temos um exemplo de cálculo para a apuração da CSLL – Contribuição

Social sobre Lucro Líquido:

137
 Período segundo trimestre de X1.
Regime tributário lucro arbitrado.
Receita bruta de vendas de mercadorias R$ 1.500.000,00.
Receita bruta de prestação de serviços R$ 350.000,00.
Rendimentos de aplicações financeiras (renda fixa) R$ 38.000,00.
Desconto R$ 5.000,00.
Alienação de ativo permanente com ganho de capital R$ 50.000,00.
Receita de aluguéis R$ 17.000,00.

TABELA 3 – DETERMINAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL

I – Determinação da base de cálculo da CSLL
Alíquota Base de Cálculo Valor
12,00% R$ 1.500.000,00 R$ 180.000,00

32,00% R$ 350.000,00 R$ 112.000,00

Soma R$ 292.000,00
Rendimentos de aplicação financeira R$ 38.000,00
Ganhos de capital na alienação de bens R$ 50.000,00
Desconto obtido R$ 5.000,00
Receita de aluguel R$ 17.000,00
Base de cálculo do imposto R$ 402.000,00
FONTE: Os autores

Para apurar o valor do imposto devido, deve-se proceder da seguinte forma:

TABELA 4 – CSLL DEVIDO NO TRIMESTRE

II – IRPJ devido no trimestre:
Base de cálculo (lucro arbitrado) R$ 402.000,00
(x) Alíquota da CSLL 9%
(=) IRPJ devido no trimestre R$ 36.180,00
FONTE: Os autores

O valor da CSLL – Contribuição Social sobre Lucro Líquido – está em R$

36.180,00.

138
3.4 CONTABILIZAÇÃO
O valor do IRPJ e da CSLL, apurados devidamente ao final de cada trimestre,
devem ser registrados nas demonstrações contábeis pelo seu valor apurado devido.

a) IRPJ
• Na apuração do resultado do 1º trimestre será realizado o seguinte registro:
D - Provisão para o Imposto de Renda (Resultado) R$ 91.100,00
C - IRPJ a recolher (Passivo Circulante) R$ 91.100,00

• No último dia de abril, mês do vencimento do imposto:

D - IRPJ a recolher (Passivo Circulante) R$ 91.100,00
C - Disponibilidades (Ativo Circulante) R$ 91.100,00

b) CSLL
• Na apuração do resultado do 1º trimestre será realizado o seguinte registro:
D - Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (Resultado) R$ 36.180,00
C - CSLL a recolher (Passivo Circulante) R$ 36.180,00

• No último dia de abril, mês do vencimento do imposto:

D - CSLL a recolher (Passivo Circulante) R$ 36.180,00
C - Disponibilidades (Ativo Circulante) R$ 36.180,00

4 SIMPLES NACIONAL
A economia brasileira tem forte influência das atividades e riqueza gerada pelas
empresas de micro e pequeno porte, as quais desempenham um papel fundamental
para o crescimento da nação, pela forte contribuição na geração de empregos e na
melhoria de renda e condições sociais da população em geral.

As empresas não são obrigadas a optar pelo simples, mesmo assim muitas
acabam optando por este enquadramento tributário. Segundo o CFA (2019, s.p.):

Para fugir da crise econômica que assola o país há mais de quatro

anos, muitas pessoas recorreram ao empreendedorismo. De acordo
com dados do Ministério da Economia, mensurados até abril de
2019, o país tem hoje mais de 13 milhões de empresas optantes pelo
Simples Nacional, regime tributário que define as micro e pequenas
empresas (MPEs) por faixa de faturamento.
Segundo o Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas
(Sebrae), elas já são as principais geradoras de riqueza no país. As
MPEs respondem por 53,4% do Produto Interno Bruto (PIB) do
comércio e, na indústria e no setor de serviços, a participação delas
também é relevante – 22,5% e 36,3%, respectivamente.
Para se ter uma ideia da relevância delas para a economia do Brasil,
basta olhar os números referentes aos empregos formais. Estima-

139
 se, a partir das estatísticas do Cadastro Geral de Empregados e
Desempregados (Caged), que as MPEs contribuíram com 93,6 mil
empregos com carteira assinada. O saldo representa 72,3% do total
gerado no país em abril de 2019, que foi de 129,6 mil.

Por esse motivo, as empresas de micro e pequeno porte recebem um tratamento

diferenciado na cobrança de tributos.

O Simples Nacional entrou em vigor a partir do ano de 1997, com o advento

da Lei nº 9.317/1996. O objetivo central desta legislação foi o de regular o tratamento
diferenciado, simplificado e favorecido, aplicável às micro e pequenas empresas, afirma
Santos e Barros (2005).

O que isso representa para as empresas? O Simples Nacional representa uma

importante contribuição ao facilitar a apuração e recolhimento do imposto. Conforme
Endeavor (2018, s.p.):

Um regime de arrecadação, cobrança e fiscalização de tributos.

Foi criado pela Lei Geral para simplificar a vida do empreendedor de
pequeno porte! Ele unifica oito impostos em um único boleto e reduz sua
carga tributária. Segundo o ministro da Secretaria da Micro e Pequena
Empresa, Guilherme Afif, por exemplo, para quem sai do regime e opta
pelo Lucro Presumido, o aumento médio de tributação é de 54%.
Os impostos são:
– Federais: IRPJ, CSLL, PIS, COFINS, IPI
– Previdência: INSS patronal
– Estaduais: ICMS
– Municipais: ISS.

O regime tributário do Simples Nacional agrupa em um único documento de

arrecadação vários impostos e contribuições que são devidos para microempresas ou
empresas de pequeno porte, a saber:

I- Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ.

II- Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI.
III- Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL.
IV- Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS.
V- Contribuição para o PIS/PASEP.
VI- Contribuição patronal previdenciária (CPP) para a Seguridade Social, a cargo da
pessoa jurídica, de que trata o art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, exceto no
caso da ME e da EPP que se dedicam às atividades de prestação de alguns serviços
expressos na lei.
VII- Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações
de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS.
VIII- Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS.

140
 No entanto, Santos e Barros (2005) alertam que as condições estabelecidas
para as Microempresas (ME) e Empresas de Pequeno Porte (EPP) para fins de estatuto
não se confundem com os requisitos exigidos para que tais pessoas jurídicas possam
se inscrever no Simples Nacional. São coisas distintas ser ME/EPP para fins de estatuto
e ME/EPP para se inscrever no Simples Nacional.

IMPORTANTE
A legislação referente ao Simples Nacional prevê alguns benefícios para as
empresas ME/EPP. Em se tratando de um tratamento jurídico diferenciado,
essas empresas são favorecidas nas seguintes áreas:
administrativas;
previdenciária;
trabalhista;
creditícia;
de desenvolvimento empresarial.

O Simples Nacional nada mais é do que uma forma simplificada e unificada para
o recolhimento dos tributos, com a aplicação de percentuais progressivos que incidem
sobre uma única base de cálculo, que corresponde à receita bruta gerada nas vendas
da empresa.

Dessa forma:

Uma ME/EPP, registrada como tal segundo as normas do estatuto,

não precisa necessariamente, estar enquadrada no Simples. Isso
pode ocorrer inclusive em decorrência das diferenças de limites de
receita bruta das respectivas legislações (estatuto da ME/EPP e Lei
do Simples) (SANTOS; BARROS, 2005, p. 42).

4.1 MICROEMPRESA E EMPRESA DE PEQUENO PORTE

Para efeitos do Simples Nacional, de acordo com Vhsys (2021), a partir de
fevereiro de 2021 são consideradas para as microempresas o limite de até R$ 360 mil de
faturamento anual (R$ 30 mil mensais).

Também a partir dessa data, de acordo com Vhsys (2021) são consideradas
para efeitos do Simples Nacional para as Empresas de Pequeno Porte (EPP) o limite de
faturamento anual de até R$ 4,8 milhões (R$ 400 mil por mês).

141
 Os limites de mercado interno e exportação são avaliados separadamente e
não podem exceder o valor de R$ 9.600.000,00. Vale dizer, assim como a empresa não
pode ter uma receita de mercado interno superior ao limite de R$ 4.800.000,00, ainda
que não tenha receitas de exportação, também não pode ter uma receita de exportação
superior ao limite adicional de R$ 4.800.000,00 (SIMPLES NACIONAL, 2021).

Isso significa que o Simples Nacional é um regime facultativo para o contribuinte,

pois cabe ao empresário decidir por optar ou não por este regime tributário, apesar de a
empresa estar enquadrada na condição de ME ou EPP.

A opção pelo Simples Nacional deve ser formalizada pela pessoa jurídica por
meio da Ficha Cadastral da Pessoa Jurídica (FCPJ) exclusivamente pela internet e
disponível no site da Receita Federal do Brasil (www.receita.fazenda.gov.br). A partir
de sua inscrição, a empresa se submete à sistemática do regime tributário do Simples
Nacional (SANTOS; BARROS, 2005).

IMPORTANTE
Confira a relação das atividades vedadas ao ingressar na sistemática do
Simples Nacional em: https://www.jornalcontabil.com.br/veja-quais-sao-as-
atividades-impeditivas-para-o-simples-nacional/.

Como já vimos neste subtópico, o enquadramento da empresa no Simples

Nacional prevê o cálculo do valor dos tributos e contribuições unificadas mediante a
aplicação de percentuais específicos sobre a receita bruta mensal.

Conforme explica Santos e Barros (2005), esse percentual aumenta

progressivamente à medida que a receita auferida se torna maior. Em outras palavras,
quanto maior é a receita, maior é o percentual de tributação, observando-se os limites
estabelecidos pela legislação.

O Simples Nacional é um regime tributário simplificado exclusivo para as

pequenas empresas, especialmente as MEs e EPPs, que faturam até 4,8 milhões
anuais. O valor de impostos no Simples Nacional é de 9,3% do faturamento. Ao optar pelo
Simples Nacional, a microempresa paga todos os impostos em uma única guia (DAS),
com alíquotas adequadas ao seu faturamento e segmento (GULARTE, 2021).

142
4.2 VEDAÇÕES
Nem todas as empresas podem enquadrar-se no regime tributário do Simples
Nacional. Conforme artigo 3º da Lei Complementar nº 123/2006, há situações em que
ocorrem algumas vedações para as pessoas jurídicas, que são as seguintes:

Art. 3º
[...] § 4º [...]
I- de cujo capital participe outra pessoa jurídica;
II- que seja filial, sucursal, agência ou representação, no país, de
pessoa jurídica com sede no exterior;
III- de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como
empresário, ou seja, sócia de outra empresa que receba tratamento
jurídico diferenciado nos termos desta Lei Complementar, desde
que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso
II do caput deste artigo;
IV- cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento)
do capital de outra empresa não beneficiada por esta Lei
Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o
limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
V- cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra
pessoa jurídica com fins lucrativos, desde que a receita bruta
global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste
artigo;
VI- constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
VII- que participe do capital de outra pessoa jurídica;
VIII-que exerça atividade de banco comercial, de investimentos
e de desenvolvimento, de caixa econômica, de sociedade de
crédito, financiamento e investimento ou de crédito imobiliário,
de corretora ou de distribuidora de títulos, valores mobiliários
e câmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de seguros
privados e de capitalização ou de previdência complementar;
IX- resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de
desmembramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um
dos 5 (cinco) anos-calendário anteriores;
X- constituída sob a forma de sociedade por ações (BRASIL, 2006).

Se porventura alguma empresa enquadrada em ME ou EPP incorrer em alguma

das situações previstas nos incisos do § 4º, será excluída do tratamento jurídico
diferenciado previsto nesta Lei Complementar, assim como o regime que trata o art. 12,
com efeitos a partir do mês seguinte ao que incorrida a situação impeditiva.

DICA
Para conhecer mais sobre o MEI e formalizar a abertura da sua empresa,
acesse o site: https://blog.advise.com.br/legislacao-para-mei/.

143
 4.3 ANEXOS
Na tributação do Simples Nacional há a necessidade de identificar o ramo de
atuação da empresa, se esta é do ramo comercial, industrial ou de prestação de serviços.
Isso porque existem anexos diferentes aplicados (TORRES, 2021). Confira a seguir:

TABELA 5 – TABELA SIMPLES NACIONAL – COMÉRCIO – 2018

Faixa Alíquota Valor a Deduzir (em R$) Receita Bruta em 12 Meses (em R$)

1ª Faixa 4,00% – Até 180.000,00

2ª Faixa 7,30% 5.940,00 De 180.000,01 a 360.000,00

3ª Faixa 9,50% 13.860,00 De 360.000,01 a 720.000,00
4ª Faixa 10,70% 22.500,00 De 720.000,01 a 1.800.000,00
5ª Faixa 14,30% 87.300,00 De 1.800.000,01 a 3.600.000,00

6ª Faixa 19,00% 378.000,00 De 3.600.000,01 a 4.800.000,00

FONTE: Torres (2021, s. p.)

TABELA 6 – TABELA SIMPLES NACIONAL – INDÚSTRIA – 2018

Faixa Alíquota Valor a Deduzir (em R$) Receita Bruta em 12 Meses (em R$)

1ª Faixa 4,50% – Até 180.000,00

2ª Faixa 7,80% 5.940,00 De 180.000,01 a 360.000,00

3ª Faixa 10,00% 13.860,00 De 360.000,01 a 720.000,00
4ª Faixa 11,20% 22.500,00 De 720.000,01 a 1.800.000,00
5ª Faixa 14,70% 85.500,00 De 1.800.000,01 a 3.600.000,00

6ª Faixa 30,00% 720.000,00 De 3.600.000,01 a 4.800.000,00

FONTE: Torres (2021, s. p.)

TABELA 7 – TABELA SIMPLES NACIONAL – SERVIÇOS – 2018

Faixa Alíquota Valor a Deduzir (em R$) Receita Bruta em 12 Meses (em R$)

1ª Faixa 6,00% – Até 180.000,00

2ª Faixa 11,20% 9.360,00 De 180.000,01 a 360.000,00

3ª Faixa 13,50% 17.640,00 De 360.000,01 a 720.000,00
4ª Faixa 16,00% 35.640,00 De 720.000,01 a 1.800.000,00

144
 5ª Faixa 21,00% 125.640,00 De 1.800.000,01 a 3.600.000,00

6ª Faixa 33,00% 648.000,00 De 3.600.000,01 a 4.800.000,00

FONTE: Torres (2021, s. p.)

4.4 CÁLCULO DOS TRIBUTOS

Para determinar o percentual da alíquota do simples nacional, o sujeito passivo
deve utilizar como base de cálculo o valor da receita bruta de vendas acumulado nos
12 (doze) meses anteriores ao período de apuração. O valor devido mensalmente, para
fins de recolhimento pela ME ou EPP, será o resultante da aplicação da alíquota que
corresponde ao valor da receita bruta de vendas mensal auferida.

Será utilizada como receita bruta de vendas total mensal auferida ou recebida,
do produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria, do preço dos
serviços prestados e do resultado nas operações em conta alheia, no mercado interno e
externo, não incluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.

É importante observar que a segregação da receita, na forma do art. 18 da Lei

Complementar nº 123, de 2006, estabelece que:

• as receitas decorrentes da revenda de mercadorias;

• as receitas decorrentes da venda de mercadorias industrializadas pelo contribuinte;
• as receitas decorrentes da prestação de serviços, bem como as de locação de bens
móveis;
• as receitas decorrentes da venda de mercadorias sujeitas à substituição tributária e
tributação concentrada em uma única etapa (monofásica), bem como, em relação
ao ICMS, antecipação tributária com encerramento de tributação;
• as receitas decorrentes da exportação de mercadorias para o exterior, inclusive as
vendas realizadas por meio de comercial exportadora ou da sociedade de propósito
específico, prevista no art. 56 da L.C. 123/2006 (BRASIL, 2006).

Fazendo uma simulação para a apuração do Simples Nacional por ramo de

atividade com um faturamento no valor de R$ R$ 650.000,00, temos:

Comércio: R$ 650.000,00 x 9,50% = R$ 61.750,00 ( - ) R$ 13.860,00 = R$ 47.890,00.

Indústria: R$ 650.000,00 x 10,00% = R$ 65.000 ( - ) R$ 13.860,00 = R$ 51.140,00.
Serviços: R$ 650.000,00 x 13,50% = R$ 87.750,00 ( - ) R$ 17.640,00 = R$ 70.110,00.

Com isso, encerramos o estudo deste Tópico.

145
 LEITURA
COMPLEMENTAR
G20 DISCUTE TRIBUTAÇÃO DE ECONOMIA DIGITAL, ENQUANTO BRASIL
ENGATINHA

FIGURA – REUNIÃO SERÁ SOBRE A ECONOMIA DIGITAL, NOS DIAS 17 E 18

FONTE: <https://www.istoedinheiro.com.br/g20-discute-tributacao-de-economia-digital-enquanto-16/>.
Acesso em: 31 mar. 2022.

O grupo das 20 economias mais ricas do globo (G20), do qual o Brasil faz parte,
fará uma reunião sobre a economia digital nesta semana, nos dias 17 e 18. Enquanto o
mundo trava um forte debate sobre a tributação digital, especialmente as “Big Techs”
(gigantes como Amazon e Google), o Brasil engatinha na discussão. O jornal O Estado de
S. Paulo conversou com especialistas e há um consenso de que o assunto está longe
de ser resolvido.

Aqui, a reforma tributária está em pauta, com a promessa dos novos presidentes
da Câmara e do Senado de que vão acelerar sua tramitação no Congresso. Os textos
propostos, porém, deixam de fora a questão da economia digital.

Um ponto que dificulta a chegada de um consenso em todo o mundo é o de que,

na economia digital, quase toda atividade pode ser classificada como serviço. A divisão
de bens e serviços tem sido cada vez mais difusa com o uso das novas tecnologias. Em
muitos casos, há a pergunta sobre se o que será taxado é um produto, um serviço ou
uma terceira opção.

O debate interno se torna mais complicado porque há aqui um imposto específico

para cada segmento produtivo. No exterior, como nos países da Europa, por exemplo,
a área fiscal optou por um tributo único, o Imposto sobre Valor Agregado (IVA), sem

146
distinção entre as áreas de atuação. A batalha internacional diz respeito onde o tributo
deve ser cobrado. Os americanos sustentam que seja nos países onde estão as sedes
das companhias. A maioria das outras nações alega que as atividades se desenvolvem
em seu território, com agregação de valor e em função de seus consumidores. Portanto,
o argumento é o de que, pelo menos uma parte dos impostos, deveria ser cobrada onde
o serviço é usufruído.

“Aqui há uma discussão infrutífera sobre a economia digital, mas ao mesmo

tempo tem um tributo ruim. Mas que pega parte dessas operações das grandes
companhias”, afirmou Aristóteles de Queiroz Camara, pesquisador da Fundação Getulio
Vargas (FGV), com relação ao PIS e à Cofins. “Isso é algo que não tem parâmetro na
Europa ou nos EUA. É por isso que é tão urgente o debate no Brasil”, diz.

Dessa forma, a instalação de atividades de companhias internacionais em

terras domésticas já gera receitas ao governo. O problema, de acordo com Camara,
é que o tributo é arcaico, mas acaba funcionando nesse campo, ainda que não seja a
forma ideal. A pior consequência, segundo o professor, é que gera problemas em outros
campos e, por isso, são os tributos que geram mais disputas judiciais.

Ele comentou que a reforma tributária não toca na área digital, mas que uma de
suas maiores preocupações hoje é com o aceno feito pelo governo de voltar a introduzir
a CPMF ou um tributo financeiro semelhante. “Em tese, essa CPMF iria abranger a
tributação digital, mas isso está errado. Isso é um assunto mais ligado ao imposto de
renda (das empresas). No Brasil, o assunto está deturpado”, diz. “A CPMF é uma solução
ruim para o problema errado”.

Expectativa

O mundo está completamente sem rumo sobre qual a melhor forma de aplicar
tributos sobre os produtos digitais – em especial, os que têm origem fora de seus
territórios. Há mais de cinco anos, a Organização para Cooperação e Desenvolvimento
Econômico (OCDE) se debruça sobre o tema para tentar encontrar pontos em comum
à maior parte dos países – uma proposta foi lançada em outubro de 2019, tentando
costurar as questões de seus vários membros. Na avaliação da entidade, houve
“progressos substanciais” para alcançar uma solução consensual de longo prazo para
os desafios fiscais decorrentes da digitalização da economia. A expectativa é a de que
se chegue a um acordo até meados deste ano.

Um estudo da KPMG, lançado no ano passado, destacou que os benefícios para

a economia global trazidos pela inovação tecnológica foram muitos, e que os governos
têm se esforçado para incentivar empresas do setor a manter seus países alinhados
com o que há de mais moderno no mundo. “No entanto, certos setores e negócios
se beneficiam desproporcionalmente de impostos preferenciais, criando um campo de
jogo desigual”, diz o estudo.

147
 Celso de Barros Correia Neto, professor do IDP, diz que não há solução acabada
para o assunto. Para ele, também não há como escapar de levar em consideração o
número de usuários como critério de tributação. “Isso envolve o desafio de repensar a
soberania fiscal”.

Ele diz que a conversa internacional sobre a quem cabe a tributação ainda nem
chegou ao Brasil – e há muitas indefinições sobre o tema, que acabam no Supremo
Tribunal Federal (STF), que pode demorar anos para definir sentença sobre o tema.

As informações são do jornal O Estado de S. Paulo.

FONTE: ISTO É DINHEIRO. G20 discute tributação de economia digital, enquanto Brasil engatinha.
2021. Disponível em: /www.istoedinheiro.com.br/g20-discute-tributacao-de-economia-digital-enquanto-16/.
Acesso em: 31 mar. 2022.

148
 RESUMO DO TÓPICO 3
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• As empresas que não estão enquadradas no regime tributário do lucro real devem ser
enquadradas no regime tributário do lucro arbitrado ou do Simples Nacional.

• O regime de tributação com base no lucro arbitrado é utilizado quando não é

possível realizar a apuração do imposto devido por intermédio do lucro real ou do
lucro presumido e muito menos pelo Simples Nacional, que são os demais regimes
tributários contemplados pela legislação.

• O Lucro Arbitrado corresponde a um cálculo do imposto de renda utilizado pela

autoridade tributária ou pelo contribuinte.

• A aplicação do arbitramento do lucro para as pessoas jurídicas necessita de

algumas análises, visto que essa aplicação não é por opção e sim por uma obrigação
condicionada em função de alguns fatores que estão preestabelecidos pela legislação
da Receita Federal do Brasil.

• Se porventura não houver a possibilidade de apurar a receita bruta de vendas da

empresa, a pessoa jurídica não poderá em hipótese alguma adotar o enquadramento
no lucro presumido de forma opcional, uma vez que não há nenhum tipo de amparo
legal para isso.

• A partir do ano de 1997, com o advento da Lei nº 9.317/1996, passou a vigorar o Simples
Nacional.

• Nem todas as empresas podem enquadrar-se no regime tributário do Simples

Nacional.

• Para determinar o percentual da alíquota do simples nacional, o sujeito passivo deve

utilizar como base de cálculo o valor da receita bruta de vendas acumulada nos doze
meses anteriores ao período de apuração.

149
 AUTOATIVIDADE
1 A legislação tributária brasileira prevê o enquadramento tributário das empresas no
lucro arbitrado. Em que circunstâncias é utilizado o regime do Lucro Arbitrado?

a) ( ) É utilizado quando não é possível realizar a apuração do imposto devido por

intermédio do lucro real ou do lucro presumido e muito menos pelo simples
nacional, que são os demais regimes tributários contemplados pela legislação.
b) ( ) É utilizado quando é possível realizar a apuração do imposto devido por
intermédio do lucro real ou do lucro presumido e pelo simples nacional, que são
os demais regimes tributários contemplados pela legislação.
c) ( ) É utilizado quando não é possível realizar a apuração do imposto devido por
intermédio do lucro comercial ou do lucro presumido e muito menos pelo simples
nacional, que são os demais regimes tributários contemplados pela legislação.
d) ( ) É utilizado quando não é possível realizar a apuração do imposto devido por
intermédio do lucro real ou do lucro comercial e muito menos pelo simples
nacional, que são os demais regimes tributários contemplados pela legislação.
e) ( ) É utilizado quando não é possível realizar a apuração do imposto devido por
intermédio do lucro real ou do lucro presumido e sempre pelo simples nacional,
que são os demais regimes tributários contemplados pela legislação.

2 O lucro arbitrado é uma prerrogativa do Fisco. Ele poderá arbitrar o lucro, na forma
da lei, na hipótese em que a escrituração contábil e fiscal do contribuinte for
desclassificada. Sobre as hipóteses para o fisco aplicar o Lucro Arbitrado, assinale a
alternativa CORRETA:

a) ( ) Quando o contribuinte, obrigado a tributação com base no lucro presumido,

não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de
elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal.
b) ( ) Quando a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes
indícios de fraude ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem
imprestável para identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive a
bancária e determinar o lucro real.
c) ( ) Quando o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e
documentos da escrituração fiscal e da produção, ou o livro Caixa, no caso de
opção pelo lucro presumido.
d) ( ) Quando o contribuinte optar indevidamente pela tributação com base no Simples
Nacional.
e) ( ) Quando o comissário ou representante de pessoa física estrangeira escriturar e
apurar o lucro de sua atividade separadamente do lucro do comitente, residente
ou domiciliado no exterior.

150
3 A aplicação do arbitramento do lucro para as pessoas jurídicas necessita de algumas
análises, visto que não é por opção e sim por uma obrigação condicionada em função
de alguns fatores que estão preestabelecidos pela legislação da Receita Federal do
Brasil. Discorra sobre os fatores que levam à essa tributação.

4 A aplicação do arbitramento do lucro para as pessoas jurídicas necessita de algumas

análises, visto que essa aplicação não é por opção e sim por uma obrigação condicionada
em função de alguns fatores que estão preestabelecidos pela legislação da Receita
Federal do Brasil. Desta forma, quais são as necessidades e obrigatoriedades para
aplicar o regime tributário do lucro arbitrado para as pessoas jurídicas?

a) ( ) Ter conhecimento da receita líquida ou não da empresa.

b) ( ) Identificar a base de cálculo aplicável para apuração do imposto de renda de
pessoa jurídica e da contribuição social sobre o lucro líquido.
c) ( ) Existir a opção do arbitramento pelo próprio cliente da pessoa jurídica.
d) ( ) Elaborar essas informações contábeis, que são transmitidas eletronicamente
para o fisco estadual, pelo Contador com muita atenção e zelo.
e) ( ) Elaborar os cálculos sobre o melhor enquadramento tributário para empresas
enquadradas no simples arbitrado.

5 Nem todas as empresas podem enquadrar-se no regime tributário do Simples

Nacional, pois há situações em que são vedadas a participação nesta modalidade
de enquadramento. As vedações para este enquadramento acontecem em quais
situações? Justifique.

151
 REFERÊNCIAS
BRASIL. Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003a. Dispõe sobre
o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos
Municípios e do Distrito Federal, e dá outras providências. Disponível em:
https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp116.htm. Acesso em: 4 jan. 2022.

BRASIL. Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o

Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte; altera
dispositivos das Leis no 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, da
Consolidação das Leis do Trabalho - CLT, aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452,
de 1o de maio de 1943, da Lei no 10.189, de 14 de fevereiro de 2001, da Lei
Complementar no 63, de 11 de janeiro de 1990; e revoga as Leis no 9.317,
de 5 de dezembro de 1996, e 9.841, de 5 de outubro de 1999. Disponível em:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm. Acesso em: 20 jan. 2022.

BRASIL. Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977. Altera a legislação

do imposto sobre a renda. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
decreto-lei/del1598.htm. Acesso em: 16 jan. 2022.

BRASIL. Decreto nº 9.580 de 22 de novembro de 2018. Regulamenta a tributação,

a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e
Proventos de Qualquer Natureza. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/_ato2015-2018/2018/decreto/D9580.htm. Acesso em: 17 jan. 2022.

CFA. Conselho Federal de Administração. MPEs são responsáveis por fomentar

a economia no país. 26 ago. 2019. Disponível em: https://cfa.org.br/ancoras-da-
economia/. Acesso em: 16 jan. 2022.

ENDEAVOR. Simples Nacional: tudo que você precisa saber. 29 jun. 2018.
Disponível em: https://endeavor.org.br/leis-e-impostos/simples-nacional-tudo-
que-voce-precisa-saber/. Acesso em: 18 jan. 2022.

FEBRETTI, L. C. Contabilidade tributária e societária para advogados. 2. ed.,

São Paulo: Atlas, 2008.

FEBRETTI, L. C. Contabilidade tributária. 11. ed. São Paulo: Atlas, 2009.

GULARTE, C. O que é lucro presumido? Veja quais são os prós e contras e

tabela completa. 22 jul 2021. Disponível em: https://www.contabilizei.com.br/
contabilidade-online/lucro-presumido/. Acesso em: 9 jan. 2022.

JÁ CALCULEI. O que é lucro arbitrado e quando ele é aplicado? 12 abr. 2021.

Disponível em: https://www.jacalculei.com.br/contabilidade-online/o-que-e-
lucro-arbitrado/. Acesso em: 12 jan. 2022.

152
OLIVEIRA, L. M. de et al. Manual de contabilidade tributária: textos e testes
com as respostas. 10. Ed., São Paulo: Atlas, 2011.

PORTAL TRIBUTÁRIO. Lucro Real – vantagens e desvantagens. 2021.

Disponível em: http://www.portaltributario.com.br/artigos/lucro-real-vantagens-
desvantagens.htm. Acesso em: 5 fev. 2022.

RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Instrução Normativa RFB nº 1.700 de 14 de

março de 2017. Dispõe sobre a determinação e o pagamento do imposto sobre
a renda e da contribuição social sobre o lucro líquido das pessoas jurídicas e
disciplina o tratamento tributário da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
no que se refere às alterações introduzidas pela Lei nº 12.973, de 13 de maio de
2014. Disponível em: http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.
action?idAto=81268. Acesso em: 30 mar. 2022.

RECEITA. Capítulo XIV – Lucro Arbitrado 2020. 2020. Disponível em: https://
www.gov.br/receitafederal/pt-br/assuntos/orientacao-tributaria/declaracoes-
e-demonstrativos/ecf/perguntas-e-respostas-pessoa-juridica-2020-arquivos/
capitulo-xiv-lucro-arbitrado-2020.pdf. Acesso em: 14 jan. 2022.

SANTOS, C.; BARROS, S. F. Imposto de renda jurídica para contadores. São Paulo:
IOB-Thomson, 2005.

SIMPLES NACIONAL. Perguntas e respostas simples nacional. 2021. Disponível

em: http://www8.receita.fazenda.gov.br/simplesnacional/arquivos/manual/
perguntaosn.pdf. Acesso em: 11 jan. 2022.

TORRES, V. O que é Anexo III do Simples Nacional? Blog Contabilizei. 22 jul.

2021. Disponível em: https://www.contabilizei.com.br/contabilidade-online/
anexo-3-simples-nacional/. Acesso em: 17 jan. 2022.

VHSYS. Simples Nacional 2021: alíquotas, tabelas e impostos. 19 jan. 2021.

Disponível em: https://blog.vhsys.com.br/o-que-e-simples-nacional/. Acesso em:
12 jan. 2022.

153
154
 UNIDADE 3 —

PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
PARA GESTÃO NAS EMPRESAS
OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM
A partir do estudo desta unidade, você deverá ser capaz de:

• conhecer de que forma o planejamento tributário pode adequar a empresa para a

economia tributária;

• compreender o planejamento tributário como um conjunto de sistemas legais que

visam diminuir o pagamento de tributos e compreender a economia de impostos como
uma premissa do planejamento tributário;

• compreender o efeito tributário – simples nacional; lucro presumido e lucro real;

• compreender a análise do efeito tributário – simples nacional, lucro presumido e lucro real;

• conhecer a auditoria tributária e identificar os crimes contra a ordem tributária;

• avaliar o peso dos encargos sobre os salários e remunerações e compreender como

ocorre a contribuição INSS Patronal com base na receita;

• conhecer os impactos das decisões sobre compras para a empresa realizar o

planejamento tributário e avaliar a melhor forma de enquadramento fiscal para a
empresa: simples nacional, lucro presumido e lucro real.

PLANO DE ESTUDOS
Esta unidade está dividida em três tópicos. No decorrer dela, você encontrará
autoatividades com o objetivo de reforçar o conteúdo apresentado.

TÓPICO 1 – PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

TÓPICO 2 – TIPOS DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
TÓPICO 3 – OTIMIZAÇÃO DOS RESULTADOS

CHAMADA
Preparado para ampliar seus conhecimentos? Respire e vamos em frente! Procure
um ambiente que facilite a concentração, assim absorverá melhor as informações.

155
 CONFIRA
A TRILHA DA
UNIDADE 3!

Acesse o
QR Code abaixo:

156
UNIDADE 3 TÓPICO 1 —
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

1 INTRODUÇÃO
Neste tópico, você irá estudar o planejamento tributário e a sua elaboração, pois
o enquadramento tributário, que pode ser Lucro Real, Lucro Presumido, Lucro Arbitrado
(abordados na Unidade 2) e o Simples Nacional, são fundamentais para a economia
tributária nas empresas.

Essa economia se dá em função de algumas oportunidades de enquadramento

tributário. Por essa razão, os métodos de planejamento tributário como o operacional,
estratégico e jurídico são de grande importância para esse planejamento.

Os créditos tributários são os valores que os sujeitos ativos da obrigação

tributária podem exigir dos sujeitos passivos a partir da ocorrência de um determinado
fato gerador.

Um excelente planejamento das finanças empresariais envolve gerenciamento

dos créditos tributários nas compras e dos prazos de pagamentos aos fornecedores. A
economia tributária gerada nas compras resulta em economia financeira pelos prazos
negociados com a melhor opção na análise das cotações ao valor presente.

Ao final deste tópico, você irá estudar a forma de apuração dos tributos no
regime de apuração do Lucro Real.

2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
Todo e qualquer tipo de planejamento é necessário para as nossas vidas, pois
planejar é prever, é estimar quanto é possível vender ou pagar de gastos. Então, pode-
se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão fiscal das
empresas, pois o custo tributário nas empresas é extremamente elevado (em território
brasileiro) e há necessidade de buscar um bom planejamento tributário para reduzir esse
peso financeiro nos resultados da empresa. Por isso, vamos compreender as principais
características e funções do Planejamento Tributário.

O planejamento tributário busca adequar a empresa para uma constante

economia tributária, pois é um conjunto de sistemas legais que tem por objetivo reduzir
o pagamento de tributos. Nesse caso, o contribuinte tem o direito de estruturar a sua

157
 empresa de maneira que melhor ofereça soluções para a gestão do caixa, reduzindo os
custos de seu empreendimento, inclusive dos impostos. Sendo o planejamento tributário
de forma jurídica e lícita, a fazenda pública irá respeitar. Desta maneira, existem modelos
de planejamento tributário possíveis.

Além do planejamento tributário, existe a auditoria tributária que tem a finalidade

de examinar a situação fiscal da empresa e contribuir para a prevenção das fraudes
fiscais.

Segundo Gularte (2021), a fraude fiscal está relacionada com qualquer engano
de forma maliciosa, promovida de má-fé, com o objetivo de ocultar as evidências da
verdade ou fuga ao cumprimento do dever. Isso ocorre quando o contribuinte planeja
coibir ou retardar a ocorrência do fato gerador tributário ou alterar as características
essenciais com o objetivo de reduzir ou eliminar o montante do imposto devido. A
diferença entre o que é a sonegação e o que é a fraude é que, na primeira, os dados são
escondidos e, na segunda, são modificados para enganar o Fisco.

Dando continuidade, de acordo com Tamanini e Sousa (2010), os objetivos do

planejamento tributário são: corrigir eventuais erros de interpretação e a execução no
cumprimento das obrigações e rotinas fiscais na empresa; evitar possíveis contingências
fiscais (multas e sanções), assim como o pagamento indevido de tributos; e também em
implementar formas lícitas de economia tributária.

Conforme afirma Zanluca (2021), há a edição de grande quantidade de normas

que regem o sistema tributário, oriundas dos três entes tributantes: União, Estados e
Municípios, e existem dezenas de obrigações acessórias que uma empresa deve cumprir
para estar em dia com o fisco: declarações, formulários, livros, guias etc.

Diante dessa realidade, o grande volume de informações e sua contínua

complexidade acabam dificultando a aplicação de rotinas e o planejamento, que não
pode ser fixo ou engessado, deve ser sempre monitorado e atualizado.

2.1 CARACTERÍSTICAS DO PLANEJAMENTO

Nas Unidades 1 e 2 deste material de estudos, tivemos a oportunidade de
constatar a existência de um elevado nível de tributação nas empresas no Brasil e
como essa tributação representa parcela significativa dos custos de uma organização.
Assim, se o enquadramento tributário não for bem analisado, pode chegar a inviabilizar
a atividade empresarial.

Ainda precisamos considerar a existência da complexidade do sistema tributário

que pode, muitas vezes, tirar a tranquilidade dos contribuintes.

158
 DICA
Acesse a Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, que dispõe sobre o Sistema
Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis
à União, Estados e Municípios. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/
ccivil_03/leis/l5172compilado.htm.

Na contribuição de Monteiro (2014), não é novidade para o profissional da área

tributária das empresas quão complexo é o sistema tributário brasileiro. Não é só pela
pesada carga de tributos, mas também pelo emaranhado de normas que regulam o
prazo para a apuração e recolhimento. Em linhas gerais, esse tema é um pesadelo. Se
já é para quem conhece o tema, imagine para o cidadão médio. Qual é o motivo desse
sistema ser tão complexo? É apenas em função do número elevado de tributos que
compõe o ordenamento? Ou é o modo como são cobrados esses tributos? Em linhas
gerais, pode-se dizer que sim, esses motivos são os que geram maior impacto em
nosso sistema tributário. Por exemplo, o ICMS (Imposto sobre operações relativas à
circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual,
intermunicipal e de comunicação) é o principal tributo no país. É desse imposto que os
Estados tiram a sua maior renda. Graças a esse imposto, temos até hoje os problemas
de guerra fiscal entre os Estados.

Se a empresa não efetuar o devido pagamento de um tributo, isso implica uma

dívida ou renegociação com o governo para quitação do débito tributário e pode gerar
ainda mais sanções, como multas e juros.

É por isso que Zanluca (2021) define o planejamento tributário como o conjunto
de sistemas legais que visam reduzir o pagamento de tributos. O contribuinte tem o
direito e precisa estruturar a sua empresa da maneira que melhor possa reduzir os
custos do seu empreendimento, principalmente, em relação aos impostos. Se a forma
celebrada da empresa é jurídica e lícita, a fazenda pública deve respeitá-la.

Conforme dados do IBPT – Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação

–, no Brasil, em média, 33% do faturamento empresarial é dirigido ao pagamento de
tributos (ZANLUCA, 2021). Somente o ônus do Imposto de Renda e da Contribuição
Social sobre o Lucro das empresas pode corresponder a 51,51% do lucro líquido apurado.
Da somatória dos custos e despesas, mais da metade do valor é representada pelos
tributos. Assim, torna-se imprescindível a adoção de um sistema de economia legal. O
princípio constitucional não deixa dúvidas que, dentro da lei, o contribuinte pode agir
no seu interesse. Planejar tributos é um direito tão essencial quanto planejar o fluxo de
caixa, fazer investimentos etc., portanto, a ideia por trás do planejamento tributário é
evitar erros ou fraudes e reduzir os encargos tributários da empresa. Porém, dentro do
âmbito legal o planejamento tributário também é conhecido no mercado como elisão
fiscal ou economia legal.

159
 IMPORTANTE
O que é Elisão Fiscal? É uma estratégia para reduzir a carga tributária de
uma empresa através da omissão do fator gerador do tributo. Através de um
planejamento é possível encontrar formas dentro da legislação para fazer
essa manobra sem burlar o pagamento dos impostos.
Existem algumas alternativas previstas na lei de forma clara e outras que
se apropriam das brechas legais para que a redução de tributos seja viável.
Tudo é possível de ser realizado sem descumprir nenhuma obrigação, por
meio do planejamento tributário, para que as empresas saiam ganhando e
economizem.
Leia o artigo completo, disponível em: https://bit.ly/3rOYcxL

Desta forma, o planejamento tributário consiste em adequar a organização da

melhor maneira possível a fim de buscar constantemente a diminuição dos custos do
empreendimento, desde que os meios sejam lícitos e possíveis juridicamente.

Assim, podemos relacionar os objetivos do planejamento tributário elencados

por Fernandes (2020, s.p.). São eles:

a) Evitar a incidência de um tributo.

O melhor do planejamento é quando se evita o pagamento de um
tributo. Ou seja, você impede o fato gerador e não há no que se falar
de obrigação tributária.
São várias as escolhas que podem evitar um tributo, como o local
de onde se faz uma determinada transação ou com quem (tipo de
empresa) é feita essa transação.
b) Reduzir os valores de recolhimento.
É inevitável ter que pagar tributos. O bom é que as escolhas do
Planejamento poderão levar a sua empresa em uma situação de
redução desses valores de recolhimento, seja com uma redução da
alíquota ou na mudança da base. Essa é a forma mais comum de
planejamento.
c) Retardar uma obrigação tributária.
Se você não conseguiu afastar a incidência, ou ainda não reduziu
os valores de recolhimento é possível trabalhar com a possibilidade
de retardar a obrigação. Você já ouviu na escolha entre o método de
caixa ou de competência? Essa é uma das formas.

Isso porque existe uma grande quantidade de normas no sistema tributário

oriundas dos governos Federal, Estadual e Municipal. Além delas, existem tantas outras
obrigações acessórias para que uma empresa esteja em dia com o fisco.

Vejamos quais são as obrigações acessórias para as empresas enquadradas no

regime tributário Simples Nacional, Lucro Presumido e Lucro Real.

160
 QUADRO 1 – OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS – SIMPLES NACIONAL, LUCRO PRESUMIDO E LUCRO REAL
PGDAS: Programa Gerador do Documento de Arrecadação do Simples
Nacional – Declaratório.

DEFIS: Declaração de Informações Socioeconômicas e Fiscais.

DIRF: Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte.

DESTDA: Declaração de Substituição Tributária.

ECD facultativa): Escrituração Contábil Digital; (Vide manual do SPED

para mais detalhes).

EFD ICMS/IPI: Escrituração Fiscal Digital.

DME: Declaração de Operações Liquidadas com Moeda em Espécie.

Obrigações
Acessórias DMED – Específico para entidades que mantêm programas ou contratos
Simples de assistência à saúde.
Nacional
DIMOB – Específico para pessoas jurídicas e equiparadas que
comercializaram imóveis que houverem construído, loteado ou
incorporado para esse fim; que intermediaram aquisição, alienação ou
aluguel de imóveis ou realizarem sublocação de imóveis.

**SEFIP/GFIP: Sistema Empresa de Fundo de Garantia e Informação à

Previdência Social.

**RAIS: Relação Anual de Informações Sociais.

OUTRAS OBRIGAÇÕES:
ESOCIAL
DCTFWEB
EFD-REINF
DCTF: Declaração de Débitos Tributários Federais.

EFD Contribuições (contribuição para o PIS/Pasep, contribuição da

Cofins e escrituração digital da Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta).

Obrigações GIA Estadual: Guia de Informações e Apuração de ICMS.

Acessórias
GIA – Substituição tributária.
Lucro
Presumido LFE: Livro Fiscal Eletrônico;

SISCOSERV: Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços.

SINTEGRA (Sistema Integrado de Informações sobre Operações

Interestaduais com Mercadorias e Serviços) é uma obrigação estadual
destinada a empresas que recolhem ICMS e fazem uso do PED (Pagamento

161
 Eletrônico de Dados) para emitir documentação fiscal e/ou escriturar
os Livros Fiscais. Também é válida para contribuintes que utilizam
ECF (Emissor de Cupom Fiscal). Mas, depois que a EFD ICMS/IPI foi
implantada, o SINTEGRA tem sido menos utilizado.

ECF: Escrituração Contábil Fiscal.

DIRF: Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte.

ECD: Escrituração Contábil Digital; Atenção: Observar critério de

obrigatoriedade (Vide manual do SPED para mais detalhes).

EFD ICMS/IPI: Escrituração Fiscal Digital.

DME: Declaração de Operações Liquidadas com Moeda em Espécie.

DMED – Específico para entidades que mantêm programas ou contratos

de assistência à saúde.

DIMOB – Específico para pessoas jurídicas e equiparadas que

comercializaram imóveis que houverem construído, loteado ou
incorporado para esse fim; que intermediaram aquisição, alienação ou
aluguel de imóveis ou realizarem sublocação de imóveis.

**SEFIP/GFIP: Sistema Empresa de Fundo de Garantia e Informação à

Previdência Social.

**RAIS: Relação Anual de Informações Sociais.

Esocial
DCTFWEB
EFD-REINF

DCTF: Declaração de Débitos Tributários Federais.

EFD Contribuições (contribuição para o PIS/Pasep, contribuição da

Cofins e escrituração digital da Contribuição Previdenciária sobre a
Receita Bruta).

GIA Estadual: Guia de Informações e Apuração de ICMS.

Obrigações
GIA – Substituição tributária.
Acessórias
Lucro Real LFE: Livro Fiscal Eletrônico.

SISCOSERV: Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços.

ECF: Escrituração Contábil Fiscal.

DIRF: Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte.

ECD: Escrituração Contábil Digital.

162
 EFD ICMS/IPI: Escrituração Fiscal Digital.

DME: Declaração de Operações Liquidadas com Moeda em Espécie.

DMED – Específico para entidades que mantêm programas ou contratos

de assistência à saúde.

DIMOB – Específico para pessoas jurídicas e equiparadas que

comercializaram imóveis que houverem construído, loteado ou
incorporado para esse fim; que intermediaram aquisição,

alienação ou aluguel de imóveis ou realizarem sublocação de imóveis.

DES – Declaração Eletrônica de Serviços. Tem natureza municipal e é

específica para empresas prestadores de serviços. Verifique em seu
munícipio se é obrigatório o envio.

SINTEGRA (Sistema Integrado de Informações sobre Operações

Interestaduais com Mercadorias e Serviços) é uma obrigação estadual
destinada a empresas que recolhem ICMS e fazem uso do PED
(Pagamento Eletrônico de Dados) para emitir documentação fiscal e/
ou escriturar os Livros Fiscais. Também é válida para contribuintes que
utilizam ECF (Emissor de Cupom Fiscal). Mas, depois que a EFD ICMS/
IPI foi implantada, o SINTEGRA tem sido menos utilizado.

Esocial
DCTFWEB
EFD-REINF
FONTE: Adaptado de <https://bit.ly/3EMwxm0>. Acesso em: 31 mar. 2022.

Também existe o DAS, que é o documento de Arrecadação do Simples Nacional.

É um imposto calculado sobre o faturamento mensal da empresa. Caso a empresa
não possua movimento dentro do mês, será isento do imposto. Como se percebe, são
muitas as obrigações.

Dando continuidade, ao analisar as obrigações acessórias para as empresas

enquadradas no Lucro Presumido, segundo Lopes (2021), uma importante declaração
a ser entregue ao fisco é a DES, que é a Declaração Eletrônica de Serviços, utilizada
para declarar ao fisco o total de serviços prestados no mês. Trata-se de uma declaração
municipal a qual estão sujeitas as empresas prestadoras de serviço. Vale ressaltar que
essa obrigação só é exigida para algumas prefeituras.

A EFD Contribuições é uma obrigação federal que compõe o Sistema Público

de Escrituração Digital – SPED –, a ser enviada pelas empresas na escrituração da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como para a escrituração digital da
Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, incidente nos setores de comércio,

163
 serviços e indústrias, no acolhimento de receitas referentes aos CNAEs (Códigos
Nacionais de Atividades Econômicas), atividades, serviços e produtos (NCM –
Nomenclatura Comum do Mercosul) nela relacionados.

Além das declarações que as empresas precisam entregar ao fisco, existem

vários sistemas disponíveis e que são utilizados para atender à demanda da necessidade
fiscal. Um desses sistemas é o SPED FISCAL, que é uma iniciativa do governo que
busca simplificar os processos de arquivamento, envio e validação das obrigações
economizando papéis físicos. Serve para encaminhar ao governo federal as apurações
de IPI e ICMS. Alguns estados dispensaram a entrega da GIA (Guia de Informações e
Apuração). Somente requerem a entrega do SPED FISCAL.

Com relação ao ICMS, existe a GIA ESTADUAL, que é a Guia de Informações e

Apuração de ICMS. Serve para informar ao governo estadual as apurações individuais
dos contribuintes a respeito do ICMS. Estão obrigados somente os contribuintes que
possuem inscrição estadual.

Em seguida, temos a GIA – Substituição Tributária –, que é a Guia de Informações e

Apuração de ICMS-ST. Serve para informar ao governo estadual as apurações individuais
dos contribuintes a respeito do ICMS-ST. Estão obrigados somente os contribuintes que
realizam a venda de produtos sujeitos aos regimes de ST (Convênio ICMS 92/2015).

Com relação aos livros fiscais, temos a LFE, que quer dizer Livro Fiscal Eletrônico.
É uma obrigação acessória que se estabelece apenas para as empresas de Brasília. A
LFE é para informar à Receita Federal todo contribuinte que consta no ICMS e/ou no ISS
no Distrito Federal.

Por final, temos o SISCOSERV, que é o Sistema Integrado de Comércio Exterior

de Serviços Intangíveis e Outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio. O
SISCOSERV foi criado para controlar os dados dos serviços de importações e exportações.

Observe como é complexo o sistema para o cumprimento das obrigações

acessórias das empresas.

Então, se analisarmos detalhadamente o fechamento dos balancetes mensais

e o balanço anual das empresas, poderíamos propiciar economia em IRPJ – Imposto
de Renda Pessoa Jurídica – e CSLL – Contribuição Social sobre o Lucro Líquido –,
isso porque cada registro contábil tem uma consequência tributária a favor ou contra
a contabilidade da empresa. Isso precisa ser avaliado para verificar as oportunidades
de economia tributária, ou seja, se é melhor manter a empresa no enquadramento do
regime tributário do Lucro Real, Lucro Presumido ou Simples Nacional.

Como exemplo dessa situação, Fernandes (2016) aborda as vantagens do

Lucro Real, como o IRPJ e CSLL, calculados com base no resultado real da empresa,
diminuindo distorções. É possível compensar prejuízos realizados em apurações futuras

164
de lucro na base de cálculo. Existem duas formas de apuração, a trimestral e a anual
por estimativa. Nessa escolha é possível contribuir para o caixa da empresa. O regime
não cumulativo do PIS e COFINS pode contribuir para reduzir a carga destes tributos. As
desvantagens são a complexidade no tratamento e obrigações acessórias. Requer um
rigoroso controle e observância dos princípios contábeis. As obrigações acessórias são
mais complexas e exigem extrema atenção.

Fernandes (2016) afirma que no caso do Lucro Presumido, a vantagem é que

é bem mais simples do que se trabalhar no Lucro Real. Se o lucro da sua empresa for
superior à presunção, há uma vantagem tributária. As obrigações são menos complexas,
nem por isso devem ter uma menor atenção. As Alíquotas de PIS e COFINS são menores
do que no Lucro Real. As desvantagens representam que não há a possibilidade de
compensar créditos de PIS e COFINS. Se a lucratividade da empresa se reduzir durante o
ano não há ajuste de base. É necessário um balanço apurado para distribuir lucros para
os sócios acima da presunção adotada para o IRPJ.

Vale ressaltar que estamos tratando de formas legais para que a empresa
defenda os seus interesses.

ATENÇÃO
Assim, o planejamento tributário é um direito da empresa e uma
ferramenta tão necessária quanto qualquer outra para a sua sobrevivência
no mercado.

Desta maneira, podemos dizer que a economia de impostos é uma premissa do

planejamento tributário e podem tornar a empresa mais competitiva no cenário nacional
e internacional. Para isso, ele precisa ser feito de forma completa e abrangente para
assegurar condições econômicas de pagamentos de tributos com riscos calculados.

No próximo tópico, nós veremos as formas de se fazer essa análise, considerando

fatores internos e externos, em que estudaremos os tipos de planejamento tributário
existentes.

165
 RESUMO DO TÓPICO 1
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• O planejamento tributário busca adequar a empresa para uma constante economia

tributária e existem modelos de planejamento tributário possíveis.

• Fraude caracteriza qualquer engano malicioso promovido de má-fé para ocultação

da verdade ou fuga ao cumprimento do dever.

• O planejamento tributário é um conjunto de sistemas legais que visam diminuir o

pagamento de tributos.

• O planejamento tributário é um direito da empresa e uma ferramenta tão necessária

quanto qualquer outra para a sua sobrevivência no mercado.

• A economia de impostos é uma premissa do planejamento tributário e podem tornar

a empresa mais competitiva no cenário nacional e internacional.

166
 AUTOATIVIDADE
1 O planejamento tributário também é conhecido no mercado como elisão fiscal ou
economia legal. De acordo com essa assertiva, no que consiste o planejamento
tributário? Justifique.

2 O planejamento tributário busca adequar a empresa para uma constante economia

tributária, pois é um conjunto de sistemas legais que tem por objetivo reduzir o
pagamento de tributos. O planejamento tributário tem a função de auxiliar as empresas
ou contribuintes na otimização de seus direitos. Que direito tem o contribuinte?

a) ( ) O contribuinte tem o direito de estruturar a sua empresa de maneira que melhor

ofereça soluções para a gestão da produção, reduzindo os custos de seu
empreendimento, inclusive dos impostos.
b) ( ) O contribuinte tem o direito de estruturar a sua empresa de maneira que
melhor ofereça soluções para a gestão do caixa, reduzindo os custos de seu
empreendimento, inclusive dos impostos.
c) ( ) O contribuinte tem o direito de estruturar a sua empresa de maneira que melhor
ofereça soluções para a gestão do caixa, reduzindo os custos da produção,
inclusive dos impostos.
d) ( ) O governo tem o direito de estruturar a sua empresa de maneira que melhor
ofereça soluções para a gestão do caixa, reduzindo os custos de seu
empreendimento, inclusive dos impostos.
e) ( ) O contribuinte tem o direito de estruturar a sua empresa de maneira que
melhor ofereça soluções para a gestão do caixa, reduzindo os custos de seu
empreendimento, inclusive a área comercial.

3 A fraude fiscal está relacionada com qualquer engano de forma maliciosa, promovida
de má-fé, com o objetivo de ocultar as evidências da verdade ou fuga ao cumprimento
do dever. Isso ocorre quando o contribuinte planeja coibir ou retardar a ocorrência
do fato gerador tributário ou alterar as características essenciais com o objetivo de
reduzir ou eliminar o montante do imposto devido. De acordo com esses aspectos,
qual é a diferença entre sonegação e fraude?

4 Todo e qualquer tipo de planejamento é necessário para as nossas vidas, pois planejar
é prever, é estimar o quanto é possível vender ou pagar de gastos. O que se pode
entender sobre a contribuição do planejamento para as empresas?

a) ( ) Pode-se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão

fiscal das empresas, pois o custo tributário nas empresas é extremamente elevado
(em território brasileiro) e há necessidade de buscar um bom planejamento
tributário para reduzir esse peso produtivo nos seus resultados.

167
 b) ( ) Pode-se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão
fiscal das empresas, pois o custo tributário nas empresas é extremamente elevado
(em território brasileiro) e há necessidade de buscar um bom planejamento
tributário para reduzir esse peso comercial nos seus resultados.
c) ( ) Pode-se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão
fiscal das empresas, pois o custo financeiro nas empresas é extremamente
elevado (em território brasileiro) e há necessidade de buscar um bom
planejamento tributário para reduzir esse peso financeiro nos seus resultados.
d) ( ) Pode-se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão
fiscal das empresas, pois o custo tributário nas empresas é extremamente elevado
(em território brasileiro) e há necessidade de buscar um bom planejamento
tributário para reduzir esse peso financeiro nos seus resultados.
e) ( ) Pode-se entender que o planejamento também deve estar presente na gestão da
produção das empresas, pois o custo tributário nas empresas é extremamente
elevado (em território brasileiro) e há necessidade de buscar um bom planejamento
tributário para reduzir esse peso financeiro nos seus resultados.

5 Além das declarações que as empresas precisam entregar ao fisco, existem vários
sistemas disponíveis e que são utilizados para atender à demanda da necessidade
fiscal. Um desses sistemas é o SPED FISCAL, que é uma iniciativa do governo que
busca simplificar os processos de arquivamento, envio e validação das obrigações
economizando papéis físicos. Sobre o SISCOSERV, assinale a alternativa CORRETA:

a) ( ) É o Sistema Integrado de Comércio Exterior de Serviços Intangíveis e Outras

Operações que Produzam Variações no Patrimônio. Foi criado para controlar os
dados dos serviços de importações e exportações.
b) ( ) Serve para informar ao governo estadual as apurações individuais dos
contribuintes. Estão obrigados somente os contribuintes que realizam a venda
de produtos sujeitos aos regimes da Substituição Tributária.
c) ( ) É a Guia de Informações e Apuração de ICMS. Serve para informar ao governo
estadual as apurações individuais dos contribuintes a respeito do ICMS. Estão
obrigados somente os contribuintes que possuem inscrição estadual.
d) ( ) Trata-se de uma obrigação federal que compõe o Sistema Público de Escrituração
Digital – SPED, a ser enviada pelas empresas na escrituração da contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins.
e) ( ) Trata-se de uma declaração municipal a qual estão sujeitas as empresas
prestadoras de serviço, utilizada para declarar ao fisco o total de serviços prestados
no mês.

168
UNIDADE 3 TÓPICO 2 -
TIPOS DE PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

1 INTRODUÇÃO
Agora que já sabemos o que envolve o planejamento tributário e sua função
para as empresas, há a necessidade de considerar que ele abrange as atividades de
qualquer tipo de empresa e seus efeitos exercem reflexos na estrutura gerencial e
contábil-financeira.

É de fundamental importância conhecer quis são os tipos de planejamento

tributário, como o operacional, o estratégico e o jurídico, pois impactam diretamente na
economia tributária proposta.

Os aspectos relacionados à auditoria tributária também permitem avaliar os

métodos e critérios que são adotados pelas empresas nas áreas fiscais e tributárias
com o propósito de verificar o exato cumprimento das normas legais.

DICA
Acesse o link para saber quais são os tipos de empresas existentes no Brasil,
e que requerem planejamento tributário, pois é uma realidade que atinge
todas elas. Disponível em: https://www.voitto.com.br/blog/artigo/tipos-de-
empresas?gclid=CjwKCAiA1JGRBhBSEiwAxXblwbF2hiv0G22vHj2yMg5Pi1h_3
MG_-nhlu7yFJZbPRCBTlO_jqMLFfxoCiIsQAvD_BwE.

2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO APLICÁVEIS ÀS EMPRESAS

Todo e qualquer procedimento de atividades empresariais requer um bom
planejamento tributário. Desta forma, há a necessidade de conhecer os tipos de
planejamento tributário existentes.

Assim, buscou-se a contribuição de Tamanini e Sousa (2010), que destacam os

tipos de planejamento existentes.

169
 QUADRO 2 – TIPOS DE PLANEJAMENTO EXISTENTES

Operacional Estratégico Jurídico

Refere-se aos pro- Implica mudança de

Em que se consideram exclusivamen-
cedimentos formais algumas caracterís-
te os efeitos fiscais no tempo. Nesse
prescritos pelas nor- ticas estratégicas da
caso, o planejamento se subdivide em
mas ou pelo costume. empresa, tais como
outras três categorias:
estrutura de capital,
tipos de emprésti- • Preventivo: Desenvolvido continu-
mos, contratação de amente por intermédio de orienta-
mão de obra etc. ções, manuais de procedimentos,
sobretudo, as atividades de cum-
primento da legislação tributária nas
obrigações principais e acessórias.
• Corretivo: Detectada uma anorma-
lidade, deve-se proceder o estudo
para alternativas de correção.
• Especial: Surgida em função de
determinado fato, por exemplo,
lançamento de novos produtos,
reestruturação societária etc.
FONTE: Adaptado de Tamanini e Sousa (2010)

Nesse amplo espectro de atuação do planejamento tributário, Menezes

(2018) afirma que a gestão tributária consiste em uma soma de procedimentos e
ações que toda empresa deve desempenhar no que se refere ao recolhimento de
tributos. A carga tributária complexa e elevada incide nas atividades de uma entidade,
independentemente de sua natureza jurídica. Assim, devido à crise financeira que o
Brasil enfrenta, as empresas necessitam se reinventar com uma eficiente administração
de suas obrigações tributárias para garantir sua sobrevivência e competitividade, pois
os tributos refletem importante parcela dos custos das empresas.

Isso quer dizer que para a empresa se desenvolver adequadamente, seja ela de
micro ou pequeno porte, é necessário que os gestores estejam dispostos a desenvolver
uma gestão tributária, e que seja implementada desde seu nascimento, na escolha
do regime de tributação. Neste sentido, o contador desempenha o papel de informar
ao empresário sobre as questões da gestão tributária e, para tanto, ele utilizará a
Contabilidade Tributária como fonte para tal procedimento.

170
2.1 ANÁLISE DOS EFEITOS TRIBUTÁRIOS NA EMPRESA
Se os demonstrativos contábeis não estiverem atualizados, podem apresentar
distorções na análise real da situação fiscal da empresa. Assim, Tamanini e Sousa (2010)
consideram de suma importância que o reconhecimento de todas as receitas e despesas
se faça pelo regime de competência e não pelo regime de caixa.

Para demonstrar isso, de acordo com o balancete apresentado no Quadro

seguinte, serão extraídas algumas informações tributárias possíveis de serem avaliadas.

QUADRO 3 – CUSTOS TRIBUTÁRIOS EM UMA EMPRESA HIPOTÉTICA

Tributos Gerados Ano 20X1 Valor % Faturamento % Relativo Grupo

FATURAMENTO DO PERÍODO R$ 6.500.000,00 100,00%

ICMS R$ 1.085.500,00 16,70% 40,82%

IPI R$ 546.000,00 8,40% 20,53%
INSS R$ 407.550,00 6,27% 15,33%
COFINS R$ 198.900,00 3,06% 7,48%
FGTS R$ 121.550,00 1,87% 4,57%
IRPJ R$ 125.750,00 1,93% 4,73%
PIS R$ 65.650,00 1,01% 2,47%
ISS R$ 61.750,00 0,95% 2,32%
CSLL R$ 35.750,00 0,55% 1,34%
IOF R$ 3.200,00 0,05% 0,12%
IPTU R$ 3.200,00 0,05% 0,12%
OUTROS R$ 1.950,00 0,03% 0,07%
IPVA R$ 1.300,00 0,02% 0,05%
CONTRIBUIÇÃO SINDICAL R$ 1.300,00 0,02% 0,05%

Total Tributos Gerados R$ 2.659.350,00 40,91%

FONTE: Os autores

Podemos extrair as seguintes informações do quadro anterior:

1. 99,71% da carga tributária desta empresa no ano decorrem somente dos dez
primeiros tributos relativo ao grupo.
2. Os tributos que estão diretamente relacionados ao faturamento e às receitas da
empresa (ICMS com 40,82%, IPI com 20,53%, PIS com 2,47%, COFINS com 7,48% e
ISS com 2,32%) representam 73,62% da carga tributária. Nesse caso, é fundamental
realizar um estudo mais específico sobre cada um para verificar sua adequação e
possibilidades de planejamento, pois muitos produtos podem ter a incidência de
carga tributária diferenciada.

171
 3. Os tributos incidentes sobre a folha de pagamento dos funcionários (INSS com 6,27%
e FGTS com 1,87%) representam 8,14% em relação ao faturamento da empresa,
o que é bastante representativo. Como tais incidências ocorrem sobre salários e
remuneração, uma análise sobre a folha de pagamento (com a aplicação de uma
auditoria trabalhista) é bastante interessante de tempos em tempos.
4. Os tributos sobre o lucro da empresa (IRPJ com 1,93% e a CSLL com 0,55%)
consomem cerca de 2,48% do faturamento e observa-se que há uma grande
necessidade de serem avaliados com relação a sua formação, pois muitas vezes a
empresa não poderá ter a incidência do adicional de 10% no Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica, o que de fato pode representar uma diferença no momento de uma
comparação entre empresas. Deve-se estar atento principalmente com relação ao
lucro contábil antes da provisão do IRPJ e da CSLL, pois se estiver acima de 7,31%
do faturamento (para chegar a esse número, dividiu-se 2,48% por 34% que é a soma
da alíquota máxima do 25% IRPJ + 9% CSLL), isso quer dizer que, se o lucro estiver
abaixo desse patamar, significa que há algum fator onerando a tributação sobre os
lucros e esse aspecto precisa ser analisado com bastante critério.
5. É preciso entender que nenhum tributo deve ser considerado “barato” para a empresa,
apesar do mesmo apresentar um porcentual pequeno sobre o faturamento.

IMPORTANTE
É importante que se faça uma análise de 3 a 4 vezes por ano sobre essas
incidências tributárias.
Importante frisar que caso ocorram discrepâncias é possível que receitas
de vendas não tenham sido devidamente registradas ou registradas com
erros (embora seja raro) na aplicação dos porcentuais para a apuração
desses tributos.

2.2 EFEITO TRIBUTÁRIO – SIMPLES NACIONAL

Para verificarmos como funciona o planejamento tributário na prática,
utilizaremos um exemplo de uma empresa (fictícia) do ramo alimentício, com sede em
Santa Catarina. Esta empresa é fabricante de petiscos e cujos produtos são imunes
ao IPI. No entanto, pode se creditar do ICMS das compras de matéria-prima e outras
entradas previstas em lei.

A empresa possui a seguinte receita de vendas brutas do exercício social

anterior.
Janeiro de 20X0: R$ 207.931,45
Fevereiro de 20X0: R$ 117.742,75
Março de 20X0: R$ 119.722,30
Abril de 20X0: R$ 182.251,40
172
 Maio de 20X0: R$ 147.176,20
Junho de 20X0: R$ 183.275,51
Julho de 20X0: R$ 148.396,94
Agosto de 20X0: R$ 157.335,96
Setembro de 20X0: R$ 214.165,00
Outubro de 20X0: R$ 172.613,00
Novembro de 20X0: R$ 142.498,70
Dezembro de 20X0: R$ 126.890,79
Total do Faturamento em 20X0 = R$ 1.920.000,00

A partir dos dados apresentados e sabendo que a empresa em questão será

tributada conforme o Anexo II da Lei 123/06, podemos calcular o montante do Simples
Nacional que será gerado no próximo exercício fiscal da empresa.

Veja, a seguir, a Tabela do Simples Nacional de 2021 atualizada de acordo com

a Receita Federal:

QUADRO 4 – SIMPLES PARA A INDÚSTRIA (FABRICAÇÃO EM GERAL)

Faixa Receita bruta em 12 meses (em R$) Alíquota Valor a deduzir (em R$)

1ª Faixa Até 180.000,00 4,50% –

2ª Faixa De 180.000,01 a 360.000,00 7,80% 5.940,00

3ª Faixa De 360.000,01 a 720.000,00 10,00% 13.860,00
4ª Faixa De 720.000,01 a 1.800.000,00 11,20% 22.500,00
5ª Faixa De 1.800.000,01 a 3.600.000,00 14,70% 85.000,00

6ª Faixa De 3.600.000,01 a 4.800.000,00 30,00% 720.000,00

FONTE: Gaspar (2021, s. p.)

O valor do Simples Nacional da empresa hipotética está apurado da seguinte

forma:

• 5ª faixa de tributação com alíquota de 14,70% e parcela a deduzir em R$ 85.000,00.

• Faturamento de R$ 1.920.000,00 x 14,70% = R$ 282.240,00.
• Valor de R$ 282.240,00 ( - ) R$ 85.000,00 da parcela a deduzir.
• R$ 197.240,00.

Portanto, o valor final do Simples Nacional para a empresa pagar é de R$

197.240,00.

173
 IMPORTANTE
As empresas de micro e pequeno porte optantes pelo Simples Nacional de
2021 podem exercer diferentes atividades, tendo também diferentes lucros.
Por esse motivo, existe a Tabela de Alíquotas do Simples Nacional.

Há ainda a necessidade de se observar que as empresas optantes do Simples

Nacional devem ficar atentas a algumas restrições. Conforme Batagin (2021), não podem
ser optantes pelo Simples Nacional as empresas que possuem as seguintes condições:

1) Tipos de empresas que não possuam as seguintes naturezas jurídicas:

• Sociedade empresária.
• Sociedade simples.
• Sociedade limitada unipessoal.
• Empresa individual de responsabilidade limitada.
• Empresário individual.

2) Que tenha auferido, no ano-calendário imediatamente anterior ou no ano calendário

em curso, receita bruta no mercado interno superior a R$ 4.800.000,00 ou ao limite
adicional de igual valor para exportação de mercadorias e serviços.
3) Que tenha auferido, no ano-calendário de início de atividade, receita bruta no
mercado interno superior ao limite proporcional de R$ 400.000,00 multiplicados pelo
número de meses em funcionamento no período, inclusive as frações de meses, ou
ao limite adicional de igual valor para exportação de mercadorias e serviços.
4) Que tenha como sócio da empresa outra pessoa jurídica.
5) Que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de pessoa jurídica com
sede no exterior.
6) Que tenha como outro sócio pessoa física que seja inscrita como empresário ou seja
sócia de outra empresa que seja optante pelo simples nacional, desde que a receita
bruta global ultrapasse o limite de R$ 4.800.000,00.
7) Cujo titular ou sócio participante com mais de 10% do capital de outra empresa não
beneficiada pela Lei do Simples Nacional, desde que a receita bruta global ultrapasse
o limite de R$ 4.800.000,00.
8) Cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica
com fins lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de R$
4.800.000,00.
9) Constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo.
10) Que participe do capital de outra pessoa jurídica.
11) Que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e de desenvolvimento, de
caixa econômica, de sociedade de crédito, financiamento e investimento ou de crédito
imobiliário, de corretora ou de distribuidora de títulos, valores mobiliários e câmbio, de
empresa de arrendamento mercantil, de seguros privados e de capitalização ou de
previdência complementar.

174
12) Resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de desmembramento
de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos 5 anos-calendário anteriores.
13) Constituída sob a forma de sociedade por ações.
14) Cujos titulares ou sócios guardem, cumulativamente, com o contratante do serviço,
relação de pessoalidade, subordinação e habitualidade.
15) Que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria
creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e
a receber, gerenciamento de ativos (asset management), compras de direitos
creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços
(factoring).
16) Que tenha sócio domiciliado no exterior.
17) De cujo capital participe entidade da administração pública, direta ou indireta,
federal, estadual ou municipal.
18) Que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social (INSS), ou com as
Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja
suspensa.
19) Que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros,
exceto quando na modalidade fluvial ou quando possuir características de
transporte urbano ou metropolitano ou realizar-se sob fretamento contínuo em área
metropolitana para o transporte de estudantes ou trabalhadores.
20) Que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia
elétrica.
21) Que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e motocicletas.
22) Que exerça atividade de importação de combustíveis.
23) Que exerça atividade de produção ou venda no atacado de: cigarros, cigarrilhas,
charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos e
detonantes, cervejas sem álcool e bebidas alcoólicas (exceto, a partir de 2018, as
produzidas ou vendidas no atacado por cervejarias, vinícolas, produtores de licores
e destilarias de micro e pequeno porte).
24) Que realize cessão ou locação de mão de obra.
25) Que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis.
26) Que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto quando se referir à
prestação de serviços tributados pelo ISS.
27) Sem inscrição ou com irregularidade em cadastro fiscal federal, municipal ou
estadual, quando exigível.

Todas as restrições citadas devem ser sempre consultadas periodicamente,

pois podem ocorrer alterações na legislação.

Segundo Dau (2021), com relação ao cálculo do Simples Nacional, propriamente

dito, para chegar ao valor que precisa ser recolhido, é preciso considerar o faturamento
acumulado da empresa nos últimos 12 meses, e consultar a Tabela do Simples Nacional
para verificar a alíquota.

175
 IMPORTANTE
Nem sempre isso é possível. Quando ocorrer o excesso de receita no ano
calendário em que foi feita a opção pelo Simples Nacional, a empresa deverá
atentar aos seguintes fatores:
• A ME (Microempresa) que exceder a receita bruta no ano em exercício será
enquadrada como EPP (Empresa de Pequeno Porte) no ano seguinte.
• A EPP que exceder a receita bruta em 20% no ano em exercício será
desenquadrada no mês seguinte.
• A EPP que exceder a receita bruta em menos de 20% no ano em exercício
será desenquadrada a partir do ano seguinte.
• A EPP que exceder a receita bruta em 20% no ano de início das atividades
será desenquadrada retroativamente ao início das atividades.

Algumas atividades e condições da Pessoa Jurídica ou de seus sócios

impossibilitam a opção pelo Simples Nacional. Essas situações estão listadas na Lei
Complementar 123/2006, artigo 3º, parágrafo 4º (BRASIL, 2006). Vejamos:

§ 4º Não poderá se beneficiar do tratamento jurídico diferenciado

previsto nesta Lei Complementar, incluído o regime de que trata o
art. 12 desta Lei Complementar, para nenhum efeito legal, a pessoa
jurídica:
I - de cujo capital participe outra pessoa jurídica;
II - que seja filial, sucursal, agência ou representação, no País, de
pessoa jurídica com sede no exterior;
III - de cujo capital participe pessoa física que seja inscrita como
empresário ou seja sócia de outra empresa que receba tratamento
jurídico diferenciado nos termos desta Lei Complementar, desde que
a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do
caput deste artigo;
IV - cujo titular ou sócio participe com mais de 10% (dez por cento) do
capital de outra empresa não beneficiada por esta Lei Complementar,
desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o
inciso II do caput deste artigo;
V - cujo sócio ou titular seja administrador ou equiparado de outra
pessoa jurídica com fins lucrativos, desde que a receita bruta global
ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
VI - constituída sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
VII - que participe do capital de outra pessoa jurídica;
VIII - que exerça atividade de banco comercial, de investimentos e
de desenvolvimento, de caixa econômica, de sociedade de crédito,
financiamento e investimento ou de crédito imobiliário, de corretora
ou de distribuidora de títulos, valores mobiliários e câmbio, de empresa
de arrendamento mercantil, de seguros privados e de capitalização
ou de previdência complementar;
IX - resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de
desmembramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos
5 (cinco) anos-calendário anteriores;
X - constituída sob a forma de sociedade por ações.
XI - cujos titulares ou sócios guardem, cumulativamente, com o
contratante do serviço, relação de pessoalidade, subordinação e
habitualidade.

176
 A opção pelo Simples Nacional possui vedações definidas ainda no artigo 17 da
Lei Complementar Federal nº 123/2006 (BRASIL, 2006). Vejamos:

I - que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de

serviços de assessoria creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos,
administração de contas a pagar e a receber, gerenciamento de ativos
(asset management), compras de direitos creditórios resultantes de
vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring);
II - que tenha sócio domiciliado no exterior;
III - de cujo capital participe entidade da administração pública, direta
ou indireta, federal, estadual ou municipal;
IV - que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social –
INSS, ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal,
cuja exigibilidade não esteja suspensa;
V - que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de
passageiros, exceto quando na modalidade fluvial ou quando possuir
características de transporte urbano ou metropolitano ou realizar-se
sob fretamento contínuo em área metropolitana para o transporte de
estudantes ou trabalhadores;
VI - que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora
de energia elétrica;
VII - que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis
e motocicletas;
VIII - que exerça atividade de importação de combustíveis;
IX - que exerça atividade de produção ou venda no atacado de: a)
cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo,
munições e pólvoras, explosivos e detonantes; b) bebidas alcoólicas
e cervejas sem álcool;
X - que realize cessão ou locação de mão de obra;
XI - que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis.
XII - que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto
quando se referir a prestação de serviços tributados pelo ISS.
XIIII - com ausência de inscrição ou com irregularidade em cadastro
fiscal federal, municipal ou estadual, quando exigível.

Veja quantas informações conseguimos para o planejamento tributário

envolvendo o regime tributário das empresas enquadradas no Simples Nacional.

No entanto, ainda não acabou! No próximo subtópico estudaremos os aspectos

tributários das empresas enquadradas no Lucro Presumido e Lucro Real.

2.3 EFEITO TRIBUTÁRIO – LUCRO PRESUMIDO E LUCRO REAL

Deste item adiante serão desenvolvidos cálculos para análise do enquadramento
da empresa para o lucro presumido e lucro real.

Começaremos por analisar o histórico referente ao ICMS, considerando:

• venda com alíquota de 12%;
• historicamente, suas compras representam 60% do valor de suas vendas. Apresenta-
se o valor de R$ 849.269,46.

177
 No Estado de Santa Catarina, a alíquota para a apuração do ICMS, tanto para
vendas como para compras dentro do Estado é de 12%. Conforme Woelfer (2020), os
Fornecedores e os Adquirentes devem estar atentos às novas regras, para correta
emissão de seus documentos fiscais a partir de 01/03/2020. Esta mudança da alíquota
do ICMS de 17% para 12% aplica-se na emissão dos documentos fiscais por contribuintes
do Regime Normal de apuração do ICMS em relação ao ICMS da operação própria, cujo
destaque é feito em campo próprio da respectiva NF. Também para as empresas do
Simples Nacional, terá efeitos quanto à dedução do ICMS da operação própria a ser
subtraído no cálculo da Substituição Tributária (ST), quando promover saídas de
produtos sujeito ao regime da ST, na condição de Substituto Tributário.

Woelfer (2020) diz que como “efeito colateral” todos devem ficar atentos com
relação ao preço que será praticado pelos devidos fornecedores do Regime Normal de
Apuração, onde passam a ter uma carga de 12% e não mais 17% em relação ao ICMS.
Desta forma, entendemos que ele deve reduzir o seu preço de venda para compensar a
redução do crédito de ICMS que o adquirente terá com valor menor. Inclusive, quando
o adquirente for do Simples Nacional, entendemos caber este direito à redução do valor
por parte de seu fornecedor. Já para as empresas do Simples Nacional na condição de
fornecedor, não terá como reduzir o valor de venda, visto que a empresa paga o ICMS de
acordo com a faixa em que se encontra nos moldes da LC 123/06. Assim, esta redução
não terá efeitos nesta forma de tributação (Simples Nacional).

Esta alteração também não afeta a alíquota a ser aplicada no caso do cálculo do
ICMS por ocasião do desembaraço de mercadoria, no momento da importação.

Dessa forma, temos as projeções do ICMS sobre vendas e sobre compras:

• Vendas R$ 1.920.000,00 x 12% = R$ 230.400,00

• Compras (60% das vendas) R$ 1.152.000,00 x 12% = R$ 138.240,00
• Valor do ICMS na compra = R$ 230.400,00 ( - ) Valor do ICMS na venda = R$ 138.240,00
• Valor do ICMS efetivo = $ 92.160,00

As informações extraídas da apuração anterior permitem identificar o valor do

ICMS efetivo em R$ 92.160,00 pela subtração do valor do ICMS nas compras, pelo valor
do ICMS nas vendas.

Agora temos condições de realizar a análise do PIS e da COFINS pelo regime

tributário do LUCRO PRESUMIDO.

• Base de cálculo PIS Lucro Presumido: R$ 1.920.000,00

• Alíquota PIS Lucro Presumido: 0,65%
• Valor PIS Lucro Presumido: R$ 12.480,00

178
• Base de cálculo COFINS Lucro Presumido: R$ 1.920.000,00
• Alíquota COFINS Lucro Presumido: 3,00%
• Valor COFINS Lucro Presumido: R$ 57.600,00

Em seguida, deve-se apurar o IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica

– e a CSLL – Contribuição Social sobre Lucro Líquido – no enquadramento do Lucro
Presumido.

Nesse caso, há a necessidade de apurar a base de cálculo do IRPJ e CSLL em:

• IRPJ 8%
• CSLL 12%.

Dessa forma, temos para o IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica – os

seguintes valores:

1º trimestre: Vendas R$ 445.396,50 x 8% = R$ 35.631,72 base de cálculo do IRPJ

2º trimestre: Vendas R$ 512.703,11 x 8% = R$ 41.016,25 base de cálculo do IRPJ
3º trimestre: Vendas R$ 519.897,90 x 8% = R$ 41.591,83 base de cálculo do IRPJ
4º trimestre: Vendas R$ 442.002,49 x 8% = R$ 35.360,20 base de cálculo do IRPJ

Com a base de cálculo apurada, será necessário apurar a alíquota de 15% para
identificar o IRPJ efetivo para a empresa enquadrada no regime tributário do Lucro
Presumido.

É importante observar que a empresa não atingiu a base acumulada em R$

60.000,00 ao trimestre, desta forma, não haverá a incidência do adicional da alíquota
de 10% no IRPJ.

1º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 35.631,72 x 15% = R$ 5.344,76

2º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 41.016,25 x 15% = R$ 6.152,44
3º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 41.591,83 x 15% = R$ 6.238,77
4º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 35.360,20 x 15% = R$ 5.304,03

Com isso, o valor total do IRPJ para a empresa no enquadramento tributário

do Lucro Presumido é de R$ 23.040,00 (R$ 5.344,76 + R$ 6.152,44 + R$ 6.238,77 + R$
5.304,03).

A CSLL segue o mesmo padrão de cálculo, porém, a base de cálculo é de 12% e

a alíquota é de 9%.

Dessa forma, temos para o IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica – os

seguintes valores:

179
 1º trimestre: Vendas R$ 445.396,50 x 12% = R$ 53.447,58 base de cálculo da CSLL
2º trimestre: Vendas R$ 512.703,11 x 12% = R$ 61.524,37 base de cálculo da CSLL
3º trimestre: Vendas R$ 519.897,90 x 12% = R$ 62.387,75 base de cálculo da CSLL
4º trimestre: Vendas R$ 442.002,49 x 12% = R$ 53.040,30 base de cálculo da CSLL

Com a base de cálculo apurada, será necessário apurar a alíquota de 9% para

identificar a CSLL efetiva para a empresa enquadrada no regime tributário do Lucro
Presumido.

1º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 53.447,58 x 9% = R$ 4.810,28

2º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 61.524,37 x 9% = R$ 5.537,19
3º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 62.387,75 x 9% = R$ 5.614,90
4º trimestre: Base de cálculo do IRPJ = R$ 53.040,30 x 9% = R$ 4.773,63

Com isso, o valor total do IRPJ para a empresa no enquadramento tributário

do Lucro Presumido é de R$ 20.736,00 (R$ 4.810,28 + R$ 5.537,19 + R$ 5.614,90 + R$
4.773,63).

Em seguida, será realizada a análise da tributação pelo lucro real. Para isso, há
a necessidade de separar algumas informações adicionais a título de exemplo para o
cálculo:

» Estoque inicial de R$ 47.000,00.

» Estoque final de R$ 100.000,00.
» Custo com mão de obra de R$ 216.000,00.
» Custo com mão de obra referente Férias e 13º Salário de R$ 24.000,00.
» INSS empresa em 27,80% (20% mais os adicionais como INCRA, SESI, SENAI,
SAT etc.) sobre salários e o 13º salário com o acréscimo de 1/3 das férias, o que irá
perfazer o valor de INSS em R$ 66.720,00.
» FGTS de R$ 19.200,00.
» Matérias-primas/mercadorias/insumos de R$ 1.152.000,00.
» Outros custos e despesas de R$ 25.000,00.
» Depreciações e equipamentos de R$ 18.000,00.
» Pró-labore e serviços de terceiros pessoa física R$ 24.000,00.
» INSS sobre pró-labore e serviços de terceiros pessoa física de R$ 4.800,00.
» Despesas gerais e administrativas de R$ 24.000,00.

Importante é considerar a alíquota do PIS de 1,65% e da Cofins de 7,60% e

aproveitar o crédito das compras para estes impostos.

Portanto, o PIS e a COFINS para a empresa enquadrada no regime tributário

do Lucro Real é de R$ 19.008,00 de crédito nas compras para o PIS e R$ 87.552,00 de
crédito nas compras para a COFINS.

180
 Pelo exemplo apurado, o melhor regime tributário para o crédito dos valores nas
compras é o Lucro Real, pois os valores dos créditos são superiores.

2.4 ANÁLISE DO EFEITO TRIBUTÁRIO – SIMPLES NACIONAL,

LUCRO PRESUMIDO E LUCRO REAL
Agora temos os resultados para as três situações. Projetamos os resultados finais
em uma DRE – Demonstração do Resultado do Exercício – para melhor visualização e
análise conforme exposto no Quadro seguinte. Assim, temos:

QUADRO 5 – RESUMO DOS TRIBUTOS, CONTRIBUIÇÕES E RESULTADO FINAL

Demonstração do Resultado
Simples Nacional Lucro Presumido Lucro Real
Projetado

Receita de Vendas R$ 1.920.000,00 R$ 1.920.000,00 R$ 1.920.000,00

( - ) Simples Nacional -R$ 197.240,00 R$ - R$ -

( - ) PIS R$ - -R$ 12.480,00 -R$ 31.680,00
( - ) COFINS R$ - -R$ 57.600,00 -R$ 145.920,00

( - ) ICMS R$ - -R$ 230.400,00 -R$ 230.400,00

Receita Líquida de Vendas R$ 1.722.760,00 R$ 1.619.520,00 R$ 1.512.000,00

( - ) Estoque Inicial -R$ 47.000,00 -R$ 47.000,00 -R$ 47.000,00

Estoque Final R$ 100.000,00 R$ 100.000,00 R$ 100.000,00
( - ) Salários -R$ 216.000,00 -R$ 216.000,00 -R$ 216.000,00
( - ) 13º Salário + 1/3 Férias -R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00
( - ) INSS s/ salários em 27,80%
R$ - -R$ 66.720,00 -R$ 66.720,00
com adicionais
( - ) FGTS -R$ 19.200,00 -R$ 19.200,00 -R$ 19.200,00
( - ) Matérias-primas/
-R$ 1.152.000,00 -R$ 1.152.000,00 -R$ 1.152.000,00
mercadorias/insumos
( - ) Outros Custos e Despesas -R$ 25.000,00 -R$ 25.000,00 -R$ 25.000,00
( - ) Depreciações
-R$ 18.000,00 -R$ 18.000,00 -R$ 18.000,00
Equipamentos
Créditos PIS R$ - R$ - R$ 19.008,00
Créditos COFINS R$ - R$ - R$ 87.552,00
Créditos de ICMS nas Compras R$ - R$ 138.240,00 R$ 138.240,00
( - ) Pró-Labore e Serviços 3º PF -R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00
( - ) INSS s/ Pró-Labore e
R$ - -R$ 4.800,00 -R$ 4.800,00
Serviços 3º PF

181
 ( - ) Despesas Gerais e
-R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00 -R$ 24.000,00
Administrativas
Lucro antes do IRPJ + CSLL R$ 273.560,00 R$ 237.040,00 R$ 236.080,00
IRPJ R$ - -R$ 23.040,00 -R$ 35.412,00
CSLL R$ - -R$ 20.736,00 -R$ 21.247,20

RESULTADO FINAL R$ 273.560,00 R$ 193.264,00 R$ 179.420,80

FONTE: Os autores

De acordo com os números apresentados, descarta-se a opção pelo Lucro Real,

pois ele está em R$ 179.420,80.

O Lucro Presumido está em segundo lugar com R$ 193.264,00 e o Simples

Nacional apresenta um lucro de R$ 273.620,00.

Vale lembrar que o IRPJ no enquadramento do regime tributário do Lucro Real

é de R$ 35.412,00 devido à incidência de 15% sobre o lucro tributável de R$ 236.080,00,
assim como a CSLL de 9% sobre o lucro tributável de R$ 236.080,00, o que permitirá
apurar o valor de R$ 21.247,20.

Qualquer variação nos valores apresentados na DRE – Demonstração do

Resultado do Exercício – pode interferir na decisão.

Por isso, os dados históricos corretos, bem como a projeção para o próximo
exercício, se tornam muito importantes para a análise, como também a atualização do
profissional em relação à legislação pertinente aos tributos.

Em função do resultado obtido, devemos levar em consideração ainda nesse

exemplo a relação do crédito do ICMS para os clientes.

Se isso for um fator mercadológico relevante, temos que considerar com maior
prudência a opção, visto que se for a do Simples Nacional, o crédito a ser transferido é
menor do que se fosse pelo Lucro Real.

Desta forma, o planejamento tributário para essa situação e considerando as

variáveis analisadas com o devido conservadorismo, inclusive as variáveis de mercado,
fica clara a opção pelo Simples Nacional, pois é o melhor resultado apresentado nesse
comparativo.

Esse é apenas um exemplo do planejamento tributário para demonstrar a sua

importância para as empresas.

Todavia, para auxiliar na análise da situação tributária, podemos utilizar a

auditoria, cujo tema vem a seguir.

182
3 AUDITORIA TRIBUTÁRIA
Outra ferramenta útil para a análise e acompanhamento do trabalho fiscal e
tributário de uma organização é a auditoria com a finalidade de verificar o cumprimento
das normas e aproveitar as vantagens oferecidas pelo sistema tributário em vigor. Veja
a contribuição de Carrijo (2020, s.p., grifo nosso):

Sem dúvidas, o principal objetivo da auditoria tributária é garantir

mais segurança fiscal aos negócios.
Para tanto, ela confere aos empresários a oportunidade de enxergar
as operações de seus empreendimentos com mais nitidez, apontando
tudo aquilo que está certo ou errado; tudo o que pode representar
riscos a curto, médio ou longo prazo.
E por falar em riscos, prevenir as empresas contra eles é justamente
o segundo maior objetivo da auditoria tributária.
Oferecendo aos negócios meios para melhor controlar processos e
atividades, bem como para identificar aquilo que precisa ser ajustado,
a auditoria acaba por blindá-los contra possíveis autuações por parte
do Fisco e, consequentemente, contra prejuízos no faturamento.
Para além desses, ainda é possível citar vários outros objetivos da
auditoria tributária, como o aprimoramento da gestão fiscal e o
melhor controle das rotinas e registros contábeis, por exemplo.

O Brasil possui um dos sistemas mais complexos do mundo, com cerca de cinco
mil leis que regem o sistema tributário e aproximadamente 80 tributos (taxas, impostos
e contribuições) diferentes. Lembra Oliveira et al. (2011, p. 341) que, nesse sentido:

Auditoria tributária corresponde à avaliação dos métodos e critérios

adotados pelas empresas nas áreas fiscais/tributárias com a finalidade
de verificar o exato cumprimento das normas vigentes no sentido
de evitar acúmulo de contingências pela adoção de procedimentos
incorretos ou deixar de aproveitar possíveis vantagens fiscais pela
ausência de adoção de procedimentos alternativos.

A atividade da auditoria inclui a revisão dos cálculos e todos os aspectos

relativos ao cumprimento das obrigações acessórias e principais dos tributos diretos
e indiretos. O objetivo é certificar-se de que os procedimentos adotados atendem às
legislações vigentes.

A partir disso surgem as recomendações de alternativas legais para a economia

e recuperação de impostos, pagos a mais ou indevidamente, e também a identificação
de possíveis contingências e estudo de soluções para as devidas regularizações de
forma menos onerosa e aproveitando-se da legislação (OLIVEIRA et al., 2011).

O trabalho de auditoria requer o estabelecimento de um plano de trabalho

para realização das auditorias, diz Andrade Filho (2009). Esse plano deve abranger a
natureza, a extensão e a finalidade dos exames e contemplar também a natureza e a
época de realização.

183
 Nesse sentido, a finalidade dos exames determina o escopo da auditoria. Em
outras palavras, é o objetivo da auditoria que ditará a natureza e a extensão dos exames
que deverão ser realizados (ANDRADE FILHO, 2009).

IMPORTANTE
Para tanto, Oliveira et al. (2011) propõe um roteiro para um programa de auditoria
com dois eixos básicos, a saber:
Execução de procedimentos: a natureza, a época de aplicação e a extensão
dos procedimentos de comprovação específicos a serem executados nos livros e
documentos.
Procedimentos contábeis a serem revistos pela auditoria: são relacionados
os tópicos do balanço patrimonial e as principais influências no cálculo do imposto
sobre a renda das pessoas jurídicas. Isso inclui: disponibilidades, contas a receber,
valores mobiliários, imóveis destinados a venda, adiantamentos a fornecedores,
impostos a recuperar, estoques, investimentos, ativo intangível, obrigações,
variações monetárias e encargos financeiros, impostos de renda a pagar,
obrigações diversas, patrimônio líquido e impostos de renda.

3.1 TRABALHOS DA AUDITORIA TRIBUTÁRIA

O trabalho de auditoria pode se prestar a diversas finalidades, como destacadas
por Andrade Filho (2009) na sequência:

QUADRO 6 – TIPOS DE AUDITORIA

Realizada por auditor independente que visa formar opinião

sobre a situação patrimonial, econômica e financeira e emitir
Auditoria de balanço
parecer que será publicado com as demonstrações contábeis
exigidas por lei.

Contratadas com a finalidade de oferecer uma opinião sobre

Auditoria em fusões
a situação da empresa em venda. O caráter deste tipo de
e aquisições
auditoria é eminentemente preventivo.

Oferece opinião sobre balanços levantados para fins específicos.

Auditorias especiais A perícia constitui o conjunto de procedimentos técnicos e
e perícias científicos destinados a levar à instância decisória elementos
de prova necessários a subsidiar à justa solução do litígio.

Revisões de Visam à expedição de um parecer formal sobre o cumprimento

procedimentos das obrigações tributárias em uma entidade.
FONTE: Adaptado de Andrade Filho (2009, p. 9-12)

184
 Elas são conduzidas, via de regra, dentro dos padrões técnicos de uma auditoria
convencional. Toda auditoria culmina com a apresentação de um relatório. Os relatórios
e pareceres expressam uma opinião abalizada do auditor sobre determinado assunto.

No entanto, existe diferença entre relatório e parecer? De acordo com Andrade

Filho (2009), um parecer é um relatório em forma abreviada e tem a função de dar a
conhecer ao público o resultado produzido pelo trabalho de auditoria. Já o relatório tem
a mesma finalidade de um parecer, mas com maior riqueza de detalhes.

As auditorias têm uma função que vão além da verificação dos procedimentos
e métodos. Os exames da auditoria podem revelar a ocorrência de fraudes ou situações
em que o não cumprimento das obrigações tributárias pode atrair a aplicação de normas
penais. Por isso, Andrade Filho (2009) considera o caráter preventivo da auditoria.

A fraude caracteriza-se pela ação ou omissão praticada com má-fé com o

objetivo de impedir a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária ou que implique
a modificação de algum dos outros aspectos da relação jurídica tributária (ANDRADE
FILHO, 2009).

A sonegação ocorre mediante a ação ou omissão dolosa tendente a impedir

ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária
da ocorrência de fato gerador ou das condições pessoais do contribuinte (ANDRADE
FILHO, 2009).

As penas mais comuns são as multas. Elas incidem sempre que

houver o não cumprimento de obrigações tributárias principais ou
acessórias e nos casos em que não puder ser aplicada a norma do
art. 138 do Código Tributário Nacional, que exclui da responsabilidade
por multa quando houver a denúncia espontânea da falta, seguida do
recolhimento do tributo devido acrescido de juros de mora (ANDRADE
FILHO, 2009, p. 20).

Além da multa, a penalidade pode incluir a multa de mora que incide quando a
obrigação tributária não é cumprida no prazo legal e desde que as autoridades fiscais
tenham dado início do procedimento fiscal para realização do lançamento tributário.

Depois de iniciado o procedimento administrativo, também pode ser aplicável

a multa de ofício, que pode ser agravada conforme as circunstâncias da falta, explica
Andrade Filho (2009).

3.2 CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA

Além da fraude e da sonegação, o não cumprimento de obrigações tributárias
pode caracterizar crime contra a ordem tributária, se a conduta que deu causa à infração
for enquadrada nos arts. 1º e 2º da Lei nº 8.137/90.

185
 Nestes casos, Andrade Filho (2009) nos informa que constitui crime contra a
ordem tributária:

a. Omitir informação ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias.

b. Fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação
de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal.
c. Falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda ou qualquer outro
documento relativo à operação tributável.
d. Elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber
falso ou inexato.
e. Negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento
equivalente, relativa à venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente
realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
f. Fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo.
g. Deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social,
descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria
recolher aos cofres públicos.
h. Exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer
porcentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição
como incentivo fiscal.
i. Deixar de aplicar ou aplicar em desacordo com o estatuto, incentivo fiscal ou parcelas
de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento.
j. Utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito
passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é,
por lei, fornecida à Fazenda Pública.

Portanto, o auditor deve ter ciência de que as condutas definidas nas leis só
serão puníveis quando praticadas com dolo. O auditor deve tomar todo cuidado para
não fazer juízos com base em conjecturas. O dolo e fraude devem ser provados em
qualquer hipótese, diz Andrade Filho (2009).

Disso decorre o caráter preventivo quanto ao fazer a verificação dos

procedimentos e métodos tributários adotados pela organização.

Com isso, encerramos o Tópico 2, em que abordamos os tipos de planejamento

tributário.

186
 RESUMO DO TÓPICO 2
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• Os tipos de planejamento existentes são o operacional (refere-se aos procedimentos

formais prescritos pelas normas ou pelo costume); o estratégico (implica mudança
de algumas características estratégicas da empresa, tais como estrutura de capital,
tipos de empréstimos, contratação de mão de obra etc.); e o jurídico (em que se
consideram exclusivamente os efeitos fiscais no tempo).

• A gestão tributária consiste em uma soma de procedimentos e ações que toda

empresa deve desempenhar no que se refere ao recolhimento de tributos.

• No momento em que a Pessoa Jurídica solicita a inscrição como optante do Simples

Nacional, esta deve ter ciência de sua projeção de receita para o período.

• Uma importante ferramenta útil para a análise e acompanhamento do trabalho fiscal e

tributário de uma organização é a auditoria com a finalidade de verificar o cumprimento
das normas e aproveitar as vantagens oferecidas pelo sistema tributário em vigor.

• A atividade da auditoria inclui a revisão dos cálculos e todos os aspectos relativos ao

cumprimento das obrigações acessórias e principais dos tributos diretos e indiretos.

• O trabalho de auditoria pode se prestar a diversas finalidades, como: auditorias

especiais e perícias, auditoria em fusões e aquisições, auditoria de balanço e revisões
de procedimentos.

• Um parecer é um relatório em forma abreviada e tem a função de dar a conhecer ao

público o resultado produzido pelo trabalho de auditoria.

187
 AUTOATIVIDADE
1 A atividade da auditoria inclui a revisão dos cálculos e todos os aspectos relativos ao
cumprimento das obrigações acessórias e principais dos tributos diretos e indiretos.
O objetivo é certificar-se de que os procedimentos adotados atendem às legislações
vigentes. Quais são os procedimentos contábeis a serem revistos pela auditoria?

a) ( ) São relacionados os tópicos do balanço patrimonial e as principais influências no

cálculo do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas. Isso inclui: disponibilidades,
contas a receber, valores mobiliários, imóveis destinados a venda, adiantamentos
a fornecedores, impostos a recuperar, estoques, investimentos, ativo intangível,
obrigações, variações monetárias e encargos financeiros, impostos de renda a
pagar, obrigações diversas, patrimônio líquido e impostos de renda.
b) ( ) São relacionados os tópicos do balanço da produção da empresa e as principais
influências no cálculo do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas. Isso
inclui: disponibilidades, contas a receber, valores mobiliários, imóveis destinados
a venda, adiantamentos a fornecedores, impostos a recuperar, estoques,
investimentos, ativo intangível, obrigações, variações monetárias e encargos
financeiros, impostos de renda a pagar, obrigações diversas, patrimônio líquido
e impostos de renda.
c) ( ) São relacionados os tópicos do balanço patrimonial e as principais influências
no cálculo do imposto sobre a circulação das mercadorias e serviços. Isso inclui:
disponibilidades, contas a receber, valores mobiliários, imóveis destinados
a venda, adiantamentos a fornecedores, impostos a recuperar, estoques,
investimentos, ativo intangível, obrigações, variações monetárias e encargos
financeiros, impostos de renda a pagar, obrigações diversas, patrimônio líquido
e impostos de renda.
d) ( ) São relacionados os tópicos do balanço patrimonial e as principais influências
no cálculo do imposto sobre a renda das pessoas jurídicas. Isso inclui:
disponibilidades, contas a receber, valores mobiliários, imóveis destinados
a venda, adiantamentos a fornecedores, impostos a recuperar, estoques,
investimentos, ativo intangível, obrigações, variações monetárias e encargos
financeiros, impostos de renda a receber, obrigações diversas, patrimônio das
vendas e impostos de renda.
e) ( ) São relacionados os tópicos do balanço patrimonial e as principais influências
na demonstração do resultado do exercício. Isso inclui: disponibilidades, contas
a receber, valores mobiliários, imóveis destinados a venda, adiantamentos a
fornecedores, impostos a recuperar, estoques, investimentos, ativo intangível,
obrigações, variações monetárias e encargos financeiros, impostos de renda a
pagar, obrigações diversas, patrimônio líquido e impostos de renda.

188
2 Uma ferramenta útil para a análise e acompanhamento do trabalho fiscal e tributário
de uma organização é a auditoria com a finalidade de verificar o cumprimento das
normas e aproveitar as vantagens oferecidas pelo sistema tributário em vigor. Nesse
sentido, o que corresponde à auditoria tributária?

3 Com relação ao cálculo do Simples Nacional, propriamente dito, para chegar ao valor
que precisa ser recolhido é preciso considerar o faturamento acumulado da empresa
nos últimos 12 meses, e consultar a Tabela do Simples Nacional para verificar a
alíquota. Se a empresa atingir o excesso de receita no ano calendário em que foi
feita a opção pelo Simples Nacional, quais são os fatores que os gestores da empresa
deverão estar atentos? Analise as seguintes alternativas e assinale a correta:

a) ( ) A ME que exceder a receita bruta no ano em exercício será enquadrada como

Lucro Real no ano seguinte.
b) ( ) A EPP que exceder a receita bruta em 30% no ano em exercício será
desenquadrada no mês seguinte.
c) ( ) A EPP que exceder a receita bruta em menos de 20% no ano em exercício será
desenquadrada a partir do ano anterior.
d) ( ) A EPP que exceder a receita bruta em 20% no ano de início das atividades será
desenquadrada retroativamente ao início das atividades.
e) ( ) Poderá se beneficiar do tratamento jurídico diferenciado previsto na Lei
Complementar, incluído o regime de que trata o art. 12 desta Lei Geral da União
dos Estados e Municípios, para nenhum efeito legal, a pessoa jurídica.

4 Os exames da auditoria podem revelar a ocorrência de fraudes ou situações em que

o não cumprimento das obrigações tributárias pode atrair a aplicação de normas
penais. O que caracteriza a fraude? Justifique.

5 Todo e qualquer procedimento de atividades empresariais requer um bom planejamento

tributário. Desta forma, há a necessidade de conhecer os tipos de planejamento
tributário existentes. Quais são os tipos de planejamento tributário existentes?

a) ( ) Operacional: Implica mudança de algumas características estratégicas da

empresa, tais como estrutura de capital, tipos de empréstimos, contratação de
mão de obra etc.
b) ( ) Estratégico: Refere-se aos procedimentos formais prescritos pelas normas ou
pelo costume.
c) ( ) Jurídico: pode ser o Preventivo que é detectada uma anormalidade, deve-se
proceder o estudo para alternativas de correção.
d) ( ) Jurídico: pode ser o Especial que é desenvolvido continuamente por intermédio
de orientações, manuais de procedimentos, sobretudo, as atividades de
cumprimento da legislação tributária nas obrigações principais e acessórias.
e) ( ) Jurídico: pode ser o Especial que surge em função de determinado fato, por
exemplo, lançamento de novos produtos, reestruturação societária etc.

189
190
UNIDADE 3 TÓPICO 3 -
OTIMIZAÇÃO DOS RESULTADOS

1 INTRODUÇÃO
A otimização dos resultados nas empresas tem relação direta com a gestão de
custos, pois é nesta área que o gestor empresarial precisa tomar bastante cuidado com
a valorização dos estoques e consequentemente a formação dos preços de vendas dos
produtos.

No entanto, nesta unidade, a abordagem está voltada para o planejamento

tributário, porque há necessidade de conhecer os impactos tributários nos créditos
dos tributos nas compras dos insumos para a produção. É importante reforçar que os
benefícios de um planejamento tributário empresarial estão relacionados com a redução
dos custos do negócio e o aumento da competitividade. Também evita a aplicação de
penalidades e principalmente auxilia na definição do melhor regime tributário.

2 COMO OTIMIZAR OS RESULTADOS NAS EMPRESAS

As empresas só continuarão existindo se forem lucrativas e somente serão
lucrativas, se produzirem mais, com mais qualidade e baixo custo. Não poderão hesitar
de cobrar o que entendem que o produto vale.

A precificação ou formulação dos preços de venda dos produtos e serviços não

raros é complicada, em razão dos conflitos relacionados aos sentimentos de quem o
está realizando: (a) querer servir aos mais diversos grupos de clientes, e (b) estar no
negócio para ganhar dinheiro. Para isso, buscou-se em Roach (2021, s. p.):

Mais do que um recurso que garante vendas, a precificação de

produtos é uma estratégia de marketing – e, quanto melhor for
o preço praticado pela sua loja, maiores são as suas chances de
fidelizar clientes e conquistar novos clientes em potencial.
A precificação é também um dos elementos responsáveis por garantir
clientes satisfeitos e um processo de compra orgânico e natural, e
deve ser priorizada juntamente com os canais de atendimento ao
cliente e as opções de pagamento online disponibilizadas na loja.

Especialistas afirmam que é real a possibilidade de se aumentar lucro em

basicamente todos os negócios envolvendo produtos e serviços, corrobora Leite (2021,
s.p.):

191
 Quando a empresa segue a cartilha da boa administração e faz a sua
gestão de custos de forma adequada, ela abre espaço para agregar
qualidade para suas mercadorias e serviços. Se você sabe quais itens
fazem mais sucesso financeiramente – ou quais deles têm o melhor
custo-benefício –, pode focar mais seus esforços de venda neles.

A dificuldade de atingir este objetivo ocorre porque as pessoas responsáveis

pelos preços de venda não pensam de forma correta na formulação dos preços e
correspondente lucratividade. Para a maior parte dos formuladores de preços de venda,
o preço envolve a mistura de compromissos, adivinhações, cálculos, seguir concorrentes
e fazer as coisas que os competidores estão praticando. Fazem errado também aqueles
que desconhecem o fato de que a venda é uma rodovia de mão dupla: comprador e
vendedor ficam frente a frente para cumprir um objetivo pessoal e previamente definido.

É necessário saber que alguns clientes irão valorizar determinado produto

mais que outros. Conforme Paulillo (2021, s.p.), “a expectativa do cliente é o conjunto
de características, atributos e funcionalidades do produto ou serviço que ele está
adquirindo que ele acredita que serão capazes de solucionar seu problema ou atender
suas necessidades”. Em outras palavras, é o resultado que o cliente espera obter ao
adquirir um produto ou serviço.

Imagine em um restaurante um casal jovem com filhos menores e outro casal

festejando 40 anos de casados. Serão percebidos valores diferentes para o cardápio
oferecido. Nestes casos se recomenda contemplar nas estratégias de precificação,
possíveis alternativas, tais como: cardápio normal, menu para jovens, descontos
especiais para idosos, menu especial etc. Trata-se de uma forma de servir os mais
variados clientes possíveis e lucrar com isso. A razão é o simples fato que para cada prato
oferecido existem pelo menos duas pessoas dispostas a pagar preços diferentes. Não
se trata simplesmente de estabelecer um valor numérico, são necessárias estratégias
de maximizar os resultados, o que é factível de ser implementado prontamente.

Existem muitas estratégias de precificação diferenciadas. Entre uma infinidade

de exemplos praticados e conhecidos, incluem-se:

(a) Conforme Renne (2021), o sistema de passagem do metrô em Washington é um pouco

diferente do Brasil. A cobrança é feita com base no horário e distância percorrida. Como
o cálculo do valor é feito apenas na saída, você precisará do ticket para deixar a estação.
O montante debitado será de acordo com o seu destino final, dessa forma, o metrô de
Washington DC (USA) pratica valores diferentes nos horários de pico e fora deles.
(b) Empresas de telefonia que praticam preços diferenciados, de acordo com a região e
correspondente capacidade financeira dos clientes. Se alguns pagam mais e podem
fazê-lo, é lucro para a empresa. A receita adicional pode subsidiar alguns produtos/
serviços e melhorar a qualidade de outros. Existem, por sua vez, restaurantes que
concedem descontos no preço do almoço, aos clientes que chegarem entre 13:30 e
14:30 horas (x%) e 14:30 até as 15 horas (y%). São as refeições “half-menu” (“metade
do menu”).

192
 A ideia centrada essencialmente em cortar custos nem sempre é uma resposta
completa o suficiente para a empresa. É melhor oferecer produtos com diferentes níveis
de qualidade e preços, para manter a rentabilidade frente aos clientes leais. É o que
companhias que vendem cigarro e whisky fazem.

Para muitos profissionais, a precificação é uma das áreas da estratégia

empresarial, na qual se sentem desconfortáveis e vulneráveis. Para estes o assunto é
muito complexo. Uma possível solução recomendada, entre alternativas, pode incluir
quatro iniciativas:

(a) concentrar esforços e incentivos de vendas, nos produtos com maiores margens;
(b) se possível, trabalhar com mix de produtos;
(c) utilizar-se da política de preços promocionais;
(d) facilitar o financiamento das vendas para os clientes. Em qualquer atividade, se pode
aumentar a lucratividade, percebendo-se que a precificação envolve muito mais
achados que a simples identificação do preço justo para o produto.

A precificação de produtos e serviços é algo difícil se previamente não for

analisada a demanda e a elasticidade de preços. Lima (2018) afirma que se precifique
seus produtos corretamente e melhore suas vendas, criando a base para um negócio
que irá prosperar. Obtenha uma estratégia de precificação errada e você poderá criar
problemas que sua empresa talvez nunca consiga superar.

Para muitos, o tema preços tem sido assunto e/ou experiência frustrante: muitas
opções, muitos fatores a contemplar e pouco tempo e paciência para dedicar-se. Formular
o preço de venda é mais que um número, é uma série de estratégias integradas.

É difícil formular o preço “perfeito”. Se o preço está alto, perdem-se vendas para
clientes em potencial, que não estão dispostos a pagar mais. Se baixo, a empresa deixa
de lucrar com clientes dispostos a pagar mais pelo produto ou serviço. É aconselhável
a utilização de pesquisas de mercado para obter ideias do montante que os potenciais
clientes estão dispostos a pagar pelo produto ou serviço. Cabe ressalvar que:

(a) não são as pesquisas de mercado isoladamente que fornecerão as respostas que
permitirão definir o preço ótimo;
(b) o montante que o cliente está disposto a pagar é subjetivo e o entendimento da
resposta é a chave para o sucesso da precificação. É importante se conscientizar
que deixar de lucrar por conta da má formulação do preço é algo semelhante à
perda que ocorre com uma aeronave que decola com metade das poltronas vazias.

Para a empresa atingir o sucesso, há a necessidade de balancear as forças,

direcionando seus esforços para a criação de valores aos seus clientes através de
processos internos que orientam as ações da empresa. Isso é preciso ser feito para se
manter a criação de valores em longo prazo.

193
 2.1 LUCRO X PREJUÍZO
Empresas do mesmo segmento podem apresentar resultados opostos. Por quê?
A resposta pode estar na forma de pensar e a cultura existente em uma e outra. Para
lucrar há a necessidade de se criar esta cultura na empresa. Geralmente são muitas
as pessoas de alguma maneira conectadas com o assunto preço de venda. O pessoal
de marketing estabelece preços e descontos promocionais. O pessoal de vendas
geralmente tem poderes para negociar estes preços, contemplando as demandas de
cada região, em razão da muita ou pouca concorrência. A área financeira desenvolve
os planos de pagamento. Todos precisam: (a) entender como suas ações afetam os
resultados da empresa, e (b) receber treinamento, orientações, informações, incentivos
e ferramentas de trabalho para que a empresa possa lucrar e crescer.

Em algumas empresas há a necessidade de mudanças. Faz-se necessário

reforçar a cultura do lucro. Há inclusive alguma semelhança com o que ocorre com as
pessoas, quando estabelecem para si a importância de perder peso e realizar mudanças
na forma de viver. Implica em comer dentro de um contexto diferenciado e também
de se exercitar regularmente. Nas pessoas o efeito é se sentir melhor; nas empresas é
lucrar e crescer.

A área comercial deveria investir mais tempo nos clientes e produtos mais
rentáveis. Para que tal possa ocorrer, há a necessidade de se trocar informações na
empresa. Esta será mais lucrativa se as pessoas forem bem-informadas.

Existem pessoas que não entendem o verdadeiro significado do lucro. Estas

precisam saber como o seu dia a dia no trabalho afeta, de alguma maneira, a última
linha da demonstração de resultados da empresa. A transparência aumenta o moral
das pessoas, quando estas aprendem e conhecem a melhor maneira de realizar seus
trabalhos. Elas também precisam aprender que o acréscimo de 1% no preço de venda
dos produtos ou serviços da empresa pode aumentar o resultado líquido em, digamos,
10, 20 ou 30%. Pergunta-se: 1% a mais no preço pago por você na última aquisição de
sapatos mudaria a sua opção de compra dele? Esta “matemática” e assunto precisam
ser conhecidos por todos da empresa.

Pode ocorrer em situações para alavancar, em substituição, a venda de produtos

mais rentáveis. Pode se justificar também, considerando-se fatores como volume,
concorrência e condição econômica local. Em algumas situações, temporariamente,
a empresa poderá estar sintonizada no “market share” (participação no mercado) em
detrimento da lucratividade.

Além disso, é importante saber valorizar o produto que se está vendendo e

lembrar que: (a) raramente é vantagem vender um produto por preço inferior ao custo,
(b) descontos até podem ser concedidos, mas de forma discreta e durante apenas um
período de tempo e (c) não se pode conceder descontos que possam dificultar vendas
subsequentes com lucros.

194
2.2 O PESO DOS ENCARGOS SOBRE OS SALÁRIOS E
REMUNERAÇÕES
O custo relacionado com os encargos sociais e trabalhistas devidos sobre o
valor da remuneração dos empregados é algo assustador.

Os porcentuais são variáveis, dependendo das características de operação da

empresa ou forma de tributação, porém em média, para as empresas não enquadradas
no Simples Nacional, representam:

• 88,70 % (os detalhes desse percentual estão no Quadro 7 – Encargos Sociais

e Trabalhistas) do valor do salário mensal do empregado. Exemplificando: se a
remuneração mensal for R$ 1.000,00, o custo para a empresa será de R$ 1.000,00 +
R$ 887,00 = R$ 1.887,00.
• Se a remuneração for constituída de comissões sobre as vendas e horas extras, o
porcentual atinge aproximadamente 112,58% do valor da remuneração. Exemplificando:
R$ 1.000,00 de comissões sobre vendas ou horas extras, pagas ao empregado,
custam para a empresa R$ 1.000,00 + R$ 1.112,58 = R$ 2.112,58.

No caso de empregado mensalista de micro ou pequena empresa enquadrada

no Simples Nacional, com remuneração de R$ 1.000,00, os encargos representam 51,0%
(os detalhes desse percentual estão no Quadro 7 – Encargos Sociais e Trabalhistas).
Com isso, R$ 1.000,00 de remuneração mensal representará um custo para a empresa
de R$ 1.510,00.

Faz-se necessário observar que:

1°) As condições e as porcentagens são diferentes de empresa para empresa. Por

exemplo, o porcentual para uma indústria de confecções é diferente do de uma
construtora. É recomendável estruturar os dados do Quadro seguinte, contemplando
as condições específicas da sua empresa, mantendo-os atualizados.
2º) A legislação que trata do assunto é dinâmica.

O Quadro 7 apresenta a composição dos porcentuais mencionados e é resultado

da pesquisa e cálculo realizado para um grupo de empresas em específico, localizadas
no estado de Santa Catarina.

195
 QUADRO 7 – ENCARGOS SOCIAIS E TRABALHISTAS
ENCARGOS SOBRE A REMUNERAÇÃO DO EMPREGADO
GERENCIAL
Remuneração Empresa no
[A] Encargos incidentes diretamente sobre a folha de pagamento (Observação 1) Mensalista (*) Variável (**) SIMPLES (***)
% % %
INSS (avaliar possível necessidade de adequação à Lei 12.546/11) 20,00% 20,00%
SESI / SESC / SEST 1,50% 1,50%
SENAI / SENAC / SENAT 1,00% 1,00%
INCRA 0,20% 0,20%
SEBRAE 0,60% 0,60%
SALÁRIO EDUCAÇÃO 2,50% 2,50%
SAT (Seguro Acidente Trabalho) - observação 3 3,00% 3,00%
FGTS 8,00% 8,00% 8,00%
TOTAL 36,80% 36,80% 8,00%
[B] Parcelas agregadas a remuneração e pagas diretamente ao empregado:
Parcelas agregadas (Ver observações 1 e 2) % % %
DSR (Descanso Semanal Remunerado = 48 domingos : 275 dias úteis/ano) 17,45%
Férias (26 dias em média, após descontado o DSR : 275 dias úteis/ano) 9,45% 9,45% 9,45%
Adicional de 1/3 das Férias 3,15% 3,15% 3,15%
Feriados (12 dias em média por ano : 275 dias/ano) 4,36% 4,36% 4,36%
Acidentes do Trabalho (15 dias : 275 dias ano : 4 empregados) - observação 4 1,36% 1,36% 1,36%
Décimo Terceiro Salário (30 dias : 275 dias/ano) 10,91% 10,91% 10,91%
Licença Paternidade (5 dias : 275 dias/ano : 10 empregados) - observação 5 0,18% 0,18% 0,18%
Licença Remunerada (4 dias : 275 dias/ano) 1,45% 1,45% 1,45%
TOTAL 30,88% 48,33% 30,87%
( 365 dias do ano - 52 domingos - 52 1/2 sábados - 12 dias feriados : 275 dias úteis ano)

[C] Benefícios e encargos que não incidem sobre os demais encargos:

Benefícios e encargos (Ver observação 1) % % %
Av. Prévio Indenizado (39 d : 275 dias/ano x 50% empregados) Lei 12.506/11 7,09% 7,09% 7,09%
FGTS sobre o aviso prévio indenizado (8%) 0,57% 0,57% 0,57%
Multa 50% do FGTS nas rescisões (50% x 8% x 50% dos empregados) 2,00% 2,00% 2,00%
Lei 6.708 art 9 - Indenização p/dispensa no mês anterior ao base de dissídio
Contribuição para o Sindicato
Assist. médica e/ou seguros saúde e de vida - observação 6
Refeitório e/ou vale alimentação - observação 6
Auxílio e/ou vale transporte - observação 6
Auxílio creche - observação 6
Ajuda escolar - observação 6
Transporte - observação 6
Outros custos - observação 6
TOTAL 9,66% 9,66% 9,66%
[D] Incidências Cumulativas [A x B] % % %
Incidências Cumulativas [A x B] 11,36% 17,79% 2,47%

TOTAL GERAL DOS ENCARGOS 88,70% 112,58% 51,00%

Me nsalista (*) = Empregado de empresa enquadrada no lucro real ou presumido.
Re mune ração variáve l (**) = Horas extras, comissão de vendas etc, de empregado de empresa enquadrada no lucro real ou presumido.
Empre sa no Simple s Nacional (***) = Empregado mensalista, trabalhando em empresa enquadrada no Simples Nacional.
Observações:
( 1 ) = ajustar segundo a realidade da empresa.
( 2 ) = ajustar as % considerando também a previsão de reajustes da remuneração durante o ano.
( 3 ) = ajustar segundo a atividade econômica preponderante, mais coeficiente FAP aplicado a cada empresa individualmente.
( 4 ) = foi estimado que o evento ocorre com um de cada grupo de 4 empregados, por ano.
( 5 ) = foi estimado que o evento ocorre com um de cada grupo de 10 empregados, por ano.
( 6 ) = custo/despesa absorvida pela empresa, mas contabilizada diretamente nas contas de resultados correspondentes.

FONTE: Os autores

196
 O custo com encargos sociais tem levado algumas empresas a pagar
remunerações (total ou parcialmente) sem fazê-las transitar pela folha de pagamento.
O que fazem, em nosso entender, é apenas escolher um momento diferente para pagar
tais encargos. Tal momento ocorrerá quando houver fiscalização ou quando o empregado
requerer os direitos na Justiça e sem dúvidas serão devidos ainda os juros e as multas.

Algo que nem sempre é devidamente lembrado é o efeito que provoca a

contratação de autônomos. Para realizar tarefas de curta duração e de forma esporádica,
geralmente não causa problemas. O que ocorre, entretanto, é que esta condição se
converte em longa duração e o envolvido adquire vínculo empregatício. O cálculo da
conta final, após alguns meses ou anos, pode apresentar valores muito significativos.

É sabido que, sobre o valor de retirada de pró-labore dos sócios em atividade,

basicamente recai apenas o INSS, 20%.

O INSS (Instituto Nacional de Seguridade Social) é um órgão do governo federal

que preserva como objetivo o pagamento mensal aos contribuintes que, de acordo
com a legislação vigente já alcançaram o tempo de contribuição para receberem a sua
aposentadoria ou mesmo para garantir o recebimento de uma remuneração baseada
nas contribuições apresentadas caso o empregado apresente-se sem condições
temporárias ou mesmo permanentes de continuar a sua atividade.

Esta condição’ nem sempre é satisfatória e seriamente apreciada pelos

empresários, em especial os de serviços, como algo que poderá ser um dos fatores
favoráveis para a perpetuação de suas empresas, com vantagens para todos. Sócios não
possuem direitos trabalhistas e o relacionamento interpessoal, se bem estruturado, será
saudável e produtivo. Há a necessidade de se pensar nisto, para permitir a perpetuação
das sociedades.

2.3 CONTRIBUIÇÃO DO INSS PATRONAL COM BASE NA RECEITA

No Brasil existe a substituição gradativa da base para cálculo do INSS Patronal
sobre a remuneração dos empregados, trabalhadores avulsos e contribuintes individuais,
pela contribuição incidente sobre a receita bruta auferida. Os principais segmentos
contemplados são as empresas de tecnologia de informação, comunicação, call center,
setor hoteleiro, fabricantes de vestuários e seus acessórios, calçados, chapéus, tapetes,
lãs, peles, couros, grampos, colchetes, ilhoses, botões, bolas infláveis, fabricantes de
fluídos para freios hidráulicos, plástico, válvulas redutoras, dentre outros.

Esta mudança na forma de tratamento requer atenção na aplicação da fórmula

de cálculos dos preços de venda, deixando de integrar os valores que compõem o
numerador e passando a integrar a porcentagem variável do denominador.

197
 2.4 CÁLCULOS PARA IDENTIFICAR A MELHOR OPÇÃO DE
COMPRA DE MERCADORIA PARA REVENDA E/OU INSUMOS
PARA A PRODUÇÃO

2.4.1 Decisões sobre compras

Os conhecimentos adquiridos com relação aos prazos de recuperação dos tributos
e do custo do dinheiro nos permitem uma melhor avaliação das alternativas de compras.
Por sua vez, a avaliação da melhor alternativa de compra deve ser precedida de cálculos
específicos e que levam em consideração os prazos e o custo do dinheiro no tempo.

Antes de fazer qualquer comparativo, para conhecer a melhor opção de compras,

faz-se necessário verificar quais cálculos devem ser realizados e entendê-los, conforme
demonstraremos no Quadro seguinte:

QUADRO 8 – CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO DE MERCADORIA PARA REVENDA A VALOR PRESENTE –

COMERCIAL VAREJISTA SITUADA NO ESTADO DE SANTA CATARINA
SUPERMERCADO "EU CALCULO" LTDA. (Santa Catarina)
Planilha para cálculo do custo de aquisição a valor presente
e identificação da m elhor opção de com pra.
= cam pos sujeitos a alterações, de acordo com a realidade.
Condição de tributação do lucro: Lucro REAL
PRODUTO: Mercadoria XYZ (para revenda) Taxa Financeira: 1,05% ao Mês
Data da Com pra 15/04/22 Dias Crédito
Venc. ICMS 10/05/22 25
Venc. IPI 25/05/22 40
Venc. PIS 25/05/22 40
Venc. COFINS 25/05/22 40
BASE Fornec "A": Indústria ABC (SC)
% R$ Dias (*) R$ VP
1 Preço de venda definido pelo fornecedor 11,12
2 + IPI incidente sobre o preço 10,00% 1,112
3 Preço com IPI, conf. Nota Fiscal do Fornecedor (1 + 2) 12,232 35 12,084
4 + Frete ( % estimada sobre o preço de compra) - -
Trib. Recuperados - creditados na entrada das com pras
5 ( - ) IPI - sobre preço de compra da mercadoria
6 ( - ) ICMS (sobre preço da mercadoria + frete) 12,00% (1,334) 25 (1,323)
7 ( - ) PIS (s/preço da mercadoria com IPI + frete) 1,65% (0,202) 40 (0,199)
8 ( - ) COFINS (s/preço da mercadoria com IPI + frete) 7,60% (0,930) 40 (0,917)

CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO A VALOR PRESENTE 9,645

FONTE: Os autores

Para entendimento dos dados que integram o Quadro anterior, serão

apresentados os seguintes esclarecimentos essenciais:
a) O exemplo refere-se a uma empresa comercial varejista, optante pela tributação do
lucro pela alternativa lucro real.
b) A taxa financeira utilizada no exemplo, de 0,95% ao mês, é hipotética. A cada cálculo,
é recomendável verificar qual a % (porcentagem) a ser considerada.
198
c) Os tributos passíveis de crédito dependem das circunstâncias da compra e destinação
dos produtos.
d) Tratando-se de empresa supermercadista, por exemplo, a recuperação do IPI não é
aplicável.
e) Os porcentuais de tributos e os dias de prazo para recuperá-los deverão ser
periodicamente confirmados com o seu prestador de serviços contábeis.

IMPORTANTE
Afinal, para que servem estes cálculos? Qual é a utilidade?
Para responder a estas questões, mais algumas perguntas se fazem necessárias:
a) Há mais fornecedores no mercado para este mesmo produto?
b) São fabricantes ou distribuidores/atacadistas?
c) Estão enquadrados no Simples Nacional, Lucro Real ou Lucro Presumido?
d) Estão localizados dentro ou fora do estado?
e) Que preços estão praticando?
f) Quantos dias de prazo estão concedendo para pagamento da fatura?
g) O fornecedor vende FOB ou CIF (quem paga o frete? O comprador ou o vendedor?)?
h) Sendo vários, de qual destes fornecedores é mais vantajoso comprar?

A importância dos cálculos a valor presente está no fato de que apenas as

mesmas unidades de medida são comparáveis entre si o que é relevante numa decisão
de compra.

Estes cálculos permitirão comparar cotações de preços obtidas de fornecedores

diversos e definir de qual deles comprar, desde que as características e qualidade do
produto sejam as mesmas.

Alguns alertas e/ou lembretes:

• É o empreendedor que define qual taxa financeira considerar nos cálculos. Ele
conhece a sua condição e conhece também quais taxas financeiras estão sendo
praticadas naquele momento pelo mercado, tanto para emprestar quanto para
aplicar dinheiro.
• O direito ou não aos créditos de tributos e correspondentes porcentagens dependem
de fatores, que entre outros podem ser:
o somos microempresa ou empresa de pequeno porte enquadrada no simples?
o somos empresa que tributa seus resultados pelo lucro real, ou optante pela
tributação dos resultados pelo lucro presumido?
o a que se destina o produto ou mercadoria adquirida (industrialização, revenda
ou consumo)?
o caso se destine à industrialização, o produto final será ou não alcançado pelo IPI?

199
 Os dias de prazo para recuperação dos tributos precisam ser periodicamente
revisados com o seu prestador de serviços contábeis.

A decisão quanto à taxa financeira a ser utilizada é uma questão controversa:

a) Taxa (%) de remuneração das aplicações no mercado financeiro; e/ou

b) Taxa (%) que onera os empréstimos tomados no mercado financeiro.

Há momentos em que se recomenda a adoção da primeira alternativa e outros

em que se recomenda a segunda. Como terceira alternativa, pode-se ainda utilizar a taxa
líquida interna, a qual resulta da soma algébrica dos encargos financeiros, subtraídos
das receitas financeiras.

QUADRO 9 – PLANILHA PARA CÁLCULO DO CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO DE MERCADORIA PARA

REVENDA, A VALOR PRESENTE E IDENTIFICAÇÃO DA MELHOR OPÇÃO DE COMPRA
SUPERMERCADO "EU CALCULO" LTDA. (Santa Catarina)
Planilha para cálculo do custo de aquisição a valor presente e identificação da melhor opção de compra
= campos sujeitos a alterações, de acordo com a realidade.
Condição de tributação do lucro: Lucro REAL
PRODUTO: Mercadoria XYZ (para revenda) Taxa Financeira: 1,20% ao Mês

Data da Compra 15/04/22 Dias Crédito

Venc. ICMS 10/05/22 25

Venc. IPI 25/05/22 40

Venc. PIS 25/05/22 40
Venc. COFINS 25/05/22 40
BASE Fornec "A": Indústria ABC (SC) Fornec "B": Atacadista VXO (SC) Fornec "C": Fábrica XYZ (PR)
% R$ Dias (*) R$ VP % R$ Dias (*) R$ VP % R$ Dias (*) R$ VP

1 Preço de venda definido pelo fornecedor 12,40 13,55 12,50

2 + IPI incidente sobre o preço 10,00% 1,240 0,00% - 10,00% 1,250

3 Preço com IPI, conf. Nota Fiscal do Fornecedor (1 + 2) 13,640 45 13,398 13,550 15 13,469 13,750 120 13,109

4 + Frete ( % estimada sobre o preço de compra) - - 0,00% - 0 - 2,00% 0,250 15 0,249

Trib. Recuperados - creditados na entrada das com pras

5 ( - ) IPI - sobre preço de compra da mercadoria

6 ( - ) ICMS (sobre preço da mercadoria + frete) 12,00% (1,488) 25 (1,473) 12,00% (1,626) 25 (1,610) 12,00% (1,530) 25 (1,515)

7 ( - ) PIS (s/preço da mercadoria com IPI + frete) 1,65% (0,225) 40 (0,222) 1,65% (0,224) 40 (0,220) 1,65% (0,231) 40 (0,227)

8 ( - ) COFINS (s/preço da mercadoria com IPI + frete) 7,60% (1,037) 40 (1,020) 7,60% (1,030) 40 (1,014) 7,60% (1,064) 40 (1,047)

CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO A VALOR PRESENTE 10,683 10,626 10,568

CONCLUSÃO : O Valor Presente mais vantajoso para a empresa é ----------------------> 10,568

FONTE: Os autores

Conforme se percebe no quadro anterior, o preço mais alto nem sempre será
o de maior custo. Propositalmente, na simulação feita, o maior preço acabou sendo o
custo mais baixo. O fornecedor “C” que possui o valor da compra nominal em R$ 13,750
com IPI de 10% e prazo de pagamento em 120 dias, passou a ser a melhor opção de
compra a valor presente, pois o valor presente dessa compra está em R$ 10,568. Este
valor é menor que o fornecedor “A” em R$ 10,683 com prazo em 45 dias e o fornecedor
“B” está com valor de compra à vista em R$ 10,626 com prazo de 15 dias.

Com isso compreende-se que a melhor opção de compra a valor presente é

aquela com maior prazo de pagamento, contanto que a taxa de juros não altere.

200
 QUADRO 10 – PLANILHA PARA CÁLCULO DO CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA PARA
INDUSTRIALIZAÇÃO DE MÁQUINAS, A VALOR PRESENTE E IDENTIFICAÇÃO DA MELHOR OPÇÃO DE COMPRA
INDÚSTRIA "PLANILHA DE CÁLCULOS" LTDA. (Santa Catarina)
Planilha para cálculo do custo de aquisição a valor presente e identificação da melhor opção de compra
= campos sujeitos a alterações, de acordo com a realidade.
Condição de tributação do lucro: LUCRO REAL
PRODUTO: Componente SSS (utilizado na industrialização) Taxa Financeira: 1,20% ao Mês

Data da Compra 15/04/22 Dias Crédito

Venc. ICMS 10/05/22 25

Venc. IPI 25/05/22 40

Venc. PIS 25/05/22 40

Venc. COFINS 25/05/22 40

BASE Fornec "A": Fábrica NNN (PR) Fornec "B": Fábrica RRR (RS) Fornec "C": ATACAD. BBB (SC)
% R$ Dias (*) R$ VP % R$ Dias (*) R$ VP % R$ Dias (*) R$ VP
1 Preço de venda definido pelo fornecedor 17,12 17,30 19,10

2 + IPI incidente sobre o preço 10,00% 1,712 10,00% 1,730 -

3 Preço com IPI, conf. Nota Fiscal do Fornecedor (1 + 2) 18,832 28 18,623 19,030 35 18,767 19,100 90 18,429

4 + Frete ( % estimada sobre o preço de compra) 1,90% 0,325 15 0,323 2,50% 0,433 15 0,430 - 0 -

Trib. Recuperados - creditados na entrada das com pras

5 ( - ) IPI - sobre preço de compra da mercadoria 10,00% (1,712) 40 (1,685) 10,00% (1,730) 40 (1,703) 5,00% (0,955) 40 (0,940)

6 ( - ) ICMS (sobre preço da mercadoria + frete) 12,00% (2,093) 25 (2,073) 12,00% (2,128) 25 (2,107) 12,00% (2,292) 25 (2,269)

7 ( - ) PIS (sobre preço da mercadoria + frete) 1,65% (0,288) 40 (0,283) 1,65% (0,293) 40 (0,288) 1,65% (0,315) 40 (0,310)

8 ( - ) COFINS (s/preço da mercadoria + frete) 7,60% (1,326) 40 (1,305) 7,60% (1,348) 40 (1,326) 7,60% (1,452) 40 (1,429)

CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO A VALOR PRESENTE 13,601 13,773 13,480

CONCLUSÃO : O Valor Presente mais vantajoso para a empresa é ----------------------> 13,480

FONTE: Os autores

Novamente, de acordo com o quadro anterior, a alternativa com preço de

compra mais alto, após os cálculos, mostrou-se ser a mais vantajosa para a empresa
compradora no valor de R$ 13,480 no cálculo à valor presente. O fornecedor “A” está
com valor de R$ 13,601 em um prazo de pagamento de 28 dias e o fornecedor “B” está
com valor de R$ 13,773 com prazo de 35 dias. Aqui, devemos observar que a melhor
opção é o fornecedor “C”, em função do maior prazo de pagamento que está em 90 dias.
Novamente devemos atentar que a melhor opção de compra está diretamente ligada ao
maior prazo de pagamento, porém, sem alterar a taxa de juros.

Como se pode observar, são muitas as variáveis que precisam ser consideradas
simultaneamente.

Pergunta-se: a sua empresa vem realizando tais cálculos?

Nas empresas em geral, normalmente os valores envolvidos com compras são

significativos, isto é, envolvem grande soma de dinheiro. A recomendação é: calcular
com profissionalismo e com os cuidados requeridos, sem nunca se esquecer de
continuamente verificar as possíveis alterações na legislação fiscal, com o seu prestador
de serviços contábeis.

201
 3 CÁLCULOS PARA SE IDENTIFICAR A MELHOR OPÇÃO DE
ENQUADRAMENTO FISCAL
A melhor opção para o enquadramento fiscal das empresas está em identificar
qual é o menor impacto do efeito tributário tanto nas compras dos produtos para as
empresas comerciais ou industriais, assim como também as vendas dos produtos
dessas empresas.

Ocorre que os enquadramentos definem efeitos tributários diferentes entre si,

pois em alguns casos existe a maior ou menor possibilidade de crédito tributário em
determinados produtos nas compras, como o PIS e a COFINS.

3.1 DECISÃO SOBRE O ENQUADRAMENTO FISCAL

A elevada carga tributária exige que este assunto seja cuidadosamente avaliado,
buscando escolher a forma de tributação mais vantajosa.

Primeiramente, cabe relembrar que todas as empresas, independente do seu

porte, podem praticar a alternativa lucro real.

A opção lucro presumido não poderá ser adotada por empresas com
faturamento anual superior a R$ 48.000.000,00. Também as financeiras, seguradoras
e outras exceções não podem optar por esta alternativa, em razão das determinações
contidas na legislação. Por sua vez, há de se verificar que a opção lucro presumido
não é uma opção vantajosa para empresas pouco lucrativas, com relação ao montante
do faturamento. Para supermercados, por exemplo, que operam com lucro bruto com
relação ao valor total de vendas, na ordem de 3,0% na média mundial, esta opção jamais
será vantajosa.

As empresas de micro e pequeno porte (faturamento de até R$ 3.600.000,00

ano) podem se enquadrar no Simples Nacional. A pergunta que se faz, neste caso, é
a seguinte: “É significativa a vantagem da empresa enquadrada nesta condição com
relação às demais alternativas?”.

Neste tópico, o objetivo é mostrar o que representa, comparativamente, as três

alternativas, aplicadas a uma mesma empresa. A empresa escolhida para tal é a que
opera na atividade comercial, por ser a mais fácil para se demonstrar o comparativo.
Ficando entendido o assunto com este exemplo, o leitor poderá formulá-lo para
empresas industriais, prestadoras de serviços etc., obviamente contando com a ajuda
do seu prestador de serviços contábeis, que o orientará sobre cálculos e a legislação
fiscal vigente na oportunidade.

202
 Antes, porém, é importante mostrar os quadros e as informações a seguir, que
tratam do IRPJ – Imposto de Renda Pessoa Jurídica – e CSLL – Contribuição Social
sobre Lucros:

1º Empresas enquadradas na condição Lucro Real:

QUADRO 11 – CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL – LUCRO REAL

Empresa ABC Ltda Empresa XYZ S/A

Lucro tributável até R$ 20.000,00 mês Lucro tributável superior à R$ 20.000,00 mês
IRPJ Contribuição IRPJ Contribuição
Social s/Lucro Social s/Lucro

Lucro
tributável 10.000,00 10.000,00 50.000,00 50.000,00
(*)

% 15% 9% 15% e 25% (**) 9%

Valor do
imposto 1.500,00 900,00 10.500,00 4.500,00
(*) Lucro contábil, adicionado e/ou subtraído das despesas indedutíveis e receitas não tributáveis
(**) 15% até R$ 20.000,00 mês e 25% sobre o valor que exceder.

FONTE: Os autores

2º Empresas com possibilidade de enquadramento na condição Lucro Presumido:

Apresentamos as alíquotas e forma de cálculo do tributo, considerando as

atividades exclusivamente industriais e/ou comerciais na condição lucro presumido no
Quadro seguinte:

QUADRO 12 – CÁLCULO DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL – LUCRO PRESUMIDO / ATIVIDADES

EXCLUSIVAMENTE INDUSTRIAIS E/OU COMERCIAIS

Empresa ABC Ltda Empresa XYZ S/A

Lucro tributável até R$ 20.000,00 mês Lucro tributável superior à R$ 20.000,00 mês
IRPJ Contribuição IRPJ Contribuição
Social s/Lucro Social s/Lucro

Receita 100.000,00 100.000,00 400.000,00 400.000,00

% de lucro
presumido 8% 12% 8% 12%

Lucro
tributável 8.000,00 12.000,00 32.000,00 48.000,00

% 15% 9% 15% e 25% (**) 9%

Valor do
imposto 1.200,00 1.080,00 6.000,00 4.320,00
(**) 15% até R$ 20.000,00 mês e 25% sobre o valor que exceder.

FONTE: Os autores

203
 Observar que a porcentagem de lucro presumido poderá ser: 1,6%, 8%, 16% e/
ou 32% de acordo com o que estabelece a legislação em vigor. Há a necessidade de se
verificar com o prestador de serviços contábeis a realidade aplicável ao exemplo.

Recomenda-se apreciar com cuidado o comparativo relativo a uma empresa

comercial, localizada num dos bairros da cidade, com faturamento orçado para os 12
meses do ano de R$ 3.500.000,00 e lucro líquido de 3,5% deste valor, portanto, R$
122.500,00, preparado exclusivamente para fins didáticos. O objetivo é simular as 3
(três) modalidades (lucro real, lucro presumido e simples nacional) para uma mesma
operação. Faz-se necessário observar que o preço de venda sugerido mais baixo
sinalizará a modalidade mais vantajosa para a empresa.

A escolha da opção, também conhecida como planejamento tributário, precisa

ser calculada e discutida com o seu prestador de serviços contábeis, após realizadas as
simulações sugeridas, no Quadro seguinte.

QUADRO 13 – CÁLCULO DO PREÇO SUGERIDO DE VENDA COMPARATIVO: LUCRO REAL, PRESUMIDO E

SIMPLES NACIONAL
MERCADINHO "EU CALCULO" LTDA. (Porto Belo - SC)
Planilha de cálculo comparativo do Custo de Aquisição e do Preço Sugerido de Venda (Real, Presumido e Simples)
= campos sujeitos a alterações, de acordo com a realidade.
Produto: Mercadoria YZ para revenda, adquirida de fornecedor lucro real situado fora do estado

CÁLCULO DO CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO Condição de tributação - % Condição de tributação - R$

Lucro Lucro Simples Lucro Lucro Simples
Real Presumido Nacional Real Presumido Nacional
BASE % % % R$ R$ R$
1 Preço de compra da mercadoria p/revenda, definido pelo fornecedor 8,00 8,00 8,00
2 + IPI incidente sobre o preço de compra 10,00% 10,00% 10,00% 0,800 0,800 0,800
3 Preço com IPI, conforme a Nota Fiscal do Fornecedor (1 + 2) 8,800 8,800 8,800
4 + Frete FOB ( % estimada sobre o preço de compra) 1,60% 1,60% 1,60% 0,128 0,128 0,128
Tributos Recuperados - creditados na entrada das compras
5 ( - ) IPI (sobre preço de compra da mercadoria) 0,00% 0% 0% - - -
6 ( - ) ICMS (sobre preço de compra da mercadoria + Frete) 12,00% 12,00% (0,975) (0,975) -
7 ( - ) PIS (sobre preço da mercadoria com IPI + frete) 1,65% (0,147) - -
8 ( - ) COFINS (sobre preço da mercadoria com IPI + frete) 7,60% (0,679) - -
CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO 7,127 7,953 8,928

VARIÁVEIS AO PREÇO SUGERIDO DE VENDA Real Presumido Simples Real Presumido Simples
TRIBUTOS % % % % % %
1 ICMS 12,00% 12,00%
2 PIS 1,65% 0,65%
3 COFINS 7,60% 3,00%
4 Imposto de Renda Pessoa Jurídica 15,00% 15,00% 0,69% 1,20%
5 Contribuição social sobre o lucro 9,00% 9,00% 0,41% 1,08%
6 Simples Nacional 10,32%
DESPESAS OPERACIONAIS
7 Gerais, vendas e administrativas fixas 13,23% 13,23% 11,09%
8 Propaganda / publicidade / promoções 0,50% 0,50% 0,50%
9 Fretes nas entregas 1,25% 1,25% 1,25%
10 Outras variáveis 1,80% 1,80% 1,80%
LUCRO LÍQUIDO OBJETIVO CONTEMPLADO NO CÁLCULO 3,50% 3,50% 3,50%
PORCENTAGEM TOTAL VARIÁVEL AO PREÇO SUGERIDO DE VENDA 42,635% 38,210% 28,460%

PREÇO SUGERIDO DE VENDA CALCULADO: 12,424 12,870 12,480

FONTE: Os autores

Realizados os cálculos, percebe-se que a condição mais vantajosa é o Simples

Nacional, seguido da alternativa lucro real e, por último, correspondendo, neste caso, à
pior opção, lucro presumido.
204
 Risco – imaginemos a seguinte situação: caso a empresa crescer e tiver que
“migrar” para o lucro real ou lucro presumido e outra empresa concorrente, enquadrada
no Simples Nacional (Mercadinho “Eu Calculo” Ltda.), se instalar ao lado, qual é a chance
de sobrevivência do Mercadinho “Eu Calculo” Ltda.?

Percebe-se, com esse exercício, a importância do planejamento tributário. A

“Prova Real” é sempre bem-vinda.

QUADRO 14 – PROVA REAL DO CÁLCULO DO PREÇO SUGERIDO DE VENDA COMPARATIVO: LUCRO REAL,
PRESUMIDO E SIMPLES NACIONAL
PROVA REAL: Condição de tributação - R$
Nota: No Lucro Presumido a base de cálculo do IRPJ corresponde à 8% da Receitas de Lucro Lucro Simples
Vendas (Preço Sugerido de Vendas) e a CSLL corresponde à 12% das Receitas de Vendas Real Presumido Nacional
(Preço Sugerido de Vendas). R$ R$ R$
PREÇO SUGERIDO DE VENDA CALCULADO: 12,424 12,870 12,480
( - ) CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO (7,127) (7,953) (8,928)
VARIÁVEIS AO PREÇO SUGERIDO DE VENDA Real Presumido Simples
TRIBUTOS % % %
( - ) ICMS 12,00% 12,00% 0,00% (1,491) (1,544) -
( - ) PIS 1,65% 0,65% 0,00% (0,205) (0,084) -
( - ) COFINS 7,60% 3,00% 0,00% (0,944) (0,386) -
( - ) Simples Nacional 10,32% - - (1,288)
( - ) Gerais, vendas e administrativas fixas 13,23% 13,23% 11,09% (1,644) (1,703) (1,384)
( - ) Propaganda / publicidade / promoções 0,50% 0,50% 0,50% (0,062) (0,064) (0,062)
( - ) Fretes nas entregas 1,25% 1,25% 1,25% (0,155) (0,161) (0,156)
( - ) Outras variáveis 1,80% 1,80% 1,80% (0,224) (0,232) (0,225)
= LUCRO ANTES DO IRPJ E CSLL 0,572 0,744 0,437
( - ) Imposto de Renda Pessoa Jurídica 15,00% 15,00% (0,086) (0,154) -
( - ) Contribuição social sobre o lucro 9,00% 9,00% (0,051) (0,139) -
= LUCRO LÍQUIDO OBJETIVO CONTEMPLADO NO CÁLCULO 3,50% 3,50% 3,50% (0,435) (0,450) (0,437)
PROVA REAL --> se diferente de R$ zero, há algo errado 0,000 - (0,000)

FONTE: Os autores

Com isso, encerramos o Tópico 3, em que abordamos a otimização dos resultados

com a melhor opção para decisão de compras conforme os prazos negociados com os
fornecedores e os créditos tributários, assim como as opções para o enquadramento
tributário para apuração dos custos das compras de produtos e formação do preço de
vendas desse produto.

205
 LEITURA
COMPLEMENTAR
O BRASIL CONVIVE COM UMA DAS MAIS ELEVADAS CARGAS TRIBUTÁRIAS
DO MUNDO E OS SERVIÇOS PÚBLICOS NÃO CONDIZEM COM O MONTANTE DE
TRIBUTOS QUE PAGAMOS

Carlos Alberto Teixeira de Oliveira

O Brasil convive com uma das mais elevadas cargas tributárias do mundo e os
serviços públicos não condizem com o montante de tributos que pagamos.

O Sistema Tributário Nacional é perverso porque prejudica a economia. Existem

várias condições socioeconômicas que determinam o potencial tributário de um país,
entre elas a renda per capita, participação da agricultura no PIB, escolaridade, grau de
abertura econômica, condições de saúde etc. Estudos apontam que o Brasil arrecada
efetivamente mais tributos do que suporta sua economia. A longo prazo, esta tributação
excessiva provoca baixo crescimento econômico e desemprego, como vem se
verificando ao longo das últimas décadas, quando a economia brasileira vem crescendo
em níveis bastante inferiores à média internacional. Nos Estados Unidos, por exemplo, o
salário-mínimo equivale a US$ 1.256,7 e, ainda assim, pagam menos tributos que aqui.
Vale dizer que apenas 2,7% da população de lá ganha salário-mínimo, enquanto aqui,
essa parcela chega a quase 50% da população ocupada.

A legislação tributária brasileira é extremamente complexa e ultrapassada. Nosso

código tributário é da época que metade da população vivia na zona rural e não existiam
computadores. Segundo levantamento do IBPT – Instituto Brasileiro de Planejamento e
Tributação, desde a Constituição de 1988 já foram criadas 363.779 normas tributárias,
isto é, cerca de 1,88 por hora nos dias úteis. A bagunça tributária é tão generalizada
que até mesmo contadores e advogados tributaristas ficam perdidos em meio a tantas
mudanças que ocorrem diariamente nos níveis federal, estaduais e municipais.

O sistema tributário brasileiro é, ainda, injusto, pois quase metade – 47,39% – do

dinheiro subtraído da sociedade pelo poder público é cobrada nos bens e serviços que
adquirimos, desde medicamentos a veículos. E não importa se você é rico ou pobre, a
alíquota é a mesma. Um exemplo seria a compra de uma geladeira no valor de R$ 2.000,
em que a tributação é de 40%, ou seja, R$ 800. Nesse caso, quem ganha um salário-
mínimo precisa gastar 80% da sua renda para pagar o “imposto da geladeira”, enquanto
aqueles que ganham R$ 10.000, gastam bem menos do seu salário: 8%. Para corrigir
esse problema que os especialistas chamam de regressividade tributária, é preciso
desonerar o consumo de bens e serviços e aumentar a parcela da arrecadação sobre a
renda, lucro e ganho de capital, como acontece na maioria dos países.
206
 Uma carga tributária elevada tende a ser um verdadeiro entrave ao crescimento
econômico. No caso brasileiro, por exemplo, ela é cumulativa e concentrada em tributos
sobre a produção e o consumo, que encarecem as mercadorias e serviços, prejudicando
as exportações e os investimentos. Tais impostos e “contribuições” sobre a produção e o
consumo representaram quase a metade da arrecadação nacional – superando o de países
desenvolvidos – aí considerados, inclusive, os que têm carga total superior à brasileira.

Devido à expansão contínua das despesas públicas, o peso dos impostos na

economia brasileira vem crescendo, de forma mais acentuada principalmente a partir
do Plano Real, quando a carga representava cerca de um quarto da renda nacional.
Atualmente, ela é comparável apenas à de países ricos e desenvolvidos da Europa.

A questão fundamental na discussão sobre a carga tributária brasileira continua

sendo a baixa contrapartida que ela presta à sociedade, os escassos recursos destinados
aos investimentos básicos e infraestruturais, além de se constituir um modelo
ultrapassado e contrário a qualquer esforço de desenvolvimento mais consistente. Na
verdade, o sistema tributário em vigor no País conspira contra qualquer iniciativa ou
esforço mais substancial de crescimento econômico. Associam-se à esta relevante
matéria outras significativas questões, como o elevadíssimo grau de corrupção, a
complexidade da legislação tributária, os desperdícios e a burocracia generalizada, que
atropelam iniciativas maiores de busca de uma produtividade econômica mais elevada
e competente.

Em artigo publicado na Folha de São Paulo, em 02.01.2015, Pedro Luiz Passos –

presidente do IEDI-Instituto de Estudos para o Desenvolvimento Industrial declarou: “Um
dos maiores entraves à competitividade da economia nacional é o custo dos impostos sobre
o processo produtivo. Em grande medida, isso decorre de distorções da estrutura tributária.
Em nenhum outro país a cobrança sobreposta ou cumulativa de impostos adquire tamanha
envergadura e provoca efeitos tão nefastos para a economia como no Brasil.

De acordo com estudo realizado pelo IBPT – Instituto Brasileiro sobre

Planejamento Tributário sobre a carga tributária, surpreende o fato de o Brasil somente
“perder” para países europeus, altamente desenvolvidos, como é o caso dos países
da Escandinávia (Suécia, Noruega, Dinamarca e Finlândia), que, ao contrário do Brasil,
prestam serviços públicos de qualidade, garantindo à sua população saúde, segurança,
educação, previdência social, boas estradas, reembolso de medicamentos, auxílio
moradia etc. Ou seja, além do que os habitantes desses países têm que destinar aos
seus respectivos governos, por meio do pagamento de tributos, não precisam recorrer
ao setor privado, despendendo ainda outra parcela significativa de seus rendimentos,
para custear tais serviços essenciais.

Essa é a grande distinção entre tais países europeus e o Brasil, onde, além de
ser necessário trabalhar quase 118 dias (ou 4 meses) do ano somente para custear a
cobrança de tributos por parte do governo, o brasileiro ainda tem que trabalhar outros

207
 quase quatro meses somente para pagar, ao setor privado da economia, os serviços
públicos essenciais que o governo deveria garantir-lhe, pois é essencialmente para isto
que os tributos são pagos.

FONTE: Secretaria do Tesouro Nacional

“É importante esclarecer, nesse sentido, que o principal motivo dessa grande

distorção entre os países europeus com carga tributária elevada e o Brasil — também
com carga tributária muito elevada — não é o número de habitantes, nem a extensão
geográfica ou qualquer outro motivo nesse sentido que se queira dar (que nada dizem
respeito ao cálculo da carga tributária, que é feito proporcionalmente ao tamanho físico
e econômico do país, pois justamente é a divisão do total arrecadado em tributos pelo
PIB do país). Mas sim, e primordialmente, a quantidade do desvio do dinheiro público e
a má gestão da máquina pública que levam, ainda, a uma outra consequência nefasta:
a sonegação tributária! Aí é que se encontra o “rombo” brasileiro, o que causa grande
revolta na população”, acrescenta o trabalho realizado pelo IBPT.

E conclui: “O brasileiro, em geral, não é contra o pagamento de tributos, até

mesmo porque tem consciência de sua importância para custear a máquina pública. O
que lhe angustia e lhe causa revolta é saber que paga — e paga muito — ao governo e
não tem um retorno minimamente satisfatório.

208
 Além disso, também causa revolta saber que o brasileiro tem que pagar mais
tributos do que os habitantes do Reino Unido, do Canadá, da Espanha e dos Estados
Unidos, somente para citar alguns outros importantes países desenvolvidos”.

FONTE: Adaptado de MERCADO COMUM. O Brasil convive com uma das mais elevadas cargas
tributárias do mundo e os serviços públicos não condizem com o montante de tributos que
pagamos. 2021. Disponível em: https://www.mercadocomum.com/o-brasil-convive-com-uma-das-mais-
elevadas-cargas-tributarias-do-mundo-e-os-servic%CC%A7os-publicos-na%CC%83o-condizem-com-o-
montante-de-tributos-que-pagamos/. Acesso em: 14 abr. 2022.

209
 RESUMO DO TÓPICO 3
Neste tópico, você adquiriu certos aprendizados, como:

• A precificação ou formulação dos preços de venda dos produtos e serviços não raros
é complicada em razão dos conflitos relacionados aos sentimentos de quem o está
realizando.

• Especialistas afirmam que é real a possibilidade de se aumentar o lucro em

basicamente todos os negócios envolvendo produtos e serviços.

• A expectativa do cliente é o conjunto de características, atributos e funcionalidades

do produto ou serviço que ele está adquirindo e que acredita ser capaz de solucionar
seu problema ou atender suas necessidades.

• Para muitos profissionais, a precificação é uma das áreas da estratégia empresarial

na qual se sentem desconfortáveis e vulneráveis.

• O custo relacionado com os encargos sociais e trabalhistas devidos sobre o valor da

remuneração dos empregados é algo assustador.

• Os conhecimentos adquiridos com relação aos prazos de recuperação dos tributos

e do custo do dinheiro nos permitem uma melhor avaliação das alternativas de
compras.

• A avaliação da melhor alternativa de compra deve ser precedida de cálculos

específicos e que levam em consideração os prazos e o custo do dinheiro no tempo.

• A elevada carga tributária exige que este assunto seja cuidadosamente avaliado,
buscando escolher a forma de tributação mais vantajosa.

• A escolha da opção, também conhecida como planejamento tributário, precisa ser

calculada e discutida com o seu prestador de serviços contábeis, após realizadas as
simulações.

210
 AUTOATIVIDADE
1 Para muitos profissionais, a precificação é uma das áreas da estratégia empresarial
em que se sentem desconfortáveis e vulneráveis. Para estes, o assunto é muito
complexo. Nesse sentido, qual é a melhor recomendação para esses profissionais?
Justifique.

2 O custo com encargos sociais tem levado algumas empresas a pagar remunerações
(total ou parcialmente) sem fazê-las transitar pela folha de pagamento. Geralmente,
se utiliza qual momento para recolher esses encargos? Justifique.

3 Quando a empresa segue a cartilha da boa administração e faz a sua gestão de custos
de forma adequada, ela abre espaço para agregar qualidade para suas mercadorias
e serviços. Se você sabe quais itens fazem mais sucesso financeiramente – ou quais
deles têm o melhor custo-benefício –, pode focar mais seus esforços de venda neles.
Com relação a esses aspectos, assinale a alternativa CORRETA sobre o que causa a
dificuldade para atingir este objetivo:

a) ( ) Ocorre porque as pessoas responsáveis pelos preços de venda pensam de forma

correta na formulação dos preços e correspondente lucratividade.
b) ( ) Para a maior parte dos formuladores de preços de venda, o preço envolve a
mistura de compromissos, adivinhações, cálculos, seguir concorrentes e fazer
as coisas que os competidores estão praticando.
c) ( ) Fazem de forma correta também aqueles que desconhecem o fato de que a
venda é uma rodovia de mão dupla: comprador e vendedor ficam frente a frente
para cumprir um objetivo pessoal e previamente definido.
d) ( ) A precificação do custo da produção é também um dos elementos responsáveis
por garantir clientes satisfeitos e um processo de compra orgânico e natural, e
deve ser priorizada juntamente com os canais de atendimento ao cliente e as
opções de pagamento online disponibilizadas na loja.
e) ( ) Mais do que um recurso que garante a produção, a precificação dos custos de
produção é uma estratégia de marketing – e, quanto melhor for o preço praticado
pela sua loja, maiores são as suas chances de fidelizar clientes e conquistar
novos clientes em potencial.

4 A ideia centrada essencialmente em cortar custos nem sempre é uma resposta

completa o suficiente para a empresa. É melhor oferecer produtos com diferentes
níveis de qualidade e preços, para manter a rentabilidade frente aos clientes leais.
Para muitos profissionais, a precificação é uma das áreas da estratégia empresarial
na qual se sentem desconfortáveis e vulneráveis. Diante desses aspectos, assinale a
alternativa CORRETA:

211
 a) ( ) Concentrar esforços e incentivos de vendas nos produtos com maiores margens.
b) ( ) Se possível, trabalhar com mix de produção logística.
c) ( ) Utilizar-se da política de preços de mercado.
d) ( ) Facilitar o financiamento das compras para os clientes.
e) ( ) Em qualquer atividade, se pode aumentar a arrecadação tributária, percebendo-
se que a precificação envolve o preço justo para o imobilizado empregado na
produção.

5 De acordo com os dados do quadro a seguir, a empresa está realizando a aquisição de

mercadorias para comercialização. Frente aos aspectos estudados nessa Unidade,
apure o custo da compra de acordo com o enquadramento tributário Simples Nacional,
Lucro Presumido e Lucro Real. Após apurar o resultado, assinale a alternativa CORRETA:

MERCADINHO "EU CALCULO" LTDA. (Porto Belo - SC)

Planilha de cálculo comparativo do Custo de Aquisição e do Preço Sugerido de Venda (Real, Presumido e Simples)
= campos sujeitos a alterações, de acordo com a realidade.

Produto: Mercadoria YZ para revenda, adquirida de fornecedor lucro real situado fora do estado

Condição de tributação -
Condição de tributação - %
CÁLCULO DO CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO R$
Lucro Lucro Simples Lucro Lucro Simples
Real Presumido Nacional Real Presumido Nacional
BASE % % % R$ R$ R$

1 Preço de compra da mercadoria p/revenda, definido pelo fornecedor 7,00 7,00 7,00
2 + IPI incidente sobre o preço de compra 10,00% 10,00% 10,00%

3 Preço com IPI, conforme a Nota Fiscal do Fornecedor (1 + 2)

4 + Frete FOB ( % estimada sobre o preço de compra) 1,60% 1,60% 1,60%

Tributos Recuperados - creditados na entrada das compras

5 ( - ) IPI (sobre preço de compra da mercadoria) 0,00% 0% 0%

6 ( - ) ICMS (sobre preço de compra da mercadoria + Frete) 12,00% 12,00%

7 ( - ) PIS (sobre preço da mercadoria com IPI + frete) 1,65%

8 ( - ) COFINS (sobre preço da mercadoria com IPI + frete) 7,60%

CUSTO LÍQUIDO DE AQUISIÇÃO

a) ( ) Custo da Compra no Lucro Real R$ 7,812.

b) ( ) Custo da Compra no Lucro Presumido R$ 8,435.
c) ( ) Custo da Compra no Lucro Presumido R$ 6,236.
d) ( ) Custo da Compra no Simples Nacional R$ 6,959.
e) ( ) Custo da Compra no Lucro Real R$ 6,236.

212
 REFERÊNCIAS
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Atlas, 2009.

BATAGIN, L. Como realizar o cálculo do boleto DAS – Documento de Arrecadação

do Simples Nacional? 2021. Disponível em: https://www.contabilizeaqui.com.br/
contabilidade-online/simples-nacional?gclid=EAIaIQobChMI1diagoWg8wIVAgeRCh1
Pzg5xEAAYASAAEgLcNfD_BwE. Acesso em: 20 dez. 2021.

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Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte; altera
dispositivos das Leis no 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, da
Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, aprovada pelo Decreto-Lei no 5.452,
de 1o de maio de 1943, da Lei no 10.189, de 14 de fevereiro de 2001, da Lei
Complementar no 63, de 11 de janeiro de 1990; e revoga as Leis no 9.317,
de 5 de dezembro de 1996, e 9.841, de 5 de outubro de 1999. Disponível em:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm. Acesso em: 20 dez. 2021.

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dez. 2021.

DAU, G. Como é feito o cálculo do Simples Nacional? 2021. Disponível em:

https://www.jornalcontabil.com.br/como-e-feito-o-calculo-do-simples-nacional/.
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acessórias – simples nacional, lucro presumido e lucro real. 2020. Disponível em:
https://dominandoacontabilidade.com/checklist-planilhas-de-controle-obrigacoes-
acessorias-simples-nacional-lucro-presumido-e-lucro-real/. Acesso em: 25 fev. 2022.

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do Lucro Real. 2 set. 2016. Disponível em: https://capitalsocial.cnt.br/vantagens-
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FERNANDES, R. Planejamento tributário: como fazer o da sua empresa. 2020.

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 GULARTE, C. Crimes tributários: quais são e como evitar para sua empresa.
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