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CUSTOS LOGSTICOS: DISCUSSO SOB UMA TICA DIFERENCIADA

Ana Cristina de Faria Universidade So Judas Tadeu prof.anacristina@usjt.br Lo Tadeu Robles

Srgio Rodrigues Bio Universidade So Paulo

Resumo A Logstica, atualmente, considerada relevante, em muitos segmentos de negcio, por seus custos, pelas oportunidades de otimizao dos mesmos e pelos impactos na apurao de valor econmico, que podem resultar em aperfeioamento do processo logstico. Este artigo tratou a respeito dos custos logsticos, seus elementos na gesto da Logstica Empresarial, associados aos fatores fsicos determinantes de custos, aos macroprocessos existentes (abastecimento, planta e distribuio) e das cadeias logsticas que os compem. O princpio objetivo foi o de ordenar, de forma diferenciada, a discusso sobre o tema central que vem sendo comentado na literatura de Logstica e evidenciar as informaes de custos que deveriam ser geradas pela Controladoria no suporte gesto da Logstica Empresarial. O propsito da estruturao realizada, para ordenar a discusso sobre os elementos de custos logsticos, foi buscar a abrangncia na viso desses custos, e no aprofundar / detalhar a discusso sobre cada um deles.

rea Temtica 6 Gesto de Custos Logsticos e nas Cadeias Produtivas

CUSTOS LOGSTICOS: DISCUSSO SOB UMA TICA DIFERENCIADA

1. Introduo A Logstica uma atividade que tem origem remota. O estrategista militar, muito antes dos executivos tomarem conscincia da real dimenso da Logstica no meio empresarial, a utilizava para movimentar exrcitos, travar batalhas e alcanar vitrias. Aps o perodo da Segunda Grande Guerra, com a evoluo conseguida pela vertente militar e do posterior boom do marketing, foi publicado em 1962 o artigo de Peter Drucker The Economys Dark Continent citado pela Sociedade Portuguesa de Inovao (2003), em que o autor considerou a Logstica como a face obscura da economia, verdadeiro territrio por explorar e a ltima fronteira da gesto. Logstica um conceito em constante evoluo, atrelado busca de ganhos de competitividade e nveis de custos reduzidos, em funo do desafio global e da necessidade de agir de modo rpido frente s alteraes ambientais. At h pouco tempo era, essencialmente, associada a transporte e armazenagem, passando a ser combinada, tambm, com outras atividades, tais como: Marketing, Suprimentos e Atendimento ao Cliente. Era uma atividade considerada como funo de apoio, no vital ao sucesso dos negcios e, em uma velocidade impressionante, esta percepo vem sendo alterada em direo ao reconhecimento da Logstica como elemento estratgico. Ao longo dos anos, vrios estudos foram realizados para determinar a relevncia dos custos logsticos, em relao economia como um todo e s empresas individuais. Em seu 12th Annual State of Logistics, Wilson e Delaney (2003), consultores da Cass Information Systems Inc., que acompanham os custos logsticos americanos desde 1973, apresentam que os custos logsticos americanos caram de 16,1% do Produto Interno Bruto - PIB, em 1980, para 9,5% em 2001. Na Gazeta Mercantil Latino Americana (2001), Carlos Schad, Diretor da Agncia de Desenvolvimento Tiet-Paran - ADTP, comentou que, no Brasil, os investimentos em Logstica crescem, em mdia, 20,0% ao ano desde 1996. Conforme revelam estudos realizados pela ADTP - publicados no referido jornal, a Logstica movimenta US$ 105 bilhes por ano no Brasil, o que corresponde a cerca de 18,0% do PIB nacional. Neste artigo, esto sendo chamados de custos logsticos, o que a Teoria da Contabilidade segrega em custos e despesas. Os custos so gastos relacionados aos sacrifcios ocorridos nos processos produtivos e as despesas, gastos incorridos no esforo de obter receitas.

Os custos logsticos, segundo o Institute of Management Accountants - IMA (1992), em um statement sobre o gerenciamento de custos logsticos so os custos de planejar, implementar e controlar todo o inventrio de entrada (inbound), em processo e de sada (outbound), desde o ponto de origem at o ponto de consumo. Esta conceituao considera os custos logsticos como aqueles em que a empresa incorre ao longo do fluxo de materiais e bens, dos fornecedores fabricao (Logstica de Abastecimento), nos processos de produo (Logstica de Planta) e na entrega ao cliente, incluindo o servio ps-venda (Logstica de Distribuio), buscando a minimizao (ou otimizao) dos custos envolvidos e, garantindo a melhoria dos nveis de servio aos clientes. A tomada de decises logsticas oferece variadas possibilidades para otimizar os resultados econmicos da empresa. O problema que se coloca, nesse contexto: A Controladoria, em seu papel na gesto de resultados empresariais, com seus sistemas de custos e contabilidade gerencial, fornece ao tomador de decises informaes em concordncia com as suas necessidades, atendendo a seu processo de raciocnio e deciso, no contedo, grau de detalhe, periodicidade, enfim, nos atributos que caracterizam uma informao gerencial eficaz? Assim, o objetivo deste trabalho foi ordenar as informaes de custos logsticos relevantes para o processo de gesto da Logstica e que deveriam estar sendo geradas pela Controladoria. Alm desta Introduo, o texto est organizado em mais quatro tpicos: 2 Metodologia Empregada em que est explicitada a metodologia adotada no desenvolvimento deste trabalho; 3 Os Custos Logsticos em que abordada a ordenao desses custos de acordo com os elementos fsicos e os macroprocessos existentes; 4 - Consideraes Finais sobre o assunto, bem como as Referncias Bibliogrficas que permeiam este artigo.

2. Metodologia Empregada A metodologia utilizada no desenvolvimento deste artigo est restrita Pesquisa Bibliogrfica, que uma tcnica de aprofundamento terico, em busca de solues e novas concluses sobre problemas previamente definidos. Buscou-se um amplo levantamento de estudos existentes - em andamento no Brasil e no exterior - a partir de contatos com universidades, centros de pesquisa, revistas tcnicas especializadas, entidades, associaes temticas, fruns, seminrios e cursos especficos, etc. Para entender o estado da arte, foram revistas as obras de renomados autores disponveis nas principais instituies que abordam o tema Logstica e Custos Logsticos, tais como: Autores Fundamentais - Bowersox e Closs (2001), Lambert et al.(1998), Copacino (1997) e Reeve (1998), entre outros;

Entidades Especializadas - IMA (Institute of Management Accountants), CLM (Council of Logistics Management), IMAM (Instituto de Movimentao e Armazenagem de Materiais), Ernst & Young (Consultoria), Pricewaterhouse & Coopers (Consultoria ) e, Universidades - americanas, tais como Ohio, Penn State, Tennessee, Michigan, assim como brasileiras como Instituto Coppead de Administrao - UFRJ, FGV/SP, FGV/RJ, POLI/USP, Unicamp/SP, Universidade Federal de So Carlos/SP, Escola de Engenharia de So Carlos (USP), alm de peridicos especficos, artigos e textos obtidos pela Internet. 3. Custos Logsticos: Elementos Fsicos e Macroprocessos H poucos estudos e discusses sobre custos logsticos, dentro da linha de encarar-se o processo logstico como um todo, desde o abastecimento at a entrega dos produtos finais aos clientes. Reeve (1998) um dos poucos autores que se referem ao conceito de custo total de entrega (Total Cost of Delivery), que procuraria rastrear os custos desde o abastecimento at a distribuio aos clientes. De fato, segundo Faria (2003), questes prticas de identificao e coleta dos dados dos custos logsticos tornam muito difcil associar os custos ao longo das cadeias de abastecimento, produo e distribuio aos produtos entregues para determinar seu custo total. Por outro lado, o mais frequente a literatura sobre custos logsticos (por sinal, escassa) tratar de segmentos da Logstica (distribuio, por exemplo), ou ainda, de determinados elementos ou operaes especficas, tais como: transporte areo, transporte rodovirio, armazenagem, embalagens e, assim por diante. Desde logo, ento, estabelece-se uma pondervel dificuldade para uma discusso ordenada sobre custos logsticos, dentro da linha de interpretao do processo logstico como um todo. Como abordar tais custos, de modo a considerar sua importncia relativa em diferentes tipos de negcios, possibilitar gesto logstica tomar decises e aes capazes de via Logstica Integrada levar aos nveis de servio desejados ao menor custo total possvel, nas mais variadas situaes prticas em que se configuram as cadeias logsticas de abastecimento, planta e distribuio? Na aplicao do conceito de Logstica Integrada, a soluo tima aquela que melhor atende equao nvel de servio timo / custo total mnimo. A Figura 1, explorada por Bio (2001) em palestra proferida no Centro de Pesquisa em Logstica Integrada Controladoria e Negcios (Ncleo Logicon da Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras - FIPECAFI), ajuda a evidenciar este conceito:

PROCESSOS L O G S T IC O S

N V E L D E S E R V I O

CUS TO TO TAL

Figura 1. Conceito de Logstica Integrada Copacino (1997) afirma que o conceito de custo total, chave da Logstica Integrada, baseado no inter-relacionamento dos custos de suprimentos, produo e distribuio. Lambert et al. (1998) reiteram que a anlise do custo total envolve a otimizao dos custos totais de transporte, armazenagem, inventrio, processamento de pedidos e sistemas de informao e do custo decorrentes de lotes; ao mesmo tempo, tem como perspectiva os resultados econmicos como um sistema que se esfora para minimizar os custos totais, enquanto alcana um nvel desejado de servio ao cliente. Numa dada situao, por exemplo, a empresa incorre em custos logsticos muito relevantes, acima de 20% das vendas. Em outra, estes custos podem ser pouco significativos. Uma determinada empresa pode ter uma forte incidncia de custos logsticos de abastecimento sobre os materiais que utiliza, por serem importados de diversos pases; enquanto para outra, esta condio pode ser irrelevante do ponto de vista de custos logsticos, por se abastecer, sobretudo no mercado nacional. Certas empresas vendem somente para uma determinada regio do mercado nacional, por um nico canal de distribuio; enquanto outras, exportam seus produtos e peas para vrios pases, alm de distribuir em todo o Pas por diferentes canais. As situaes, evidentemente, so muito diversas. Os nveis de servio requeridos ao menor custo total possvel (foco da Logstica Integrada) significam, portanto, desafios, resultados (e potenciais vantagens competitivas) diferenciados em cada uma das diversas situaes descritas. No sentido de ordenar esta discusso sobre custos logsticos, procurou-se estabelecer um framework uma estrutura de raciocnio - que permitisse, de um lado, uma discusso dos custos relativos a cada elemento em si mesmo e, por outro lado, os associasse aos processos / cadeias logsticas. Os custos dos elementos e operaes fsicas logsticas, propriamente ditas, referem-se a: (1) embalagens e dispositivos de movimentao; (2) manuseio e movimentao de materiais no suporte s fbricas; (3) armazenagem e, (4) transporte. Estes so elementos comuns a qualquer processo logstico, quer se trate, por exemplo, da importao de componentes do abastecimento inter-plantas, da distribuio nacional de produtos ou de uma cadeia logstica de exportao. Cada um destes macroprocessos (abastecimento, planta e distribuio) est inserido, na prtica, em diferentes cadeias logsticas. Uma cadeia logstica, no sentido aqui empregado, uma seqncia de eventos e operaes fsicas que

cumprem com uma tarefa logstica completa; por exemplo, uma importao de componentes eletrnicos da sia at entrega na fbrica em So Paulo. Os macroprocessos e as cadeias logsticas, em funcionamento, por sua vez, envolvem diferentes tipos de impostos e tributos (custos tributrios), implicam na manuteno de inventrios (custos de manuteno de inventrios), tm que satisfazer aos nveis de servio comprometidos com os clientes, podendo ou no ocasionar falhas, tais como paradas de produo por falta de materiais, entregas erradas ou com atrasos, etc. Na Figura 2, pode ser visualizada uma matriz entre elementos e operaes fsicas e cadeias logsticas, que foram utilizados como base para a ordenao e melhor entendimento da discusso sobre custos logsticos. Esta viso ser decomposta em outros quadros quando forem tratados os macroprocessos individualmente.

Custos dos Elementos / Operaes Fsicas Custos nos Macroprocessos / Cadeias Logsticas (exemplos) Embalagens e dispositivos

Transportes

Armazenagem

Movimentaes nas fbricas

ABASTECIMENTO (Inbound) Fornecedores A Entregas JIT Importao componentes sia PLANTAS (Processos) Submontagens Abastecimento Linha A e Linha B DISTRIBUIO (Outbound) Distribuio Nacional - Sudeste Exportao Produtos- Europa Exportao CKD

Custos Inerentes ao funcionamento das cadeias

C u s to s r e la t iv o s T e c n o lo g ia d a In f o r m a o

C u s to s d e M a n u te n o d e In v e n t r i o

C u s to s T r ib u t r io s

C u s to s d a s F a lh a s

Figura 2 Matriz de Custos Logsticos Numa discusso logstica, no entanto, o interesse no o de compreender cada elemento de forma isolada, mas sim, numa perspectiva de Logstica Integrada, a otimizao dos custos totais logsticos. Os custos dos referidos elementos, portanto, na prtica, devem ser analisados diante de alternativas de solues integradas, em mbito dos processos / cadeias logsticas. Portanto, em uma segunda dimenso, os custos logsticos destes elementos sero associados s Logsticas de Abastecimento, Planta e Distribuio.

3.1 Custos dos Elementos / Operaes Fsicas de Logstica Inicialmente, foram categorizados os custos fsicos que so comuns a quaisquer cadeias, do abastecimento distribuio: embalagens e dispositivos de movimentao, manuseio e movimentao de materiais no suporte fabricao, armazenagem e transportes. 3.1.1 Embalagens e Dispositivos de Movimentao Embalagens e dispositivos de movimentao so contenedores fsicos onde peas/componentes so dispostos para movimentao, armazenagem, transporte, etc. Os custos de embalagens e dispositivos de movimentao englobam: matriasprimas, tais como, madeira, papelo, plstico, ao, ferro ou outros materiais, mode-obra e custos de pesquisa e desenvolvimento das embalagens. No fabricante, os custos ainda compreendem a depreciao dos equipamentos, impostos e a margem de lucro embutida no preo. Os trade-offs (trocas compensatrias) mais relevantes entre este e os demais elementos das cadeias ocorrem em relao ao transporte, armazenagem e manuseio e movimentao. 3.1.2 Custos com Manuseio / Movimentao de Materiais e outras operaes logsticas de suporte fabricao Nas operaes logsticas de apoio manufatura so includos todos os movimentos associados busca dos materiais nos almoxarifados, s submontagens realizadas no processo produtivo, ao abastecimento das linhas de produo e a movimentao dos produtos para armazenagem. Seus custos envolvem, principalmente, custos com o pessoal envolvido (mo-de-obra operacional e de superviso), custos de manuteno e depreciao dos equipamentos de movimentao, custos de manuteno de inventrios em processo e de armazenagem. Novos conceitos e mtodos de produo / logsticos, entrega de subconjuntos por fornecedores prximos linha, produo "puxada" por pedidos, entregas JIT, etc., vm transformando prticas de Logstica de planta, exigindo cuidadosa considerao de trade-offs de custos entre nveis de servio requeridos, transporte, nveis de inventrio, etc.

3.1.3 Custos de Armazenagem Define-se armazenagem como sendo o conjunto de atividades para manter fisicamente estoques, envolvendo questes referentes localizao, dimensionamento da rea, arranjo fsico, alocao dos estoques, projeto de docas e configurao dos armazns, tecnologia de movimentao interna, estocagem e sistemas. Nos custos de um armazm incluem-se, entre outros, custo de capital investido; custos com pessoal envolvido (salrios e encargos sociais); custos de ocupao (aluguel, impostos, seguros, energia eltrica, gua, telecomunicaes, segurana, limpeza, etc.); custos de manuteno dos ativos logsticos e depreciao de equipamentos de movimentao e instalaes. Os trade-offs ocorrem, principalmente, na interao logstica entre armazenagem (nmero e localizao de armazns), transportes (rotas, distncias, carga completa x parcelada) e nveis de inventrio.

3.1.4 Transportes O transporte envolve a movimentao de produtos do fornecedor para a empresa, entre plantas e da empresa para o cliente, estando eles em forma de materiais, componentes, subconjuntos, produtos semi-acabados, produtos acabados ou peas de reposio. Os custos de transportes, usualmente, constituem-se no principal componente dos custos logsticos e, muitas vezes, confundidos com eles. A prestao de servios de transporte envolve custos fixos elevados, dependendo do modal utilizado (transporte areo, martimo, e ferrovirio, principalmente) e custos variveis (combustveis, pedgios e outros), principalmente relacionados relao volume x distncia (ton/km). o elemento logstico de mais freqente operao terceirizada. No Brasil, o modal rodovirio predomina, amplamente, sobre os demais modos. O custo de transporte requer cuidadosa considerao nos raciocnios da Logstica Integrada, pela sua importncia nos custos logsticos e pela multiplicidade de trade-offs com os demais custos logsticos. Por exemplo, a escolha de um modal de transporte com custos de frete menores, porm, com menor freqncia e maior tempo de viagem, resultando em maior custo de manuteno de inventrios. Finalizando a questo dos custos associados aos elementos e s operaes fsicas, os custos de embalagens, manuseio e movimentaes, armazenagem e transportes que so fatores fsicos determinantes de custos logsticos, esto associados a diversas cadeias logsticas, bem como a outros elementos que sero, posteriormente, comentados.

3.2 Custos Logsticos nos Abastecimento, Planta e Distribuio

processos

cadeias

logsticas

de

Correlacionando os custos logsticos, vistos no tpico 3.1. a cada um dos macroprocessos, com a devida considerao, adicionalmente, aos custos relativos manuteno dos inventrios, custos da tecnologia de informao empregada, efeitos tributrios e custos das falhas logsticas e, tambm, os custos decorrentes dos nveis de servio aos clientes. Isto porque: (1) os inventrios ocorrem ao longo de todas cadeias; (2) os custos das falhas mais significativas, quando em mbito de abastecimento/planta so relativos s paradas/perdas de produo, e, quando em mbito da distribuio significam vendas perdidas e, (3) os nveis de servio impem exigncias do cliente/consumidor sobre a distribuio e das fbricas sobre a Logstica de Abastecimento.

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QUADRO 1- CUSTOS DA LOGSTICA DE ABASTECIMENTO Material Nacional Embalamento/ Carregamento Embalagens Armazenagem Transportes Custos de Manuteno de Inventrios Custo das falhas Custo de oportunidadei relativo ao nvel de inventrio de materiais (de propriedade da empresa) nas cadeias de abastecimento (materiais em trnsito) Materiais danificados, avariados, contaminados, atacados por corroso, etc. Paradas de fbrica / perdas de produo, etc. Equipamento de transporte exigido Horrios / janelas de entrega Freqncia de entregas / entregas Just In Time (JIT) / Entregas diretas na linha Requisitos de proteo do material Facilitao do uso posterior de embalagem na cadeia Follow up de entregas, avaliao de desempenho logstico de fornecedores, controle de entregas JIT, EDI (comunicao com fornecedores), Internet, etc. IPVA de veculos (frota prpria), Impostos de Importao, Anlise dos Impostos Recuperveis (ICMS, IPI e PIS) nas Compras e Incentivos Fiscais, Tarifas e Taxas Alfandegrias, etc. Expedio e Transporte Embalamento/ Armazenagem/ Consolidao Materiais Importados Transporte domstico no exterior Transporte internaciona l Armazenagens e Operaes aduaneiras Transporte domstico no pas Entrega

Entrega

Custos derivados das exigncias de nveis de servio Custos de Processamento de Dados Custos Tributrios

3.2.1 Custos da Logstica de Abastecimento Conforme se observa no Quadro 1, a Logstica de Abastecimento engloba os custos para colocar materiais (nacionais e importados) disponveis aos sistemas logsticos e de produo, ou seja, traz-los dos fornecedores planta, utilizando tcnicas de estocagem, fluxo dentro dos canais de informaes, controle de custos e produtividade. Suas principais questes esto relacionadas movimentao de materiais (embalagem e manuseio), ao processo de obteno de materiais e controle de estoques em mltiplos locais (espao e sistemas de armazenagem). Conforme cita o Institute of Management of Accountants - IMA (1989), via de regra, os custos de obteno so incorporados aos materiais adquiridos. No Brasil, por exemplo, os fornecedores embutem em seu preo os custos associados embalagem, inventrio, expedio e transporte, quando da chegada dos materiais na empresa compradora, dando incio s atividades da Logstica de Planta. O frete, por exemplo, um dos maiores problemas na identificao dos custos logsticos do Abastecimento, no Brasil. A maioria das empresas no tem a informao do frete de compra segregada do valor do material e, quando esta existe, encontra-se no sistema de Suprimentos, pois, muitos materiais so adquiridos com preos negociados, incluindo o valor de frete e seguros dependendo da negociao. Nos EUA, conforme afirmam Bowersox e Closs (2001), os fretes de compra so tratados como despesas dedutveis no resultado do perodo. Qual a importncia dessa informao para os gestores de Logstica? Uma das alternativas para o reconhecimento do valor do frete de compra a implantao do Milk run na obteno dos materiais, podendo indicar que haja desconto no custo do material a ser compensado por aumento no custo de transporte (trade-off), mas, pode-se economizar na consolidao da carga e na reduo de inventrio. O Milk Run um sistema de coleta e entrega de materiais que os clientes, no intuito de reduzir seus custos, renegociam com os fornecedores seus preos; assumindo que, ao invs do fornecedor entregar o material no cliente, o cliente responsabilizar-se- pelo frete e, ir buscar o material no fornecedor. No Milk Run, a empresa compradora ganha na otimizao de rotas e consolidao das cargas dos fornecedores, assegurando seu fluxo de materiais. As vantagens so: reduo de inventrio, reduo na movimentao do material, eliminao de desperdcios, aumento no controle e na disciplina dos processos, aumento na flexibilidade e velocidade de reao. De posse da informao do frete de compra, ao invs de contabilizar o valor dos materiais, incluindo, todos os custos logsticos, diretamente em uma conta contbil apenas (Estoque de Matria-Prima), poderiam ser criadas contas contbeis no Plano de Contas da empresa, onde sejam segregados os valores referentes aos custos logsticos, tratando-os, preferencialmente, como custos variveis do perodo. Isso para que os gestores da Logstica de Abastecimento possam avaliar seus desempenhos, destacando os custos mais relevantes, tais como: Frete do Trnsito Nacional, Frete do Trnsito Internacional, Seguros, Armazenagem, Honorrios dos Despachantes Aduaneiros, Agentes de Carga, Taxas do Armador e dos Terminais, Movimentaes Internas, Imposto de Importao, Taxas Diversas (para liberao, desconsolidao, entre outras), etc.

Os impostos recuperveis (ICMS, IPI e PIS) incidentes nas operaes de compras no so contabilizados no custo do material, e sim, como Impostos a Recuperar, compensados nos Impostos a Recolher. Contudo, a rea de Logstica deve receber informaes sobre os custos tributrios incidentes em suas operaes, para poderem tomar as devidas aes, tais como, os impostos incidentes nos processos de importao e exportao, nas circulaes de mercadorias, etc. Por parte da empresa, se houvesse a inteno de segregar esses custos, por tipo de material, haveria uma dificuldade maior de identificao, pois, de acordo com reviso bibliogrfica realizada, algumas empresas negociam por lotes de materiais, para otimizao de custos com melhor aproveitamento de espaos de containers, etc. Uma alternativa para reduo dos custos de obteno dos materiais nacionais o JIT (Just in Time), tcnica bastante utilizada, atualmente, constituda por um sistema que sincroniza a entrega das peas pelo fornecedor, conforme a programao e, seqenciamento da produo, assegurando o fornecimento com inventrio minimizado. No caso dos materiais importados, a cadeia envolve todas as atividades logsticas, do fornecedor no exterior at a fbrica no Pas importador. Os fornecedores em seu pas de origem, dependendo dos termos de negociao internacional (incoterms), podem ou no embutir em seus preos, alm dos materiais, os custos logsticos - os custos de transportes e desembaraos, at a chegada do material empresa compradora e, posterior, agregao no valor dos materiais no estoque. Visando a reduzir os custos de obteno dos materiais nacionais ou importados, podem ser implantados Centros de Consolidao ou terceirizar as operaes para Consolidadores que administraro a consolidao e o embarque de materiais, no intuito de maximizar embarques e otimizar o transporte, assegurando total controle da cadeia de abastecimento pela melhora no fluxo de envio de materiais. Os custos associados Logstica de Abastecimento, dependendo da deciso a ser tomada, deveriam ser identificados, classificados e acumulados em funo do objeto ou em relao ao tipo de aplicao do esforo de suprimentos (custos das n cadeias de fornecimento, por rotas, por fornecedor, etc). Aps a chegada dos materiais s unidades fabris, passam a incorrer os custos associados Logstica de Planta, a serem observados no Quadro 2:

QUADRO 2 CUSTOS DA LOGSTICA DE PLANTA Recebimento/ Desconsolidao / Armazenagem / Embalagens Armazenagem Movimentao Transportes Custos de inventrios Custo de oportunidade relativo ao nvel de inventrio de matrias-primas e produtos em processo Materiais / produtos danificados Paradas / perdas de produo Etc. Tempos para abastecimento Seqenciamento Alteraes de programao Programao e Chamadas de Materiais Submontagens Abastecimento de Linha Abastecimento Interplantas Manuseio e Movimentao Handling

Custo das falhas Custos derivados das exigncias de nveis de servio Custos de Processamento de Dados e Tecnologias Associadas Custos Tributrios

Utilizao de sistemas para planejamento, programao e controle da produo e controle de estoques

Na Armazenagem: IPTU, Licenas de Uso, ISS (terceiros); No manuseio: Encargos Sociais, etc.

3.2.2 Custos da Logstica de Planta A Logstica de Planta envolve as atividades desde o recebimento das matrias-primas, todo o suporte logstico fabricao e a entrega dos produtos acabados para a expedio. Dentre os elementos de custos logsticos, que devem estar contemplados nos inerentes Logstica de Planta que podem ser visualizados no Quadro 2, incluem, tambm, os custos relativos ao Recebimento e os custos com Planejamento, Programao e Controle da Produo (PPCP). O Recebimento consiste na aceitao fsica do material entregue, descarregamento do material, preparao do material para estocagem ou redespacho, verificao e documentao da quantidade e das condies do material entregue, de acordo com os procedimentos adotados pela empresa. Uma estratgia usada, atualmente, para otimizar os custos de Recebimento a Janela de Entrega (Time Windows) que, associada ao Milk Run, assegura o recebimento das peas em horrios pr-determinados, possibilitando a reduo do inventrio. A Janela de Entrega consiste no estabelecimento de horrios para que os fornecedores possam entregar os materiais negociados com a empresa. Os custos com Planejamento, Programao e Controle da Produo so gastos inerentes sincronizao das entradas (materiais) para que as necessidades de sadas (produtos) sejam atendidas. Devem ser considerados os gastos com a mo-de-obra do pessoal responsvel por exercer esta atividade, bem como os gastos gerais existentes nas atividades, incluindo, os sistemas utilizados (tecnologia de informao). O problema desta atividade determinar quando, onde e quanto deve ser produzido, observadas a capacidade instalada de produo, assim como a de vendas, localizao, nveis de inventrio, armazenagem, modos de transporte, suas restries, etc. Envolve o planejamento do fluxo de materiais e os recursos de transporte, armazenagem e movimentao dos materiais e produtos acabados. Os principais custos associados Logstica de Planta so: (1) os custos de manuteno dos inventrios de matrias-primas, componentes e produtos em processo; (2) os relativos armazenagem dos materiais e componentes; (3) os custos relativos a equipamentos; (4) embalagens e dispositivos de movimentao; (5) manuseio e movimentao de materiais nas plantas (empilhadeiras, tratores, carrinhos, esteiras, etc.) e, (6) mo-de-obra operacional e de superviso envolvida no processo. Basicamente, estes custos ocorrem ao longo dos subprocessos mostrados no Quadro 2. Esses custos, dependendo da deciso a ser tomada, deveriam ser identificados, classificados e acumulados em funo do objeto relacionado aplicao do esforo de produo (produtos, roteiros de produo, por unidade fabril, etc). Podem existir diversos trade-offs com outros elementos, tais como: custos de movimentao de materiais, de inventrios e decorrentes de lotes, cujo objetivo do gestor satisfazer a demanda para o produto em cada perodo e minimizar os custos totais de produo, incluindo os custos de manuteno de inventrio. Para que seja realizada a atividade de planejar, programar e controlar a produo, relevante que se revise o planejamento da demanda, as polticas de

inventrio, as restries de recursos e capacidades, para que o planejamento e programao possam ser realizados, levando em considerao, inclusive, mix de produtos, necessidades de seqenciamento, visando a que no ocorram desperdcios ou falhas no sistema logstico. Em se tratando de produo, h, tambm os custos decorrentes de lotes que so os custos relativos produo ou aquisio dos itens de custos de preparao da produo (set up de mquinas tempo de preparao, inspeo, refugo, ineficincia do incio da operao efeito da curva de aprendizagem), capacidade perdida na mudana de mquinas, movimentao, programao e expedio de materiais. A poltica de lotes interfere diretamente nos custos do processamento das informaes. Um benefcio importante dos lotes, conforme a afirmao anterior, deve ocorrer, tambm, na Logstica de Abastecimento, onde a matria-prima pode ser comprada em lotes menores, minimizando custos de manuteno de inventrio e armazenagem. Os gestores de Logstica devem estar cientes do impacto de suas decises na eficincia das operaes de fabricao, e considerar as mudanas associadas aos custos de fabricao ao estabelecer as polticas logsticas. Aps o processo produtivo, quando o produto est disponvel para a comercializao, comeam a incorrer os custos da Logstica de Distribuio. 3.2.3 Custos da Logstica de Distribuio A distribuio engloba, entre outras atividades: previso de demanda, quantificao e localizao de estoques de produtos e administrao de recursos. Dentre os objetivos da distribuio, necessita-se ter preciso no planejamento e no atendimento dos pedidos (embarque completo, em perfeitas condies, com entrega no prazo e documentao adequada). De forma bastante ampla, todos os gastos incorridos aps a fabricao, podem ser considerados como custos de distribuio. Os bens e servios movimentam-se ao longo dos canais de distribuio. Assim, considerado o quarto P do composto de Marketing, ao lado do Produto, Preo e Promoo. Willson (1995), ao tratar dos Custos de Distribuio, comenta que a maioria das empresas preocupa-se em classific-los em despesas diretas de vendas, despesas com promoo e propaganda, despesas com transportes, estocagem e armazenagem e despesas gerais de distribuio, pois os consideram como custos relevantes. Neste estudo, no esto sendo considerados os custos relacionados atividade de Vendas. Evidenciam-se os custos associados Logstica de Distribuio no Quadro3:

QUADRO 3 CUSTOS DA LOGSTICA DE DISTRIBUIO (Expedio) Transferncia Planta - CD Embalagens Armazenagem Transportes Custos de inventrios Custo de oportunidade relativo ao inventrio de produtos acabados at a efetiva transferncia de propriedade ao cliente. Faltas de estoque Perdas de vendas Entregas erradas, etc. Consistncia e exatido do pedido Prazo Tempo Horrios Assistncia na entrega, etc. Utilizao de simuladores de embalagens, EDI (comunicao com clientes), sistema de faturamento, roteirizadores, processamento de pedidos, controles de estoques e controles de armazenagem, sistema de faturamento, etc. Anlise dos Impostos Incidentes nas Vendas, Incentivos Fiscais, Tarifas e Taxas Alfandegrias. Armazenagem e operaes para distribuio Transporte consolidado CDs regionais / Cross Docking Transporte para Cliente Entregas e servios correlatos.

Custo das falhas Custos derivados das exigncias de nveis de servio Custos de Processamento de Dados Custos Tributrios

Os Custos de Distribuio, dependendo da deciso a ser tomada, deveriam ser identificados, classificados e acumulados em funo dos objetos de custeio relacionados aplicao do esforo de distribuio (clientes, canais de distribuio, regies ou produtos). Segundo VanDerbeck e Nagy (2001), no Brasil, as leis estaduais e federais que probem preos discriminatrios de vendas e a concorrncia acirrada foraram os profissionais de Controladoria a dedicar-se mais ao estudo dos custos de distribuio, visando a apropri-los aos objetos, tais como: produtos, clientes, canais de distribuio, regies, etc. Percebeu-se que, a maioria dos trade-offs entre os elementos fsicos citados no tpico 3.1., relaciona-se manuteno dos inventrios existentes ao longo das cadeias de abastecimento, planta e distribuio, dependendo do tipo de material que esteja sendo estocado ou em trnsito.

3.2.4 Custos de Manuteno de Inventrios (Estocagem) Os estoques tm como funo assegurar a disponibilidade de materiais e produtos regulando seus fluxos de entrada e sada. Dependendo do setor podem significar volumes vultosos de recursos imobilizados e sua minimizao tem se constitudo numa das principais motivaes para a implantao de novas solues logsticas e novas formas da organizao da produo Manufatura Enxuta (lean thinking) - conforme apontam Womack e Jones (1998). O custo de manuteno de inventrio engloba o custo do capital investido, os impostos, seguros, obsolescncia e risco. O aspecto mais controverso o da determinao da taxa de custo a ser aplicada ao capital investido (custo de oportunidade). Lima (2003) considera que essa taxa de oportunidade deve ser apurada pela mdia ponderada entre a taxa mdia de juros referentes ao capital de terceiros e a taxa esperada de retorno dos acionistas ponderadas pela proporo de cada uma dessas origens. O conceito que este autor utiliza o de Custo Mdio Ponderado de Capital (CMPC). Para a apurao do CMPC, Martins (2001) sugere que seja reconhecido o custo de capital de cada fonte especfica de financiamento (capital prprio e de terceiros), levando em conta determinada estrutura de capital ideal ou possvel. Assim, conforme esse autor, os custos das fontes especficas seriam ponderados por participaes determinadas no total de financiamentos. O processo para a apurao do CMPC seria, de acordo com Martins (2001, p.217): 1. clculo do custo de cada fonte financeira especfica; 2. determinao da porcentagem de cada fonte financeira no total do financiamento e, 3. soma dos produtos dos itens 1 e 2. Determinada a taxa de oportunidade a ser aplicada ao saldo dos estoques, deve-se focalizar a apurao dos custos de manuteno do inventrio.

3.2.5 Custos de Tecnologia de Informao e Processamento de Pedidos A Logstica vem apresentando investimentos crescentes e custos significativos em tecnologias de operao e de informao. comum a utilizao de transelevadores, sistemas automatizados de separao de materiais, rdio freqncia, cdigos de barra, computadores de bordo, softwares especializados em roteirizao de transportes, em gerenciamento de armazns, de otimizao de redes, etc. Envolvem custos de manuteno de sistemas e mo-de-obra especializada.

3.2.6 Custos Tributrios Toda movimentao de mercadorias, servios logsticos prestados por terceiros, processos de exportao e importao implicam em custos tributrios presentes ao longo das cadeias logsticas. Em certos casos, como no Brasil, a "engenharia logstica" tem que estar acoplada a uma verdadeira "engenharia fiscal", dada a relevncia e multiplicidade de incidncias fiscais que, dentro de regras legais, podem representar alteraes significativas no custo total logstico de uma cadeia. 3.2.7 Custos Decorrentes do Nvel de Servio e Falhas Logsticas Os custos associados ao nvel de servio decorrem de impactos nos elementos e operaes logsticas para atender maiores exigncias por parte de clientes ou do mercado. O custo da falha resulta da empresa incorrer em perdas efetivas decorrentes de falhas logsticas, por exemplo, uma parada da fbrica por falta de material, a perda de vendas pela falta de produtos, produtos entregues avariados, etc. Este um custo de difcil mensurao, mas que, em funo da gravidade das falhas, pode tornar-se muito significativo. A otimizao de custos logsticos no ocorre pela reduo de custos individuais dos vrios elementos de custos abordados. A tendncia, muitas vezes verificada nas empresas, de busca de reduo de preos unitrios nas compras e contrataes pode resultar numa espcie de "tiro pela culatra", aumentando, ao invs de diminuir, o custo total logstico. Os custos logsticos no devem ser analisados de maneira isolada e, sim, conforme a essncia da Logstica Integrada, globalmente, reconhecendo os efeitos dos trade-offs existentes no intuito de otimizar o custo total logstico, visando a atender o nvel de servio desejado. O nvel de servio ao cliente um dos focos da Logstica e, portanto, constata-se ser necessrio que seja levado em considerao o impacto das exigncias de cada cliente no resultado econmico da empresa.

4. Consideraes Finais No mbito da pesquisa acadmica sobre custos logsticos, identificou-se uma lacuna quanto ao desenvolvimento de um conhecimento estruturado, sistematizado

e suficientemente aprofundado, a respeito desse tema, assim como o impacto das atividades de Logstica no resultado econmico das empresas. Convm mencionar que o propsito da estruturao realizada para ordenar a discusso sobre os elementos de custos logsticos foi buscar a abrangncia na viso desses custos, e no aprofundar / detalhar a discusso sobre cada um deles. unnime entre os autores da rea de Logstica, comentar sobre a necessidade de identificao e mensurao dos custos, bem como da melhoria dos nveis de servio no fluxo logstico. Ocorre que todo fluxo composto por um conjunto de processos que geram custos, e so responsveis pelo nvel de servio, que se materializa na receita de vendas. Portanto, para medir a eficincia logstica, o ponto de partida conhecer os processos e fluxos logsticos e identificar e mensurar os custos logsticos associados a cada um. Nenhuma atividade de Logstica poderia ocorrer dentro de uma empresa, de maneira eficiente, sem as necessrias informaes de custo e desempenho, geradas por intermdio de um sistema de informaes gerenciais eficiente, dentro da empresa e / ou com os membros de sua cadeia de suprimentos. Essa uma das funes da Controladoria: subsidiar os gestores com informaes relevantes a seu processo de gesto e que possam otimizar seus resultados econmicos. A importncia dos custos logsticos depender das caractersticas dos produtos, do segmento em que atuam e de como o modelo de gesto da empresa considera a Logstica, com relao a outras categorias de custo e objetivos. Depender, tambm, da localizao, dos recursos da empresa em relao s suas fontes de abastecimento e distribuio, bem como do papel que a empresa pode desempenhar em um sistema logstico ou em uma cadeia de suprimentos. Os gestores de Logstica, responsveis pelas decises, tm como objetivo principal que os benefcios das mesmas sejam maiores que seus custos; assim como necessitam que as informaes disponveis para a tomada das referidas decises sejam compreensveis, teis, relevantes, confiveis e oportunas. Para isso, a atividade de Logstica necessita que a Controladoria fornea as informaes de custos logsticos descritas no decorrer deste trabalho, para poder melhor direcionar sua tomada de decises. 5. Bibliografia BIO, Srgio Rodrigues. Logstica e Vantagem Competitiva. In: Centro de Pesquisa em Logstica Integrada Controladoria e Negcios Ncleo Logicon Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras FIPECAFI, FEA/USP, So Paulo, 2001. BOWERSOX, Donald J.; CLOSS, David J. Logstica Empresarial: o processo de integrao da cadeia de suprimento. Traduo Equipe do Centro de Estudos em Logstica, Adalberto Ferreira das Neves. So Paulo: Atlas, 2001. Ttulo Original: Logistical Management. COPACINO, William C. Supply Chain Management: The Basics and Beyond. APICS Series on Resouce Management, U. S. A.: The St. Lucie Press, 1997.

FARIA, Ana Cristina. CUSTOS LOGSTICOS: Uma abordagem na adequao das informaes de Controladoria gesto da Logstica Empresarial. Tese (Doutorado em Controladoria e Contabilidade) - FEA-USP, So Paulo, 2003. GAZETA MERCANTIL LATINO AMERICANA. Atividade avana na Amrica Latina, mar. 2001. Disponvel em: <http://www.infraestruturabrasil.gov.br>. Acesso em: 14 mar. 2001. INSTITUTE OF MANAGEMENT ACCOUNTANTS (IMA). Cost Management for Warehousing. [S.I.]: National Association of Accountants, 4-K, september, 1989. (Statements on Management Accounting). ______. Cost Management for Logistics. [S.I.]: National Association of Accountants, 4-P, june, 1992. (Statements on Management Accounting). LAMBERT, Douglas M; STOCK, James R.; VANTINE, Jos G. Administrao Estratgica da Logstica. Traduo Maria Cristina Vondrak. So Paulo: Vantine Consultoria, 1998. Ttulo original: Strategic Logistics Management. LIMA, Maurcio P. Estoque: custo de oportunidade e impacto sobre os indicadores financeiros. Revista Tecnologstica. So Paulo: Publicare Editora. Ano VIII, N. 90, Maio/2003. MARTINS, Eliseu. Avaliao de empresas: da mensurao contbil econmica. So Paulo: Atlas, 2001. ______. Contabilidade de Custos. 9.ed. So Paulo: Atlas, 2003. REEVE, James M. Logistics and Marketing Costs. Prentice Hall Handbook of Cost Accounting. University of Tennessee, Knoxville, july 1998. SOCIEDADE PORTUGUESA DE INOVAO. Logstica: Percepcionar a evoluo. Principia, 1999. Disponvel em: <http://www.spi.pt/documents/books/ecommerce/celog/experimentar.manual/1.2/cap _apr...>. Acesso em: 11 maio 2003. VAN DERBECK, Edward J; NAGY, Charles F. Contabilidade de Custos, So Paulo: Pioneira, 2001. WILSON Rosalyn; DELANEY, Robert V. 12 Annual State of Logistics Report. June, 2001. Disponvel em: <http://www.cassinfo.com/2001%20Press%20Conference%20Final.PDF>. Acesso em: 01 abr. 2003. WILLSON, James D.; ROEHL-ANDERSON, Janice M.; BRAGG, Steven M. Controllership: the work of the managerial accountant. 5.ed. New York: John Wiley & Sons, 1995. 206 p. WOMACK, James P., JONES, Daniel T. A Mentalidade Enxuta. Rio de Janeiro: Campus, 1998.
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O Custo de Oportunidade um custo de capital que no registrado contabilmente (nos livros contbeis tradicionais), e no implica desembolsos de caixa, pois tem natureza econmica. O custo de oportunidade, de acordo com Martins (2003, p.234), representa o quanto a empresa sacrificou em termos de remunerao por ter aplicado seus recursos numa alternativa ao invs de em outra.