Capítulo 2 - LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

Relação Não é mera relação de poder. Depende de previsão

tributária é constitucional expressa. A CF traz na Seção II, 3
jurídica artigos, abaixo resumidos:

Art. 150 I - Legalidade tributária

impõe os II - Isonomia
entes III - Não surpresa:
a) irretroatividade
b) anterioridade do exercício
A CF traz
diversas outras c) noventena
imunidades em IV - Vedação ao efeito de confisco
outros artigos
V - Liberdade de tráfego
VI - Imunidades a impostos:
Imunidades gerais
a) tributária recíproca (quanto ao alcance)
subjetivas b) religiosa
(quanto ao c) dos partidos, sindicatos, entidades SFL
parâmetro) objetiva d) cultural
mista e) da música nacional
§1º Exceções à anterioridade e noventena
§2º Imunidade recíproca autarquias/fundações
§3º Não aplicação da imunidade recíproca
§4º Observação sobre finalidades essenciais
§5º Consumidores serão esclarecidos
§6º Exigência de lei específica para benefícios fiscais
§7º Substituição tributária progressiva (p/ frente)

Art. 151 I - Uniformidade geográfica da tributação

impõe à II - Uniformidade da tributação da renda
União II - Vedação às isenções heterônomas

Art. 152 Não discriminação baseada em procedência ou

impõe aos destino.
entes
Rol Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias assegu-
exemplifi- radas ao contribuinte, (...)
cativo
Art. 5º § 2º Os direitos e garantias expressos nesta
Constituição não excluem outros decorrentes do re-
gime e dos princípios por ela adotados, ou dos trata-
dos internacionais em que a República Federativa
do Brasil seja parte.

Garantias do Algumas são garantias individuais. Ex: ante-

contribuinte rioridades, imunidade religiosa, cultural, etc.
são Outras são garantias da federação. Ex: imunida-
cláusulas de tributária recíproca, vedações à União, etc.
pétreas
Em qualquer caso, são cláusulas pétreas.

O STF não admite que EC preveja novas exceções à

anterioridade pois as exceções tendem a abolir a
regra, que é cláusula pétrea.

O STF considerou inconstitucional previsão legal

de que afirmava que o IPMF não estaria sujeito a
algumas imunidades.

LEGALIDADE TRIBUTÁRIA

A CF veda A literalidade do art. 150, I, diz menos do que

aos entes deveria. Pelo paralelismo das formas, é preciso
“exigir ou lei, também, para extinguir e reduzir. O CN pode
aumentar permitir que o Presidente edite lei delegada sobre
tributo sem matéria tributária. E, em regra, pode medida
lei que o provisória, pois tem força de lei.
estabeleça”
Outras matérias estão sujeitas a reserva legal. O
STF considera recepcionado o art.97 do CTN, e que as
matérias não listadas dispensam lei (ex: mudança
de prazo para pagamento).
Previsão no CTN Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
CTN
I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, (...)
III - a definição do fato gerador da obrigação
tributária principal e do seu sujeito passivo;
IV - a fixação de alíquota e base de cálculo, (...);
V - a cominação de penalidades para as ações ou
omissões contrárias a seus dispositivos, ou para
outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de
créditos tributários, ou de dispensa ou redução de
penalidades.

Modificação § 1º Equipara-se à majoração do tributo a

da BC que modificação da sua base de cálculo, que importe
onere em torná-lo mais oneroso.

Atualização § 2º Não constitui majoração de tributo, para

da BC não é os fins do disposto no inciso II deste artigo, a
majoração. atualização do valor monetário da respectiva base
de cálculo.

EXCEÇÕES À LEGALIDADE TRIBUTÁRIA

1. Atualização STF entende que os entes podem usar índices

da base de locais para correção monetária de seus tributos
cálculo. pois direito financeiro é competência legislativa
CTN Art 97 §2º concorrente. STJ impõe limite:
STJ Súmula 160: É defeso, ao Município, atualizar
o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao
índice oficial de correção monetária.
2. Alteração Art. 153 § 1º É facultado ao Poder Executivo,
de alíquotas atendidas as condições e os limites estabelecidos em
de II, IE, IPI, IOF lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados
CF Art. 153 §1º nos incisos I, II, IV e V.
Impostos extrafiscais. Na prática são alteradas por
resolução da CAMEX, no caso de II e IE ou por decreto,
no caso de IPI e IOF.

3. Alteração A CF impõe que as alíquotas (específicas ou ad

de alíquotas valorem) do ICMS-monofásico sejam uniformes no
do ICMS- território nacional, podendo ser diferenciadas por
monofásico produto.
CF Art. 155 §4º IV
Por outro lado, a CF permite que as alíquotas
sejam definidas mediante deliberação dos Estados
e DF (CONFAZ), dispensando lei, tanto para redução
quanto para aumento.

4. Redução e A CF autoriza que as alíquota sejam diferenciadas

Restabeleci- por produto ou uso.
cimento de
Autoriza, também, que sejam reduzidas e
alíquotas de
restabelecidas por ato do Poder Executivo. Na
CIDE-combus-
prática, usa-se decreto.
tíveis
CF art. 177 §4º I, b

DELEGAÇÃO Existe uma tendência à deslegalização, o que

LEGISLATIVA possibilita que a lei atribua a ato infralegal a
Jurisprudên- tarefa de dispor sobre matéria tributária.
cia do STF
Atenção: Não se admite que ato infralegal fixe
valores de tributo, sem limites legais.
SAT 2003: STF entendeu que não exorbitaram o poder
Contribuição regulamentar ou os princípios tributários os
ao Seguro de decretos que definiram conceitos abertos da lei do
Acidentes de
Trabalho SAT, pois a lei definiu os elementos essenciais.

Taxa de ART 2016: STF entendeu constitucional a estipulação

Anotação de de teto pela lei, com atribuição ao CONFEA da
Responsabilidade competência para fixar os valores da taxa de ART.
Técnica
CONFEA: Defendeu o esgotamento do modelo de tipicidade
Conselho Federal fechada como garantia de segurança jurídica, da
de Engenharia e
Agronomia necessidade de maior abertura dos tipos tributários
e que a ortodoxa legalidade, absoluta e exauriente,
deve ser afastada em razão da complexidade da
vida moderna e da necessidade de adaptação
das leis tributárias à realidade em constante
mudança.

Coeficientes 2020: STF admitiu que lei autorizasse a fixação,

de redução pelo Executivo, de coeficientes de redução para
PIS/PASEP e manipular as alíquotas de PIS/PASEP e COFINS sobre
COFINS sobre a receita bruta da venda de álcool, desde que, em
a venda de caso de restabelecimento, se obedeça a noventena.
álcool
O mecanismo tem por fim evitar desequilíbrios
na cadeia, diante da volatilidade do mercado de
combustíveis e da concentração de poder de mercado.

Redução e 2021: STF entendeu constitucional a lei que preveja

Restabeleci- condições e tetos para que o Executivo possa reduzir
mento PIS e restabelecer alíquota de PIS e COFINS sobre a receita
e COFINS financeira de contribuintes sujeitos ao regime não
sobre receita cumulativo.
financeira
 ISONOMIA

CF Art. 150 II - instituir tratamento desigual entre contribuintes

proíbe todos que se encontrem em situação equivalente,
os entes de: proibida qualquer distinção em razão de
ocupação profissional ou função por eles exercida,
independentemente da denominação jurídica dos
rendimentos, títulos ou direitos;

Antes, leis alteravam o nome de rendimentos para

“ajuda de custo”, reduzindo carga tributária de
algumas classes.

Sentido Tratar igualmente os iguais.

horizontal Vedação explícita

Sentido Tratar desigualmente os desiguais.

vertical Embora seja apenas implícito, não se trata de
uma permissão e sim de uma exigência da CF.

JURISPRUDÊNCIA SOBRE ISONOMIA TRIBUTÁRIA

Rendimentos STF julgou inconstitucional dispositivo de lei que

acumulados considerava a data da efetiva disponibilidade
recebidos (regime de caixa) para fins de cálculo do IR. Quem
recebia atrasado podia ser duplamente prejudicado
(pelo atraso em si e pelo possível enquadramento em
faixa mais cara).
O dispositivo foi, então, revogado e a nova regra
utiliza uma tabela progressiva mensal, aplicando-
se a alíquota correspondente ao mês do crédito
multiplicada pelos meses a que se refiram os
rendimentos (regime de competência).
Contribuição A EC 41/2003 impôs a incidência de contribuição
de inativos e previdenciária sobre parcela dos proventos de
pensionistas RPPS, antes totalmente imunes. Não houve óbice à
de RPPS. Bases cobrança, pois a aposentadoria não gera direito
de cálculo di- adquirido a não incidência tributária futura.
ferenciadas
Porém, STF declarou inconstitucionais os percentuais
para União
que resultavam em BC mais favorável a inativos e
e demais
pensionistas da União (montante que excedesse 60%
entes.
do benefício máximo do RGPS) que a BC de estados e
municípios (o que excedesse 50%).

Abatimento A lei que aumentou a COFINS de 2% para 3% do

de até 1/3 da faturamento/receita previu a possibilidade de a
COFINS com a empresa lucrativa abater até 1/3 da mesma com o
CSLL valor pago a título de CSLL.
O STF, analisando alegada ofensa à isonomia ao se
tributar de forma mais gravosa as empresas não
lucrativas, considerou que não houve afronta, pois
a lei apenas atenua a carga das empresas sujeitas
a dupla tributação.

Exclusão de Antes da LC 147/2014, o STF declarou constitucional

profissionais a exclusão, com finalidade extrafiscal, das
liberais do sociedades civis de prestação de serviços profissionais
Simples regulamentados, por não competirem com grandes
empresas nem estarem inseridas na economia
informal, além de não terem potencial para
contribuir substancialmente para a geração de
empregos, caso pudessem aderir.
A LC 147/2014 alterou a LC 123, possibilitando que
profissionais liberais de qualquer profissão optem
pelo Simples.
Parcelamen- Em 1993, quando ainda se discutia a
to de débitos constitucionalidade da COFINS, uma portaria do
da COFINS Ministério da Fazenda autorizou o parcelamento
salvo depósito dos débitos, exceto quando fossem objeto de depósito
judicial.
STF assentou a constitucionalidade do tratamento
desigual, em razão das peculiaridades do
parcelamento e do depósito. O parcelamento
não garante ao Fisco o recebimento, já o depósito
serve de garantia, tendo como contrapartida ao
contribuinte a dispensa dos encargos de mora.
Uma vez depositado, o montante torna-se litigioso,
só podendo ser levantado após o resultado da ação.
Ademais, não restringiu o acesso à justiça, pois o
depósito não é condição para o direito de ação.

Contribuição A lei que instituiu o PIS (Programa de Integração

do PASEP Social) instituiu contribuição cobrada de empresas
mais privadas menos gravosa que a imposta aos entes
gravosa que políticos pela lei do PASEP (Programa de Formação
a do PIS do Patrimônio do Servidor).
Art. 173 § 1º A
lei estabelecerá
O STF entendeu que o tratamento diferenciado
o estatuto (...): entre as estatais e empresas privadas não viola a
II - a sujeição
ao regime
isonomia e que o art. 173 §1º, que existe para proteger
jurídico próprio as empresas privadas da concorrência desleal com
das empresas
privadas,
as públicas, e não o contrário.
inclusive quanto
aos direitos e
Chamou de “seletividade” no financiamento da
obrigações civis, seguridade social, provavelmente querendo se referir
comerciais,
trabalhistas e
à equidade na forma de participação no custeio,
tributários; pois seletividade diz respeito aos benefícios e serviços
prestados.
ISONOMIA E CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

CF Art. 145. §1º Sempre que possível, os impostos terão caráter

pessoal e serão graduados segundo a capacidade
econômica do contribuinte, (...)
A progressividade das alíquotas é uma técnica de
graduação segundo a capacidade contributiva e
busca a isonomia (em acepção vertical).

Progressivi- A CF prevê a progressividade apenas para 2 impostos

dade de reais: ITR e IPTU:
impostos
y O ITR “será progressivo e terá suas alíquotas
reais
fixadas de forma a desestimular a
manutenção de propriedades improdutivas”.
y O IPTU “poderá ser progressivo em razão do valor
do imóvel” (progressividade fiscal/clássica).
y O IPTU progressivo no tempo é a 2ª penalidade
aplicável ao proprietário que não promova
o adequado aproveitamento exigido em lei
específica (progressividade extrafiscal).

Evolução no Por muito tempo, o STF entendeu que apenas a CF

STF podia prever a progressividade de impostos reais.

Súmula 656: É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas

progressivas para o ITBI com base no valor venal do
imóvel.

Súmula 668: É inconstitucional a lei municipal que tenha

estabelecido, antes da EC29/2000, alíquotas
progressivas para o IPTU, salvo se destinada a
assegurar o cumprimento da função social da
propriedade urbana.
Mudança Hoje, é pacífico que a progressividade de impostos
reais não depende de previsão expressa na CF:
2013: STF entendeu constitucional a progressividade
do ITCMD do RS com base na resolução do Senado que
estabeleceu o teto de 8%, estatuindo a possibilidade
de alíquotas progressivas com base no quinhão de
cada herdeiro.
2016: STF reconheceu que pode incidir progressivida-
de sobre todas as espécies tributárias.
2018: STF aferiu a constitucionalidade da lei ins-
tituidora do ITR (1996) que, antes da EC42 incluir
que o ITR “será progressivo”, previu alíquotas maio-
res para áreas maiores (progressividade clássica),
além de fixar alíquotas maiores para menores
graus de utilização do imóvel (incontroverso). Sa-
lientou que o grau de utilização e a área são adota-
dos de forma conjugada, potencializando a função
extrafiscal do tributo.

Concretiza- A CF faculta à administração tributária, nos

ção da termos da lei, identificar patrimônio, rendimentos
capacidade e atividades, respeitados os direitos individuais.
contributiva
Em 2001, a LC105 possibilitou aos Fiscos,
LC 105
excepcionalmente, requisitar às instituições
financeiras informações protegidas por sigilo
bancário.
Art. 6º As autoridades e os agentes fiscais tributários
da União, Estados, DF e Municípios somente poderão
examinar documentos, livros e registros de institui-
ções financeiras, inclusive os referentes a contas de
depósitos e aplicações financeiras, quando:
 y houver processo administrativo instaurado ou
procedimento fiscal em curso e
y tais exames sejam considerados indispensáveis
pela autoridade administrativa competente.
Não haja outro meio de obter a informa-
ção. Na esfera federal, a discricionariedade
foi reduzida pelo regulamento que listou as
hipóteses que justificam a “quebra” de sigilo.

STF decidiu Após anos de divergência, o STF entendeu que a pre-

visão é constitucional, pois ponderou a proteção ao
sigilo e o dever de pagar impostos. A flexibilização
do sigilo ocorre na medida do necessário à fiscali-
zação. As informações permanecem sob sigilo (há
transferência e não quebra de sigilo).
Porém, os Estados e Municípios só podem requisitar
quando editados os seus regulamentos, de forma
análoga ao regulamento federal, contendo as
seguintes garantias:
y pertinência temática entre as informações e o
tributo cobrado,
y notificação do contribuinte prévia a todos os atos,
y pedido de acesso a superior hierárquico,
y sistemas eletrônicos de segurança certificados e
com registro de acesso,
y instrumentos de apuração e correção de desvios.

PRINCÍPIO DA NÃO SURPRESA

Segurança jurídica traduz-se, em matéria tributária,

no princípio da não surpresa, que tem como corolários:
irretroatividade, anterioridade e noventena. (Art. 150 III a, b, c)
Protege o contribuinte contra aumentos repentinos, permitindo
que se planeje com alguma antecedência.

Para o STF, não configuram aumento, logo, não ofendem o

princípio da não-surpresa:

Mudança do Não é aumento, ainda que antecipando.

prazo para
Súmula vinculante 50: Norma legal que altera o
pagamento
prazo de recolhimento de obrigação tributária não
(SV 50)
se sujeita ao princípio da anterioridade.
Além disso, como não está listado no CTN art. 97,
pode ser mudado por decreto.

Atualização O CTN ressalva expressamente da legalidade e o

monetária STF acrescenta que “a modificação dos fatores de
indexação, com base em legislação superveniente,
não constitui desrespeito às situações jurídicas
consolidadas nem ao postulado da não surpresa.”

Lei O STF considera que podem ter efeitos imediatos pois

extinguindo não constituem aumento.
ou reduzindo
“A redução ou extinção de um desconto no paga-
desconto
mento de um tributo pelo pagamento antecipado
legal
em parcela única não pode ser equiparada a ma-
Não é revogação
de benefício
joração.”

IRRETROATIVIDADE

Previsão Proíbe a cobrança de tributos em relação a “fatos

na CF: geradores” ocorridos antes do início da vigência da
Art. 150 III a lei que os instituiu ou aumentou.
Imprecisão, pois não era FG se ocorreu antes.
Previsão no CTN Art. 105. A legislação tributária aplica-se
CTN imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência
tenha tido início mas não esteja completa nos
termos do artigo 116.
O termo “pendentes” pode ser interpretado como fato
gerador periódico complexivo (página seguinte)

NÃO TEM É possível a aplicação retroativa de leis que adotem

EXCEÇÕES! providências como as previstas no CTN, mas não
se trata de exceção, pois o princípio diz respeito a
instituição e majoração, apenas.
Resumidamente, retroagem:
y lei expressamente interpretativa
(salvo aplicação de penalidade relacionada)
y lei sobre infração mais favorável ao infrator
(salvo se transitado em julgado).

CTN Art. 106 A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente
interpretativa, excluída a aplicação de penalidade
à infração dos dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a
qualquer exigência de ação ou omissão, desde que
não tenha sido fraudulento e não tenha implicado
em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
Classifica- y FG Instantâneos:
ção dos fatos sua ocorrência faz surgir a nova obrigação
geradores tributária, no mesmo momento. Ex: II
(controversa) y FG Periódicos:
consideram-se ocorridos quando a lei determina.
Simples: fato único. Ex: IPTU, IPVA
Composto / Complexivo: fatos diversos. Ex: IR

IR e CSLL têm FG que a lei reputa ocorrido em 31/12. A lei que

majore esses tributos pode ser aplicada aos rendimentos e lucros
daquele mesmo ano sem ofensa à irretroatividade?

CSLL Só pode ser cobrada após 90 dias da publicação da lei

que instituiu ou aumentou, não se lhe aplicando a
anterioridade do exercício.
STF: Se o FG reputa-se ocorrido em 31/12, a lei que esteja
eficaz nessa data é aplicável imediatamente, sem
contrariedade ao art. 5º XXXVI da CF).
Logo, a lei publicada até 1º de outubro, é aplicada a todo o
lucro desse mesmo ano.
O entendimento pode vir a ser alterado, tendo em vista o
cancelamento da Súmula 584 sobre IR.

IR Em 2020, o STF finalmente cancelou a Súmula 584:

“Ao IR calculado sobre os rendimentos do ano-base aplica-
se a lei vigente no exercício financeiro em que deve ser
apresentada na declaração”. O STJ já sustentava a
inaplicabilidade, mas o STF, continuava aplicando, salvo
pontualmente, em casos de extrafiscalidade.
Novo entendimento do STF: “Não se pode relegar a segundo
plano as datas das aquisições das disponibilidades, sendo
inadmissível uma interpretação que permita à lei nova
apanhar fatos jurídicos já verificados.”

 ANTERIORIDADE DO EXERCÍCIO

CF Art. 150 Impede a cobrança de tributos no mesmo exercício

III b da publicação da lei que instituiu ou aumentou.

Instituição Só produzirá efeitos no exercício seguinte se houver

ou majo- sido convertida em lei até o último dia daquele em
ração de que foi editada, salvo II, IE, IPI, IOF e IEG.
impostos
Os 5 impostos excepcionados são exceções à
via medida
anterioridade, e surtem efeitos imediatos (ou em 90
provisória
dias, no caso do IPI).
CF Art. 62 § 2º
Para as demais espécies tributárias, o marco
temporal é a publicação da medida provisória e
não sua conversão em lei.

EXCEÇÕES À ANTERIORIDADE

CF Art. 150 §1º Instituição/majoração de:

1. II, IE, IPI, IOF
2. IEG
3. Empréstimos compulsórios (hipótese do art. 148 I)

Redução/restabelecimento de:
CF Art. 177 §4º I b 4. CIDE Combustíveis
CF Art. 155 §4º IV c 5. ICMS Monofásico sobre combustíveis

CF Art. 195 §6º 6. Contribuições para a seguridade social

Revogação de Isenção não onerosa pode ser revogada ou modificada

benefícios a qualquer tempo (de imposto sobre patrimônio ou
CTN Art. 178 renda, com efeitos no ano seguinte).
2019: STF superou entendimento de que não se
equiparava a criação/majoração. É aumento
indireto, devendo obedecer anterioridade/noventena
 NOVENTENA

Origem O texto originário só previa para as contribuições

Art. 195 § 6º para a seguridade social. A EC 42/2003 estendeu
Art. 150 III c para todas as espécies tributárias.
Obs: O art. 195 fala em “instituído ou modificado”
mas é pacífico no STF que só se aplica à majoração.

Cálculo Para ser exigível em 1º de janeiro, a lei precisa ser

publicada até o dia 2 de outubro.
(31-2=29 dias de outubro + 30 dias de novembro + 31
dias de dezembro = Total de 90 dias)

Caso da A EC 32/2001 mudou a vigência das medidas

medida provisórias de 30 para 60 dias, prorrogáveis por
provisória mais 60.
Antes, o STF entendia que os 90 dias eram
contados desde a primeira edição, salvo alteração
substancial, caso em que se reiniciava a contagem.
Agora, tributos que não obedeçam a anterioridade
do exercício podem ser cobrados por, pelo menos, 30
dias desde a metade da prorrogação.
Depois disso, se convertida em lei, continua a cobrança.
Se rejeitada ou perder a eficácia, deixa de ser cobrado.
Nesse caso, em 60 dias, o CN deve editar decreto
legislativo disciplinando as relações decorrentes, do
contrário, as relações conservam-se regidas pela
medida provisória, ou seja, o que foi pago por 30 dias
não será devolvido.
EXCEÇÕES À NOVENTENA

CF Art. 150 §1º Instituição/majoração de:

1. II, IE, IR, IOF
2. IEG
3. Empréstimos compulsórios (hipótese do art. 148 I)
Fixação da base de cálculo de:
4. IPVA
5. IPTU

PRINCÍPIO DO NÃO CONFISCO

Também chamado de princípio da proporcionalidade da carga

tributária, protege da incidência exagerada.

Previsão O Art. 150 IV proíbe os entes de “utilizar tributo com

na CF efeito de confisco.”

Pena de Lei específica pode prever perda de perdimento de bens

perdimento para infrações tributárias, o que não configura
tributação com efeito de confisco.

Cláusula O que é considerado confiscatório é um conceito

aberta indeterminado. A análise é feita no caso concreto.
STF: Resulta configurado o caráter confiscatório
sempre que o efeito cumulativo das múltiplas
incidências estabelecidas pela mesma pessoa
jurídica afetar de maneira irrazoável o patrimônio
ou rendimentos do contribuinte.

Aplica-se STF tem entendimento pacífico de que a vedação

às multas se aplica à multa tributária, apesar de não ter
tributárias caráter tributário.
Multas STF considera abusiva e, portanto, inconstitucional,
tributárias a multa superior a 100% da obrigação principal.
punitivas

Multas STF tem considerado o percentual de 20% do

tributárias principal como adequado ao caráter pedagógico da
moratórias sanção, sendo abusiva a multa moratória acima
disso.

O princípio do não confisco NÃO TEM EXCEÇÕES!

Perspectivas Sob a perspectiva estática, impostos sobre o

estática e patrimônio são confiscatórios por definição, pois
dinâmica do resultam na múltipla incidência sobre riquezas
patrimônio não renováveis.
Sob a perspectiva dinâmica, considera-se a riqueza
que o patrimônio é capaz de gerar no período
como parâmetro para aferição de possível efeito
confiscatório.
Mas mesmo sob a perspectiva dinâmica, os impostos
sobre a transmissão imobiliária podem ser
considerados confiscatórios.

Efeito Configura-se o efeito de confisco quando o valor

confiscatório cobrado ultrapassa o custo da atividade estatal.
de taxas
STF considerou confiscatória a TFRH, do Amapá,
que arrecadava 10x o orçamento da Secretaria e
destinava 70% da arrecadação à conta única do
tesouro estadual.
TFRH: Taxa de Controle, Acompanhamento e Fiscalização das
Atividades de Exploração e Aproveitamento de Recursos Hídricos).
 PRINCÍPIO DA LIBERDADE DE TRÁFEGO

Previsão O Art. 150 V proíbe os entes de “estabelecer limitações

na CF ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada
a cobrança de pedágio pela utilização de vias
conservadas pelo Poder Público.”

Pedágios O legislador constituinte considerou o pedágio como

tributo.
O STF também considerava como tributo (taxa) o
extinto selo-pedágio, cobrado de forma compulsória
pela utilização de rodovias federais conservadas
pelo Poder Público, independente da frequência do
uso.
Atualmente, mesmo para vias conservadas pelo
Estado, o STF reconhece a natureza contratual dos
pedágios (preço público), pela ausência de caráter
compulsório, sendo cobrados por cada uso.
No caso dos pedágios explorados por concessionárias,
não há controvérsia sobre a natureza (tarifa),
confirmada pela lei da ANTT.

VEDAÇÕES À UNIÃO - PROTEÇÃO DO PACTO FEDERATIVO

Previsão na O art. 151 traz 3 princípios protegidos por cláusula

CF pétrea, por configurarem garantias da federação:
y Uniformidade geográfica da tributação
y Uniformidade da tributação da renda
y Vedação às isenções heterônomas.
 UNIFORMIDADE GEOGRÁFICA DA TRIBUTAÇÃO

Art. 151, I “É vedado à União instituir tributo que...

y não seja uniforme em todo o território nacional
y implique distinção ou preferência em relação a
Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em
detrimento de outro...

EXCEÇÃO ... admitida a concessão de incentivos

fiscais destinados a promover o equilíbrio do
desenvolvimento socioeconômico.”
Finalidade extrafiscal, em consonância com o
objetivo da República de reduzir as desigualdades
sociais e regionais, mesmo que, na prática possa
mitigar a isonomia (ex: quando beneficia grandes
empresas em detrimento das pequenas para atraí-
las a alguma região).

Ex: Zona A CF, no ADCT, manteve o regime tributário

Franca de privilegiado (área de livre comércio, exportação e
Manaus importação e de incentivos fiscais). ECs prorrogam.

Reintegra e STJ Súmula 640: O benefício fiscal que trata do

ZFM Reintegra alcança as operações de venda de merca-
Regime Especial dorias de origem nacional para a Zona Franca de
de Reintegração Manaus, para consumo, industrialização ou reex-
de Valores
Tributários para portação para o estrangeiro.
as Empresas
Exportadoras O Regime foi criado em 2011 para diminuir custos
embutidos na cadeia dos bens exportados, tornan-
do-os mais competitivos.
A decisão se coaduna com o DL 288 que afirma que a
venda para empresas na ZFM equivale a exportação.
Benefícios STF considerou constitucional, devido às
para peculiaridades dos contribuintes:
produtores de
y a isenção do IPI dada a produtores do NO e NE
açúcar
y a redução de alíquotas em até 50% para RJ e ES.

UNIFORMIDADE DA TRIBUTAÇÃO DA RENDA

Art. 151, II É vedado à União tributar em níveis superiores aos

que fixar para suas obrigações e para seus agentes:
O objetivo
é evitar a y a renda das obrigações da dívida pública dos
concorrência Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e
desleal. y a remuneração e os proventos dos respectivos
agentes públicos*.
já estaria proibido pelo art. 150 II
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem
em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de
ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente
da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

VEDAÇÃO ÀS ISENÇÕES HETERÔNOMAS

Art. 151, III É vedado à União instituir isenções de tributos da

competência dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municípios.

Novidade da A CF 67 possibilitava à União, em caso de relevante

CF 88 interesse nacional, por lei complementar, conceder
isenções de impostos estaduais e municipais.
O poder de isentar decorre do poder de tributar, por
isso, em regra, as isenções são autônomas.

Simetria Estados também não podem conceder isenções de

tributos municipais.
EXCEÇÕES Isenções heterônomas previstas na CF

1. Isenção A CF autoriza que lei complementar nacional

de ICMS em exclua da incidência do ICMS (conceda isenção) na
exportações exportação de outros produtos e serviços além dos já
Art. 155 §2º XII e imunizados pelo art. 155 §2º inciso X, a (operações
que destinem mercadorias ao exterior e serviços
prestados a destinatários no exterior).

2. Isenção A CF autoriza que lei complementar nacional exclua

de ISS em da incidência do ISS (conceda isenção) exportações de
exportações serviços para o exterior.

3. Isenção por Tecnicamente, trata-se de isenção heterônoma, em-

tratado in- bora não viole diretamente o art. 151, pois concedida
ternacional pela República, e não pela União. O STF entende que
Caso do GATT a vedação incide apenas no plano doméstico, entre
(Acordo Geral pessoas políticas de direito público interno. É inoponí-
sobre Tarifas e
Comércio) vel ao Estado federal, que pode conceder isenções de
tributos estaduais e municipais por tratado.
De maneira pouco técnica, o STF afirmou que
a isenção prevista no GATT para a mercadoria
importada, quando o similar nacional tem o
mesmo benefício ( tratamento nacional), “não
caracteriza isenção heterônoma”.

4. Isenção Há indícios de inconstitucionalidade em leis federais

de custas que concedem isenção de custas mesmo quando o
judiciais processo corre na justiça estadual. STF ainda não se
pronunciou a respeito.

STJ Súmula O INSS não goza de isenção do pagamento de custas e

178: emolumentos nas ações acidentárias e de benefícios
propostas na Justiça Estadual.
 PRINCÍPIO DA NÃO DISCRIMINAÇÃO BASEADA EM
PROCEDÊNCIA OU DESTINO

Previsão na Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e

CF Art. 152 aos Municípios estabelecer diferença tributária entre
bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de
sua procedência ou destino.

Só a União pode estabelecer tratamento diferenciado

com finalidade extrafiscal, excepcionando a
uniformidade geográfica da tributação que lhe é
imposta.

Bens Impede, inclusive, o tratamento diferenciado de

importados bens provenientes do exterior. Ex: IPVA mais caro
para carros importados.
A proibição é ratificada pela cláusula do tratamento
nacional (GATT).

BENEFÍCIOS FISCAIS E O PRINCÍPIO DA INDISPONIBILIDADE

DO INTERESSE PÚBLICO

Benefícios Mediante subsídios ou quando ...

fiscais
y Extinguem (remissão)
...o crédito
y Excluem (isenção e anistia)
tributário, que
y Diminuem (redução de é patrimônio
BC e concessão de crédito público.
presumido)

Reserva legal Não pode ser concedido por ato infralegal.

Reserva absoluta de lei formal (STF).
Em regra, Mas, caso se trate de tributo criado por lei
por lei complementar, a lei específica do benefício também
ordinária deve ser complementar.

Exigência de Art. 150 § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução

lei específica de base de cálculo, concessão de crédito presumido,
ARISCO Bc (Aa)* anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou
Ver definição de contribuições, só poderá ser concedido mediante lei
“renúncia” na específica, federal, estadual ou municipal, que re-
LRF art. 14 §1º.
gule exclusivamente as matérias acima enume-
radas ou o correspondente tributo ou contribuição,
sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.
Obs.: A parte final remete ao dispositivo que
determina que cabe a lei complementar regular
como benefícios de ICMS serão concedidos e revogados
mediante deliberação.

Pertinência STF entende que especificidade é atendida pela lei que

temática não trata apenas de matéria tributária, bastando
que haja correlação entre o benefício fiscal e o objetivo
da lei.
Ex: Quando a LC123 concedeu isenção da antiga
contribuição sindical no SuperSimples.

Extinção da Extinção do tributo não se confunde com concessão

natureza de benefício fiscal relativo ao mesmo tributo
tributária
A Reforma Trabalhista de 2017 alterou a CLT,
retirando a compulsoriedade da contribuição
sindical. O STF entendeu que não violou a exigência
de lei específica pois a norma não trata de benefício
fiscal. E poderia ter concedido, com pertinência
temática, pois tratava de desburocratização.
Interpretação O CTN art. 111 determina a interpretação literal
“literal” da (estrita) da legislação sobre suspensão, exclusão,
lei concessiva isenção e dispensa de obrigações acessórias.
de benefícios
A posição tradicional do STF é a de que não cabe
ao Poder Judiciário estender benefícios fiscais,
invocando a isonomia, o que o converteria em
legislador positivo.
Excepcionalmente, em 2020, o STF estendeu isenção
de IPI sobre veículos a deficientes auditivos, fixando
prazo para que o CN suprisse a omissão, que
considerou como violadora da dignidade e outros
direitos fundamentais.

BENEFÍCIOS A LC 24/1975 regula o tema e estabelece:

DE ICMS y que seja firmado convênio para qualquer ato de
disposição relacionado ao ICMS.
y convocação de representantes de todas as unidades.
y presença da maioria.
y decisão unânime dos presentes para concessão.
y decisão de 4/5 dos presentes para revogação.
y publicação no DOU, em 10 dias, da resolução.
y publicação nos DOEs, em 15 dias, de decreto
ratificando ou não (inclusive dos ausentes na
reunião). Do contrário, ratificação tácita.
y concessão requer ratificação de todos;
y revogação requer ratificação de 4/5.
y publicação no DOU, em até 10 dias, da ratificação
ou rejeição do convênio.
y vigor no 30º dia após a publicação, SDC. Vincula
todos os Estados e o DF.
Natureza O STF entende que é imprescindível a submissão do
autorizativa ato normativo à apreciação legislativa, para sua
dos convênios ratificação. A exigência de lei específica é cumulativa
CONFAZ à do convênio.
O STF considera cumprida a exigência mediante
edição de decreto legislativo (lei sem sanção).

Convênio O STF considerou ilegal a isenção de tributos

é só para municipais mediante resolução legislativa
benefício de aprovada em convênio firmado entre os Legislativos
ICMS de MG, BH e concessionárias de serviço público.

Violação das Não há “direito de vingança”. STF suspendeu norma

regras por do Paraná que permitia a adoção de “medidas
um ente não similares”, em caso de inobservância da legislação
autoriza por outro ente.
compensa-
STF admite, contudo, que os benefícios fiscais
ção por outro
concedidos sem deliberação sejam desconsiderados
no mecanismo de créditos.
O Estado de destino pode determinar a glosa de
parte do crédito destacado na nota de aquisição. A
própria LC24 prevê essa consequência (ineficácia do
crédito atribuído ao estabelecimento recebedor).

Os benefícios Havendo concordância de todos os membros, um

não incentivo pode favorecer Estados específicos.
precisam ser
Ex: Em 2021, convênio ICMS 03/21 ICMS autorizou
uniformes
que Maranhão, Pará e Pernambuco concedessem
isenção nas vendas de oxigênio destinadas ao
Amazonas.
Exceção ao O STF, em 2010, entendeu que uma lei do PR que
convênio isentava ICMS nas contas de água, luz, gás e telefone
(ausência de templos dispensava celebração de convênio pois não
de risco seria apta a deflagrar guerra fiscal ou configurar
de guerra risco ao pacto federativo.
fiscal)
Obs.: Não é caso de imunidade pois o contribuinte é
a concessionária e não o templo.

Na prática, LC160/2017 tentou solução política, permitindo ao

guerra fiscal CONFAZ conceder remissão dos créditos indevidamente
dispensados, com posterior reinstituição dos
benefícios, o que configura uma convalidação. E
estabeleceu que a concessão de benefícios sem respeito
à regras sujeita o ente às restrições da LRF art. 23
§3º.

IMUNIDADES

Incidência Ocorrência, na realidade fática, da situação

Ver definição de definida em lei como necessária e suficiente para o
FG no CTN Art. 114 surgimento da obrigação (FG).

Não Fato não é alcançado pela regra porque:

incidência
y Ente, podendo incluí-lo na hipótese de incidência,
não o faz. Ex: ITCMD sobre doação de bens móveis.
Não
incidência y Ente não pode incluir na hipótese de incidência
“tout court” pois a CF não lhe atribuiu a competência para
tal. Ex: tributar a propriedade de bicicletas.
Não y Ente não pode incluir na hipótese de incidência
incidência
constitucio- pois a CF delimitou a competência, impedindo-o de
nalmente tributar determinadas situações. Não incidência
qualificada
constitucionalmente qualificada (imunidades).
Isenção O ente pode instituir o tributo, o faz, mas, na lei,
dispensa o pagamento em algumas situações.

Alíquota zero O ente pode instituir o tributo, o faz, mas a obrigação

é nula pois o cálculo resulta em zero.
Comum para tributos regulatórios (II, IE, IPI e IOF),
que podem ter suas alíquotas alteradas por ato do
Poder Executivo, atendidas as condições e os limites
estabelecidos em lei.

Imunidades A isenção opera no exercício da competência (mero

vs. Isenções não exercício). Ex: IPVA sobre veículos pertencentes a
pessoas com deficiência licenciados no RJ.
A imunidade opera na delimitação da
competência (ausência do poder de tributar).
Ex: IPVA sobre veículos oficiais licenciados no RJ.
É sempre prevista na CF, embora nunca com esse
nome, podendo usar termos como “são isentas”.

CLASSIFICAÇÕES DOUTRINÁRIAS DAS IMUNIDADES

QUANTO AO Levam em conta a pessoa beneficiada, o objeto

PARÂMETRO beneficiado, ou ambos.
y Subjetivas (ex: veículo oficial)
y Objetivas (ex: livros, jornais, periódicos e o papel)
y Mistas (ex: pequena gleba do proprietário que não
tenha outro imóvel)

Imunidade Imunidade subjetiva não exime do pagamento

subjetiva e na condição de responsável (ex: entes imunes ao
responsável IR precisam reter e pagar o IR de pessoas físicas que
tributário contratem).
 O que importa para aferir a imunidade é se ela
existia no momento do fato gerador.
Por isso, o STF decidiu que a União tornou-se
responsável, por sucessão, pelos créditos tributários de
RFFSA - Rede
Ferroviária
IPTU e contribuição de melhoria de imóvel pertencente
Federal S.A à RFFSA quando decidiu extingui-la.

QUANTO À y Ontológicas: imunidades que dispensariam

ORIGEM previsão constitucional por serem fundamentais
à isonomia ou ao pacto federativo. São 2:
das instituições de educação e assistência
social sem fins lucrativos
imunidade tributária recíproca
y Políticas: opções do legislador constituinte
(ex: imunidades religiosa e cultural)

QUANTO À y Explícitas (ex: no Brasil, todas)

FORMA DE y Implícitas (ex: nos EUA, a imunidade recíproca)
PREVISÃO
No Direito brasileiro, todas são explícitas. Mas poderia
haver construção jurisprudencial ou doutrinária
de imunidade (ontológica) implícita.

QUANTO AO y Genéricas/Gerais: impede que qualquer ente

ALCANCE tribute (ex: imunidades a impostos do art 150 VI)
y Específica/Tópicas: impede tributo específico (ex: IPI
ou ICMS nas exportações).

QUANTO À y Incondicionadas: eficácia plena e aplicabilidade

NECESSIDADE imediata (ex: recíproca, cultural)
DE REGULA- y Condicionadas: eficácia limitada (ex: instituições
MENTAÇÃO de educação/assistência: requisitos em LC).
 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RECÍPROCA

Somente a Todas as imunidades do art. 150 VI são relativas a

impostos impostos, não alcançando outras espécies.
Ex: um município pode cobrar taxa de coleta de lixo
pelo serviço prestado a repartições públicas federais.

Art. 150 VI a Proíbe a União, Estados, DF e Municípios

de instituir impostos sobre patrimônio,
renda ou serviços, uns dos outros.
Garantia ampla (qualquer finalidade).

EXCEÇÕES: y relacionados com exploração de atividades

patrimônio, econômicas (ou seja, das estatais);
renda e y ou em que haja contraprestação ou pagamento
serviços de tarifas pelo usuário.

IMUNIDADE O § 2º estende às autarquias e fundações instituí-

TRIBUTÁRIA das e mantidas pelo Poder Público, no que se refere
RECÍPROCA ao patrimônio, renda e serviços vinculados a:
EXTENSIVA finalidades essenciais
finalidades decorrentes das essenciais

Alcance da O STF entende que alcança empresas públicas e

imunidade sociedades de economia mista prestadoras de
extensiva serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva*
do Estado.
ECT - Empresa A ECT, apesar de explorar atividade econômica e
de Correios e
Telégrafos cobrar tarifas, presta serviço obrigatório e exclusivo
CAERD - (serviço postal), sendo, portanto imune.
Companhia de
Águas e Esgotos de O caso serviu de precedente para o da CAERD
Rondônia (sociedade de economia mista), também imune.
CODESP - No caso CODESP, o STF apreciou a controvérsia sobre
Companhia de
Docas do Estado imunizar sociedades de economia mista, por
de São Paulo terem capital parcialmente privado. Concluiu
que, se a participação privada for ínfima (no caso,
0,03%), a imunidade não resta prejudicada.
Além disso, entendeu que a CODESP não tinha fins
lucrativos, devido à “falta de indicação”. Ou seja,
a autoridade fiscal tem o ônus de demonstrar o
interesse primordial de acúmulo patrimonial
que justifique o afastamento da imunidade.

”Cabe à autoridade fiscal indicar com precisão se

a destinação concreta dada ao imóvel atende ao
interesse público primário ou à geração de receita
de interesse particular ou privado.”
SABESP - Em 2020, O STF caracterizou a SABESP como
Companhia de
Saneamento “autêntica S/A”, por ter quase metade do capital
Básico do Estado privado, e acrescentou:
de São Paulo
“Sociedade de economia mista com participação
acionária negociada na Bolsa de Valores, e que,
inequivocamente, está voltada à remuneração
do capital, não está abrangida pela imunidade,
unicamente em razão das atividades
desempenhadas.”

Requisitos de 1. uso restrito a satisfazer objetivos institucionais;

aplicabili-
2. atividade não visar aumento de patrimônio;
-dade
(STF no caso 3. não quebrar princípios da livre concorrência e
CODESP) exercício de atividade profissional ou econômica.
Hospital Apesar de o serviço de saúde não ser de prestação
constituído
na forma de exclusiva do Estado, o STF entendeu que a atuação
sociedade de do hospital (sociedade de economia mista)
economia mista
correspondia à própria atuação estatal, estando
protegida pela imunidade, pois 99,99% pertencia
à União, atendia exclusivamente pelo SUS e não
distribuía lucros.

ECT: Apesar das exceções do § 3º e de o art. 173 § 2º afirmar

flexibilização que as empresas estatais não podem gozar de
benefícios fiscais não extensivos às do setor privado,
o STF, em 2013, entendeu ser irrelevante para a
incidência da imunidade o exercício simultâneo
de serviços exclusivos com atividades em regime de
concorrência.
Ou seja, mesmo o patrimônio, renda e serviços
vinculados a finalidades não essenciais (serviços
financeiros, no caso da ECT) estão abrangidos pela
imunidade, devido às peculiaridades do serviço
postal, que a União tem obrigação de manter,
ainda que deficitário.
Não há que se falar em concorrência, mas em
universalização, pois os Correios prestam serviços
onde a iniciativa privada não quer prestar. Dessa
forma, o “subsídio cruzado” (atividades lucrativas
paralelas) e sua desoneração mostram-se essenciais
à viabilização do serviço.

ARRENDA- A imunidade recíproca é subjetiva e o IPTU tem como

MENTO E contribuinte o proprietário, o titular do domínio
CESSÃO DE útil ou o “possuidor a qualquer título”, que, para o
USO DE BEM STJ, é quem exerce posse exclusiva (ânimo definitivo),
PÚBLICO em virtude de direito real.
 No contrato de cessão de uso de bem público, a posse é
precária, o que levou o STF a considerar, por muito
tempo, que o bem permaneceria imune ao IPTU
ainda que usado pelo cessionário para exploração
de atividade econômica.
Em 2017, o STF fixou tese de que “incide o IPTU,
considerado imóvel de PJ de direito público cedido
a PJ de direito privado, devedora do tributo” (caso
explore atividades lucrativas em regime de livre
concorrência), pois a imunidade existe somente
para garantir a autonomia dos entes federados
e os próprios entes a perdem quando verificada a
exploração econômica
Imóvel da União O STF entendeu que, apesar de exercer atividade
arrendado à
Petrobrás de interesse público (armazenamento e
movimentação de combustíveis), tinha capital
negociado na bolsa, com notório fim lucrativo.

Imunidade Apesar de haver sinais de uma possível mudança

recíproca da de entendimento, ainda prevalece a tese de que a
OAB OAB é uma entidade sui generis de serviço público
independente, não integrando a administração
indireta.
Apesar disso, o STF entende que está protegida
pela imunidade recíproca, pois sua atuação
consubstancia atividade própria de Estado.

CAA - Caixas de O STF entendia que as CAAs não usufruíam da

Assistência dos
Advogados imunidade pois, apesar de ligados à estrutura
da OAB, possuem personalidade jurídica própria e
atuam na prestação de benefícios assistenciais e,
por vezes, previdenciários.
 Em 2018, mudou radicalmente de entendimento.
Tanto as finalidades institucionais quanto as cor-
porativas da OAB recebem o mesmo tratamento de
direito público pois integram a estrutura da OAB.
Prestam serviço público delegado, tendo status jurí-
dico de ente público e não exploram atividade econô-
mica em sentido estrito (com intuito de lucro).

CF COMBATE A Art. 150 § 3º As vedações do inciso VI, “a”, e do

ELISÃO FISCAL parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio,
à renda e aos serviços, relacionados com exploração
de atividades econômicas regidas pelas normas
aplicáveis a empreendimentos privados, ou em
que haja contraprestação ou pagamento de preços
ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente
comprador da obrigação de pagar imposto
relativamente ao bem imóvel.
Normalmente, quando há um compromisso de
compra e venda entre particulares, o promitente
comprador paga o imposto por ter se comprometido
a isso, em contrato, embora o sujeito passivo
continue sendo o promitente vendedor, até o registro
da transferência. A CF impede, então, que os
compromissos sejam usados como mecanismo de
fuga à tributação.
Antes mesmo da CF 88, o STF já decidiu:
Súmula 583: “Promitente comprador de imóvel
residencial transcrito em nome de autarquia é
contribuinte do imposto predial territorial urbano”.

OUTRAS DECISÕES DO STF

y Os valores investidos pelos entes federados, bem como a renda
auferida, são imunes a IR e IOF.
y A Casa da Moeda do Brasil (CMB) faz jus à imunidade recíproca
pois é estatal que presta serviço público em regime constitucional
de monopólio.
y O patrimônio do fundo vinculado ao Programa de
Arrendamento Residencial (PAR) beneficia-se da imunidade
recíproca pois pertence à União, cabendo à CEF apenas sua
operacionalização, numa atividade desprovida de caráter
comercial.
y PJ de direito público devedora em contrato de alienação
fiduciária goza de imunidade tributária recíproca, desde
que dê ao bem destinação pública. No contrato de alienação
fiduciária, o credor (banco) cede o dinheiro para a compra do
bem pelo devedor, que exercerá a posse direta e pagará o IPVA.
y Empresa privada prestadora de serviço de iluminação pública e
remunerada pelo Município não é beneficiada pela imunidade
pois paga ICMS e o repassa no preço do serviço.
y A atividade estatal delegada de serviço notarial e de registro
não é imune ao ISS pois é prestada em caráter privado.

“IMUNIDADE” É, na verdade, isenção.

DE ESTADOS Tem status de lei ordinária.
ESTRANGEI-
As Convenções de Viena de 1961 e 1963 foram
ROS”
incorporadas ao Direito brasileiro, assegurando aos
Estados estrangeiros a “imunidade” a impostos e
taxas, ressalvadas aquelas decorrentes da prestação
de serviços individuais e específicos.
Relembra-se que tratados internacionais podem
conceder isenções heterônomas.
Embora sejam contribuintes de taxas de serviços, por
possuírem, também, imunidade de jurisdição (caso
não renunciem a ela), não podem ser executados
judicialmente, caso deixem de pagar.
 IMUNIDADE TRIBUTÁRIA RELIGIOSA

Liberdade Direito individual consagrado pelo art. 5º VI: “é

de culto: inviolável a liberdade de consciência e de crença,
cláusula sendo assegurado o livre exercício dos cultos religiosos
pétrea e garantida, na forma da lei, a proteção aos locais
de culto e a suas liturgias;”

CF art. 150 VI b Impede os entes de instituir impostos sobre “templos

de qualquer culto”. Mas a CF disse menos do
que queria dizer, conforme se deduz do § 4º: “As
vedações expressas no inciso VI, alíneas “b” e “c”,
compreendem somente o patrimônio, a renda e os
serviços, relacionados com as finalidades essenciais
das entidades nelas mencionadas”.
Logo, a imunidade abrange a entidade religiosa,
incluindo o templo e todas as atividades que lhe são
inerentes, sendo imunes a IR sobre oferendas, a ISS
sobre serviços de casamento, etc.

Imunidade O STF entende que o imóvel da entidade religiosa

do imóvel de alugado a terceiros (para qualquer uso) continua
entidade reli- imune bastando que os rendimentos revertam para
giosa quan- tais. Nesse caso, tanto o imóvel quanto a renda do
do alugado aluguel são imunes a impostos.
O entendimento contrasta com o adotado para a
imunidade tributária recíproca.

Cemitérios O STF entende que são imunes os cemitérios que

sem fins lu- funcionem como extensões da entidade e realizem
crativos exclusivamente serviços religiosos e funerários.
Não se aplica a cemitérios com manifesta
finalidade lucrativa.
IMUNIDADE DOS PARTIDOS POLÍTICOS, SINDICATOS DE TRABALHADORES,
ENTIDADES EDUCACIONAIS/DE ASSISTÊNCIA SOCIAL SEM FINS LUCRATIVOS

EFICÁCIA “(...) atendidos os requisitos da lei”

LIMITADA
Lei complementar pois, segundo o Art. 146, cabe
à lei complementar: “II - regular as limitações
constitucionais ao poder de tributar”.

Pluralismo Fundamento da República e corolário do

político Estado Democrático de Direito, é assegurado pela
imunidade conferida aos partidos políticos,
inclusive suas fundações.

Liberdade de Cláusula pétrea pois protege um direito

associação fundamental social. CF Art. 8º É livre a associação
sindical profissional ou sindical, observado o seguinte: (...)

Sindicatos O Art. 150 VI c imuniza as “entidades sindicais dos

patronais trabalhadores”, mas não os sindicatos patronais.
não são
Nesse sentido, o STJ reconheceu a legalidade da
imunes
cobrança de ISS sobre serviço de consultas ao SPC
prestado aos associados do sindicato do Comércio
Varejista da Baixada Santista, sendo irrelevante
que o serviço seja prestado sem fins lucrativos.

Entidades A ausência de fins lucrativos não é uma proibição

educacionais de superávit financeiro, mas de distribuição
e assistenci- de excedentes entre sócios, diretores, gerentes ou
ais sem fins quaisquer outras pessoas.
lucrativos

Escolas pro- O STF entende que a imunidade alcança as escolas

fissionali- de ensino profissionalizante mantidas pelos serviços
zantes sociais autônomos, como o SENAC e o SENAI.
VINCULAÇÃO Assim como nos casos de imunidade religiosa, o
ÀS FINALIDA- STF tem sido flexível na análise da vinculação
DES do patrimônio, renda ou serviço às finalidades
essenciais das entidades da alínea c, prevalecendo
a imunidade sobre a igualdade de condições entre
concorrentes do mercado.

Imóvel O STF, em 2015 editou a Súmula Vinculante 52:

alugado “Ainda quando alugado a terceiros, permanece
imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer
das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da CF,
desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas
atividades para as quais tais entidades foram
constituídas.”

Imóvel usado O STF entendeu que a utilização de imóvel como

como clube clube para fins de recreação e lazer dos funcionários
para funcio- de entidade de assistência social não era alheia à
nários finalidade filantrópica da instituição, justificando
sua imunidade.

Imóvel O STF entendeu que a manutenção de livraria

usado como em imóvel de entidade imune não era alheia às
livraria finalidades essenciais.

Venda de O STF entendeu que a venda de ingressos de cinema

ingressos de pelo SESC não é desvinculado de sua atividade
cinema essencial, sendo, portanto, imune.

Venda de O STF entendeu que as vendas de bens por entidade

bens imune assistencial são imunes ao ICMS, ainda que seja
a ICMS tributo indireto, pois a incidência acabaria por one-
(mas não a rar o produto, prejudicando-lhe a competitividade.
compra)
 Por outro lado, não reconheceu a imunidade
ao SESI que a invocou como contribuinte de fato e
responsável tributário pelo recolhimento do ICMS
relativo à aquisição de feijão.

O STF 2017 fixou tese: “A imunidade tributária

subjetiva aplica-se a seus beneficiários na posição
de contribuinte de direito, mas não na de simples
contribuinte de fato, sendo irrelevante para
a verificação do beneplácito constitucional a
repercussão econômica do tributo envolvido.”

REGULAMEN- Atualmente, é o art. 14 do CTN que confere eficácia

TAÇÃO DA à imunidade das entidades da alínea c:
IMUNIDADE
I - não distribuírem qualquer parcela de seu
patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos
na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e
despesas em livros revestidos de formalidades
capazes de assegurar sua exatidão.

Suspensão da CTN Art. 14 § 1º Na falta de cumprimento do disposto

imunidade neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade
competente pode suspender a aplicação do benefício.
O STF entende que prevalece a presunção de que
seu patrimônio, renda e serviços encontram-se
vinculados às suas finalidades essenciais, devendo
a autoridade, para declarar a inaplicabilidade da
imunidade e lançar o tributo, constituir prova que
demonstre inequivocamente o desvio de finalidade.
Caso das Planos de previdência privada aberta têm fins
entidades lucrativos, logo, não gozam de imunidade. Há
fechadas de controvérsia sobre os “fundos de pensão” (fechados).
previdência
Considerando que a CF fez clara distinção entre
complemen-
assistência social (não contributiva) e previdência
tar
social (contributiva), e que só imunizou as
instituições de assistência social, entidades de
previdência privada, geralmente mantidas por
contribuições do patrocinador (empresa) e dos
beneficiários (empregados), não estão imunes.
Mas o STF reconhece a imunidade nos raros casos
em que só o patrocinador contribua (ex: COMSHELL).
STF Súmula 730: “A imunidade tributária
conferida a instituições de assistência social sem
fins lucrativos pelo art. 150, VI, C, da Constituição,
somente alcança as entidades fechadas de
previdência social privada se não houver
contribuição dos beneficiários”.
Como o art. 202 § 3º proíbe que o aporte a entidade
de previdência privada feito por ente ou entidade da
administração indireta exceda a contribuição do
segurado, jamais um “fundo de pensão estatal” =
poderá gozar da imunidade.

Imunidade Além da imunidade a impostos, a CF assegura:

a contribui-
Art. 195 § 7º: “São isentas de contribuição para
ções para a
a seguridade social as entidades beneficentes de
seguridade
assistência social que atendam às exigências
social
estabelecidas em lei.”
Art. 195 § 7º
A regulamentação também deve ser por lei
complementar, o que só foi feito em 2021 (LC 187).
 Além de contarem com presunção do vínculo às
finalidades essenciais para fins de imunidade a
impostos, para a imunidade a contribuições, não
importa a data do pedido ou a do reconhecimento,
e sim a do início do preenchimento dos requisitos.
STJ Súmula 612: O certificado de entidade
beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de
sua validade, possui natureza declaratória para
fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em
que demonstrado* o cumprimento dos requisitos
estabelecidos por lei complementar para a fruição
da imunidade.
*Na realidade, retroage à data do cumprimento e
não da demonstração.

IMUNIDADE TRIBUTÁRIA CULTURAL

Cláusula Protege direitos individuais como a livre

pétrea manifestação do pensamento, a liberdade de
atividade intelectual, artística, científica e de
comunicação e o acesso à informação.

Objetiva Única puramente objetiva do art. 150. Alcança as

publicações e seu papel, imunes ao II, IE, IPI e ICMS.
Não imuniza a livraria, a editora, os autores ou
as empresas jornalísticas, de publicidade, ou o
serviço de composição gráfica de livros.

Álbum de O STF entende que a CF não fez ressalvas quanto ao

figurinhas e valor artístico/didático, à relevância ou qualidade
apostilas cultural da publicação, não cabendo ao aplicador
afastar a imunidade por força de juízo subjetivo.
Encartes Por não serem destinados à cultura ou educação,
comerciais os encartes exclusivamente comerciais, mesmo se
inseridos em jornais, não estão protegidos.

Propaganda A propaganda inseparável da publicação não

no corpo da lhe retira a imunidade, pois ajuda a financiar
publicação a empresa jornalística e diminuir o preço da
publicação, o que está em consonância com a CF.

Listas Apesar de veicularem anúncios, são imunes, pois

telefônicas a inserção visa a permitir sua divulgação a custo
zero.

Outros A CF faz menção apenas ao papel, não se aplicando,

insumos por exemplo à tinta, cola, linha e, muito menos, ao
maquinário gráfico.
O STF já considerava abarcados pela imunidade
o papel fotográfico, filmes fotográficos não
impressionados para imagens monocromáticas
e o papel para telefoto (Súmula 657). Considera
imune, também, o filme que se integra nas capas
de livros sem capa dura.

Novas Até 2017, a jurisprudência do STF parecia não

tecnologias estender a imunidade do papel a outras mídias e
suportes, como CD-Rom e ebooks.
Em 2017, finalmente afirmou que “a interpre-
tação das imunidades deve se projetar no futuro”
e que “o papel não é essencial ao conceito de livro”,
consignando que o suporte, tangível ou intangível,
apenas dá abrigo ao conteúdo, sendo elemento me-
ramente acidental, e não essencial a ponto de con-
dicionar-lhe a imunidade.
 Agora, é pacífico que a imunidade se aplica ao
livro eletrônico e ao audiolivro.
Alcança também os leitores de livros eletrônicos
(e-readers). Não alcança tablets, notebooks, que
possuem funcionalidades (não acessórias) muito
além da leitura de livros.
Súmula SV 57: “A imunidade tributária constante do
Vinculante 57
art. 150, VI, d, da CF88 aplica-se à importação
e comercialização, no mercado interno, do livro
eletrônico (e-book) e dos suportes exclusivamente
utilizados para fixá-los, como leitores de livros
eletrônicos (e-readers), ainda que possuam
funcionalidade acessórias”.

Componentes O STF entendeu que imunidade alcança os compo-

eletrônicos nentes eletrônicos exclusivamente destinados a inte-
grar unidade didática com fascículos.

IMUNIDADE DA MÚSICA NACIONAL

Imunidade Impostos sobre “fonogramas e videofonogramas

mista musicais produzidos no Brasil contendo obras
musicais ou literomusicais de autores brasileiros
e/ou obras em geral interpretadas por artistas
brasileiros bem como os suportes materiais ou
arquivos digitais que os contenham, salvo na
etapa de replicação industrial de mídias ópticas de
leitura a laser.”

EC 75 de A exposição de motivos da PEC deixou clara a preo-

2013 (PEC da cupação em combater a pirataria, desonerando o
Música) produto original, mas pareceu “não se preocupar”
com a pirataria de música internacional.
Música Exigência absoluta de que seja produzido no Brasil.
“nacional”
Mas basta que o autor ou o intérprete tenha nacio-
nalidade brasileira

Suportes Evita discussões como as que surgiram para a

materiais imunidade cultural, abrangendo vinil, CD, DVD,
ou arquivos arquivos vendidos em sites ou lojas de aplicativos,
digitais etc. Assim, estão imunes a:
y IPI e ICMS incidentes na prensagem (salvo de
mídias de leitura a laser),
y ICMS sobre a venda da mídia física ou digital,
y IE sobre a exportação.

Exceção Replicação industrial de mídias ópticas de leitura

a laser não está imune ao IPI e ICMS não é imune.
A ressalva tenta manter o privilégio da Zona Fran-
ca de Manaus, onde as indústrias têm suas sedes.
A replicação de vinil está abrangida pela imuni-
dade, pois não é mídia óptica.

DEMAIS IMUNIDADES

Certidões e pe- Art. 5º XXXIV - são a todos assegurados, independen-

tição (taxas) temente do pagamento de taxas:
a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa
de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder;
b) a obtenção de certidões em repartições públicas,
para defesa de direitos e esclarecimento de situações
de interesse pessoal;

HC, HD, atos Art. 5º LXXVII - são gratuitas as ações de habeas cor-
de cidada- pus e habeas data, e, na forma da lei, os atos neces-
nia (custas) sários ao exercício da cidadania.
Ação Art. 5º LXXIII - qualquer cidadão é parte legítima
popular, para propor ação popular que vise a anular ato
salvo lesivo ao patrimônio público ou de entidade de que o
comprovada Estado participe, à moralidade administrativa, ao
má-fé meio ambiente e ao patrimônio histórico e cultural,
(custas) ficando o autor, salvo comprovada má-fé, isento
de custas judiciais e do ônus da sucumbência;

Certidões de Art. 5º LXXVI - são gratuitos para os reconhecida-

nascimento mente pobres, na forma da lei:
e óbito para a) o registro civil de nascimento;
pobres (taxa) b) a certidão de óbito;

Receitas de Art. 149 § 2º As contribuições sociais e de intervenção

exportação no domínio econômico de que trata o caput deste
(Cont. sociais artigo: I - não incidirão sobre as receitas decorrentes
e CIDEs) de exportação;

Produtos ex- Art. 153 § 3º III afirma que O IPI “não incidirá sobre
portados (IPI) produtos industrializados destinados ao exterior.”

Pequenas Art. 153 § 4º II diz que O ITR “não incidirá sobre pe-
glebas (ITR) quenas glebas rurais, definidas em lei, quando as
explore o proprietário que não possua outro imóvel.”

Ouro Art. 153 § 5º O ouro, quando definido em lei como

(tributos, ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-
salvo IOF) se exclusivamente à incidência do IOF, devido na
operação de origem; (...)

Entidades Art. 195 § 7º § 7º São isentas de contribuição para

beneficentes a seguridade social as entidades beneficentes de
(contr. para assistência social que atendam às exigências
seguridade) estabelecidas em lei.
Exportações Art. 155 O {ICMS} X - não incidirá:
de mercado- a) sobre operações que destinem mercadorias para
rias e serviços o exterior, nem sobre serviços prestados a destina-
(ICMS) tários no exterior, assegurada a manutenção e o
aproveitamento do montante do imposto cobrado
nas operações e prestações anteriores;

Combustí- b) sobre operações que destinem a outros Estados

veis e energia petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis
para outros líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;
estados (ICMS)

Ouro (ICMS) c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153,

§ 5º;

Radiodifu- d) nas prestações de serviço de comunicação nas

são livre e modalidades de radiodifusão sonora e de sons e
gratuita imagens de recepção livre e gratuita;
(ICMS)

Combustíveis Art. 155 § 3º À exceção {do ICMS, II e IE}, nenhum outro

etc, Eletrici- imposto poderá incidir sobre operações relativas
dade, Tele- a energia elétrica, serviços de telecomunicações,
com (impos- derivados de petróleo, combustíveis e minerais do
tos salvo II, IE País.
e ICMS)

Aposentado- Art. 195 II - do trabalhador e dos demais segurados

ria e pensão da previdência social, podendo ser adotadas
pelo RGPS alíquotas progressivas de acordo com o valor
(contribuição do salário de contribuição, não incidindo
para seguri- contribuição sobre aposentadoria e pensão
dade) concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social;
Operações § 2º O {ITBI}: I - não incide sobre
societárias
y a transmissão de bens ou direitos incorporados ao
(ITBI)
patrimônio de pessoa jurídica em realização de
capital, nem sobre
y a transmissão de bens ou direitos decorrente de
fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa
jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade
preponderante do adquirente for a compra e
venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil;

Casamento Art. 226 § 1º O casamento é civil e gratuita a

civil (taxas) celebração.
 Legalidade Anterioridade Noventena
Instituição de tributo
Majoração (inclusive BC)
Extinção/Redução de benefícios
Extinção/Redução de desconto
Extinção de tributo
Redução de tributo
FG e Sujeito passivo
Exclusão, Extinção, Suspensão
Cominação de penalidades
Dispensa/redução de penalidades
Mudança de prazo
Atualização monetária da BC
II, IE, IOF
IPI
IR
BC do IPVA e do IPTU
IEG
Emp.comp calamidade/guerra
ICMS Monofásico salvo restab
CIDE-Combustíveis salvo restab salvo restab
Contribuições p/ seguridade