Atividade Imobiliária

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IRPJ - Atividade Imobiliária - Aspectos fiscais e contábeis

Procedimento Atualizado: Em face da publicação do Ato CN nº 70/2023 (DOU 1 de 20.10.2023), este
procedimento foi atualizado. Tópico atualizado: 16.2.1 Valores que não integram a base de cálculo (Nota
2).
Resumo: Este procedimento esclarece quem são os contribuintes abrangidos pelas normas de
tributação, o conceito de unidade imobiliária, as normas sobre estoque de imóveis, sobre o custo dos
imóveis vendidos, sobre a venda de unidade imobiliária e sua contabilização.
Sumário
1. INTRODUÇÃO
2. CONTRIBUINTES ABRANGIDOS
3. CONCEITO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA
4. NORMAS SOBRE ESTOQUE DE IMÓVEIS
4.1 Registro permanente de estoque
4.2 Livro Registro de Inventário
5. CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS
5.1 Formação do custo
5.2 Custos pagos ou incorridos
5.2.1 Forma de contabilização
5.3 Custos contratados
5.4 Custos orçados
5.4.1 Modificação do valor orçado
6. VENDA DE UNIDADE IMOBILIÁRIA
6.1 Momento em que se efetiva
6.2 Resultados das vendas à vista
6.2.1 Venda à vista de unidade concluída
6.2.2 Venda à vista de unidade não concluída
6.3 Resultados das vendas a prazo ou a prestação
6.3.1 Venda a prazo ou a prestação de unidade concluída
6.3.2 Venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída

6.4 Venda contratada com juros
7. DIFERENÇA DE VALOR ENTRE O CUSTO ORÇADO E O CUSTO REALIZADO
7.1 Tratamento contábil da insuficiência de custo realizado
7.1.1 Unidade (não concluída) vendida com recebimento no período-base da venda
7.1.2 Unidade (não concluída) vendida com recebimento após o período-base da venda
7.2 Tratamento contábil do excesso de custo realizado
7.3 Tratamento fiscal da insuficiência de custo realizado
7.3.1 Insuficiência não superior a 15% do total do orçamento
7.3.2 Insuficiência superior a 15% do total do orçamento
7.4 Tratamento fiscal do excesso de custo realizado
8. VEDAÇÃO À UTILIZAÇÃO DO LALUR
9. REGRAS SUPLEMENTARES
9.1 Momento de reconhecimento do lucro bruto
9.2 Execução conjunta de projeto por duas ou mais empresas
9.3 Reconhecimento de lucro bruto por empreendimento
10. QUADRO DEMONSTRATIVO DO CUSTO ORÇADO
10.1 Modelo original (baixado pela Instrução Normativa SRF nº 84/1979 )
10.2 Instruções para preenchimento
11. VARIAÇÕES MONETÁRIAS - TRATAMENTO
11.1 Receita financeira da comercialização de imóveis - Inclusão na base de cálculo da estimativa e

do lucro presumido
11.1.1 Extensão à contribuição Social sobre o Lucro
12. LOTEAMENTO EM IMÓVEL DE TERCEIRO
13. CONDOMÍNIO NA CONSTRUÇÃO POR ADMINISTRAÇÃO
14. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO (RET) APLICÁVEL ÀS INCORPORAÇÕES IMOBILIÁRIAS
14.1 Conceitos de incorporador e de incorporação
14.2 Presunção da vinculação entre a alienação das frações do terreno e o negócio de construção
14.3 Opção pelo RET
14.4 Responsabilidade tributária
14.5 Pagamento mensal unificado de tributos
14.5.1 Conceito de receita mensal
14.5.2 Exemplo
14.6 Distribuição percentual por tributo
14.6.1 Exemplo
14.7 Incorporadora tributada com base no lucro real trimestral - Opção no segundo ou terceiro
mês do trimestre
14.7.1 Incorporadora tributada com base no lucro real anual - Opção a partir do segundo mês do
ano-calendário
14.8 Prazo de recolhimento e código de Darf
14.8.1 Inscrição de cada incorporação no CNPJ
14.9 Suspensão da exigibilidade de tributos
14.10 Impossibilidade de parcelamento de débitos
14.11 Escrituração segregada
14.12 Falência ou insolvência do incorporador
14.12.1 Efeitos em relação ao patrimônio de afetação
14.12.2 Pagamento de dívidas tributárias, trabalhistas e previdenciárias
15. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO
15.1 Restrição à opção
15.2 Adoção do regime de caixa
15.2.1 Mudança do regime de caixa para o regime de competência
15.2.2 Mudança do lucro presumido para o lucro real
15.3 Variações monetárias
15.4 Receita financeira da comercialização de imóveis - Inclusão na base de cálculo do lucro

presumido
15.5 Vendas canceladas e devoluções de vendas - Possibilidade de dedução nos meses seguintes
15.6 Contrato de troca ou permuta
16. COFINS E PIS-PASEP
16.1 Fato gerador
16.2 Base de cálculo
16.2.1 Valores que não integram a base de cálculo
16.3 Alíquotas
16.4 Aproveitamento de créditos
16.4.1 Custos das unidades imobiliárias vendidas
16.4.2 Outros créditos
16.4.3 Determinação dos créditos
16.4.3.1 Valores que não dão direito a crédito
16.4.4 Custos orçados - Crédito presumido
16.4.4.1 Conceito de custo orçado
16.4.4.2 Ajuste do custo orçado
16.4.4.3 Cálculo do crédito presumido
16.4.4.4 Determinação da diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado
16.5 Mudança do regime cumulativo para o não cumulativo
16.6 Bens recebidos em devolução antes do início da incidência não cumulativa
16.7 Créditos referentes às importações de bens e serviços
16.7.1 Determinação do montante do crédito

16.8 Não incidência de atualização monetária e juros no aproveitamento de créditos
16.9 Contratos de longo prazo anteriores a 30.10.2003 - Sujeição ao regime cumulativo
16.10 Regime de reconhecimento de receitas
16.11 Contratos com preço predeterminado
17 PERMUTA DE IMÓVEIS
17.1 Conceito de permuta
17.2 Permuta a preço de mercado
17.3 Permuta com pessoas ligadas
17.4 Torna
17.4.1 Cômputo como receita e dedução de custo
17.4.1.1 Exemplo
17.4.2 Registro da torna pela permutante
17.4.3 Tributação do lucro contido na torna à medida do recebimento
17.5 Permuta de uma unidade por duas ou mais
17.6 Permuta entre pessoas jurídicas
17.7 Permuta entre pessoa jurídica e pessoa física
17.8 Compra e venda com dação de unidade imobiliária em pagamento
18. EQUIPARAÇÃO DE PESSOA FÍSICA A PESSOA JURÍDICA PELA PROMOÇÃO DE

INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA OU LOTEAMENTO DE TERRENO
18.1 Conceito de incorporação imobiliária e incorporador
18.2 Conceito de loteamento
18.2.1 Exemplo
18.3 Desmembramento de imóvel rural
18.4 Empreendimentos com documentação arquivada no registro imobiliário
18.5 Incorporações ou loteamentos sem registro
18.6 Aquisição e alienação
18.7 Empreendimentos realizados em condomínio
18.8 Associação com pessoa jurídica para execução do empreendimento
18.9 Início da equiparação
18.10 Desistência do empreendimento
18.11 Regime fiscal
18.11.1 Obrigações acessórias
18.11.2 Inscrição no CNPJ
18.11.3 Opção pelo RET ou pela tributação com base no lucro presumido
18.11.4 Vedação da opção pelo Simples Nacional
18.11.5 Tributação com base no lucro real
18.11.6 Resultados e rendimentos tributáveis
18.11.7 Rendimentos excluídos de tributação
18.11.8 Valor de incorporação de imóveis

18.11.9 Contribuição social sobre o Lucro, Cofins e PIS-Pasep
18.11.10 Distribuição do lucro
18.12 Término da equiparação
18.12.1 Condições
18.12.2 Encerramento da empresa individual
19. DECLARAÇÃO DE INFORMAÇÕES SOBRE ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS (DIMOB)
19.1 Empresas sujeitas à apresentação
19.1.1 Extinção, fusão, cisão e incorporação
19.1.2 Inexistência de operações
19.2 Informações a serem prestadas
19.3 Prazo e meio de entrega
19.4 Infrações e penalidades

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1. INTRODUÇÃO
Para fins de determinação do lucro real, base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, a
atividade de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis recebe tratamento
específico, estabelecido pelo RIR/2018 , arts. 481 a 484.
Essa disciplina de tributação é regulamentada pela Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , com as
modificações introduzidas pela Instrução Normativa SRF nº 23/1983 . Posteriormente, sobreveio a
Instrução Normativa SRF nº 67/1988 , estabelecendo normas alternativas e complementares.
Com fundamento nessas Instruções e em outros atos legais e normativos citados, vamos focalizar o
assunto neste trabalho, examinando a tributação das empresas imobiliárias não apenas sob o aspecto
do IRPJ, mas, também, da Contribuição Social sobre o Lucro, do PIS-Pasep e da Cofins.
Importa salientar que a abordagem é direcionada especialmente às empresas imobiliárias tributadas
com base no lucro real. Mas, no tópico 15, comentamos a opção pela tributação com base no lucro
presumido que, a partir do ano-calendário de 1999, passou a ser permitida para as pessoas jurídicas
que exercem as atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis (Lei
nº 9.718/1998 , art. 14 ).
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2. CONTRIBUINTES ABRANGIDOS
As normas de tributação explanadas nos tópicos 2 a 10 deste texto se aplicam:
a) ao contribuinte, pessoa jurídica, tributado com base no lucro real que comprar imóvel para venda
ou empreender desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou
construção de prédio destinado à venda;
b) à pessoa física considerada empresa individual (equiparada a pessoa jurídica) por promover a
incorporação de prédios em condomínio ou o loteamento de terrenos, conforme previsto no
RIR/2018 , art. 163 , que também seja tributada com base no lucro real. A equiparação é tratada no
tópico 18 deste trabalho.
Voltamos a assinalar que, desde o ano-calendário de 1999, passou a ser permitida a opção pela
tributação com base no lucro presumido para as pessoas jurídicas em foco (Lei nº 9.718/1998 , art. 14 ),
conforme examinado no tópico 15.
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3. CONCEITO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA
A expressão "unidade imobiliária" (ou, simplesmente, "unidade") utilizada ao longo deste trabalho
compreende:
a) o terreno adquirido para venda, com ou sem construção;
b) cada lote oriundo de desmembramento de terreno;
c) cada terreno decorrente de loteamento;
d) cada unidade distinta, resultante de incorporação imobiliária;
e) o prédio construído para venda como unidade isolada ou autônoma.
(Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , item 2)
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4. NORMAS SOBRE ESTOQUE DE IMÓVEIS
Há regras específicas sobre registro permanente de estoque e Livro Registro de Inventário das
empresas imobiliárias, conforme segue.
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4.1 Registro permanente de estoque

A empresa imobiliária deve manter registro permanente de estoque, para determinar o custo dos
imóveis vendidos.
Para tanto, pode ser adotado livro, fichas, mapas ou formulários contínuos emitidos por sistema de
processamento de dados, a critério do contribuinte, observadas as seguintes regras:
a) o modelo do registro permanente de estoques deve seguir as fichas usuais de controle de
estoque, mas pode ter outros elementos informativos, peculiares às atividades imobiliárias, que o
contribuinte entender necessários;
b) o livro ou os conjuntos de fichas, mapas ou formulários não precisam ser registrados nem
autenticados por nenhum órgão ou repartição, mas devem conter termos de abertura e de
encerramento assinados pelo contribuinte e por contabilista legalmente habilitado;
c) devem ser adotados, em relação aos termos de abertura e de encerramento dos conjuntos de
fichas, mapas ou formulários, as mesmas regras aplicáveis para a substituição do Livro Diário por
fichas ou formulários contínuos;
d) a dispensa de registro e autenticação não desobriga o contribuinte de manter o registro de
estoque em boa ordem e guarda, à disposição da autoridade fiscalizadora, até que ocorra a
inexigibilidade dos créditos tributários originados de operações nele escrituradas;
e) o registro permanente de estoque deve ser escriturado com base nos lançamentos dos custos
pagos ou incorridos e das baixas de estoque constantes da escrita comercial;
f) a escrituração pode ser feita de forma sucinta, mediante simples referência à folha e ao número
do Livro Diário em que forem efetuados os lançamentos mencionados na letra "e", ou, então,
mediante indicação do número de ordem de cada lançamento contábil, no caso de contabilidade
feita por processamento de dados;
g) o registro de estoque deve abranger todos os imóveis destinados à venda, inclusive terrenos
oriundos de desmembramento ou constantes de loteamento em implantação, edificações em
andamento e respectivos terrenos ou frações ideais de terreno resultantes de incorporação
imobiliária e quaisquer outros prédios em construção para venda;
h) no caso de empreendimento que compreenda duas ou mais unidades a serem vendidas
separadamente, o registro de estoque deve discriminar, ao menos por ocasião do balanço, o custo
de cada unidade distinta. Considera-se atendida tal exigência se a discriminação constar no livro de
registro de inventário na forma mencionada nas letras "a" a "d" do subtópico 4.2. De todo modo, a
forma de proceder a essa discriminação fica a critério do contribuinte.
 Nota
Se a pessoa jurídica mantiver a escrituração dos empreendimentos ou unidades, individualmente,
em conta analítica do Livro Razão, ela pode valer-se de cópia da ficha sintética ou da ficha analítica
dos lançamentos respectivos para suprimento da exigência do registro permanente de estoque,
desde que esse controle seja ampliado por mapas complementares para neles se indicar a
quantidade de unidades construídas, de unidades vendidas e de unidades em estoque, bem como
das áreas correspondentes em metros quadrados ou em frações ideais.
(Decreto-lei nº 1.598/1977 , art. 27 ; Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , item 3)
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4.2 Livro Registro de Inventário

A exigência do registro permanente de estoque não dispensa o contribuinte da obrigação de possuir e
escriturar o Livro Registro de Inventário previsto na legislação do Imposto de Renda. É função daquele
subsidiar este, principalmente no que se refere à determinação do custo e à discriminação dos imóveis
em estoque por ocasião do balanço.
No final de cada período-base, deverão constar do livro de Registro de Inventário todos os imóveis
destinados à venda, tal como indicados na letra "g" do subtópico 4.1 supra.
As unidades existentes em estoque na data do balanço devem ser discriminadas no livro Registro de
Inventário do seguinte modo:
a) os imóveis adquiridos para venda, um por um;
b) os terrenos oriundos de desmembramento ou loteamento:
b.1) por conjunto de lotes com idêntica dimensão ou por quadras, quando referentes a um mesmo
empreendimento; ou, então,
b.2) terreno por terreno, se assim preferir o contribuinte;
c) as edificações resultantes de incorporação imobiliária, inclusive respectivos terrenos:
c.1) por conjunto de unidades autônomas com idêntica área de construção e o mesmo padrão de
acabamento, conquanto se refiram a um mesmo empreendimento; ou, então,
c.2) unidade por unidade, se assim preferir o contribuinte;
d) os prédios construídos para a venda e respectivos terrenos, prédio por prédio.
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5. CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS
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5.1 Formação do custo

O custo dos imóveis vendidos deve compreender, obrigatoriamente:
I - o custo de aquisição de terrenos ou prédios, inclusive os tributos devidos na aquisição e as despesas
de legalização; e
II - os custos de estudo, planejamento, legalização e execução dos planos ou projetos de
desmembramento, loteamento, incorporação, construção e quaisquer obras e/ou melhoramentos.
Com referência às atividades mencionadas em "II", elas correspondem à atividade de produção de bens
mencionada no RIR/2018 , art. 302. Portanto, os custos a elas pertinentes devem compreender:
a) o custo de aquisição de materiais e quaisquer outros bens aplicados ou consumidos na
produção, inclusive:
a.1) os custos de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte; e
a.2) os tributos devidos na aquisição ou importação desses insumos;
b) o custo dos serviços aplicados ou consumidos na produção, inclusive os tributos sobre eles
devidos que onerem o contribuinte;
c) o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e guarda
das instalações de produção;
d) os custos de locação, arrendamento mercantil, manutenção e reparo, além dos encargos de
depreciação dos bens aplicados na produção;
e) os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
f) os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.
 Notas
(1) Os custos mencionados neste subtópico devem guardar relação direta com a realização das
atividades de estudo, planejamento, legalização e execução dos planos ou projetos de
desmembramento, loteamento, incorporação, construção e quaisquer obras ou melhoramentos.
(2) Não integram o custo dos imóveis vendidos: as despesas com as vendas; as despesas
financeiras; as despesas gerais e administrativas
(3) Os encargos financeiros quando especificamente vinculados a um empreendimento, observado
o princípio da uniformidade, poderão ser considerados integrantes do custo. Para esse efeito, de
acordo com o Ato Declaratório Normativo CST nº 05/1984 , são considerados encargos financeiros:
a) a taxa de abertura de crédito;
b) os juros; e
c) a atualização monetária.
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5.2 Custos pagos ou incorridos

Os custos pagos, admitidos na formação do custo do imóvel vendido, são aqueles que, além de estarem
pagos, se refiram a bens ou serviços adquiridos ou contratados para específica aplicação no
empreendimento de que a unidade negociada faça parte.
Além dos valores pagos, integram também o custo do imóvel vendido, como custos incorridos, todos
aqueles fatores de produção mencionados nas letras "a" a "f" do subtópico 5.1.
(Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitens 7.1 e 7.3)
.

No tocante à forma de contabilização dos custos, a Instrução Normativa SRF nº 84/1979 (subitens 7.2,
74 e 7.5) dispõe que:
a) os bens adquiridos para estocagem (portanto, sem destinação específica) devem ser debitados
a uma conta de almoxarifado e somente se tornarão apropriáveis ao custo de qualquer
empreendimento quando nele aplicados;
b) todos os custos pagos ou incorridos devem ser primeiramente debitados a uma conta
representativa das obras em andamento, classificável no Ativo Circulante ("Obras em Andamento"),
para depois serem considerados na formação do custo de cada unidade vendida.
c) os custos pagos ou incorridos referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais
unidades deverão ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critério usual no
tipo de empreendimento imobiliário.
Exemplo
Admitamos que determinada empresa que explore a atividade de construção de imóveis adquira (a
prazo), para aplicação em diversas obras, 90.000 m2 de azulejos, no valor de R$ 900.000,00.
Consideremos, ainda, que tenham sido utilizados 1.000 m2 do material na Obra "X", conforme
requisições, para aplicação nas unidades 1 e 2 (idênticas) que compõem a mencionada obra.
Nesse caso, teríamos os seguintes lançamentos contábeis:
Lançamento nº 1
Registro da aquisição e dos respectivos créditos da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins.
D - Estoque de Materiais de Construção (Ativo Circulante) R$ 816.750,00
D - PIS-Pasep a Recuperar* (Ativo Circulante) R$ 14.850,00(1)
D - Cofins a Recuperar* (Ativo Circulante) R$ 68.400,00(2)
C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 900.000,00
(1) R$ 900.000,00 x 1,65% (alíquota da contribuição para o PIS-Pasep devida no regime não
cumulativo).
(2) R$ 900.000,00 x 7,6% (alíquota da Cofins devida no regime não cumulativo).
 Notas
(1) Não cabe crédito do ICMS na aquisição, pela empresa de construção civil, de insumos gerais a serem
utilizados nas suas obras.
(2) Sobre o aproveitamento de créditos da Cofins e da contribuição para PIS-Pasep no regime não
cumulativo, veja o tópico 16.
Lançamento nº 2
Registro da utilização dos azulejos na obra "X"
D - Obras em Andamento - Obra "X" (Ativo Circulante) R$ 9.080,00(1)
C - Estoque de Materiais de Construção (Ativo Circulante) R$ 9.080,00(1)
(1) R$ 816.750,00 ÷ 90.000 m2 = R$ 9,80 (custo do m2 de azulejo) x 1.000 m2 (utilizados na Obra "X").
Lançamento nº 3
Apropriação do custo, por rateio, a cada unidade da obra (base 50%, no exemplo).
D Imóveis à Venda (Ativo Circulante) - Unidade 1 - R$ 4.540,00 - Unidade 2 - R$
- R$ 4.540,00 9.080,00
C Obras em Andamento - Obra "X" (Ativo Circulante) R$
- 9.080,00
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5.3 Custos contratados

A pessoa jurídica pode, também, computar, na formação do custo do imóvel vendido, os custos
contratados para a realização das obras ou melhoramentos a que estiver obrigada, observando-se as
seguintes regras:
a) os custos contratados relativos a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades
devem ser apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de
empreendimento imobiliário;
b) os custos contratados poderão ser atualizados monetariamente, desde que cláusula contratual
nesse sentido tenha sido estipulada entre o contribuinte e o fornecedor dos bens ou serviços;
c) os valores referentes à atualização monetária dos custos contratados serão computados, no
custo de cada unidade vendida, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de
empreendimento imobiliário.
 Nota
(1) A pessoa jurídica deve manter, à disposição da fiscalização ou dos órgãos da RFB,
demonstração analítica, por empreendimento, dos custos contratados incluídos na formação do
custo de cada unidade vendida, assim como dos efeitos da atualização monetária dos respectivos
contratos de fornecimento de bens ou serviços, observando-se que:
a) as demonstrações analíticas não precisam ser registradas nem autenticadas por nenhum órgão
ou repartição;
b) a dispensa de registro e autenticação, contudo, não desobriga o contribuinte de manter as
demonstrações em boa ordem e guarda, à disposição da autoridade fiscalizadora, até que ocorra a
inexigibilidade dos créditos tributários originados de operações nelas escrituradas.
(2) Se a pessoa jurídica optar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido por
concluir (subtópico 5.4), todo e qualquer custo objeto de contrato posterior à data da efetivação da
venda, respectivo à unidade mencionada, deverá ser considerado como contratado em função do
custo orçado.
(Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitens 8.1 a 8.4, 8.9 e 8.10)
.

O custo contratado a contabilizar será apenas o que disser respeito ao imóvel vendido, o que significa
que a contabilidade não deve registrar custos contratados apropriáveis a unidades por vender.
Para fins de contabilização desses custos, devem ser observados os seguintes critérios, preconizados
pela Instrução Normativa SRF nº 84/1979 :
a) o valor dos custos contratados respectivos ao imóvel vendido deve ser creditado a conta
específica do Passivo Circulante ou do Passivo Não Circulante, na data da efetivação da venda, em
contrapartida:
a.1) uma conta própria de Resultado do Exercício, se referente a unidade não concluída vendida à vista, ou
vendida a prazo ou a prestação com pagamento total contratado para o curso do período-base da venda;
a.2) uma conta própria do grupo de Receita Diferida, se referente a unidade não concluída vendida a prazo
ou a prestação com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-base da
venda, na hipótese de interesse do contribuinte pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à
receita da venda recebida;
b) os custos contratados após o dia de efetivação da venda, bem como as atualizações monetárias
dos contratos de fornecimento de bens ou serviços ocorridas depois dessa data, serão creditados
à conta do Passivo Circulante ou do Passivo Não Circulante (citada em "a"), em contrapartida a
débitos a conta específica de Resultado do Exercício ou a conta própria do grupo de Resultados de
Exercícios Futuros;
c) à medida que os fornecedores de bens ou serviços vão cumprindo os contratos em que sejam
partes, o contribuinte deve debitar a conta do Passivo Circulante ou do Passivo Não Circulante
(letra "a") e creditar a conta do Ativo Circulante "Obras em Andamento" (subtópico 5.2.1, letra "b"),
pelo valor do custo contratado apropriável a cada unidade vendida.
Esquema de contabilização
Se a empresa optar por computar na formação do custo do imóvel vendido os custos contratados para
a realização das obras ou melhoramentos poderá adotar o seguinte esquema de lançamentos:
I - Venda à vista ou a prestação com pagamento total contratado para o curso do período-base da
venda
Pelo registro dos custos contratados
D - Resultado do Exercício (Conta de Resultado)
C - Serviços Contratados de Terceiros (Passivo Circulante)
Pelo registro da execução dos custos contratados

D - Serviços Contratados de Terceiros (Passivo Circulante)
C - Obras em Andamento (Ativo Circulante)
II - Venda a prestação com pagamento restante ou total contratado para depois do período-base da
venda
Pelo registro dos custos contratados
D - Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado)
C - Serviços Contratados de Terceiros (Passivo Não Circulante)
Pelo registro da execução dos custos contratados

D - Serviços Contratados de Terceiros (Passivo Não Circulante)
Exemplo
No desenvolvimento do exemplo, consideremos que a posição de um empreendimento imobiliário,
composto por 20 unidades residenciais, se apresentasse assim:
Obras em Andamento (Ativo Circulante)
Empreendimento Alfa
- Terreno R$ 1.500.000,00
- Material de construção R$ 3.000.000,00
- Mão de obra R$ 1.200.000,00
- Encargos sociais R$ 975.000,00
- Serviços de terceiros R$ 1.875.000,00
Total R$ 8.550.000,00
Se admitirmos a venda de uma unidade desse empreendimento (unidade "A"), pelo valor de R$
700.000,00, à vista, em 30.06.20X1 e a contratação de uma subempreiteira para concluir o
empreendimento pelo valor de R$ 3.200.000,00, teríamos os seguintes lançamentos contábeis.
Lançamento nº 4
Apuração do custo da unidade vendida, na data da realização da venda.
D Custo dos Imóveis Vendido (Conta de Resultado) R$
- 427.500,00
C Obras Em Andamento - Empreendimento Alfa - Terreno (Ativo Circulante) R$ 75.000,00
-
C Obras Em Andamento - Empreendimento Alfa - Material de construção R$
- (Ativo Circulante) 150.000,00
C Obras Em Andamento - Empreendimento Alfa - Mão de obra (Ativo R$ 60.000,00
- Circulante) -
C Obras Em Andamento - Empreendimento Alfa - Encargos Sociais (Ativo R$ 48.750,00
- Circulante)
C Obras em Andamento Empreendimento Alfa - Serviços de Terceiros R$ 93.750,00
- (Ativo Circulante)
Lançamento nº 5
Registro do custo contratado para término do empreendimento, proporcional à unidade vendida.
D - Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado) R$
145.200,00
D - PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 2.640,00
D - Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.160,00
C Serviços Contratados de Terceiros - Empreiteira "Y" (Passivo R$
- Circulante) 160.000,00
Sobre o aproveitamento de créditos da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, veja os lançamentos

nºs 7 e 8, adiante.
Lançamento nº 6
Recebimento do valor da venda
D - Caixa ou Bancos c/ Movimento (Ativo Circulante) R$ 700.000,00
C - Receita de Venda de Imóveis (Conta de Resultado) R$ 700.000,00
Lançamento nº 7
Apropriação dos serviços da subempreiteira
D Obras em Andamento - Empreendimento Alfa - Serviços de R$ 2.904.000,00
- Terceiros (Ativo Circulante)
D PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 52.800,00(1)
-
D Cofins a Recuperar (Ativo Circulante R$
- 243.200,00(2)
C Fornecedores - Empreiteira "Y" (Passivo Circulante) R$ 2.848.000,00
-
C Contribuição Previdenciária Retida na Fonte (Passivo Circulante) R$
- 352.000,00(3)
(1) R$ 3.200.000,00 x 1,65% % (alíquota da contribuição para o PIS-Pasep devida no regime não
cumulativo).
(2) R$ 3.200.000,00 x 7,6% % (alíquota da Cofins devida no regime não cumulativo).
(3) R$ 3.200.000,00 x 11%. Os valores de materiais ou de equipamentos, próprios ou de terceiros,
exceto os equipamentos manuais, fornecidos pela contratada, discriminados no contrato e na nota
fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, não integram a base de cálculo da retenção,
desde que comprovados (Instrução Normativa RFB nº 2.110/2022 , arts. 110 e 116 , capita).
 Nota
Sobre o aproveitamento de créditos da Cofins da Cofins e do PIS-Pasep veja o tópico 16.
Lançamento nº 8
Transferência do custo proporcional por ocasião da venda da unidade imobiliária "A"
D Serviços Contratados de Terceiros - Empreiteira "Y" (Passivo Circulante R$
- 160.000,00
C Obras em Andamento - Empreendimento Alfa - Serviços de Terceiros R$
C PIS-Pasep Não Cumulativo a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 2.640,00
-
C Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.160,00
-
 Nota
No exemplo, a contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins originalmente destacados por ocasião da
contratação dos serviços (lançamento nº 4) devem ser revertidos, porquanto os valores constam do
lançamento nº 7.
Os razonetes a seguir, com indicação dos números dos lançamentos que originaram os respectivos
valores ("sa" = saldo anterior), retratam essa movimentação:
Custo dos Imóveis Vendidos PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Cofins a Recuperar (Ativo
(Conta de Resultado) Circulante) Circulante)
(4) R$ 427.500,00 (5) R$ 2.640,00 R$ 2.640,00(8) (5) R$ 12.160,00 R$ 12.160,00(8)
(5) R$ 145.200,00 (7) R$ 52.800,00 (7) R$
243.200,00
R$ 572.700,00 R$ 55.440,00 R$ 2.640,00 R$ 255.360,00 R$ 12.160,00
R$ 52.800,00 R$ 243.200,00
Obras em Andamento - Obras em Andamento - Obras em Andamento -

Empreendimento Alfa - Empreendimento Alfa -Material Empreendimento Alfa - Mão
Terreno(Ativo Circulante) de Construção (Ativo Circulante) de obra (Ativo Circulante)
(sa) R$ R$ (sa) R$ R$ 150.000,00 (sa) R$ R$ 60.000,00
1.500.000,00 75.000,00(4) 3.000.000,00 (4) 1.200.000,00 (4)
R$ 1.425.000,00 R$ 2.850.000,00 R$ 1.140.000,00
Obras em Andamento - Empreendimento Alfa - Obras em Andamento - Empreendimento Alfa -

Encargos Sociais (Ativo Circulante) Serviços de Terceiros (Ativo Circulante) -
(as)R$ 975.000,00 R$ 48.750,00(4) (as) R$ 1.875.000,00 R$ 93.750,00(4)
R$ 926.250,00 (7) R$ 2.904.000,00 R$ 145.200,00(8)
R$ 4.779.000,00 R$ 238 950,00
R$ 4.540.050,00
Receita da Venda de Caixa ou Bancos c/

Serviços Contratados de Terceiros -
imóveis (Conta de Movimento (Ativo
Empreiteira "Y" (Passivo Circulante)
Resultado) Circulante)
R$ 700.000,00 (6) (8) R$ 160.000,00 R$ 160.000,00 (5) (6) R$ 700.000,00
Fornecedores - Empreiteira "Y" (Passivo Contribuição Previdenciária Retida na Fonte (Passivo

Circulante) Circulante)
R$ 2.848.000,00(7) R$ 352.000,00(7)
.
5.4 Custos orçados

Caso a venda seja contratada antes de completado o empreendimento, o contribuinte poderá computar
no custo do imóvel vendido, além dos custos pagos, incorridos ou contratados, os custos orçados para
a conclusão das obras ou melhoramentos que estiver contratualmente obrigado a realizar.
As expressões "custo orçado", "valor orçado" e "orçamento" são empregadas como expressões
equivalentes, ou sinônimas, sempre que se tratar do montante orçado para a conclusão das
mencionadas obras ou melhoramentos.
O custo orçado deve ser baseado nos custos usuais no tipo de empreendimento imobiliário, a preços
correntes de mercado na data em que o contribuinte optar por ele, e corresponde à diferença entre o
custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados até a mencionada data.
A opção para computar o custo orçado deverá ser feita até a data em que se der o reconhecimento do
lucro bruto da venda de unidade isolada ou da primeira unidade de empreendimento que compreenda
duas ou mais unidades distintas. Esta opção é feita para cada empreendimento, separadamente, e, uma
vez adotada, o custo orçado deve ser computado na apuração individual do lucro bruto de todas as
unidades do empreendimento.
Os custos orçados referentes a empreendimento que compreenda duas ou mais unidades devem ser
apropriados, a cada uma delas, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de empreendimento
imobiliário.
 Notas
(1) Deve ser mantido à disposição da Fiscalização ou dos órgãos da Receita Federal, demonstração
analítica, por empreendimento, dos valores computados como custo orçado de cada unidade vendida,
bem como dos eventuais efeitos da atualização monetária e de alterações nas especificações do
orçamento, observando-se que:
a) as demonstrações analíticas não precisam ser registradas nem autenticadas por nenhum órgão ou
repartição;
b) a dispensa de registro e autenticação, contudo, não desobriga o contribuinte de manter as
demonstrações em boa ordem e guarda, à disposição da autoridade fiscalizadora, até que ocorra a
inexigibilidade dos créditos tributários originados de operações nelas escrituradas.
(2) A faculdade de cômputo do custo orçado mencionada neste subtópico pôde também ser exercida
em relação às unidades à venda, não concluídas, integrantes de empreendimento já em execução no
primeiro dia do exercício social iniciado no ano de 1978. Excepcionalmente, neste caso, o critério do
custo orçado abrangeu apenas parte das unidades do empreendimento, ou seja, somente aquelas
existentes em estoque na data mencionada; e sua aplicação ocorreu a partir da efetivação da venda da
primeira destas unidades.
.
5.4.1 Modificação do valor orçado

O valor orçado para a conclusão das obras ou melhoramentos poderá ser modificado, em qualquer
época, em decorrência de:
a) sua eventual atualização monetária, admitida sempre que a aquisição de materiais ou bens, a
contratação de obras ou serviços e a realização de despesas ou encargos tiverem que ser feitas a
preços diferentes dos previstos no orçamento;
b) alterações no projeto ou nas especificações do empreendimento, que se relacionarem com a
quantidade ou a qualidade dos materiais, bens, obras ou serviços, ou, ainda, com a natureza dos
encargos ou despesas estipulados no orçamento;
c) correção monetária, segundo as normas vigentes até 31.12.1995 (veja "Nota" a seguir).
Os valores referentes à atualização monetária e a alterações nas especificações do orçamento serão
computados, no custo de cada unidade vendida, mediante rateio baseado em critério usual no tipo de
empreendimento imobiliário.
 Nota
É preciso levar em conta que a normatização que estamos examinando foi baixada à época em que
vigorava a correção monetária do balanço. Nesse passo, a Instrução Normativa SRF nº 84/1979 contém
previsão de que, como critério alternativo à atualização monetária mencionada na letra "a", o saldo
contabilizado do custo orçado relativo às unidades vendidas seja corrigido com base no indexador
vigente (o último indexador utilizado na correção de balanço foi a Ufir). Essa correção se sujeitava ao
tratamento contábil mencionado na letra "b" do subtópico 5.4.2, observando-se, ainda, que:
a) a citada norma determina o controle do valor do saldo do custo orçado em quantidade de Ufir
mediante a divisão dos valores iniciais, dos eventuais acréscimos e das realizações de custo pelo valor
nominal da Ufir na data de cada um desses fatos;
b) para controle do saldo do custo orçado, a Instrução Normativa SRF nº 84/1979 sugeriu a utilização
de mapa conforme modelo aprovado pela a Instrução Normativa SRF 35/1978 ;
c) a falta de atualização monetária em bases reais ou de correção monetária do custo orçado, em cada
período-base, era tida, pela referida norma, como indício de que o valor inicialmente previsto foi a
preços superiores aos correntes de mercado.
d) o valor da correção monetária das unidades em estoque, que viessem a ser vendidas antes de
completado o empreendimento, não podia influenciar os registros na conta de controle do custo orçado.
.

O custo orçado a contabilizar é apenas o que disser respeito ao imóvel vendido, o que significa que a
contabilidade não deve registrar custos orçados apropriáveis a unidades por vender.
Aplica-se a tais valores o seguinte tratamento contábil:
a) o valor dos custos orçados correspondentes ao imóvel vendido deverá ser creditado a conta
específica do Passivo Circulante ou do Passivo Não Circulante, na data da efetivação da venda, em
contrapartida a um dos débitos:
a.1) débito a conta própria de Resultado do Exercício, se referente a unidade não concluída vendida à vista,
ou vendida a prazo ou a prestação com pagamento total contratado para o curso do período-base da venda;
a.2) débito a conta própria do grupo de Receitas Diferidas, se referente a unidade não concluída vendida a
prazo ou a prestação com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-base
da venda, na hipótese de interesse do contribuinte pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à
receita da venda recebida;
b) as modificações ocorridas no valor do orçamento da unidade vendida devem ser creditadas à
conta do Passivo Circulante ou do Passivo Não Circulante, em contrapartida a débitos a conta
específica de Resultado do Exercício ou a conta própria do grupo de Receitas Diferidas.
Exemplo
Admitamos que determinada empresa do ramo imobiliário explora empreendimento composto por 50
lotes residenciais, que deverão ser entregues aos adquirentes com toda a infraestrutura (arruamento,
calçamento de vias etc.). Suponhamos que, antes de executadas as benfeitorias, a empresa tenha
alienado uma das unidades.
Nesse caso, o resultado poderia ser apurado conforme a seguir demonstrado:
- Custo de aquisição do terreno............................................................... R$ 750.000,00
- Custo orçado para execução das benfeitorias*....................................... R$ 400.000,00
- Venda de uma unidade, à vista.............................................................. R$ 30.000,00
* Na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica pode utilizar crédito
presumido, em relação ao custo orçado. Esses custos devem ser ajustados pela exclusão dos valores a
serem pagos a pessoa física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários, e dos bens e serviços,
acrescidos dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou
domiciliada no exterior. No exemplo, para fins de aproveitamento do crédito da contribuição para o PIS-
Pasep e d da Cofins, vamos considerar que o "custo orçado ajustado" corresponde a 60% (percentual
meramente ilustrativo) do custo orçado para fins de execução das benfeitorias, como segue (sobre o
aproveitamento de créditos em relação ao custo orçado, veja detalhes no subtópico 16.4.4 adiante):
Crédito
Crédito
Base de cálculo das contribuições presumido por
Contribuição Custo total presumido
unidade
orçado - R$
Percentual Alíquota
R$ R$ R$
(Hipotético)
PIS-Pasep 400.000,00 60% 240.000,00 1,65% 3. 960,00 79,20
Cofins 400.000,00 60% 240.000,00 7,6% 18.240,00 364,80
Total 22.200,00 444 ,00
Lembra-se, ainda, que o crédito a ser descontado e o crédito presumido apurado deverão ser utilizados
na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária, à medida do recebimento. Veja detalhes
no tópico 16 desse Procedimento.
Lançamento nº 9
Registro da venda, à vista.
D - Caixa ou Bancos conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00
C - Receita da Venda de Imóveis (Conta de Resultado) R$ 30.000,00
Lançamento nº 10
Apuração do custo da unidade vendida (transferências efetuadas).
D Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado) R$
- 22.556,00
D Cofins a Recuperar sobre Custo Orçado (Ativo Circulante) R$ 364,80
-
D PIS-Pasep a Recuperar sobre Custo Orçado (Ativo Circulante) R$ 79,20
-
C Empreendimentos Imobiliários - Loteamento Beta - Terreno (Ativo R$
C Custos Orçados - Loteamento Beta (Passivo Circulante) R$ 8.000,00
-
Lançamento nº 11
Registro das obras de infraestrutura (à medida da execução seriam registradas como segue)
D Empreendimentos Imobiliários - Loteamento Beta - Obras de R$
- Infraestrutura(Ativo Circulante) 377.800,00
D Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 18.240,00
-
D PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.960,00
-
C Fornecedores
ou
(Passivo Circulante) R$
- Caixa/Bancos conta Movimento (Ativo Circulante) 400.000,00
Lançamento nº 12
Conclusão das obras de infraestrutura
D Custos Orçados - Loteamento Beta (Passivo Circulante) R$
- 8.000,00
C Empreendimentos Imobiliários - Loteamento Beta - Obras de Infraestrutura R$
C Cofins a Recuperar R$
- (Ativo Circulante) 364,80*
PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 79,20*
* Valores já aproveitados, conforme lançamento nº 9. Portanto, a empresa ainda poderia aproveitar os

seguintes créditos: R$ 3.880,80 de PIS-Pasep e R$ 17.875,20 de Cofins. O Crédito somente pode ser
aproveitado a partir da efetivação da venda. Sobre o aproveitamento dos créditos, veja o tópico 16.
Os razonetes a seguir retratam a situação da operação.
Empreendimentos Imobiliários - Receita de Venda de Custo do Imóveis
Loteamento Beta -Terreno (Ativo Imóveis (Conta de Vendidos (Conta de
Circulante) Resultado) Resultado)
(SI) 750.000,00 15.000,00 (10) R$ 30.000,00 (9) (10) R$ 22.556,00
735.000,00
Caixa/Bancos c/ Movimento Cofins a Recuperar sobre Custo PIS-Pasep a Recuperar sobre Custo
(Ativo Circulante) Orçado (Ativo Circulante) Orçado (Ativo Circulante)
(9) R$ 30.000,00 (10) 364,80 (10) 79,20
Custos Orçados - Empreendimentos Imobiliários - Fornecedores (Passivo

Loteamento Beta (Passivo Loteamento Beta - Obras de Circulante) ou Caixa/Bancos c/
Circulante) infraestrutura (Ativo Circulante)- Movimento (Ativo Circulante)
(12) 8.000,00 8.000,00 (10) (11) 377.800,00 7.556,00 (12) 400.000,00 (11)
370.244,00
Cofins a Recuperar (Ativo Circulante) PIS-Pasep a Recuperar (Ativo Circulante)

(11) 18.240,00 364,80 (12) 11) 3.960,00 79,20 (12)
17.875,20 3.880,80
SI = Saldo Inicial.
.
6. VENDA DE UNIDADE IMOBILIÁRIA
.
6.1 Momento em que se efetiva

Considera-se efetivada ou realizada a venda de uma unidade imobiliária quando:
a) contratada a operação de compra e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta
de reserva com princípio de pagamento ou qualquer outro documento representativo de
compromisso;
b) implementada a condição suspensiva a que estiver sujeita essa venda. Considera-se suspensiva
a condição que subordine a aquisição do direito à verificação ou ocorrência do fato nela previsto, tal
como a cláusula que faça a eficácia da operação de compra e venda dependente de financiamento
do saldo devedor do preço, ou a que sujeite essa eficácia à liberação de hipoteca que esteja
gravando o bem negociado, observando-se, ainda, que:
b.1) no caso de venda sujeita a condição suspensiva, as quantias recebidas pela pessoa jurídica, a qualquer
título, na fase que anteceder ao implemento da condição, poderão ser contabilizadas em conta de
antecipações de clientes, classificável no Passivo Circulante;
b.2) uma vez implementada a condição suspensiva convencionada, as quantias antecipadas pelo comprador
do imóvel serão convertidas em receita do período-base da efetivação da venda, com o consequente
reconhecimento do lucro bruto a elas correspondente.
 Nota
(1) Será computado no resultado do período-base em que ocorrer a resolução do contrato, ou o
distrato da venda, o valor da diferença entre a quantia restituída ao comprador e os custos do
imóvel apropriados ao resultado de cada período-base anterior.
(2) As expressões "receita da venda", "receita bruta da venda", "receita exclusiva da venda" e
"preço de venda" são empregadas neste trabalho como equivalentes, ou sinônimas.
.
6.2 Resultados das vendas à vista

.
6.2.1 Venda à vista de unidade concluída

Na venda à vista de unidade concluída, o lucro bruto deve ser apurado e reconhecido, no resultado do
período-base, na data em que se efetivar a transação.
.
6.2.2 Venda à vista de unidade não concluída

No caso de venda à vista de unidade não concluída:
a) quando o contribuinte não se interessar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel
vendido, as apurações e apropriações de custo, a apuração e o reconhecimento do lucro bruto e as
eventuais atualizações monetárias dos custos contratados serão feitos com observância das
seguintes normas:
a.1) inicialmente, será apurado o custo da unidade vendida, até o dia da efetivação da venda, mediante
distribuição proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos ou
contratados até a data mencionada.
a.2) uma vez conhecido o custo da unidade vendida, o lucro bruto deverá ser apurado e, em seguida,
computado integralmente no resultado do período-base, na data em que se efetivar a venda;
a.3) os custos respectivos à unidade vendida pagos, incorridos ou contratados após a data do
reconhecimento do lucro bruto, sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento, terão o
seguinte tratamento:
a.3.1) a parte apurada entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base em que esse
fato acontecer será computada no resultado do período-base como custo adicional da venda;
a.3.2) a parte apurada em período-base posterior ao mencionado em "a.3.1" será computada no resultado
desse período como custo de período anterior, e representará parcela redutora do lucro bruto em vendas
desse período-base posterior.
a.4) as atualizações monetárias dos custos contratados respectivos à unidade vendida terão o mesmo
tratamento mencionado em "a.3.1" e "a.3.2";
Exemplo
Para fins de demonstração do esquema de lançamentos, consideremos que, num empreendimento
composto por 20 unidades idênticas, não concluídas, tenha ocorrido a alienação, durante o ano, de uma
unidade. O resultado dessa operação será apurado conforme exemplo que consta do subtópico 5.3.1.
Agora, os custos pagos, incorridos ou contratados após a data do reconhecimento do lucro bruto (em
30.06.20X1, conforme vimos no exemplo ao subtópico 5.3.1), continuariam sendo debitados
normalmente à conta de "Obras em Andamento" (Ativo Circulante). Neste caso, deve-se dar o seguinte
tratamento contábil aos referidos custos:
Lançamento de registro dos custos apurados após 30.06.20X1 e até 31.12.20X1
D - Custo Adicional de Vendas (Conta de Resultado)
Lançamento de registro dos custos apurados após 31.12.20X1 (período-base em que o lucro foi
reconhecido
D - Custo de Exercícios Anteriores (Conta de Resultado)
b) quando o contribuinte optar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido, as
apurações e apropriações de custo, a apuração e o reconhecimento do lucro bruto e as
modificações no valor do orçamento serão feitos com observância das seguintes regras:
b.1) inicialmente, será apurado o custo da unidade vendida, na data da efetivação da venda, mediante
contratados e dos custos orçados para a conclusão das obras ou melhoramentos a que o contribuinte se
obrigou;
b.2) uma vez conhecido o custo da unidade vendida, o lucro bruto deverá ser apurado e, em seguida,
computado integralmente no resultado do período-base, na data em que se efetivar a venda;
b.3) os valores referentes à atualização monetária e às alterações nas especificações do orçamento da
unidade vendida (bem como às correções monetárias do saldo do custo orçado, na época em que cabíveis),
sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento, terão o seguinte tratamento:
b.3.1) quando ocorridos entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base em que
esse fato acontecer, constituirão ajuste da conta de controle do custo orçado e serão computados no
resultado do período-base como custo adicional da venda;
b.3.2) quando ocorridos em período-base posterior ao mencionado em "b.3.1", constituirão ajuste da conta
de controle do custo orçado e serão computados no resultado desse período como custo de períodos
anteriores, representando, em consequência, parcela redutora do lucro bruto em vendas desse período-base
posterior.
.
6.3 Resultados das vendas a prazo ou a prestação

.
6.3.1 Venda a prazo ou a prestação de unidade concluída

Na venda a prazo ou a prestação de unidade concluída, com pagamento total contratado para o curso
do período-base da venda, o lucro bruto deve ser apurado e reconhecido, no resultado do período-
base, na data em que se efetivar a transação.
Por seu turno, no caso de venda a prazo ou a prestação de unidade concluída, com pagamento restante
ou pagamento total contratado para depois do período-base da venda, o lucro bruto apurado pode,
para efeito de determinação do lucro real, ser reconhecido nas contas de resultado de cada período-
base proporcionalmente à receita da venda recebida, observadas as seguintes regras:
a) o lucro bruto deve ser controlado mediante a utilização de conta ou contas do grupo de Receitas
Diferidas, em que serão registrados a receita bruta da venda e o custo do imóvel;
b) por ocasião da venda, deverá ser determinada a relação entre o lucro bruto e a receita exclusiva
da venda e, até o final de cada período-base, deverá ser transferida, para o resultado do exercício,
parte do lucro bruto proporcional à referida receita nele recebida.
Exemplo
Consideremos que, em relação ao "Empreendimento Celta", a empresa incorporadora tenha alienado
uma unidade imobiliária ("A"), já concluída e admitamos, ainda, os seguintes dados:
Valor da venda....................................................................... R$ 300.000,00
Custos pagos ou incorridos.................................................... (R$ 180.000,00)
Lucro apurado........................................................................ R$ 120.000,00
Condições de pagamento:
Entrada.................................................................................. R$ 60.000,00
12 parcelas mensais e sucessivas........................................... R$ 20.000,00
Diante desses dados, temos:

I - Relação percentual entre o lucro bruto e a receita exclusiva da venda
(R$ 120.000,00 ÷ R$ 300.000,00) x 100 = 40,00%
II - Contabilização
Lançamento nº 13
Pelo registro da venda
D - Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$ 300.000,00
C - Receitas Diferidas - Venda de Imóveis (Passivo Não Circulante) R$ 300.000,00
Lançamento nº 14
Registro do recebimento da entrada
C - Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$ 60.000,00
Lançamento nº 15
Transferência do custo do imóvel vendido para fins de apuração do lucro bruto
D Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Passivo Não R$
C Imóveis a Venda (Ativo Circulante) R$
- 180.000,00
Lançamento nº 16
Registro do recebimento das parcelas mensais.
Nos meses seguintes, até maio de 20X2, os lançamentos de recebimento das parcelas serão idênticos
ao acima demonstrado.
III - Apuração do resultado do exercício
Dando prosseguimento ao exemplo, ao final de 20X1 a empresa deverá apurar resultado do exercício na
operação específica, no valor de R$ 80.000,00 que corresponde a 40% dos valores efetivamente
recebidos (entrada de R$ 60.000,00 + 7 prestações de R$ 20.000,00 = R$ 200.000,00), conforme
segue:
Lançamento nº 17
D - Receitas Diferidas - Venda de Imóveis (Passivo Não Circulante) R$ 200.000,00
C - Receita de Venda de Imóveis (Conta de Resultado) R$ 200.000,00
Lançamento nº 18
Transferência do custo dos imóveis vendidos para o resultado do exercício (proporcional às receitas
recebidas durante o período - 60% de R$ 200.000,00).
D - Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado) R$
- 120.000,00
C Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Passivo Não R$
.
6.3.2 Venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída

Nessa hipótese, deve ser considerado que:
a) no caso de venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída, com pagamento total
contratado para o curso do período-base da venda, quando o contribuinte não se interessar pela
inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido, as apurações e apropriações de custo, a
apuração e o reconhecimento do lucro bruto e as atualizações monetárias dos custos contratados
devem ser feitos com observância dos critérios indicados nas letras "a.1" a "a.4" do subtópico 6.2.2;
b) no caso de venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída, com pagamento total
contratado para o curso do período-base da venda, quando o contribuinte optar pela inclusão do
custo orçado no custo do imóvel vendido, as apurações e apropriações de custo, a apuração e o
reconhecimento do lucro bruto e as modificações no valor do orçamento devem ser feitos com
observância dos critérios indicados nas letras "b.1" a "b.3.2" do subtópico 6.2.2;
c) na hipótese de venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída, com pagamento restante
ou pagamento total contratado para depois do período-base da venda, quando o contribuinte não
se interessar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel vendido, mas, de outro lado,
interessar-se pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida,
devem ser observadas as seguintes regras:
c.1) quanto às apurações iniciais do custo, do lucro bruto e da relação entre este e a receita bruta da venda:
c.1.1) deve ser apurado o custo da unidade vendida, até o dia da efetivação da venda, mediante distribuição
proporcional, por todas as unidades do empreendimento, dos custos pagos, incorridos ou contratados até a
data mencionada;
c.1.2) uma vez conhecido o custo da unidade vendida, deve ser determinada a relação entre o lucro bruto até
então apurado e a receita bruta da venda;
c.2) com referência ao reconhecimento do lucro bruto:
c.2.1) o reconhecimento do lucro bruto pode ser feito proporcionalmente à receita da venda recebida em
cada período-base, mediante a utilização de conta ou contas do grupo de Receitas Diferidas, em que se
registrarão a receita bruta da venda e os custos pagos, incorridos ou contratados;
c.2.2) as transferências parciais do lucro bruto, do grupo de Receitas Diferidas para o resultado de cada
período-base, devem ser feitas sempre com base na relação atualizada entre o lucro bruto e a receita bruta
da venda;
c.3) os custos respectivos à unidade vendida pagos, incorridos ou contratados entre o dia da efetivação da
venda e a data em que o cliente saldar o seu débito, sempre apurados mediante rateio de custos do
empreendimento, devem ser transferidos da conta de obras em andamento para conta específica de Receitas
Diferidas ou nesta registrados diretamente, com o consequente reajustamento da relação entre o lucro bruto
e a receita bruta da venda, e ensejarão os seguintes procedimentos:
c.3.1) reajustamento, periódico ou no encerramento do período-base, do lucro bruto reconhecido
proporcionalmente aos valores recebidos no período-base, de tal modo que o montante do lucro
reconhecido no período represente o resultado da aplicação, sobre a soma das prestações nele recebidas, da
última relação do período-base entre o lucro bruto e a receita bruta da venda;
c.3.2) contabilização, em conta de resultado do exercício, como custo de períodos anteriores, da diferença de
custo correspondente à parte do preço de venda já recebida até a data do balanço anterior;
c.4) como procedimentos alternativos aos mencionados em "c.3.1" e "c.3.2", podem ser adotados, pela
empresa imobiliária, os seguintes:
c.4.1) no final do período-base, aplicar a última relação do período-base entre o lucro bruto e a receita bruta
da venda sobre o total das prestações recebidas até essa data, inclusive valores recebidos em períodos-base
anteriores;
c.4.2) em seguida, subtrair, do resultado da operação indicada em "c.4.1", as parcelas do lucro bruto
computadas em períodos-base anteriores, encontrando, na diferença apurada, o valor do lucro bruto a ser
reconhecido no período-base;
c.5) os custos respectivos à unidade vendida pagos, incorridos ou contratados após a data em que o cliente
houver saldado o seu débito, sempre apurados mediante rateio de custos do empreendimento, devem ter o
c.5.1) a parte apurada entre a data em que o cliente houver saldado o seu débito e o final do período-base em
que esse fato tiver acontecido será computada no resultado do período-base como custo adicional da venda;
c.5.2) a parte apurada em período-base posterior ao mencionado em "c.5.1" será computada no resultado
desse exercício como custo de períodos anteriores e representará parcela redutora do lucro bruto em vendas
desse período-base posterior;
c.6) são válidas, para as atualizações monetárias dos custos contratados respectivos à unidade vendida,
todas as regras mencionadas em "c.3" a "c.5";
c.7) na venda de imóvel com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-
base da transação, o reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida pode, a
critério do contribuinte, ser feito até o final de cada período-base. Entende-se, portanto, que as regras
indicadas em "c.3.1" e "c.5.1" só se aplicam às empresas que optarem pelo reconhecimento do lucro bruto à
medida do recebimento de cada prestação;
d) na hipótese de venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída, com pagamento restante
ou pagamento total contratado para depois do período-base da venda, quando optar pela inclusão
do custo orçado no custo do imóvel vendido e pelo reconhecimento do lucro bruto
proporcionalmente à receita da venda recebida, o contribuinte deve observar as seguintes normas:
d.1) quanto às apurações do custo, do lucro bruto e da relação entre este e a receita bruta da venda:
d.1.1) inicialmente, deve ser apurado o custo da unidade vendida, na data da efetivação da venda, mediante
contratados e dos custos orçados para a conclusão das obras ou melhoramentos a que o contribuinte se
obrigou;
d.1.2) uma vez conhecido o custo da unidade vendida, determina-se a relação entre o lucro apurado e a
receita bruta da venda;
d.2) com referência ao reconhecimento do lucro bruto:
d.2.1) o reconhecimento do lucro bruto pode ser feito proporcionalmente à receita da venda recebida em
cada período-base, mediante a utilização de conta ou contas do grupo de Receitas Diferidas, em que serão
registrados a receita bruta da venda e o custo da unidade, inclusive o orçado;
d.2.2) as transferências parciais do lucro bruto, do grupo de Receitas Diferidas para o resultado de cada
período-base, devem ser feitas sempre com base na relação atualizada entre o lucro bruto e a receita bruta
da venda;
d.3) os valores referentes à atualização monetária e às alterações nas especificações do orçamento da
unidade vendida (bem como às correções monetárias, na época em que cabíveis) do saldo do custo orçado
ocorridas entre o dia da efetivação da venda e a data em que o cliente saldar o seu débito, sempre apurados
mediante rateio de custos do empreendimento, devem ser levados a débito de conta específica de Receitas
Diferidas, com o consequente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a receita bruta da venda, e
ensejarão os seguintes procedimentos:
d.3.1) reajustamento, periódico ou no encerramento do período-base, do lucro bruto reconhecido
proporcionalmente aos valores recebidos no período-base, de tal modo que o montante do lucro
reconhecido no período represente o resultado da aplicação, sobre a soma das prestações nele recebidas, da
última relação do período-base entre o lucro bruto e a receita bruta da venda;
d.3.2) contabilização, em conta de Resultado do Exercício, como custo de exercícios anteriores, da diferença
de custo correspondente à parte do preço de venda já recebida até a data do balanço anterior.
d.4) como procedimentos alternativos aos mencionados em "d.3.1" e "d.3.2", a empresa imobiliária pode
adotar os seguintes:
d.4.1) no final do período-base, aplicar a última relação do período-base entre o lucro bruto e a receita bruta
da venda sobre o total das prestações recebidas até essa data, inclusive valores recebidos em períodos-base
anteriores;
d.4.2) em seguida, subtrair, do resultado da operação indicada em "d.4.1", as parcelas do lucro bruto
computadas em períodos-base anteriores, encontrando, na diferença apurada, o valor do lucro bruto a ser
reconhecido no período.
d.5) os valores referentes à atualização monetária e às alterações nas especificações do orçamento da
unidade vendida (bem como às correções monetárias, na época em que cabíveis) do saldo do custo orçado
ocorridas após a data em que o cliente houver saldado o seu débito, sempre apurados mediante rateio de
custos do empreendimento, devem ter o seguinte tratamento:
d.5.1) quando ocorridos entre a data em que o cliente houver saldado o seu débito e o final do período-base
em que esse fato tiver acontecido, constituirão ajuste da conta de controle do custo orçado e devem ser
computados no resultado do período-base como custo adicional da venda;
d.5.2) quando ocorridos em período-base posterior, constituirão ajuste da conta de controle do custo orçado
e devem ser computados no resultado desse período-base como custo de exercícios anteriores,
representando, consequentemente, parcela redutora do lucro bruto em vendas desse período-base posterior.
d.6) na venda de imóvel com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-
base da transação, o reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da venda recebida pode, a
critério do contribuinte, ser feito até o final de cada período-base, entendendo-se, portanto, que os critérios
mencionados em "d.3.1" e "d.5.1" só se aplicam àqueles que optarem pelo reconhecimento do lucro bruto à
medida do recebimento de cada prestação.
.
6.4 Venda contratada com juros

Na venda de imóvel com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do período-
base da transação, os juros estipulados no contrato devem ser apropriados aos resultados dos
períodos-base a que competirem.
No caso de opção do contribuinte pelo reconhecimento do lucro bruto proporcionalmente à receita da
venda recebida, é recomendável que os juros debitados ao cliente sejam controlados em conta
específica do Ativo Circulante ou do Ativo Não Circulante, em separado da conta própria de controle do
débito pertinente à receita da venda.
Exemplo
I - Dados
Venda de uma unidade imobiliária: R$ 300.000,00
Condições:
Entrada de 20%: R$ 60.000,00
Saldo em 12 prestações mensais de R$ 21.323,71
Taxa de juros incidente sobre o financiamento: 1% a.m.
O quadro a seguir demonstra evolução do financiamento ao longo do tempo, e será utilizado na
contabilização da operação.
Prestação Data do Balanço Inicial Pagamento Principal Juros (D) = (A) Balanço Final
nº Pagamento (A) (B) (C) x 1,00% (E)
1 20.03.2018 R$ 240.000,00 R$ 21.323,71 R$

18.923,71 R$ 2.400,00 R$ 221.076,29
2 20.04.2018 R$ 221.076,29 R$ 21.323,71 R$

19.112,95 R$ 2.210,76 R$ 201.963,34
3 20.05.2018 R$ 201.963,34 R$ 21.323,71 R$

19.304,08 R$ 2.019,63 R$ 182.659,27
4 20.06.2018 R$ 182.659,27 R$ 21.323,71 R$

19.497,12 R$ 1.826,59 R$ 163.162,15
5 20.07.2018 R$ 163.162,15 R$ 21.323,71 R$
19.692,09 R$ 1.631,62 R$ 143.470,06
6 20.08.2018 R$ 143.470,06 R$ 21.323,71 R$

19.889,01 R$ 1.434,70 R$ 123.581,06
7 20.09.2018 R$ 123.581,06 R$ 21.323,71 R$

20.087,90 R$ 1.235,81 R$ 103.493,16
8 20.10.2018 R$ 103.493,16 R$ 21.323,71 R$

20.288,78 R$ 1.034,93 R$ 83.204,38
9 20.11.2018 R$ 83.204,38 R$ 21.323,71 R$

20.491,67 R$ 832,04 R$ 62.712,71
10 20.12.2018 R$ 62.712,71 R$ 21.323,71 R$

20.696,58 R$ 627,13 R$ 42.016,13
11 20.01.2019 R$ 42.016,13 R$ 21.323,71 R$

20.903,55 R$ 420,16 R$ 21.112,58
12 20.02.2019 R$ 21.112,58 R$ 21.323,71 R$

21.112,58 R$ 211,13 R$ 0,00
R$
Totais R$ 15.884,51
255.884,51
Lançamento nº 19
D - Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$ 300.000,00
C - Receitas Diferidas (Passivo Não Circulante) R$ 300.000,00
Lançamento nº 20
Pelo registro do recebimento da entrada
Lançamento nº 21
Pelo registro dos juros a receber
D - Juros a Receber (Ativo Circulante) R$ 15.884,51*
C - Receitas Diferidas - Juros sobre Venda de Imóveis (Passivo Circulante) R$ 15.884,51*
* Conforme total da coluna "D" do quadro constante do tópico I.

Lançamento nº 22
Pelo registro do recebimento de cada parcela
C - Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$ 18.923,71*
C - Juros a Receber (Ativo Circulante) R$ 2.400,00**
* Conforme coluna "C" do quadro constante do tópico I.

** Conforme coluna "D" do quadro constante do tópico I.
.
7. DIFERENÇA DE VALOR ENTRE O CUSTO ORÇADO E O CUSTO REALIZADO
Vimos anteriormente (subtópico 5.4) que o custo orçado para a conclusão das obras ou melhoramentos
do imóvel vendido deve ser controlado por meio da utilização de conta específica do Passivo Circulante
ou do Passivo Não Circulante, conforme o caso.
A diferença verificada entre o custo orçado e o custo realizado final para a conclusão das obras ou
melhoramentos do imóvel vendido influenciará o resultado do período-base em que o empreendimento
for concluído.
Quando o custo orçado resultar superior ao custo realizado para a conclusão do empreendimento, a
diferença constatada entre eles é chamada de "insuficiência de custo realizado" ou, simplesmente,
"insuficiência de custo".
Se, ao contrário, o custo orçado resultar inferior ao custo realizado para a conclusão das obras ou
melhoramentos, a diferença verificada entre um e outro é intitulada "excesso de custo realizado" ou
"excesso de custo".
(Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitens 15.2 a 15.4)
.
7.1 Tratamento contábil da insuficiência de custo realizado

.

No caso de unidade não concluída vendida a vista, ou vendida a prazo ou a prestação com pagamento
total contratado para o curso do período-base da venda, a insuficiência de custo realizado terá o
a) se a conclusão se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base
em que esse reconhecimento acontecer, a insuficiência de custo deverá ser:
a.1) debitada à conta de controle do custo orçado; e
a.2) creditada à conta de resultado do período, como recuperação de custo do período;
Esquema de contabilização:
D - Custo Orçado - Empreendimento Delta (Passivo Circulante)
C - Recuperação de Custos do Exercício (Conta de Resultado)
b) se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado na letra "a", a insuficiência de

custo deverá ser:
b.1) debitada à conta de controle do custo orçado; e
b.2) creditada à conta de resultado desse período-base, como recuperação de custo de períodos anteriores,
representando, em consequência, parcela aumentativa do lucro bruto em vendas desse período-base
posterior.
D - Custo Orçado - Empreendimento Delta (Passivo Circulante)
C - Recuperação de Custos de Exercícios Anteriores (Conta de Resultado)
(Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitem 16.1)

.
No caso de unidade não concluída vendida a prazo ou a prestação, com pagamento restante ou
pagamento total contratado para depois do período-base da venda, devem ser observados os
seguintes procedimentos, em função da insuficiência de custo realizado (Instrução Normativa SRF nº
84/1979 , item 16.2):
a) quando a conclusão das obras ou melhoramentos se der enquanto o cliente estiver pagando o
seu débito:
a.1) a insuficiência de custo será debitada à conta de controle do custo orçado e creditada à conta própria do
grupo de Receitas Diferidas, com o consequente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a receita
bruta da venda;
a.2) em seguida, deve-se aplicar a relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda sobre o
total das prestações recebidas até a data do lançamento citado em "a.1", inclusive valores recebidos em
períodos-base anteriores;
a.3) por último, deve-se subtrair, do produto da operação indicada em "a.2", as parcelas do lucro bruto
reconhecidas até a data do lançamento citado em "a.1", inclusive parcelas computadas em períodos-base
anteriores, encontrando, no resultado desta subtração, o valor do lucro bruto adicional a ser transferido da
conta própria do grupo de Receitas Diferidas para o resultado do exercício;
 Nota
A relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda, a que se refere "a.1", passará
a ser aplicada sobre cada prestação recebida após a conclusão do empreendimento, sendo
passível de reajuste por ocasião de subsequente correção monetária do saldo credor do preço.
Exemplo
I - Dados
No desenvolvimento do exemplo consideremos que na venda a prazo, de unidade imobiliária não
concluída, com a inclusão do custo orçado na apuração do resultado, foram apurados os seguintes
dados:
Valor da venda a prazo R$ 300.000,00
Custo orçado (líquido do PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos*) (R$ 180.000,00)
Lucro apurado R$ 120.000,00
Valor recebido por ocasião do encerramento do ano-calendário R$ 200.000,00
* Sobre a contabilização do PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos incidentes sobre o custo orçado,
veja subtópico 5.4.2 deste.
Lançamento nº 23
D Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$
- 300.000,00
C Receitas Diferidas - Receita da Venda de Imóveis (Passivo Não R$
Lançamento nº 24
Pelo registro do custo orçado
D - Custo dos Imóveis (Ativo Circulante) R$ 180.000,00
C - Custo Orçado (Passivo Circulante) R$ 180.000,00
Lançamento nº 25
Pela apuração e registro do lucro bruto
D Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo R$
- Não Circulante) 180.000,00
C Custo dos Imóveis (Ativo Circulante) R$
- 180.000,00
Lançamento nº 26
Pelo registro do valor recebido por ocasião do encerramento do exercício
Dando seguência ao exemplo, vamos, agora, apurar o percentual e o valor a ser apropriado como
resultado, no encerramento do ano-calendário.
(R$ 120.000,00* ÷ R$ 300.000,00**) x 100 = 40,00%
* Lucro apurado com a venda da unidade imobiliária.

** Valor de venda da unidade imobiliária.
A seguir, aplicando-se o percentual ora apurado sobre o valor recebido por ocasião do encerramento do
ano-calendário, teríamos:
R$ 200.000,00 x 40% = R$ 80.000,00
Diante desses dados, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

Lançamento nº 27
Pelo reconhecimento da receita
D Receitas Diferidas - Receita da Venda de Imóveis (Passivo Não R$
C Receita de Venda de Imóveis (Conta de Resultado) R$
- 200.000,00
Lançamento nº 28
Reconhecimento do custo
- 120.000,00
C Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo R$
Por fim, se admitirmos que, no período-base seguinte, a unidade imobiliária foi concluída; que o cliente
não efetuou mais nenhum pagamento; e que houve, ainda, insuficiência de custo realizado, no valor de
R$ 18.000,00, adotar-se-á o seguinte procedimento:
Lançamento nº 29
Registro da insuficiência do custo realizado
D Custo Orçado (Passivo Circulante) R$
- 18.000,00
C Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo Não R$
Agora, resta apurar e contabilizar a diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o
apurado na conclusão da unidade imobiliária. Para tanto, pode-se proceder da seguinte forma:
I - Reajustamento da relação percentual entre o lucro bruto e a receita bruta
Receita bruta R$ 300.000,00
(-) Custo orçado (reajustado) R$ 162.000,00*
Lucro bruto R$ 138.000,00
* R$ 180.000,00 (custo orçado) - R$ 18.000,00 (Insuficiência de custo realizado).

Portanto:
(R$ 138.000,00 ÷ R$ 300.000,00) x 100 = 46,00%
II - Determinação do lucro contido no valor recebido até a data da conclusão da unidade imobiliária
R$ 200.000,00 x 46 = R$ 92.000,00
III - Apuração da diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o apurado na
conclusão da unidade imobiliária
R$ 92.000,00 - R$ 80.000,00* = R$ 12.000,00
* R$ 200.000,00 (valor recebido por ocasião do encerramento do exercício) - R$ 120.000,00 (lucro
apurado).
Lançamento nº 30
Reconhecimento da diferença
D Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo Não R$
C Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado) R$
- 12.000,00
b) quando a conclusão das obras ou melhoramentos se der após a data em que o cliente houver
saldado o seu débito, a insuficiência de custo realizado terá o seguinte tratamento:
b.1) se a conclusão se der até o final do período-base da liquidação do débito e subsequente reconhecimento
do lucro bruto, a insuficiência de custo será debitada à conta de controle do custo orçado e creditada à conta
de resultado do período, como recuperação de custo do período e de períodos anteriores;
b.2) se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado em b.1, a insuficiência de custo será
debitada à conta de controle do custo orçado e creditada à conta de resultado desse período-base, como
recuperação de custo de períodos anteriores, representando, em consequência, parcela aumentativa do lucro
bruto em vendas desse período-base posterior.
Sobre o tratamento a ser dispensado à diferença entre o custo orçado e o custo efetivamente realizado,
no que diz respeito a contribuição para o PIS-Pasep e à Cofins não cumulativos, veja subtópico 16.4.4.4
deste Procedimento.
.
7.2 Tratamento contábil do excesso de custo realizado

.

No caso de unidade não concluída vendida a vista, ou vendida a prazo ou a prestação com pagamento
total contratado para o curso do período-base da venda, o excesso de custo realizado terá o seguinte
tratamento (Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitem 17.1):
a) se a conclusão se der entre a data do reconhecimento do lucro bruto e o final do período-base
em que esse reconhecimento acontecer, o excesso de custo deve ser:
a.1) creditado à conta de controle do custo orçado; e
a.2) debitado à conta de resultado do período, como custo adicional da venda;
D - Custo Adicional de Vendas (Conta de Resultado)
C - Custo Orçado - Empreendimento Imobiliário Alfa (Passivo Circulante)
b) se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado em "a", o excesso de custo

deve ser (Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitem 17.2):
b.1) creditado à conta de controle do custo orçado; e
b.2) debitado à conta de resultado desse período, como custo adicional de períodos anteriores,
representando, em consequência, parcela redutora do lucro bruto em vendas desse período-base posterior.
D - Custo Adicional de Exercícios Anteriores (Conta de Resultado)
C -Custo Orçado - Empreendimento Imobiliário Alfa (Passivo Circulante)
.
No caso de unidade não concluída vendida a prazo ou a prestação, com pagamento restante ou
pagamento total contratado para depois do período-base da venda, devem ser observados os
seguintes procedimentos, relativamente ao excesso de custo realizado (Instrução Normativa SRF nº
84/1979 , subitem 17.3):
a) quando a conclusão das obras ou melhoramentos se der enquanto o cliente estiver pagando o
seu débito:
a.1) o excesso de custo deve ser creditado à conta do controle do custo orçado e debitado à conta própria do
grupo de Receitas Diferidas, com o consequente reajustamento da relação entre o lucro bruto e a receita
bruta da venda;
a.2) em seguida, o contribuinte deve aplicar a relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da
venda sobre o total das prestações recebidas até a data do lançamento citado em a.1, inclusive valores
recebidos em períodos-base anteriores;
a.3) por último, o contribuinte deve subtrair, do montante do lucro bruto computado até a data do
lançamento citado em "a.1", inclusive parcelas reconhecidas em períodos-base anteriores, o produto da
operação indicada em "a.2", encontrando, no resultado desta subtração, o valor do custo adicional a ser
transferido da conta própria do grupo de Receitas Diferidas para o resultado do período-base.
Exemplo
No desenvolvimento do exemplo, consideremos que na venda a prazo, de unidade imobiliária não
concluída, foram apurados os seguintes dados:
Valor da venda a prazo.................................................................. R$ 300.000,00
Custo orçado (líquido do PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos*). R$ 180.000,00
Lucro apurado............................................................................... R$ 120.000,00
Valor recebido no encerramento do ano-calendário.......................... R$ 200.000,00
* Sobre a contabilização do PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos incidentes sobre o custo orçado,
veja subtópico 5.4.2 deste Procedimento.
Lançamento nº 31
D Devedores por Compra de Imóveis (Ativo Circulante) R$
- 300.000,00
C Receitas Diferidas - Receita da Venda de Imóveis (Passivo Não R$
Lançamento nº 32
Pelo registro do custo orçado
D - Custo de Imóveis (Ativo Circulante) R$ 180.000,00
C - Custo Orçado (Passivo Não Circulante) R$ 180.000,00
Lançamento nº 33
Pela apuração do lucro bruto
D Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo R$
C Custo de Imóveis (Ativo Circulante) R$
- 180.000,00
Lançamento nº 34
Pelo registro dos recebimentos
Dando sequência ao exemplo, vamos, agora, apurar o percentual e o valor a ser apropriado no
resultado, no encerramento do ano-calendário.
(R$ 120.000,00* ÷ R$ 300.000,00**) x 100 = 40,00% ? R$ 200.000,00 x 40% = R$ 80.000,00
* Lucro apurado.
** Valor da venda.
*** Valor recebido no encerramento do exercício social.
Diante desses dados, teremos o seguinte lançamento contábil:
Lançamento nº 35
Pelo reconhecimento da receita
D Receitas Diferidas - Receita de Venda de Imóveis (Passivo Não R$
C Receita de Venda de Imóveis (Conta de Resultado) R$
- 200.000,00
Lançamento nº 36
Pelo reconhecimento do custo
- 120.000,00
C Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo R$
Se admitirmos que por ocasião do término da unidade imobiliária, no exercício seguinte, o cliente não
tenha efetuado mais nenhum pagamento, e que haja, ainda, excesso de custo realizado, no valor de R$
18.000,00, adotar-se-á o seguinte procedimento:
Lançamento nº 37
Pelo registro do excesso do custo orçado
D Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo Não R$
C Custo Orçado (Passivo Circulante) R$
- 18.000,00
Agora, resta apurar e contabilizar a diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o
apurado na conclusão da unidade imobiliária. Para tanto, pode-se proceder da seguinte forma:
I - Reajustamento da relação percentual entre o lucro bruto e a receita bruta
Receita bruta.................................... R$ 300.000,00
(-) Custo orçado (reajustado)............ R$ 198.000,00*
Lucro bruto...................................... R$ 102.000,00
* R$ 180.000,00 (custo orçado) + R$ 18.000,00 (excesso de custo realizado).

Portanto,
(R$ 102.000,00 ÷ R$ 300.000,00) x 100 = 34,00%
II - Determinação do lucro contido no valor recebido até a data da conclusão da unidade imobiliária
R$ 200.000,00 x 34,00% = R$ 68.000,00
III - Apuração da diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o apurado na
conclusão da unidade imobiliária
R$ 80.000,00* - R$ 68.000,00 = R$ 12.000,00
*R$ 200.000,00 (valor recebido por ocasião do encerramento do ano-calendário) - R$ 120.000,00 (lucro
apurado).
Lançamento nº 38
Pelo reconhecimento da diferença entre o lucro bruto reconhecido até o exercício anterior e o apurado
na conclusão da unidade imobiliária
- 12.000,00
C Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Vendidos (Redutora do Passivo Não R$
 Nota
A relação reajustada entre o lucro bruto e a receita bruta da venda, a que se refere "a.1", passará a ser
aplicada sobre cada prestação recebida após a conclusão do empreendimento, sendo passível de
reajuste por ocasião de subsequente correção monetária do saldo credor do preço.
b) quando a conclusão das obras ou melhoramentos se der após a data em que o cliente houver
saldado o seu débito, o excesso de custo realizado terá o seguinte tratamento (Instrução Normativa
SRF nº 84/1979 , subitem 17.2.2.2:
b.1) se a conclusão se der até o final do período-base da liquidação do débito e subsequente reconhecimento
do lucro bruto, o excesso de custo deve ser creditado à conta de controle do custo orçado e debitado à conta
de resultado do período, como custo adicional do período e de períodos anteriores;
b.2) se a conclusão se der em período-base posterior ao mencionado em "b.1", o excesso de custo deve ser
creditado à conta de controle do custo orçado e debitado à conta de resultado desse exercício, como custo
adicional de exercícios anteriores, representando, em consequência, parcela redutora do lucro bruto em
vendas desse período-base posterior.
Sobre o tratamento a ser dispensado a diferença entre o custo orçado e o custo efetivamente realizado,
no que diz respeito contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins não cumulativos, veja subtópico 16.4.4.4.
.
7.3 Tratamento fiscal da insuficiência de custo realizado

Para fins tributários, o contribuinte deve determinar a relação percentual existente entre a insuficiência
de custo e o total do orçamento, incluídos neste os respectivos acréscimos.
.
7.3.1 Insuficiência não superior a 15% do total do orçamento

A insuficiência de custo realizado, quando não superior a 15% do total do orçamento, deve ser incluída
normalmente no resultado do período-base em que o empreendimento for concluído.
Nesse caso, o IRPJ e a CSL sobre ela incidentes, ao ser regularmente declarado, no exercício financeiro
subsequente, não serão tidos como postergados.
.
7.3.2 Insuficiência superior a 15% do total do orçamento

Por seu turno, a insuficiência de custo realizado superior a 15% do total do orçamento será objeto de um
dos seguintes tratamentos a seguir, aplicáveis em função da época (ou épocas) do reconhecimento do
lucro bruto e da data da conclusão do empreendimento (Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , subitens
18.3 e 18.4):
a) quando o empreendimento for concluído no mesmo período-base em que houver ocorrido todo o
reconhecimento do lucro bruto da venda, a insuficiência de custo será incluída normalmente no
resultado desse período-base, como recuperação de custo;
b) quando verificada em período-base posterior àquele em que tiver ocorrido parcial ou total
reconhecimento do lucro bruto da venda, a insuficiência de custo terá o seguinte tratamento:
b.1) será computada no resultado do período em que o empreendimento for concluído;
b.2) ensejará a cobrança de atualização monetária (se cabível) e de juros de mora sobre o valor do IRPJ e da
CSL postergados pela dedução de custo orçado excedente do realizado (não há incidência de multa de
mora).
c) para efeito de "b.2", a insuficiência de custo será distribuída, extracontabilmente, pelos períodos-
base em que houver ocorrido reconhecimento do lucro bruto da venda, mediante a observância das
seguintes regras:
c.1) a relação definitiva entre o lucro bruto e a receita bruta da venda será aplicada sobre o total das
prestações recebidas em cada período-base, representando o resultado de cada operação a parte do lucro
bruto que deveria ter sido reconhecida em cada período-base;
c.2) em seguida, deve-se subtrair, do produto de cada operação indicada em "c.1", as parcelas do lucro bruto
reconhecidas em cada um dos períodos-base respectivos, encontrando, em regra, no resultado de cada
subtração, os valores positivos sobre os quais serão calculados o imposto e a contribuição e os juros de mora.
Observe-se que, se em determinado período-base for negativo o resultado da subtração indicada em
"c.2", ele deve ser adicionado ao lucro bruto já reconhecido no período-base subsequente, para fins de
determinação da diferença a tributar relativa a este último período-base.
Exemplo
No desenvolvimento do exemplo, consideremos a venda a prazo de uma unidade imobiliária não
concluída, nas seguintes condições:
Valor da venda.......................................................................................................... R$ 500.000,00
Custo da unidade vendida:
- Custo incorrido............................................................................. (R$ 60.000,00)
- Custo orçado*.............................................................................. (R$ 200.000,00) (R$ 260.000,00)
Lucro bruto............................................................................................................... R$ 240.000,00
Condições de pagamento:
- Entrada........................................................................................ R$ 100.000,00
- 20 parcelas mensais e sucessivas de R$ 20.000,00........................ R$ 400.000,00
Relação percentual entre o lucro bruto e a receita bruta............................................... 48%
Data de venda........................................................................................................... 30.06.20X1
Conclusão da unidade vendida.................................................................................. 30.05.20X2
Insuficiência de custo realizado verificada (superior a 15%)......................................... R$ 40.000,00
* Líquido da contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos. Sobre a contabilização da

contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins não cumulativos incidentes sobre o custo orçado, veja o
subtópico 5.4.2.
Sobre o tratamento a ser dispensado a diferença entre o custo orçado e o custo efetivamente realizado,
no que diz respeito à contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins não cumulativos, veja subtópico 16.4.4.4.
Admitamos que, no período-base encerrado em 31.12.20X1, a empresa tenha apresentado a seguinte
situação relativamente ao empreendimento em questão:
Devedores por Compra de Receitas Diferidas - Receita de Venda Custo dos Imóveis (Ativo
Imóveis (Ativo Circulante) de Imóveis (Passivo Não Circulante) Circulante)
(1) 500.000,00 100.000,00 (2) (3) 200.000,00 500.000,00 (1) (3) 200.000,00
200.000,00 (4)
120.000,00 (6) 60.000,00
500.000,00 220.000,00 260.000,00 500.000,00
280.000,00 240.000,00
Receitas Diferidas - Custo dos Imóveis Caixa ou Bancos c/

Custo Orçado (Passivo
Vendidos (Redutora do Passivo Não Circulante) Movimento (Ativo
Circulante)
Circulante)
(4) 200.000,00 60.000,00 (5) (2) 100.000,00 200.000,00(3)
140.000,00 (6) 120.000,00
220.000,00
Custo dos Imóveis Vendidos (Conta de Resultado) Resultado do Exercício (Conta de Apuração)
(5) 60.000,00 (2) 105.600,00
(1) Formalização da venda, em 30.06.20X1.

(2) Recebimento da entrada.
(3) Custo orçado.
(4) Apuração do lucro bruto.
(5) Reconhecimento do custo.
(6) Recebimento das prestações.
(7) R$ 220.000,00 (valores recebidos durante o ano-calendário) x 48% (relação percentual entre o lucro
e a receita bruta).
Ao término do empreendimento, em 30.06.20X2, após contabilizar a insuficiência de custo realizado,
que conforme vimos, corresponde a R$ 40.000,00, a empresa deverá calcular a relação percentual
definitiva entre o lucro bruto e a receita bruta. Essa relação poderá ser determinada mediante a
utilização da seguinte fórmula:
(Lucro bruto reajustado ÷ Receita bruta) x 100
Aplicando-se a fórmula temos:

(R$ 280.000,00* ÷ R$ 500.000,00) x 100 = 56%
* R$ 240.000,00 (lucro apurado no período) + R$ 40.000,00 (insuficiência de custo orçado).

O cálculo do Imposto de Renda postergado seria efetuado aplicando-se o percentual definitivo
encontrado (56%) sobre o total das prestações recebidas em cada período-base, obtendo-se, dessa
forma, parcela do lucro que deve ter sido oferecida à tributação.
Portanto, no nosso exemplo, tendo em vista que o total das prestações recebidas no período-base
corresponde a R$ 220.000,00 (R$ 100.000,00 relativos à entrada recebida em 30.06.20X1, mais R$
120.000,00 correspondentes às 6 prestações de R$ 20.000,00, recebidas no período de julho a
dezembro de 20X1, teríamos:
R$ 220.000,00* x 56% = R$ 123.200,00
Logo, a parcela do resultado do exercício cuja tributação seria diferida seria assim calculada:
R$ 123.200,000 - R$ 105.600,00 = R$ 6.400,00
 Nota
(1) O imposto e a contribuição postergados devem ser calculados pela alíquota vigente no período em
que deveriam ter sido recolhidos.
(2) O valor correspondente ao imposto postergado não pode servir de base de cálculo de incentivos
fiscais (Instrução Normativa SRF nº 267/2002 , art. 127 ).
(3) A determinação da atualização monetária (na época em que cabível) e dos juros de mora sobre o
valor do IRPJ e da CSL postergados pela dedução de custo orçado excedente do realizado deve ser
efetuada, pelo contribuinte, com observância da legislação de regência.
(4) O imposto postergado e os juros de mora respectivos serão pagos juntamente com o imposto
devido no exercício financeiro correspondente ao período-base em que o contribuinte houver concluído
as obras ou os melhoramentos orçados
(5) Consideram-se nulos, para efeitos fiscais, quaisquer estornos de valores creditados à conta de
controle do custo orçado que sejam efetuados com o propósito de evitar a ocorrência da diferença de
custo realizado.
.
7.4 Tratamento fiscal do excesso de custo realizado

Em princípio, o excesso de custo realizado não acarreta, ao contribuinte, consequências negativas de
natureza tributária, a não ser que ele deixe de observar os procedimentos legais e regulamentares, em
especial os mencionados no subtópico 7.2.2 deste trabalho.
A imputação de todo o excesso de custo no resultado do período-base em que o imóvel vendido for
concluído, enquanto ainda houver prestações da venda a receber no período-base seguinte,
representará antecipação de custo e consequente reconhecimento de lucro bruto a menor no período-
base dessa imputação.
Nesse caso, a possível postergação do pagamento de imposto sujeitará o contribuinte ao pagamento do
valor devido (imposto postergado) acrescido dos encargos legais, conforme a legislação de regência.
.
8. VEDAÇÃO À UTILIZAÇÃO DO LALUR
Devem ser efetuados, obrigatoriamente, na escrita comercial todos os procedimentos de registro e
respectivas apurações de resultados indicados nos tópicos 2 a 10 deste trabalho.
Isso se aplica inclusive ao diferimento parcial ou total do reconhecimento do lucro bruto, na hipótese de
venda a prazo ou a prestação com pagamento restante ou pagamento total contratado para depois do
período-base da venda.
Portanto, é vedada à pessoa jurídica a utilização do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur) para esse
fim.
.
9. REGRAS SUPLEMENTARES
As Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , com as alterações da Instrução Normativa SRF nº 23/1983
preveem, ainda, as regras a seguir examinadas, adicionais ao sistema que até aqui focalizamos.
.
9.1 Momento de reconhecimento do lucro bruto

O subitem 22.7 da Instrução Normativa SRF nº 84/1979 , faculta a apuração e o reconhecimento do
lucro bruto até o final de cada exercício social. Entende-se que a referência original da referida norma a
"exercício social" deve ser atualmente considerada como "período-base" (trimestral ou anual, conforme
o caso).
.
9.2 Execução conjunta de projeto por duas ou mais empresas

Quando duas ou mais pessoas jurídicas executarem conjuntamente um mesmo projeto, este será
considerado um empreendimento para cada uma delas, devendo a apropriação dos valores pertinentes
deve ser efetuada na proporção da participação estipulada entre elas.
.
9.3 Reconhecimento de lucro bruto por empreendimento

É facultado apurar e reconhecer o lucro bruto da venda por empreendimento, mediante registro
englobado das receitas e custos. Entende-se, nesta hipótese, que todos os comentários feitos até aqui,
pertinentes à apuração e ao reconhecimento do lucro bruto por unidade, se aplicam a empreendimento.
Deve ser observado que:
a) para a finalidade mencionada neste subtópico, considera-se empreendimento o conjunto de
unidades, objeto de um mesmo projeto, cuja execução física seja realizada como um todo, a um só
tempo;
b) a permissão mencionada neste subtópico não prejudica as normas do subtópico 5.3.1, da Nota
(2) ao subtópico 5.4 e do subtópico 5.4.2 (primeiro parágrafo), cuja observância é obrigatória, bem
como não libera o contribuinte das seguintes obrigações:
b.1) relacionar as unidades imobiliárias conforme indicado na letra "h" do subtópico 4.1 e no subtópico 4.2;
b.2) proceder, por cliente, à apropriação prevista no subtópico 6.4;
b.3) proceder, por cliente, aos controles mencionados na letra "b" do subtópico 6.5.1, na Nota (1) do mesmo
subtópico e nas letras "b" a "d" do subtópico 6.5.1.1.
c) o registro englobado das receitas a que se refere este subtópico somente será admitido se o
contribuinte mantiver registro analítico da conta corrente de cada cliente, em livros auxiliares, à
disposição da fiscalização Receita Federal;
d) no caso de apuração e reconhecimento do lucro bruto nos termos deste subtópico, o valor a ser
debitado à conta de controle de cada cliente, relativo às variações monetárias ativas, deverá
obedecer à mesma relação percentual existente entre o montante das variações monetárias ativas
apurado no período-base e o total da correção monetária dos débitos de clientes nesse período;
e) a relação percentual encontrada conforme letra "d" supra deverá ser aplicada sobre o total da
correção monetária apurado no período relativamente a cada unidade, constituindo, dessa maneira,
o valor a ser controlado nos moldes mencionados na letra "a" do subtópico 6.5.1.1.
f) uma vez adotado o critério de apuração e reconhecimento do lucro bruto da venda por unidade
ou por empreendimento, o contribuinte fica obrigado a observar o princípio da uniformidade em
relação àquelas obras.
.
10. QUADRO DEMONSTRATIVO DO CUSTO ORÇADO
A O subitem 22.2 da Instrução Normativa SRF nº 84/1979 determina a utilização de quadro
demonstrativo por todo contribuinte que optar pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel
vendido por concluir, observadas as regras que comentamos anteriormente.
A mesma norma determina, porém, que o quadro somente deve ser preenchido no caso de ocorrência,
por empreendimento, de insuficiência de custo superior a 15% do valor orçado relativo às unidades
vendidas.
Importa salientar que:
a) o quadro demonstrativo pode constar de livro, fichas, mapas ou formulários contínuos emitidos
por sistema de processamento de dados, a critério do contribuinte;
b) o demonstrativo deverá ser impresso com base no modelo que estampamos a seguir (subtópico
10.1), podendo ter, apenas em seu cabeçalho, outros elementos informativos que o contribuinte
entender convenientes;
c) o livro, as fichas, os mapas ou formulários mencionados em "a" não precisam ser registrados nem
autenticados por nenhum órgão ou repartição;
d) a dispensa de registro e autenticação, entretanto, não desobriga o contribuinte de manter os
quadros demonstrativos, preenchidos, em boa ordem e guarda, à disposição da autoridade
fiscalizadora, até que ocorra a inexigibilidade dos créditos tributários originados de operações neles
escrituradas;
e) o quadro demonstrativo deve ser preenchido com base nos lançamentos constantes da escrita
comercial, ao término de cada empreendimento;
f) o contribuinte deve preencher um quadro demonstrativo para cada unidade vendida em relação à
qual tenha feito opção pelo cômputo do custo orçado, independentemente das condições de
pagamento contratadas com o comprador;
g) o não preenchimento do quadro demonstrativo, nos termos referidos neste tópico, importará
perda do direito à opção pela apropriação do custo orçado no custo dos imóveis vendidos.
 Nota
O quadro demonstrativo não se confunde com a demonstração analítica mencionada na "Nota" ao
final do subtópico 5.4 deste trabalho (demonstração analítica, por empreendimento, dos custos
contratados incluídos na formação do custo de cada unidade vendida).
.
10.1 Modelo original (baixado pela Instrução Normativa SRF nº 84/1979 )

Segue o modelo do quadro demonstrativo supracitado:
10.2 Instruções para preenchimento

Transcrevemos as instruções para preenchimento do quadro demonstrativo, conforme folha anexa à
Instrução Normativa SRF 84/1979 .
Posteriormente, a Instrução Normativa SRF nº 23/1983 determinou que no caso de apuração e
reconhecimento do lucro bruto por empreendimento (subtópico 9.3), o quadro deve ser preenchido
observadas as seguintes modificações:
a) novo comando na coluna "histórico" para as linhas 01, 08 e 13:
1 - Receita bruta da venda em cada período-base;
8 - Custo orçado inicial de cada período-base;
13 - Custos pagos, incorridos ou contratados até a data do primeiro reconhecimento do lucro bruto
pertinente a cada unidade vendida.
b) não valerá o hachuramento constante das linhas 01 e 08.
Instruções Para o Preenchimento do Quadro Demonstrativo
01 - O preenchimento do quadro demonstrativo será iniciado indicando-se o nome do cliente, a unidade
vendida e respectiva área em metros quadrados e a data da efetivação da venda.
02 - O quadro é composto de colunas para até três períodos-base, aplicando-se, portanto, aos casos
mais comuns, ou seja, às situações em que a opção pela inclusão do custo orçado no custo do imóvel
vendido é feita em um exercício social e a conclusão da unidade imobiliária negociada se dá no primeiro
ou no segundo exercício social seguinte ao da opção mencionada.
03 - No caso de unidade concluída a partir do terceiro exercício social subseqüente ao da opção pelo
custo orçado, o contribuinte utilizará tantos demonstrativos quantos forem necessários, hipótese em
que preencherá a coluna Resumo apenas do último quadro de que constem valores transportados de
quadro anterior.
04 - Na hipótese prevista no número 03 destas instruções, a primeira coluna Período-base do segundo
demonstrativo (continuador de quadro no qual tenham sido utilizadas as três colunas para períodos-
base) funcionará como se fosse uma quarta coluna Período-base do demonstrativo anterior, sendo
válidas para ela, portanto, todos os comandos das linhas do quadro relacionados com o transporte de
valores (e assim, sucessivamente, com referência ao terceiro e aos demais quadros de continuação).
05 - As presentes instruções são complementares àquelas constantes das próprias linhas do quadro
demonstrativo, cumprindo acrescentar, em relação a estas:
Linha 01 - O preço inicial da venda será indicado na coluna correspondente ao período-base da
efetivação da venda e repetido na coluna Resumo.
Linha 02 - No quadro inicial, esta linha será preenchida apenas a partir da segunda coluna Período-
base.
Linha 03 - Totalizar, na coluna Resumo, a correção monetária do débito do cliente procedida em cada
período-base.
Linha 04 - Os acréscimos de preço, indicados individualmente, por período-base, serão totalizados na
coluna Resumo.
Linha 05 - Efetuar a operação indicada, relativamente a todas as colunas do quadro.
Linha 06 - As variações monetárias transferidas de Receitas Diferidas para o resultado de cada período-
base, indicadas nesta linha, serão totalizadas na coluna Resumo.
Linha 07 - Proceder à operação enunciada, em relação a todas as colunas do quadro, e realizar os
transportes de valores indicados.
Linha 08 - O custo orçado inicial será indicado na coluna correspondente ao período-base da efetivação
da venda e repetido na coluna Resumo.
base. Com referência a esta linha, não se utilizará a coluna Resumo.
Linha 10 - Totalizar, na coluna Resumo, a atualização monetária do custo orçado procedida em cada
período-base.
Linha 11 - Os acréscimos ao orçamento, indicados individualmente, por período-base, serão totalizados
na coluna Resumo.
Linha 12 - Efetuar a operação enunciada, em relação a todas as colunas do quadro, e proceder aos
Linha 13 - O valor dos custos pagos, incorridos ou contratados até a data da venda deverá constar de
todas as colunas do quadro, inclusive da coluna Resumo.
Linha 14 - Indicar com referência à atualização monetária dos custos contratados até a data da venda,
os valores acumulados até o final de cada período-base. Em seguida, transportar para a coluna Resumo
o valor constante da última coluna Período-base movimentada.
Linha 15 - Proceder à operação indicada, com referência a todas as colunas do quadro.
base. Efetuar todos os transportes de valores indicados, inclusive da última coluna Período-base
movimentada para a coluna Resumo.
Linha 17 - Indicar a receita bruta da venda recebida em cada período-base, líquida de variações
monetárias computadas no resultado de cada exercício social. Os valores indicados não serão
totalizados na coluna Resumo.
Linha 18 - Efetuar a operação enunciada, em relação a todas as colunas do quadro, e proceder aos
Linha 19 - Apurar a relação percentual indicada, com referência a todas as colunas movimentadas.
Linha 20 - Efetuar os cálculos indicados, para conhecimento do valor do lucro bruto acumulado até o
final de cada período-base.
Linha 21 - No quadro inicial esta linha será preenchida apenas a partir da segunda coluna Período-base.
Linha 22 - Proceder à operação indicada, com referência a todas as colunas movimentadas.
Linha 23 - Efetuar transcrição indicada, preenchendo apenas a coluna Resumo.
Linha 24 - Totalizar, na coluna Resumo, os valores relativos ao custo orçado efetivamente realizado em
cada período-base.
Linha 25 - Proceder à operação enunciada, relativamente aos valores constantes da coluna Resumo.
Linha 26 - Apurar a relação percentual indicada, com referência à coluna Resumo.
Linha 27 - Efetuar a transcrição indicada, na coluna Resumo.
Linha 28 - Indicar, na coluna Resumo, o total dos custos pagos incorridos contratados e orçados
efetivamente realizados mediante a operação de cálculo enunciada.
Linha 29 - Consignar, na coluna Resumo, o lucro bruto efetivo da venda.
Linha 30 - Apurar a relação percentual indicada, com referência a coluna Resumo.
Linha 31 - Efetuar o cálculo do lucro bruto que deveria ter sido reconhecido, em cada período-base,
totalizando, na coluna Resumo, os resultados de cada multiplicação feita.
Linha 32 - Proceder às transcrições indicadas nesta linha, inclusive com referência à coluna Resumo.
Linha 33 - No quadro inicial esta linha só poderá vir a ser preenchida a partir da segunda coluna
Período-base. Os valores transportados para esta linha não serão indicados entre parênteses, nem
serão totalizados na coluna Resumo.
Linha 34 - Efetuar o cálculo enunciado, em relação a cada período-base, indicando, entre parênteses,
possíveis valores negativos apurados. Não se fará nenhuma operação de soma com vistas ao
preenchimento da coluna Resumo, já que o valor a ser nela lançado resultará da operação de subtração
indicada nesta linha (no caso, o valor constante da linha 31 menos o valor consignado na linha 32).
06 - As linhas inutilizadas por traços impressos, não serão preenchidas, de nenhum modo, ficando sem
efeito, portanto, quaisquer comandos ou mensagens que indiquem transportes de valores para elas.
07 - Esclarece-se, finalmente, que não haverá a obrigação de preenchimento do quadro demonstrativo
quando, pela conta de controle do custo orçado referente a cada empreendimento constatar-se relação
igual ou inferior a 15% entre a insuficiência de custo realizado e o custo orçado para conclusão das
obras ou melhoramentos das unidades vendidas.
.
11. VARIAÇÕES MONETÁRIAS - TRATAMENTO
Nos termos da Lei nº 9.718/1998 , art. 9º , as variações monetárias dos direitos de crédito e das
obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por
disposição legal ou contratual, devem ser consideradas, para efeitos da legislação do Imposto de
Renda, da Contribuição Social sobre o Lucro, da contribuição ao PIS-Pasep e da Cofins, como receitas
ou despesas financeiras, conforme o caso.
Nas atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, essas variações
monetárias, para efeitos do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro, têm o seguinte
tratamento, conforme o caso (Instrução Normativa SRF nº 25/1999 , art. 1º ):
a) tributação com base no lucro real: as receitas e despesas devem ser reconhecidas segundo as
normas explanadas nos tópicos 2 a 10 deste trabalho;
b) tributação com base no lucro presumido: as receitas serão adicionadas ao próprio lucro, pelo
regime de competência ou de caixa, conforme opção do contribuinte.
.
11.1 Receita financeira da comercialização de imóveis - Inclusão na base de cálculo da estimativa e do

lucro presumido
A partir de 1º.01.2006, a receita financeira decorrente da comercialização de imóveis, apurada por meio
de índices ou coeficientes previstos em contrato, passa a integrar a receita bruta sobre a qual se aplica
o percentual (8%) de determinação de base de cálculo do IRPJ devido mensalmente, por estimativa, ou
trimestralmente, com base no lucro presumido.
Essa disposição se aplica à pessoa jurídica que explore atividades imobiliárias relativas a loteamento de
terrenos, incorporação imobiliária, construção de prédios destinados à venda, bem como a venda de
imóveis construídos ou adquiridos para revenda.
Portanto, a referida receita financeira não deve ser considerada entre as chamadas "demais receitas",
as quais são somadas ao lucro estimado/presumido e, por isso, tributadas integralmente. Deve ser
considerada como integrante da receita bruta, que é base para cálculo do lucro estimado/presumido.
(Lei nº 9.249/1995 , art. 15 ; Lei nº 9.430/1996 , art. 25 , I; e Lei nº 11.196/2005 , art. 34 , e art. 132 ,
IV, "b")
.
11.1.1 Extensão à contribuição Social sobre o Lucro

A Lei nº 11.196/2005 (arts. 34 e 132, IV, "b"), ao incluir o § 2º ao art. 20 da Lei nº 9.249/1995 , estendeu
expressamente o tratamento supracitado ao cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro (CSL) dessas
empresas.
Portanto, observada a mesma vigência, o critério de incluir, na receita bruta, a receita financeira
decorrente da comercialização de imóveis, apurada por meio de índices ou coeficientes previstos em
contrato, passa a ser aplicável, também, para fins de determinação da base de cálculo da CSL devida
por estimativa ou com base no lucro presumido.
Sobre a receita bruta assim considerada se aplica o percentual (12%) de determinação de base de
cálculo da CSL devida mensalmente (estimativa) ou trimestralmente (lucro presumido).
.
12. LOTEAMENTO EM IMÓVEL DE TERCEIRO
Aplica-se o regime tributário explanado nos tópicos 2 a 10 deste trabalho nos casos em que a pessoa
jurídica executora de empreendimento de loteamento em imóvel de propriedade de terceiro percebe
participação proporcional no preço de venda das unidades imobiliárias do empreendimento, segundo
percentual convencionado entre as partes.
Esse entendimento foi externado pelo Fisco por meio do Parecer Normativo CST nº 15/1984 .
 Nota
No mesmo Parecer, o Fisco concluiu que, caso a empresa apenas cobre do proprietário das terras a
remuneração por serviços ou obras realizadas, ela será considerada empreiteira.
.
13. CONDOMÍNIO NA CONSTRUÇÃO POR ADMINISTRAÇÃO
De acordo com as conclusões do Parecer Normativo CST nº 15/1985 , o responsável pela administração
de condomínio, na construção de imóveis, fica obrigado a:
a) manter registros específicos para escrituração das operações relativas ao empreendimento;
b) elaborar, ao final de cada mês, os demonstrativos necessários ao atendimento, por parte dos
condôminos, de determinações contidas na legislação fiscal.
.
14. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO (RET) APLICÁVEL ÀS INCORPORAÇÕES IMOBILIÁRIAS
A Lei nº 10.931/2004 instituiu o regime especial de tributação (RET) aplicável às incorporações
imobiliárias, em caráter opcional e irretratável enquanto perdurarem direitos de crédito ou obrigações
do incorporador junto aos adquirentes dos imóveis que compõem a incorporação.
Atualmente, o RET é disciplinado pela Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , conforme
examinaremos nos subtópicos 14.1 e seguintes.
 Nota
O regime especial de tributação previsto na Lei nº 10.931/2004 será aplicado até o recebimento
integral do valor das vendas de todas as unidades que compõem o memorial de incorporação registrado
no cartório de imóveis competente, independentemente da data de sua comercialização, e, no caso de
contratos de construção, até o recebimento integral do valor do respectivo contrato. (Lei nº
10.931/2004 , art. 11-A ; Lei nº 13.970/2019 , art.2º)
.
14.1 Conceitos de incorporador e de incorporação

Para efeito do RET, considera-se:
a) incorporador: a pessoa física ou jurídica que, embora não efetuando a construção, compromisse
ou efetive a venda de frações ideais de terreno objetivando a vinculação de tais frações a unidades
autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob regime condominial, ou que
meramente aceite propostas para efetivação de tais transações, coordenando e levando a termo a
incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela entrega, a certo prazo, preço e
determinadas condições, das obras concluídas; e
b) incorporação imobiliária: a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção,
para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades
autônomas.
 Nota
Estende-se a condição de incorporador aos proprietários e titulares de direitos aquisitivos que
contratem a construção de edifícios que se destinem à constituição em condomínio, sempre que
iniciarem as alienações antes da conclusão das obras.
(Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , art. 2º , §§ 1º e 2º)
.
14.2 Presunção da vinculação entre a alienação das frações do terreno e o negócio de construção
Presume-se a vinculação entre a alienação das frações do terreno e o negócio de construção se, ao ser
contratada a venda, ou promessa de venda ou de cessão das frações de terreno, já houver sido
aprovado e estiver em vigor, ou pender de aprovação de autoridade administrativa, o respectivo projeto
de construção, respondendo o alienante como incorporador.
(Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , art. 2º , § 3º)
.
14.3 Opção pelo RET

A opção pelo RET será considerada efetivada quando atendidos os seguintes requisitos, pela ordem em
que estão descritos:
a) afetação do terreno e das acessões objeto da incorporação imobiliária, conforme estabelecido na
Lei nº 4.591/1964 , arts. 31-A a 31-F , incluídos pela Lei nº 10.931/2004 , art. 53 ;
b) inscrição de cada "incorporação afetada" no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ),
vinculada ao evento "109 - Inscrição de Incorporação Imobiliária - Patrimônio de Afetação";
c) prévia adesão ao Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) ;
d) regularidade fiscal da matriz da pessoa jurídica quanto aos tributos administrados pela RFB, às
contribuições previdenciárias e à Dívida Ativa da União administrada pela Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN), que será comprovada mediante consulta, nos sistemas da RFB, pela
autoridade administrativa responsável pela análise do requerimento, da existência de Certidão
Negativa de Débitos (CND) ou de Certidão Positiva de Débito com Efeitos de Negativa (CPD-EM)
válida, nos termos do parágrafo único do art. 18 da Lei nº 12.844/2013 ; e
e) regularidade do recolhimento ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS), que será
comprovada mediante consulta, pela autoridade administrativa responsável pela análise do
requerimento, ao sistema da Caixa Econômica Federal;
f) apresentação do formulário "Termo de Opção pelo Regime Especial de Tributação", constante do
Anexo Unico da Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , disponível no site da RFB na Internet no
endereço: <http://receita.economia.gov.br/formularios/regimes-especiais/incorporacoes-
imobiliarias/incorporacaoimobiliariaanexo1inrfb1435.pdf>.
 Nota
Para apresentação do "Termo de Opção pelo Regime Especial de Tributação", o interessado, ou seu
procurador legalmente constituído, deverá obter, em qualquer unidade de atendimento da RFB,
processo digital, na forma do art. 7º da Instrução Normativa RFB nº 2.022/2021 , alterada pela
Instrução Normativa RFB nº 2.041/2021 .
A solicitação de abertura de processo digital será realizada por meio do e-CAC.
Somente o interessado ou o seu procurador digital poderá solicitar a abertura de processo digital.
Os interessados mencionados poderão solicitar a abertura de processo digital em unidade de
atendimento da RFB, mediante entrega dos documentos exigidos pela legislação aplicável para sua
formalização.
O procurador legalmente constituído que não possua procuração digital, nos termos da Instrução
Normativa RFB nº 2.066/2022 , poderá solicitar a abertura de processo digital, quando representar
os interessados supramencionados.
Nessas hipóteses, também deverão ser juntados aos autos do processo digital, por meio da
digitalização do original:
a) o documento que comprove a outorga de poderes;
b) o documento de identificação do outorgado; e
c) em caso de procuração outorgada por instrumento particular sem firma reconhecida, o
documento de identificação do outorgante.
Para cada serviço a ser requerido deverá ser aberto um processo digital específico.
O processo digital aberto no e-CAC ficará disponível para solicitação de juntada de documentos
pelo prazo de 3 dias úteis, contado da data de sua abertura.
(Instrução Normativa RFB n º 1.435/2013, art. 3º; Instrução Normativa RFB nº 2.022/2021 , art. 7º ;
Instrução Normativa RFB nº 2.041/2021 )
.
14.4 Responsabilidade tributária
O terreno e as acessões objeto da incorporação imobiliária sujeita ao RET, bem assim os demais bens e
direitos a ela vinculados, não respondem por dívidas tributárias da incorporadora relativas ao Imposto
de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ), à Contribuição Social sobre o Lucro (CSL), à contribuição para o PIS-
Pasep e à Cofins, exceto aquelas calculadas na forma explanada no subtópico 14.5 sobre as receitas
recebidas no âmbito da respectiva incorporação.
Todavia, o patrimônio da incorporadora responde pelas dívidas tributárias da incorporação afetada.
Cabe acrescentar que
a) como regra (Medida Provisória nº 2.158-35/2001 , art. 76 ), as normas que estabeleçam a
afetação ou a separação, a qualquer título, de patrimônio de pessoa física ou jurídica não produzem
efeitos em relação aos débitos de natureza fiscal, previdenciária ou trabalhista, em especial quanto
às garantias e aos privilégios que lhes são atribuídos. Para essa finalidade, permanecem
respondendo pelos débitos citados a totalidade dos bens e das rendas do contribuinte, seu espólio
ou sua massa falida, inclusive os que tenham sido objeto de separação ou afetação;
b) a regra da letra "a", todavia, não se aplica ao patrimônio de afetação de incorporações
imobiliárias de que trata este item.
 Nota
Vale lembrar que, nos termos da Lei º 4.591/1964, art. 31-F, § 20 (incluído pela Lei nº 10.931/2004 ,
art. 53 ), ficam excluídas da responsabilidade dos adquirentes as obrigações relativas, de maneira
direta ou indireta, ao IRPJ e à CSL, devidas pela pessoa jurídica do incorporador, inclusive por
equiparação, bem como as obrigações oriundas de outras atividades do incorporador não
relacionadas diretamente com as incorporações objeto de afetação.
(Lei nº 10.931/2004 , arts. 3º e 10 ; Instrução Normativa RFB n º 1.435/2013, arts. 4º e 12)
.
14.5 Pagamento mensal unificado de tributos

Para cada incorporação submetida ao RET, a incorporadora fica sujeita a recolher tributo equivalente a
4% da receita mensal recebida, o qual corresponde ao pagamento mensal unificado dos seguintes
impostos e contribuições:
a) IRPJ;
b) CSL;
c) contribuição para o PIS-Pasep; e
d) Cofins.
Para os projetos de incorporação de imóveis residenciais de interesse social cuja construção tenha sido
iniciada ou contratada a partir de 31.03.2009, o percentual correspondente ao pagamento unificado dos
tributos de que trata o caput deste artigo será equivalente a 1% da receita mensal recebida, desde que,
até 31.12.2018, a incorporação tenha sido registrada no cartório de imóveis competente ou tenha sido
assinado o contrato de construção.
 Notas
(1) A opção pelo RET obriga o contribuinte a fazer o recolhimento do imposto e das contribuições, na
forma supramencionada, a partir do mês da opção.
(2) O pagamento dos tributos e contribuições na forma do RET é considerado definitivo, não gerando,
em qualquer hipótese, direito à restituição ou à compensação com o que for apurado pela
incorporadora.
(3) As receitas, custos e despesas próprios da incorporação sujeita ao RET não devem ser computados
na apuração das bases de cálculo dos tributos e contribuições devidos pela incorporadora em virtude
de suas outras atividades empresariais, inclusive incorporações não afetadas. Para esse efeito, os
custos e despesas indiretos pagos pela incorporadora no mês serão apropriados a cada incorporação
na mesma proporção representada pelos custos diretos próprios da incorporação, em relação ao custo
direto total da incorporadora, assim entendido como a soma de todos os custos diretos de todas as
incorporações e o de outras atividades exercidas pela incorporadora.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 4º , caput, incisos e §§ 2º, 3º, 4º, 5º, 6º e 7º; Lei nº 11.196/2005 , art. 111 ; Lei
nº 12.844/2013 , art. 16 ; Lei nº 13.097/2015 , art. 4º ; Lei nº 13.970/2019 , art. 1º ; Instrução
Normativa RFB nº 1.435/2013 , art. 5º , caput, incisos e §§ 1º, 2º e 6º, e art. 6º)
.
14.5.1 Conceito de receita mensal

Para fins do RET, considera-se receita mensal o total das receitas recebidas pela incorporadora com a
venda de unidades imobiliárias que compõem cada incorporação, bem assim as receitas financeiras e
variações monetárias decorrentes dessa operação.
Do total das receitas recebidas, podem ser deduzidas as vendas canceladas, as devoluções de vendas
e os descontos incondicionais concedidos.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 4º , § 1º; Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , art. 5º , § 7º)
.
14.5.2 Exemplo
Suponhamos que, em determinado mês, a receita recebida pela incorporadora, relativa a determinada
incorporação submetida ao RET, tenha sido de R$ 100.000,00.
Nesse caso o valor do pagamento unificado de tributos, relativo a esse mês, corresponderá a R$
4.000,00 (4% de R$ 100.000,00).
.
14.6 Distribuição percentual por tributo

Para fins de repartição de receita tributária e, especialmente, de compensação com o devido pela
incorporadora (subtópico 14.5.3), do percentual de 6% é considerado:
a) 1,26% como IRPJ;
b) 0,66% como CSL;
c) 0,37% como contribuição para o PIS-Pasep; e
d) 1,71% como Cofins.
Em relação aos projetos de incorporação de imóveis residenciais de interesse social, cuja construção
tenha sido iniciada a partir de 31.03.2009, o percentual correspondente ao pagamento unificado dos
tributos de que trata este subtópico 14.5, será equivalente a 1% da receita mensal recebida. E para fins
de repartição de receita tributária é considerado:
a) 0,31% como IRPJ;
b) 0,16% como CSL.
c) 0,09% como Contribuição para o PIS-Pasep; e
d) 0,44% como Cofins;
(Lei nº 10.931/2004 , art. 8º ; Lei nº 12.844/2013 , art. 16 )
.
14.6.1 Exemplo
Retomando os dados do exemplo do subtópico 14.5.2, em que o valor da receita mensal recebida pela
incorporadora foi de R$ 100.000,00, a distribuição percentual por tributo seria assim efetuada:
Tributo Percentual Valor - R$
IRPJ 1,26% 1.260,00
CSL 0,66% 660,00
PIS-Pasep 0,37% 370,00
Cofins 1,71% 1.710,00
Total 4% 4.000,00
Em relação projetos de incorporação de imóveis residenciais de interesse social, cuja construção tenha
sido iniciada a partir de 31.03.2009, o mesmo exemplo teria os seguintes valores:
Tributo Percentual Valor - R$
IRPJ 0,31% 310,00
CSL 0,16% 160,00
PIS-Pasep 0,09% 90,00
Cofins 0,44% 440,00
Total 1% 1.000,00
.
14.7 Incorporadora tributada com base no lucro real trimestral - Opção no segundo ou terceiro mês
do trimestre
Anteriormente à vigência das novas normas informadas no tópico 14, no caso de opção pelo RET no
segundo ou terceiro mês do trimestre, estando a incorporadora sujeita ao regime de tributação pelo
lucro real trimestral, pelo lucro presumido ou pelo lucro arbitrado, o valor do IRPJ e da CSL da
incorporação que pode ser deduzido do IRPJ e da CSL devidos pela incorporadora no trimestre, em
relação a cada incorporação objeto de opção pelo RET, era calculado mediante os seguintes
procedimentos:
a) apurar a relação percentual entre o total das receitas recebidas, a partir do mês da opção, com a
venda de unidades imobiliárias da incorporação objeto de opção pelo RET, bem assim das receitas
financeiras e variações monetárias decorrentes dessa operação, e o total das receitas recebidas no
trimestre pela incorporadora, em relação a cada incorporação objeto de opção pelo RET; e
b) aplicar o percentual encontrado em "a" sobre o IRPJ e a CSL apurados pela incorporadora no
trimestre, em relação a cada incorporação objeto de opção pelo RET.
A parcela do IRPJ e da CSLL pagos pelo RET no segundo e/ou terceiro meses do trimestre, que não
pudesse ser deduzida do valor encontrado conforme letra "b", considerava-se definitiva, não gerando
em qualquer hipótese direito a restituição, a ressarcimento ou a compensação com o devido pela
incorporadora, ou com outros tributos da própria incorporação objeto de opção pelo RET, em outros
períodos de apuração.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 5º, § 1º)
.
14.7.1 Incorporadora tributada com base no lucro real anual - Opção a partir do segundo mês do ano-
calendário
A regra mencionada em 14.7 aplicava-se, também, no caso de a incorporadora estar sujeita ao regime
de apuração do IRPJ e da CSL pelo lucro real anual e optar pelo RET a partir do segundo mês do ano-
calendário.
Para tanto, deviam ser observados os seguintes procedimentos:
a) apurar a relação percentual entre o total das receitas recebidas, a partir do mês da opção, com a
venda de unidades imobiliárias da incorporação objeto de opção pelo RET, bem assim as receitas
financeiras e variações monetárias decorrentes dessa operação, e o total das receitas recebidas no
ano-calendário pela incorporadora, em relação a cada incorporação objeto de opção pelo RET; e
b) aplicar o percentual encontrado em "a" sobre o IRPJ e a CSL apurados pela incorporadora no
ano-calendário, em relação a cada incorporação objeto de opção pelo RET.
Voltamos a chamar a atenção para o fato de que, como dissemos no tópico 14, a Lei nº 11.196/2005 ,
art. 111 , com efeitos desde 14.10.2005) determinou que o pagamento dos tributos e contribuições
efetuados na forma em análise passa a ser considerado definitivo, não gerando, em qualquer hipótese,
direito à restituição ou à compensação com o que for apurado pela incorporadora.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 5º, § 2º)
.
14.8 Prazo de recolhimento e código de Darf

O pagamento unificado do IRPJ e das contribuições no RET (subtópico 14.5) deve ser efetuado até o
vigésimo dia do mês subsequente àquele em que houver sido recebidas as receitas.
A incorporadora deve utilizar, no Documento de Arrecadação de Receitas Federais (Darf), o código de
arrecadação 4095 e o número específico de inscrição da incorporação objeto de opção pelo RET no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ).
 Nota
Se o décimo dia do mês subsequente àquele em que houverem sido recebidas as receitas recair em dia
considerado não-útil, o pagamento unificado deverá ser feito no primeiro dia útil subsequente.
(Lei nº 10.931/2004 , arts. 5º e 7º , caput e §§ 1º e 3º; Lei nº 12.024/2009 ; Instrução Normativa RFB nº
1.435/2013 , art. 8º )
.
14.8.1 Inscrição de cada incorporação no CNPJ

Dissemos que, no recolhimento mensal unificado, o Darf deve ser preenchido com o número específico
de inscrição da incorporação objeto de opção pelo RET no CNPJ.
Para esse efeito, a incorporadora deverá inscrever no CNPJ cada uma das incorporações objeto de
opção pelo RET.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 7º , § 2º)
.
14.9 Suspensão da exigibilidade de tributos

A Instrução Normativa RFB nº 1.435/2013 , art. 9º disciplinou o recolhimento unificado para os casos
em que a pessoa jurídica esteja amparada pela suspensão da exigibilidade do crédito tributário relativo
ao IRPJ, à CSL, ao PIS-Pasep e à Cofins, em decorrência de:
a) depósito do seu montante integral
b) concessão de medida liminar em mandado de segurança.
c) concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; ou
d) sentença judicial transitada em julgado.
Em tais casos, a incorporadora deverá calcular, individualmente, os valores do IRPJ e das contribuições
considerados devidos pela incorporação sujeita ao RET, aplicando as alíquotas correspondentes,
relacionadas no subtópico 14.6, e efetuar o recolhimento em Darf distintos para cada um deles,
utilizando os seguintes códigos de arrecadação:
a) 4112, no caso de IRPJ;
b) 4153, no caso de CSL;
c) 4138, no caso de contribuição para o PIS-Pasep; e
d) 4166, no caso de Cofins.
.
14.10 Impossibilidade de parcelamento de débitos

Os débitos tributários da incorporadora, relativos ao pagamento mensal unificado dos tributos em
referência, não podem ser objeto de parcelamento.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 6º )
.
14.11 Escrituração segregada

O incorporador fica obrigado a manter escrituração contábil segregada para cada incorporação
submetida ao RET.
A escrituração contábil das operações da incorporação objeto de opção pelo RET pode ser efetuada em
livros próprios ou nos da incorporadora, sem prejuízo das normas comerciais e fiscais aplicáveis à
incorporadora em relação às operações da incorporação.
Se forem adotados livros próprios para cada incorporação objeto de opção pelo RET, a escrituração
contábil das operações da incorporação poderá ser efetivada mensalmente na contabilidade da
incorporadora, mediante registro dos saldos apurados nas contas relativas à incorporação.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 7º )
.
14.12 Falência ou insolvência do incorporador

.
14.12.1 Efeitos em relação ao patrimônio de afetação

Os efeitos da decretação da falência ou da insolvência civil do incorporador não atingem os patrimônios
de afetação constituídos, não integrando a massa concursal o terreno, as acessões e demais bens,
direitos creditórios, obrigações e encargos objeto da incorporação
(Lei nº 4.591/1964 , art. 31-F e Lei nº 10.931/2004 , art. 53 )
.
14.12.2 Pagamento de dívidas tributárias, trabalhistas e previdenciárias

Caso não se verifique o pagamento das obrigações tributárias, previdenciárias e trabalhistas, vinculadas
ao respectivo patrimônio de afetação, cujos fatos geradores tenham ocorrido até a data da decretação
da falência, ou insolvência do incorporador, perde eficácia a deliberação pela continuação da obra (Lei
nº 4.591/1964 , art. 31-F , § 1º - veja Nota), bem assim os efeitos do regime de afetação instituído pela
Lei nº 10.931/2004 .
Para esse efeito, as obrigações tributárias, previdenciárias e trabalhistas, vinculadas ao respectivo
patrimônio de afetação, deverão ser pagas pelos adquirentes em até um ano da deliberação pela
continuação da obra, ou até a data da concessão do habite-se, se esta ocorrer em prazo inferior.
 Nota
A Lei nº 4.591/1964 , art. 31-F , § 1º dispõe que, nos 60 dias que se seguirem à decretação da falência
ou da insolvência civil do incorporador, o condomínio dos adquirentes, por convocação da sua
Comissão de Representantes ou, na sua falta, de um sexto dos titulares de frações ideais, ou, ainda, por
determinação do juiz prolator da decisão, realizará assembleia geral, na qual, por maioria simples,
ratificará o mandato da Comissão de Representantes ou elegerá novos membros. E, em primeira
convocação, por dois terços dos votos dos adquirentes ou, em segunda convocação, pela maioria
absoluta desses votos, instituirá o condomínio da construção, por instrumento público ou particular, e
deliberará sobre os termos da continuação da obra ou da liquidação do patrimônio de afetação.
Havendo financiamento para construção, a convocação poderá ser feita pela instituição financiadora.
(Lei nº 10.931/2004 , art. 9º )
.
15. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO
Desde o período-base iniciado em 1º.01.1999, passou a ser permitido às pessoas jurídicas que exerçam
as atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis optar pelo lucro
presumido, desde que atendidos os demais requisitos para opção por essa modalidade de tributação -
veja Nota adiante (Lei nº 9.718/1998 , art. 14 e art. 17 , II). Deve ser levada em conta, também, a
restrição mencionada no subtópico 15.1.
Na tributação com base no lucro presumido, a base de cálculo do Imposto de Renda (e respectivo
adicional) em cada trimestre é determinada mediante a aplicação do percentual de 8% sobre a receita
bruta auferida no período de apuração (Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 , art. 33 , § 1º, II, "c".
 Nota
Não é demais lembrar que são obrigadas à apuração do lucro real (portanto, não podem optar pela
tributação com base no lucro presumido) as pessoas jurídicas (Lei nº 9.718/1998 , art. 14, com as
alterações da Lei nº 12.814/2013 , art. 7º e da Lei nº 12.249/2010 , art. 22):
a) cuja receita total, no ano-calendário anterior, tenha sido superior ao limite de R$ 78.000.000,00 ou
proporcional ao número de meses do período, quando inferior a 12 meses (ou seja, no caso de início de
atividades no ano anterior, multiplica-se o número de meses de atividade por R$ 6.500.000,00);
b) cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,
caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito
imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e
valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de
seguros privados e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;
c) que tenham lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;
d) que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de benefícios fiscais relativos a isenção ou
redução do imposto;
e) que, no decorrer do ano-calendário, efetuem pagamento mensal do Imposto de Renda pelo regime
de estimativa;
f) que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia,
mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber,
compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços
(factoring); e
g) que explorem as atividades de securitização de créditos.
.
15.1 Restrição à opção

As pessoas jurídicas que exerçam as atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e
construção de imóveis não podem optar pelo lucro presumido enquanto não concluídas as operações
imobiliárias para as quais haja registro de custo orçado (Instrução Normativa SRF 25/1999 , art. 2º ).
Tal vedação prevalece mesmo que a pessoa jurídica seja optante pelo Programa de Recuperação Fiscal
(Refis), conforme estabelece o Ato Declaratório Executivo Cosit nº 15/2001 .
.
15.2 Adoção do regime de caixa

A pessoa jurídica, optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido, que adotar o critério
de reconhecimento de suas receitas na medida do recebimento e mantiver a escrituração do Livro
Caixa, deverá indicar, nesse livro, em registro individual, a nota fiscal a que corresponder cada
recebimento.
Por seu turno, a pessoa jurídica que mantiver escrituração contábil, na forma da legislação comercial,
deve controlar os recebimentos de suas receitas em conta específica, na qual, em cada lançamento,
deve ser indicada a nota fiscal a que corresponder o recebimento.
Os valores recebidos adiantadamente, por conta de venda de bens ou direitos ou da prestação de
serviços, serão computados como receita do mês em que se der o faturamento, a entrega do bem ou
do direito ou a conclusão dos serviços, o que primeiro ocorrer.
Os valores recebidos, a qualquer título, do adquirente do bem ou direito ou do contratante dos serviços
serão considerados como recebimento do preço ou de parte deste, até o seu limite.
O cômputo da receita em período de apuração posterior ao do recebimento sujeitará a pessoa jurídica
ao pagamento do IRPJ e da CSL com o acréscimo de juros de mora e de multa, de mora ou de ofício,
conforme o caso, calculados na forma da legislação vigente.
Essas regras são aplicáveis, também, à determinação das bases de cálculo da Cofins, da contribuição
para o PIS-Pasep, da Cofins e da Contribuição Social sobre o Lucro (CSL).
.
15.2.1 Mudança do regime de caixa para o regime de competência

A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que adotar o critério
de reconhecimento de suas receitas à medida do recebimento e passar a adotar o critério de
reconhecimento segundo o regime de competência deverá reconhecer no mês de dezembro do ano-
calendário anterior àquele em que ocorrer a mudança de regime as receitas auferidas e ainda não
recebidas, observando-se que:
a) a empresa que, durante o ano-calendário, passar a ser obrigada à apuração do lucro real deverá
oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior
àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação;
b) na hipótese mencionada em "a", as receitas auferidas e ainda não recebidas serão adicionadas
às receitas do período de apuração anterior à mudança do regime de tributação para fins de
recalcular o imposto e as contribuições do período. A diferença apurada, após compensação do
tributo pago, deverá ser recolhida, sem multa e juros moratórios, até o último dia útil do mês
subsequente àquele em que incorreu na situação de obrigatoriedade à apuração do lucro real.
c) os custos e as despesas associados às receitas supracitadas (auferidas e ainda não recebidas)
incorridas após a mudança do regime de tributação não poderão ser deduzidos da base de cálculo
do IRPJ e da CSL.
.
15.2.2 Mudança do lucro presumido para o lucro real

A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que durante o ano-
calendário incorrer na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real deverá oferecer à tributação as
receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a
mudança do regime de tributação. Nessa hipótese, as receitas auferidas e ainda não recebidas deverão
ser adicionadas às receitas do período de apuração anterior à mudança do regime de tributação, para
fins de recalcular o IRPJ e a CSL do período, e a diferença apurada, após compensação do tributo pago,
deverá ser recolhida, sem multa ou juros moratórios, até o último dia útil do mês subsequente àquele em
que incorreu na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real.
(Medida Provisória nº 2.158-35/2001 , art. 20 ; Instrução Normativa SRF nº 345/2003 art. 1º ; Instrução
Normativa RFB nº 1.700/2017 , arts. 215 , § 9º, 223, 223-A e 224; Instrução Normativa RFB nº
1.881/2019 )
.
15.3 Variações monetárias

Conforme dissemos no tópico 11, nos termos da Lei nº 9.718/1998 , art. 9º , as variações monetárias
dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou
coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual, devem ser consideradas, para efeitos da
legislação do Imposto de Renda, da Contribuição Social sobre o Lucro, da contribuição ao PIS-Pasep e
da Cofins, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.
Nas atividades de compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis, essas variações
monetárias, para efeitos do IRPJ e da CSL, têm o seguinte tratamento, conforme o caso (Instrução
Normativa SRF nº 25/1999 , art. 1º ):
a) tributação com base no lucro real: as receitas e despesas devem ser reconhecidas segundo as
normas explanadas nos tópicos 2 a 10 deste trabalho (ou, ainda, com observância das regras
relativas ao regime especial de tributação - RET, no caso de opção por esse sistema, conforme
explanado no tópico 14 adiante);
b) tributação com base no lucro presumido: as receitas serão adicionadas ao próprio lucro, pelo
regime de competência ou de caixa, conforme opção do contribuinte.
.
15.4 Receita financeira da comercialização de imóveis - Inclusão na base de cálculo do lucro

presumido
Desde 1º.01.2006, a receita financeira decorrente da comercialização de imóveis, apurada por meio de
índices ou coeficientes previstos em contrato, passa a integrar a receita bruta sobre a qual se aplica o
percentual de determinação de base de cálculo do IRPJ devido trimestralmente, com base no lucro
presumido.
Esse critério se aplica também à determinação da base de cálculo da CSL.
O assunto foi focalizado no subtópico 11.1 deste trabalho.
(Lei nº 9.249/1995 , art. 15 ; Lei nº 9.430/1996 , art. 25 , I; e Lei nº 11.196/2005 , art. 34 e art. 132 , IV,
"b")
.
15.5 Vendas canceladas e devoluções de vendas - Possibilidade de dedução nos meses seguintes
Em decorrência da crise econômica, diversas incorporadoras imobiliárias vem sofrendo com muitos
pedidos judiciais para a anulação de contratos de compra e venda de imóveis, ou seja, com distratos.
Tratando-se de uma empresa submetida à tributação com base no lucro presumido pelo regime de
caixa, que seja optante pelo Regime Especial de Tributação (RET), aplicável às incorporações
imobiliárias (instituído pela Lei nº 10.931/2004 ), os tributos administrados pela RFB são apurados em
período mensal, mediante um percentual unificado de 4% (art. 4º da Lei nº 10.931/2004 ), sobre uma
base de cálculo deduzida pelas devoluções, vendas canceladas e descontos incondicionais concedidos.
Nesse contexto, muitas dessas empresas deparam-se, em determinados meses, com valor total das
devoluções ou cancelamentos superam o montante das receitas recebidas do respectivo mês, e
questionam sobre a possibilidade de usar em períodos subsequentes esse saldo de deduções não
aproveitado quando da ocorrência descrita. Para dirimir essa dúvida, a Coordenação-Geral de
Tributação (Cosit), por meio da Solução de Consulta Cosit nº 150/2019 , no caso de esses valores
superarem o total das receitas em um mês, eles poderão ser abatidos, nos meses subsequentes, da
base de cálculo do IRPJ e da CSL, na forma do lucro presumido, bem como do cálculo do PIS-Pasep e
da Cofins, no regime cumulativo, inclusive no RET aplicável às incorporações imobiliárias. Essa dedução
pode ser efetuada a partir do mês de sua ocorrência, conforme seja adotado o regime de caixa ou de
competência para o lucro presumido. Ressalta-se, ainda, que a Solução veda a repetição de indébito, a
restituição, o ressarcimento ou a compensação do tributo quitado.
Veja, a seguir, a transcrição parcial da ementa da Solução de Consulta Cosit nº 150/2019 , publicada no
DOU de 21.05.2019:
Assunto: Normas de Administração Tributária
RECEITA. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. VENDAS CANCELADAS E DEVOLUÇÕES DE VENDAS EM
MONTANTE SUPERIOR À RECEITA. DEDUÇÃO EM PERÍODOS SUBSEQUENTES. LUCRO
PRESUMIDO. RESULTADO PRESUMIDO. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP E COFINS NO REGIME
CUMULATIVO. POSSIBILIDADE.
Os valores relativos a vendas canceladas e devoluções de vendas cujo montante supera o total das receitas
dos respectivos períodos de apuração podem ser deduzidos das bases de cálculos do IRPJ e da CSLL
apurados, respectivamente, na forma do lucro presumido e do resultado presumido, bem como da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apuradas na forma do regime cumulativo. Essas deduções podem
ser efetuadas a partir do mês em que seja reconhecido o cancelamento ou a devolução em conformidade com
o regime (caixa ou de competência) adotado pelo contribuinte, sem impedimento para seu uso em períodos
subsequentes.
Se tais valores forem referentes a períodos anteriores e não tiverem sido utilizados, eles poderão ser
deduzidos nos períodos seguintes à sua apuração, vedada a repetição de indébito, restituição, ressarcimento
ou compensação do tributo quitado.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 27, DE
23 DE MARÇO DE 2018
Dispositivos legais: Decreto-lei nº 1.598, de 1977, art. 12; Lei nº 9.249, de 1995, art. 15 ; Lei nº 9.718, de
1998, art. 3º .
REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO (RET). RECEITA. INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA. VENDAS
CANCELADAS E DEVOLUÇÕES DE VENDAS EM MONTANTE SUPERIOR À RECEITA. DEDUÇÃO EM
PERÍODOS SUBSEQUENTES. POSSIBILIDADE.
Os valores relativos a vendas canceladas e devoluções de vendas cujo montante supera o total das receitas
dos respectivos períodos de apuração podem ser deduzidos da base de cálculo do RET aplicável às
incorporações imobiliárias instituído pela Lei nº 10.931, de 2004 . Essas deduções podem ser efetuadas a
partir do mês em que seja reconhecido o cancelamento ou a devolução em conformidade com o regime
(caixa ou de competência) adotado pelo contribuinte, sem impedimento para seu uso em períodos
subsequentes.
Se tais valores forem referentes a períodos anteriores e não tiverem sido utilizados, eles poderão ser
deduzidos nos períodos seguintes à sua apuração, vedada a repetição de indébito, restituição, ressarcimento
ou compensação do tributo quitado.
SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 27, DE
23 DE MARÇO DE 2018
Dispositivos Legais: Lei nº 10.931, de 2004; IN RFB nº 1.435, de 2013, art. 5º.
.
15.6 Contrato de troca ou permuta

Por meio do Despacho PGFN nº 167/2022 , a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN) aprovou,
para os fins do art. 19-A , caput e inciso III, da Lei nº 10.522/2002 , o Parecer PGFN/CRJ/COJUD SEI n°
8.694/2021/ME (SEI nº 1.6442.676), com as retificações propostas pela Nota SEI nº
1/2022/REDLIT/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME (SEI nº 23.697.123) que conclui o seguinte:
a) dispensa de contestação, contrarrazões, interposição de recursos e desistência dos
interpostos: considerando a pacificação da jurisprudência no STJ e a consequente inviabilidade de
reversão do entendimento desfavorável à União, a hipótese ora apreciada enquadra-se na previsão
do art. 2º, inciso VII, da Portaria PGFN nº 502/2016, e art. 19 , inciso VI, da Lei nº 10.522/2002 , que
dispensa a apresentação de contestação, o oferecimento de contrarrazões, a interposição de
recursos, bem como a desistência dos já interpostos, em tema sobre o qual exista jurisprudência
consolidada do STF em matéria constitucional ou de Tribunais Superiores em matéria
infraconstitucional, em sentido desfavorável à Fazenda Nacional;
b) inclusão do tema na relação de dispensa: propõe-se a inclusão do tema nos itens 1.12-CSLL,
alínea "f"; 1.22-Imposto de Renda, alínea "ae"; e 1.31-PIS/COFINS, alínea "x", da lista relativa ao art.
2º, inciso VII, da Portaria PGFN nº 502/2016, nos seguintes termos: alínea) Base de cálculo do IRPJ,
CSLL, PIS e COFINS. Empresas do ramo imobiliário que apuram seus tributos pela sistemática do
lucro presumido. Contrato de permuta, sem parcela complementar;
c) data de início da vigência da dispensa: a contar de 08.04.2022.
Em suma, o contrato de troca ou permuta não deve ser equiparado, na esfera tributária, ao contrato de
compra e venda, pois não haverá, em regra, auferimento de receita, faturamento ou lucro na troca. O
art. 533 do Código Civil apenas ressalta que as disposições legais referentes à compra e venda se
aplicam, no que forem compatíveis, com a troca no âmbito civil, definindo suas regras gerais. Como
corolário, não havendo comprovação documental em sentido contrário, nem parcela complementar, o
valor do imóvel recebido nas operações de permuta com outro imóvel não deve ser considerado receita,
faturamento, renda ou lucro para fins do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS apurados pelas empresas optantes
pelo lucro presumido.
(Despacho PGFN nº 167/2022 )
.
16. COFINS E PIS-PASEP
A pessoa jurídica (ou a ela equiparada pela legislação) que adquirir imóvel para venda ou promover
empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária ou
construção de prédio destinado à venda, deve apurar a contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins no
regime não cumulativo, conforme as regras a seguir.
 Nota
1) Lembramos que a contribuição para o PIS-Pasep e Cofins devem ser pagas até o último dia útil da
primeira quinzena do mês subsequente ao da ocorrência do fato gerador.
2) No caso de opção pela tributação com base no lucro presumido, tais pessoas jurídicas passam a
sujeitar-se à contribuição para o PIS-Pasep e Cofins na modalidade cumulativa. Neste caso, aplicam-se
as alíquotas de 0,65% (PIS-Pasep) e 3% (Cofins) e não é admitido o aproveitamento de créditos.
3) Sobre a opção pelo regime especial de tributação (RET) aplicável às incorporações imobiliárias, que
pressupõe o pagamento mensal unificado de IRPJ, CSL, PIS-Pasep e Cofins, veja o tópico 14.
.
16.1 Fato gerador

A contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(Lei nº 10.637/2002 , art. 1º , caput e Lei nº 10.833/2003 , art. 1º , caput; Lei nº 12.973/2014 , arts. 53
e 54 )
.
16.2 Base de cálculo

A base de cálculo da Cofins e da contribuição para o PIS-Pasep corresponde à receita bruta de que
trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 , e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica
com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do
art. 183 da Lei nº 6.404/1976 .
Para esse efeito, a receita bruta compreende:
a) o produto da venda de bens nas operações de conta própria;
b) o preço da prestação de serviços em geral;
c) o resultado auferido nas operações de conta alheia; e
d) as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nas letras "a" a
"c".
A apuração da receita bruta da venda de unidades imobiliárias segue o mesmo regime de
reconhecimento de receitas previsto na legislação do Imposto de Renda.
 Nota
A atualização monetária, nas vendas contratadas com cláusula de atualização monetária do saldo
credor do preço, integra a base de cálculo das contribuições à medida do efetivo recebimento
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 775 , § 3º).
(Lei nº 11.051/2004 , art. 7º ; Lei nº 10.637/2002 , art. 1º , § 2º; Lei nº 10.833/2003 , art. 1º , § 2º e Lei
nº 12.973/2014 , arts. 53 e 54 )
.
16.2.1 Valores que não integram a base de cálculo

Não integram a base de cálculo das contribuições as receitas:
a) decorrentes de saídas isentas da contribuição ou sujeitas à alíquota zero;
b) auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a
contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
c) decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificados como investimento,
imobilizado ou intangível;
d) referentes a:
d.1) vendas canceladas;
d.2) descontos incondicionais concedidos;
d.3) reversões de provisões e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso
de novas receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os
lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido computados como receita;
d.4) decorrentes de transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS de créditos desse imposto
originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso II do § 1º do art. 25 da Lei
Complementar nº 87/1996 ;
d.5) financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei
nº 6.404/1976 , referentes a receitas excluídas da base de cálculo das contribuições;
d.6) relativas aos ganhos decorrentes de avaliação de ativo e passivo com base no valor justo;
d.7) de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e de doações feitas pelo poder
público;
 Nota
(1) A partir de 1º.01.2024, em face da revogação do inciso X do § 3º do art. 1º da Lei nº
10.637/2002 e do inciso IX do § 3º do art. 1º da Lei nº 10.833/2003 , pelo art. 15 , incisos II e III
da Medida Provisória nº 1.185/2023 (divulgada no DOU 1 de 31.08.2023), respectivamente, o
valor das subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos,
concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e de
doações feitas pelo poder público, não poderão ser excluídas da base de cálculo da contribuição
para o PIS-Pasep e da Cofins.
(2) O Ato CN nº 70/2023 (divulgado no DOU 1 de 20.10.2023) prorrogou, pelo prazo de 60 dias,
a vigência da Medida Provisória nº 1.185/2023 .
d.8) reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura,
cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de
concessão de serviços públicos;
d.9) relativas ao valor do imposto que deixar de ser pago em virtude das isenções e reduções de que tratam
as alíneas "a", "b", "c" e "e" do § 1º do art. 19 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 ; e
d.10) relativas ao prêmio na emissão de debêntures.
(Lei nº 10.637/2002 , art. 1º , § 3º; Lei nº 10.833/2003 , art. 1º , § 3º e Lei nº 12.973/2014 , arts.
53 e 54 )
.
16.3 Alíquotas
Na determinação do valor das contribuições devem ser aplicadas, sobre a base de cálculo
supramencionada, as seguintes alíquotas:
a) PIS-Pasep: 1,65%
b) Cofins: 7,6%
(Lei nº 10.637/2002 , art. 2º , caput e Lei nº 10.833/2003 , art. 2º , caput)
.
16.4 Aproveitamento de créditos

.
16.4.1 Custos das unidades imobiliárias vendidas

A pessoa jurídica pode aproveitar créditos referentes aos custos vinculados à unidade imobiliária,
construída ou em construção, a serem descontados somente a partir da data da efetivação da venda.
Considera-se efetivada ou realizada a venda de unidade imobiliária quando contratada a operação de
compra e venda, ainda que mediante instrumento de promessa, carta de reserva com princípio de
pagamento ou qualquer outro documento representativo de compromisso, ou quando implementada a
condição suspensiva a que estiver sujeita essa venda.
a) considera-se unidade imobiliária:
a.1) o terreno adquirido para venda, com ou sem construção;
a.2) cada lote oriundo de desmembramento de terreno;
a.3) cada terreno decorrente de loteamento;
a.4) cada unidade distinta resultante de incorporação imobiliária; e
a.5) o prédio construído para venda como unidade isolada ou autônoma;
b) as despesas com vendas, as despesas financeiras, as despesas gerais e administrativas e
quaisquer outras, operacionais e não operacionais, não integram o custo dos imóveis vendidos.
A empresa pode descontar créditos, calculados em relação aos custos de bens e serviços vinculados às
demais receitas auferidas, observadas as regras aqui tratadas.
(Lei nº 10.833/2003 , art. 4º ; Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , arts. 779 e 780 )
.
16.4.2 Outros créditos

A pessoa jurídica pode, ainda, descontar créditos calculados em relação:
a) à energia elétrica consumida em seus estabelecimentos;
b) aos aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa;
c) às despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos até o mês de julho de
2004;
d) ao valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica;
e) aos encargos de depreciação e amortização, incorridos no mês, de (veja "Nota" a seguir):
e.1) bens incorporados ao Ativo Imobilizado, em relação à Contribuição para o PIS-Pasep, para fatos
geradores ocorridos até 31.01.2004;
e.2) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, adquiridos para utilização
na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, em relação à contribuição para o PIS-
Pasep, e à Cofins, a partir de 1º.02.2004 até 31.07.2004, para os bens adquiridos até 30.04.2004;
e.3) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, adquiridos para utilização
na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, em relação à Contribuição para o PIS-
Pasep e à Cofins, a partir de 1º.05.2004, para os bens adquiridos a partir desta data;
e.4) edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros quando o custo, inclusive de mão de obra, tenha sido
suportado pela locatária, em relação à Contribuição para o PIS-Pasep, para fatos geradores ocorridos até
31.01.2004;
e.5) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, realizadas até 30.04.2004, utilizados nas
atividades da empresa, em relação à Contribuição para o PIS-Pasep e à Cofins, a partir de 1º.02.2004 até
31.07.2004;
e.6) edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, realizadas a partir de 1º.05.2004,
utilizados nas atividades da empresa, em relação à Contribuição para o PIS-Pasep e à Cofins;
f) bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de
mês anterior, e tributada conforme o regime de não cumulatividade das contribuições.
 Nota
Opcionalmente, a empresa pode descontar o crédito mencionado na letra "e", em relação à
aquisição de:
a) máquinas e equipamentos, destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas das contribuições sobre o valor correspondente a 1/48 (um
quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem; e
b) máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decreto nº
4.955/2004 , e Decreto nº 5.173/2004 (conforme determina o Decreto nº 5.222/2004 ),
adquiridos a partir de 1º.10.2004, destinados ao Ativo Imobilizado empregados em processo
industrial do adquirente, no prazo de 2 anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas das
contribuições sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisição
do bem.
(Lei nº 11.051/2004 , art.2º; Lei nº 10.833/2003 , art. 3º , § 1º, III e § 14 e art. 15 , II)
.
16.4.3 Determinação dos créditos
Os créditos mencionados nos subtópicos 16.4.1 e 16.4.2 devem ser determinados mediante a aplicação
das alíquotas das contribuições em foco sobre os custos e despesas incorridos no mês e sobre os bens
devolvidos no mês (letra "f" do subtópico 16.4.2).
Observada a pertinência do crédito, conforme explanado neste tópico 16, o direito ao crédito se aplica
em relação aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em que
se iniciar a sujeição da pessoa jurídica ao regime não cumulativo das contribuições.
a) o direito a crédito aplica-se exclusivamente em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa
jurídica domiciliada no País (ressalvado o direito ao crédito em relação às contribuições sujeitas à
Cofins e à contribuição para o PIS-Pasep-Importação - subtópico 16.11);
b) o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes;
c) o valor dos créditos apurados não constitui receita bruta da pessoa jurídica, servindo apenas
para dedução do valor devido das contribuições.
(Lei nº 10.833/2003 , art. 3º , caput e §§ 3º 4º e 10; Lei nº 10.637/2002 , art. 3º , caput e §§ 1º 4º)
.
16.4.3.1 Valores que não dão direito a crédito

Não dá direito a crédito o valor:
a) de mão de obra paga a pessoa física, bem assim dos encargos trabalhistas, sociais e
previdenciários, e dos bens e serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação,
adquiridos de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior (ressalvado o direito ao
crédito em relação às contribuições sujeitas ao PIS-Pasep-Importação e à Cofins-Importação -
subtópico 16.11);
b) da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições, inclusive no caso
de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produto ou serviços
sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pelas contribuições.
Lei nº 10.833/2003 , art. 3º , caput e §§ 3º 4º e 10; Lei nº 10.637/2002 , art. 3º , caput e §§ 1º 4º;
Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 780 , § 2º -)
.
16.4.4 Custos orçados - Crédito presumido

Na hipótese de venda de unidade imobiliária não concluída, a pessoa jurídica pode optar pela utilização
de crédito presumido em relação ao custo orçado de que trata a legislação do Imposto de Renda,
observadas, no que couberem, as regras que examinamos nos tópicos 2 a 10 deste trabalho.
Tal opção deve ser feita:
a) para cada empreendimento, separadamente, produzindo efeitos para todas as unidades desse
empreendimento (observada a regra da letra "c");
b) até a data em que se efetivar a venda de unidade isolada ou da primeira unidade de
empreendimento que compreenda duas ou mais unidades distintas, ou ainda na data mencionada
na 1ª Nota do subtópico 16.4.4.4; e
c) para todas as unidades do empreendimento que restarem para vender ou que tenham receitas a
receber na data de mudança de regime cumulativo para não cumulativo.
 Nota
Entende-se por empreendimento o conjunto de unidades, objeto do mesmo projeto, cuja execução
física seja realizada como um todo, a um só tempo.
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 781 caput e §§ 4º e 7º)
.
16.4.4.1 Conceito de custo orçado

Considera-se custo orçado aquele baseado nos custos usuais para cada tipo de empreendimento
imobiliário, a preços correntes de mercado na data em que a pessoa jurídica optar por ele. Corresponde
à diferença entre o custo total previsto e os custos pagos, incorridos ou contratados até essa data.
Os custos pagos, incorridos, contratados, e orçados, referentes a empreendimento que compreenda
duas ou mais unidades deverão ser apropriados, a cada uma delas, na data da efetivação de suas
vendas ou na data mencionada na 1ª Nota do subtópico 16.4.4.4, mediante rateio baseado em critério
usual no tipo de empreendimento imobiliário.
 Nota
É facultado ao contribuinte apurar e reconhecer a receita e o custo de venda e os créditos por
empreendimento, mediante o registro englobado de tais valores, observadas as regras previstas na
legislação do Imposto de Renda, mencionadas neste trabalho (especialmente nos tópicos 2 a 10).
(Instrução Normativa RFB 2.121/2022 , art. 781 , §§ 2º 5e 6º)
.
16.4.4.2 Ajuste do custo orçado

No cálculo do crédito presumido, o custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento deve ser
ajustado pela:
a) adição dos custos contratados até a data da efetivação da venda da unidade imobiliária, ou até a
data mencionada na 1ª Nota do subtópico 16.4.4.4;
b) exclusão dos:
b.1) valores a serem pagos a pessoa física, encargos trabalhistas, sociais e previdenciários; e
b.2) bens e serviços, acrescidos dos tributos incidentes na importação, adquiridos de pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior (ressalvado o direito ao crédito em relação às contribuições
sujeitas à Cofins-Importação e a contribuição para o PIS-Pasep-Importação - subtópico 16.11);
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 782 , caput)
.
16.4.4.3 Cálculo do crédito presumido

O crédito presumido deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota de 1,65% (PIS-Pasep) e 7,6%
(Cofins), sobre o valor do custo orçado para conclusão da obra ou melhoramento ajustado pela adição e
pelas exclusões indicadas no subtópico anterior.
O crédito sobre os custos incorridos (subtópico 16.4.1) e o crédito presumido sobre os custos orçados
(subtópicos 16.4.4) devem ser utilizados na proporção da receita relativa à venda da unidade imobiliária,
à medida do recebimento.
Ocorrendo modificação do valor do custo orçado, antes do término da obra ou melhoramento, nas
hipóteses previstas na legislação do Imposto de Renda, o novo valor do custo orçado deverá ser
considerado a partir do mês da modificação, no cálculo dos créditos presumidos.
Tratando-se de modificação do valor do custo orçado para mais, antes do término da obra ou
melhoramento, as diferenças do custo orçado correspondentes à parte do preço de venda já recebida
da unidade imobiliária poderão ser computadas como custo adicional do período em que se verificar a
modificação do custo orçado, sem direito a qualquer atualização monetária ou juros.
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 781 , §§ 1º 2º)
.
16.4.4.4 Determinação da diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado

A pessoa jurídica que utilizar o crédito presumido de que falamos determinará, na data da conclusão da
obra ou melhoramento, a diferença entre o custo orçado e o efetivamente realizado, apurados na forma
da legislação do Imposto de Renda, com os ajustes indicados no subtópico 16.4.4.2, observado que se o
custo realizado for:
a) inferior ao custo orçado em mais de 15% deste, considerar-se-á como postergada a contribuição
incidente sobre a diferença;
b) inferior ao custo orçado em até 15% deste, a contribuição incidente sobre a diferença será devida
a partir da conclusão, sem acréscimos legais;
c) superior ao custo orçado, a pessoa jurídica terá direito ao crédito correspondente à diferença, no
período de apuração em que ocorrer a conclusão, sem acréscimos legais.
Na ocorrência de alteração do valor do custo orçado durante a execução da obra, a diferença entre o
custo realizado e o orçado deverá ser apurada ao término da obra, calculando-se o valor da diferença
para cada mês em que houver ocorrido reconhecimento de receita de venda da unidade imobiliária,
conforme o procedimento constante das letras "c.1" a "c.4" deste subtópico.
Observe-se que:
a) as diferenças entre o custo orçado e o realizado devem ser, no período de apuração em que
ocorrer a conclusão da obra ou melhoramento, adicionadas ou subtraídas, conforme o caso, no
cálculo do crédito a ser descontado neste período de apuração.
b) em relação à contribuição considerada postergada, devem ser recolhidos os acréscimos
referentes a juros de mora e multa, de mora ou de ofício, calculados na forma da legislação que
rege a cobrança das contribuições não pagas.
c) as diferenças entre o custo orçado e o realizado serão apuradas, extracontabilmente, ao término
da obra, mediante a aplicação, a todos os períodos de apuração em que houver ocorrido
reconhecimento, sob o regime não cumulativo, de receita de venda da unidade imobiliária, do
seguinte procedimento:
c.1) será calculado o custo que deveria ter sido utilizado em cada mês, tendo por base o custo realizado e as
receitas recebidas da unidade imobiliária em cada período;
c.2) do valor do custo orçado efetivamente utilizado em cada mês será deduzido o custo apurado conforme
letra "c.1", encontrando-se no resultado de cada subtração, quando positivo, os valores a serem subtraídos
dos custos a apropriar no período da conclusão da obra;
c.3) para o cálculo dos juros de mora e da multa de mora, ou de ofício, da contribuição considerada
postergada, considerar-se-á a contribuição incidente sobre valores positivos apurados conforme letra "c.2", e
o vencimento da obrigação relativa a cada período;
c.4) os eventuais resultados negativos encontrados na operação, efetuada em cada mês conforme letra "c.2",
serão subtraídos do valor do custo orçado efetivamente utilizado no período subsequente, a ser considerado
no cálculo da diferença de custo deste último período (letra "c.1");
c.5) o excesso de custo realizado (diferenças negativas a que se refere a letra "c.4") não poderá ser
totalmente imputado no período da conclusão do imóvel vendido enquanto houver prestações da venda a
receber, devendo ser distribuído a partir do período da conclusão da obra, para fins de cálculo de créditos a
descontar, na proporção das receitas a receber da venda da unidade imobiliária;
c.6) ocorrendo a conclusão da obra enquanto houver prestações da venda da unidade imobiliária a receber, e
tendo havido insuficiência de custo realizado, os créditos nos períodos subsequentes em que houver
reconhecimento destas receitas deverão ser calculados com base no custo realizado (sem prejuízo do ajuste
feito ao término da obra conforme explanado neste subtópico).
 Notas
(1) Se a venda de unidade imobiliária não concluída ocorreu antes de iniciada a apuração das
contribuições, o custo orçado pôde ser calculado na data de início dessa apuração, para efeito
de observância dos critérios mencionados neste subtópico e no subtópico 16.4.4.3, observado,
quanto aos custos incorridos até esta data, os comentários pertinentes feitos nos próximos
subtópicos.
(2) As regras mencionadas neste subtópico e no subtópico 16.4.4.3 não se aplicam às vendas
anteriores a 04.12.2001 (data da entrada em vigor do art. 2º da Medida Provisória nº 2.221/2001
).
(3) Os créditos referentes a unidades imobiliárias recebidas em devolução, calculados com
observância do dos critérios mencionados neste subtópico e no subtópico 16.4.4.3, devem ser
estornados na data do desfazimento do negócio.
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 783 , incisos I,II,III, §§§2º, 3º, 4º,5º, 6º)
.
16.5 Mudança do regime cumulativo para o não cumulativo

A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração cumulativa da contribuição para o PIS-Pasep e da
Cofins passar a sujeitar-se ao regime de apuração não cumulativa dessas contribuições, e que, até a
data da mudança do regime tenha incorrido em custos com unidade imobiliária construída ou em
construção, vendida ou não, pode calcular crédito presumido, naquela data, nos seguintes termos:
a) mediante a aplicação dos percentuais de 0,65%, em relação à contribuição para o PIS-Pasep, e
de 3%, em relação à Cofins, sobre o valor dos bens e dos serviços, inclusive combustíveis e
lubrificantes, adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, utilizados como insumo na
construção da unidade imobiliária até o último dia do período anterior ao da mudança do regime de
incidência das contribuições;
b) mediante a aplicação dos percentuais de 1,65%, para a contribuição para o PIS/Pasep-
Importação, e 7,6% , para a Cofins-Importação, e 2,1% para a Contribuição para o PIS/Pasep-
Importação; e 9,65% para a Cofins-Importação, respectivamente, sobre os bens e serviços
importados, efetivamente sujeitos ao pagamento da contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da
Cofins-Importação, utilizados como insumos na construção da unidade imobiliária até o último dia
do período anterior ao da mudança do regime de incidência das contribuições; e
c) o valor dos créditos presumidos apurados nos termos das letras "a" "b" está limitado à relação
percentual entre o saldo credor do preço no último dia do período anterior ao da mudança do
regime de incidência das contribuições e o preço de venda da unidade, e deve ser utilizado na
proporção da receita recebida da unidade em relação ao referido saldo credor do preço, à medida
do recebimento.
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 785 )
.
16.6 Bens recebidos em devolução antes do início da incidência não cumulativa

Os bens recebidos em devolução tributados antes do início da incidência não cumulativa da
contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, ou da mudança do regime do lucro presumido para lucro
real, serão considerados como integrantes do estoque de abertura ou dos custos incorridos, referidos
nos subtópicos 16.5 a 16.9.
O crédito deve ser utilizado na forma mencionada naqueles subtópicos, mediante a aplicação das
alíquotas de 0,65% (PIS-Pasep) e 3% (Cofins), respectivamente, sobre os valores dos bens devolvidos,
a partir da data da devolução.
(Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 786 )
.
16.7 Créditos referentes às importações de bens e serviços
A pessoa jurídica pode, ainda, descontar créditos em relação às importações sujeitas ao pagamento da
contribuição para o PIS-Pasep-Importação e da Cofins-Importação, nas seguintes hipóteses:
a) bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e lubrificante;
b) aluguéis e contraprestações de arrendamento mercantil de prédios, máquinas e equipamentos,
embarcações e aeronaves, utilizados na atividade da empresa;
c) máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para
locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços.
- o direito ao crédito é aplicável em relação às contribuições efetivamente pagas na importação de
bens e serviços, a partir de 1º.05.2004; Lei nº 10.865/2004 , art. 15 §12º
- o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. Lei nº
10.865, de 2004, art. 15 § 2º
(Lei nº 10.865/2004 , art. 15 , II, IV e V e §§ 2º e art. 53;
.
16.7.1 Determinação do montante do crédito

O crédito referente às importações de bens e serviços é apurado mediante aplicação das alíquotas de
1,65% (PIS-Pasep) e de 7,6% (Cofins) sobre o valor que serviu de base de cálculo das contribuições
incidentes na importação, acrescido do valor do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) vinculado
à importação, quando integrante do custo de aquisição.
Deve ser salientado que, com relação às máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo
Imobilizado, adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços (hipótese mencionada na letra "c" do subtópico anterior):
a) determina-se o crédito mediante a aplicação das alíquotas supracitadas sobre o valor da
depreciação ou amortização apurado a cada mês;
b) opcionalmente, todavia, o contribuinte pode descontar o crédito de que trata a letra "a", em
relação à importação de:
b.1) máquinas e equipamentos destinados ao Ativo Imobilizado, no prazo de 4 anos, mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas de 1,65% (PIS-Pasep) e 7,6% (Cofins) sobre o valor correspondente a 1/48 (um
quarenta e oito avos) do valor de aquisição do bem; e
b,2) máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decreto nº 4.955/2004 ,
e Decreto nº 5.173/2004 (conforme determina o Decreto nº 5.222/2004 ), adquiridos a partir de
1º.10.2004, destinados ao Ativo Imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente, no prazo
de 2 anos, mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas indicadas em "b.1" sobre o valor correspondente a
1/24 (um vinte e quatro avos) do custo de aquisição do bem.
(Lei nº 10.865/2004 , art. 15 , §§ 3º 4º e 7º; Lei nº 11.051/2004 , art. 2º ; Lei nº 11.196/2005 ,
art. 46 ; Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022 , art. 787 , §§ 1º a 3º)
.
16.8 Não incidência de atualização monetária e juros no aproveitamento de créditos

O aproveitamento de crédito na forma explanada no subtópico 16.7 não enseja atualização monetária ou
incidência de juros sobre os respectivos valores.
(Lei nº 10.833/2003 , arts. 13 e 15 , VI, incluído pela Lei nº 10.865/2004 , art. 21 ; Instrução Normativa
RFB nº 2.121/2022 , art. 164 )
.
16.9 Contratos de longo prazo anteriores a 30.10.2003 - Sujeição ao regime cumulativo

As receitas relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos,
incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos
de longo prazo firmados antes de 31.10.2003 estão sujeitas ao regime cumulativo da Cofins e da
contribuição para o PIS-Pasep.
(Lei nº 10.833/2003 , art. 10 , XXVI e Lei nº 11.196/2005 , art. 43 )
.
16.10 Regime de reconhecimento de receitas

O art. 133 , IV, da Lei nº 11.196/2005 revogou, com efeitos a partir de 22.11.2005, o art. 11 da Lei nº
10.931/2004 , o qual estabelecia que a contribuição para o PIS-Pasep e a Cofins, devidas pelas
pessoas jurídicas, inclusive por equiparação, "de que trata o art. 31 da Lei nº 8.981/1995 ", deveriam
seguir o mesmo regime de reconhecimento de receitas previsto na legislação do Imposto de Renda.
Entendemos que a referência correta seria a Lei nº 8.981/1995 , art. 30 (que trata das pessoas jurídicas
que exploram atividades imobiliárias) e não ao art. 31, mas o texto da Lei nunca foi retificado.
Equivocado ou não, o certo é que, com a edição da Lei nº 11.196/2005 , o dispositivo foi revogado.
De todo modo, cabe lembrar que o assunto permanece disciplinado pela Lei nº 11.051/2004 , art. 7º
(com efeitos desde 1º.11.2004), o qual dispõe que, na determinação das bases de cálculo da
contribuição para o PIS-Pasep e da Cofins, devidas pelas pessoas jurídicas, inclusive equiparadas,
relativamente às atividades de que trata a Lei nº 10.833/2003 , art. 4º , deve ser adotado o regime de
reconhecimento de receitas previsto na legislação do Imposto de Renda.
Esclarecendo: a Lei nº 10.833/2003 , art. 4º refere-se justamente à pessoa jurídica que adquirir imóvel
para venda ou promover empreendimento de desmembramento ou loteamento de terrenos,
incorporação imobiliária ou construção de prédio destinado a venda.
.
16.11 Contratos com preço predeterminado

Registramos que permanecem sujeitas à Cofins e à contribuição para o PIS-Pasep na modalidade
cumulativa as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31.10.2003 (Lei nº 10.833/2003 ,
art. 10 , XI, "b" e "c"; e art. 15 , V):
a) com prazo superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço
predeterminado, de bens ou serviços;
b) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços
contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista
ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas
apresentadas, em processo licitatório, até aquela data.
Em decorrência disso, a Lei nº 11.196/2005 , art. 109 veio dispor que o reajuste de preços em função do
custo de produção ou da variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos
utilizados não é considerado para fins da descaracterização do preço predeterminado. Essa regra é
aplicável desde 1º.11.2003, por disposição expressa do mencionado dispositivo legal.
 Nota
Nos contratos pelos quais a empresa se obrigue a vender bens para entrega futura, prestar ou fornecer
serviços a serem produzidos, a Lei nº 9.069/1995 , art. 27 , § 1º, II, admite o reajuste em função do
custo de produção ou da variação de índice que reflita a variação ponderada dos custos dos insumos
utilizados.
.
17 PERMUTA DE IMÓVEIS
Para fins de apuração de resultados, assim como para determinação dos valores de baixa e de
aquisição de bens, nas operações de permuta de unidades imobiliárias, realizadas entre pessoas
jurídicas ou entre pessoas jurídicas e pessoas físicas, devem ser observados os critérios explanados
nos próximos subtópicos, conforme disciplina da Instrução Normativa SRF nº 107/1988 .
 Nota
Aplica-se às operações de permuta a definição de "unidade imobiliária" (ou, simplesmente, "unidade")
que consta do tópico 3 deste trabalho, a qual alcança todo e qualquer imóvel de propriedade da pessoa
física ou da pessoa jurídica permutante, ainda que classificado no Ativo Imobilizado, na última hipótese.
.
17.1 Conceito de permuta

Considera-se permuta toda e qualquer operação que tenha por objeto a troca de uma ou mais unidades
imobiliárias por outra ou outras unidades, ainda que ocorra, por parte de um dos contratantes, o
pagamento da parcela complementar emdinheiro, denominada "torna".
.
17.2 Permuta a preço de mercado

As operações de permuta a preço de mercado devem estar apoiadas em laudo de avaliação dos imóveis
permutados, feito por três peritos, ou por entidade ou empresa especializada, desvinculados dos
interesses dos contratantes, com a indicação dos critérios de avaliação e dos elementos de
comparação adotados e instruído com os documentos relativos aos bens avaliados.
.
17.3 Permuta com pessoas ligadas

As operações de permuta de unidades imobiliárias, realizadas entre pessoas jurídicas coligadas,
controladoras e controladas, sob controle comum ou associadas por qualquer forma, ou entre a pessoa
jurídica e seu sócio, administrador ou titular, ou com o cônjuge ou parente até o terceiro grau, inclusive
afim, dessas pessoas físicas, serão sempre realizadas tomando-se por base o valor de mercado das
unidades permutadas.
Nesses casos, o Fisco exige laudo de avaliação, nas condições mencionadas nos subtópico 17.2, sob
pena de arbitramento do valor dos bens.
.
17.4 Torna
.
17.4.1 Cômputo como receita e dedução de custo

A permutante que se beneficiar por torna deverá computá-la como receita, no período-base da
operação, podendo deduzir dessa receita a parcela do custo da unidade dada em permuta que
corresponder à torna recebida ou a receber.
A parcela a deduzir será determinada mediante a aplicação, sobre o custo atualizado ou o valor contábil
da unidade, na data da operação, do percentual obtido pela divisão do valor da torna pelo somatório
desta com o valor do custo da unidade dada em permuta.
.
17.4.1.1 Exemplo
Suponhamos uma permuta em que a pessoa jurídica "X":
a) entrega um imóvel cujo custo está registrado, em sua contabilidade, por R$ 50.000,00;
b) recebe, em troca, um imóvel, mais importância correspondente a torna no valor de R$ 10.000,00.
Nesse caso, o percentual a ser utilizado na determinação da parcela a deduzir será assim determinado:
Valor da torna ÷ (valor da torna + custo da unidade cedida em permuta) × 100
Portanto:
R$ 10.000,00 ÷ (R$ 10.000,00 + R$ 50.000,00) ×100 = 16,67%
Calculando, agora, a parcela do custo da unidade dada em permuta que corresponde à torna, teremos:
R$ 10.000,00 × 16,67% = R$ 1.667,00
.
17.4.2 Registro da torna pela permutante

A permutante que pagar a torna deverá computá-la no custo da unidade adquirida.
.
17.4.3 Tributação do lucro contido na torna à medida do recebimento

A parcela de lucro auferido pela permutante, contida na torna, pode ser tributada à medida de seu
recebimento.
Mas é importante salientar que tal faculdade somente pode ser utilizada pela permutante pessoa
jurídica em relação a unidade imobiliária cuja venda seja contratada com uma das seguintes
características (Decreto-lei nº 1.598/1977 , art. 29 , e art. 31 , § 2º):
a) venda a prazo, ou em prestações, com pagamento após o término do período-base da venda;
b) venda de bem do Ativo Imobilizado para recebimento do preço, no todo ou em parte, após o
término do exercício social seguinte ao da contratação.
 Nota
Apenas para registro: no caso de permutante pessoa física, quando a torna for contratada para
pagamento a prazo ou a prestação, acrescida de correção monetária, a parcela do lucro a ser
oferecida à tributação pelo contribuinte, proporcional ao valor recebido no ano-base, deverá ser
corrigida monetariamente segundo os mesmos índices utilizados para a atualização do crédito.
.
17.5 Permuta de uma unidade por duas ou mais

Nas operações que envolvam a permuta de uma unidade imobiliária por duas ou mais unidades, o
permutante que as receber deverá determinar o valor individual de cada uma delas proporcionalmente a
um dos seguintes parâmetros (os quais devem ser utilizados na ordem indicada):
a) o valor adotado como base de cálculo do imposto de transmissão incidente sobre a operação de
permuta dessas duas ou mais unidades imobiliárias;
b) o valor da base de cálculo do último imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana ou
rural lançado em relação a cada uma dessas duas ou mais unidades imobiliárias;
c) o valor de mercado de cada unidade, apurado conforme subtópico 17.2.
.
17.6 Permuta entre pessoas jurídicas

No que diz respeito à permuta entre pessoas jurídicas, o item 2 da Instrução Normativa SRF nº
107/1988 determina a adoção dos procedimentos abaixo:
a) permuta de unidades imobiliárias prontas: na permuta entre pessoas jurídicas, tendo por objeto
unidades imobiliárias prontas, devem ser observadas as seguintes regras:
a.1) no caso de permuta sem pagamento de torna, as permutantes não terão resultado a apurar, uma vez que
cada pessoa jurídica deverá atribuir ao bem que receber o mesmo valor contábil do bem baixado em sua
escrituração;
a.2) no caso de permuta com pagamento de torna, a permutante que receber a torna procederá na forma
indicada no subtópico 17.4.1 e deverá considerar como custo do bem recebido o valor contábil do bem dado
em permuta, deduzido do custo atribuído à torna recebida ou a receber. Para a permutante que pagar ou
prometer pagar a torna, o custo do bem adquirido será a soma do valor contábil do bem dado em permuta
com o valor da torna;
a.3) na hipótese de permuta entre pessoas jurídicas ligadas (subtópico 17.3), cada permutante apurará o
resultado entre o valor de mercado atribuído ao bem que houver dado em permuta e o seu valor contábil,
resultado esse que será computado na determinação do lucro real do período-base da operação, e registrará
o bem adquirido pelo valor de mercado a ele atribuído. Tratando-se de permuta com pagamento de torna,
esta será computada no preço de alienação da unidade a que couber, aplicando-se, quanto à sua tributação,
a permissão de diferimento da tributação mencionada no subtópico 17.4.3;
b) permuta de unidade pronta por unidade a construir: na permuta entre pessoas jurídicas, tendo
por objeto unidade imobiliária pronta (incluindo-se como tal terreno para construção ou edificação)
e unidade imobiliária a construir, devem ser observadas as seguintes normas:
b.1) no caso de permuta sem pagamento de torna, a permutante que alienar a unidade pronta observará o
critério mencionado em "a.1". A permutante que prometer entregar unidade imobiliária a construir deverá
considerar o custo de produção desta como integrante do custo da unidade adquirida;
b.2) no caso de permuta com pagamento de torna, a permutante que alienar a unidade pronta observará a
regra indicada em "a.2". A permutante que prometer entregar unidade imobiliária a construir deverá
considerar o custo de produção desta como integrante do custo da unidade adquirida, observando, quanto à
torna, o critério explanado no subtópico 17.4.1;
b.3 na hipótese de permuta entre pessoas jurídicas ligadas (subtópico 17.3), a permutante que alienar a
unidade pronta deverá proceder segundo a forma indicada "a.3". A permutante que prometer entregar
unidade a construir deverá considerar o custo de produção desta como integrante do custo da unidade
adquirida, observando, quanto à torna, o que consta do subtópico 17.4.1.
.
17.7 Permuta entre pessoa jurídica e pessoa física

Relativamente à permuta entre pessoa jurídica e pessoa física, a Instrução Normativa SRF nº 107/1988
impõe a adoção dos seguintes procedimentos:
a) permuta de unidades imobiliárias prontas: na permuta entre pessoa jurídica e pessoa física,
tendo por objeto unidades imobiliárias prontas, devem ser observadas as seguintes normas:
a.1) no caso de permuta sem pagamento de torna, a pessoa jurídica observará a regra mencionada em "a.1"
do subtópico 17.6. A pessoa física não terá resultado a apurar e atribuirá como preço de alienação, da
unidade dada em permuta, o mesmo valor apurado como custo da unidade adquirida (ou seja: o custo de
aquisição do imóvel dado em permuta, que, na maioria dos casos, será o valor constante da Declaração de
Ajuste Anual relativa ao ano-calendário anterior);
a.2) no caso de permuta com pagamento de torna, a pessoa jurídica observará o critério que consta da letra
"a.2" do subtópico 17.6, ao passo que a pessoa física considerará como valor de aquisição da unidade
recebida o custo de aquisição da unidade imobiliária dada em permuta (que, na maioria dos casos, será o
valor constante da Declaração de Ajuste Anual relativa ao ano-calendário anterior), adotando, quanto à
torna, os procedimentos previstos no subtópico 17.4.1;
a.3) na hipótese de permuta entre pessoa jurídica e pessoa física ligadas, a pessoa jurídica deverá observar a
regra mencionada na letra "a.3" do subtópico 17.6. A pessoa física determinará o lucro imobiliário
considerando como preço de alienação o valor de mercado do bem dado em permuta, registrará o bem
adquirido pelo valor de mercado a ele atribuído e observará, quanto à torna, a permissão de diferimento da
tributação mencionada no subtópico 17.4.3;
b) permuta de unidade pronta por unidade a construir: na permuta entre pessoa jurídica e pessoa
física, tendo por objeto unidade imobiliária pronta (incluindo-se como tal terreno para construção
ou edificação), e unidade imobiliária a construir, devem ser observadas as seguintes normas:
b.1) no caso de permuta sem pagamento de torna, a pessoa jurídica observará o critério mencionado na letra
"b.1" do subtópico 17.6. A pessoa física, na hipótese de alienação de unidade pronta, deverá observar o que a
ela se refere na letra "a.1" deste subtópico. Caso prometa entregar unidade a construir, considerará o custo
de produção desta como integrante do custo da unidade adquirida;
b.2) no caso de permuta com pagamento de torna, a pessoa jurídica deve observar a regra indicada na letra
"b.2" do subtópico 17.6. A pessoa física, na hipótese de alienação de unidade pronta, deverá observar o que a
ela se refere na letra "a.2" deste subtópico. Caso prometa entregar unidade a construir, considerará o custo
de produção desta como integrante do custo da unidade adquirida e observará, quanto à torna, a permissão
de diferimento da tributação mencionada no subtópico 17.4.3;
b.3) na hipótese de permuta com pessoas ligadas, a pessoa jurídica deverá observar o critério mencionado
na letra "b.3" do subtópico 17.6. A pessoa física, caso aliene unidade pronta, deverá observar o que a ela se
refere na letra "a.3" deste subtópico. Caso prometa entregar unidade a construir, considerará o custo de
produção desta como integrante do custo da unidade adquirida e observará, quanto à torna, a regra
explanada no subtópico 17.4.1.
 Nota
As normas mencionadas na letra "b" deste subtópico são aplicáveis às operações de permuta
realizadas com base na Lei nº 4.591/1964 , art. 39 (que cuida das incorporações em que a
aquisição do terreno se der com pagamento total ou parcial em unidades a serem construídas).
.
17.8 Compra e venda com dação de unidade imobiliária em pagamento

São aplicáveis às operações quitadas de compra e venda de terreno seguidas de confissão de dívida e
promessa de dação, em pagamento, de unidade imobiliária construída ou a construir todos os
procedimentos e regras mencionadas nos subtópicos anteriores, relativos a permuta, desde que
observadas as seguintes condições cumulativas:
a) a alienação do terreno e o compromisso de dação em pagamento sejam levados a efeito na
mesma data, mediante instrumento público;
b) o terreno objeto da operação de compra e venda seja, até o final do período-base seguinte ao
em que esta ocorrer, dado em hipoteca para obtenção de financiamento ou, no caso de loteamento,
oferecido em garantia ao poder público (de acordo com as normas da Lei nº 6.766/1979 , que
dispõe sobre o parcelamento do solo urbano);
Registre-se que a não observância dessas condições cumulativas sujeitará o promitente da dação à
apuração dos resultados da operação tomando-se por base, para determinação do preço de alienação
dos bens permutados, o valor de mercado tal como mencionado no subtópico 17.2, ou, na ausência de
laudo de avaliação, o valor que vier a ser arbitrado pela autoridade fiscal.
Nessa hipótese, a apuração do resultado da operação reportar-se-á ao período-base em que esta tiver
ocorrido, sujeitando-se o promitente da dação ao recolhimento do Imposto de Renda sobre o lucro da
compra e venda como tributo postergado.
.
18. EQUIPARAÇÃO DE PESSOA FÍSICA A PESSOA JURÍDICA PELA PROMOÇÃO DE INCORPORAÇÃO
IMOBILIÁRIA OU LOTEAMENTO DE TERRENO
Consideram-se empresas individuais e equiparadas a pessoa jurídica, para efeitos do Imposto de
Renda, as pessoas físicas que promoverem a incorporação de prédios em condomínio ou o loteamento
de terrenos, conforme explanado nos subtópicos a seguir, com fundamento nos arts. 163 a 177 do
RIR/2018 e em outras fontes citadas.
 Nota
Cabe lembrar que, para efeitos da legislação comercial (nos termos do art. 966 do Código Civil - Lei nº
10.406/2002 ), a "firma individual" atualmente recebe a denominação de "Empresário".
.
18.1 Conceito de incorporação imobiliária e incorporador

De acordo com a Lei nº 4.591/1964 , arts. 28 e 29 , considera-se:
a) incorporação imobiliária a atividade exercida com o intuito de promover e realizar a construção,
para alienação total ou parcial, de edificações ou conjunto de edificações compostas de unidades
autônomas;
b) incorporador a pessoa física ou jurídica, comerciante ou não, que, embora não efetue a
construção, compromisse ou efetive a venda de frações ideais de terreno objetivando a vinculação
de tais frações a unidades autônomas, em edificações a serem construídas ou em construção sob o
regime condominial, ou que meramente aceite proposta para efetivação de tais transações,
coordenando e levando a termo a incorporação e responsabilizando-se, conforme o caso, pela
entrega, a certo prazo, preço e determinadas condições, das obras concluídas.
Desse modo, a atividade de incorporação imobiliária caracteriza-se pelo comprometimento da venda de
frações ideais de terreno que objetive a vinculação de tais frações a unidades autônomas em edifícios a
serem construídos, ou em construção, sob o regime condominial.
.
18.2 Conceito de loteamento

No termo da Lei nº 6.766/1979 , art. 2º , §§ 1º e 2º (que disciplina o parcelamento do solo para fins
urbanos), considera-se:
a) loteamento a subdivisão de gleba em lotes destinados à edificação, com abertura de novas vias
de circulação, de logradouros públicos ou prolongamento, modificação ou ampliação das vias
existentes;
b) desmembramento a subdivisão de gleba em lotes destinados à edificação, com aproveitamento
do sistema viário existente, desde que não implique a abertura de novas vias e logradouros
públicos, nem prolongamento, modificação ou ampliação dos já existentes.
Conforme se verifica, o que distingue o loteamento do simples desmembramento é o aproveitamento ou
não do sistema viário existente, sem modificação, prolongamento ou ampliação das vias que existem.
Resumindo: se não for acrescentado nem modificado nada no sistema viário existente será
desmembramento; se for, será loteamento.
É fundamental essa distinção, pois somente a realização de operação de loteamento equipara a pessoa
física à pessoa jurídica. O simples desmembramento de imóvel urbano não tem esse efeito fiscal.
.
18.2.1 Exemplo
O proprietário de um terreno, em área urbanizada (com sistema viário pronto), com 80 metros de frente
por 25 metros da frente aos fundos, decide desmembrá-lo para venda em 8 lotes de 10 metros de
frente cada um.
Nesse caso, tal contribuinte não se equiparará a pessoa jurídica, porque é caso de desmembramento,
não de loteamento.
.
18.3 Desmembramento de imóvel rural

A subdivisão ou desmembramento de imóvel rural, havido após 30.06.1977, em mais de dez lotes, ou a
alienação de mais de dez quinhões ou frações ideais do imóvel, é equiparada a loteamento para efeitos
fiscais.
Mas não ocorre a equiparação a loteamento nas hipóteses em que a subdivisão do imóvel rural se
efetive por força de partilha amigável ou judicial em decorrência de herança, legado, doação como
adiantamento da legítima ou extinção de condomínio.
( RIR/2018 , art. 165 )
.
18.4 Empreendimentos com documentação arquivada no registro imobiliário

Equiparam-se à pessoa jurídica, em relação às incorporações ou ao loteamento com ou sem construção,
cuja documentação tenha sido arquivada no Registro Imobiliário a partir de 1º.01.1975:
a) as pessoas físicas que, de acordo com a legislação de regência, assumirem a iniciativa e a
responsabilidade de incorporação ou de loteamento em terrenos urbanos ou rurais;
b) os titulares de terrenos ou glebas de terra que, nos termos da Lei nº 4.591/1964 , art. 31 , § 1º ou
Decreto-lei nº 271/1967 , art. 3º , outorgarem mandato a construtor ou corretor de imóveis com
poderes para alienação de frações ideais ou lotes de terreno, quando os mandantes se
beneficiarem do produto dessas alienações.
( RIR/2018 , art. 163 )
.
18.5 Incorporações ou loteamentos sem registro

Equipara-se, também, à pessoa jurídica o proprietário ou titular de terrenos ou glebas de terra que, sem
efetuar o registro dos documentos de incorporação ou loteamento, neles promover a construção de
prédio com mais de duas unidades imobiliárias ou a execução de loteamento, se iniciar a alienação das
unidades imobiliárias ou dos lotes de terreno antes de decorridos os prazos abaixo mencionados,
contados da data da averbação, no Registro Imobiliário, da construção do prédio ou da aceitação das
obras de loteamento ( RIR/2018 , art. 164 ):
a) 36 meses, para imóveis havidos até 30.06.1977;
b) 60 meses, para imóveis havidos após 30.06.1977.
Para esse efeito, a alienação é caracterizada pela existência de qualquer ajuste preliminar, ainda que de
simples recebimento de importâncias a título de reserva.
Importa assinalar que, segundo o Ato Declaratório Normativo CST nº 29/1976 , ocorre a equiparação no
caso de serem destinadas mais de duas unidades imobiliárias a cada condômino e se for iniciada a sua
alienação antes de decorridos os prazos supracitados.
Entende-se que esse ADN trata da hipótese de construção, em terreno de propriedade de várias
pessoas físicas, de prédio com uma pluralidade de unidades imobiliárias, cabendo mais de duas
unidades a cada condômino. Nesse caso, o condômino que iniciar a venda das unidades que lhe
couberem, antes de decorridos os prazos referidos, ficará equiparado a pessoa jurídica.
Mas, nessa linha de raciocínio, ressalvada a possibilidade de entendimento diverso da Receita Federal. a
pessoa física que adquirir do(s) titular(es) do empreendimento mais de duas unidades imobiliárias não
se equipara a pessoa jurídica se iniciar a revenda dessas unidades antes dos prazos mencionados.
.
18.6 Aquisição e alienação

Caracterizam-se a aquisição e a alienação pelos atos de compra e venda, de permuta, de transferência
do domínio útil de imóveis foreiros, de cessão de direitos, de promessa dessas operações, de
adjudicação ou arrematação em hasta pública, pela procuração em causa própria ou por outros
contratos afins em que haja transmissão de imóveis ou de direitos sobre imóveis, observando-se que:
a) data de aquisição ou de alienação é aquela em que for celebrado o contrato inicial da operação
imobiliária correspondente, ainda que por meio de instrumento particular;
b) a data de aquisição ou de alienação constante de instrumento particular, se favorável aos
interesses da pessoa física, só será aceita pela autoridade fiscal quando atendida pelo menos uma
das seguintes condições:
b.1) o instrumento tiver sido registrado no Registro Imobiliário ou no Registro de Títulos e Documentos no
prazo de trinta dias contados da data dele constante;
b.2) houver conformidade com cheque nominativo pago dentro do prazo de trinta dias contados da data do
instrumento;
b.3) houver conformidade com lançamentos contábeis da pessoa jurídica, atendidos os preceitos para
escrituração em vigor;
b.4) houver menção expressa da operação nas declarações de bens da parte interessada, apresentadas
tempestivamente à repartição competente, juntamente com as declarações de rendimentos.
( RIR/2018 , art. 166 )
.
18.7 Empreendimentos realizados em condomínio

Os condomínios em propriedade de imóveis não são considerados sociedade de fato, ainda que deles
façam parte também pessoas jurídicas.
Portanto, no caso de realização de incorporação imobiliária ou loteamento em terreno de propriedade
em condomínio, a cada condômino, pessoa física, serão aplicados os critérios de caracterização de
empresa individual e demais disposições legais pertinentes (aqui explanados), como se ele fosse o
único titular da operação imobiliária, nos limites de sua participação.
( RIR/2018 , art. 167 )
.
18.8 Associação com pessoa jurídica para execução do empreendimento

A equiparação a pessoa jurídica ocorre inclusive na hipótese em que a pessoa física, proprietária de
uma área de terra, associa-se com uma pessoa jurídica para executar e promover o empreendimento de
loteamento, com o rateio do produto da venda das unidades imobiliárias entre as partes, na proporção
contratualmente estipulada.
(Parecer Normativo CST nº 15/1984 )
.
18.9 Início da equiparação

A equiparação da pessoa física a pessoa jurídica pela prática de operações imobiliárias ocorre:
a) na data do arquivamento da documentação do empreendimento, nos casos de empreendimentos
com documentação arquivada no Registro Imobiliário (subtópico 18.4);
b) na data da primeira alienação, nas hipóteses de incorporações ou loteamentos sem registro
(subtópico 18.5);
c) na data em que ocorrer a subdivisão ou desmembramento do imóvel rural em mais de dez lotes
ou a alienação de mais de dez quinhões ou frações ideais desse imóvel (subtópico 18.3).
( RIR/2018 , art. 168 )
.
18.10 Desistência do empreendimento

Não subsiste a equiparação, em relação às incorporações imobiliárias ou aos loteamentos, se o
interessado, na forma da lei, promover, no Registro Imobiliário, a averbação da desistência da
incorporação ou o cancelamento da inscrição do loteamento.
 Notas
(1) O art. 34 da Lei nº 4.591/1964 , que dispõe sobre incorporações imobiliárias, faculta ao incorporador
fixar, para efetivação da incorporação, prazo de carência dentro do qual lhe é lícito desistir do
empreendimento, devendo a desistência ser denunciada, por escrito, ao Registro de Imóveis, e
comunicada, também por escrito, a cada um dos adquirentes ou candidatos à aquisição, sob pena de
responsabilidade civil e criminal do incorporador.
(2) O art. 23 da Lei nº 6.766/1979 , que regula o parcelamento do solo para fins urbanos, dispõe que o
registro do loteamento somente pode ser cancelado:
a) por decisão judicial;
b) a requerimento do loteador, com anuência da Prefeitura ou do Distrito Federal, quando for o caso,
enquanto nenhum lote houver sido objeto de contrato;
c) a requerimento conjunto do loteador e de todos os adquirentes dos lotes, com anuência da Prefeitura
ou do Distrito Federal, quando for o caso, e do Estado.
( RIR/2018 , art. 171 )
.
18.11 Regime fiscal

.
18.11.1 Obrigações acessórias

A partir da data em que se completarem as condições determinantes da equiparação (subtópico 18.9),
as pessoas físicas consideradas empresas individuais ficam obrigadas a:
a) inscrever-se no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), no prazo de 90 dias, contado da
data da equiparação;
b) manter escrituração contábil completa em livros registrados e autenticados por órgão da
Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB);
c) manter sob sua guarda e responsabilidade os documentos comprobatórios das operações
relativas às atividades da empresa individual, pelos prazos previstos na legislação aplicável às
pessoas jurídicas;
d) efetuar as retenções e recolhimentos do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), previstos na
legislação aplicável às pessoas jurídicas.
e) apresentar a Declaração sobre Atividades Imobiliárias (Dimob), nos prazos estabelecidos na
legislação (veja o tópico 19).
( RIR/2018 , art. 172 , caput e incisos)
.
18.11.2 Inscrição no CNPJ

Se a pessoa física equiparada a pessoa jurídica pela prática de operações imobiliárias já estiver inscrita
no CNPJ em virtude da prática de outras atividades, poderá optar, em função da nova equiparação, por:
a) manter só a inscrição primitiva, que englobará ambas as condições de equiparação; ou
b) obter nova inscrição, que se limitará à atividade imobiliária, hipótese em que deverá informar no
documento de inscrição, como razão social, o próprio nome civil, seguido da expressão IMÓVEIS.
Essa opção, uma vez exercida, será irrevogável.
( RIR/2018 , art. 172 , parágrafo único)
.
18.11.3 Opção pelo RET ou pela tributação com base no lucro presumido
Sobre o regime especial de tributação (RET), aplicável, opcionalmente, às incorporações imobiliárias,
veja tópico 14 deste trabalho. E a respeito da opção pela tributação com base no lucro presumido,
consulte o tópico 15.
.
18.11.4 Vedação da opção pelo Simples Nacional

A empresa individual imobiliária não pode optar pelo Simples Nacional (Lei Complementar nº 123/2006 ,
art. 17 , XIV).
.
18.11.5 Tributação com base no lucro real

No regime de tributação com base no lucro real, o lucro da empresa individual deve ser determinado ao
término de cada período de apuração, com observância de todas as regras aplicáveis às pessoas
jurídicas que exploram atividades imobiliárias (focalizadas nos tópicos 2 a 10).
Aplicam-se, ainda, à empresa individual imobiliária as regras previstas para todas as pessoas jurídicas,
quanto:
a) à periodicidade de apuração do lucro real (no Livro de Apuração do Lucro Real - Lalur), a saber (
RIR/2018 , arts. 217 a 219 ):
a.1) apuração trimestral; ou
a.2) apuração anual, com pagamento mensal do imposto por estimativa; e
b) aos ajustes no resultado apurado (adições, exclusões e compensações).
.
18.11.6 Resultados e rendimentos tributáveis

O lucro da empresa individual imobiliária compreende:
a) o resultado da operação que determinar a equiparação;
b) o resultado de incorporações ou loteamentos promovidos pelo titular da empresa individual a
partir da data da equiparação, abrangendo o resultado das alienações de todas as unidades
imobiliárias ou de todos os lotes de terrenos integrantes do empreendimento;
c) as atualizações monetárias do preço das alienações de unidades residenciais ou não
residenciais, construídas ou em construção, e de terrenos ou lotes de terrenos, com ou sem
construção, integrantes do empreendimento, contratadas a partir da data da equiparação,
abrangendo:
c.1) as incidentes sobre série de prestações e parcelas intermediárias, vinculadas ou não à entrega das
chaves, representadas ou não por notas promissórias;
c.2) as incidentes sobre dívidas correspondentes a notas promissórias, cédulas hipotecárias ou outros títulos
equivalentes, recebidos em pagamento do preço de alienação;
c.3) as calculadas a partir do vencimento dos débitos a que se referem as alíneas anteriores, no caso de
atraso no respectivo pagamento, até sua efetiva liquidação;
d) os juros convencionados sobre a parte financiada do preço das alienações contratadas a partir
da data da equiparação, bem como as multas e juros de mora recebidos por atrasos de pagamento.
( RIR/2018 , art. 173 )
.
18.11.7 Rendimentos excluídos de tributação

Não são computados para efeito de apuração do lucro da empresa individual:
a) os rendimentos de locação, sublocação ou arrendamento de quaisquer imóveis, percebidos pelo
titular da empresa individual, bem como os decorrentes da exploração econômica de imóveis rurais,
ainda que sejam imóveis cuja alienação acarrete a inclusão do correspondente resultado no lucro da
empresa individual;
b) outros rendimentos percebidos pelo titular da empresa individual.
( RIR/2018 , art. 174 )
.
18.11.8 Valor de incorporação de imóveis

É importante observar que:
a) para efeito de determinação do valor de incorporação ao patrimônio da empresa individual,
poderá ser atualizado monetariamente, até 31.12.1995, o custo do terreno ou das glebas de terra em
que sejam promovidos loteamentos ou incorporações, bem como das construções e benfeitorias
executadas. A atualização, no caso, incide desde a época de cada pagamento até a data da
equiparação (se ocorrida até aquela data), sobre a quantia efetivamente desembolsada pelo titular
da empresa individual (veja a 1ª nota ao final deste subtópico);
b) os imóveis serão considerados como integrantes do Ativo da empresa individual:
b.1) na data do arquivamento da documentação da incorporação ou do loteamento (na hipótese tratada no
subtópico 18.4);
b.2) na data da primeira alienação, nos casos de incorporação e loteamento sem registro (tratados no
subtópico 18.5);
b.3) na data em que ocorrer a subdivisão ou desmembramento de imóvel rural em mais de dez lotes
(hipótese tratada no subtópico 18.3);
b.4) na data da alienação que determinar a equiparação, nos casos de alienação de mais de dez quinhões ou
frações ideais de imóveis rurais (hipótese tratada no tópico 3).
 Nota
1) No tocante à regra descrita na letra "a" supra, cabe observar que a partir de 1º.01.1996, em
face do disposto na Lei nº 9.249/1995 , art. 23 , § 2º, a transferência de bens, do patrimônio de
pessoas físicas para o de pessoas jurídicas, a título de integralização de capital, pode ser feita
pelo valor constante da declaração de bens da pessoa física ou pelo valor de mercado. Caso a
transferência seja feita pelo valor de mercado, a diferença a maior entre esse e o valor constante
de declaração de bens da pessoa física será tributável como ganho de capital.
2) Os recursos efetivamente investidos, em qualquer época, pela pessoa física titular da empresa
individual, nos imóveis incorporados ao patrimônio da empresa individual, observadas as regras
informadas neste subtópico, deduzidos os relativos aos imóveis alienados na parte do preço cujo
valor tenha sido recebido, constituirão o capital da empresa individual em cada período de
apuração.
( RIR/2018 , art. 175 )
.
18.11.9 Contribuição social sobre o Lucro, Cofins e PIS-Pasep
A empresa individual imobiliária fica sujeita à Contribuição Social sobre o Lucro (CSL) , à Cofins e à
contribuição para o PIS-Pasep nos mesmos termos estabelecidos para as pessoas jurídicas, de que
cuidamos neste texto.
.
18.11.10 Distribuição do lucro

O lucro apurado pela pessoa física equiparada à empresa individual em razão de operações imobiliárias
é considerado, após a dedução da provisão para o Imposto de Renda, como automaticamente
distribuído no período de apuração.
Os lucros considerados automaticamente distribuídos, apurados a partir de 1º.01.1996, não ficam
sujeitos à incidência do Imposto de Renda na Retido Fonte (IRRF), nem integrarão a base de cálculo do
Imposto de Renda do titular da empresa individual na Declaração de Ajuste Anual da pessoa física.
(Lei nº 9.249/1995 , art. 10 e RIR/2018 , art. 176 )
.
18.12 Término da equiparação

.
18.12.1 Condições
A pessoa física que, após sua equiparação a pessoa jurídica, não promover nenhum dos
empreendimentos nem efetuar nenhuma alienação de unidade imobiliária ou de lote de terreno
integrante do empreendimento, durante o prazo de trinta e seis meses consecutivos, deixará de ser
considerada equiparada a pessoa jurídica a partir do término deste prazo, salvo quanto aos efeitos
tributários das operações então em andamento.
Nesse caso, permanecerão no ativo da empresa individual:
a) as unidades imobiliárias e os lotes de terrenos integrantes de incorporações ou loteamentos, até
sua alienação e, após esta, o saldo a receber, até o recebimento total do preço;
b) o saldo a receber do preço de imóveis então já alienados, até seu recebimento total.
( RIR/2018 , art. 177 , caput e § 1º)
.
18.12.2 Encerramento da empresa individual

A pessoa física pode encerrar a empresa individual, desde que recolha o imposto que seria devido:
a) se os imóveis referidos na letra "a" do subtópico anterior fossem alienados, com pagamento a
vista, ao preço de mercado;
b) se o saldo referido na letra "b" do subtópico anterior fosse recebido integralmente.
 Notas
(1) Para efeito da norma da letra "a" deste subtópico, o Parecer Normativo CST nº 69/1977 define
preço de mercado como aquele:
- normal e corrente, conhecido por quem milita no ramo, ou constatado por meio de publicações
especializadas; ou
- que seria alcançado se o imóvel fosse alienado a vista, levando-se em conta o seu estado físico,
localização, desgaste, previsão de vida útil ou outros aspectos pertinentes; ou, ainda,
- obtido mediante avaliação de órgãos especializados, públicos ou privados, ou mesmo de qualquer
pessoa física ou jurídica, que comprove habilitação técnica e de reconhecida idoneidade.
(2) Segundo o Parecer Normativo CST nº 69/1977 , para aplicação do tratamento mencionado na
letra "b" deste subtópico, a empresa individual deve acrescer à receita bruta o saldo dos créditos,
constantes do Ativo, como se recebidos integralmente, ainda que, por conveniência ou
necessidade, sejam cedidos a terceiros por valores inferiores aos reais. Este entendimento não se
aplica, no entanto, no caso de transações normais desses créditos realizados com instituição
financeira.
( RIR/2018 , art. 177 , § 2º)
.
19. DECLARAÇÃO DE INFORMAÇÕES SOBRE ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS (DIMOB)
Nos subtópicos a seguir, abordamos os principais aspectos relacionados à Declaração de Informações
sobre Atividades Imobiliárias (Dimob), instituída pela Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010 . O assunto
é analisado com mais profundidade no procedimento Declarações - DIMOB - Declaração de
Informações sobre Atividades Imobiliárias .
.
19.1 Empresas sujeitas à apresentação

Nos termos da referida norma, a Dimob é de apresentação obrigatória para as pessoas jurídicas e
equiparadas:
a) que comercializarem imóveis que houverem construído, loteado ou incorporado para esse fim;
 Nota
As pessoas jurídicas e equiparadas supramencionadas devem apresentar as informações relativas a
todos os imóveis comercializados, ainda que tenha havido a intermediação de terceiros.
b) que intermediarem aquisição, alienação ou aluguel de imóveis;
c) que realizarem sublocação de imóveis; e
d) que se constituírem para construção, administração, locação ou alienação de patrimônio próprio,
de seus condôminos ou de seus sócios.
(Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010 , art. 1º , caput e § 1º)
.
19.1.1 Extinção, fusão, cisão e incorporação

Na ocorrência de eventos de extinção, fusão, cisão ou incorporação, devem ser informadas, a
Declaração de Situação Especial deve ser apresentada até o último dia útil do mês subsequente ao de
ocorrência do evento.
.
19.1.2 Inexistência de operações

As pessoas jurídicas e equiparadas que não tenham realizado operações imobiliárias no ano-calendário
de referência ficam desobrigadas da apresentação da Dimob.
.
19.2 Informações a serem prestadas

A Dimob deve ser apresentada pelo estabelecimento matriz, em relação a todos os estabelecimentos da
pessoa jurídica, com as informações sobre:
a) as operações de construção, incorporação, loteamento e intermediação de
aquisições/alienações, no ano em que foram contratadas;
b) os pagamentos efetuados no ano, discriminados mensalmente, decorrentes de locação,
sublocação e intermediação de locação, independentemente do ano em que essa operação foi
contratada.
(Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010 , art. 2º )
.
19.3 Prazo e meio de entrega

A Dimob deve ser entregue pelo estabelecimento matriz, com as informações de todos os
estabelecimentos da pessoa jurídica, até o último dia útil do mês de fevereiro do ano subsequente ao
que se refiram as suas informações, devendo ser elaborada por meio de aplicativo disponível para
download no site da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) na Internet
(www.receita.fazenda.gov.br), observando-se que:
a) a declaração deve ser transmitida pela Internet, por meio do programa Receitanet, também
disponível no site da RFB;
b) para a apresentação da Dimob referente aos fatos geradores ocorridos a partir do ano-
calendário 2010, é obrigatória a assinatura digital da declaração mediante utilização de certificado
digital, exceto para as pessoas jurídicas optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação
de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples
Nacional);
c) o recibo de entrega deverá ser gravado em mídia removível ou no disco rígido, após a
transmissão.
(Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010 , art. 3º )
.
19.4 Infrações e penalidades

A pessoa jurídica que deixar de apresentar a Dimob no prazo estabelecido, ou que apresentá-la com
incorreções ou omissões, ficará sujeita às seguintes multas:
a) R$ 5.000,00 por mês-calendário, no caso de falta de entrega da Declaração ou de entrega após
o prazo;
 Nota
A multa supramencionada tem, por termo inicial, o primeiro dia subsequente ao fixado para a
entrega da declaração e, por termo final, o dia da apresentação da Dimob ou, no caso de não
apresentação, a data da lavratura do auto de infração.
b) 5%, não inferior a R$ 100,00, do valor das transações comerciais, no caso de informação omitida,
inexata ou incompleta.
Cabe observar, ainda, que a omissão de informações ou a prestação de informações falsas na Dimob
configura hipótese de crime contra a ordem tributária (Lei nº 8.137/1990 , art. 2º ), sem prejuízo das
demais sanções cabíveis, hipótese em que a RFB poderá aplicar o regime especial de fiscalização
previsto na Lei nº 9.430/1996 , art. 33.
(Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010 , arts. 4º e 5º )
Legislação Referenciada
Ato Declaratório Executivo Cosit nº 15/2001
Ato Declaratório Normativo CST nº 29/1976
Ato Declaratório Normativo CST nº 05/1984
Ato CN nº 70/2023
Decreto nº 4.955/2004
RIR/2018
Despacho PGFN nº 167/2022
Decreto-lei nº 1.598/1977
Decreto-lei nº 271/1967
Instrução Normativa RFB nº 1.115/2010
Instrução Normativa SRF nº 107/1988
Instrução Normativa SRF 35/1978
Lei Complementar nº 123/2006
Lei Complementar nº 87/1996
Código Civil
Lei nº 10.522/2002
Lei nº 10.637/2002
Lei nº 10.833/2003
Lei nº 10.865/2004
Lei nº 10.931/2004
Lei nº 11.051/2004
Lei nº 11.196/2005
Lei nº 12.024/2009
Lei nº 12.249/2010
Lei nº 12.814/2013
Lei nº 12.844/2013
Lei nº 12.973/2014
Lei nº 13.097/2015
Lei nº 13.970/2019
Lei nº 4.591/1964
Lei nº 6.404/1976
Lei nº 6.766/1979
Lei nº 8.137/1990
Lei nº 8.981/1995
Lei nº 9.069/1995
Lei nº 9.249/1995
Lei nº 9.430/1996
Lei nº 9.718/1998
Medida Provisória nº 1.185/2023
Medida Provisória nº 2.158-35/2001
Medida Provisória nº 2.221/2001
Nota SEI nº 1/2022
Parecer Normativo CST nº 15/1984
Portaria PGFN nº 502/2016
Solução de Consulta Cosit nº 150/2019

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IRPJ - Atividade Imobiliária - Aspectos fiscais e contábeis

3. CONCEITO DE UNIDADE IMOBILIÁRIA

4. NORMAS SOBRE ESTOQUE DE IMÓVEIS

4.1 Registro permanente de estoque

4.2 Livro Registro de Inventário

5. CUSTO DOS IMÓVEIS VENDIDOS

5.1 Formação do custo

5.2 Custos pagos ou incorridos

5.2.1 Forma de contabilização

5.3 Custos contratados

5.3.1 Forma de contabilização

5.4 Custos orçados

5.4.1 Modificação do valor orçado

5.4.2 Forma de contabilização

6. VENDA DE UNIDADE IMOBILIÁRIA

6.1 Momento em que se efetiva

6.2 Resultados das vendas à vista

6.2.1 Venda à vista de unidade concluída

6.2.2 Venda à vista de unidade não concluída

6.3 Resultados das vendas a prazo ou a prestação

6.3.1 Venda a prazo ou a prestação de unidade concluída

6.3.2 Venda a prazo ou a prestação de unidade não concluída

7. DIFERENÇA DE VALOR ENTRE O CUSTO ORÇADO E O CUSTO REALIZADO

7.1 Tratamento contábil da insuficiência de custo realizado

7.1.1 Unidade (não concluída) vendida com recebimento no período-base da venda

7.2 Tratamento contábil do excesso de custo realizado

7.2.1 Unidade (não concluída) vendida com recebimento no período-base da venda

7.3 Tratamento fiscal da insuficiência de custo realizado

7.3.1 Insuficiência não superior a 15% do total do orçamento

7.3.2 Insuficiência superior a 15% do total do orçamento

7.4 Tratamento fiscal do excesso de custo realizado

8. VEDAÇÃO À UTILIZAÇÃO DO LALUR

9.1 Momento de reconhecimento do lucro bruto

9.2 Execução conjunta de projeto por duas ou mais empresas

9.3 Reconhecimento de lucro bruto por empreendimento

10. QUADRO DEMONSTRATIVO DO CUSTO ORÇADO

10.1 Modelo original (baixado pela Instrução Normativa SRF nº 84/1979 )

10.2 Instruções para preenchimento

11. VARIAÇÕES MONETÁRIAS - TRATAMENTO

11.1 Receita financeira da comercialização de imóveis - Inclusão na base de cálculo da estimativa e

11.1.1 Extensão à contribuição Social sobre o Lucro

12. LOTEAMENTO EM IMÓVEL DE TERCEIRO

13. CONDOMÍNIO NA CONSTRUÇÃO POR ADMINISTRAÇÃO

14. REGIME ESPECIAL DE TRIBUTAÇÃO (RET) APLICÁVEL ÀS INCORPORAÇÕES IMOBILIÁRIAS

14.1 Conceitos de incorporador e de incorporação

14.3 Opção pelo RET

14.4 Responsabilidade tributária

14.5 Pagamento mensal unificado de tributos

14.5.1 Conceito de receita mensal

14.6 Distribuição percentual por tributo

14.8 Prazo de recolhimento e código de Darf

14.8.1 Inscrição de cada incorporação no CNPJ

14.9 Suspensão da exigibilidade de tributos

14.10 Impossibilidade de parcelamento de débitos

14.11 Escrituração segregada

14.12 Falência ou insolvência do incorporador

14.12.1 Efeitos em relação ao patrimônio de afetação

14.12.2 Pagamento de dívidas tributárias, trabalhistas e previdenciárias

15. OPÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO

15.1 Restrição à opção

15.2 Adoção do regime de caixa

15.2.1 Mudança do regime de caixa para o regime de competência

15.2.2 Mudança do lucro presumido para o lucro real