MBA FINANÇAS UFSCAR SOROCABA

Nara Rossetti
Ricardo Coser Mergulhão
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 Sobre os professores/autores

Prof. Dra. Nara Rossetti

Professora Adjunta da Universidade Federal de São Carlos, Campus de
Sorocaba, doutora em Engenharia de Produção pela EESC-USP, mestre em
Contabilidade e graduada em Economia pela Faculdade de Economia,
Administração e Contabilidade de Ribeirão Preto (FEARP-USP). Na área de
pesquisa e de extensão (consultoria e treinamento), atua principalmente em
Análise Financeira de Empresas, Gestão de Valor e de Custos. É Coordenadora
do Curso de Especialização EaD (pós-graduação lato sensu) MBA Finanças, da
UFSCar/Sorocaba.
Prof. Dr. Ricardo Coser Mergulhão
Possui graduação em engenharia mecânica e mestrado em engenharia de
produção pela Universidade Federal de Itajubá e doutorado em engenharia de
produção pela Universidade Federal de São Carlos. Foi professor (2006-2008) e
coordenador de curso da graduação (2007-2008) na Universidade Federal de
Ouro Preto - campus João Monlevade. É professor associado na Universidade
Federal de São Carlos - campus Sorocaba, atuando na graduação (2008-atual) e
no mestrado em engenharia de produção (2011-atual), sendo que foi vice-
coordenador (2011-2013) e coordenador (2013-2015) do programa de pós-
graduação em engenharia de produção dessa mesma instituição. Suas
especialidades em ensino, pesquisa e extensão são na área de gestão da
qualidade em temas relacionados ao seis sigma, medição de desempenho e
qualidade em serviços. É autor principal do livro ‘Medição de Desempenho nos
Projetos Seis Sigma’ e coautor do livro ‘Qualidade: Gestão e Métodos’, além de
publicar em periódicos e congressos.

Atividades – Orientação geral

As atividades das quatro unidades foram desenvolvidas a partir das videoaulas
e deste e-book. Para que possa desenvolvê-las de forma mais eficiente e
proveitosa, é pertinente:
Assistir as videoaulas e ler atentamente o material das Unidade 1, 2 e 3
uma melhor fixação dos conceitos apresentados.
O material aqui desenvolvido é uma base para o acompanhamento da
disciplina, para um maior aprofundamento dos assuntos recomenda-se,
se necessário, consultar a bibliografia constante em Referências
Bibliográficas.

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 Sumário
INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................4
UNIDADE 1 ...........................................................................................................................................6
BPA – Business Process Analysis.......................................................................................................6
Indicadores de desempenho ............................................................................................................9
Mapeamento de processos ............................................................................................................13
Indicadores de desempenho no desenvolvimento de produtos ....................................................16
Qualidade e Custos da qualidade ...................................................................................................20
UNIDADE 2 .........................................................................................................................................25
A Cadeia de Valor ...........................................................................................................................25
Diagrama de Pareto ........................................................................................................................28
Estratégia competitiva....................................................................................................................30
Análise de SWOT ........................................................................................................................31
Gestão do desempenho organizacional .........................................................................................35
UNIDADE 3 .........................................................................................................................................38
BALANCED SCORECARD - BSC .........................................................................................................38
Panorama do Balanced Scorecard ..............................................................................................38
Estrutura do Balanced ScoreCard ...............................................................................................39
Perspectivas do Balanced ScoreCard ..........................................................................................42
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ..........................................................................................................46

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 GESTÃO ESTRATÉGICA DE
CUSTOS

INTRODUÇÃO
De acordo com Shank e Govdaranjan (1997), a Gestão Estratégica de Custos é resultado de
três temas que acordam entre si:
Análise da Cadeia de Valor;
Análise do Posicionamento Estratégico
Análise dos Direcionadores de Custos.
O que significam estes três enfoques e como eles estão interligados? Primeiro então,
vamos tentar entender estes temas.
De acordo com Porter (1998) cadeia de valor “é o conjunto de atividades criadoras de valor
de desde a fonte de matérias-primas básicas, passando por fornecedores de componentes
e até o produto final entregue nas mãos de consumidor”. Desta forma, entendo que desde
o primeiro fornecedor até o último cliente há consumo de recursos para a empresa,
gerenciar os custos presentes em toda a cadeia de valor, torna-se questão fundamental
para o processo de geração da rentabilidade e lucratividade do negócio.
Por outro lado, Shank e Govdaranjan (1997) lançam uma questão: que papel a gestão de
custos desempenha na empresa? Mas antes deve-se atentar para a questão de
competitividade da empresa, definindo se a organização compete tendo menores custos
(liderança de custos) ou oferecendo produtos superiores (diferenciação de produtos).
Assim, o posicionamento estratégico da empresa pode influenciar de modo significativo a
análise de custos da mesma, se considerar, por exemplo, a decisão de se investir em custos
de produtos mais cuidadosamente elaborados.

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Já vimos na disciplina de Gestão de Custos que vários fatores direcionam os custos ao seu
objeto de custo. Esses direcionadores são de extrema importância para a alocação e
determinação dos custos inerentes ou não ao objeto. Entendendo isto, vimos na mesma
disciplina anterior que o Custeio ABC por exemplo é uma ferramenta muito mais útil na
acurácia dos determinantes de custos exatamente por possuir direcionadores mais diretos
e melhores produzidos pelos levantamento das atividades que mais consomem recursos,
tornando o ABC então, não apenas um método de custeio, mas também uma análise
estratégica dos custos.
Assim como, o Custeio da Qualidade, onde a detecção das falhas e do reprocesso dentro
do processo produtivo são extremamente importantes na gestão estratégica de custos,
pois há que se produzir com o menor custo possível, porém, sem perda de qualidade e sem
aumento dos custos necessários a ela.
Desta forma, para atender aos três principais pilares da Gestão Estratégica de Custos na
Unidade 1 serão abordados os temas de Análise do Processo do Negócio, Indicadores de
Desempenho, Mapeamentos de processos e Gestão dos Custos da Qualidade, já a Unidade
2 será discutido a cadeia de valor e o posicionamento estratégico da empresa, e na
Unidade 3 será abordado Balance ScoreCard. Com isso, o material desenvolvido e
apresentado por meio também das videoaulas espera trazer os conteúdos mais relevantes
em torno do gerenciamento estratégico de custos.

ASSISTA AGORA A VIDEOAULA:

INTRODUÇÃO A GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS

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 UNIDADE 1

BPA – Business Process Analysis

Para Ostrenga et al (1992) a Análise de Processo do Negócio (BPA – Business Process
Analysis) é entendida como um esforço de melhoria voltado para acrescentar flexibilidade
em pontos vitais de um processo. O cerne da BPA está em utilizá-la para guiar programas
de redução de custos e de tempos de ciclos, de melhoria da qualidade do processo ou
outros esforços para melhorar o desempenho organizacional. Ainda de acordo com os
autores, o BPA é a abordagem analítica fundamental de apoio na realização de
melhoramentos de desempenho.
Ainda de acordo com o autor citado acima, o BPA é essencial para compreender e
aperfeiçoar os indicadores de desempenho de uma organização, além disso, é focada no
fluxo do trabalho e não na estrutura de gerenciamento deste trabalho e identifica as causas
dos problemas para poder encontrar soluções viáveis ao mesmo. A técnica do BPA é
voltada para a geração de benefícios duplos, pois permite que se obtenham resultados a
curto e em longo prazo, identificando oportunidades para melhorias importantes.
Turban et al (2010, pag. 340) define um processo de negócio como “um conjunto de
atividades relacionadas que produz algo de valor para a organização, seus acionistas ou
seus clientes.” Todo processo possui entradas e saídas, com tarefas e atividades que
podem ser medidas e se estende por diferentes áreas funcionais da empresa. Um processo
de negócio, como o desenvolvimento de um produto, pode envolver todos os
departamentos da empresa incluindo marketing, desenvolvimento e produção.
Segundo Ostrenga et al (2000) a BPA é realizada através de uma participação muito forte
dos empregados que realmente executam as atividades. A BPA é a chave analítica que
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aproxima os gerentes de apoio na consecução das melhorias e dos indicadores de
desempenho. É esta ferramenta que liga identificação do processo/atividade, requisição
de clientes, análise de valor, ciclo de tempo, organização e causa dos problemas. É
importante salientar que a compreensão e o domínio desses itens são fundamentais, uma
vez que é através dos processos realizados que os clientes entendem e veem a organização
de uma instituição.
Os autores ainda demonstram alguns dos resultados alcançados por vários clientes com a
adoção da BPA:
Redução do ciclo de tempo em 50%;
Diminuição de erros de 25% para 2%;
Custos de produção reduzidos, embora tenha havido cerca de 40% de aumento no
volume total produzido;
Aumento de 90% na implementação de ideias geradas pelos funcionários;
Aumento na capacidade de 30% a 50%;
Redução nos custos fixos de 30% a 50%;
Existem duas principais razões, segundo os autores, para se desempenhar o BPA:
O BPA possui um fim nele mesmo: orienta o custo e a redução do ciclo de tempo,
melhoria no processo de qualidade, e outros fatores que fornecem desempenho
organizacional.
A BPA pode ser usado como um passo preliminar para completar outras técnicas de
TCM (Total Cost Management), como Custeio ABC.
Para Kato (2003) um processo contínuo e eficiente de gerenciamento das operações, pode
utilizar um importante conceito de gestão: o Total Cost Management (TCM) e cita Ostrenga
e Ozan (1993, p.34) argumentando que o TCM pode ser dividido em três fases:
A Análise de Processo do Negócio (BPA) é uma etapa preliminar e a base para
todas as técnicas do TCM, compreendendo e documentando o processo, sua
qualidade, velocidade, custos, ociosidade e atividades que não agregam valor.
A segunda fase do TCM é o ABC ou Custeio Baseado em Atividades, que pode
ser conceituado como o processo de custear atividades e produtos com a
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 finalidade de apoiar e subsidiar o gerenciamento dos processos empresariais.
Seu objetivo é custear as atividades analisadas pelo BPA e posteriormente
repassar aos produtos através dos direcionadores de custos.
A terceira e última fase é o Processo de Melhoria Contínua, que deverá ser
estabelecido para os resultados obtidos com o BPA e o ABC.
Ostrenga et al (1992) define os quatro passos para a implementação da BPA:
Desenvolver um modelo de processo de negócio;
Desenvolver uma definição de processo atividade;
Desenvolver um processo de análise de valor
Desenvolver um plano de melhoria;
Assim sendo, uma técnica semelhante e complementar a BPA é a BPM (Business Process
Management) ou gestão de processos do negócio. A BPM envolve as atividades realizadas
pela empresa na otimização e adaptação de seus processos e processos de valor
estratégico aprimoram as competências básicas da organização (THURBAN et al, 2010).
Nos últimos vinte anos as empresas têm focado muito de sua estratégia na reengenharia
de processos, por meio da implementação de programas de qualidade e medidas de
eficiência para redução de mão de obra, diminuição de estoques e gerenciamento
logístico, o que implica consequentemente em redução de custos. Para aprimorar a cadeia
de suprimentos é fundamental realizar diversas melhorias nos processos organizacionais.
Estes processos vão desde gestão de estoque até resposta eficiente a consumidor e gestão
do ciclo de vida dos produtos (TURBAN et al, 2010).
Segundo ainda os autores citados acima, O Business Project Management Institute (IDS
SCheer AG, 2005) informou que estratégia eficaz de BPM pode:
Reduzir o ciclo de vida do produto em 50%.
Resultar em um tempo de lançamento do mercado (time-to-market) mais
rápido de produtos competitivos;
Reduzir o tempo de atendimentos de pedidos em 80%;
Aprimorar a satisfação do cliente com o processo de tomada de pedidos;

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 Ajudar as organizações a alcançar ganhos de eficiência de 60% nos centros de
atendimento de chamadas (ou call centers).

Ostrenga et al (1992) ainda complementam que um departamento individual não

consegue alcançar nenhum dos fatores expostos acima, como “fatores críticos de sucesso”
em isolado, pois cada um destes fatores está associado a um melhor nível de
monitoramento e gerenciamento de processos, concentrados em subprocessos e
atividades.
Os autores finalizam ressaltando que o objetivo desta estratégia é reduzir custos
globalmente em uma organização. E os processos selecionados para tal, devem ser
ranqueados em uma sequência lógica.

ASSISTA AGORA A VIDEOAULA

BPA – BUSINESS PROCESS ANALYSIS

Indicadores de desempenho
Os indicadores de desempenho são parte da medição de desempenho e eles permitem
que os gestores possam monitorar a posição e compelir o progresso de suas organizações,
sendo a máxima de Peter Drucker "Se você não pode medir, não pode gerenciar"
totalmente apropriada.
No entanto, a seleção dos indicadores adequados é um grande desafio para os gestores
devido à falta ou excesso de informação disponível. Nesse último caso, cabe destacar que
algumas empresas com o aporte adequado de tecnologia da informação são capazes de
medir virtualmente tudo, porém isso pode desviar o foco dos indicadores mais
importantes.

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Em termos organizacionais três elementos compõem um objetivo de desempenho: (1)
metas a serem atingidas, (2) tempo para que as metas sejam atingidas e (3) regras sobre a
ordem preferencial das maneiras de se atingir as metas, ou seja, o caminho a ser seguido.
Além disso, destaca-se que é necessário entender o processo de geração de desempenho,
pois ele facilita a identificação das medidas que conduzirão às ações. A Figura 1 descreve
o modelo causal de desempenho que é intrínseco a esse processo.
De acordo com a Figura 1, o desempenho pode ser definido em qualquer um dos quatro
níveis da árvore de desempenho. No topo, têm-se os resultados financeiros (frutos)
provenientes das vendas (folhagens). Logo abaixo, as vendas (folhagens) são sustentadas
por elementos de desempenho (galhos), tais como: satisfação dos clientes, qualidade,
flexibilidade, entrega, inovação e custo. O custo é resultado do processo de criação desses
elementos (tronco), e este processo tem como entrada outros elementos (húmus do solo),
por exemplo: treinamento, mercado, manutenção, multiqualificação, fluxo de informação,
relacionamentos com fornecedores, investimentos, contexto social etc.

Figura 1 - Modelo causal de desempenho

Por exemplo, o lucro líquido poderia ser um indicador adequado para refletir o
desempenho financeiro de uma organização e ele poderia ainda ser desdobrado em total
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de vendas, que por sua vez poderia ser relacionado a produtos livres de defeitos, que
também poderia ser relacionado ao total de horas de treinamento dos funcionários. Enfim,
os indicadores precisam estar contidos em uma relação de causa e efeito para que a gestão
possa acontecer.
Nesse sentido, Lebas (1995, p.29) define desempenho como: “o adequado desdobramento
e gerenciamento dos componentes de um modelo causal que conduzem a uma tentativa
de realização dos objetivos declarados dentro de restrições específicas da empresa e da
situação em questão”.
Os sistemas de medição de desempenho tradicionais foram desenvolvidos há mais de 100
anos sob a égide do paradigma da produção em massa, em que as organizações
conseguiam reduzir os custos por meio da economia de escala, pois a demanda por
produtos superava a oferta da maioria das indústrias. A produção era basicamente de
apenas um único produto e o controle estava sobre a utilização da mão- de-obra e da
matéria-prima. Naquela época, os sistemas com esse enfoque funcionavam bem e
forneciam informações relevantes sobre eficiência e lucratividade para a tomada de
decisões.
Alguns problemas decorrentes da utilização de informações provenientes apenas da
medição de desempenho tradicional:
• visão de curto prazo para atingir resultados financeiros satisfatórios;
• falta de foco adequado sobre a estratégia da empresa;
• não consideração de medidas não-financeiras, como por exemplo, qualidade,
inovação, tempo de resposta etc., exceto produtividade;
• otimização do desempenho local em vez da otimização do desempenho global
como, por exemplo, ignorar aumento nos estoques somente para
• manter pessoas e máquinas trabalhando “alta produtividade”;
• incentivo à gerência para minimizar variações em relação aos padrões de
desempenho estabelecidos em vez da promoção da melhoria contínua;

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• monitoramento voltado para dentro da empresa, ou seja, ocorre falha no
fornecimento de informações sobre as necessidades dos clientes e sobre o desempenho
dos concorrentes;
• avaliação insatisfatória de investimentos em novas tecnologias produtivas;
• avaliação somente da eficiência e não da eficácia em conjunto;
• acompanhamento somente dos resultados finais alcançados;
• descrição do desempenho passado;
• falta de relevância para tomada de decisão que solucione problemas tanto de longo
quanto de curto prazo;
• informação disponível tardiamente, devido ao longo ciclo de processamento dos
dados pelo setor de contabilidade;
• resultados excessivamente sintéticos; e
• impedimento da adoção de novas filosofias e métodos de gestão.

De uma forma geral, as limitações impostas pela medição de desempenho tradicional

apontam para a necessidade de uma mudança na medição de desempenho incorporando
medidas não-financeiras.
Um dos resultados mais concretos dessa revolução foi o modelo de gestão estratégica
Balanced ScoreCard desenvolvido por Kaplan e Norton e que vem sendo implementado
por muitas organizações.
O panorama da revolução da medição de desempenho pode ser dividido em três grandes
fases. Na década de 80 ocorreu o reconhecimento da inadequação da medição de
desempenho tradicional. Na década de 90 ocorreu a busca pelas organizações de novos
modelos de medição de desempenho acompanhado de pouca importância sobre a
implementação e o uso da medição de desempenho. Nessa época duas etapas foram
marcantes. A primeira denominada de “miopia da medição” ocorreu quando foi
reconhecido que as empresas estavam medindo as coisas erradas. A segunda é a “loucura
da medição”, quando as empresas estão obcecadas com a medição de desempenho e
passam a medir aparentemente tudo. Vale a pena destacar que ainda existem muitas
12
empresas na primeira fase, ou seja, elas estão ainda medindo as coisas erradas. A última
década é marcada pela supremacia do Balanced ScoreCard com foco na implementação e
uso da medição de desempenho, porém a “miopia da medição” e a “loucura da medição”
continuam.
A Gestão Estratégica de Custos, ou Costs Management System, é resultado da inadequação
da medição de desempenho tradicional e baseia-se na premissa que a contabilidade
tradicional baseada em indicadores de desempenho financeiros não é suficiente para a
gestão das organizações, devendo considerar temas estratégicos. Ela requer que existam
indicadores de desempenho multidimensionais.

Mapeamento de processos

O mapeamento de processos é uma abordagem que pode ser muito útil na identificação
de indicadores de desempenho na medida em que permite mensurar os diferentes
momentos envolvidos na transformação das entradas em saídas do processo.

Um processo refere-se ao conjunto de causas necessárias para se atingir um efeito. Ele tem
por objetivo transformar entradas (matérias-primas, informação, por exemplo) em saídas
(produtos acabados, componentes, por exemplo) - Figura 2.
Ao longo do processo, pode-se monitorar indicadores na entrada do processo (adequação
das características às especificações), no processo (custo, tempo das atividades e eficiência
das atividades) e na saída do processo (satisfação dos clientes e tempo total de duração
do processo).

Figura 2 - Representação de um processo

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O fluxograma em raias (ou funcional) é uma ferramenta que pode auxiliar o mapeamento
de processos. Ele permite o entendimento das várias atividades e decisões que acontecem
em um processo nas áreas onde elas ocorrem - Figura 3.

Figura 3 - Representação de um fluxograma funcional

Alguns dos símbolos utilizados no desenvolvimento de um fluxograma são o retângulo, que

representa uma atividade, o losango, que representa o direcionador da atividade e o
círculo, que representa o início ou o final de um processo.
As perguntas que podem direcionar o desenvolvimento de um fluxograma funcional são:
• quais são as saídas do processo;
• quem é o cliente;
• como o cliente gostaria que a saída aparentasse;
• quais são as entradas do processo;
• quem são os fornecedores.
Alguns exemplos de indicadores de processos estão no Quadro 1. Em serviços os
indicadores podem ser agrupados em indicadores de tempo, custo e qualidade.

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 Quadro 1 - Exemplos de indicadores

Manufatura
% de itens não conformes em um lote
Diâmetro de uma peça
Peso de um produto
Quantidade de refugo no dia
Teor de umidade do produto
Quantidade de material em estoque
Serviços
Número de reclamações por mês
Tempo para execução de uma tarefa
R$ gastos em um período
Número de tarefas refeitas por dia
Número de horas-extras pagas no mês
% de propostas aceitas

Exemplo: A loja “Ler é Saber” vende livros, revistas e materiais de escritório dos mais
diversos tipos. Ela está localizada em um grande salão próximo a uma universidade. Muitos
clientes se conhecem e fazem da loja “Ler é Saber” um ponto de encontro e convívio. Nessa
loja, para o cliente solicitar um item desejado, ele precisa ir ao balcão, solicitar o item ao
balconista, que por sua vez vai até o estoque verificar se tem ou não o item solicitado. Caso
não tenha o item no estoque, o balconista pergunta se o cliente quer encomendá-lo,
informando o prazo para chegada do mesmo e registra a encomenda caso o cliente queira.
Se tiver o item no estoque, o balconista entrega-o para avaliação do cliente, que
permanece junto ao balcão, em pé, até a decisão pela compra ou não. Muitos folheiam os
livros e revistas.
Quando o cliente opta pela compra, chama o balconista, que anota o pedido de compra
em duas vias, entregando a primeira via para o cliente pagar no caixa. O balconista leva
então a outra via do pedido de compra, juntamente com os itens, para o balcão de pacotes.
O cliente, com o recibo de pagamento, dirige-se ao balcão de pacotes para retirar sua
compra.
O empacotador verifica o recibo e entrega a compra ao cliente. Nos horários de almoço e
fim de tarde, os balcões ficam lotados de clientes, o que causa um tempo de espera longo,
muitas vezes obrigando o cliente a perder todo seu horário de almoço na livraria.

a) Desenhe o fluxograma do processo descrito anteriormente.

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b) Cite indicadores que você recomendaria para a loja avaliar o desempenho do seu
processo e/ou o atendimento das necessidades dos clientes.
• Tempo de espera dos clientes que entram na loja
• Número de reclamações
• Número de Clientes que desistem de esperar
• Quantidade de itens solicitados que não possuem em estoque
• Quantidade de encomendas realizadas
• Quantidade de encomendas efetivamente compradas
• Quantidade de atendimentos
• Quantidade de vendas

Indicadores de desempenho no desenvolvimento de produtos

A gestão estratégica de custos pode contribuir para a melhoria do processo de
desenvolvimento de produtos de organizações que o tenham como um processo de
negócio na medida em que apresente indicadores associados à sua gestão.
O processo de desenvolvimento de produtos tem importância diferente em função da
estratégia de inovação adotada pela organização. Quatro são as estratégias típicas de uma
organização: ofensiva, defensiva, tradicional e dependente.

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A estratégia ofensiva é seguida por empresas que querem sempre estar à frente dos
concorrentes e isso requer investimentos pesados em P&D, como a 3M. Como
recompensa, as empresas que a adotam não encontrarão competidores por certo período.
A estratégia defensiva é adotada por empresas que querem seguir as empresas líderes.
Essa estratégia visa deixar que outras empresas arquem com custos maiores de
desenvolvimento e com o risco de abrirem novos mercados. Ela depende da rapidez de
absorver as inovações lançadas por outras empresas e da rapidez de introduzir melhorias
nos produtos pioneiros, algumas fabricantes de smartphones são um exemplo dessa
estratégia. Consequentemente, essas empresas arcam com menores custos e menores
riscos ao sacrifício de uma menor lucratividade.
A estratégia tradicional é seguida por empresas que atuam em mercados estáveis, onde
existe pouca ou nenhuma demanda de mercado para mudanças, como as fabricantes de
parafusos e palitos de dentes. As inovações dessas empresas limitam- se a reduzir custos,
facilitar a produção e aumentar a confiabilidade do produto.
A estratégia dependente é seguida por empresas que não têm autonomia para lançar seus
próprios produtos, seu projeto do produto é definido pela montadora, essas empresas são
subsidiárias – como as fornecedoras da indústria automobilística. Nesse cenário, as
inovações limitam-se às melhorias de processo.

Figura 4 - Etapas do processo de desenvolvimento de produtos

O processo de desenvolvimento do produto é marcado por três macrofases: Pré-

desenvolvimento, Desenvolvimento e Pós-desenvolvimento. Elas vão desde o
planejamento estratégico dos produtos – que identifica variáveis relacionadas ao Mercado
potencial, até a descontinuidade do produto.
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As três macrofases do processo de desenvolvimento de produto podem ser usadas para
identificar o impacto dos custos associados ao projeto para fins de continuar ou
descontinuar um projeto. A Figura 5 evidencia a evolução dos custos e das ideias no
processo de desenvolvimento de produtos.
Espera-se que a cada 100 ideias de produtos, apenas 5 se transformem em produtos
lucrativos. As demais são abortadas em etapas diferentes do processo de desenvolvimento
de produtos.
Ao longo desse processo, temos dois tipos de custos. O custo comprometido está
associado às definições do projeto em relação às escolhas de matérias-primas e processos
de manufatura, por exemplo, que resultarão no custo do produto. Já o custo incorrido está
associado ao gasto financeiro com o processo de desenvolvimento, o investimento em
mão-de-obra, máquinas e testes de protótipos, por exemplo. Depois da produção ter sido
iniciada, a margem para redução de custos é menor do que 20%.

Figura 5 - Evolução dos custos e das ideias durante o desenvolvimento do produto

Pela Figura 5 observa-se que quanto mais cedo uma ideia inadequada for rejeitada,
menores são os custos incorridos com o processo de desenvolvimento de produtos.
Após o início da produção, o ciclo de vida de um produto apresenta quatro fases:
lançamento, crescimento, maturidade e declínio – Figura 6.

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 Figura 6 - Ciclo de vida das vendas de produtos

O comportamento das vendas e, consequentemente, do fluxo de caixa é diferente ao longo

desse ciclo.
No lançamento, tem-se elevada taxa de crescimento, pequena participação no mercado,
sendo as despesas maiores que as receitas. Os clientes nessa fase são chamados de
inovadores.
No crescimento, as receitas superam as despesas, a participação no mercado fica próxima
do ápice com lucro mediano. Os clientes nessa fase são chamados de pronto adotadores.
Na maturidade, a taxa de crescimento das vendas é baixa e os lucros são maiores.
Os clientes são denominados de imitadores.
No declínio, os lucros são fracos e há um declínio na participação do mercado.
Os clientes são denominados de fiéis.
É importante monitorar a evolução dessas fases de forma que na maturidade seja
identificado o início do declínio para que uma melhoria possa ser inserida no produto e,
com isso, aumente a vida do produto, reiniciando-se o ciclo, mesmo que em menor
magnitude.
A seguir são apresentados os indicadores de desempenho associados com o processo de
desenvolvimento de produtos em 76 indústrias. Pela Figura 7, temos que de cima para
19
baixo os indicadores estão ordenados decrescentemente em porcentagem de utilização
por essas indústrias.

Figura 7 - Uso de indicadores de desempenho no PDP em %

Qualidade e Custos da qualidade

O termo qualidade é um tanto abrangente porque a qualidade é multidimensional e pode
ser entendida por oito dimensões sendo aplicadas a um nicho de mercado que contém
certo perfil de clientes com suas necessidades e expectativas.
A dimensão desempenho está associada à função principal de um produto, como a
potência ou o consumo em km/l de um veículo.
A dimensão característica refere-se aos opcionais de um produto, como o sistema
start/stop de um veículo.
A dimensão conformidade está associada ao cumprimento pelas operações das
especificações do projeto.
A dimensão confiabilidade trata da probabilidade de um produto apresentar falhas
em um determinado período. As falhas podem ser reparadas para que o produto
recupere sua função.
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 A dimensão durabilidade refere-se à vida útil de um produto, pode também se
referir à obsolescência.
A dimensão atendimento está associada aos serviços prestados durante e após a
venda do produto.
E, por último, a dimensão estética está relacionada à aparência, além de outros
aspectos organolépticos do produto.
A dimensão qualidade percebida é uma combinação ao longo do tempo do desempenho
das dimensões anteriores, referindo-se à reputação do produto.
Os custos da qualidade (ou da não-qualidade) são categorizados em: custos de prevenção,
custos de avaliação, custos das falhas internas e custos das falhas externas.
Os custos de prevenção estão associados com os gastos com recursos humanos e
materiais para prevenir falhas. Exemplos são capacitação da mão-de-obra,
manutenção de equipamentos, investimentos em projetos de melhorias,
desenvolvimento de fornecedores e sistemas de informação.
Já os custos de avaliação referem-se aos gastos com ensaios e inspeções destinados
a verificar a conformidade com as especificações. Exemplos são: gastos com a
detecção de falhas e a manutenção de equipamentos de medição.
Os custos das falhas internas são resultantes da incapacidade do produto em
atender às exigências da qualidade antes do fornecimento. Exemplos são os gastos
com reparação de defeituosos e inspeção dessa reparação.
Finalmente, os custos das falhas externas são gastos resultantes da incapacidade
do produto em atender às exigências da qualidade depois do fornecimento.
Exemplos são pagamentos de indenizações devido a um produto defeituoso, recalls
e gastos de reparação dentro do período de garantia. Destaca-se que as falhas
externas ainda têm uma parcela não mensurável associada à perda de reputação da
empresa.
A partir dessa conceituação dos custos da qualidade, pode-se traçar um gráfico do
relacionamento entre eles - Figura 8.

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 Figura 8 - Custo ótimo da qualidade

No eixo x temos a % de conformidade resultante de um processo e no eixo y temos os

custos. Podemos observar que ao aumentamos o investimento em custos de avaliação e
de prevenção, os custos das falhas internas e das falhas externas diminuem. Existe um
ponto de mínimo para o custo total representado por uma combinação dos custos de
prevenção e de avaliação e os custos das falhas internas e externas. Ainda observa-se que
uma empresa pode operar em dois níveis diferentes de % de conformidade para um
mesmo custo total, pois esse pode conter composições diferentes de custos de prevenção
e de avaliação e custos das falhas internas e externas.
Exemplo: Na fabricação de queijo, determinada empresa inspeciona, entre diversas
características, a presença de um tipo de contaminante, que pode conduzir à reprovação
de lotes inteiros.
Essa empresa investe em treinamento e inspeção para tentar assegurar que lotes não
conformes cheguem aos clientes, isso gera para cada 10 mil itens um custo mensal de
treinamento de R$ 60.600,00 e um custo mensal de inspeção de R$ 57.077,00 mil.
Recentemente, o gerente dessa empresa percebeu que o custo total de produção dos lotes
estava elevado e que isso era, em parte, ocasionado pelo refugo de lotes não conformes
com custo mensal de R$ 137.400,00. Além disso, o diretor da empresa estava recebendo

22
muitas reclamações e solicitações de trocas de lotes por estarem fora de conformidade, o
que gerava um custo mensal de R$ 137.756,00.
Com base nisso, o gerente resolveu aumentar o investimento em treinamento e inspeção
e avaliar o impacto disso nos custos das falhas internas e externas bem como no custo total
mensal de produção. Os dados sobre essa iniciativa gerencial estão na Tabela abaixo.

Qualidade CP+CA CFI+CFE CTQ

0,970 117.677,00 275.156,00
0,973 141.381,00 232.911,00
0,976 169.860,00 197.152,00
0,979 204.076,00 166.884,00
0,982 245.184,00 141.262,00
0,985 294.572,00 119.574,00

a) A partir dos dados anteriores e considerando que a estratégia da empresa esteja

voltada para a redução de custos, o que você recomendaria para o gerente em
termos custos da qualidade?
Custo de prevenção + custo de Custo de falha interna + Custo Custo total da
Qualidade
avaliação de falha externa qualidade
97,00% R$ 117.677,00 R$ 275.156,00 R$ 392.833,00
97,30% R$ 141.381,00 R$ 232.911,00 R$ 374.292,00
97,60% R$ 169.860,00 R$ 197.152,00 R$ 367.012,00
97,90% R$ 204.076,00 R$ 166.884,00 R$ 370.960,00
98,20% R$ 245.184,00 R$ 141.262,00 R$ 386.446,00
98,50% R$ 294.572,00 R$ 119.574,00 R$ 414.146,00

Recomendaria que fosse investido 160.860,00 em Custos de prevenção e de avaliação

para que o custo total da qualidade fosse o menor possível.
b) Desenhe um gráfico relacionando todos os custos da qualidade e os custos
totais da qualidade.

23
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INDICADORES DE DESEMPENHO NÃO FINANCEIROS

24
 UNIDADE 2

A Cadeia de Valor
O conceito de cadeia de valor foi introduzido por Michael Porter em 1985, pois para
gerenciar os custos é necessário que se olhe também externamente a empresa, de
fornecedores no início da cadeia, até clientes, ao final.
Shank e Govidarajan (1997) relatam que uma empresa é basicamente uma parte de um
conjunto maior de atividades do sistema de entrega de valor, assim, a cadeia de valor
global para cada empresa é única.
Este modelo propõe que toda empresa consiste em uma síntese de atividades executadas
para projetar, produzir, comercializar, entregar e sustentar um produto. A cadeia de valor
ainda identifica nove atividades estrategicamente relevantes que criam valor e custo em
determinado negócio, que é constituída por cinco atividades principais e quatro de apoio.
As atividades de apoio são: infra-estrutura da empresa, gerência de recursos humanos,
desenvolvimento de tecnologia e aquisição. As atividades principais são: logística interna,
operações, logística externa, marketing/vendas e serviço (KOTLER e KELLER, 2006).
Assim, uma empresa pode se diferenciar das demais no ambiente competitivo seja por
apresentar um produto superior em qualidade ou inovação (diferenciação de produto) ou
por possuir custos menores de fabricação, o que implica em diferenciação de custos.
Empresas com grandes diferenciais de produtos contam geralmente com um nicho
específico de clientes, como é o caso da Ferrari® e sua produção de carros esportivos de
luxo. Apenas uma pequena parcela da população tem poder aquisitivo para adquirir tal
produto, logo o produto é extremamente diferenciado.
Mas não são apenas produtos fornecidos para nichos de alta renda que o tornam um
diferencial. A empresa Cacau Show® por exemplo, ao fabricar e vender chocolates finos
com preços acessíveis para as classes econômicas menos favorecidas também estabeleceu
25
seu nicho de mercado, fazendo um diferencial do produto para o seu público. Este é um
tipo de estratégica competitiva com foco no final da cadeia de valor, ou seja, o cliente. Este
cliente tem que perceber no produto algo único que atenda suas necessidades e demandas
insatisfeitas.
Porém, empresas que trabalham com diferencial de custo em seu processo produtivo,
como normalmente produzem em grande escala, possuem vantagem competitiva no início
da cadeia de valor (fornecedores, insumos, matéria prima, etc.) porém, conseguem
atender ao seu público com preço diferenciado devido aos custos mais baixos, como é o
caso do setor sucroalcooleiro no Brasil.
Há empresas que conseguem manter diferenciação com vantagem de custo, como é o caso
das montadoras japonesas. Isto depende fundamentalmente de como a empresa gerencia
sua cadeia de valor em relação a cadeia de valor de seus concorrentes (SHANK e
GOVIDARAJAN, 1997).
A análise da cadeia de valor, portanto, determinará onde o valor para o cliente deve ser
aumentado e como os custos podem ser diminuídos. E como descobrir, dado o público
consumidor de uma empresa, o que é valor para aquele cliente?
Para Kotler e Keller (2006) a definição de valor é “o que reflete os benefícios e os custos
tangíveis e intangíveis percebidos pelo consumidor, e o valor pode ser visto como uma
combinação de qualidade, serviço e preço denominada de ‘a tríade do valor para o
cliente’.” Os autores ainda apontam que o valor aumenta com a qualidade e o serviço e
reduz com o preço, embora outros fatores também possam desempenhar um papel
importante.
Pessoas ou organizações motivadas pelas suas necessidades procuram outros indivíduos
ou organizações a fim de realizar trocas de objetos, porém estas trocas são pré-avaliadas
pelas condições de jogo e dependem das circunstâncias de cada troca, tornando o conceito
de valor percebido explicado pelas avaliações nos produtos (URDAN e URDAN, 2006).
Kotler (1998) enfatiza que uma oferta de marketing para o mercado tem um valor
agregado entregue ao consumidor, resultado da diferença entre o total esperado de
benefícios e o custo total para o consumidor, o que pode ser entendido como o lucro do
26
consumidor na transação de troca. Desta forma, o valor percebido é o valor atribuído aos
clientes pelo produto ou serviço, baseado na relação de benefícios que este trará, segundo
a ótica do consumidor, e os custos percebidos para sua aquisição, comparativamente à
concorrência.
Segundo Urdan e Urdan (2006) quando o cliente fica satisfeito com uma transação de
compra e nela percebe valor, o normal é lembrar sempre do mesmo fornecedor para
aquele tipo de transação. Assim o relacionamento entre ambos começa a tomar forma. O
consumidor que compra sempre os produtos da mesma marca e acredita que esta é a
melhor decisão, é leal e está num relacionamento.
Se a compra gerou baixo valor percebido, o cliente perde motivo para continuar
comprando com o mesmo fornecedor e sai a procura de uma alternativa que aumente o
seu valor percebido, ou seja, lhe gere mais benefícios que custos.
Assim, devemos ter em mente que toda empresa é fornecedor, mas também cliente de
algo, e assim como deve gerar valor para o consumidor final, também deve perceber valor
gerado pelo seu fornecedor. E este valor “buscado” no início da transação do seu processo
produtivo e o valor “fornecido” na entrega final do produto, é em suma a análise de sua
cadeia de valor. Normalmente, o valor que a empresa espera encontrar ao definir seu
fornecedor seria além das características citadas anteriormente, também baixo custo de
aquisição.

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CADEIA DE VALOR

27
 Diagrama de Pareto
O princípio de Pareto, também conhecido como princípio 80-20, afirma que para muitos
fenômenos, 80% das consequências advém de 20% das causas, permitindo dessa forma
priorizar os problemas a serem resolvidos.
Esse princípio foi sugerido por Juran, que deu o nome em honra ao economista italiano
Vilfredo Pareto, que identificou que 80% da riqueza estava com 20% da população. Alguns
exemplos da aplicação do princípio de Pareto são:
Em vendas comissionadas, 20% dos vendedores ganharão mais de 80% das
comissões;
Estudos mostram que 20% dos clientes respondem por mais de 80% dos
lucros de qualquer negócio;
Menos de 20% das celebridades dominam mais de 80% da mídia; e
Mais de 80% das descobertas científicas são realizadas por 20% dos cientistas.
O princípio de Pareto pode ser aplicado aos efeitos de um processo ou às causas
relacionadas a um (ou mais efeitos) determinados previamente. Ele pode ser
operacionalizado pelo Diagrama de Pareto - Figura 1, que é um gráfico de frequências de
variáveis qualitativas nominais, comumente representadas por tipos de defeitos. As
variáveis são ordenadas em ordem decrescente de frequência, sendo que o eixo vertical
da esquerda registra esse valor, enquanto o eixo vertical da direita registra a porcentagem
da frequência acumulada das categorias.

28
 Figura 10 - Exemplo de Diagrama de Pareto

As categorias típicas para efeitos estão relacionadas a qualidade (tipos de defeitos e tipos
de falhas), custo (custos dos defeitos), entrega (tempo de entrega de fornecedores
diferentes e tempo de realização de diferentes tarefas) e segurança (tipos de acidentes e
local onde ocorrem os acidentes).
Já as categorias típicas para causas estão associadas a operador (turno de trabalho e nível
de experiência), máquina (tipo de máquina e localização da máquina), matéria-prima
(fornecedor e forma de acondicionamento) e método de operação (diferentes abordagens
de execução).
A possibilidade de se utilizar diferentes indicadores para construção de um Diagrama de
Pareto, seja de efeito ou de causa, pode conduzir a desdobramentos diferentes das
categorias mais importantes de serem investigadas.
Para o desenvolvimento de um diagrama de Pareto recomenda-se seguir os passos da
Figura 11.

29
 Figura 11 - Passos para realização de um Diagrama de Pareto

Um exemplo da construção de um Diagrama de Pareto é apresentado na videoaula da

Unidade 2.

Estratégia competitiva

Segundo Aurélio (1986, p.726), estratégia é “Arte de aplicar os meios disponíveis com vista
à execução de objetivos específicos”.
Para exemplificar, pensemos num time de futebol. Ele pode querer se defender, ou ganhar,
ou ganhar por saldo de gols. Essas estratégias são diferentes e demandarão diferentes usos
dos meios para sua realização.
A estratégia envolve: o desenvolvimento de um posicionamento único de criação de valor;
a decisão entre o que fazer e o que não fazer - recusar oportunidades que não estejam
alinhadas à estratégia - também faz parte dessas decisões; e a diluição dos objetivos da
organização entre as diversas atividades da organização. Para isso, a organização precisa
30
estabelecer um planejamento estratégico, que é um método fundamentado e
documentado para estabelecimento dos objetivos estratégicos, que compreendem as
ações (como chegarei?) e as metas (minhas ações estão sendo efetivas?).
Apesar da importância do estabelecimento de um planejamento estratégico para que as
organizações alcancem seus objetivos, muitas empresas falham na sua execução. Quatro
são as principais barreiras: barreira das pessoas (apenas 25% dos gerentes têm incentivos
ligados à estratégia); barreira da visão (somente 5% da força de trabalho entende a
estratégia); barreira de gestão (85% das equipes executivas gastam menos de uma hora
por mês debatendo estratégia); e barreira de recursos (60% das organizações não
vinculam os orçamentos à estratégia).
A estratégia competitiva depende da declaração dos seguintes elementos:
Visão de futuro: é uma declaração de como a empresa se encontrará dentro
de 5 a 10 anos. Ela é realizada pela alta administração a partir de uma análise
do ambiente interno e externo – usualmente utiliza-se da análise de SWOT,
que será vista mais adiante;
Missão do negócio: trata da declaração da razão de existência da organização,
caracterizando o compromisso do nível estratégico da organização com a
qualidade almejada, sendo essencial para alcançar a visão de futuro;
Objetivos estratégicos: são os processos-chave que a organização deve
realizar de forma excepcional para cumprir a missão e construir a visão de
futuro; e
Metas estratégicas: são o resultado do desdobramento dos objetivos
estratégicos em indicadores que devem ser, seguindo o acrônimo em inglês
SMART, Specific (específicos), Measurable (mensuráveis), Achievable
(realizáveis), Relevant (pertinentes) e Timed (datados).

Análise de SWOT

31
A análise de SWOT (Strengths, Weakness, Opportunities e Threats) ou, em português,
FOFA (Forças, Oportunidades, Fraquezas e Ameaças) pode ser o ponto de partida do
processo de Planejamento Estratégico.
Essa análise consiste em diagnosticar os cenários, ou ambientes, internos e externos de
uma organização. O ambiente interno considera as Forças (pontos fortes) e Fraquezas
(pontos fracos) que a organização possui. Já o ambiente externo relaciona-se às
Oportunidades e Ameaças no mercado. A partir dessa análise pode-se desenvolver os
objetivos estratégicos que a organização precisa focar. A Figura 12 apresenta alguns temas
que podem ser tratados dentro de cada uma das quatro categorias da análise de SWOT.

Figura 12 - Temas das categorias na análise de SWOT

Após a análise de SWOT, a organização pode conduzir sua estratégia por dois caminhos de
competição com os concorrentes:
Competir em relação à estrutura da indústria (Estratégia de diferenciação):
devo mudar as regras de competição para que eu consiga me destacar;
Competir em relação à posição relativa dentro da indústria (Estratégia de
custo): devo vencer a competição (downsizing – fazer mais com menos,
melhoria contínua e fazer diferente pela reinvenção dos setores).
Para exemplificar essas estratégias, a Figura 13 retrata a proposta de agregação de valor
de circos tradicionais e um caso inovador. Observa-se que a proposta de agregação de
32
valor tradicional tinha como referência o Ringling Brothers (que deixou de operar em 2017)
- linha vermelha contínua, sobrando para os demais entrantes como circos pequenos
regionais - linha vermelha pontilhada - espaço para competir apenas em custo (Estratégia
de custo).

Figura 4 - Proposta de agregação de valor Cirque du Soleil

O Cirque du Soleil - linha contínua azul - criou uma proposta de valor, usando-se da
Estratégia de diferenciação, ao oferecer o melhor do circo e teatro, ao criar características
como tema, refinamento do lugar, várias produções e música artística e dança. Ao eliminar
características como astros circenses, espetáculos com animais, desconto para grupos e
múltiplas arenas. Além de reduzir características como diversão e humor, emoção e
período e aumentar sua percepção para os usuários como local único.

Exemplo: O Supermercado Alfa é uma empresa de capital nacional, que atua no comércio varejista com
predominância em produtos do gênero alimentício. Nos últimos cinco anos, seu faturamento cresceu
expressivamente. A partir disso, seus líderes estão investindo numa reestruturação organizacional com vistas a
melhor se adaptarem ao mercado.
A empresa visa atender a comunidade suprindo suas necessidades básicas, em alimentação, higiene pessoal,
limpeza e utilidades domésticas, buscando oferecer produtos e prestar serviços com qualidade, conquistando a

33
lealdade e satisfação dos clientes com isso satisfazer as necessidades das famílias atendendo com serviços de
qualidade e cortesia.
Ela também busca atender às expectativas dos diversos grupos de pessoas interessadas na empresa, dentro do
mesmo pressuposto e almeja ser referência no município onde atua nos próximos cinco anos.
A região onde o mercado está inserido tem como concorrentes diretos outros três supermercados situados num
raio inferior a 10 km. O supermercado Alfa possui uma localização privilegiada com escolas, creches e universidades
por perto, que tem impulsionado o crescimento imobiliário com a construção de grandes edifícios. O
supermercado, segundo os gestores e entrevistas com clientes, é reconhecido pela qualidade dos produtos e do
atendimento a um preço competitivo. Foi relatado que, apesar do aumento do faturamento, o índice de
inadimplência também vem aumentando devido ao desemprego da região. A empresa trabalha com produtos para
atender a necessidades básicas dos clientes, principalmente no que se refere ao gênero alimentício e como o
mercado consumidor vem aumentando, demandas por variedade podem surgir.
O supermercado em questão está há 15 anos no ramo e valoriza o investimento em propaganda, em capacitação
dos funcionários e atualização das tecnologias de informações. A empresa possui administração familiar, sendo que
a maioria das decisões é tomada pelos sócios administradores. A estrutura hierárquica não é bem integrada e alguns
funcionários relatam que é difícil se obter algumas informações e quando se consegue, muitas vezes são
desencontradas a demoradas. Um processo destacado como importante e que vem chamando atenção devido à
elevada inadimplência é o de análise de crédito dos clientes. Segundo funcionários do setor, faltam informações
precisas sobre a credibilidade dos clientes. Devido ao crescimento da empresa, parte da área anteriormente
dedicada à circulação dos clientes passou para a exposição de produtos, o que está gerando problemas de fluxo na
loja.

A partir da situação relatada, pede-se:

a) Descreva a Missão e a Visão do negócio.

Missão: Oferecer produtos e prestar serviços com qualidade, conquistando a lealdade e satisfação dos clientes.
Visão: Atender às expectativas dos diversos grupos de pessoas interessadas na empresa e ser referência no
município onde atua nos próximos cinco anos.

b) Faça uma análise dos ambientes com a matriz de SWOT.

Strengths Weakness
AMBIENTE INTERNO • Marketing • Administração centralizada
• Funcionários capacitados • Integração funcional pobre
• Sistemas de informações • Comunicação interna ruim
moderno • Análise de crédito
deficiente
• Espaço físico mal ocupado
Opportunities Treats

34
 AMBIENTE EXTERNO • Aumento da população da • Alta competitividade
região. • Ameaça Desemprego;
• Nicho de clientes que Inadimplência
prima pela qualidade de • Ameaça - Segmentos de
produtos e de clientes diferenciados
atendimento.

Gestão do desempenho organizacional

O papel da medição de desempenho no planejamento, controle e execução da estratégia
é fundamental. A Figura 13 apresenta a um ciclo fechado composto por um sistema de
desdobramento da estratégia, objetivos táticos e, finalmente, o feedback das informações
para serem utilizadas no processo de controle e decisão.

Figura 13 - Ciclo fechado de desdobramento e feedback

Na Figura 13, observa-se que partir da visão, ocorre um desdobramento de cima para baixo
(top down) até se chegar nas medidas de desempenho de uma organização. Já o feedback
para a tomada de decisão ocorre a partir das medidas de desempenho de baixo para cima
(botton up). Com isso, pode-se observar uma retroalimentação das medidas para eventuais
correções da estratégia competitiva.
A medição de desempenho pode ser vista em três níveis diferentes - Figura 14.
Primeiramente, as medidas de desempenho são vistas individualmente como sendo
ligadas aos objetivos e à estratégia. Depois elas podem ser agrupadas de maneira a formar
35
um conjunto de medidas de desempenho. Esse conjunto pode formar um sistema de
medição de desempenho (SMD) desde que exista uma lógica para o agrupamento na
escolha das medidas individuais. Por fim, o último nível de análise é a interação do SMD
com os ambientes organizacionais interno e externo de um sistema de operações. Um
aspecto importante associado à dimensão interna é o de que o SMD deve ser consistente
à cultura organizacional. Já para a dimensão externa, dois elementos devem ser
destacados na elaboração das medidas de desempenho: os clientes e os competidores.

Figura 14 - Visão sistêmica da medição de desempenho

A Figura 14 apresenta um quadro com as características de uma medida de desempenho

individual, como título, propósito, relacionamento, fórmula, valor alvo, frequência, quem
mede, fonte de dados, quem age e o que é feito. Esse quadro pode servir de referência
para avaliar ou desenvolver medidas de desempenho individuais. Ao lado desse quadro,
há um outro quadro contendo os três elementos que distinguem os sistemas de medição
de desempenho, que são: papéis (a razão do sistema de medição de desempenho;
características (as peculiaridades do sistema de medição de desempenho); e os processos

36
(atividades relacionadas ao direcionamento estratégico, seguidas pela coleta,
processamento e disseminação da informação, para a tomada de decisão).

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ESTRATÉGIA COMPETITIVA E GESTÃO DO DESEMPENHO

37
 UNIDADE 3

BALANCED SCORECARD - BSC

Panorama do Balanced Scorecard

O Balanced Scorecard é um sistema de gerenciamento e de avaliação que analisa o
desempenho de uma unidade de negócios sob quatro perspectivas: financeira, do cliente,
do processo empresarial interno e de aprendizagem e crescimento (ATKINSON et al, 2000).
Consiste em um sistema de mensuração para esclarecer, comunicar e implementar a
estratégia empresarial, e em cujo cerne também encontra-se o enfoque nos processos
empresariais.
O Balanced ScoreCard (BSC) surgiu nos anos 90 juntamente com o Custeio Baseado em
Atividades – ABC (Activity Based Costing) e a gestão do valor para os acionistas. Ele foi
desenvolvido pelos professores Robert Kaplan e David Norton da Harvard Business
School (HBS) e pode ser definido como um sistema de medição de desempenho composto
por medidas balanceadas, isto é, medidas financeiras e não-financeiras para ajudar a
melhorar o desempenho organizacional considerando-se o alinhamento com a estratégia
organizacional. Silva (2007) argumenta que o BSC foi sendo aperfeiçoado, quando do início
dos anos 90 em que se apresentava como um sistema de mensuração de desempenho e
com a sua evolução passa a ser considerado um sistema de gestão estratégica
A Harvard Business School, considera o BSC como a maior contribuição dos últimos 75 anos
no campo da administração, sendo ele amplamente divulgado em vários sites da WEB,
porém as pesquisas científicas sobre ele são incipientes o que faz com que sua validade em
situações específicas seja questionada e, por isso, sua implantação requer atenção para
considerar as especificidades de cada organização.
Segundo Kaplan e Norton, uma organização para ter resultados notáveis precisa descrever
a estratégia, mensurar a estratégia e gerir a estratégia. E para isso, eles desenvolveram
três livros para ajudar os gestores a implementar o BSC- Figura 15.
38
 Figura 15 - Trilogia do BSC

O primeiro livro “A estratégia em ação” contribui para a mensuração da estratégia. Já o

segundo livro “Mapas estratégicos” trata da descrição da estratégia. Por último, o terceiro
livro “Organização orientada para a estratégia” discute a gestão da estratégia. Kaplan e
Norton fazem duas afirmações que representam a vinculação desses três livros no papel
da implementação do BSC:
Não se pode gerenciar (terceiro livro) o que não se pode medir (segundo livro).
Não se pode medir o (segundo livro) que não se pode descrever (primeiro livro).

Estrutura do Balanced ScoreCard

O BSC não é um substituto do planejamento estratégico na obtenção da vantagem
competitiva, pois o direcionamento estratégico depende das políticas, de uma análise de
cenários e de diretrizes. Em vez disso, ele pretende ser uma abordagem de apoio à
disposição do gestor no planejamento, controle e execução da estratégia.
A palavra Balanced significa equilíbrio e scorecard denota cartão de resultados. Assim o
BSC almeja organizar a empresa em um cartão de resultados buscando o equilíbrio entre
medidas financeiras e não-financeiras.
Um dos elementos estruturais do BSC é o conjunto de quatro perspectivas: financeira,
clientes, processos internos e aprendizagem e crescimento - Figura . Elas procuram
fornecer ao gestor uma maneira de interpretar o desempenho da organização por
indicadores de desempenho ao responder às perguntas:
Financeira: Como nós somos vistos por nossos acionistas?

39
 Clientes: Como nós somos vistos por nossos clientes?
Processos internos: Como nossos negócios estão indo?
Aprendizagem e crescimento: Como nós podemos melhorar e criar valor?

Figura 16 - Perspectivas do BSC

A partir da Missão e da Visão, é preciso adequar para as quatro perspectivas os objetivos

estratégicos, indicadores de desempenho (financeiros e não-financeiros), metas e as
iniciativas (ações), um exemplo scorecard está na Figura 17.

Figura 17 – Scorecard

As perspectivas conduzem à criação do mapa estratégico, outro elemento estrutural do

BSC, que consiste em descrever em termos simples o relacionamento entre os objetivos

40
estratégicos das perspectivas, sendo que o número de objetivos estratégicos
recomendados deve ser de 4 a 10.
O mapa estratégico permite visualizar os objetivos estratégicos associados às perspectivas
do BSC numa cadeia de causa-e-efeito que conecta os resultados almejados com os
respectivos impulsionadores - Figura 18. Por exemplo, com um objetivo estratégico de
emagrecer, tenho medidas de leading (dias que faço exercícios ou que faço dieta) e de
lagging (peso, que já aconteceu).

Figura 18 - Mapa estratégico

Por exemplo, pelos relacionamentos da Figura 18 observa-se que Contas a receber sofre
uma influência negativa da Satisfação dos clientes, que também é influenciada pela Moral
dos empregados.
A partir de uma estrutura de relacionamento causal, pode-se prever o comportamento de
alguns objetivos estratégicos mediante a manipulação de outros. Isso possibilita que o
gestor possa planejar ações que sejam mais efetivas sobre os resultados.
O Dashboard é outro elemento do BSC e se refere à representação visual dos indicadores
e metas. Já os KPIs (Key Performance Indicators) estão associados aos objetivos-macro
Figura 19.
41
 Figura 19 - Key Performance Indicators

Os KPIs fornecem uma visão global sobre a “saúde” da organização. Eles devem ser
quantificáveis e podem ser classificados em:
Outcomes ou laggings - tratam de eventos que já aconteceram e costumam se
relacionar à perspectiva financeira (indicadores de vendas e ROI, por exemplo) e à
perspectiva do cliente (número de novos clientes e porcentagem de mudanças dos
clientes, por exemplo);
Drivers ou leadings tratam das causas dos resultados e se relacionam à perspectiva
dos processos internos (tempo de ciclo e qualidade, por exemplo) e à perspectiva
de aprendizagem e crescimento (habilidade em desempenhar nova tarefa e
turnover, por exemplo).

Perspectivas do Balanced ScoreCard

A perspectiva financeira visa estabelecer o valor a longo prazo para os acionistas por meio
de duas estratégias: estratégia de produtividade (gasto menos) e estratégia de
crescimento (vendo mais). A estratégia de produtividade está voltada para melhoria da
estrutura de custos e ao aumento da utilização dos ativos. Já a estratégia de crescimento
está voltada para a expansão das oportunidades de receita e aumento do valor para os
42
acionistas. A Figura 20 apresenta temas de objetivos estratégicos típicos para essa
perspectiva.

Figura 20 - Temas de objetivos estratégicos para a perspectiva financeira

Já a perspectiva dos clientes visa englobar temas essenciais de indicadores como de

satisfação, pois estes levam à retenção dos clientes, além da captação de novos pela
propaganda boca-a-boca. Combinadas, retenção e captação levam a um aumento na
participação de mercado - Figura 21.

Figura 21 - Temas de objetivos estratégicos para a perspectiva dos clientes

Além disso, na perspectiva dos clientes as medidas de propostas de valor podem recair
sobre três grupos:
Atributo: relacionada às características do produto/serviço;
Relacionamento: associada aos serviços oferecidos;
Imagem: relacionada à reputação.
A proposição de valor é uma combinação de (Atributos, Relacionamento e Imagem) e pode
enfatizar estratégias como:

43
 Melhor custo total: enfatiza preços atraentes, qualidade excelente, tempos de
entrega curtos e adequação;
Liderança do produto: enfatiza produtos com funcionalidades superiores que são
altamente desejados;
Soluções completas: oferecem produtos e serviços feitos sob medida;
Aprisionamento: consiste em criar altos custos de troca para os clientes / oferecer
seleção ampla e acesso conveniente.
A perspectiva dos processos internos engloba quatro categorias básicas de processos:
processos de gestão operacional, processos de gestão de clientes, processos de inovação
e processos regulatórios e sociais – Figura 22.

Figura 22 - Temas de objetivos estratégicos para a perspectiva dos processos internos

Por último, temos a perspectiva de aprendizagem e crescimento organizacional que tem

como indicadores essenciais a satisfação dos funcionários, que leva à retenção e à
produtividade dos funcionários, as quais culminarão em resultados - Figura 23. Esses temas
de indicadores dependem de impulsionadores como a competência do quadro de
funcionários, a infraestrutura tecnológica e o clima para ação.

44
 Figura 23 - Temas de objetivos estratégicos para a perspectiva do aprendizado e crescimento

As categorias comuns sobre a perspectiva de aprendizagem e crescimento organizacional

são três:
Capital humano, que envolve as habilidades, talentos e know-how;
Capital da informação, que engloba banco de dados, sistemas de informação, redes
e a infraestrutura de TI;
Capital organizacional, que envolve a cultura, liderança, alinhamento dos
funcionários, trabalho em equipe e gestão do conhecimento.
Existem ainda alguns destaques sobre essa perspectiva. Inicialmente, tem-se que a criação
de valor é indireta, ou seja, os ativos intangíveis (conhecimento e tecnologia), raramente
exercem impacto direto sobre os resultados financeiros. O treinamento no programa de
melhoria da qualidade Seis Sigma, por exemplo, melhora diretamente a qualidade de
processos, o que pode reduzir custos e, consequentemente, impactar em margens de
contribuição maiores. O valor é contextual, ou seja, o treinamento em Seis Sigma, por
exemplo, tem maior valor para as organizações que ditam a estratégia de produtividade
(redução de custo) do que para empresas que seguem estratégia de crescimento
(inovação). O valor é potencial, o treinamento tem valor potencial, mas não de mercado.
Necessita-se de processos internos para transformar o valor potencial de ativos intangíveis
em valor tangível. E, por último, os ativos atuam em conjunto, isto é, o treinamento em
qualidade torna-se proveitoso quando os funcionários têm acesso a dados detalhados e no
momento correto, produzidos por Sistemas de Informação orientados para processos.

45
Essa última unidade apresentou o Balanced ScoreCard como sistema de gerenciamento de
desempenho da estratégia. As possibilidades de aplicação desse sistema, que pode ser
entendido como ferramenta, são as mais diversas, desde que se tenha os processos
minimamente mapeados e uma estratégia definida.
De acordo com Garrison e Norren (2001) se o BSC for estabelecido corretamente, as
medidas de desempenho devem estar ligadas em uma base de causa e efeito. Uma das
vantagens deste sistema é que ele testa continuamente as teorias subjacentes às
estratégias gerenciais e são facilmente perceptíveis. Por exemplo, se uma estratégia não
está dando certo, isto irá corresponder diretamente aos demais resultados esperados.
Como existe este feedback a administração tem como tomar providências a respeito e não
se focar em uma estratégia ineficaz.

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BALANCED SCORECARD

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
ATKINSON, A.A.; BANKER, R.D.; KAPLAN, R.S.; YOUNG, S.M. Contabilidade Gerencial. São
Paulo: Atlas, 2000.

BITITCI, U. S., BOURNE, M., CROSS, J. A. F., NUDURUPATI, S. S., & SANG, K. Towards a
theoretical foundation for performance measurement and management. International
Journal of Management Reviews, v.20, n.3, p.653-660, 2018.

GARRISON, R.H.; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. Rio de Janeiro: LTC, 2001.

KAPLAN, R. S.; NORTON, D. P. A estratégia em ação: balanced scorecard. Gulf Professional

Publishing, 1997.

KAPLAN, Robert S.; NORTON, David P. Organização orientada para a estratégia: como as
empresas que adotam o balanced scorecard prosperam no novo ambiente de negócios.
Gulf Professional Publishing, 2000.

46
KAPLAN, Robert S.; NORTON, David P. Mapas estratégicos: convertendo ativos intangíveis
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