Sebenta de Contencioso

Tributário
Prof. Dr. Diogo Feio

Aulas Teórico
Práticas

Faculdade de Direito da Universidade do Porto

Nota Introdutória

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 Esta sebenta respeita às aulas teórico práticas de Contencioso Administrativo e
Tributário do ano letivo de 2020/2021, lecionadas pelos docentes António Francisco de
Sousa e Diogo Feio. A sebenta foi realizada com os apontamentos da Beatriz Sarmento
do Departamento de Pedagogia.
A sua elaboração foi realizada com o objetivo de auxiliar os estudantes para o
exame de Contencioso Administrativo e Tributário. Relevamos ainda que, a leitura
desta sebenta não substitui a leitura da bibliografia obrigatória ou recomendada, sendo
apenas um instrumento de auxílio ao estudo.
Caso sejam detetados alguns erros, agradecemos que estes sejam comunicados
através do email da CC4: ccurso4fdup@gmail.com de modo a que o documento seja
aperfeiçoado.

Bom estudo!

A Comissão de Curso do 4º ano de Direito

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Introdução

Sistema Fiscal

O sistema fiscal está determinado no art103º CRP. O principal objetivo é a cobrança de

receitas, existindo para que o Estado tenha capital para cobrir as suas despesas.

Parte da receita do Estado é composta por receitas tributárias, incluindo-se, dentro

destas, os impostos. Neste âmbito, deverá distinguir-se entre taxa e imposto que, apesar
de serem ambas prestações coativas, apresentam as seguintes diferenças:

→ Taxa: A prestação de uma taxa é bilateral (recebe-se algo em troca, uma

percentagem do serviço púbico que nos é fornecido)
→ Imposto: a prestação do imposto é unilateral, não se recebendo nada
diretamente em troca

O Estado também cobra as contribuições financeiras. O facto de os terrenos ficarem a

valer mais devido a uma intervenção do Estado, considera-se que é algo que deva ser
cotado. As receitas consignadas são as que têm um objetivo específico (em regra as
receitas do Estado são não consignadas).

Para além da cobrança de receitas, o sistema fiscal também tem como objetivo a justa
repartição dos rendimentos, a ideia de que os impostos também sirvam para
aproximar os rendimentos. Neste sentido, pagarão mais impostos aqueles que mais
ganham e pagarão menos impostos aqueles que menos ganham.

Os impostos são pagos independentemente do que se utiliza do Estado (um cidadão

milionário pode não utilizar o SNS ou a educação pública, mas paga impostos na
mesma).

No art104º da CRP, há uma divisão dos impostos. Neste sentido, os impostos são de 3
tipos:

→ Impostos sobre o rendimento:

o IRS: tem um sistema de autoliquidação. É o contribuinte que determina
qual o seu lucro anual, ao qual aplica a taxa.
o IRC: o Estado é que liquida. Na liquidação, face ao montante de
rendimento, aplica-se uma taxa, da qual resulta o montante do imposto a

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 pagar. É a operação de liquidação, muito relevante para o Contencioso
Tributário.
o
→ Impostos sobre o consumo: Os impostos sobre o consumo também têm regras
constitucionais, devendo especialmente tributar os consumos de luxo.
o IVA: é um imposto geral sobre o consumo
o Impostos Especiais sobre o consumo: como o imposto sobre o tabaco,
sobre as bebidas alcoólicas, sobre os combustíveis, etc
→ Impostos sobre o património: em Portugal, principalmente sobre o património
imobiliário. Os impostos sobre o património são globais.
o IMI (imposto sobre imóveis): é um imposto de natureza local.
o AIMI: imposto para quem tenha imóveis a partir dos 600.000 euros, só
se pagando sobre aquilo que seja o valor do imóvel acima desse valor.
o IMT (imposto municipal incidente sobre as transmissões onerosas de
bens imóveis)

A CRP determina objetivos em relação a cada um dos tipos de impostos, no seu art104º.
O imposto mais regressivo é o imposto sobre o consumo porque as pessoas com menos
rendimentos não vão poupar nada, gastando tudo o que possuem em consumo, a não ser
que haja isenções de IVA. O IVA tem, assim, um efeito de anestesia fiscal.

NOTA: Quanto aos impostos, não pode ser invocada a objeção de consciência.

Princípios Fundamentais do Sistema Fiscal:

→ Princípio da legalidade que engloba a reserva de lei e a tipicidade: os impostos

são obrigatoriamente criados por lei. A lei tem de determinar a incidência, a
taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes:
o Incidência: comporta um elemento material (incidência material) e um
elemento pessoal (incidência pessoal). A incidência pessoal refere-se à
qualidade de contribuinte, sujeito singular, coletivo ou entre irregular ou
“híbrido” enquanto a incidência real consiste na base tributaria, isto é, o
rendimento, despesa ou património. Os rendimentos sujeitos a imposto
são determinados, em princípio, por lei da AR ou, em alguns casos, por
DL autorizado.
o Taxa: percentual que se aplica aos elementos de incidência.

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 o Benefícios fiscais
o Garantias
→ Princípio da capacidade contributiva: só paga impostos quem tiver
capacidade económica. Portanto, este princípio pressupõe que o sujeito passivo
tenha:
o Rendimento: é tributado o rendimento do sujeito. Importam aqui o
Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Singulares (IRS) e o Imposto
sobre o Rendimento de Pessoas Coletivas (IRC). É um imposto direto,
uma vez que a capacidade contributiva é imediata (provém do próprio
rendimento).
o Património - o único património tributado em Portugal é o imobiliário,
tal como supramencionado.
o Consumo - é o que mais nos acompanha no dia a dia e nos leva a que
paguemos impostos pelos consumos que vamos fazendo, num fenómeno
que se chama repercussão fiscal. O processo produtivo divide-se em
várias fases. Em cada uma das fases, os participantes do processo
produtivo vão pagando e recebendo IVA. Apesar de os consumidores
finais pagarem IVA, eles não são sujeitos passivos de IVA, são sim
repercutidos. A fraude carrossel corresponde à existência de fases
fictícias no processo produtivo que serve para diminuir o pagamento de
IVA. Para além do IVA, surgem os impostos especiais sobre o consumo
(IEC's). Estes impostos são indiretos e geram uma certa anestesia fiscal,
na medida em que as pessoas não se apercebem de que estão a pagar
imposto, tal como anteriormente referido.

Objeto dos Impostos

O artigo 104º CRP dispõe:

“1. O imposto sobre o rendimento pessoal visa a diminuição das desigualdades e será
único e progressivo, tendo em conta as necessidades e os rendimentos do agregado
familiar.

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2. A tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real.
3. A tributação do património deve contribuir para a igualdade entre os cidadãos.
4. A tributação do consumo visa adaptar a estrutura do consumo à evolução das
necessidades do desenvolvimento económico e da justiça social, devendo onerar os
consumos de luxo.”

Neste sentido, o art104ºCRP determina os objetivos de cada um dos tipos de

impostos:

→ O imposto sobre o rendimento pessoal pretende diminuir as desigualdades

sociais. Existem várias categorias de rendimentos e estas são tributadas de
formas diferentes (ex: rendimentos de trabalho dependentes, rendimentos de
trabalho independente, rendimentos de capitais, rendimentos de rendas, etc.).
Por outro lado. diz que este imposto é progressivo: por exemplo, o artigo 68º
CIRS determina que as taxas de imposto vão variando conforme aumenta o
rendimento.
→ A tributação das empresas incide sobre o rendimento real. Assim sendo, não
se tributa o rendimento na sua totalidade, mas sim o lucro tributável.
→ O imposto sobre o património deverá contribuir para a igualdade entre os
cidadãos.
→ Os impostos sobre o consumo devem adaptar-se à estrutura do consumo e
devem especialmente tributar os consumos de luxo. O imposto mais regressivo é
o imposto sobre o consumo.

Liquidação

Tal como supramencionado, a liquidação é bastante importante para o contencioso

tributário.

A doutrina internacional define liquidação como a operação de determinação ou

cálculo do rendimento ou matéria coletável e sujeição deste à taxa respetiva de imposto.
Esta operação de cálculo e apuramento de imposto a pagar pode ser feita pelo
contribuinte ou pela administração fiscal, tal como referido. Neste âmbito, distingue-se
entre autoliquidação (se for feita pelo próprio indivíduo, o que acontece no caso do
IRS) e heteroliquidação (se for efetuada pela administração fiscal). A autoliquidação

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tem vindo a ganhar relevância, na medida em que cabe ao contribuinte singular o
cumprimento das obrigações contabilísticas/escriturais, bem como das obrigações
declarativas. A administração fiscal intervém apenas em sede de correções aos
rendimentos ou matéria coletável declarada ou no âmbito das tarifas inspetivas.

O procedimento tributário é o conjunto de atos sequenciais praticados até à

liquidação. É o procedimento que determina os índices de capacidade contributiva, o
montante da base tributável e a aplicação da taxa ao mesmo.

Relação jurídica tributária

Conceito de relação jurídica tributária

O conceito de relação jurídica, no Direito Público, tem como base o conceito de relação
jurídica do Direito Privado. Neste sentido, aplica-se este conceito de relação jurídica do
Direito Privado, de modo especial, ao Direito Tributário. A relação jurídica tributária
está regulada na Lei Geral Tributária (LGT), no seu art36º.

Assim sendo, a relação tributária é constituída por um facto (índice de capacidade

contributiva), e um objeto (pagamento do imposto) e sujeitos ativo e passivo.

Elementos da relação jurídica tributária

Partes

Os sujeitos da relação jurídica tributária podem ser ativos e passivos.

O art18º LGT determina quem é sujeito ativo e quem é sujeito passivo. O 18º nº4 diz
que não é sujeito passivo quem suporte o imposto por repercussão fiscal (ex: quem
pague por um bem sujeito a IVA. O sujeito passivo é quem vende o bem, e não quem o
compra. Este último será o repercutido).

Há, no entanto, vários tipos de sujeitos passivos e vários tipos de sujeitos ativos:

→ Sujeito ativo: o titular do poder tributário, aquele que determina a linha da

relação jurídica, ou seja, o Estado que está numa posição de superioridade
em relação ao sujeito passivo. Este determina por lei o imposto que vai ser

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 pago, é o credor de imposto e é quem o cobra. Portanto, aparece em várias
categorias da relação jurídica. O crédito tributário é indisponível: o sujeito
ativo não pode dispor sobre o crédito tributário (princípio da
indisponibilidade do crédito tributário). Uma outra vertente do sujeito ativo
passa pela sua competência tributária, ou seja, o fisco vai gerir a própria
relação jurídica. A competência tributária é a capacidade que existe de ir
determinando os elementos da própria relação jurídica. Porquanto, A esta
não tem de ser obrigatoriamente estatal: N
no caso do IMI e do IMT, a sua liquidação poderia ser feita diretamente
pelas autarquias locais. A capacidade tributária ativa é a capacidade de exigir
o cumprimento da obrigação (art15º LGT, com a relação que existe entre a
capacidade tributária e personalidade tributária).
→ Sujeito passivo: é o contribuinte, sendo que devemos distinguir entre o
contribuinte de direito (aquele de quem se exige juridicamente a prestação
tributaria) do contribuinte de facto (aquele que efetivamente suporta o
imposto). Em princípio, haverá coincidência entre o contribuinte de facto e o
contribuinte de direito. No entanto, tal nem sempre acontece:
o Substituição fiscal (20º LGT) – verifica-se quando, por imposição
da lei, a prestação tributária for exigida a pessoa diferente do
contribuinte. Esta imposição é concretizada no mecanismo da
retenção na fonte do imposto devido. Este consiste na atribuição a
certas entidades a capacidade de arrecadar o imposto que
subsequentemente será entregue aos cofres do Estado, por motivos de
facilidade e a fim de evitar a fraude fiscal. Assim, de acordo com o
CIRS certos rendimentos são entregues ao contribuinte líquido de
imposto. Esta técnica vai dar origem às devoluções fiscais.
o Responsabilidade fiscal – recorre-se a este mecanismo quando o
contribuinte não consegue pagar os seus impostos.
▪ Nos termos dos arts21º e 22º LGT, a responsabilidade
tributária em princípio é subsidiária. Só será solidária quando
são várias as pessoas a praticar o facto tributário. É
subsidiaria na medida em que se tenta cobrar o imposto ao
contribuinte, sendo que só quando tal se revele insuficiente é
que se exigirá o cumprimento ao responsável tributário. Este

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 último tem um benefício de excussão prévia, podendo exigir
que se cobre, rm primeiro lugar, o pagamento do imposto ao
contribuinte de direito.
▪ O caso mais comum de responsabilidade tributária é o
previsto no art24º LGT.
• Este artigo determina que os administradores,
diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam,
ainda que somente de facto, funções de administração
ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente
equiparados são subsidiariamente responsáveis em
relação a estas e solidariamente entre si. Ou seja, cada
um deles pode ser chamado a pagar nas seguintes
dívidas
o Dívidas tributárias cujo facto constitutivo se
tenha verificado no período de exercício do
seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou
entrega tenha terminado depois deste, quando,
em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua
que o património da pessoa coletiva ou ente
fiscalmente equiparado se tornou insuficiente
para a sua satisfação. É a administração que
tem de provar a culpa do responsável.
o Dívidas tributárias cujo prazo legal de
pagamento ou entrega tenha terminado no
período do exercício do seu cargo, quando não
provem que não lhes foi imputável a falta de
pagamento. Porquanto, esta é uma prova muito
difícil de se fazer.

Objeto

O objeto da relação jurídica tributária é o pagamento do imposto. Salienta-se que o

crédito tributário (art30ºnº2 LGT) é indisponível, por regra. No entanto, existe uma
exceção: para haver redução do mesmo ou qualquer espécie de extinção, isso tem de
estar determinado por lei e tem de respeitar o princípio da igualdade (art13º CRP).

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A obrigação de imposto e relação jurídica de imposto pode ser considerada em sentido
estrito ou em sentido amplo. Em sentido estrito, refere-se à relação jurídica em que
alguém paga imposto a outrem. Em sentido amplo, abrange as obrigações acessórias,
como a obrigação de declaração, p. ex. Neste seguimento, a obrigação principal é uma
obrigação pecuniária, ou seja, configura o pagamento de uma quantia (art31º LGT),
existindo, para além da obrigação principal, outras obrigações declarativas que são
acessórias e estão previstas em toda a legislação especial.

Facto

O facto corresponde ao índice de capacidade contributiva, ou seja, a existência de

rendimento, consumo e/ou património (36º/1 LGT). (REMISSÃO PARA A
MATÉRIA SUPRAMENCIONADA).

Note-se que, nos impostos diretos o índice de capacidade contributiva é mediato (ex:
impostos sobre o rendimento). Nos indiretos, é imediato (ex: impostos sobre o
consumo).

18.02.2021

Sujeitos da relação jurídica (continuação do ponto anterior)

→ Sujeito ativo: art15º LGT (“A personalidade tributária consiste na
suscetibilidade de ser sujeito de relações jurídicas tributárias”)

o Este tem:

▪ Poder tributário: determina o regime da relação tributária,

uma vez que o sujeito ativo é o legislador

▪ Competência tributária: a sua própria participação perante o

sujeito passivo

▪ Capacidade tributária: capacidade que um sujeito tem

(concedida pela lei) de ser sujeito ativo e de fazer cobrança do
imposto.

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 → Sujeito passivo: art18ºnº3 LGT (“O sujeito passivo é a pessoa singular ou
colectiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos
termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributária, seja
como contribuinte direto, substituto ou responsável”).

o Distinção entre Contribuinte e Devedor:

▪ Contribuinte: aquele que é sujeito passivo porque praticou o

facto tributário.

▪ Devedor: é sujeito passivo, mas não praticou o facto tributário

(acontece, por exemplo, nos casos de substituição fiscal).

o Sujeito passivo em sentido estrito: relaciona-se com o contribuinte

de direito e de facto.
▪ Ex.: Quando se aplica o IVA às refeições de um restaurante:
- Contribuinte de direito: perante a Autoridade
Tributária, o contribuinte de direito é o restaurante;
- Contribuinte de facto – são os clientes do restaurante
▪ A isto chama-se repercussão fiscal: o restaurante é o sujeito
passivo de IVA, o contribuinte e o devedor, mas o este
“transmite” o imposto para os consumidores. O repercutido (o
cliente) não é considerado sujeito passivo, sendo apenas
contribuintes de facto. Destarte, importa o art18ºnº4 al. (“Não
é sujeito passivo quem: a) Suporte o encargo do imposto por
repercussão legal, sem prejuízo do direito de reclamação,
recurso, impugnação ou de pedido de pronúncia arbitral nos
termos das leis tributárias.”)
➢ No CIVA há um artigo que determina a transmissão
económica do tributo.

Procedimento Tributário

A RJT está relacionada com a relação jurídica de Direito administrativo e com a

lógica do Direito das Obrigações, com uma exceção: nos termos do art36º/2 LGT: a

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obrigação que está em causa é executória e indisponível. Não há a possibilidade de
se negociar quer a existência da obrigação quer a sua quantificação. Tem de se pagar o
imposto para que se extinga a obrigação fiscal. A obrigação fiscal extingue-se com o
pagamento do imposto: seja pelo contribuinte, pelo substituto ou pelo responsável.
Podem existir circunstâncias em que ela se extingue porque não há pagamento nem
como cobrar. A extinção da obrigação fiscal está intimamente relacionada coma a ideia
de pagamento.

Ao não existir um direito a disposição da obrigação, a consequência é a seguinte:

em relação à obrigação de pagamento, não há efeito suspensivo da obrigação de
pagamento pelo facto de não se ter pagado o tributo. Se passado o momento do
pagamento voluntário, este não tiver sido feito, inicia-se automaticamente o processo
executivo. Assim, podem correr dois processos simultaneamente.

Portanto, em esquema, acontece o seguinte:

1. Liquidação;
2. Pagamento voluntário: o contribuinte paga
voluntariamente dentro do prazo. Se discordar da
liquidação, pode usar da reclamação ou impugnação;
Ou
Não pagamento voluntário: o processo executivo abre-se
de forma imediata. Neste caso, há 3 possibilidades:
➢ Deixa-se correr o processo executivo;
➢ Paga-se o imposto mais tarde;
➢ Presta-se garantia (por norma é uma garantia
bancária): a execução é suspensa até que seja
decidido em tribunal ou em Administração uma
possível reclamação ou impugnação.

Noção de Procedimento tributário

Segundo JOAQUIM FREITAS DA ROCHA, o procedimento tributário é o “conjunto

de atos, provenientes de órgãos administrativos tributários distintos, relativamente
autónomos e organizados sequencialmente, direcionados à produção de um determinado
resultado, do qual são instrumentais”.

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Importa aqui o art54ºnº1LGT que define o procedimento tributário como “toda a
sucessão de atos dirigida à declaração dos direitos tributários”, abrangendo toda a
atividade da Administração Tributária que tem em vista a declaração de direitos
tributários. Este artigo faz, ainda, uma listagem exemplificativa de atos que
compreendem o procedimento tributário (REMISSÃO PARA O ART44º CPPT).
Segundo LEITE CAMPOS, BEJAMIM SILVA RODRIGUES e LOPES DE SOUSA, a
lista prevista neste nº1 não é taxativa, ou seja, podem incluir-se no âmbito do
procedimento tributário outras atividades administrativas, desde que tenham como
objetivo a declaração de direitos tributários.

No elenco do nº1 destaca-se o procedimento de liquidação e reclamação (al. b)):

→ Liquidação: procedimento regra, pelo qual se determina qual vai ser o montante
específico de imposto a pagar. Após a determinação do facto tributário, aplica-
se-lhe a taxa e temos um imposto a pagar.
o Liquidação do IRS (a título de exemplo):
▪ Heteroliquidação, na medida em que é feita por terceiro
▪ O rendimento dos contribuintes aparece agrupado segundo
categorias às quais correspondem regimes específicos. O CIRS
estabelece 6 categorias:
• Categoria A: rendimentos de trabalho dependente;
• Categoria B: rendimentos empresariais e profissionais;
• Categoria E: rendimentos de capitais,
• Categoria F: rendimentos prediais;
• Categoria G: incrementos patrimoniais;
• Categoria H: rendimentos de pensões.
▪ O rendimento tributável do contribuinte é apurado após
sujeição das suas diferentes categorias de rendimento às
regras estipuladas no CIRS e feitas as correspondentes
deduções a essas categorias específicas de rendimentos.
o O CIRS prevê 2 tipos de deduções: deduções aos
rendimentos das categorias supracitadas e deduções à
coleta. Estas consistem em deduções ao montante de
imposto, calculado após efetuadas as deduções ao
rendimento e aplicação das taxas, diretamente
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 relacionadas com razões de política social, familiar e
cultural. O rendimento líquido total consiste na soma
dos rendimentos específicos do contribuinte após
deduções – técnica do englobamento.
o Salvaguardado o “mínimo de existência”, que implica
a não tributação de rendimentos necessários à
subsistência, os rendimentos dos contribuintes em 3
geral, após englobados e efetuadas as deduções
específicas, são sujeitos a um sistema de taxas
progressivas.
o Por motivos de facilidade e a fim de evitar a fraude
fiscal, certos rendimentos são entregues ao
contribuinte líquido de imposto – é a técnica da
retenção na fonte, que consiste na capacidade de
arrecadação de imposto que subsequentemente será
entregue aos cofres do Estado.
▪ Concluindo, o cálculo do IRS é concretizado pelos seguintes
passos:
1. Rendimento ilíquido,
2. Deduções específicas de cada categoria (remissão
para o CIRC na categoria B)
3. Rendimento líquido de cada categoria
4. Aplicação da taxa
5. Obtenção da coleta
6. Deduções à coleta
7. Imposto final.
→ Reclamação e impugnação da liquidação: O contribuinte recorre à
Administração, sendo que ao fim de 4 meses após o pedido não houver resposta,
presume-se que houve um indeferimento por parte da Administração. Portanto, a
regra é a do indeferimento tácito.

Regime do Procedimento Tributário

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→ Fases do Procedimento Tributário:
o Classificação Doutrinária:
▪ Fase Preparatória: onde se dá o lançamento do imposto,
determinando-se os seus elementos.
▪ Fase Constitutiva: dá-se a liquidação do imposto em sentido
estrito – aplicação da taxa aos elementos que foram encontrados
na fase preparatória.
▪ Fase Executiva: dá-se a cobrança do imposto – fase final do
procedimento
o Classificação Legal:
▪ Fase de Impulso: o art69º LGT refere-se ao início do
procedimento, podendo este iniciar por iniciativa do contribuinte
ou da administração. O início do procedimento consiste no
apuramento de uma situação tributária que é comunicada aos
interessados.
▪ Fase de Instrução (arts71º a 76º LGT): aquela na qual são
determinados os elementos essenciais para que haja uma
liquidação.
➢ Quem é que faz a instrução é a Administração Tributária,
já não havendo aqui participação direta do contribuinte.
Será, normalmente, o órgão competente para tomar a
decisão quem faz a instrução (art71º LGT).
• Na instrução, o órgão instrutor pode utilizar todos
os meios de prova (art72º LGT). Pode até utilizar
presunções (que admitem sempre prova em
contrário).
o Importa referir o regime do ónus da
prova: o ónus da prova, em regra, recai
sobre quem invoca os factos constitutivos.
Tanto pode ser a administração como o
contribuinte.
▪ O art75ºLGT prevê o seguinte:
“Presumem-se verdadeiras e de
boa-fé as declarações dos
15
 contribuintes apresentadas nos
termos previstos na lei, bem como
os dados e apuramentos inscritos
na sua contabilidade ou escrita,
quando estas estiverem
organizadas de acordo com a
legislação comercial e fiscal, sem
prejuízo dos demais requisitos de
que depende a dedutibilidade dos
gastos”.
▪ Portanto, em relação aos dados que
constam da declaração dos
contribuintes, a Administração tem
o ónus de provar a sua falsidade.
Em princípio, as mesmas
pressupõem-se como verdadeiras, a
menos que tenham erros, omissões,
ou o contribuinte, por ex., se
recusar a esclarecer a situação.
▪ Fase de inspeção: feita uma declaração de rendimentos, a
Administração, tendo dúvidas quanto à mesma, abre um processo
de inspeção, para verificar da veracidade desta declaração.
▪ Fase da decisão - A decisão tem que ser fundamentada, pelo
menos de forma sumária, e essa fundamentação tem que ser de
facto e de direito (art77ºLGT). A falta de fundamentação é um
vício. O ato de decisão pode revogar total ou parcialmente um ato
anterior.
➢ A decisão da Administração é sujeita a impugnação
judicial, mas também a formas administrativas para além
da reclamação.
➢ Para além disso, existe direito ao recurso hierárquico, para
o órgão hierarquicamente superior. Da Autoridade
Tributária há recurso para o Ministro das Finanças.

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 ➢ Há também a possibilidade de revisão oficiosa (prazo de
quatro anos, quando o erro não seja imputável ao
contribuinte, mas sim ao serviço), nos termos do art78º
LGT.

Caducidade da Liquidação

Como supramencionado, a liquidação é o procedimento fiscal mais relevante,

estando a sua caducidade regulada nos arts45ºss. LGT.

O legislador determinou que o direito que a Administração tem de liquidar um

imposto caduca no prazo de quatro anos. Portanto, sobre o momento da prática do facto,
contam-se 4 anos para que seja feita a liquidação, sendo que, em principio, um tributo
só vai poder ser liquidado 4 anos depois de se ter praticado o facto tributário, sob pena
de caducidade.

Regras para determinar a caducidade:

→ Nos termos do art45ºnº4 LGT:

o Quando o imposto é periódico (p. ex., o IRS) o prazo de caducidade
conta-se a partir do último dia do período relativo ao imposto, isto é, a
partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário.
▪ Ex.: O direito de liquidar o IRS relativamente ao ano 2020
caducará a 31 dezembro de 2024.
o Quando o imposto é de obrigação única o prazo conta-se a partir do
momento em que se deu o facto tributário, com exceção do IVA e dos
impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efetuada por
retenção na fonte a título definitivo, caso em que o prazo se conta a partir
do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou,
respetivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.
→ Segundo o art44ºnº7, o prazo de caducidade da liquidação é de 12 anos, quando
estejam em causa factos que se dão em estados com regime claramente mais
favorável (estes Estados são determinados por portaria do Ministério das
Finanças) e não foram comunicados à Autoridade Tributária.

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 → Quando o direito à liquidação esteja relacionado com factos em relação aos
quais tenha sido instaurado processo criminal, o prazo de 4 anos é alargado até
ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença acrescido de 1 ano.
→ O prazo de caducidade suspende-se, nos termos do artigo 46ºnº1 LGT, quando o
contribuinte tenha sido notificado da existência de uma inspeção tributária
externa. A inspeção pode ser interna quando nos pedem para entregarmos
documentos nas finanças. E pode ser externa quando as finanças vêm às nossas
casas ou escritórios para terem conhecimento de documentos importantes para a
tributação.
→ O nº2 do art46º LGT prevê outras situações em que o prazo de caducidade se
suspende.

Estes prazos de caducidade são muito importantes, uma vez que, se não forem
cumpridos, a Administração Tributária perde o direito à liquidação.

Autoliquidação VS Heteroliquidação

Autoliquidação: O contribuinte aplica a taxa ao resultado e paga o imposto.

→ Ocorre no IRC: durante o ano, as empresas vão constituindo o seu lucro

tributário (porque pagam imposto pelo lucro que têm). Chegam ao fim do ano e
têm um resultado contabilístico.
→ Nos casos do autoliquidação, pode haver uma liquidação adicional, que é aquela
que surge na sequência de uma inspeção tributária.
o É feita a liquidação, pelo contribuinte, do IRC, mas se a Administração
tiver dúvidas quando à mesma, abre processo de inspeção, tal como
referido anteriormente. Esta segunda liquidação é suscetível de ser posta
em causa pelo contribuinte.

Heteroliquidação: A Administração vai, posteriormente, fazer a liquidação.

→ Ocorre no IRS: durante o ano, os contribuintes vão dando informação sobre os

seus rendimentos, e, chegados ao fim do ano, fazem a declaração de
rendimentos.

Determinação da matéria coletável

Importa aqui o art81ºLGT:

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 1. A matéria tributável é avaliada ou calculada diretamente segundo os critérios
próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação
indireta nos casos e condições expressamente previstos na lei.

2. Em caso de regime simplificado de tributação, o sujeito passivo pode optar pela

avaliação direta, nas condições que a lei definir.

Esta questão tem a ver com a avaliação que, em princípio, é uma avaliação direta, só
havendo lugar a avaliação indireta quando a lei assim o permita (art87º LGT).

→ Avaliação direta: visa determinar o valor dos rendimentos ou bens sujeitos a

tributação, tratando-se de um instrumento útil na verificação da veracidade dos
rendimentos declarados (art83ºnº1 LGT).
o Nos termos do art82º LGT a competência para a avaliação direta é da
Administração Tributária e, nos casos de autoliquidação, do sujeito
passivo.
o A avaliação dá o valor patrimonial tributário (VPT).
o A avaliação direta é feita quase por uma mera observação.
→ Avaliação indireta: excecional, é subsidiária da avaliação direta (art85ºnº1
LGT). Esta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis
através de indícios, presunções ou outros elementos de que a Administração
Tributária disponha. O primeiro caso de avaliação indireta que aparece na LGT é
o regime simplificado de tributação (art87ºnº1al. a LGT)
o Assim sendo, a avaliação indireta é feita excecionalmente nas
circunstâncias do art87ºLGT:
1 - A avaliação indireta só pode efetuar-se em caso de:
a. Regime simplificado de tributação, nos casos e condições
previstos na lei;
b. Impossibilidade de comprovação e quantificação direta e
exata dos elementos indispensáveis à correta determinação
da matéria tributável de qualquer imposto;
c. A matéria tributável do sujeito passivo se afastar, sem razão
justificada, mais de 30% para menos ou, durante três anos
seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da

19
 aplicação dos indicadores objetivos da atividade de base
técnico-científica referidos na presente lei.
d. d) Os rendimentos declarados em sede de IRS se afastarem
significativamente para menos, sem razão justificada, dos
padrões de rendimento que razoavelmente possam permitir as
manifestações de fortuna evidenciadas pelo sujeito passivo
nos termos do artigo 89.º-A;
e. Os sujeitos passivos apresentarem, sem razão justificada,
resultados tributáveis nulos ou prejuízos fiscais durante três
anos consecutivos, salvo nos casos de início de atividade, em
que a contagem deste prazo se faz do termo do terceiro ano,
ou em três anos durante um período de cinco.
f. Acréscimo de património ou despesa efetuada, incluindo
liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados
simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos
ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma
divergência não justificada com os rendimentos declarados.

o Para além destes casos, ainda é possível a avaliação indireta na situação

prevista no art89º-A LGT:

1. Há lugar a avaliação indireta da matéria coletável quando falte a

declaração de rendimentos e o contribuinte evidencie as
manifestações de fortuna constantes da tabela prevista no n.º 4 ou
quando o rendimento líquido declarado mostre uma desproporção
superior a 30 %, para menos, em relação ao rendimento padrão
resultante da referida tabela.

o Regime simplificado de Tributação:

▪ Como sabemos, o rendimento resultante do trabalho pode ser

tributado de duas formas:

➢ Categoria A: trabalho dependente

➢ Categoria B: trabalho independente

• Como se determina esta categoria de rendimentos?

20
 - Os profissionais da categoria B, ou optam
por uma contabilidade organizada
(avaliação direta), ou pelo regime
simplificado de tributação (avaliação
indireta), sendo que, para tal, têm que ter
um rendimento anual inferior a 200.000
euros (art. 28º, nº2 CIRS).
o No regime simplificado de tributação presume-se que o contribuinte tem
de gastos 25% do valor do seu rendimento. Assim, por exemplo, se o
contribuinte x ganha 100.000 euros por ano, presume-se que tem de
gastos 25.000 euros, tributando-se apenas 75.000 euros. Mas o regime
não é assim tão simplificado, na medida em que o trabalhador vai ter que
apresentar comprovativos de gastos no valor de 15.000 euros (ou seja, a
presunção acaba por ser apenas relativamente a 10% e não a 25% do
rendimento).

25.02.2021

Revisão dos atos tributários

O art77º LGT sublinha a necessidade de fundamentação da decisão final do

procedimento, ou seja, uma explicação das razões de facto ou direito que motivaram a
declaração em causa).

Importa fazer uma remissão para o art37º CPPT, que se refere à consequência de uma
notificação insuficiente. O nº 1 diz o seguinte: Se a comunicação da decisão em matéria
tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de
reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias,
pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou
impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a
notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os
contenha, isenta de qualquer pagamento. Este artigo confere uma possibilidade de
ultrapassar uma fundamentação insuficiente, sendo que se esta não for ultrapassada,

21
estaremos perante uma invalidade do facto tributário. Ao ato inválido aplica-se,
posteriormente, o regime da nulidade ou o regime anulabilidade.

Para reagir quanto a um ato tributário, o contribuinte pode recorrer à reclamação

ou diretamente à impugnação. Porquanto, a reclamação a reclamação de um ato
praticado pela administração contra a própria administração, pode ter poucas hipóteses
de sucesso. Contudo, esta pode ser bem-sucedida em situações de erros gritantes ou em
erros de aplicação formal de uma norma.

Para além da reclamação, pode haver revisão do ato tributário (art78º LGT),
praticada pela entidade que praticou o ato tributário.

→ Pode ser pedida pelo sujeito passivo (o contribuinte).

o Ele pode requerer a revisão no prazo da reclamação
administrativa, e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou a
todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago com
fundamento em erro imputável aos serviços.
→ Este mecanismo do art78ºLGT é de último recurso, mas continua a ser
arriscado, porque para que estejamos perante uma circunstância de um
prazo maior, é necessário que exista um erro imputável aos serviços. Os
serviços têm de admitir que há um erro que lhes seja imputável. Muitas
vezes, os serviços negam erro e, depois o sujeito impugna essa posição
da administração.

Em esquema:

1º - Prática do facto tributário;

2º - Abertura do prazo para reclamação graciosa;

3º - O prazo para reclamação expira;

4º - Hipótese de aplicação do 78º da LGT – em regra, é feita no prazo da

reclamação administrativa (com fundamento em qualquer ilegalidade), ou a todo o
tempo sem que o tributo tenha sido pago (com fundamento em erro imputável aos
serviços). Não sendo pago o tributo, corre ao mesmo tempo o processo executivo.

A lógica que se tem quando se fala desta revisão do ato, seja ordinária ou
extraordinária, é de equilíbrio entre administração e contribuinte, visto que nesta fase

22
apenas estão presentes estas duas partes, não há um terceiro. É a própria administração
que faz uma análise relativamente ao ato que ela própria praticou.

Ao mesmo tempo que sucede esta possibilidade de reclamação administrativa,

corre o processo executivo, porque os prazos para reclamação e impugnação começam a
contar a partir do momento em que expirou o prazo para pagamento voluntário do
tributo. Portanto, a cobrança pode ser: (i) pagamento voluntário; (ii) cobrança coerciva,
em processo executivo. Se houver pagamento voluntário não há lugar ao processo
executivo, podendo haver, no entanto, reclamação de processo declarativo, podendo
achar que a liquidação que foi feita não tenha sido bem feita.

Cobrança do Imposto

Estamos perante um ato que, sendo praticado, levará ao pagamento de impostos, porque
é um indício de capacidade contributiva. Quando se identifica o ato tributário temos o
lançamento do imposto. A fase seguinte é a liquidação (aplicação da taxa de imposto à
situação económica que o faz nascer).

→ A liquidação será notificada ao contribuinte que:

o Ou paga dentro do prazo que lhe foi dado (pagamento voluntário)
o Ou deixa passar o prazo para pagamento voluntário e entra-se dá-se uma
cobrança coerciva (art103º LGT e arts148ºss. CPPT).
▪ A partir do momento em que se deixa passar o prazo para
pagamento voluntário inicia-se o processo executivo. Neste
seguimento, é possível que em tribunal estejam a decorrer dois
processos relativamente à mesma dívida de imposto: um processo
para declarar a liquidação e outro para executar a dívida de
imposto.
▪ A dívida de imposto não é negociável entre o credor e o devedor,
apenas se admitindo, no limite, um pagamento a prestações
(art42ºLGT) que pode ser requerido pelo devedor à
Administração, sendo que este requerimento deverá ser feito após
o término do prazo para o pagamento voluntário
(art86ºnº2CPPT). O contribuinte até pode elaborar o
requerimento antes do término deste prazo, no entanto, a questão
23
 só será decidida depois do mesmo terminar. REMISSÃO DO
ART42ºLGT PARA O ART86ºNº2CPPT
▪ Uma outra consequência de se deixar passar o prazo para o
pagamento voluntário é a de que se inicia a contagem de juros
moratórios (art44ºLGT)

Execução Fiscal

Como suprarreferido, ultrapassado o prazo para o pagamento voluntário, dá-se início ao

processo de execução fiscal que corresponde a uma cobrança coerciva do imposto.

A cobrança coerciva (execução fiscal) está prevista nos arts103º LGT e 148ºss.
CPPT. Este processo de execução fiscal corresponde ao processo, decorrido em tribunal,
no qual os órgãos executivos da Administração Tributária praticam atos de tentativa de
cobrança, não tendo estes atos natureza jurisdicional. O executado tem sempre o direito
de reclamação relativamente aos atos que vão sendo praticados no processo de execução
pelos órgãos da Administração Tributária. É este o processo que corre de forma paralela
ao processo de impugnação judicial.

A execução fiscal tem as suas regras previstas no art103º LGT. O nº 1 prevê que:
O processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos
órgãos da administração tributária nos atos que não tenham natureza jurisdicional. O
nº2 acrescenta: É garantido aos interessados o direito de reclamação para o juiz da
execução fiscal dos atos materialmente administrativos praticados por órgãos da
administração tributária, nos termos do número anterior.

Importa fazer uma remissão para os arts148ºss. CPPT. A execução fiscal aplica-
se a todos os tributos. No entanto, também se aplica a coimas relativas a
contraordenações tributárias ou até de responsabilidade civil, mas que tenham por base
o regime geral de infrações tributárias.

→ O nº2 do 148º é muito importante, na medida em que dá abertura à aplicação do

processo de execução fiscal a outras dívidas ao Estado ou a reembolsos e
reposições. Foi a utilização desta lógica do artigo que levou a que, por exemplo,
as dívidas geradas pelo não pagamento da passagem em scuts fossem cobradas
pela Administração tributária.

24
 No processo executivo, existe um órgão de execução, o serviço da administração
tributária onde corre a execução (o serviço de finanças, mais concretamente o serviço
de execução tributária). Este serviço tem competência territorial determinada pelo
150º CPPT. O tribunal é competente nos termos 151ºCPPT.

No processo de execução fiscal, distingue-se o papel do Tribunal e o papel da

administração:

→ A Administração cumpre os atos materialmente executivos.

→ O Tribunal decide incidentes, embargos, ou a oposição à execução (sendo este
último o ato por excelência).

Descrição da Execução Fiscal:

→ A execução fiscal, para ser efetiva, não tem de aguardar o decorrer do prazo
de impugnação judicial. O órgão de execução fiscal será o serviço da
Administração Tributária onde deva legalmente correr a execução ou,
quando esta deva correr nos tribunais comuns, o tribunal competente.
→ Para que a execução se inicie tem de haver uma citação do executado (no
processo declarativo, o sujeito passivo é notificado; no processo executivo, o
sujeito passivo é citado. Neste sentido, o contribuinte é notificado da
liquidação e citado para a execução)
o Quanto à citação, importam os artigos 189º a 190º CPPT ss.
▪ Há regras especificas para a citação postal, para a citação
pessoal (efetuada nos termos do CPC) e para a citação
eletrónica.
▪ Na citação estão previstos prazos para a oposição à execução
e a possibilidade de requerimento do pagamento a prestações.
▪ Deve sempre a citação vir acompanhada da cópia do título
executivo, que dá a possibilidade à administração de fazer a
execução.
→ Tal como sucede no processo civil, pode existir penhora (art193º CPPT),
correspondendo esta à apreensão dos bens necessários para cumprimento da
dívida fiscal.
→ Um aspeto muito importante é a possibilidade de prestação de garantias
(art169º CPPT).

25
 o A prestação de garantias releva na medida em que suspende o
processo executivo enquanto decorra a reclamação graciosa, a
impugnação judicial ou o recurso judicial que tenham por objeto a
legalidade da dívida exequenda. As garantias são prestadas nos
termos legais e devem cobrir integralmente a dívida que esteja em
causa.
o Não sendo prestada garantia, realizar-se-á a apreensão de bens para
penhora, a convocação dos vários credores existentes e a graduação
dos créditos entre os diversos credores
→ Destarte, para o restante processo seguem-se os trâmites normais do
processo executivo civil:
o A execução, não tendo sido suspensa, termina com a venda dos bens
penhorados.
▪ Neste sentido, ter-se-á de verificar se o montante da venda
dos bens penhorados chega ou não para cobrir o montante da
dívida, sendo que, se não chegar e estivermos perante uma
empresa pode ter de se aplicar o art24º LGT que regula a
responsabilidade dos membros de corpos sociais e
responsáveis técnicos. Porquanto, a aplicação deste artigo
apenas terá lugar nas circunstâncias em que houver uma
declaração de falhas (arts272º a 275º CPPT). A declaração
de falhas dá-se quando os bens não cheguem para pagar a
dívida ou quando o executado seja desconhecido ou esteja
ausente em parte incerta, isto é, nas circunstâncias de
impossibilidade de pagamento).
→ Extinção da execução:
o Está prevista nos arts259ºssCPPT e pode ter lugar nos seguintes
casos:
▪ Pagamento coercivo (art259º CPPT)
▪ Pagamento voluntário (art264º CPPT)
• Salvaguarda-se que é possível que o pagamento seja
feito por um terceiro (art264ºnº1 CPPT)

26
 → Na evolução do procedimento poderão surgir atos quando, no plano
declarativo, se queira impugnar ou reclamar atos, ou quando, no plano
executivo, apareçam embargos ou outros incidentes.

Princípios do Procedimento Tributário

Importa, em primeiro lugar, recuperar a noção de procedimento tributário: sucessão de

atos dirigidos à declaração de direitos tributários, declaração esta que, por norma, é
feita na liquidação.

Os princípios do procedimento tributário encontram-se previstos nos arts55º a 60º LGT

e 10º e 45º a 50º CPPT:

→ O art55ºLGT enumera os princípios da legalidade, da igualdade, da

proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da celeridade. Para além
disso, tem sempre de estar de acordo com um princípio de respeito pelos DF
dos cidadãos, uma vez que os impostos são uma limitação ao direito de
propriedade (que está constitucionalmente previsto).

→ O art10ºCPPT prevê as principais competências da ATA, destacando-se a

liquidação e a revisão oficiosa de atos.
→ Os arts45º a 50º CPPT preveem os seguintes princípios: contraditório,
proporcionalidade, duplo grau de decisão (não pode uma mesma pretensão ser
apreciada por mais de dois órgãos), cooperação, meios de prova ( no
procedimento tributário os meios de prova consistem, essencialmente, em
provas documentais).
Princípio da legalidade:
→ Está previsto nos ars103º CRP, 266º CRP e 8º LGT.
o O art103ºnº2CRP prevê que os impostos têm de ser criados por lei,
determinando-se também por esta a sua incidência, taxa, benefícios
fiscais e as garantias dos contribuintes, tal como referido na primeira
aula. Tal acontece, porque estes são os elementos mais importantes na
relação tributária, na medida em que determinam o que vai ser tributado,

27
 como vai ser tributado, como o contribuinte se pode defender e quais os
benefícios que pode vir a ter.
o O art8º LGT determina o seguinte:
1 - Estão sujeitos ao princípio da legalidade tributária a incidência, a
taxa, os benefícios fiscais, as garantias dos contribuintes, a definição dos crimes
fiscais e o regime geral das contraordenações fiscais.

2 - Estão ainda sujeitos ao princípio da legalidade tributária:

a) A liquidação e cobrança dos tributos, incluindo os prazos de

prescrição e caducidade;

b) A regulamentação das figuras da substituição e responsabilidade

tributárias;

c) A definição das obrigações acessórias;

d) A definição das sanções fiscais sem natureza criminal;

e) As regras de procedimento e processo tributário.

▪ Estas matérias não vão, portanto, poder ser objeto de um regime

determinado por normas regulamentares, mas apenas por uma norma
legislativa e não administrativa.

→ Estas matérias estão sujeitas ao princípio de reserva de lei, ou seja, têm de ser
determinadas por lei da Assembleia da República ou então pelo a não ser que o
Governo, quando esteja autorizado para tal através de Decreto Lei autorizado.
Esta ideia de legalidade constitucional tem que se coadunar com outros
princípios constitucionais
→ Importa aqui aludir ao Acórdão STA de 5 de fevereiro de 2003.
Princípio da Imparcialidade:
→ Este princípio é aplicável a todos os atos do Procedimento Tributário, devendo,
neste sentido, serem estes pautados pela imparcialidade de quem decide.
→ Este princípio surge da necessidade de assegurar que a Administração, sujeito
ativo da relação jurídica tributária, não vele apenas pelos seus interesses, sendo
muitas vezes necessário que determinados conflitos venham a ser fiscalizados
por um terceiro imparcial face aos sujeitos dessa relação jurídica tributária.

28
 Destarte, para que este seja respeitado, a ATA intervém como defensora do
interesse publico e da legalidade.
Princípio da Proporcionalidade:
→ Está previsto no art266ºnº2CRP, tendo uma dimensão tripla no sentido em que a
atividade da Administração tem de ser necessária, adequada e proporcional em
sentido estrito. Quanto a esta última dimensão, importa o art63ºLGT que se
refere à inspeção. Tal importa, uma vez que é principalmente no decorrer de
uma inspeção tributária que poderão existir situações violadoras deste princípio
da proporcionalidade.
o Na inspeção, é dada a possibilidade à ATA de aceder aos locais ou
instalações onde existam elementos importantes para a inspeção:
examinar livros, aceder e tratar do sistema informático, solicitar
colaboração de qualquer entidade pública necessária, requisitar
documentos aos notários e usar instalações quando necessário. Tudo isto
tem de respeitar o princípio da proporcionalidade.

Princípio da celeridade:
→ Este princípio está previsto no art55º LGT e concretizado no art57º LGT, nos
termos do qual o procedimento tributário deve ser concluído no prazo de quatro
meses, devendo a Administração e os contribuintes abster-se da prática de atos
inúteis ou dilatórios.
→ A celeridade está ainda consagrada no art45º LGT: O direito de liquidar os
tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte
no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
→ No caso de passar o prazo de resposta por parte da administração e não existir
resposta, a regra é do indeferimento tácito. Os contribuintes podem reclamar
deste indeferimento tácito.
→ O prazo de caducidade da liquidação é de 4 anos, a partir da prática do facto
tributário.

Princípio da colaboração:

→ O princípio da colaboração está consagrado no art59º LGT, nos termos do qual

“os órgãos da administração tributária e os contribuintes estão sujeitos a um

29
 dever de colaboração recíproco”. Pretende-se uma cooperação entre a entre a
Administração e o contribuinte, assim sendo, este é um dever recíproco.
→ Este princípio pressupõe ainda um dever de informação e esclarecimento por
parte da ATA (art59ºnº3LGT). Este princípio de informação por parte da
administração encontra-se, por exemplo, na obrigação que a administração tem
de dar orientações genéricas quando uma norma (de direito transitório, por
exemplo) leva a dificuldades de interpretação, desde logo porque o seu texto não
é claro ou porque a interpretação se torna mais difícil. Nestes casos, a
Administração estabelece orientações genéricas, para fazer interpretação da
norma. Estas orientações são muito importantes (artigo 68º e 68º-A LGT).
Existindo uma obrigação genérica, a administração está vinculada à mesma.
→ Ainda numa lógica de proteção da confiança e colaboração, presume-se a boa fé
da atuação da Administração e do contribuinte (art59º nº2 LGT). A declaração
feita pelos contribuintes presume-se como sendo feita de boa fé e como sendo
verdadeira, nos termos do 75ºnº1 LGT, só não se verificando essa presunção
quando haja omissões. Para além disso, esta presunção é relativa: a
administração fiscal pode provar o contrário, tendo a administração o ónus da
prova. Depois disto, o ónus da prova passa a ser do contribuinte, para provar que
a administração não estava certa.
o Neste seguimento, a Administração é que tem de provar que há erros ou
omissões na atuação do contribuinte, algo que será feito por intermédio
das inspeções tributárias do art63ºLGT.
▪ Apesar de parecer contraditório, o sujeito passivo pode recusar-se
a colaborar no processo de inspeção, uma vez que, aberto o
período de audiência prévia do contribuinte, este pode ou não
exercer esse direito de audiência prévia, não podendo ser
prejudicado pelo facto de não o exercer. Ou seja, a falta de
exercício da colaboração não pode ter como consequência uma
alteração do ónus da prova que existe sobre a Administração.
→ A administração também tem, nos termos do art59º/3 c) LGT, um dever de
esclarecimento e assistência, por ex., quanto ao cumprimento de deveres
acessórios, como os deveres de declaração por parte dos contribuintes.
→

30
Princípio da boa fé:

→ Como referido, este princípio relaciona-se com o princípio anterior, estando previsto
no art59ºnº2 LGT.

Princípio da participação:

→ O princípio da participação está consagrado no art60º LGT e no art267º, nº5

CRP. O art267º nº5 CRP consagra o direito de participação que qualquer
cidadão tem no procedimento administrativo: O processamento da atividade
administrativa será objeto de lei especial, que assegurará a racionalização dos
meios a utilizar pelos serviços e a participação dos cidadãos na formação das
decisões ou deliberações que lhes disserem respeito.
→ Este direito de participação encontra a sua concretização no direito de audiência
prévia que tem duas grandes funções: uma relacionada com a descoberta da
verdade e outra relacionada com a defesa antecipada de direitos.
o Muitas vezes, há contribuintes que não respondem na audiência previa,
preferindo fazer uma impugnação. No entanto, tem sempre de ser dada
ao contribuinte a possibilidade de exercício da audiência prévia,
concretizando-se assim as funções referidas.
o Quanto ao momento deste exercício, nos termos do art60ºnº1 LGT, há
um direito de audição antes da liquidação ou antes do indeferimento
expresso dos seus pedidos ou reclamações. Porquanto, se a liquidação
está de acordo com a declaração do contribuinte ou há liquidação
oficiosa, não é necessário fazer esta audiência previa.
o Há audição antes da liquidação quando a liquidação é feita pela
Administração, mas pode haver lugar a esta antes da mesma quando há
liquidação na sequência de não entrega de declaração ou quando há
liquidação adicional.
o A audição antes do indeferimento de reclamações existe nas situações em
que se entende que a decisão será desfavorável ao contribuinte, mas em
que há dever legal de decisão. Neste sentido, recorre-se à audiência
prévia para dar ao sujeito a possibilidade de recurso hierárquico, dando a
conhecer ao contribuinte os argumentos que estão a ser trabalhados pela
administração.

31
o Outros casos em que há audiência antes da liquidação:
▪ Revogação de benefício fiscal ou ato administrativo em matéria
fiscal (65º CPPT);
▪ Reversão (23ºnº4 LGT) – a execução não segue apenas contra o
contribuinte, reverte contra os responsáveis. Quando há reversão,
é necessária a audição do responsável subsidiário que tem de ter a
possibilidade de dar a sua opinião quanto à citação que lhe é feita.
▪ Aplicação de normas anti abuso – art63º CPPT.
▪ Audição feita antes da aplicação de métodos indiretos – isto é,
antes de uma situação de avaliação indireta (89º-A LGT).
o Nos termos do art60ºnº3 LGT, existe uma proibição de dupla audição:
quando o contribuinte já foi ouvido na fase anterior, não terá de voltar a
ser ouvido, para não duplicar procedimentos.
o O nº2 do art60º LGT diz que é dispensada a audição quando:
▪ A liquidação se efetuar com base na declaração do contribuinte
ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for
favorável;
▪ A liquidação se efetuar oficiosamente, com base em valores
objetivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido
notificado para apresentação da declaração em falta, sem que o
tenha feito.
o O direito de audição prévia mais relevante é o que é feito antes da
conclusão de um relatório de inspeção tributária, porque a inspeção é a
situação em que verdadeiramente se reverte o ónus da prova (estava do
lado da Administração e com a inspeção passa a estar do lado do
contribuinte), motivo pelo qual tem de ser dada obrigatoriamente a
possibilidade de audiência previa.
o Quando estamos perante um procedimento não nos podemos esquecer da
necessidade de fundamentação (art60ºnº5LGT). Quase sempre, no
procedimento de inspeção, o relatório provisório contém a assunção por
parte da Administração daquela que vai ser a sua posição. Se surgirem
elementos novos e os mesmos não constarem deste relatório que foi
sujeito à audiência prévia, temos um fundamento para impugnação

32
 judicial e para a ganhar. Tal como, a falta de notificação de todos os
interessados gera uma circunstância de honorabilidade.

04.03.2021

Princípios do Procedimento Tributário – art55ºLGT (consolidação)

Os princípios encontram-se previstos nos arts55º a 60º LGT e arts10º e 45º a 50º CPPT.
É no art55ºLGT em que se faz a explicação, à partida, de quais são os princípios,
sempre respeitando os direitos e garantias dos contribuintes e demais obrigados
tributários (fala-se em obrigados tributários porque não são só os contribuintes, são
também obrigados tributários os substitutos e os responsáveis tributários, por exemplo).

→ Neste sentido, o art55º LGT consagra o respeito pelo princípio da legalidade,

princípios da igualdade, princípio da proporcionalidade, princípio da justiça,
princípio da celeridade e princípio da imparcialidade.
→ Por seu lado, o art10ºCPPT prevê as principais competências da ATA,
destacando-se a liquidação e a revisão oficiosa de atos
→ Os arts45º a 50º CPPT preveem os seguintes princípios: princípio do
contraditório, princípio da proporcionalidade, princípio do duplo grau de
decisão, princípio da cooperação, princípio da análise dos meios de prova

O procedimento tributário consiste na sucessão de atos dirigidos à declaração de direitos

tributários, declaração esta que, por norma, é feita na liquidação

Princípio da legalidade (arts103º e 266º CRP e art8ºLGT)

→ Está sujeita a este princípio a ideia dos elementos essenciais da relação jurídica,
consagrando-se também o respeito pela sua garantia.
→ Segundo o art103ºnº2CRP, os impostos são determinados por lei, determinando-
se a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes. A
qui lei que, jogando com as regras da reserva, pode ser lei ou DL se houver,
neste último, autorização legislativa por parte da AR.
→ O art8ºLGT corresponde a um desenvolvimento que é feito ao princípio da
legalidade previsto no art103ºCRP, mais especificamente no art103ºnº2CRP.
Segundo o art8ºLGT: “1 - Estão sujeitos ao princípio da legalidade tributária a

33
 incidência, a taxa, os benefícios fiscais, as garantias dos contribuintes, a
definição dos crimes fiscais e o regime geral das contraordenações fiscais. 2 -
Estão ainda sujeitos ao princípio da legalidade tributária: a) A liquidação e
cobrança dos tributos, incluindo os prazos de prescrição e caducidade; b) A
regulamentação das figuras da substituição e responsabilidade tributárias; c) A
definição das obrigações acessórias; d) A definição das sanções fiscais sem
natureza criminal; e) As regras de procedimento e processo tributário.”

Princípio da Imparcialidade

→ Estamos perante uma relação “a dois”, entre a Administração, por um lado, e o

contribuinte, pelo outro, em que se pretende que a Administração intervenha
numa lógica de defensora do interesse público e da legalidade. Ao ser a
Administração vista numa lógica de defensora de interesse pode ter-se a ideia
que não está tanto em cima do interesse próprio.

Princípio da Proporcionalidade

→ Está previsto no art266ºnº2CRP, tendo uma dimensão tripla, na medida em que a

atividade da Administração tem de ser necessária, adequada e proporcional em
sentido estrito (nesta última dimensão, importam os arts55º e 63º LGT referentes
à inspeção, uma vez que é principalmente no decorrer de uma inspeção tributária
que poderão ocorrer situações violadoras desta dimensão do princípio da
proporcionalidade).
o Na inspeção é necessário o respeito pelo princípio da proporcionalidade,
uma vez que é dada a possibilidade à ATA de aceder aos locais ou
instalações onde existam elementos importantes para a inspeção
(examinar livros, aceder e tratar do sistema informático, solicitar
colaboração de qualquer entidade pública necessária, requisitar
documentos aos notários e usar instalações quando necessário).

Princípio da Celeridade

→ Está previsto no art55ºLGT, estando concretizado no art57ºLGT, nos termos do

qual o procedimento tributário deve ser concluído no prazo de 4 meses, devendo

34
 a Administração e os contribuintes abster-se da prática de atos inúteis ou
dilatórios, de acordo com uma ideia de economia processual.
→ Este princípio é, ainda, consagrado no art45ºLGT que se refere à caducidade da
liquidação, atentando-se na situação em que o prazo de resposta por parte da
Administração é ultrapassado, não havendo resposta por parte da mesma. Aqui a
regra é a do indeferimento tácito, o que se relaciona com o princípio da
celeridade.
→ O prazo de caducidade da liquidação é de 4 anos contados a partir da prática do
facto tributário, atentando.se à diferenciação entre o prazo de caducidade quando
se trata de impostos de obrigação única e de impostos periódicos.

Princípio da Colaboração

→ Relacionado com o princípio da boa fé, o princípio da colaboração está previsto

no art59ºLGT, deve ser visto numa lógica de que o contribuinte e a
Administração devem colaborar entre si, no sentido de alcançar a verdade
material no plano tributário e essa colaboração tem vários elementos. Desde
logo, para este efeito, atente-se no nº1 do artigo suprarreferido, nos termos do
qual “os órgãos da administração tributária e os contribuintes estão sujeitos a
um dever de colaboração recíproco”. No nº2 deste artigo, presume-se a atuação
de boa fé por parte da Administração e do contribuinte.
→ Colaboração no que respeita à intervenção da Administração quanto ao
contribuinte
o Esta colaboração compreende, neste prisma:
▪ Informação pública regular;
▪ Comunicação de orientações genéricas
▪ Prestação de informações vinculativas
▪ Esclarecimento de dúvidas
o Este dever de esclarecimento da informação, por parte da Administração
fiscal, está enumerado de uma forma não taxativa no nº3 do art59LGT.
o A LGT também prevê a existência de orientações genéricas, isto é,
interpretações que são feitas pela própria Administração e que a
vinculam a si própria. Recentemente a Lei 7/2021 de 26 de fevereiro, lei
esta que foi publicada já depois da última aula, veio determinar algumas
regras em relação a estas orientações genéricas, mais precisamente com

35
 uma alteração que foi feita ao art68ºA nº4 LGT, artigo que trata esta
questão, dando o regime geral que se deve aplicar relativamente às
orientações genéricas. Este artigo determina que a Administração
tributária está vinculada às interpretações que faz das normas, essa
vinculação nunca pode ser retroativa (não se pode aplicar quando o
contribuinte tenha atuado de boa fé, numa altura em que ainda não
existiam estas orientações.
▪ O art68ºA nº4 LGT refere qua a Administração Tributária deve
rever as orientações genéricas quando: exista, por exemplo,
jurisprudência uniforme proferida pelo STA que seja contrária
aquilo que determina a orientação genérica e quando exista
jurisprudência reiterada por parte dos tribunais superiores. Esta
jurisprudência reiterada existe quando os tribunais superiores se
tenham já manifestado 5 vezes, com 5 decisões transitadas em
julgado no mesmo sentido, sem que existam, também nos
tribunais superiores, decisões em sentido contrário, também
transitadas em julgado, em número superior.
▪ Com esta alteração pretende-se que deixe de existir ou que se
limite a discrepância entre interpretações da Administração e
decisões jurisprudenciais. Isto é uma forma que terá como
consequência, em princípio, menos contencioso nos tribunais,
porque se a própria Administração adequar o seu comportamento
ao que os tribunais decidem, logicamente que vamos ter menor
contencioso.
o Este dever de esclarecimento e informação por parte da Administração existe
quando estamos no regime das orientações genéricas, mas também no regime
das informações vinculativas (art68ºLGT). A diferença é que a informação
vinculativa não interpreta em geral uma norma, mas, pelo contrário,
corresponde ap assumir de uma posição por parte da Administração,
relativamente a uma situação tributária em concreto dos sujeitos passivos
(por exemplo, qualificação jurídico-tributária de uma determinada situação),
podendo o pedido de informação vinculativa ser urgente ou não.
▪ A informação vinculativa, quando é prestada com urgência, é
prestada no prazo de 75 dias e será assim desde que, no próprio

36
 pedido, esteja presente uma proposta de enquadramento jurídico-
tributário. O pedido de informação vinculativa é feito por qualquer
sujeito passivo e por outros interessados, devendo, em regra, a
resposta ser dada no período de 150 dias. O pedido, para além de
poder ser feito pelos sujeitos passivos, pode ser feito, por exemplo,
por um advogado.
▪ Quando o pedido é feito com urgência (para os 75 dias), a
Administração tributária, no prazo máximo de 30 dias, notifica o
contribuinte para que ele faça o reconhecimento ou não da urgência,
caso faça o reconhecimento da urgência, é devida uma taxa,
obviamente mais alta nos urgentes do que nos não urgente, a pagar no
prazo de 5 dias.
▪ Nos casos em que existe um pedido urgente e não há resposta, a
interpretação que é assumida no pedido vai ser tacitamente aceite,
sendo que essa interpretação apenas se aplica aos factos que tenham
sido identificados no pedido. Se a questão for especialmente
complexa e não permitir a resposta por parte da Administração, se
esta o assumir, o pedido passa a ter um regime não urgente.
o Os pedidos de informação vinculativa não podem ser contemporâneos de
uma reclamação ou impugnação judicial.
o Quando a Administração o entenda, pode proceder à audição do requerente,
ficando os prazos, no caso de ser urgente, suspensos.
o Em todos os 21 nºs da matéria do art68ºLGT que trata dos pedidos de
informação vinculativa, há um que se deverá salientar, o nº14 deste artigo
que dita o seguinte: “A Administração Tributária em relação ao objeto do
pedido não pode posteriormente proceder em sentido inverso da informação
prestada, salvo em cumprimento da decisão judicial”. Portanto, a
Administração tem de atuar de acordo com a informação que prestou, a não
ser que haja uma decisão judicial.
▪ Mas então uma informação vinculativa, dada em determinado
momento, vale para todo o sempre? Em primeiro lugar, podem ser
revogadas as informações vinculativas e essa revogação terá efeitos
para a frente e podem ser revogadas até 1 ano depois de terem sido
prestadas. Evidentemente que se se fizer essa revogação, se terá de

37
 ouvir o contribuinte previamente. As decisões de informação
vinculativa vão poder ser postas em causa através de recurso
contencioso autónomo, utilizando os elementos do contencioso
administrativo. Quando suceda alguma alteração em relação aos
elementos que sejam transmitidos no pedido inicial, o contribuinte
deve transmiti-los à Administração para que seja ponderada a
prestação de um novo pedido de informação vinculativa.
o Em jeito de resumo, existem duas grandes formas que a Administração segue
para prestar informação aos contribuintes:
▪ Genéricas: situações que geralmente se enquadram numa
interpretação
▪ Concretas: são as informações vinculativas. Estas referem-se ao caso
em concreto e a Administração, dada a informação vinculativa, não
pode posteriormente proceder em sentido diverso da informação que
prestou, a não ser no cumprimento de uma decisão judicial, isto
dentro de um prazo de 4 anos. Estas informações vinculativas são
prestadas pela Administração, tal como as orientações genéricas, pura
e simplesmente numa lógica do dever de esclarecimento que a
Administração deve dar (previsto no art59ºnº3 LGT, no qual se faz
uma enumeração de situações em que se dá essa informação,
atentando nos deveres de boa fé de cooperação (art48ºCPPT).
→ Colaboração no que respeita ao contribuinte quanto à Administração
o O princípio da colaboração também existe da parte dos sujeitos passivos,
compreendendo: o cumprimento das obrigações acessórias; a prestação
de esclarecimentos que podem ser sobre a sua própria situação tributária
até a relações económicas que mantenham com terceiros (art59ºnº4LGT).
Também é admissível, por exemplo, na previsão do art63ºnº5LGT, que
haja uma recusa legítima de colaboração que, nos casos deste nº5, está
relacionada com casos de inspeção tributária.
→ Regras do ónus da prova (arts74º e 75ºLGT)
o Terá o ónus da prova quem invoque os factos constitutivos de uma
relação jurídica, seja a Administração Tributária ou os contribuintes.
Quando os elementos estiverem no poder da Administração e se o

38
 contribuinte fez a correta identificação dos mesmos, por exemplo da sua
declaração, cumpriu com o seu ónus da prova.
o Quando esteja perante circunstâncias de determinação da matéria
tributável por métodos indiretos, a Administração tem de provar ela
própria os pressupostos para a aplicação dos métodos indiretos. Assim
sendo, as declarações que são feitas pelos contribuintes, são declarações
em que se pressupõe a veracidade, o que também sucede em relação, por
exemplo, aos elementos contabilísticos que transmitam. Significando isto
que se pressupõe que é verdadeira a declaração de impostos tanto de IRS
como de IRC. Se a Administração tiver dúvidas pode lançar um processo
inspetivo e pode fazer uma liquidação adicional com base no relatório e
aí terá de ser o contribuinte a provar que aquilo que é invocado pela
Administração não é verdadeiro.
▪ Nunca existe presunção de verdade sobre o contribuinte quando:
haja falhas/erros na sua declaração; o contribuinte não cumprir
com os deveres de esclarecimento da sua situação tributária; essa
própria matéria tributária se afastar significativamente de
indicadores de base técnica ou científica previstos na lei; os
rendimentos declarados em sede de IRS se afastem
significativamente do nível de vida qua o contribuinte tem
(art75ºnº2 LGT). Aquilo que aqui está sempre em causa, é a
própria ideia de proteção da confiança, presumindo-se a boa fé da
atuação dos contribuintes e da Administração Tributária
(art59ºnº2 LGT).
o Em suma: temos uma boa fé que é aceite e que nos leva à presunção de que a
declaração é verdadeira; temos a hipótese da Administração provar o
contrário; e quem tem de fazer a contraprova em relação à prova da
Administração é o contribuinte.

NOTA IMPORTANTE:

→ Tudo começa com a liquidação:

o No caso do IRS: a declaração é uma heteroliquidação, porque o
contribuinte declara os rendimentos, mas quem aplica a taxa a estes
rendimentos é a Administração. Portanto, quando se cumpre, a partir do

39
 mês de abril, a obrigação de declaração de rendimentos, ela presume-se
verdadeira, e a Administração aplica a taxa e isso dá um montante de
liquidação.
o No caso do IRC: temos uma autoliquidação, porque quem faz a
liquidação é o próprio contribuinte que, não só determina a matéria
coletável, como lhe aplica a taxa. Em muitos casos esta liquidação vai
para a Administração que a pode analisar (por ter dúvidas; por sorteio;
ou porque simplesmente lhe apetece), concordando com a liquidação ou
não. Se não concordar com a mesma, abre o processo inspetivo onde tem
de se cumprir o direito de audiência do contribuinte. Na sequência deste
processo inspetivo podemos ter uma liquidação adicional que, com a sua
fundamentação, é notificada ao contribuinte que tem um prazo, em regra,
de 30 dias para pagar. Ultrapassado este prazo, se ele discordar da
liquidação adicional, pode fazer reclamação graciosa da mesma ou
impugná-la judicialmente
▪ Imagine-se que é feita a reclamação, a Administração nada diz
em 4 meses, pelo que há indeferimento tácito. Aqui o
contribuinte vai poder impugnar para os tribunais ou tribunais
arbitrais, no caso de se estar num caso de liquidação.
▪ Por outro lado, há a possibilidade de não ter existido reclamação
e o contribuinte ter feito diretamente a impugnação judiciais nos
tribunais ou tribunais arbitrais.
o Este esquema é muito importante ao qual se junta o facto de, passada a
fase do pagamento voluntário de prestação tributária, se este não for
feito, abre-se um processo executivo, que é autónomo face ao processo
declarativo. Para haver uma suspensão do processo executivo ou se paga-
o montante ou presta-se garantia. A lei 7/2021 de 27 de janeiro trouxe
novidades (LEI NO SIGARRA) quanto a esta questão. As garantias que
o contribuinte pode prestar, são, desde logo, garantias bancárias, por isso
é que esta nova legislação determina o seguinte: se 1 ano depois de
prestada a garantia, em caso de reclamação graciosa não houver decisão
da Adm., a garantia caduca, assim como se no prazo de 4 anos não
houver decisão de impugnação judicial a garantia também caduca.

40
Princípio da Participação

→ Consagrado no art267ºnº5 CRP que se vem a aplicar no momento da audiência

prévia. Esta audiência dá-se quando há lugar a uma liquidação adicional,
estando a audiência prevista no art60ºLGT.
o A audiência prévia tem uma função garantística, pretendendo-se com
esta a descoberta da verdade material e a defesa antecipada de direitos.
Esta audiência vai ser prevista de acordo com um princípio de tipicidade
na lei. Temos o direito à audição antes da liquidação, por exemplo: antes
do indeferimento total ou parcial de pedidos de reclamação, recursos ou
petições; antes da revogação de qualquer benefício em matéria fiscal;
antes da aplicação de métodos indiretos; ou antes do direito de audição
de conclusão do relatório de inspeção tributária. Não será necessário
cumprir direito de audição prévia quando a liquidação que se vai fazer
tem por base a declaração do contribuinte e no caso em que a declaração
se faça oficiosamente, com base em elementos objetivos previstos na lei.
Esta audição, caso não seja cumprida, pode levar a invalidades dentro do
próprio procedimento, por isso mesmo, numa lógica de estratégia, é
possível que o contribuinte a quem não foi dada a possibilidade de
audiência prévia fique calado e depois, mais tarde, quando vai impugnar
dizer que não foi ouvido. Isto depois é uma questão de estratégia no que
respeita à defesa perante o próprio contencioso.
o A audição prévia é marcada pela Administração, comunicada por carta
registada para o domicílio fiscal do contribuinte. Se no procedimento,
noutro momento qualquer, o contribuinte já foi ouvido, não havendo
factos novos, não há necessidade de audição prévia. Os elementos
trazidos no âmbito da audição têm que ser obrigatoriamente tidos em
conta na fundamentação da decisão por parte da Administração
tributária.
o Quanto ao momento da audição, a audição antes da liquidação existe nos
casos em que não há entrega da declaração (por exemplo, nos
arts90ºCIRS e 76ºCIRC) ou quando se faz uma liquidação adicional.
▪ A audição antes do indeferimento das reclamações vai ter de ser
obrigatoriamente estabelecida quando a decisão seja desfavorável

41
 ao contribuinte, havendo sempre por parte da Administração um
dever legal de decisão. Mesmo que a Administração tenha
deixado passar os 4 meses e haja um indeferimento tácito, mesmo
que a decisão seja de indeferir, ela vai ter que ser, um dia, tomada
pela Administração, sendo que se não for, pode o contribuinte
sempre tentar a sua condenação à prática de ato. Decisão expressa
tomada é suscetível de recurso hierárquico, só havendo direito a
um recurso.
▪ A audição antes da revogação de um qualquer benefício ou ato
administrativo em matéria fiscal (art65ºCPPT), também tem de
ser tomada. Quando falamos desta audição, podemos ter atos, no
procedimento administrativo, que não são atos de liquidação, por
exemplo: a decisão de aplicação norma anti abuso; decisão de
reversão; ato de reconhecimento de um benefício, sendo que,
quanto a este, segundo o art65ºCPPT, um benefício fiscal é um
elemento que vai ter como resultado o interromper do efeito
natural de um facto jurídico tributário, isto é, a liquidação
(quando há um benefício fiscal, há facto que levaria à liquidação,
mas há benefício fiscal. Há benefícios fiscais automáticos e
benefícios fiscais que têm de ser reconhecidos pela
Administração e é destes últimos que estamos a falar quando
referimos o art65ºCPPT – para que um benefício seja
reconhecido, tem de haver iniciativa dos interessados que fazem:
o requerimento para esse fim; o cálculo do benefício; e a prova da
verificação dos pressupostos. Este pedido é feito nos serviços
competentes para a liquidação e o despacho de deferimento vai
determinar o início e o termo do benefício fiscal, logo, o pedido
para reconhecimento corresponde a um direito de audiência do
interessado.
▪ A audição antes da decisão de reversão (art23ºn4ºLGT): a
reversão aplica-se nas situações de responsabilidade tributaria.
Há responsabilidade tributária quando o contribuinte não tem no
seu património bens para pagar o imposto. A Administração,
quando a lei permite, pede a um terceiro para cumprir (o

42
responsável). A responsabilidade é subsidiaria e tem de haver
uma reversão, isto é, concluir que contribuinte não pode pagar os
impostos e há reversão na situação em que a própria lei prevê a
possibilidade de existir um responsável, é isto que acontece na
previsão do art23ºnº4 LGT que consagra que sempre que, depois
de cumprido o benefício de excussão, se parta para a reversão,
tem de se fazer uma audição do responsável subsidiário, bem
como fazer declaração fundamentada com elementos de direito e
facto que permitem a reversão.
• Regime de responsabilidade dos membros dos corpos
sociais e responsáveis técnicos (art24º LGT)
o Este regime aplica-se nos casos de
responsabilidade derivada de pessoas coletivas e
de sociedades. Se uma sociedade não tem como
pagar impostos, os responsáveis tributários podem
ser os administradores, diretores, gerentes ou
outras pessoas que exerçam de facto funções de
direção ou gestão de uma pessoa coletiva. Essas
pessoas têm 2 grandes regimes:
➢ Art24º a) LGT— Pelas dívidas tributárias
cujo facto contributivo se verificou no
período de exercício do cargo ou cujo
prazo legal de pagamento tenha terminado
depois deste quando tiver sido por sua
culpa que o património da pessoa coletiva
se tornou insuficiente. Portanto, para as
circunstâncias em que a obrigação de
imposto nasce durante o mandato de um
administrador ou em que o prazo legal de
pagamento termine depois, aqui tem de se
provar a culpa do administrador na
insuficiência do património da pessoa
coletiva (só aqui é que há responsabilidade
tributária).

43
 ➢ Art24º b) LGT— Todas as dívidas
tributárias cujo prazo legal de pagamento
tenha terminado no período de exercício do
seu cargo (do administrador), este será
responsável quando não prove que não lhes
é imputável a falta de pagamento, ou seja,
quando o prazo de pagamento de uma
dívida tributária terminou no mandato de
um administrador, para que não haja
reversão, ele tem de provar que não lhe é
imputável a incapacidade de pagamento.
▪ A audição antes da aplicação de normas anti-abuso
(art63ºCPPT)
▪ A audição feita antes da aplicação de métodos indiretos, isto
é, antes de uma situação de avaliação indireta (art89º A LGT)
o Em relação a esta matéria, o art60ºnº3 LGT, proíbe a
dupla audição, isto é, “tendo o contribuinte sido
anteriormente ouvido em qualquer das fases do
procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do n.º
1, é dispensada a sua audição antes da liquidação,
salvo em caso de invocação de factos novos sobre os
quais se não tenha pronunciado”, ou seja, pela leitura
deste artigo entende-se que retira o direito à audição
prévia antes da liquidação. Estes casos de avaliação
indireta aplicam-se, p.e. no Art89º A LGT. A
avaliação indireta existe nas situações do Art87º LGT
e uma das situações prevista aqui é aquela em que “os
rendimentos declarados em sede de IRS se afastaram
significativamente para menos, sem razão justificada
dos padrões de rendimentos que razoavelmente
possam permitir as manifestações de fortuna
evidenciados pelo sujeito passivo nos termos do Art89º
A LGT”. No art89º A nº1 LGT, há lugar à avaliação
indireta quando falte a declaração de rendimentos e o

44
 contribuinte demonstre manifestações de fortuna
previstas na tabela do número 4. O que se verifica
sobre as manifestações de fortuna elencadas, se
verificadas, é que sobre isto existem determinadas
percentagens que nos vão dar o rendimento padrão,
que é o que está sujeito a tributação. Quando se aplica
o Art89º A, antes de se aplicarem estes requisitos e
consequências o contribuinte tem de ser ouvido,
havendo obrigatoriamente uma audiência prévia pela
Adm. em relação ao contribuinte.
▪ A audiência antes da conclusão do relatório de inspeção
tributária:
o Os destinatários imediatos são os que sofrem uma
liquidação adicional (com exceção dos responsáveis
subsidiários, pois já foram ouvidos aquando da sua
responsabilidade) e têm de ser ouvidos perante um
projeto de decisão em que se comunica também a sua
fundamentação (Art60º nº5 LGT; quase sempre, no
procedimento de inspeção, o relatório provisório
contém a assunção por parte da Adm. daquela que vai
ser a sua posição, pelo que se surgirem elementos
novos e os mesmos não constarem deste relatório que
foi sujeito à audiência prévia, temos um fundamento
para impugnação judicial e para a ganhar; tal como, a
falta de notificação de todos os interessados gera uma
circunstância de anulabilidade. Aquilo que
normalmente acontece é que este projeto de decisão e
a decisão final vão coincidir)
▪ A falta de notificação dos interessados para
este efeito gera a anulabilidade do ato
decisório.
▪ O professor refere que esse direito de audição
prévia é o mais relevante porque a inspeção é a
situação em que verdadeiramente se reverte o

45
 ónus da prova (estava do lado da
Administração e com a inspeção passa a estar
do lado do contribuinte), motivo pelo qual tem
de ser dada obrigatoriamente a possibilidade de
audiência prévia.
o O Art60º nº2 LGT diz que é dispensada a audição
quando:
▪ A liquidação se se efetuar com base na
declaração do contribuinte ou a decisão do
pedido, reclamação, recurso ou petição lhe for
favorável;
▪ A liquidação se efetuar oficiosamente, com
base em valores objetivos previstos na lei,
desde que o contribuinte tenha sido notificado
para apresentação da declaração em falta, sem
que o tenha feito

Princípio da Confidencialidade (art64ºLGT)

→ Os funcionários da Administração Tributária estão obrigados ao princípio da

confidencialidade quanto aos dados recolhidos relativamente à situação
tributaria. Esse direito de sigilo quanto aos dados recolhidos quanto à situação
tributária. Este direito cessa se houver autorização do contribuinte para que seja
revelada a sua situação tributária.
→ Os casos em que o dever de confidencialidade cessa estão previstos no Art64º
nº2 LGT.

Princípio da Vinculação de forma

→ Em regra, a forma escrita.

Princípio da Disponibilidade e Inquisitório (art58ºLGT)

46
 → A Administração tem uma posição diferente do sujeito passivo, pois deve
preocupar-se com todas as diligências necessárias para a descoberta da verdade
material e satisfação do interesse público, não podendo estar subordinada à
existência de um pedido por parte de um autor.

Princípio da Publicidade dos Atos

→ A decisão final do procedimento tem de ser notificada ao contribuinte e uma

lógica geral de publicitação da obrigação de pagar impostos

Princípio do Duplo Grau de Decisão (art47º CPPT)

→ A mesma pretensão de um contribuinte não pode ser apreciada por mais de 2

órgãos que integrem a mesma Adm. Tributária. A pretensão será mesma quando
existem identidade de autor, identidade de fundamentos de Direito e identidade
de fundamentos de facto.
→ Este recurso que se faz uma vez é o recurso hierárquico, sendo feita para o
dirigente máximo do serviço e caso a decisão do recurso seja uma decisão
administrativa desfavorável, começa a contar o prazo para controlo jurisdicional
(de impugnação judicial), terminando dessa forma a fase procedimental.

11.03.2021

Procedimentos em especial

O procedimento pode ser da iniciativa da Administração Tributária ou do

contribuinte.

Procedimento de liquidação:
47
 → É o mais importante, sendo o procedimento, por excelência, no procedimento
fiscal, estando previsto nos arts59ºss CPPT. Este inicia-se com as declarações
que os contribuintes façam ou, na falta ou na existência de vício destes, com
base nos elementos que a Adm. disponha ou venha a obter de uma entidade
competente.
o O apuramento da matéria tributável faz-se com base nas declarações dos
contribuintes apresentadas dentro do prazo e que dão à Administração os
elementos indispensáveis à determinação da sua situação tributária. A
Administração vai confirmar se esses dados cumprem os requisitos,
isto numa 1ª fase. Se houver um erro, a declaração pode ser substituída
pelo contribuinte, sendo que a declaração de substituição que seja
entregue no prazo para reclamação graciosa é, quando Autoridade
Tributária não fizer liquidação, é uma reclamação graciosa.
o Começa com a declaração do contribuinte, que cumpre critérios formais,
e tem a seu favor uma presunção de veracidade.

Procedimento de cobrança

→ Corresponde ao elemento em que existe arrecadação de receita e o seu

pagamento.
o Esse pagamento pode ser voluntário (Arts84º, 85º e 86º CPPT), feito
dentro do determinado pela notificação da liquidação. Podem ser feitos
sempre pagamentos parciais e se se terminar prazo para pagamento
voluntário e este não for realizado, começa-se a entrar no processo
executivo (que é uma diferente fase do procedimento de cobrança). Os
prazos dependem de tributo para tributo (pelo que os códigos, em
especial, determinam os prazos), sendo que caso nada seja dito, o prazo é
de 30 dias após a notificação para pagamento feita pelos serviços
competentes.
▪ Quando termina o prazo para pagamento voluntário e não haja
pagamento, começam a vencer-se juros de mora (Art86ºnº1
CPPT que remete para o Art44º LGT: “São devidos juros de
mora quando o sujeito passivo não pague o imposto devido no
prazo legal”). São os juros devidos até à data do pagamento da
dívida (Art44ºnº2 CPPT).

48
 o Quanto a cobrança é coerciva, é possível pedir-se o pagamento a
prestações (o pagamento a prestações é pedido na sequência da extração
de certidões de dívidas prevista no Art88º CPPT; muitas vezes, o
contribuinte conclui que não tem dinheiro suficiente para pagar de uma
vez, mas quer pagar, sendo que pelas regras tem de se chegar à fase da
execução)

Procedimento de informação vinculativa

→ É um procedimento importante e determinado recentemente. A informação

vinculativa prevista no Art68º LGT, é aquela que tem uma estrita relação com o
valor da segurança e existe um papel do contribuinte e um papel da
Administração. A solução da informação vinculativa corresponde a uma
vinculação para aquele caso concreto. Aquela interpretação assumida pela
Administração vincula-a relativamente ao contribuinte e factos tributários
(rendimento, património ou consumo).
o Estas informações têm de ser requeridas pelos contribuintes (Art68ºnº1
LGT) e são sempre dirigidas ao dirigente máximo do serviço.
▪ Se for um pedido de informação vinculativa de carácter não
urgente, tem de se descrever a situação de facto, de forma a dá-la
a conhecer à Administração. O prazo de resposta no caso de o
pedido ser não urgente é de 150 dias.
• Nos casos em que o pedido é não urgente e em que não se
cumpre o prazo de resposta (os 150 dias), quando o
contribuinte faça uma interpretação plausível e de boa fé,
mas não seja essa a interpretação que veja a ser aceite pela
Administração, a sua responsabilidade quanto à dívida do
imposto fica limitada, sendo excluídas as coimas e os
juros (ou seja, o que fica é a dívida de imposto).
▪ Se for um pedido de informação vinculativa com carácter de
urgência, tem de se descrever a situação de facto, de forma a dá-
la a conhecer à Administração e propor uma
interpretação/proposta de enquadramento jurídico tributário. O
prazo de resposta no caso de o pedido ser urgente o prazo é de 75
dias.

49
 • Se não se cumpre o prazo pata resposta, há deferimento
tácito
o Estão excluídos do procedimento de informação vinculativa os factos já
abrangidos por uma inspeção tributária.
o As informações vinculativas podem ser pedidas pelos contribuintes,
mas e o seu mandatário (por exemplo, advogado)? Pode, mas paga
uma taxa pelo pedido muito mais onerosa se o pedido for urgente.
▪ No caso de não haver resposta ao pedido de informação
vinculativa, a Administração Fiscal fica vinculada à proposta de
interpretação que foi feita pelo contribuinte e implica o
arquivamento do pedido de informação, a apresentação de
reclamação, do recurso hierárquico ou de uma impugnação
judicial que se refira aos factos em caso. Note-se que nos pedidos
urgentes, o determinado pelo legislador é o contrário da regra do
Direito Tributário: caso não haja uma resposta dentro do prazo,
há um deferimento tácito.
o A Administração fica vinculada à interpretação que faz e as
informações que a Adm. caducam se: houver alteração superveniente
dos pressupostos de facto ou de Direito (por exemplo, se a lei mudar) ou
no prazo de 4 anos depois da sua emissão, a menos que o contribuinte
faça novo pedido para a sua renovação. Ainda assim, é possível que as
informações vinculativas sejam revogadas: só pode suceder 1 ano
depois da prestação, o contribuinte tem de ser ouvido, sempre sendo
salvaguardados só direitos e interesses do contribuinte (isto é, se houver
revogação da interpretação 1 ano depois, essa revogação vigora para a
frente, não vigora para trás).
o As vinculativas informações são publicadas eletronicamente no prazo de
30 dias a contar do dia em que foram deliberadas.
o Se existir uma matéria objeto de informação vinculativa e se deu uma
alteração dos pressupostos conhecida pelo contribuinte, ele deve
comunicá-la à Administração, isto se há alterações relativas ao texto do
seu pedido, quando estamos perante casos de troca obrigatória e
automática de informações.

50
Procedimento dos acordos prévios

→ Esta matéria relaciona-se com os preços de transferência que têm que ver com
relações especiais entre contribuintes, por exemplo, uma participação de uma
sociedade noutra em mais de 50% do seu capital social e mais de 50% dos seus
direitos de voto; ora, entre estas duas sociedades, existe uma relação especial,
isto é, não há uma relação totalmente independente; por exemplo, numa mesma
sociedade, os órgãos sociais são detidos pelas mesmas pessoas ou familiares. Em
qualquer uma dessas situações, podemos admitir a existência de relações
especiais e este conceito está pressente no Art63ºnº4 CIRC (ver alíneas a), b), e),
g)).
o Os preços de transferência existem porque, primeiramente, recorde-se
que o IRC se determina pela determinação do lucro tributável (isto é
igual aos ganhos da pessoa coletiva (-) os seus gastos (+) (variações
patrimoniais positivas – variações patrimoniais negativas). Assim, no
fundo, o que está em causa nestas relações especiais é o valor dos
gastos, por exemplo, duas sociedades têm relações especiais e também
relações comercias e que uma delas empresta à outra, sendo que é
possível que não o faça de acordo com regras do mercado. Ora, esta
possibilidade em relações especiais acontece no Direito interno e no
Direito Internacional (há especial interesse no plano internacional).
Perante situações de relações especiais a Administração tem de encontrar
o preço ideal (o preço razoável de se estabelecer de acordo com regras do
mercado; não tem de encontrar o preço efetivamente aplicado entre as
duas sociedades com relações especiais) que é em relação a essa
determinação daquilo que é o preço razoável do mercado, que podem
existir acordos prévios sancionados pela Administração Fiscal. Assim,
neste procedimento falamos de um pedido que os sujeitos passivos
fazem um pedido para determinar o preço ideal à luz do que
determina o Art63º CIRC.
o Aqui, há um acordo prévio entre as partes em que se tenta determinar os
métodos suscetíveis de determinarem eles próprios os termos e condições
que sejam praticados entre as duas partes do contrato. A Administração

51
 Fiscal pretende determinar esse preço, como se fosse um preço existente
entre entidades independentes.
o Quando a relação em causa tem de ser submetida a mais do que uma
Autoridade Tributária (por exemplo, quando temos uma relação entre
uma empresa portuguesas e uma espanhola, onde existam relações
especiais) tem de se fazer o pedido às duas Administrações, devendo ser
instaurado um procedimento amigável para determinar o valor em causa.
De todo o modo, pensemos nos elementos do pedido para o Diretor Geral
da Autoridade Tributária (requerimento do interessado): proposta de
método; identificar operações e sua duração; tem que ser subscrito por
todas as entidades que participam nesse acordo; o contribuinte tem de se
comprometer a cumprir o dever de informação numa prestação de
informações; e a fornecer todos os elementos à sua disposição para que
Administração possa determinar o valor em causa.
o O acordo que seja alcançado entre a Autoridade Tributária portuguesa e
Autoridades Tributárias estrangeiras (por exemplo), é reduzido a escrito
e notificado a essas entidades e ao sujeito passivo. Este acordo tem
sempre de ser confidencial (proteção do sigilo fiscal), tem de ter forma
escrita, e é irrecorrível. O acordo não vai poder ultrapassar os 3 anos,
ficando os contribuintes obrigados a comunicar à Administração toda e
qualquer modificam que tenha sucedido no prazo em causa (todas as
modificações nos pressupostos de facto que tenham sucedido tem de ser
comunicadas pelos contribuintes). O perigo disto é que o contribuinte
fica vinculado a este acordo, onde se determina o método de alcançar o
preço, operações abrangidas, os pressupostos de base, a possibilidade de
revisão/revogação/prorrogação, e o prazo vigência que não pode
ultrapassar 3 anos. Ainda assim, Administração fica vinculada ao
cumprimento deste acordo, tendo sempre de considerar como valor em
causa o que está previsto no acordo.

Procedimento para reconhecimento de benefícios fiscais

→ Há benefícios fiscais automáticos (decorrem da lei) e outros que precisam de

ser reconhecidos pela administração (pressupõe atos de reconhecimento; este
reconhecimento feito depois de requerimento, instrução e decisão, tem por base

52
 ato administrativo ou acordo entre Administração e contribuintes; tal como
determinado no EBF, este procedimento de reconhecimento está legislado na
LGT e CPPT)
→ Este regime consta dos Art2º a 5º Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF). Ora,
benefícios fiscais são medidas de caráter excecional que determinam que a
consequência normal do facto tributário não ocorre, ou seja, não há
pagamento do imposto ou, pelo menos, vai ser atrasado; ou pode ser uma
isenção total/parcial; pode haver uma redução de taxa; ou algumas deduções à
matéria coletável (por exemplo, em sede de IRS, há deduções à matéria coletável
no que toca à saúde, educação, lares).
→ Muitas vezes, para haver benefício, pode-se pedir ao sujeito passivo que
demonstre a declaração dos rendimentos que soa isentos.
→ O Art65º CPPT refere que o reconhecimento dos benéficos depende da iniciativa
dos interessados, mediante o requerimento que têm que apresentar, que é
específico para este fim (a menos que estejamos perante a circunstância de
pedido para informação vinculativa) e em que se pede o cálculo do benefício
requerido e em que se tem de se fazer prova de verificação dos elementos que
possibilitam o reconhecimento.
o O pedido tem de ser apresentado nos serviços com competência para
liquidar o tributo em causa, tendo de se referir às normas legais que
sustentam o direito a esse benefício.
o Os pedidos em causa levam a uma decisão, e quando haja deferimento,
tem de se fixar a data de início e a data de fim do benefício fiscal,
havendo sempre hipótese de recurso hierárquico quando se esteja perante
indeferimento.
o Quando se alterem os pressupostos, é possível que o mesmo seja
anulado ou revogado. No plano do contencioso, isto gera duvidas: a
impugnação prevista em relação ao processo tributário é uma
impugnação de liquidação, por exemplo, o contribuinte faz pedido para
reconhecimento do benefício fiscal e a Administração não o concede.
Poderá ele usar o instrumento de impugnação judicial? Não estamos
perante um ato de liquidação, estamos perante um ato de
reconhecimento, por isso, nesse caso não se pode usar a impugnação.
Logo, a possibilidade que existe é a de se utilizar uma ação
53
 administrativa especial, onde o contribuinte quer pôr em causa a
decisão da Administração, pelo que não vale a ação de impugnação (no
limite podia ir até ao reconhecimento do direito), mas o melhor é uma
ação administrativa especial. Portanto, a ação de impugnação não serve
para estes casos.

Procedimento de avaliação

→ É o processo que tem que ver com a determinação do valor de bens para
efeito tributário.
o A avaliação prévia é uma das hipóteses previstas no Art58º CPPT.
Assim, os contribuintes podem, se provarem que tem interesse legítimo e
pagarem uma taxa, solicitar a avaliação de bens e de direitos que
constitua base de incidência de um qualquer tributo, desde que essa
avaliação ainda não tenha sido feita.
o A avaliação que seja estabelecida vincula a Autoridade Tributária por
um período de 3 anos, mas o efeito que é vinculativo não vai ser
produzido caso haja reclamação ou qualquer forma de impugnação da
avaliação até que a mesma esteja decidida
o A avaliação pode ser direta ou indireta:
▪ Avaliação direta (é um tipo de avaliação prévia que pode ser
requerida): é a que resulta numa liquidação e corresponde à
observação direta sobre os factos presentes. Este tipo de
avaliação tem critérios de aplicação que dependem de cada um
dos tributos (Art81º LGT).
▪ Se existe autoliquidação, quem faz a avaliação direta é o
contribuinte, porque de resto, em regra, é a Autoridade Tributária.
Com a avaliação direta pretende-se determinar o valor real dos
rendimentos ou bens sujeitos a tributação, sendo possível colocar
em causa a avaliação direta dependendo essa impugnação de
serem sido esgotados todos os meios administrativos à mão do
contribuinte (quando falamos no esgotamento dos meios
administração previstos para a revisão, falamos de uma 2ª
avaliação ou revisão dos atos tributários).

54
▪ A avaliação indireta existe quando a direta não é possível, e se
caminha para uma circunstância em que se procura uma verdade
material aproximada. Pode existir nos casos do Art87º LGT
[casos de ordem prática; de incumprimento pelos contribuintes;
que podem levar à aplicação de presunções (como é o caso da
presunção do regime simplificado de tributação, por exemplo, os
advogados que ganhem menos de 200 000€ por ano podem ser
tributados pelo regime simplificado, isto é, pressupõe-se que 25%
do seu rendimento são custos de atividade, tendo de comprovar
através de faturas o equivalente a 15% desses mesmos custos) |
não obstante, há outros casos de avaliação indireta: por exemplo,
quando é impossível comprovar diretamente a matéria tributável
do imposto; quando a matéria tributável do sujeito passivo se
afastar em mais de 30%, para mais, da que resultaria da aplicação
de indicadores objetivos da atividade do contribuinte; os
rendimentos que se afastem de forma significativa dos padrões de
vida do contribuinte; os sujeitos passivos sem justificação
plausível apresente resultados tributáveis nulos ou prejuízos ficais
durante 3 anos; ou haja um acréscimo do património superior a
100 000€, mas não haja declaração de rendimentos ou havendo
declaração haja uma divergência injustificável].
• A. 87ºnº1 b) LGT refere-se aos casos de impossibilidade
de comprovação e quantificação direta e exata de
elementos indispensáveis à correta determinação da
matéria coletável de um qualquer imposto (um caso de
avaliação indireta, tendo os pressupostos no Art88º LGT).
A impossibilidade de comprovação existe quando: os
elementos de contabilidade não sejam suficientes; a
declaração é insuficiente; não há elementos de
contabilidade ou declaração; recusa de mostrar a
contabilidade; várias contabilidades; ou uma manifesta
discrepância entre valor declarado e valor de mercados
dos bens. Note-se que aqui falamos de conceitos
indeterminados, pelo que são uma dificuldade na
55
 aplicação deste artigo. Há uma dificuldade de
interpretação das situações que cabem no Art88º LGT.
• Art87ºnº1 c) LGT alude aos casos em que a matéria
tributável do sujeito passivo se afasta sem razão
justificada da que resultaria da aplicação de critérios
objetivos da atividade de base técnico-científica (onde o
seu regime vem desenvolvido no Art89º LGT, aplicando-
se, fundamentalmente, a rendimentos empresariais)
• Art87ºnº1 d) LGT refere os casos de rendimentos
declarados em IRS se afastarem significativamente, para
menos, sem razão de determinados padrões de rendimento
(constando o regime no Art89ºA LGT). Esta é uma
situação diferente, porque tem um padrão de vida e um
padrão de rendimento (que é o declarado). O Art89ºA nº4
LGT refere que nos casos em que a manifestação de
fortuna for um imóvel com um valor de aquisição igual ou
superior 250 000€, o rendimento padrão é de 20% do
valor de aquisição; se forem automóveis de passageiros de
valor superior a 50 000€ ou motociclos de valor a 10 000€
é 50% do valor no ano da matrícula, e vai tirando a cada
ano 20% sobre esse montante; barcos de recreio de valor
igual ou superior a 25 000€ considera-se o valor no ano de
registo de um abatimento de 20% por caso um dos anos
seguintes; as aeronaves de turismo são consideradas pelo
valor do seu registo também; ou quando os sujeitos
passivos apresentarem, sem razão justificada, resultados
tributários nulos ou prejuízos fiscais durante vários
exercícios consecutivos (esses períodos são de 3 anos), a
existência de uma divergência não justificada, de pelo
menos 1/3 dos rendimentos declarados e o acrescimento
de património ou consumo que tenham sido evidenciados
pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação.

56
 o Quem tem o ónus da prova sobre a realização dos pressupostos que
levam à avaliação indireta é a Administração. A participação do
contribuinte vai-se fazer a nível do direito de audiência prévia.
o NOTA: é possível fazer-se um pedido de revisão da matéria coletável
(Art91º LGT), por exemplo, para os casos de regime simplificado de
tributação. Assim como se pode fazer uma impugnação judicial, mas
atenção que a impugnação judicial sob avaliação indireta só existe
quando não dê origem a qualquer liquidação. A avaliação direta é
suscetível de impugnação contenciosa direta.

Procedimento de inspeção

→ A inspeção é relevante, porque pode resultar numa situação de liquidação

adicional (o que constituiria uma situação de desfavor do contribuinte). Importa
a distinção entre inspeção interna e inspeção externa:
o Externa: feita por autoridades no domicílio ou sede da empresa;
o Interna: feita sem que se vá ao domicílio ou sede do contribuinte [por
exemplo, foram apresentadas mais valias por negócio relacionado com
imóvel, que é uma casa de morada de família, nesse caso, a mais valia é
o preço pelo qual se vendeu o imóvel menos o preço de compra, e depois
há correções; Para além disso, pode-se somar ao valor de aquisição de
um imóvel as obras que tenham sido feitas nesse imóvel (muitas vezes,
no IRS, declara-se o valor das obras). Assim, a Autoridade Tributária
pode pedir ao contribuinte que comprove o valor da sobras, através de
justificativos/faturas das obras, sendo que o contribuinte leva à
Autoridade Tributária essas mesmas faturas].

18.03.2021

NOTA quanto ao procedimento da avaliação: Em relação à avaliação, há uma questão

quanto ao que está determinado quanto à impugnação judicial (Art86º LGT), pelo que
temos um contencioso de impugnação que esta pensado para o ato de liquidação. A
avalização direta é suscetível de impugnação direta (Art86ºnº1 LGT), dependendo de

57
se terem terminado com os elementos administrativos previsto para revisão, ou seja,
antes de se ir para a parte judicial, tem de se passar por procedimentos administrativos).
A avaliação indireta que vê que tenha por resultado um ato de liquidação, não pode
por si só ser alvo de impugnação contenciosa, pelo que só poderá quando não der lugar
a qualquer liquidação. Quando em causa esteja a impugnação da avaliação indireta,
podem ser utilizados os argumentos que se entender em relação aos pressupostos de
utilização da mesma. Quando esteja em causa um erro na quantificação da determinação
direta da matéria tributável, a impugnação judicial da impugnação depende de prévia
reclamação administrativa.

Procedimento de inspeção (continuação)

→ É especialmente relevante porque determina o montante das liquidações

adicionais, sendo o seu regime mais concreto determinado no regime
complementar do procedimento de inspeção tributária e aduaneira (DL n.º
413/98 de 21 de dezembro)
o Alguns elementos do regime:
▪ A existência de discricionariedade por parte da Administração na
seleção dos contribuintes e dos atos tributários escolhidos.
Portanto, há aqui um aspeto aleatório na escolha de contribuintes
e atos tributários escolhidos; claro que se houver uma
desconfiança na vida tributaria de um contribuinte, é natural que
haja uma inspeção.
▪ Distinção entre inspeção externa e interna e distinção entre
inspeção global e limitada
• Inspeções internas: aquelas que se fazem sem que a
inspeção “saia” do seu lugar
• Inspeções externas: a inspeção poderá estar, por exemplo,
na sede ou domicílio do contribuinte que esteja em causa
• Inspeções globais: se forem pensadas para toda a situação
tributária
• Inspeções limitadas

58
 Atenção: naturalmente que as inspeções se a uma situação em
concreto

→ Procedimento da Inspeção
o A inspeção começa com uma notificação e há uma assinatura de uma
ordem de serviço ou do despacho, este último é importante porque é
nele que se determina o âmbito e extensão da inspeção.
o Depois são praticados os atos materiais de inspeção necessários e há
uma nota de diligência (isto é, um documento em que se pode ver quais
os atos praticados na inspeção).
o Posteriormente é praticado um relatório de inspeção provisório, pelo
que é à luz deste que o contribuinte é notificado para a audiência
prévia, tendo direito a exercer a audiência prévia, que pode ser usado ou
não.
o Depois, passado o prazo para exercer o direito mencionado, o relatório
transforma-se em relatório final, havendo notificação da decisão, pelo
que, existindo liquidação a fazer, envia-se a notificação com a liquidação
a fazer, abrindo-se o prazo para o pagamento voluntário do tributo.
o Ultrapassado o prazo para pagamento voluntário, abre-se o prazo para
contencioso tributário, onde se vai poder usufruir do direito de
impugnação, por exemplo.

NOTA: Muitas vezes o ato de exercer ou não o direito de audiência prévia é um ato de
estratégia de contencioso. Há quem prefira nada dizer (seguir as coisas com
naturalidade para a fase de liquidação) e na impugnação usarem os argumentos que
tenham (os contribuintes). No entanto, também há contribuintes que preferem discutir
logo na audiência prévia com a Administração. Tendencialmente, há mais vencimento
na audiência quando há uma questão de facto (por exemplo, quando temos um erro de
calculo) do que quando é uma questão de Direito. Nestas últimas, é mais complicado
que se tenha o vencimento na audiência prévia, porque a inspeção já tomou uma posição
na questão de Direito e, com grande probabilidade, não será o facto de o contribuinte
vier dizer que há outra interpretação que vai alterar essa visão.

→ Prazo da inspeção

59
 o De acordo com Art46ºnº1 LGT, o prazo de caducidade da liquidação
suspende-se com a notificação ao contribuinte da ordem de serviço ou do
despacho no início da inspeção externa, cessando, no entanto, esse efeito
contando-se o prazo desde o seu início, caso a duração da inspeção
externa tenha ultrapassado o prazo de 6 meses após a notificação,
acrescido do período em que esteja suspenso o prazo para a conclusão do
procedimento de inspeção. Isto é relevante porque sabendo que há um
prazo de caducidade de liquidação de 4 anos, é provável que quando se
esteja a atingir esse prazo possa haver inspeção relativamente a impostos
perto da caducidade da liquidação. Caso se ultrapassem os 6 meses,
volta-se a fazer a contagem o prazo da caducidade da liquidação.
→ Os contribuintes sujeitos a este procedimento de inspeção têm um especial de
dever de colaboração com as ações de inspeção. Apesar disso, também têm
direitos: direito de estarem presentes nos atos de inspeção, direito ao silêncio,
direito a um contraditório formal, para além do que esta previsto quanto ao
direito de audiência prévia.
o Ao nível da LGT, o artigo mais relevante quanto à inspeção é o Art63º
LGT, sendo que no art63ºnº1LGT, estão previstos os direitos que a
inspeção tem: aceder livremente às instalações do contribuinte, isto é,
locais relacionados com a atividade); examinar os seus livros e registos;
aceder, consultar e testar o seu sistema informático;
▪ No âmbito da inspeção, é possível aceder a informação que esteja
protegida por sigilo profissional, dependendo esse levantamento
do sigilo de autorização judicial, uma vez que o sigilo
profissional é extraordinariamente importante (Art63ºnº2 LGT).
Não pode existir mais do que um procedimento externo
simultâneo em relação ao mesmo sujeito passivo ou obrigado
tributário (substituto ou responsável) imposto e período de
tributação (por isso a questão da inspeção global tem de ser
entendida dentro destes limites). Havendo uma exceção a essa
limitação, os casos em que o procedimento apenas visa uma
consulta, recolha de documentos ou confirmação de pressupostos
de Direito que o contribuinte esteja a invocar perante a
Autoridade Tributária (Art63ºnº3 LGT).
60
 ▪ Casos em que o contribuinte se pode recusar a cooperar com a
inspeção (Art63ºnº5 e 6º LGT): acesso habitação do contribuinte;
consulta de elementos de sigilo profissional; acesso a factos da
vida íntima dos cidadãos; violação de direitos de personalidade.
Quando o contribuinte invoque qualquer um destes elementos, a
inspeção só depois decorrer em relação a eles se houver
autorização judicial.

Procedimento de acesso a informações bancárias:

→ Aqui está em causa o sigilo bancário em que em que há interesses em conflito

(desde logo o próprio direito ao sigilo e o direito que tem a Administração em
combater a fraude e evasão fiscal). Durante muito tempo houve conversa à volta
da impossibilidade de quebrar o sigilo bancário e depois passou-se para a
questão da autorização judicial para a mesma, estando determinados um
conjunto de exceções, previstos no Art63º-B LGT, sendo que a Autoridade
Tributária tem o poder de aceder a todas as informações ou documentos
bancários listados, independentemente da dependência to titular dos
elementos protegido (art63º-B nº1LGT). Para o efeito existe aqui um especial
dever de fundamentação, que tem a ver com o ónus da prova em relação a
estes elementos (por exemplo, existência de indícios de prática de crime em
matéria tributaria; falta de veracidade no que é declarado; quando há indícios de
existência de acréscimos patrimoniais não justificados). Basicamente estão aqui
em causa elementos relacionados com a criminalidade tributária e com indícios
de falta de verdade relativamente às declarações e à situação patrimonial do
próprio contribuinte.
→ O pedido de informação deve ser fundamento e notificado à parte, podendo o
obrigado a dar informação recorrer judicialmente (o recurso que tem efeito
meramente devolutivo). Atenção: há um caso no Art63º-Bnº2 LGT em que estão
em causa familiares ou terceiros com relação especial com o contribuinte em que
o recurso tem efeito suspensivo. Caso se esteja perante um caso em que o efeito
do recurso não é suspensivo e depois é dada razão ao impugnante, sucede que as
informações em causa não podem ser usadas para qualquer efeito (não apenas
fiscal) em desfavor do contribuinte.

61
 → Portanto, há sempre direito de recurso à impugnação, tendo esta efeitos
suspensivo quando tenha a ver com terceiros face são contribuintes. No entanto,
se a impugnação por parte ou do terceiro ou do próprio contribuinte tiver
deferimento não se podem utilizar os dados contra ele, não só em relação à
questão fiscal, como em relação a outras.

Procedimento de reclamação graciosa (CPPT importante)

→ A reclamação graciosa é o processo impugnatório que visa a anulação dos

atos tributários, que pode ser total ou parcial e que nasce por iniciativa dos
contribuintes, substitutos ou responsáveis.
o Os princípios gerais quanto à reclamação graciosa estão no Art68º
CPPT. Atenção: não pode correr ao mesmo tempo impugnação judicial e
reclamação graciosa sobre aos mesmos factos e com o mesmo
fundamento.
o A interposição de reclamação graciosa não suspende a liquidação, o
que se determina no Art69º f) CPPT a contrario (“A reclamação tem
efeito suspensivo quando for prestada garantia adequada nos termos do
presente Código”) Este artigo remete para o Art199º CPPT, ou seja, a
garantia tem de ser idónea, podendo ser uma garantia bancária, uma
caução, um seguro caução ou qualquer meio suscetível de assegurar os
créditos do exequente. Portanto, passada a fase para pagamento
voluntário, abre-se a fase contenciosa e a fase executiva caso não
tenha existido pagamento. Se não houve pagamento, a reclamação
graciosa não suspende a execução, sendo que, o facto de se estar numa
circunstância de pôr em causa a legalidade de uma liquidação não obsta
ao princípio de Pagar (solver et repete), simplificando: paga primeiro,
reclama depois. Claro que o pode fazer mais tarde e suspende a
execução, mas a ideia aqui presente é que são dois caminhos autónomos.
O que é transmitido ao contribuinte é o seguinte: não se pense que por ter
dúvidas sobre a legalidade de uma liquidação o desonera de fazer o
pagamento da mesma, isto é, tem sempre de pagar. Se não pagar: ou

62
 prossegue o processo executivo; ou o processo executivo é suspenso pela
prestação de uma garantia (se for prestada garantia, não pode continuar
para a frente com a execução)
o A prova na reclamação é documental naquilo que seja indispensável à
descoberta da verdade material. Portanto, não existe aqui uma lógica de
uma prova que não se fique precisamente por esse aspeto material
o O procedimento de reclamação graciosa é a partida um procedimento
simples, sendo, muitas vezes, uma antecâmara da impugnação
judicial, com uma diferença: na reclamação graciosa há apenas duas
partes (Administração e o contribuinte: aqui é a Administração a decidir,
pelo que não há caso julgado, porque depois da decisão quanto a
reclamação graciosa abre-se um prazo ou para reclamação hierárquica;
ou impugnação judicial); na impugnação judicial há três partes
(Administração, contribuinte e tribunal, sendo este último que decide)
o O pedido para reclamação graciosa é feito pelo contribuinte
(reclamação escrita), sendo que os fundamentos são os mesmos da
impugnação judicial. O pedido é dirigido ao órgão de Administração
Tributária regional, apesar da instrução do pedido é feita pelo órgão de
Administração Tributária local do domicílio ou sede do contribuinte (isto
caso seja necessário haver instrução, que pode não ser necessário)
o Quem decide a reclamação graciosa será o dirigente do órgão
periférico regional da Administração Tributária da sede ou
domicílio do contribuinte, pelo que quem instrui o processo é o órgão
local do serviço de finanças e em regra quem decide é o órgão regional.
o O objetivo da reclamação é a anulação do ato tributário, podendo
essa anulação ser total ou parcial.
o Quanto aos fundamentos, segundo o Art70ºnº1 CPPT, os fundamentos
serão aqueles que permitem uma impugnação judicial, isto é, os que
estão previstos no Art99º CPPT. Basicamente, a preterição da lei, sendo
que qualquer ilegalidade é fundamento de impugnação.
o Abre-se o prazo para se fazer reclamação graciosa, e, a partir do
momento em que terminou prazo para pagamento voluntário, a partir do
momento em que há notificação de outros atos tributários ou em que se
conheça elementos que sejam lesivos da situação contribuinte. Em regra,

63
 é a partir do momento da notificação da liquidação e decorreu prazo para
pagamento voluntário das prestações tributárias, desde que as mesmas
tenham sido legalmente notificadas ao contribuinte, isto é a notificação
tem de ser perfeita, porque caso não seja perfeita, há uma possibilidade
de defesa por parte do contribuinte.
▪ Atenção: a razão para se fazer a impugnação tem por base uma
ideia aberta de ilegalidade (REMISSÃO DO Art70ºnº1 PARA
O Art99º CPPT). Os fundamentos para se fazer uma reclamação
graciosa podem ser fundamentos de facto e de Direito (são
fundamentos de Direito em relação à interpretação da lei; por
exemplo, se não existir uma correta quantificação de elementos
que levam a liquidação ou haver uma liquidação errada).
o O prazo para a reclamação graciosa é de 120 dias a contar a partir
do momento do termo do prazo para pagamento voluntário
(Art70ºnº1 CPPT). A instrução do pedido é feita pelo órgão periférico
local do domicílio/sede do contribuinte que não pode ter um período
superior a 90 dias, sendo que não será necessária instrução no caso de já
estarem presentes todos os elementos que dela façam parte. Quem
decide o procedimento de reclamação graciosa, em regra, é o dirigente
do órgão periférico regional da área da sede ou do domicílio do
contribuinte.
o A decisão pode ser para efeitos de contencioso e pode expressa ou
tácita; e de deferimento e indeferimento. Para o efeito, falemos da
regra do indeferimento tácito, que no Art106º CPPT (“A reclamação
graciosa presume-se indeferida para efeito de impugnação judicial após
o termo do prazo legal de decisão pelo órgão competente.”)
REMISSÃO PARA O Art57º LGT que determina que esse prazo é de 4
meses (assim o procedimento tributário deve ser concluído no prazo de 4
meses). Portanto, quando se inicia o procedimento tributário (neste
caso o procedimento tributário de reclamação graciosa) conta-se um
prazo de 4 meses, findo o qual existe indeferimento tácito. A partir do
indeferimento tácito começa a contar-se o prazo para impugnação
judicial (pode o contribuinte impugnar o indeferimento tácito), mas
também pode o contribuinte esperar que haja um ato expresso (por outras

64
 palavras: o facto de se ter deixado o prazo de impugnação judicial que se
abre com o indeferimento tácito, não quer dizer que esse prazo seja
último, pelo que se contará também o prazo a partir do momento em que
o ato seja expresso). A regra no procedimento tributário é a o
indeferimento tácito (art106ºCPPTcom REMISSÃO PARA O
Art57ºLGT), mas há uma exceção no Art133ºnº4 CPPT, que refere que
quando há um caso de um pagamento por conta (que é um pagamento
provisório feito pelo contribuinte), se decorridos 90 dias após a
apresentação da reclamação graciosa nada tiver sido dito, considera-se a
reclamação tacitamente diferida. Portanto, aqui temos um prazo especial
de 90 dias que se contam corridos (não esquecer que 90 dias não são 3
meses) e, de acordo com o Art133ºnº4 CPPT, 90 dias depois da
apresentação da reclamação sem que nada se diga há deferimento tácito.
Neste sentido, há uma pressão sobre a Administração, porque se esta não
responder, está a deferir o pedido do contribuinte e isto é assim porque
estamos perante um pagamento por conta e não um pagamento
definitivo, logo, tem lógica que se resolva de forma célere. Atenção que
se refe aos pagamentos feitos pelo próprio contribuinte.
o Da decisão de reclamação graciosa, é possível fazer-se recurso
hierárquico (Art76º CPPT, o recurso hierárquico é admitido e que tem
uma relação especial com o recurso contencioso, sendo, em regra,
meramente facultativo) e impugnação judicial (Art102º d) CPPT)
o A reclamação graciosa é, por natureza, facultativa, sendo que as
reclamações podem ser necessárias ou prévias quanto ato de impugnação
judicial (Arts131º, 132º e 133º CPPT):
▪ Art131º CPPT: quando há um caso de impugnação de
autoliquidação, a impugnação é obrigatoriamente precedida de
reclamação graciosa, que tem um prazo de 2 anos após a
apresentação da reclamação. Esta regra quanto à autoliquidação
tem uma exceção muito relevante, pois quando estiver em causa
apenas matéria de Direito e a autoliquidação tiver sido feita de
acordo com orientações genéricas emitidas pela Administração
Tributária, não há lugar à reclamação necessária.

65
 ▪ Art132º CPPT: quanto há um caso de retenção na fonte, aplica-se
o regime do Art132º nº3. Esta aplicação da reclamação necessária
apenas existe quando a retenção na fonte não é por conta do
imposto. Portanto, a regra de nos caos de retenção na fonte haver
uma reclamação necessária ou prévia é muito baixa.
▪ Art133º CPPT: quando há um caso de pagamento por conta, a
impugnação de um pagamento por conta depende de prévia
reclamação, feita no prazo de 30 dias a partir do momento em que
o pagamento indevido tenha sido feito. Se houver indeferimento
expresso, o contribuinte pode impugnar no prazo de 30 dias. Caso
de no prazo de 90 dias não tenha havido resposta da Adm. há um
deferimento tácito (a tal exceção).

NOTA: O prazo para reclamação graciosa é de 120 dias (não de 4

meses), contando-se a partir dos mesmos factos que possibilitam a
existência de impugnação judicial.

Procedimento de recurso hierárquico

→ Corresponde à solicitação feita ao superior hierárquico da entidade que

praticou o ato de uma nova apreciação deste. A regra geral consta do Art76º
CPPT. O professor sublinha que a decisão relativa ao recurso hierárquico é ela
própria suscetível de recursos contencioso a não ser que haja impugnação
judicial sobre o mesmo objeto.
o O prazo para recurso é de 30 dias a partir do momento em que haja uma
notificação do ato respetivo (por exemplo, a partir do momento em que
haja uma notificação do ato respetivo, por exemplo, quando haja uma
notificação de uma decisão de reclamação graciosa). Os recursos
hierárquicos, que a partir do momento em que são recebidos devem de
subir ao superior hierárquico em 15 dias (eles não vão ser apresentados
perante o próprio superior hierárquico) devem ser resolvidos em 60 dias,
tendo os recursos hierárquicos as características de serem facultativo e
devolutivo (Art67ºnº1 CPPT).

66
 o A existência de um recurso hierárquico corresponde a ideia de um duplo
grau de decisão dentro da Administração, podendo a decisão do
recurso hierárquico ser de deferimento ou indeferimento.
o Tramitação do recurso hierárquico:
▪ O contribuinte é notificado da decisão da reclamação graciosa e
tem um prazo de 30 dias para apresentar, perante o autor da
decisão da reclamação graciosa, o recurso hierárquico que é
dirigido ao mais elevado superior hierárquico do autor do ato (no
caso o Ministro das Finanças). Recebido o pedido de recurso
hierárquico, deve subir para o superior no prazo de 15 dias,
podendo o autor do ato nesses 15 dias revogar o ato total ou
parcialmente (por exemplo, se entender que tem sentido o recurso
hierárquico). Num prazo de 60 dias, deve o recurso hierárquico
estar decidido.
o Este regime está previsto nos Arts66º e 67º CPPT, consubstanciando-se
no duplo grau de decisão. A primeira decisão por parte de quem decide
(por exemplo, reclamação graciosa) e a segunda decisão do recurso
hierárquico.

Procedimento para aplicação da cláusula geral de anti abuso

→ A cláusula geral anti abuso está prevista no Art38º LGT, sendo que a ideia
presente é a de que, muitas vezes, há negócios jurídicos que cumprem as suas
formalidades que devem ter até efeitos civis, mas que não devem produzir
efeitos tributários e é em relação a estes que se aplica a cláusula geral anti abuso.
o O que sucede é que os códigos em especial têm cláusula anti abuso. Esta
é uma cláusula geral que se aplica para questões não abarcadas pelas
cláusulas especiais.
o Resultado da aplicação desta cláusula:
▪ Não sendo posta em causa a validade do negócio ele vai tornar-se
ineficaz no plano tributário, não obtendo os resultados que
obteria no plano tributário). Assim, a consequência é a de
ineficácia no plano fiscal do negócio jurídico que esteja em causa

67
o Elemento essencial para se determinar a aplicação da clausula geral
anti abuso:
▪ A ideia de existência de construções jurídicas que tenham o
elemento finalístico e finalidade principal seja a de obter uma
vantagem fiscal que tenha elemento de resultado (a frustração do
resultado que a lei fiscal pretendia, isto é, a tributação), em que
existe um elemento de abuso (ou seja, em que se tenha abusado
das formas jurídicas aplicáveis) e quando estão presentes estes
requisitos, há uma desconsideração do negócio efetuando-se a
tributação que venha a corresponder à verdadeira natureza
económica.
o Note-se que esta cláusula se aplica a todas as situações tributárias,
porque cada código em concreto pode ter a sua cláusula anti abuso.
Assim, esta é a válvula de escape do sistema, sendo que a aplicação
desta cláusula tem um procedimento especial, porque da sua
aplicação resulta uma insegurança relativamente ao mundo jurídico e
essa regra especial é a do Art63º CPPT.
o Tramitação:
▪ Quando se decide aplicar a cláusula geral anti abuso, tem a
Administração de fazer uma fundamentação especial que
descreva: a construção em causa; o fim principal que se
pretendeu alcançar; em que se identifique o negócio em causa;
e as normas de incidência que se lhe aplicam.
▪ Para se aplicar esta cláusula tem de se fazer audiência prévia
do contribuinte. Terá de existir um procedimento de inspeção,
quando estejam em causa as regras gerais da responsabilidade
e o direito de audiência prévia tem de ser exercido no prazo
de 30 dias contabilizados da notificação feita ao contribuinte
do projeto de aplicação da cláusula geral anti abuso (tem de
ser notificado que vai ser aplicada a cláusula anti abuso e qual
o fundamento para tal). Nesses 30 dias, o contribuinte pode
exercer o seu direito de audiência prévia, apresentando a
prova que entender. No caso em que o contribuinte solicitou
um pedido de informação vinculativa à Administração,

68
 durante 150 dias não se pode aplicar a cláusula geral anti
abuso, ou seja, quando se pretende aplicar a cláusula geral
anti abuso, existe um impedimento de o fazer caso o
contribuinte tenha feito um pedido de informação vinculativa.
Esta limitação conta-se entre o momento em que se fez o
pedido e 150 dias, sendo que, findo esse prazo e se não houver
resposta, pode recorrer-se à aplicação da cláusula geral anti
abuso.
o Nos casos em que se pretende impugnar os tributos com base na
aplicação da cláusula geral anti abuso, obrigatoriamente tem de se
fazer uma reclamação graciosa. O contraditório muitas vezes não
produz resultado.
o A aplicação da cláusula anti abuso vai levar a uma liquidação
adicional, sendo que, feita a liquidação adicional, abre-se o prazo
para impugnação que, no entanto, não pode ser direta, pelo que
primeiro vai ter de se passar pela reclamação graciosa necessária.
o Esta cláusula geral anti abuso é aplicada, muitas vezes, em relação a
operações que apenas são determinadas de uma forma para se pagar
menos imposto (por exemplo, celebra-se um contrato quando não era
necessário, mas ele é celebrado para fugir a uma obrigação de
pagamento de imposto).

08.04.2021

Esquema Sistemático do Contencioso Tributário

Em 1º lugar, consideramos o ato tributário. Posto isto, temos de atender que o

elemento essencial do ato tributário é o ato de liquidação (isto é, é a determinação do
montante de imposto a pagar). Podemos considerar dentro deste ato uma ideia de
lançamento em sentido amplo e estrito:

→ Em sentido amplo: é a determinação dos elementos objetivos e subjetivos que

levam ao pagamento de imposto (capacidade contributiva – consumo,

69
 património, rendimento que leva ao pagamento do imposto – um sujeito passivo
– pessoa singular ou coletiva que leve ao pagamento do imposto)
→ Em sentido estrito: é uma operação de natureza matemática pela qual perante um
determinado montante se aplica uma taxa para se determinar o imposto a pagar
em concreto.

Note-se que pode, à volta do ato de liquidação, suceder um litígio entre a Administração
e os particulares e como temos o principio de que a declaração de impostos feita por um
contribuinte se presume de boa fé e verdadeira, pode suceder que quando a
Administração Tributária tenha dúvidas sobre a declaração (porque acha que faltam
elementos; porque tem elementos a mais; porque os elementos não estão corretos)
vai/deve abrir processo de inspeção tributário que pode: ser interna ou externa; tem de
ser dado o direito de audiência ao contribuinte visado; dado esse direito, se a
Administração Tributária fizer um relatório final que leva a mais liquidação de
impostos, temos uma liquidação final com prazo para pagamento. A partir desse prazo,
colocam-se ao contribuinte 3 grandes possibilidades de intervenção:

→ Reclamação Graciosa: se for esta a opção e se passados 4 meses a

Administração Tributária nada tiver dito, há uma presunção de indeferimento. A
partir dessa presunção, abre-se a possibilidade ou de impugnar judicialmente
juntos dos tribunais fiscais ou de ir para os tribunais arbitrais. Ainda existe a
hipótese de recorrer ao recurso hierárquico, pelo que se a decisão for contrária
ao interesse do contribuinte abre-se de novo a possibilidade de impugnar
judicialmente ou perante tribunal arbitral. Note-se que perante os Tribunais
Arbitrais faz-se a impugnação do ato.
→ Impugnação Judicial
→ Impugnação perante tribunais arbitrais

Não é obrigatório que haja liquidação adicional para que exista um litígio à volta da
liquidação: por exemplo, se é feita uma liquidação de um imposto de uma
taxa/contribuição que se considera ser ilegal a própria contribuição não é necessária
uma liquidação adicional para se pôr em causa essa liquidação pois, essa liquidação é
posta em causa à luz de um Princípio de Defesa de Legalidade.

Por outro lado, a opção entre fazer-se uma reclamação graciosa ou impugnação, tem que
ver com a hipótese de na reclamação conseguir o deferimento do pedido haver uma

70
maior probabilidade de se conseguir o deferimento do pedido quando a questão
suscitada seja apenas de facto (por exemplo, uma errada contabilização do montante de
imposto a pagar) pois, se a questão for de Direito é mais complicado porque na fase da
reclamação apenas há 2 apartes (a Administração e o contribuinte). Ora, se a
Administração considera por exemplo, quando faz uma liquidação adicional que há um
determinado montante a pagar que o contribuinte discorda, em fase de reclamação a
Administração Tributária pode voltar atrás com o seu ato, mas isso é raro (por norma,
acontece mais perante um Tribunal de natureza tributária).

Note-se que no início da impugnação a Administração Tributária tem um prazo para, se

entender, revogar o ato (por considerar que ele é ilegal, por exemplo, ou que são
razoáveis os argumentos do contribuinte). Tudo isto, até agora, tem que ver com a
vertente declarativa.

Não esqueçamos que ao mesmo tempo que corre a fase declarativa pode correr uma fase
executiva e, esta última, inicia-se se passado o prazo para pagamento voluntario ele não
for feito. Abrindo-se a fase executiva das duas uma:

→ ou o contribuinte a deixa correr e pode depois fazer uma oposição a execução

se quiser
→ ou suspende a fase executiva se apresentar garantia (que tem de ser idónea
perante a Administração Tributária; uma garantia bancária).

No entanto, pode extinguir-se se pagar mais tarde com juros de mora e uma possível
coima.

Esta fase executiva é totalmente independente da fase declarativa (as duas podem correr
ao mesmo tempo). Acontece, por exemplo, muitas vezes que o contribuinte recebe a
liquidação adicional e não quer pagar. Aí cai na fase executiva e só aí presta garantia.
Antes disso não pode. O máximo que pode fazer é informar a Administração Tributária
de que vai apresentar essa garantia.

Caracterização do processo tributário

Em 1º lugar, o processo tributário é um processo pleno (é um processo pleno em

relação ao procedimento e ao seu resultado final) e um processo de legalidade (o

71
processo tem sempre de atender a aspetos de legalidade e não de oportunidade) O facto
de o contencioso ser pleno retira-se da CRP, onde se faz a previsão dos Tribunais
Fiscais e que esses tribunais são aqueles que julgam as relações jurídicas tributárias.
Note-se, mais uma vez, que o processo é tributário (e não fiscal), isto é, relativo a
impostos, taxas e contribuições.

Esta afirmação de que o processo é pleno pode gerar controvérsia porque aquilo que
está previsto nas regras processuais é muito claro em relação à determinação do ato
tributário que tem uma forma de resolução de litígios muito clara, que é a de
impugnação, mas quando estamos perante atos administrativos em matéria tributária,
muitas vezes, aquilo que são as formas processuais previstas no processo tributário
podem não resolver as questões suscitadas.

Há um conjunto de contribuições especiais financeiras que geram dúvidas quanto à

legalidade do processo da sua formação. Essas contribuições andam entre uma
determinação de serem uma prestação unilateral ou bilateral: se forem uma
determinação unilateral, tem de ser determinadas por lei e não podem colocar em causa
alguns princípios fundamentais como o princípio da capacidade contributiva (este
princípio é o que se retira do princípio da igualdade: quem tem igual
rendimento/consumo/património deve pagar o mesmo imposto, o que tem que ver com
o montante de imposto a pagar, sendo que para pagar o imposto tenho de ter capacidade
contributiva que é diferente consoante os sujeitos. Assim, tratar igual o que é igual, e
desigual o que sé desigual). Em relação a essas contribuições especiais, é colocada em
causa a base objetiva que determinada a existência dessas contribuições, porque são
contribuições especiais do setor bancário, energético, farmacêutico. Um dos argumentos
de defesa destas contribuições foi que eram transitórias, mas não são até agora. Por
outro lado, note-se que tendencialmente, é difícil conseguir a declaração de
inconstitucionalidade de um imposto, sendo que se se conseguir, vai haver sempre a
salvaguardada de efeitos já produzidos, mas esta é uma das áreas em que o Tribunal
Constitucional é conservador.

→ Exemplo: Uma associação empresarial/empresa que representa um conjunto de

empresas, que está preocupada com estas contribuições acabadas de referir. Essa
associação para ter legitimidade, tem dificuldade perante as formas processuais
tributárias, porque ela própria não é sujeita passiva e não vai pode impugnar.

72
 Ora, quem pode impugnar são as empresas. Ainda assim, se quiser atuar antes da
liquidação, vai ter que recorrer a meios administrativos (por exemplo, a
condenação da Administração à omissão de um comportamento: o
comportamento de liquidar uma contribuição que se considera ilegal). Deste
modo, há situações que se discutem materiais fiscais perante tribunais que não
são tributários. Aí, vale-se muito do que está determinado a nível do contencioso
administrativo (então, o contencioso administrativo é uma válvula de escape
para as incapacidades de intervenção do processo tributário).

Processo Tributário

1. Determinação da ação de reconhecimento de direito ou interesse legítimo em

matéria tributária (Art145ºnº3 CPPT: “As ações apenas podem ser propostas
sempre que esse meio processual for o mais adequado para assegurar uma
tutela plena, eficaz e efetiva do direito ou interesse legalmente protegido”): esta
ação tem de ser considerada o meio mais adequado, pelo que a opção é sempre
entre impugnação e esta ação de reconhecimento (se, por exemplo, um meio
processual administrativo for mais adequado, não se pode usar uma ação de
reconhecimento).
→ Quem tem legitimidade para iniciar este processo é sempre quem pode
invocar a titularidade de um direito ou interesse a reconhecer.
→ O prazo é de 4 anos depois da constituição do direito ou do
conhecimento da lesão que o interessado tem (Art145ºnº2 CPPT). Note-
se que as ações seguem os termos do processo judicial: caso o ato não
tenha sido praticado, a entidade que deve ser posta em causa é quem tem
competência para decidir o pedido (muitas vezes, a Administração
Tributária).
→ Esta ação acaba por se usar como ultima ratio pois, em regra, não é
esta que aparece nos Tribunais Tributários (a regra, é a impugnação
judicial). Apesar de tudo, esta ação para reconhecimento terá um âmbito
amplo podendo-se aplicar p.e., relativamente ao reconhecimento de um
benefício fiscal que não foi feito, podendo estar em causa a lógica de um
ato administrativo que é lesivo dos interesses do contribuinte.
Teoricamente, tem de se ver a possibilidade da sua aplicação para os
casos de exigência da prática de atos legalmente devidos (por exemplo, a
73
 Administração Tributária não atuou no prazo devido). Aqui, está na base
deste elemento uma exigência constitucional de defesa de direitos e
interesses.
→ DIOGO FEIO indica que esta ação para reconhecimento de direitos ou
interesses legítimos devia ter alguns aperfeiçoamentos porque a sua
determinação acaba por não resolver no âmbito do processo
tributário que acabam por não ter uma solução em concreto/forma
processual para poderem seguir, por exemplo, o fenómeno da
repercussão (a repercussão de um imposto corresponde à transmissão
económica da obrigação económica relacionada com o pagamento do
sujeito passivo a um terceiro). No caso do IVA, os consumidores não são
sujeitos passivos do importo (o último sujeito passivo é o retalhista),
sendo que, muitas vezes, há questões entre o sujeito passivo e o
repercutido (aquele em relação ao qual se fez a repercussão). Ora, a
determinação da impugnação judicial não resolve isso, porque tem de
estar em causa o sujeito ativo e sujeito passivo e o repercutido não tem
aqui lugar, mas este último tem um interesse de natureza tributária e
está incluído na relação judicial tributária em sentido amplo, porque
é ele que vai ficar com o ónus económico de pagamento do imposto.
Nessas situações parece estranho que conflitos entre repercutido e
sujeito passivo não sejam dirimidos pelos Tribunais Tributários, mas
sim pelos Tribunais Comuns. Isto não tem sentido porque são questões
que têm de ser resolvidas no âmbito dos Tribunais Tributários, na
medida em que a legislação tributária alargou a possibilidade de
intervenção dos repercutidos, mas quando esteja em causa o seu
relacionamento com o sujeito ativo (e não com o sujeito passivo).
Portanto, temos uma relação jurídica tributária triangular: A
(Administração Tributária), B (sujeito passivo), C (repercutido). O
repercutido não participa na relação tributária em sentido estrido, mas
tem ónus de pagar um imposto. Se esse C tiver um conflito com A, em
relação à forma como o sujeito ativo lançou o imposto essa questão vai
poder ser dirimida pelos Tribunais Tributários. Contudo, se a questão for
com o sujeito passivo, considera-se que a questão é meramente de preço,
pelo que é dirimida pelos Tribunais Comuns. DIOGO FEIO discorda
74
 disto referindo ser necessária uma alteração legislativa para clarificar
estes casos e chegar à conclusão que aqui os conflitos entre o sujeito
passivo e repercutido devem ser dirimidos pelos Tribunais Tributários.
2. Meios cautelares: teoricamente, podemos ter meios cautelares a favor do
contribuinte ou da Administração Tributária.
3. Princípios Processuais:
→ Princípio da Verdade Material: está naturalmente ligado as poderes do
juiz, que vai exercer a direção e o julgamento dos processos sob a sua
jurisdição, devendo realizar todas as diligências que considere uteis ao
apuramento da verdade. O juiz vai utilizar todos os meios de prova e
formas e intervenção necessárias à determinação da verdade
relativamente aos factos que forma trazidos à lide pelas partes. No
processo tributário, é natural que tudo se passa muito no plano
documental. Não é um processo em que obrigatoriamente tenha de existir
uma vertente testemunhal (pode suceder), mas a base é sempre uma base
documental. Portanto, é dentro desse âmbito que temos de enquadrar os
poderes de intervenção que os juízes têm.
→ Princípio de Colaboração: falamos de um dever especial das partes
(todas as partes processuais) no processo. Apesar de termos um esquema
entre duas partes e um terceiro, nenhuma delas pode recusar a colaborar
com a outra ou com o tribunal. A ideia é que de todo o processo está
organizado para se chegar a uma decisão que se aproxime da melhor
forma possível a verdade material.
→ Princípio da Celeridade: o processo deve estar concluído num prazo
razoável, que pode ser de 90 dias ou de 2 anos. Isto está ligado aos
poderes do juiz que vai exercer a direção e o julgamento dos processos
que estejam sob a sua jurisdição, devendo realizar todas as diligências
que considere uteis ao apuramento da verdade. Este Princípio da
Celeridade está referido na doutrina como sendo essencial no processo
tributário.
→ Princípio do Inquisitório: este está ligado à ideia de prova, isto é,
relaciona-se com uma ideia de que o juiz pode praticar os atos
necessários para atingir a verdade material, e pode fazê-lo de forma

75
 oficiosa, pelo que não depende do pedido feito pelas partes. Este
Princípio tem de se relacionar com o princípio seguinte
→ Princípio do Contraditório: corresponde a um instrumento das partes
que tem limites, mas que tem a ver com: um processo inicia-se porque há
uma iniciativa de uma parte, parte essa que vai intervir contra a
Administração Tributária. Esta última vai contestar no prazo que lhe seja
determinado, podendo suceder (Art112º CPPT) que o órgão periférico
regional da Administração possa revogar na totalidade ou parcialmente o
ato impugnado. Dentro de determinados limites não pode exceder o valor
da alçada do Tribunal Tributário de 1ª instância. Esta ideia, do Art112º
CPPT, corresponde à possibilidade de limitarmos o prazo de 30 dias as
circunstâncias em que determinadas ações caminham para as
impugnações judicias (isto é, a ideia é dar uma 2ª hipótese à
Administração para revogar o seu ato; há direções distritais que revogam
mais do que outras).
→ Princípio do Duplo Grau Inquisitório: no processo tributário há
recurso único. Portanto, da decisão do Tribunal Tributário de Círculo,
haverá recurso ou para o TCA ou para o STA (para as secções de
tributário e em alguns casos para o pleno). De uma forma genérica,
quando falamos de questões de facto, o recurso é para o TCA; quando
falamos de questões de Direito, o recurso será para o STA
4. Atores do processo tributário: são importantes para a determinação da
existência ou não da legitimidade.
→ Art9ºnº4 CPPT: “Têm legitimidade no processo judicial tributário, além
das entidades referidas nos números anteriores, o Ministério Público e o
representante da Fazenda Pública”. Ora falamos assim da
Administração Tributária; dos contribuintes (incluindo substitutos e
responsáveis); outros obrigados tributários; partes num contrato
fiscal; as que provem que têm um interesse legalmente protegido.
o Os responsáveis solidários têm legitimidade na estrita medida
em que lhes seja exigido o cumprimento da obrigação tributária.
Os responsáveis subsidiários (que é a regra) têm legitimidade se
tiver sido ordenada contra eles a reversão da execução fiscal ou
tenha sido requerida uma providência cautelar de garantia dos
76
 créditos tributários (ou seja, atuarão na estrita medida em que
sejam chamados à relação jurídica tributária). Portanto, têm
legitimidade os sujeitos passivos, tal como tem legitimidade a
Administração Pública, que vai ser defendida pelo
representante da Fazenda. O Ministério Público intervém
numa lógica de defensor da legalidade.
▪ Providências cautelares: são admitidas o arresto e
arrolamento a favor da Administração Tributária
(Art135ºnº1 alíneas a) e b) CPPT). Note-se que é
importante perceber que não existem providências
cautelares determinadas na lei que tenham por base a
posição dos contribuintes, mas antes a posição da
Administração Tributária.
→ Os tribunais terão que intervir na estrita medida em que tenham
competência, sendo importante a determinação da competência material,
territorial e hierárquica. A lógica é de remeter para o que está
determinado quanto ao processo administrativo, portanto, as regras
processuais tributárias vão ser regras sobre o processo em concreto, isto
é, sobre o processo de impugnação. Quanto à competência: a
competência material é a que advém dos casos que são abarcados na
impugnação judicial e na ação para reconhecimento de direitos e
interesses legalmente protegidos. Em regra, no plano hierárquico
começa-se pelos tribunais tributários. No plano territorial, é importante
determinar qual o órgão que praticou o ato.

NOTA: O processo judicial tributário pretende a tutela plena e efetiva em tempo útil de
todos os direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária (Art96ºnº1
CPPT). Os prazos de 2 anos e de 90 dias estão previstos no Art96ºnºs2 e 3 CPPT, pelo
que a ultrapassagem desses prazos tem meros efeitos de natureza disciplinar. Qual o
âmbito que tem o processo judicial tributário? Vejamos o Art97º CPPT que tem
listagem não exemplificativa (as primeiras alíneas deste artigo referem-se
fundamentalmente a circunstâncias relacionadas com a liquidação; aparecem as ações
para reconhecer de direito ou interesse em matéria tributária; também a ação
administrativa)

77
 → Por regra, os atos processuais são escritos e a listagem do Art97º CPPT é
taxativa.

15.04.2021

Processos em especial

O processo tributário é muito baseado na ideia de ato tributário, sendo este o centro
que se deve considerar como o fundamento deste processo (numa diferença face ao
processo administrativo que já evoluiu bastante para além da lógica do ato
administrativo). Assim, quando olhamos para o ato tributário, olhamos para as previsões
relativas às liquidações, sendo nas liquidações, em especial nas liquidações adicionais
(por exemplo, as que vem na sequência da inspeção), que se vai centrar este
contencioso.
O contencioso tem vários meios processuais, que estão postos à disposição dos sujeitos
da relação jurídica tributária. Importam os Arts98ºnº4 CPPT e Art97ºnº3 LGT,
salientando-se a ideia de que em caso de erro na forma de processo, ele será
convolado na forma de processo adequado (). O art97ºnº3 LGT diz “Ordenar-se-á a
correção do processo quando o meio usado não for o adequado segundo a lei” – esta é
a regra geral, mas que não deve ser entendida como um direito absoluto, nem como
acontece naturalmente, tendo em atenção a vertente de especial relevância que tem a
existência de impugnação judicial no processo tributário.

O processo de impugnação judicial é entendido como um meio processual com um

objetivo: anulação total ou parcial dos atos tributários, ou seja, o contribuinte pode ter
uma vitória, mas a vitória essa que pode não corresponder a totalidade da sua
liquidação, podemos ter uma determinação por parte do resultado final do processo, que
apenas considera parcialmente a razão do contribuinte, isto é, em que se considera de
forma partilhada a razão de cada um deles.

A ação de impugnação judicial é uma ação declarativa de simples apreciação. Note-se

que aquilo que se vai fazer numa ação, que é autónoma em relação a outras que possam
ocorrer por factos tributários noutras sedes de jurisdição (por exemplo, jurisdição
penal), há uma autonomia entre a determinação feita no plano tributário e as

78
determinações feitas quanto a outros ramos do direito. Por outro lado, é uma ação
simples de declaração porque declara o direito (ou seja, vai declarar a legalidade ou não
de uma liquidação). Salienta-se que se um contribuinte parte para a impugnação de uma
liquidação e se o faz tendo em atenção dúvidas sérias que tem sobre a liquidação
realizada, isso não lhe dá direito a não pagamento. De uma forma genérica (e que tem
de ser corrigida), o princípio é: paga primeiro, reclama depois. Contudo, não é pelo
facto de não pagar que não tem direito a impugnar (pode não pagar e prestar garantia;
pode não pagar de todo e impugnar). O que acontece nos casos em que não paga de todo
e impugna é que o processo executivo segue os seus termos de forma independente do
processo declarativo fiscal.
Portanto, o processo de impugnação judicial tem “apenas” por objeto a liquidação
(não tem por objeto a cobrança, sendo esta posta em causa no processo executivo pela
Administração Tributária que tem um direito à cobrança). Mesmo que a liquidação
não cumpra os pressupostos legais, mantem-se o direito à cobrança, isto é, pode-se
cobrar um imposto que não é devido. Se se determinar mais tarde que o imposto não é
devido, fazem-se correções necessárias.

Relação entre processo de impugnação judicial e reclamação graciosa

Em ambas o objetivo é colocar em causa a liquidação que foi feita, contudo existem
diferenças:
→ Quanto ao tempo de tramitação:
o Reclamação graciosa: contados 4 meses da sua proposição (a partir do
momento em que foi recebida pelo órgão da Administração Tributária),
começa-se a contar um prazo de 4 meses findo o qual se produz um
indeferimento tácito.
o Impugnação judicial: para esta estar decidido, demora-se 7 anos a ser
decidido de forma expressa.
NOTA: Outro elemento: o facto de se de formar a presunção de indeferimento tácito
não quer dizer que a Administração Tributária não esteja obrigada a praticar o ato, isto
é, se se deixar correr o prazo para impugnar a partir do indeferimento tácito, não quer
dizer que se o tenha perdido para sempre, apenas fica nas mãos da Administração, que
no fundo não sabem quando vão decidir).

79
 → Quanto à prova:
o Reclamação graciosa: o Art69º e) CPPT estabelece uma limitação dos
meios probatórios à forma documental sem prejuízo de serem
determinados pela Administração Tributária meios complementares de
prova indispensáveis a descoberta da verdade material, ou seja, não se
pode pensar que quando se apresente o texto da reclamação graciosa se
vá poder apresentar uma lista de testemunhas. A Administração
Tributária, na decisão que vai tomar, está limitada a uma forma
documental e pode ela própria chegar a conclusão que precisa de outros
meios, mas a ideia é que a decisão da reclamação seja o mais rápida
possível.
o Impugnação judicial: o princípio é de que são admitidos os meios
gerais de prova (sendo este processo escrito)
→ Quanto à natureza da decisão:
o Reclamação graciosa: a decisão resultante da reclamação graciosa é
uma decisão da Administração (por parte de quem praticou o ato), sendo
suscetível de impugnação judicialmente
o Impugnação judicial: a decisão resultante da impugnação judicial é
tomada por um terceiro (tribunal/juiz) e caminha para a força de caso
julgado
o Por outras palavras: a decisão tomada relativamente à Administração na
reclamação graciosa tem uma natureza mais provisória do que a que é
tomada em sede dos Tribunais Fiscais. Passada a fase do recurso único, e
com a decisão do TCA ou do STA, pode haver, por exemplo, um recurso
para o Tribunal Constitucional se nas decisões em causa se colocar uma
questão relacionada com a constitucionalidade das normas.
→ Quanto ao modo de contabilização das custas:
o É diferente para o tribunal ou para a Administração a questão da
impugnação judicial ou da reclamação, assim como é diferente a
possibilidade de isenção dessas mesmas custas.
Temos de distinguir vários casos:
→ Temos a interposição da impugnação judicial feita depois de ter sido
apresentada reclamação graciosa

80
 → Há casos de reclamação graciosa necessária (fundamentalmente casos de
autoliquidação);
→ Também podem existir casos em que a impugnação judicial é apresentada
depois de uma reclamação graciosa não necessária
Quando tiver sido apresentada uma reclamação graciosa antes da impugnação
judicial, esta deverá ser junta ao ser processo e apensa ao processo de impugnação
judicial sendo considerada no âmbito do processo de impugnação (Art111ºnº3 CPPA).
Quando tiver sido apresentada uma reclamação graciosa posterior à da
impugnação judicial (falamos do mesmo ato e fundamentação) essa reclamação deve
ser apensa a impugnação judicial, sendo considerada no âmbito do processo de
impugnação, ou seja, se a reclamação é deferida, isso terá efeitos sobre a impugnação.
Estas referências à apresentação de reclamação também se aplicam aos casos em que é
apresentado recurso hierárquico. Por isso, temos dois regimes que vão ser aplicados
quanto à apensação: antes ou depois da receção da impugnação.
Quanto aos fundamentos pelos quais é apresentada a impugnação judicial, verifica-
se que são os mesmos da reclamação graciosa (Art70ºnº1 CPPT).
→ Os fundamentos diretos que levam a possibilidade de impugnação judicial
constam do Art99º CPPT, sendo referidos de forma exemplificativa e tem que
ver com: errónea qualificação e quantificação de rendimentos, lucros, valores
patrimoniais e outros factos tributários; incompetência; ausência ou vício de
fundamentação; preterição de formalidades legais.
o Aqui releva o facto de esta listagem ser exemplificativa, mas é muito
aberta para vícios de natureza formal e material que o ato tributário possa
ter, sendo necessário atenção à fundamentação transmitida para a prática
do ato tributário, porque aí é que estão os vícios de atos materiais quanto:
à qualificação e quantificação, falhas de fundamentação incumprimento
de formalidades necessárias (muitas vezes, as decisões são materialmente
justas, mas se é incumprida uma formalidade, a impugnação é deferida);
e elementos relacionados com prazos.
Outras regras relevantes têm que ver com prazos (tempestividade com que é
apresentado o pedido), sendo que existem duas situações:
→ Art102ºCPPT: a impugnação é apresentada no prazo de 3 meses a contar de
um conjunto de atos (aqui contamos em meses, não em dias). O início de

81
 contagem de prazo mais relevante para impugnação judicial é o termo do prazo
para pagamento voluntário e o segundo mais importante é o da formação de
indeferimento tácito, sendo que também se contará a partir de: outras
notificações relativas a restantes atos tributários; à citação dos responsáveis
subsidiários; e ao conhecimento de factos especialmente relevantes.
→ Art134ºnº3CPPT: refere que as incorreções que existam nas inscrições
matriciais dos valores patrimoniais (inscrições matriciais) serão objeto de
impugnação judicial, no prazo de 30 dias, desde que o contribuinte tenha
pedido a correção da inscrição junto da entidade competente e esta recuse
ou não se pronuncie no prazo de 90 dias a partir do pedido. Portanto,
primeiro fazermos o pedido à Administração e se esta, em 90 dias não diz nada,
tem mais 30 (temos um total de 120 dias).
o Aqui importa a diferença entre deferimento expresso ou tácito, por
exemplo, se houver deferimento expresso dentro dos 4 meses a partir do
momento em que se apresentar uma reclamação graciosa não ficamos à
espera tácito.
Casos especiais em que há reclamação administrativa necessária
→ Caso da impugnação em caso de pagamento por conta (Art133º CPPT): o
pagamento por conta (isto é, pagamento provisório de imposto, realizado pelo
próprio contribuinte), pode ser impugnação judicialmente (por exemplo, quando
haja erro sobre os pressupostos da sua existência ou sobre quantitativo). A
impugnação depende de uma reclamação graciosa seja feita antes no prazo de 30
dias. No caso de, depois de 90 dias depois da apreensão não ter existido decisão,
há deferimento tácito.
o Portanto, no pagamento por conta pode haver impugnação, mas antes
tem de haver reclamação graciosa, que é necessária. Das duas, uma: ou
há indeferimento expresso em 90 dias (tendo o contribuinte 30 dias para
impugnar); se passaram os 90 dias sem resposta, há deferimento tácito.
→ Caso da autoliquidação (caso do IRC): aqui, o prazo para se fazer a reclamação
é de 2 anos depois da apresentação da declaração. Também na circunstância da
autoliquidação, a reclamação é necessária (podendo obviamente ser
apresentada logo, não é preciso esperar 2 anos)

Recordando alguns prazos:

82
 → 120 dias para a apresentação da reclamação graciosa (prazo contado em dias e
não em meses – Art70º CPPT)
→ 3 meses a partir dos factos do Art102º CPPT para apresentação da impugnação
judicial
→ No caso do pagamento por conta (aquele pagamento provisório feito pelo
contribuinte) está prevista uma reclamação necessária que é contabilizada a
partir do pagamento indevido. Essa reclamação deve ser feita nos 30 dias após o
pagamento indevido. Se a partir do momento em que é apresentada a reclamação
nada é dito nos 90 dias seguintes, passado este prazo, considera-se a reclamação
tacitamente deferida (exceção ao princípio do indeferimento tácito – Art133ºnº4
CPPT). Se dentro destes 90 dias houve indeferimento expressão, a partir desta
data conta-se 30 dias para apresentar a impugnação.
→ No caso da reclamação necessária quando haja autoliquidação, devendo ser
feita até ao limite de 2 anos a contar da data da apresentação da declaração.

Alguns elementos relacionados com a impugnação judicial/ algumas regras

práticas

→ O prazo começa a correr no dia seguinte ao da verificação do evento que faz

nascer o direito a impugnar.
→ O prazo de interposição de impugnação conta-se de forma continua, isto é,
não para aos domingos e feriados. Pode acontecer que o prazo termine num
desses dias, e aí o termo do prazo transfere-se par ao 1º dia útil seguinte.
→ Atos praticados em tribunal cujo termo de prazo termina em férias
judiciais transfere-se para o 1º dia útil posterior ao fim das ferias judiciais
NOTA: Todas estas regras foram suspensas durante os períodos de COVID, salvo para
prática de atos urgentes.

Como se inicia o processo de impugnação?

1. Apresentação da Impugnação/petição inicial:
→ A petição inicial é o documento apresentado perante o T. Tributário em
que se solicita a anulação de um ato tributário com base na sua
ilegalidade. Na petição inicial (feita pelo contribuinte contra a

83
 Administração Tributária) tem que terminar solicitando a anulação (tem
de ser claro). Note-se também que sendo apresentada esta petição inicial,
suspende-se a prescrição (Art49ºnº1 LGT).
→ A prescrição deve ser apresentada ao juiz do tribunal competente e deve
ser apresentada em articulado, de acordo com as regras gerais de
apresentação do articulado.
o NOTA: ela é apresentada no Tribunal Tributário competente ou
no serviço periférico local onde se deva considerar praticado o
ato (deve considerar-se praticado o ato na ara do domicílio ou
sede do contribuinte). Quando se apresenta a petição no serviço
periférico local, este deve enviar a petição para o tribunal no
prazo de 5 dias após ter sido paga a taxa de justiça inicial.
→ A petição deve ser apresentada em triplicado. Quando seja enviada por
correio, sob registo, a data considerada como apresentada é a data do
registo.
→ Na petição deve-se identificar (estes dados devem aparecer logo no
início):
o Ato impugnado;
o Entidade que o praticou;
o Deve ser feito o pedido em concreto (anulação do ato tributário);
o Expor os factos;
o Desenvolver a causa de pedir (vícios específicos que entendem
que o ato tributário tem);
o Desenvolver os fundamentos de Direito; indicar o valor do
processo.
→ Naquelas circunstâncias em que há ineptidão do pedido (Art98ºnº1a)
CPPT), temos uma nulidade insanável.
→ A impugnação apenas tem efeitos suspensivo sobre a execução quando
seja apresentada a garantia (normalmente uma garantia bancária).
Relativamente ao requerimento para prestação de garantia, apenas pode
ser prestado por ocasião da passagem do prazo para pagamento
voluntário. Muitas vezes, ainda antes de terminado o prazo para
pagamento voluntário, comunica-se à Administração Tributária que

84
 quando passar esse prazo se fará o requerimento de prestação de garantia.
Feito o requerimento de prestação de garantia, quando a garantia não
gere dúvidas, temos (mais ou menos) 1 mês e meio até ser aceite (mais
ou menos; conselho: se um cliente disser que não vai pagar, podemos
começar logo com procedimentos necessários para a prestação de
garantia). A prestação de garantia é importante, porque quando clientes
querem participarem em concursos públicos, precisam de ter, em
princípio, uma declaração que diga que não têm dívidas ao fisco. Esta
declaração existe, por exemplo, se tudo foi pago e há outros casos em
que há garantia, mas quando a garantia não está prestada, essa declaração
não é passada e considera-se que há incumprimento.
2. Contestação
→ A contestação é o documento da Administração Tributária, que surge na
sequência da notificação e o juiz notifica a contraparte e para responder,
e a defesa que é feita por impugnação ou por exceção. Salienta-se que a
falta de contestação não equivale a confissão.
→ Por outro lado, o juiz aprecia de forma livre a falta de contestação
especificada dos factos (Art110ºnºs6 e 7 CPPT)
→ A defesa na impugnação pode ser por ação ou exceção
NOTA: é preciso ter muita atenção à base factual, porque é essa que
determina os elementos que devem ser considerados provados ou não
provados. Por princípio, é bom constatar os factos de forma específica os
factos pois, caso contrairo, damos ao juiz liberdade de apreciação.
→ Relativamente à garantia, há a possibilidade de um contribuinte, sabendo
que não vai pagar, avisar a Administração Tributária no processo
executivo de que vai apresentar a garantia. É apenas um aviso
preventivo, pois entre momento em que começa a correr a necessidade de
prestar garantia (isto é, o fim do prazo para pagamento voluntário) e o
momento em que se apresenta a garantia, não é possível à Administração
dar uma declaração de que a situação do contribuinte é de cumprimento.
Só a partir do momento em que a garantia é prestada e aceite é que se
pode ter essa declaração, até la não é possível tê-la.

85
 o Só se entra em incumprimento depois de passado o prazo para
pagamento voluntário, até la não. Por exemplo, alguém que se
atrasa no pagamento, porque se esqueceu e paga no dia seguinte
ao do pagamento voluntário (só vai estar em incumprimento
durante o momento em que não pagou).
→ Pode acontecer que, durante o processo, o ato seja revogado, sendo este
um primeiro momento (Art112º CPPT). O órgão periférico regional da
Administração, dentro do prazo de 30 dias, pode revogar total ou
parcialmente o ato impugnado caso o valor do processo não exceda o
valor da alçada do tribunal de 1ª instância. Este prazo de 30 dias conta-se
a partir do momento em que o órgão periférico regional da
Administração recebeu o pedido para remeter o processo administrativo
de reclamação graciosa.
o Neste sentido, este é um 2º momento que se dá à Administração
Tributária para revogar total ou parcialmente o ato, é uma medida
que surge para retirar pressão sobre o sistema judicial tributário.
Resumindo, é apresentada a petição inicial e abre-se prazo para
contestação. Aberto este prazo, remete-se ao serviço periférico
local um pedido para que em 30 dias remeta o processo
administrativo para o tribunal. Neste período de 30 dias é
possível que haja uma revogação. Esta revogação será feita pelo
órgão periférico regional quando o valor seja mais baixo; quando
o valor ultrapasse o valor da alçada do tribunal de 1ª instância,
tem de ser feita pelo dirigente máximo do serviço.
o Se a revogação é meramente parcial, o órgão que faz a revogação
(ou o órgão periférico regional ou o dirigente máximo de
serviço), deve em 3 dias noticiar o impugnante para que este,
recebida a notificação, no prazo de 10 dias se pronuncie no
sentido de continuar com o processo (o que fará se nada disser ou
se declarar que mantem a vontade continuar com a impugnação).
Aqui o princípio é que a impugnação, se nada for dito mantem-se,
sendo que só não continuará se o impugnante, expressamente,
assim o quiser. No caso de revogação parcial, tem de se enviar de
qualquer o processo administrativo.

86
 o Se a revogação é total, isso tem de ser notificado ao representante
da fazenda pública, que em 3 dias tem de promover a mesma.
→ Ressalve-se que o juiz pode também enviar o despacho de
aperfeiçoamento ou até conhecer de imediato a questão fazendo, por
exemplo, um indeferimento liminar (este indeferimento liminar deve ser
utilizado com especial cautela)
3. Fase de Instrução
→ Falamos do momento em que são criados para o processo os elementos
de prova, para uma tomada de posição do juiz.
o O juiz procura a verdade material, deste modo, relativamente aos
meios de prova veja-se o Art115º CPPT determina que são
admitidos os meios gerais de prova.
→ Aqui existe uma lógica de inquisitório, de acordo com a qual o juiz tem a
liberdade de consideração da prova dentro de alguns limites (por
exemplo, as informações oficiais só terão força probatória quando sejam
devidamente justificadas e sempre que sejam juntas devem ser
notificadas ao impugnante). A consideração de se um documento é ou
não genuíno, deve ser impugnada 10 dias depois da apresentação do
documento ou da junção do mesmo ao processo. Se se fizer a contestação
da genuinidade do documento, pode-se fazer um pedido de confronto
com o original da certidão.
o Quanto à prova testemunhal, ela é admitida, mas não é uma regra
de aplicação no processo tributário pois, estes processos não são
muito orais (o processo tributário é muito mais um processo
escrito). São admitidas 3 testemunhas por facto e 10 testemunhas
por cada ato tributário impugnado (Art118ºnº1 CPPT).
▪ Quando há depoimentos, há uma audição (audiência
contraditória) onde: primeiro se inquire a testemunha pela
parte que a chamou; e depois a parte contrária fará o
mesmo. Deve haver gravação, mas se não houver, deve o
juiz passar o teor do testemunho a escrito. Quando falta
testemunha, essa falta não é motivo de adiamento de
diligência (preocupação com rapidez do processo).

87
 ▪ Pode interrogar diretamente as testemunhas o impugnante
e o representante da fazenda pública.
o Pode ser necessário a intervenção de peritos/pareceres técnicos
(por exemplo, pareceres de natureza contabilística). Esta é uma
das razões para a falta de celeridade, pois existem muitas
questões de natureza técnicas. Ora, pode haver prova pericial,
pelo que para o efeito, o juiz pode requerer pareceres técnicos
especializados, mas também pode ser ordenada pelo impugnante
ou representante da fazenda pública (na petição inicial e na
contestação).
▪ A existência da prova tem as mesmas regras do processo
civil e as despesas das diligências requeridas pelo
impugnante são suportadas por ele, entrando na regra final
das custas judicias (Art116º CPPT).

22.04.2021
4. Fase de Alegações
→ O processo tributário é essencialmente escrito pelo que nesta fase de alegações
existe um domínio da vertente escrita. Aqui não é admitida a prova, a não ser
por iniciativa do juiz, isto é, as partes não podem juntar mais prova e existe uma
pronuncia crítica sobre a prova produzida e as questões de Direito.
o Isto significa que as partes fazem, no fundo, é uma simples determinação
da sua posição relativamente às questões de facto (logo, em relação à
prova produzida) e às questões de Direito, sendo que não se pode juntar
mais prova, a não ser que isso seja feito por iniciativa do juiz.

5. Fase de vista pelo Ministério Público

→ Aqui o Ministério Público é entendido como defensor da legalidade e do
interesse público, mas não tem uma função ativa como aquela que tem
no processo penal.
6. Fase da Sentença

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→ Esta é a fase da conclusão dos autos (Art122º CPPT). Aqui sucede que,
se quem impugna o ato tributário decair de todo ou em parte naquelas
que eram as suas pretensões, vai ser condenado em custas, podendo ser
também condenado como litigante de má-fé (se estiverem cumpridos os
pressupostos para tal) tendo também, para além das custas, uma sanção
pecuniária.
o A sentença tem de ter uma estrutura:
▪ Identificar os interessados;
▪ Identificar factos que são objeto do litígio aferindo-se o
que ficou provado e o que não ficou provado;
▪ Dar uma síntese da pretensão do impugnante;
▪ A posição do represente da fazenda pública e do MP;
▪ Fixar as questões que devem ser solucionadas, começando
por ver quais os vícios que podem levar à inexistência ou
à nulidade e depois os que levam à anulação
➢ Dentro dos vícios deve analisar e determinar
aqueles que podem ser mais eficazes quanto à
tutela dos interesses ofendidos e aqueles que são
vícios subsidiários
o A sentença será nula se:
▪ Não tiver assinatura do juiz;
▪ Não houver especificação dos fundamentos de facto e de
Direito;
▪ Em casos em que exista uma oposição clara entres os
fundamentos e a decisão e em que falte a pronuncia sobre
questões que o juiz tem de conhecer ou quando haja
pronuncia sobre questões que não deve conhecer.
o Quando a sentença seja determinada ela deverá ser notificada
num prazo de 10 dias ao Ministério Público, ao impugnante e ao
representante da fazenda pública. O juiz é limitado em relação às
questões que deve conhecer e é livre quanto aos fundamentos a
utilizar na decisão, pelo que quando determinada, a decisão ela
não é negociável (não há liberdade de alterar a decisão que seja

89
 notificada às partes). A decisão será de anulação do ato tributário
ou de não anulação, podendo ser total ou parcial).
o O caso julgado vai ter como consequência, quando a decisão seja
de anulação, o facto de a Administração ter que reconstituir a
situação de legalidade, podendo a reconstituição ter como base
matéria substancial ou formal. Contudo, independentemente da
sua base, é uma obrigação da Administração Tributária advir a
reconstituir a situação tal qual ela deveria existir.
▪ Por isso mesmo, existe uma determinação de juros
indemnizatórios (Art43º LGT) que têm que ser pagos
pelos serviços quando houve um erro imputável aos
mesmos e daí resultou o pagamento de dívida superior ao
montante legalmente devido. Existe erro imputável aos
serviços sempre que a liquidação correta seja aquela que
resultaria da declaração do contribuinte (Art43ºnº2 LGT).
➢ Há erro imputável aos serviços (logo, obrigação de
pagamento de juros indemnizatórios) quando a
liquidação seja efetuada com base na declaração
do contribuinte e este tenha seguido, no seu
preenchimento, orientações genéricas da
Administração que sejam devidamente publicadas.
Isto importa porque se há algum erro na
declaração ele não é culpa do contribuinte, mas
sim das orientações da Administração
▪ Estes juros vão ser equivalentes no seu valor aos juros
compensatórios. Os juros em questão são pagos pelo
sujeito passivo no caso de, por facto que lhe seja
imputável, ter sido retardada a liquidação da totalidade ou
em parte do imposto devido, ou ter sido retardada a
entrega do imposto a pagar antecipadamente. Também
tem a obrigação de pagar estes juros quando tenha
recebido um reembolso superior àquele que era devido.
Estes estão previstos no Art35º LGT.

90
 ▪ Por fim, faltam os juros moratórios (Art44º LGT), que são
os devidos quando à falta de pagamento do imposto no
prazo devido que vão ser contabilizados até que o
pagamento seja feito
➢ Se a dívida em causa é paga no prazo de 30 dias
depois da citação, o prazo para pagamento desses
juros é contado até à data da citação (Art44ºnº4
LGT). Logicamente que passado o prazo para o
pagamento voluntário, sem que o pagamento tenha
sido feito, inicia-se a fase executiva. Iniciada a
fase executiva, o contribuinte vai ter citado da
dívida e se pagar no prazo de 30 dias, os juros de
mora apenas contam-se a partir do início da fase
executiva até ao momento da citação.
NOTA: Os juros indemnizatórios apenas são devidos se
peticionados.
o No seguimento desta lógica, quem vai executar a sentença do
Tribunal é a Administração Pública (ou seja, a sentença em si não
é impositiva no plano prático), na medida em que pode ser
necessário intimar a Administração um certo comportamento.
Neste sentido, a Administração Tributária vai ter que assumir
obrigatoriamente uma intervenção.
7. Impugnação
→ No processo de impugnação judicial podem existir atos
destacáveis/processos/incidentes que acabam por serem resolvidos de
forma autónoma.
o Falamos aqui de incidentes de assistência, de habilitação ou o de
apoio judiciário, existindo obrigatoriamente um prazo de resposta
ao incidente de 15 dias. Estas questões autónomas/prejudicais em
relação às quais o Ministério Público tem que obrigatoriamente
de se pronunciar, irá reger o CPC.
o o incidente de assistência (Art129º CPC) vai ser admitido nos
casos de intervenção de um substituto quando estejamos perante
impugnação determinados pelo substituído ou do responsável

91
 subsidiário pelas impugnações que sejam deduzidas pelo
contribuinte;
o o incidente de habilitação acontece em caso de morte do
impugnante.

Ação de reconhecimento de um direito ou interesse legalmente protegido

em matéria tributária
→ Esta é uma matéria fora da impugnação judicial em que, por exemplo,
podemos ter a necessidade de intervenção quando se esteja na base de uma
omissão lesiva por parte da Administração, em que tem que existir
obrigatoriamente um âmbito de intervenção distinto face ao da impugnação
devendo para o efeitos da ação de reconhecimento de um direito ou interesses
em matéria tributária utilizada quando seja o meio mais adequando para
assegurar uma tutela plena, eficaz e efetiva do direito ou interesse legalmente
protegido (Art145ºnº3 CPPT).
→ É uma ação de simples apreciação que tem uma tramitação que é idêntica à da
impugnação.
→ Tem legitimidade ativa para apresentar estas ações aqueles que possam
invocar a titularidade de um direito ou interesse a reconhecer num prazo de
4 anos após a constituição do direito ou do interesse (Art145ºnºs1 e 2 CPTT).
Estas ações seguem os mesmos termos do processo de impugnação (Art145ºnº4
CPPT). Contudo, não podemos ver estas ações como uma espécie de meio
subsidiário às ações de impugnação judicial.
→ A ação prosseguirá sempre que for a mais adequada para o efeito (por
exemplo, quando se fale em avaliação de imóveis e do direito que o contribuinte
tem à avaliação). Contudo, acontece muitas vezes que esta ação não seja a
mais adequada como meio processual, por exemplo, quando se fale da
contribuição extraordinária para o setor farmacêutico, contribuição essa que não
leva a liquidações quando exista acordo entre a associação representativa das
empresas e a Administração, porém, imagine-se que alguém quer colocar em
causa essa mesma contribuição.
→ Poderá usar a impugnação judicial?

92
 o Para haver uma impugnação tem de haver uma liquidação, mas aqui não
existe pelo que não poderá existir impugnação judicial. Note-se que a
impugnação apenas vai poder ser colocada pela empresa que vai ser
sujeito passivo.
→ A ação para reconhecimento de um direito será a forma adequada?
o Antes de mais aqui é difícil de dizer qual o direito em causa porque, por
exemplo, quando uma empresa que está na associação representativa das
mesmas e assinou o tal acordo que leva à não liquidação, é difícil que
essas empresas venham pedir o reconhecimento ao direito de não
liquidação porque já o tem ou o reconhecimento de um direito ao não
lançamento de uma determinada contribuição. Logo, a melhor forma será
a de utilizar o instrumento processual do Direito Administrativo de
condenar à omissão de um comportamento de liquidação.

Meios processuais cautelares

→ Os meios processuais cautelares são aqueles que surgem em casos de urgência
em relação a meios céleres em que se procura evitar lesões irreparáveis. Deste
modo, para se avançar para uma ação cautelar basta uma simples
aparência da existência do direito ou uma antevisão de um dano.
→ Durante tempo se dizia que esta ações cautelares poderiam ser a favor da
Administração Tributária ou do contribuinte, mas hoje a previsão que temos no
código é apenas das ações cautelares a favor da Administração Tributária
(aqui há uma diferença com o processo administrativo, porque o processo
tributário é mais fechado relativamente à admissibilidade de ações de natureza
cautelar). O Art135ºnº1 CPPT refere de forma taxativa as providências
cautelares que são admissíveis a favor da Administração Tributária no processo
judicial tributário. Assim, temos como possibilidade:
o Arresto: leva a uma circunstância em que o arrestado não perde a
propriedade dos seus bens. Portanto, atos de disposição sobre os bens
que são arrestados são eficazes, mas corresponde um pouco à ideia de
que a Administração quando tenha fundado receio da diminuição da
garantia da cobrança e o tributo esteja a ser liquidado em fase de
liquidação, existe a possibilidade de utilizar o mesmo regime do

93
 CPC. Utilizando o regime do CPC, está inerente a ideia de controlar os
bens/ficar com eles, nunca perdendo o proprietário a propriedade sobre
os mesmo e qualquer ato de disposição sobre os mesmos não é eficaz. O
arresto é determinado pelo Tribunal Tributário de 1ª instância da área do
domicílio da sede do executado e para haver arresto tem que existir
perigo de não pagamento. Logo, o arresto fica sem efeito assim que o
imposto é pago ou quando seja prestada garantia.
o Arrolamento: surge relacionado com a ideia de descrição, avaliação e
depósito de documentos. Aparece quando haja fundado receio de
extravio, dissipação de bens ou de documentos relacionados com as
obrigações tributárias. É determinado pelo Tribunal Tribuário de 1ª
instância da residência sede ou estabelecimento do contribuinte. Aqui
aplicam-se as regras do CPC.

Meios processuais especiais/acessórios

Processo de intimação para um comportamento
→ Temos a intimação para a consulta de documentos e passagem de certidões, a
produção antecipada de prova e a execução de julgados (esta última acontecerá
nos casos em que há uma decisão condenatória da Administração e a mesma não
está a ser executada pela mesma). Regulam estas regras as normas do processo
nos tribunais administrativo. Quando ao caso, que é mais relevante na execução
de julgados, o prazo para que exista uma execução espontânea por parte da
Administração conta-se a partir do momento da remessa para a Administração
Tributária (mais precisamente para o serviço competente para executar a
decisão), pelo que o interessado pode requerer ao tribunal essa remessa no prazo
de 8 dias após o transito em julgado da decisão.
o Logicamente que a intimação para um comportamento apenas vai
poder ser aplicada se nenhum outro ato processual tiver os efeitos
desejados.
▪ Tem de se identificar a omissão, o direito ou interesse legítimo
violado e a Administração tem que aplicar o regime respondendo
ao pedido feito pelo contribuinte no prazo de 15 dias.

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 o No que diz respeito a este processo é importante distinguir o Art146º
CPPT (que é o artigo de um meio processual acessório) do regime do
Art147º CPPT que se refere a uma ação de intimação para um
comportamento autónomo, sendo que esta intimação é aplicável quando
seja o meio mais adequado para assegurar a tutela plena e eficaz dos
direitos dos contribuintes. É também um processo que deve caracterizar
pela celeridade possível.
Processo de derrogação do sigilo bancário
→ Falamos dos casos em que há um recurso por parte do contribuinte, porque, em
regra, o sigilo bancário existe sempre, pelo que a Administração vem pedir o seu
levantamento através de decisão administrativa, tendo o contribuinte, através da
lei, o direito a um recurso especial).
o Este recurso é determinado em processo urgente sendo obrigado o
contribuinte a justificar as razões da sua discordância quanto à
derrogação do sigilo bancário e a apresentar esses argumentos juntos do
Tribunal de 1ª instância do seu domicílio, tendo 10 dias a contar do
momento da notificação da decisão para o efeito, sendo que a petição não
tem que seguir formalidade especiais, não tem de ser subscrita por um
advogado e deve ser acompanhado pelos elementos de prova
considerados relevantes pelo contribuinte. O Diretor Geral dos Impostos
poderá pôr em causa a petição do contribuinte no prazo de 10 dias. Por
fim, a decisão deve ser tomada em 90 dias a partir da entrada do
requerimento inicial (Arts146-A a 146º-D CPPT).
o Este é um processo célere e que surge na sequência de uma decisão da
Administração pela qual a mesma derroga o sigilo bancário de um
contribuinte.

Processo executivo/execução fiscal

→ Aqui estão presentes elementos jurisdicionais e não jurisdicionais, onde se
assume um objetivo de realização de um direito de crédito em concreto.
→ A base do processo executivo, em Direito Tributário, parte da ideia de uma
preferência pelo direito do credor, pelo que o credor tem o direito de penhora de
bens como forma de garantir o pagamento da dívida. Estas dívidas de natureza

95
 fiscal são defendidas de uma forma especial pelo legislador porque se baseiam
num direito de crédito de natureza pública (ou seja, distintos dos direitos de
créditos que eles também têm numa base executiva do Direito Civil, por
exemplo).

29.04.2021
Processo executivo/execução fiscal

A base do processo executivo em Direito Tributário parte da ideia de uma preferência

pelo direito do credor, pelo que o credor tem o direito de penhora de bens como forma
de garantir o pagamento da dívida. Estas dívidas de natureza fiscal são defendidas de
uma forma especial pelo legislador porque se baseiam num direito de crédito de
natureza pública, ou seja, distintos dos direitos de créditos que eles também têm numa
base executiva do Direito Civil, por exemplo.

O processo de execução fiscal tem de ser visto como um meio que objetivo a
realização de um direito de crédito onde estão presentes elementos não jurisdicionais,
isto é, neste processo não estão apenas elementos de natureza jurisdicional. Este
processo tem o objetivo focado na realização do direito de crédito, porque há
processo executivo na estrita medida em que não houve pagamento voluntário. Portanto,
as duas questões estão entre si relacionadas, pois, se houver pagamento voluntario não
há processo executivo.

Uma consequência relevante é a de que quando alguém deixa passar o prazo de

pagamento voluntário, entra em incumprimento face à Administração, mas, em
muitos casos vai-se querer impugnar ou reclamar e apresentar uma garantia para
suspender a execução. Ora, entre o fim do prazo de pagamento voluntário e a efetivação
da garantia, estamos perante uma circunstância em que o contribuinte fica como um
incumpridor no plano fiscal (isto pode ser, por exemplo, um mês e meio. Isto é
relevante para as empresas que queiram concorrer em concursos públicos, pois
necessitam de uma certidão de que as suas questões tributárias não estão em situação de
incumprimento.

96
Este processo executivo corresponde a uma ideia de preferência pelo direito do
credor, sendo que a relação jurídica tributária é uma relação obrigacional, isto é,
há um credor que tem direito a receber o pagamento que está determinado por via
legal e que vai ser cobrado perante cidadãos/empresas privados numa relação de
desigualdade entre credor-devedor, porque o credor pode determinar o regime legal
em causa).

Para que exista a possibilidade de execução temos que estar uma dívida certa; líquida;
e exigível. Ultrapassado o prazo para o pagamento voluntário do tributo do imposto, é
extraída pelos serviços competentes uma certidão de dívida (Art88ºnº1 CPPT), que
deve conter elementos deem certeza quanto à sua existência (identificação do devedor;
descrição das situações que originam a coleta; número de processos; proveniência da
dívida; o seu montante; etc.)

Esta certidão de dívida será o documento base dos títulos executivos para a
execução fiscal (Art162º CPPT). Os títulos executivos são os documentos que
permitiram a cobrança coerciva. Nestes títulos deve constar claramente a menção à
entidade promotora da execução; a sua assinatura; a data de emissão do título; nome e
domicílio do devedor; natureza e origem da dívida; montante.

Quando falamos da execução, não estamos num caso onde se discute a legalidade e a
validade da dívida, estando apenas numa relação entre o credor, o executado e o órgão
de execução fiscal. Note-se que a relação fulcral neste processo é quanto a estes dois
últimos.

No Art148º CPPT está determinado o que está no âmbito da execução fiscal: os

tributos; as coimas e outras sanções pecuniárias sentenças relativas a contraordenações
tributárias; as coimas determinadas no regime geral das infrações tributárias; outras
dívidas ao Estado e a outras pessoas coletivas de Direito Público que devam ser pagas
por força de ato administrativo e até se alargou esta possibilidade às portagens pagas
eletronicamente (“scuts”); reembolsos e reposições;

Relativamente ao sistema da nulidade (Art165º CPPT):

→ Existem nulidades insanáveis, pelo que aqui a preocupação, por parte do

legislador, é a determinar bem aquele que são os elementos que permitem a
execução. Alguns casos que geram nulidades insanáveis:

97
 o Ninguém pode ser executado caso não lhe tenha sido comunicada a
existência do processo de execução fiscal. Logo, quando tenha sido posta
em causa a possibilidade de defesa por parte do interessado.
o A falta dos requisitos essenciais do título executivo (Art162ºss CPPT)
quando os mesmo não possam ser supridos por prova documental
→ O efeito da nulidade dos atos resulta na anulação dos passos subsequentes
do processo aproveitando-se apenas as peças que sejam uteis ao
apuramento dos factos, sendo a nulidade de conhecimento oficioso e podendo
ser arguidas até ao final do processo. Contudo, este é um processo que tem como
característica o facto de existirem atos que são praticados pela Adm. e atos que
são praticados pelo Tribunal. Note-se que segundo o Art150º CPPT, a
competência para a execução fiscal é uma competência da Administração
Tributária: iniciando-se o processo de execução por atos que sejam praticados
no próprio órgão da Administração Tributária que tenha sido designado para o
efeito pelo chefe máximo do serviço; nada se dizendo, será o serviço da sede
ou domicílio do contribuinte (Art150º CPPT).

Os elementos de instauração pela Administração do processo de execução constam do

Art188º CPPT, pelo que o ato de citação do executado pelo órgão de execução fiscal é
o principal ato. Este procedimento está hoje facilitado porque são executados
eletronicamente.

Quanto aos atos praticados pelos tribunais (Art151º CPPT),

→ Podemos dizer que são atos de precisão, pelo que serão competentes para o
efeito os tribunais da sede ou domicílio do devedor. Os tribunais decidem os
embargos; a decisão, os incidentes que sejam referidos; determinam se são
aplicáveis os requisitos para aplicação da responsabilidade subsidiária.

Quanto aos sujeitos, veja-se a posição do executado, do exequente e do órgão de

execução fiscal, sendo que este último pode promover a execução das dívidas.

→ Quando a execução seja nos tribunais a legitimidade é do Ministério Público

(Art152º CPPT)
→ Relativamente a legitimidade dos executados:
o Os arts153ºCPPT e 22ºssLGT referem-se aos casos de responsabilidade
tributária (esta responsabilidade distingue-se da responsabilidade por
98
 dívidas tributárias) que é de um terceiro que não o contribuinte. Esta
responsabilidade vai abranger a totalidade da dívida e, em regra, é apenas
subsidiária, ou seja, só se avança para a responsabilidade tributária nos
casos em que o devedor originário não tem possibilidade de fazer o
apagamento (Art22ºnº4 LGT). Estes sujeitos responsáveis podem colocar
em causa a dívida principal e a sua responsabilidade é efetuada por
reversão do processo de execução fiscal (Art23ºnº1 LGT).
▪ Sendo a regra a execução subsidiária, a mesma vai depender da
insuficiência de bens penhoráveis por parte do devedor principal.
Para que seja feita a reversão é preciso cumprir uma audiência
prévia dos executados.

Casos especiais de execução

Um exemplo destes casos especiais de execução será a substituição tributária prevista

no art28ºLGT.

Salienta-se o caso da execução sobre os membros de corpos socias ou diretores de

empresas (Art24º LGT). Podem ser responsáveis os administradores das sociedades; os
diretores; os gerentes; e outras pessoas que exerçam, ainda apenas que seja de facto,
funções de administração ou de gestão em pessoas coletivas (por exemplo, alguém que
assina cheques). Esta responsabilidade é subsidiária, isto é: apenas depois de se ter
tentado executar a empresa e de se fechar à conclusão de que não se consegue com essa
execução pagar a totalidade da dívida tributária é que podem ser chamadas as pessoas
referidas. Contudo, temos de distinguir dois regimes:

→ Art24ºnº1 a) LGT: este regime dita que aquele que pelas dívidas tributárias cujo
facto constitutivo se tenha verificado durante o exercício do seu cargo de
administração ou de direção ou nas circunstâncias em que o prazo legal de
pagamento termine depois desse mandato, os diretores ou administradores
poderão ser responsáveis quando tiver sido culpa sua que o património da pessoa
coletiva se tornou insuficiente. Portanto, quando o facto tributário nasce durante
o mandato ou antes e o prazo legal de pagamento termine depois desse mandato,
é a Administração Tributária que tem de provar a culpa dos administradores (é
uma prova muito difícil).

99
 → Art24ºnº1 b) LGT: este regime consagra que pelas dívidas tributárias cujo prazo
legal de pagamento tenha terminado durante o mandado da administração ou do
diretor, a responsabilidade será destes quando não consigam provar que não lhe
foi imputável a falta de pagamento, ou seja, têm que provar um facto negativo,
isto é, de que não lhes é imputável a circunstância de falta de pagamento (é uma
prova que tem que ser feita pelos administradores, chamada “prova diabólica”).

Estes responsáveis podem sempre pôr em causa a existência da dívida (mas isso não
para a execução) e têm também legitimidade para o exercício da oposição à
execução quando seja possível.

Citação

→ A citação é o ato essencial no processo executivo (tal como temos no processo

declarativo a notificação, aqui temos a citação dos responsáveis, que é feita à luz
do Art160º CPPT. A citação que existe genericamente também existem em
relação aos responsáveis subsidiários. Têm de ser citados sobre as quantias pelas
quais respondem. Sendo vários os responsáveis subsidiários, a falta de citação de
um, dois ou três, não impede o andamento do processo. No caso do pagamento
não ser feito dentro do prazo ou decair na sequência da oposição, os
responsáveis subsidiários suportarão as custas deles e do devedor originário.
→ A noção geral de execução consta do Art35ºnº2 CPPT, pelo que é o ato
destinado a dar conhecimento ao executado de que foi proposta contra ele uma
execução ou que está a ser chamado a essa execução (este último caso é o dos
responsáveis tributários). Assim, quem inicia a execução será a
Administração que têm que citar o executado.
→ Neste âmbito, salienta-se a importância da remissão do art35ºnº2CPPT para o
art189ºCPPT, sendo que este último se refere aos efeitos e função das citações.
→ Quanto aos requisitos formais das mesmas, vejam-se os Arts190ºss CPPT, pelo
que há a necessidade de na citação vir referir o prazo para a execução
(Art190ºnº2 CPPT)

A execução inicia-se com uma petição inicial que deve ser entregue em triplicado
onde se referem os documentos, testemunhas e demais provas a requerer. A petição é
apresentada no órgão de execução fiscal que está a fazer a execução, devendo ser

100
apresentada num prazo de 30 dias a contar da citação. Entregue a petição no serviço de
finanças, este deve organizar o processo no prazo de 20 dias e enviá-lo para tribunal.

Note-se que é possível pagar-se a dívida em prestações mensais iguais (Arts196º a 198º
CPPT), sendo estas determinadas depois de um requerimento dirige ao órgão de
execução fiscal, ou seja, para quem queria pagar em prestações, tem que se deixar que
comece a execução. Logo, deixa passar o prazo para o pagamento voluntário e apresenta
um requerimento para fazer o pagamento em prestações.

Existem duas grandes formas de reação ao processo executivo:

→ Oposição à execução
o Relativamente a esta vejam-se os arts203ºssCPPT. A oposição é a
principal forma de reação no que toca ao processo executivo, sendo o ato
pelo qual o executado coloca em crise a pretensão executiva do credor
tributário. Esta oposição será estabelecida no prazo de 30 dias a contar
do conhecimento da execução (os prazos, quando haja vários devedores
podem ser independentes entre eles), isto quando haja oposição à
execução, mas tenha pagado, havendo uma obrigação do órgão de
execução fiscal de comunicação desse facto.
o Fundamentos da oposição (Arts204º e 205º CPPT)
▪ São os seguintes:
• Inexistência do imposto;
• Ilegitimidade da pessoa citada;
• Falsidade do título executivo;
• Prescrição da dívida exequenda;
• Falta de notificação ou de pagamento dentro do prazo de
caducidade (em regra 4 anos);
• O pagamento que foi feito;
• Duplicação da coleta;
• Etc.
o A petição inicial deve ser entregue no órgão de execução fiscal que está a
fazer a execução (Art207ºnº1 CPPT), pelo que recebida a petição inicial
pelo órgão, a oposição deve, no prazo de 20 dias, ser remetida ao

101
 Tribunal Tributário de 1ª instância. Contudo, ela poderá ser rejeitada
de forma liminar quando: seja deduzida fora do prazo, haja manifesta
improcedência; ou quando não é alegado nenhum do fundamento de
oposição do Art204º CPPT. A oposição será sujeita a um despacho
liminar, sendo admitidos todos os meios de prova (Art211º CPPT)
o A oposição suspende a execução quando haja prestação de garantia
(Art199º CPPT que remete para o Art212º CPPT), tendo de ser idónea;
podendo consistir numa garantia bancária, caução, seguro-caução,
penhor ou hipoteca voluntária.
→ A reclamação relativamente a decisões proferidos pelo órgão de execução
fiscal que afetem direito e interesses legítimos do executado ou de um
terceiro (Arts276º e 277º CPPT)

Recursos das decisões dos Tribunais Tributários

Neste âmbito, destacam-se os seguintes aspetos:

→ No processo tributário, os recursos correspondem à reapreciação de um

tribunal superior de uma decisão de um tribunal inferior quanto ao juízo feito
quanto à legalidade ou quanto aos factos, sendo que o objeto dos recursos
são os atos jurisdicionais anteriores.
→ O recurso das decisões do tribunal de 1ª instância pode ser feito ou para o
TCA (questões de facto) ou para o STA (questões de Direito), ou seja, não
há duplo recurso (isto é, ou se recorre para o TCA ou para o STA)
→ A tramitação dos recursos dos tribunais tributários está prevista nos
arts280ºssCPPT.

CASOS PRÁTICOS

1. António recebeu uma citação com uma nota de liquidação, no valor de 50000
euros, relativa ao seu IRS. Concorda com parte, mas discorda de outra. Dois

102
meses depois contacta uma sociedade de advogados. Será possível promover a
sua defesa? E se o contacto ocorrer seis meses depois?
→ Resolução
o Relativamente à 1ª frase, António é um contribuinte, podendo ser
referido o conceito de relação jurídica tributária e os seus
elementos (está aqui precisamente em causa a vertente subjetiva
da relação), que recebe uma citação com uma nota de liquidação.
Porém, é necessário distinguir a citação de notificação.
o A citação é um meio de comunicação quando esteja em causa um
processo de execução e a notificação é um meio de comunicação
quando esteja em causa uma situação declarativa. Neste caso,
deparamo-nos perante uma situação declarativa sendo que devia
ter sido feita uma notificação.
o Feita a notificação, abre-se o prazo para o pagamento voluntário.
Passado este prazo, poderia o contribuinte reclamar, impugnar ou
impugnar diretamente. Para o efeito, é necessário atentar aos
prazos destas formas de reação. Como estava em causa uma
heteroliquidação, não havia reclamação necessária (só nos casos
de autoliquidação, pelo que aqui era relevante falar do ato de
liquidação que é o ato mais importante do procedimento
tributário e explicar no que o procedimento tributário consiste;
distinguir procedimento de processo quando se fale da
reclamação graciosa em relação à impugnação judicial; referir
que a impugnação é o processo regra; e referir os fundamentos e
prazos para a reclamação e para a impugnação).
o Os prazos aqui são relevantes porque o prazo vai-se contar a
partir do termo do prazo do pagamento voluntário. No caso de
não se pagar, tem de se, para suspender o processo de execução,
prestar garantia (e acrescentar o facto de que o processo de
impugnação ser um processo autónomo). Não obstante, para
reclamar têm-se 120 dias (Art70º CPPT) e 3 meses para impugnar
(Art102º CPPT). Contudo, se tivessem corrido 6 meses, apenas se
pode pagar.

103
 o Contudo o Art78º LGT refere-se à revisão dos atos tributários.
Note-se estamos no âmbito do procedimento e esta revisão pode
ser feita por iniciativa do sujeito passivo no prazo da reclamação
ou por iniciativa da Administração no prazo de 4 anos após a
liquidação (ou a todo o tempo, se o tributo ainda não tiver sido
pago com fundamento em erro imputável aos serviços). Portanto,
a revisão dos atos tributário é uma espécie de “emergência” caso
todos os prazos já tiverem sido ultrapassados no plano tributário,
pois se se puder usar o Art78ºnº1 LGT, deve-se fazê-lo.

13.05.2021

Alterações legislativas na sequência da lei 7/2021, de 26 de fevereiro´

Têm como objetivo o reforço das garantias dos contribuintes, alterando-se, por essa via,
várias leis. As alterações são de pormenores de texto, mas são muito importantes porque
têm também consequências de modificações próprias do regime jurídico.

Lei Geral Tributária

Artigo 12º: é pura e simplesmente uma alteração de acordo com a qual se aplica o
princípio da não retroatividade não apenas a impostos, mas também a tributos.

Artigo 31º: refere-se às obrigações acessórias no plano dos sujeitos passivos e a sua
determinação. Diz-se então que são obrigações acessórias aquelas que têm o objetivo de
possibilitar o apuramento do pagamento de imposto. É uma determinação do que está
aqui em causa.

Artigo 40º: quanto ao pagamento e outras formas de extinção de prestações tributárias –

n. º5: é no fundo algo que tem que ver com a utilização de fundos comunitários.

Artigo 57º: referência direta ao artigo 279º CC – não há paragem no modo de

contabilização dos prazos, são contínuos.

104
Artigo 68º: refere-se às informações vinculativas – n. º13. Tem que ver com o seguinte:
antes ainda de ser prestada a informação vinculativa e quando tal seja conveniente ou
agora quando o requerente assim o solicitar no pedido, a Administração Tributária
procede à audição prévia, suspendendo-se os prazos. Não é apenas quando a
Administração Tributária entender conveniente, mas também quando alguém no próprio
pedido o refira.

→ Por outro lado, juntou-se a este artigo 68º dois novos números: o 22 e o 23. Tem
que ver com a redução da taxa de urgência. Para que isso suceda dá-se a
possibilidade de que os sujeitos passivos preencham os critérios de insuficiência
económica que sejam definidos para a concessão de proteção jurídica no acesso
aos tribunais. Aí é dada a possibilidade de pagar menos. Quando estejamos
perante pequenas e médias empresas, o contribuinte tem que juntar o documento
que o comprove.
→ As alterações feitas ao artigo 68º apenas entram em vigor no dia 1 de julho de
2021 (e não no dia seguinte à publicação).

Artigo 68º A: (aditado) revisão de orientações genéricas – serão ou devem ser revistas
as orientações genéricas quando tenham por objeto matéria apreciada em processo
sumário. Quando exista uniformização de jurisprudência pelo STA ou jurisprudência
reiterada dos Tribunais Superiores que sejam manifestadas em 5 decisões transitadas em
julgado. Há uma obrigação por parte da Administração de rever essas obrigações
genéricas. Se não o fizer, pode manter a mesma interpretação, mas também pode ser
intimada a fazê-lo.

Artigo 100º: no procedimento tributário, a restituição da situação através da reposição

da legalidade deve ser executada no prazo de 60 dias. Portanto, quando a Administração
Tributária estiver perante a circunstância de procedência parcial ou total de um recurso
administrativo, reclamação ou ação judicial existe uma obrigação de reconstituição da
situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade. Aí se compreende o
pagamento de juros indemnizatórios.

→ Entrada em vigor: 1 de julho de 2021.

Artigo 57º A (aditado): deferimento e suspensão provisória de prazos – ficou

determinado que sem prejuízo das regras de caducidade e prescrição, as obrigações

105
tributárias cujo prazo termine no mês de agosto, podem sempre ser cumpridas até ao
último dia desse mês sem penalidades.

→ O pagamento pode ser até ao fim do mês de agosto; as outras podem ser
cumpridas até ao primeiro dia útil do mês de setembro.

Código de Procedimento e Processo Tributário:

Artigo 20º: Os prazos do procedimento tributário e interposição da impugnação judicial

contam-se de modo contínuo e nos termos do art279º do Código Civil, transferindo-se o
seu termo, quando os prazos terminarem em dia em que os serviços ou os tribunais
estiverem encerrados, para o primeiro dia útil seguinte.

Artigo 61º nº 8: o pagamento de juros indemnizatórios não está sujeito a um impulso

processual por parte do contribuinte.

Há depois um conjunto de alterações que tem que ver com a passagem de falência para
a insolvência.

Artigo 169º: quando a dívida seja inferior a 5 mil euros para pessoas singulares ou 10
mil euros para pessoas coletivas, durante um prazo de 120 dias a contar do termo do
pagamento voluntário não é necessário apresentar garantia. Apresentado que seja o meio
gracioso ou judicial, esse efeito cessa 15 dias depois da apresentação da impugnação ou
da reclamação. se nesses 15 dias não for prestada a garantia, começa a execução.

Se no prazo de 15 dias depois de se apresentar a impugnação ou reclamação se

apresenta então um requerimento de suspensão, se ela não é prestada dentro desse
prazo, extingue-se. Essa comunicação tem sempre que ser feita ao órgão competente
para a execução.

Regra geral para suspender a execução: prestação de garantia – a execução também fica
suspensa quando apos o termo do prazo para pagamento voluntário se apresenta garantia
antes ainda da apresentação do meio judicial ou gracioso, acompanhado do
requerimento em que consta a natureza da dívida, período a que respeita, etc. se se
apresenta o requerimento, mas não se apresenta a ação final, extingue-se a prestação da
garantia.

A outra situação é: se for abaixo de 10 mil euros (PC) ou 5 mil euros (PS) há suspensão
da execução até à apresentação do meio gracioso ou judicial. Cessando esse efeito de

106
suspensão, se no prazo de 15 dias não for apresentada a sua garantia ou a sua dispensa.
É dado um prazo suplementar nestas dívidas de baixo valor para apresentação da
garantia.

Evidentemente também se considera isto se for apresentada oposição à execução.

Em suma: Quais as Hipóteses que temos? Prestar logo a garantia; se for abaixo do
valor, apresentar até 15 dias depois de se ter apresentado a reclamação ou a
impugnação; nos casos em que se apresentou um requerimento dizendo que se ia
apresentar garantia, caso não seja apresentada a mesma garantia, os efeitos extinguem-
se tal como o requerimento e reinicia-se a execução.

Artigo 180º: quando exista uma circunstância de insolvência de uma empresa e quando
for proferido o despacho judicial de recuperação da empresa ou declaração de
insolvência, os processos de execução fiscal são parados e todos os que aparecerem de
novo, logo após a sua instauração.

O tribunal competente avoca os processos pendentes, processos esses que são apensos
ao processo de recuperação ou de insolvência. Caso no final do processo não se consiga
cumprir a execução desses processos, eles são devolvidos aos tribunais originais.,

Num processo de execução fiscal, não pode ser declarada a insolvência do executado –
180º e 182º CPPT.

Novas regras relativas à caducidade das garantias: quando se esteja perante uma
reclamação graciosa e ela não estiver decidida no prazo de 1 ano, a garantia caduca
(decisão expressa).

Se a impugnação judicial não tiver sido decidida também no prazo de 4 anos.

Automaticamente na reclamação graciosa se não houver decisão expressa, 1 ano; na
impugnação judicial, 4 anos.

Estes prazos nunca são aplicados quando o atraso da decisão resultar de motivo
imputável ao impugnante.

Nº6 quanto à competência para verificação da caducidade.

107
É prevista um caso de diferimento tácito nos casos em que os Tribunais não decidam o
requerimento de verificação da caducidade – nº 7 do art191º.

Quanto aos pagamentos em prestações – art196º: nunca podem ultrapassar as 36

prestações e o valor pode ir até ¼ de cada uma das prestações da unidade de conta
(valor mais baixo do que era antes).

Relativamente ao valor das garantias: artigo 199º nº 6 – é possibilitada também uma

garantia mais baixa quando estejamos perante pagamentos prestacionais.

Artigo 40.º - A (aditado): refere-se às notificações e citações aos administradores

judiciais – devem ser sempre remetidas para o seu domicílio profissional, salvo
disposição legal em contrário; ou via eletrónica.

Quanto ao regime complementar de inspeção tributária: aditamento do artigo 58º

A – refere-se aos casos em que há cumprimento da obrigação tributária por parte do
inspecionado. O inspecionado quer cumprir e apresenta requerimento para o efeito.

O assinamento do acordo retira o direito ao sujeito passivo a pôr em causa e sindicar a

legalidade das correções projetadas.

• Entrada em vigor: 1 de janeiro de 2022.

CASOS PRÁTICOS

2. Bernardo é notificado de uma liquidação de que discorda. No prazo devido,

intenta uma impugnação judicial relativamente a um indeferimento tácito do seu
pedido de anulação. Após ter entrado com a petição inicial, a Administração
responde no prazo de sete meses. O que deverá fazer o juiz, sabendo-se,
entretanto, que a Administração indeferiu de forma expressa a intenção do
contribuinte?

108
 Bernardo está especialmente descontente na medida em que lhe foram
penhorados vários bens do seu património. A sua fúria aumentou ao saber
através do seu gerente bancário que lhe tinha sido levantado o sigilo bancário.
Quid Juris?
→ O Bernardo é sujeito passivo. A notificação é uma comunicação feita
→ Ao discordar, tem 3 meses para impugnar ou 120 dias para reclamar. Pode optar
pela reclamação graciosa. Optando pela reclamação graciosa.
→ Havendo o indeferimento expresso ou tácito, abre-se o prazo para a impugnação
nos tribunais arbitrais ou judiciais. Supondo que foi nos tribunais judiciais, abre-
se o prazo para contestação.
→ O pedido é de anulação – contencioso de anulação de um ato – a Administração
tem um prazo para responder, 7 meses, não equivale à confirmação.
→ Mas, entretanto, a Administração indeferiu de forma expressa – é junto o
processo administrativo aos autos.
→ É possível que sejam penhorados vários bens de Bernardo?
→ O processo executivo decorre ao mesmo tempo que o processo declarativo – vai
prosseguir – portanto, ou paga o montante em causa ou fica ou com as penhoras
ou presta uma garantia.
→ Sigilo bancário: é um processo especial.
→ O processo é entre as partes – Tribunal e as outras duas numa posição de
igualdade.
→ A possibilidade de abertura de contencioso tributário dá-se, desde o início. Pode
o contribuinte optar pela reclamação graciosa.
→ É um contencioso em relação ao ato de liquidação e da sua anulação.
→ Falar dos juros, petição inicial.
→ A inexistência de resposta à petição inicial não corresponde à confissão.
→ O indeferimento expresso tem que ser junto ao processo judicial (o processo
administrativo).
→ Sigilo bancário é um processo especial.

20.05.2021

CASOS PRÁTICOS:

109
3. Carlos foi ouvido durante a uma ação da Administração relativamente à sua
situação tributária. Seis meses depois foi surpreendido com uma liquidação de
que não esperava. Enviou de imediato uma carta para as finanças em que dava
conta do seu desconforto face à situação em concreto. Recebeu na semana
seguinte uma resposta à sua missiva em que um funcionário da Administração
admitia que a notificação que lhe foi enviada resultava de uma ação inspetiva.
Poderá Carlos reagir?
→ Está aqui evidentemente em causa uma relação jurídica tributária que
terá C como contribuinte (sujeito passivo garantidamente). Falar da parte
passiva da relação jurídica tributária, do seu objeto, dos factos e
garantias, explicar o que é uma relação jurídica tributária, qual o papel da
Administração, sabendo que C foi ouvido durante uma ação da mesma
relativamente à sua situação tributária. Assim, estaríamos aqui,
naturalmente perante um direito de audição.
→ “Seis meses depois foi surpreendido com uma liquidação de que não
esperava.”
o Dizer o que é a liquidação, referir os prazos máximos que têm as
inspeções (se haveria aqui ou não algum problema). A liquidação
é a determinação de que há um montante de imposto a pagar por
parte de um contribuinte em concreto, neste caso C. Depois da
liquidação abre-se o prazo para pagamento voluntário e, passado
este prazo, pode o contribuinte ou reclamar (não sabemos se é um
caso de auto ou heteroliquidação, temos que distinguir as duas)
ou impugnar para a via arbitral ou para o tribunal judicial. Se for
para a reclamação graciosa, temos um prazo de 4 meses, sendo
que ultrapassado o mesmo, dá-se o indeferimento tácito, pode
impugnar judicialmente ou esperar a decisão expressa.
→ “Enviou de imediato uma carta para as finanças em que dava conta do
seu desconforto face à situação em concreto.” Isto pode ser considerado
a reclamação.
→ “Recebeu na semana seguinte uma resposta à sua missiva em que um
funcionário da Administração admitia que a notificação que lhe foi
enviada resultava de uma ação inspetiva.”. Aqui tem de se falar da ação

110
 inspetiva e da notificação (esta última é, no fundo, a comunicação que é
feita a C sobre a sua situação tributária, 35ºnº1CPPT).
4. Duarte foi diretor de recursos humanos de uma empresa no setor da
alimentação. Certo dia e quando já trabalhava por conta própria foi citado
para pagar uma dívida de IVA da empresa em causa. Estupefacto ligou para os
administradores que conhecia e que lhe disseram nada saberem sobre a
situação, na medida em que tinham modificado a sua vida tendo “saído da
empresa”.
Quid Juris?
→ Aqui falamos da relação jurídica tributária.
→ A referência à citação aqui é correta porque esta é a forma de
comunicação quando se está perante uma execução. Quando se está
perante uma execução temos de aplicar o art24ºLGT relativo à
responsabilidade dos membros dos corpos sociais e responsáveis
técnicos (verificar se a situação de ele ter sido diretor de recursos
humanos de uma empresa se enquadraria aqui ou não).
→ É uma dívida de IVA (explicar o que é o IVA).
→ Falar dos dois regimes que entram do art24º alíneas a) ou b). Na alínea a)
tínhamos de referir diretamente as dívidas cujo facto constitutivo se
tenha verificado no período de exercício do cargo ou as dívidas
tributárias cujo prazo de pagamento tenha terminado durante esse mesmo
período do cargo. Sabemos que a prova diabólica está, na primeira, a
cargo da Administração, sendo que, na segunda, está a cargo do
contribuinte. Todos os outros diziam que tinham “saído da empresa”,
atenção que alguns deles também podiam se responsáveis. Tínhamos de
explicar as alíneas a) e b)
→ Tínhamos também de referir que a responsabilidade passaria,
obrigatoriamente, pelo benefício de excussão e também pela reversão em
relação ao responsável subsidiário, neste caso este tal diretor. Tínhamos
que referir os arts22º e 23ºLGT.
→ Tínhamos de realçar a subsidiariedade desta relação jurídica, sendo que,
dentro dos responsáveis subsidiários, a responsabilidade é solidária.

111
Aula Aberta sobre Arbitragem Tributária – Dra. Carla Castelo
Trindade

Enquadramento da criação do regime

Não há dúvida nenhuma que, em matéria de impostos, uma decisão passível de passar
por árbitros, que não árbitros de um tribunal judicial, era algo muito polémico, apesar de
previsto na CRP.

Neste sentido, só algumas matérias poderiam ser arbitráveis: questões relativas a preços
de transferência; questões relativas a cláusulas gerais anti-abuso (na altura esta cláusula
ainda era algo que não saia do papel); questões relativas a fraude e evasão fiscal;
eventualmente questões relativas à aplicação à matéria coletável de métodos indiretos;
questões relativas à fixação de valores patrimoniais.

Em 2009, previa-se que Portugal teria de chamar a troika, coisa que veio a acontecer,
mas não se percebia como é que o nosso país não tinha a mesma média que outros
países, tendo uma boa administração tributária. A isto associava-se o tema do grande
hiato temporal que existia entre a data do ato de liquidação e a data da efetiva
definitividade do ato na esfera jurídica do contribuinte mediava, na altura, 14 anos e
meio. Isto estava relacionado com o atraso da justiça nos tribunais.

Para atenuar este problema e já que a CRP o permitia, criou-se a arbitragem tributária.
Somos o único país no mundo em que existe arbitragem tributária. No entanto, o que
importa compreender, é que género de desafios foram colocados ao legislador quando
foi feito o regime para compreendermos porque é que o regime português funciona.
Salienta-se que este é um regime diminuto e sucinto, tendo apenas 30 artigos.

Em primeiro lugar, em 2009, tinha-se um ambiente político que com muita dificuldade
se iria repetir, pelo que havia, do ponto de vista político, a sensibilidade para se aprovar
isto, uma vez que era absolutamente admitido que a justiça portuguesa é lenta, que a
fiscalidade é uma realidade muito específico e especializado. Criou-se um regime no
qual se pensou que a autorização a pedir à AR teria de ser uma autorização lata. Não
podemos ler o regime jurídico da arbitragem tributária sem acompanhar esta leitura com
a portaria de vinculação. Esta última foi criada para contornar alguns obstáculos
constitucionais.

112
A questão que se colocava era a de que a arbitragem tributária vai ser necessária
ou voluntária, é que se vai ser voluntária ela depende da convenção da arbitragem.
Portanto, para afastar alguns dos problemas constitucionais que se poderiam levantar
numa eventual fiscalização da constitucionalidade e muito para limitar o âmbito de
aplicação do regime que se quis propositadamente lato, fez-se então uma portaria de
vinculação. Uma portaria de vinculação entre dois ministérios (Ministério da Justiça e
Ministério das Finanças) para evitar que o ministro na altura saísse e a Administração
Tributária conseguisse propor uma revogação do regime. Assim, o regime jurídico da
arbitragem tributária tem de ser lido em conjunto com a portaria de vinculação. Vamos
ver que, na verdade, de acordo com o regime da arbitragem tributária, tudo é arbitrável.

Recorde-se aqui uma dicotomia entre atos tributáveis e atos em matéria tributária.
Hoje ainda, infelizmente, a sindicalidade dos atos tributários lato sensu obedece, no
regime processual tributário, a um sistema dualista. Portanto, os atos tributários stricto
sensu são os atos de liquidação que seguem as regras do CPPT. Os atos em matéria
tributária seguem as normas do CPA. Neste sentido, só são arbitráveis, nos termos do
regime jurídico da arbitragem tributária, os atos tributários, mas são todos. A portaria de
vinculação limitou o âmbito de aplicação.

Outro tema que também ocupou a discussão foi o de saber que tipo de arbitragem
iríamos ter: uma arbitragem ad hoc (arbitragem feita em privado, com as regras que se
quiserem desde que as partes acordem) ou uma arbitragem institucional (os impostos
são a receita por definição dos Estados, obedecendo a regras constitucionalmente
garantidas). Dadas as garantias desta última, não havia dúvida nenhuma de que a
arbitragem tributária teria de ser institucional. A arbitragem tributária funciona, tão só,
como uma arbitragem institucionalizada e que corre termos no centro de arbitragem
administrativo. Era um centro que já existia e que está sobre a égide do Ministério da
Justiça, porque na verdade há uma divisão de poderes e o Ministério das Finanças não
tem a justiça a seu cargo.

Qual deverá ser o critério de decisão? No direito fiscal existe o princípio da

indisponibilidade do crédito tributário, pelo que não havia dúvida nenhuma de que,
tendo em consideração que estamos a falar de impostos, o critério de decisão não
poderia ser a equidade, sendo, por isso, o do direito constituído (a lei).

113
Como faria sentido posicionar a arbitragem? A arbitragem tinha de ser uma
alternativa à impugnação judicial, o contribuinte decidiria se quer optar por uma ou
outra e, portanto, no que toca aos meios procedimentais (reclamação graciosa, recurso
hierárquico e eventual revisão oficiosa), o contribuinte continua a relacionar-se no meio
procedimental da mesma forma. De acordo com o princípio da impugnação unitária
(salvo raras exceções), o contribuinte pode ir diretamente para tribunal (ou para o
arbitrar ou para o judicial). A arbitragem tributária é uma verdadeira alternativa à
impugnação judicial, principalmente no que se refere aos efeitos para o eventual
processo executivo.

Quem podia ser árbitro? Que impedimentos? Este tem sido um dos temas bastante
debatido, sendo que a doutrina internacional e a própria OCDE, olha com grande
curiosidade para este tema. O que tem sido feito do ponto de vista legislativo é apertar
os critérios de quem pode ser árbitro e em que condições.

→ Em arbitragem tributária podem ser árbitros, desde que determinados requisitos

estejam cumpridos, também pessoas que não sejam licenciadas em direito.
o Assim sendo, os árbitros podem ser licenciados nos mesmos termos do
ROC: podem ser licenciados em gestão, economia e contabilidade.
Portanto, de facto, os coletivos dos tribunais arbitrais podem ser
compostos por várias pessoas que não sejam licenciadas em direito. Na
opinião da Dra., isto traz ao regime um ganho imenso.

Se queremos um regime que aproxime a data da liquidação da data da efetiva entrada ou

não do dinheiro nos cofres do Estado, tínhamos de criar um regime que fosse,
simultaneamente, célere e definitivo e que não previsse recurso (se este regime previsse
recurso íamos ter o problema de a arbitragem não sair do papel, não tornando o regime
atrativo). Por definição, a arbitragem tributária não é recorrível. Portanto, se o ponto
chave era a irrecorribilidade, o que se criou foi um regime onde, no regime jurídico da
arbitragem tributária, a lei é a de que é mais amplo o que é arbitrável do que o que é
impugnável, sendo que, os tribunais arbitrais, só podem decidir de acordo com o direito
constituído e não de acordo com a equidade.

O art2ºnº1RJAT diz quais os atos suscetíveis de recurso à arbitragem tributária,

sendo que os três tipos de atos são os três atos que estão obrigados à reclamação
graciosa. Na portaria de vinculação limitou-se o regime.

114
Tal qual está, o âmbito material da arbitragem engloba os impostos administrados,
hoje em dia, pela Autoridade Tributária, ficando de fora os impostos da Madeira (esta
optou por ter um regime autónomo, não tendo aderido à arbitragem tributária). Também
está no regime da portaria da vinculação que são todas as liquidações adicionais e
oficiosas relativos a impostos administrados pela Administração tributária, atos de
autoliquidação, retenção na fonte, pagamento por conta e cláusula geral anti abuso
desde que precedida de reclamação graciosa necessária (a tal exceção ao princípio da
impugnação unitária que não está no RJAT, mas está na portaria de vinculação) e,
portanto, também ficaram de fora (muito por razões de direito europeu), liquidações
relativas a direitos aduaneiros sobre a importação, liquidações relativas aos demais
impostos indiretos que incidam sobre mercadorias sujeitas a direitos de importação. A
grande questão prende-se com saber se as contribuições são ou não tributáveis, algo que
é muito discutido na jurisprudência, que tem apresentado decisões contraditórias, não
tendo o STJ competência para decidir.

O tema da coligação de autores e da cumulação de pedidos é também importante,

sendo hoje absolutamente pacífico no CPPT que também numa impugnação judicial se
podem cumular várias liquidações de diferentes tributos desde que estivessem
verificados determinados requisitos. Tal não era assim no CPPT e o legislador, na
arbitragem, quis resolver este tema.

Tramitação procedimental e processual

É importante ter consciência de duas realidades diferentes no que toca a prazos: a partir
de quando começa o prazo a correr e como é que se conta o prazo. Isto porque mais
importante do que que prazo, quando é preciso conjugar diferentes normas é aqui que
muitas vezes se cometem erros absolutamente definidores.

Recorde-se, em primeiro lugar, algumas regras do contencioso geral tributário que

permitem perceber melhor a arbitragem tributária.

→ Na dicotomia procedimento/processo tributário:

o O procedimento é quando me estou a relacionar com a administração
tributária e quando assim é o prazo conta-se nos termos do art279ºCC,
logo é um prazo em que, via da regra, o primeiro dia é o dia a seguir à
liquidação ou o dia a seguir ao término do prazo para pagamento

115
 voluntário. O prazo conta-se de seguida, sendo que se terminar num
sábado, domingo ou feriado, transfere-se para o dia útil seguinte.
o Quando a relação já é com o tribunal e não com a Administração
Tributária, já estamos no âmbito do processo tributário. O prazo conta-se
nos termos do CPC e nos termos do mesmo é tudo igual ao CC, exceto
quanto às férias judiciais porque as férias judicias suspendem os prazos,
o que significa que o prazo que correu até as férias judiciais se retoma no
seu término.
→ Importante no contencioso tributário geral é a entrega da petição inicial da
impugnação judicial que é um prazo procedimental, pelo que não se suspende
nas férias judicias, mas se ele terminar em férias judiciais contabiliza-se como se
fosse sábado, domingo ou feriado e, portanto, passa para o primeiro dia útil
seguinte (doutrina de JORGE LOPES DE SOUSA)

A arbitragem é uma escolha do contribuinte, existindo um prazo para ir para o

tribunal arbitral de 90 dias. Note-se que a contagem de prazos em dias, via da regra,
termina mais tarde que a contagem de prazos em meses. Estes 90 dias contam-se da
mesma forma que se conta, na doutrina de JORGE LOPES DE SOUSA, o prazo de
entrega da PI da impugnação judicial.

A seguir iniciou-se o procedimento arbitral que se conta nos termos do CPA, esta foi
uma alteração para estender os prazos em 2012.

Depois de constituído o procedimento arbitral, estamos perante o processo arbitral,

sendo que aqui os prazos já se contam nos termos do CPC, exatamente como se contam
os prazos depois de constituído o tribunal judicial na impugnação judicial.

Estes 90 dias contam-se a partir do termo do prazo para pagamento voluntário; do

indeferimento expresso ou tácito da reclamação graciosa, do recurso hierárquico e da
revisão oficiosa; e da notificação dos restantes atos que sejam suscetíveis de
impugnação autónoma. Os 30 dias contam-se nos termos do 1ºnº1b) RJAT.

Os efeitos da arbitragem são os mesmos da impugnação judicial, uma vez que o

legislador posicionou a arbitragem tributária exatamente como um meio alternativo à
impugnação judicial.

116
A legitimidade é a mesma do procedimento e do processo tributária, sendo que quanto
às questões do mandatário judicial existem divergências: há doutrina que entende que
não é necessário mandatário judicial na arbitragem e doutrina que entende que tal é
necessário, baseando-se no entendimento de que é obrigatória a constituição de
mandatário judicial em processos com um valor superior a 5000, mesmo que se trate de
arbitragem.

A petição inicial na arbitragem tributária tem requisitos semelhantes à petição inicial na

impugnação judicial, sendo necessária a identificação do sujeito passivo, um introito, o
pedido e a causa de pedir, o pagamento da taxa de arbitragem.

A arbitragem tem que garantir que o contribuinte não vai gastar mais do que gastaria se
optasse pela impugnação judicial. Neste sentido, foi criado o tipo de tribunal comum,
onde o contribuinte não designa árbitro, onde a Administração Tributária não designa
árbitro, onde os árbitros são pré-selecionados (concorrem, todos os anos, para uma lista
de árbitros que é disponibilizada pelo CAAD e onde esta instituição, eletronicamente e
aleatoriamente, seleciona os árbitros para cada tribunal. É o contribuinte que escolhe se
opta pelo tribunal comum ou especial.

→ A lei não fala em tribunal comum e tribunal especial, esta é uma nomenclatura
da Dra., sendo que os tribunais comuns são aqueles em que não há escolha, em
que a designação é de uma lista pré-definida de árbitros. O tribunal comum pode
ser um tribunal singular desde que não ultrapasse a alçada (30000 euros), as
custas não podem ser superiores às que ocorreriam num tribunal judicial e são
pagas na medida do decaimento, ou seja, se o contribuinte ganhar ou ganhar
parcialmente a Administração Tributária é condenada em custa.
→ Por outro lado, o tribunal especial é um tribunal de escolha por parte do
contribuinte. Aqui o contribuinte paga tudo, ganha ou perca: ao seu árbitro, ao
árbitro da Administração Tributária e ao terceiro. Outra questão muito
importante: este tribunal nunca pode ser singular. À partida, no pedido de
constituição do tribunal arbitral, tem de mencionar quem é o seu árbitro e tem de
pagar tudo.

A partir da constituição do tribunal, sendo ele comum ou especial, é indiferente a

tramitação.

NOTA: Foram alteradas recentemente as regras de ilegibilidade dos árbitros.

117
A partir do momento em que o sujeito passivo entrega o pedido, o CAAD recebe o
pedido e dispõe de um prazo de 2 dias para notificar a Administração Tributária, sendo
que estes 2 dias são prazos de procedimento, pelo que se contam pelas regras do CPA.
A administração tributária dispõe de 30 dias para decidir se quer manter a situação
jurídica do sujeito passivo (direito ao arrependimento). O CAAD, depois de receber a
decisão da AT (se vai revogar ou se mantém em juízo), notifica as partes da constituição
do tribunal. Após 10 dias a contar da notificação das partes quanto à designação dos
árbitros, o tribunal arbitral considera-se constituído e, a partir daqui os prazos já são
prazos do procedimento.

A tramitação é ligeiramente diferente quando se trata de um tribunal especial, na medida

em que o CAAD notifica a AT, esta última tem os mesmos 30 dias para decidir se “vai a
jogo” ou se revoga o ato, se vai a jogo vai ter de designar o árbitro e os dois árbitros vão
ter de decidir quem é o terceiro árbitro. Na verdade, muitas vezes não chegam a acordo
e o CAAD substitui-se e designa o terceiro árbitro.

Uma vez constituído o tribunal, este vai notificar a AT para contestar, sendo que a não
contestação no prazo de 30 dias não tem na arbitragem, como não tinha no CPPT,
qualquer efeito cominatório (não significa a confissão dos factos). A arbitragem
tributária é gerida dentro da secção de contencioso tributário da Administração
Tributária por uma equipa específica controlada por um subdiretor de serviços que
reporta à diretora geral e que funciona em paralelo com os representantes da Fazenda
pública.

O tribunal arbitral tem, ao contrário no CPPT e no CPC, perfeita autonomia, liberdade

processual e há um princípio da oralidade (as chamadas “reuniões do 18”).

Todos os processos têm questões de constitucionalidade, pelo que são recorríveis neste
sentido. Sempre que o tribunal arbitral decida questões com base na constitucionalidade
há suscetibilidade de recurso para o Tribunal Constitucional.

Quanto à questão do reenvio prejudicial, o professor SÉRGIO VASQUES, é uma

pessoa bastante ligada ao IVA, dizendo que a questão do reenvio prejudicial devia estar
na arbitragem. Assim o tribunal arbitral português pode reenviar para o TJUE, sendo o
órgão da UE que mais questões reenvia para o TJUE.

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A decisão arbitral é impugnável quando tenha vícios de sentença, assim como é
impugnável a decisão o tribunal judicial. A decisão arbitral também é recorrível em caso
de contradição de julgados (a decisão arbitral não pode contrariar jurisprudência
transitada em julgado do tribunal central administrativo norte, sul, do STA ou de outro
tribunal arbitral), esta é a novidade de 2019.

CONCLUSÃO: Conseguiu-se o estreitamento do hiato temporal supramencionado,

sendo esta a grande vantagem da arbitragem.

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