Cap 11 operações com mercadorias e tributação Abatimentos sobre 61

ocorre quando o cliente está insatisfeito com a mercadoria adquirida (exemplo, a cor da 26
Definição de 26
não está de acordo com o pedido do 31), por culpa do 32, e não julgar necessário devolvê-la,
As operações com 26 são transações de 21 e 61 com tributação envolvendo 26, bem como os
pode o 31 entrar em acordo com o 32 e pedir um abatimento, a fim de evitar a devolução.
critérios de avaliação e controle dos estoques.
Na operação de abatimentos sobre 61 não existe a emissão de nota fiscal, pois não há
26: todo bem móvel adquirido para revenda por um estabelecimento comercial ou industrial. A
circulação de 26.
atividade operacional de uma empresa comercial é caracterizada pela 21 e 61 de 26, sendo que
Desconto incondicional concedido ou desconto comercial concedido
quando uma empresa comercial realiza uma 61 à vista ou a prazo, temos o surgimento de uma
é aquele dado incondicionalmente (não existe condição) pelo 32 ao 31 no ato da 61,
receita, que é a 61 bruta realizada, e uma despesa que corresponde ao valor do CMV.
independente das condições de pagamento, mas em função de outros fatores, como, uma
Operações tributadas com 26
grande quantidade adquirida ou 31 preferencial. Como se trata de um desconto dado no ato da
Os principais tributos que incidem em uma operação com 26 são:
61, aparece na nota fiscal.
A) IPI imposto sobre produtos industrializados
Quando ocorrer uma devolução de 61 adquiridas com desconto comercial, na nota fiscal de
B) ICMS imposto sobre a circulação de 26 e sobre 62 de transporte interestadual e
devolução de mercadorias deve aparecer o desconto comercial, sendo que seu valor é
intermunicipal e de comunicação
proporcional a operação de devolução de 26. O desconto incondicional concedido afeta a base
C) PIS (programa de integração social) (cumulativos e não cumulativos)
de cálculo do icms, mas não afeta a base de cálculo do ipi.
D) COFINS (contribuição para financiamento da seguridade social) (cumulativos e não
Ajustes a vp de 61
cumulativos)
artigo 12, § 1°, inciso iv da lei 12.973/2014, os valores decorrentes do ajuste a VP, serão
A cf determina a adoção do princípio da não cumulatividade para o ipi e para o icms e determina
deduzidos da receita bruta.
em seus arts. 153, § 3°, inciso li (para o ipi) e 155, § 2°, inciso i (para o icms) que os valores
Regra geral, a conta ajustes a VP de 31 é decorrente de operações de longo prazo e
devidos em cada operação serão compensados com o montante cobrado nas operações
contabilizada no ativo realizável a longo prazo. Em relação as operações de curto prazo, quando
anteriores.
houver efeito relevante, as contas do AC estarão sujeitas a ajustes a VP de 31.
Além da previsão constitucional, ocorreu a implementação da não cumulatividade para o pis
O efeito relevante é aquele que causa distorções no PL da empresa caso não seja registrado.
através da lei 10.637/02 c para a cofins através da lei 10.833/03.
O ajuste a VP tem como origem o cpc 30 (r1) - receitas, o qual define que a receita deve ser
Resumindo, se a empresa for contribuinte do ipi, pis não cumulativo, cofins não cumulativa e
mensurada pelo VJ da contraprestação recebida ou a receber, pois quando uma receita é
icms, na aquisição de 26 com a incidência desses tributos, a empresa recupera os referidos
gerada por uma 61 a prazo, o VJ da contraprestação pode vir a ser menor do que a quantia
tributos, que serão compensados quando da 61 das 26.
nominal do dinheiro recebido ou a receber, devido à existência de juros embutidos no montante
IPI
a receber que não fazem parte do VJ. Como 88 dessas operações de 61 a prazo, o cpc 12 -
é um imposto por fora, pois não está embutido no valor da operação. O valor da operação
ajuste a valor presente conclui que os ativos monetários com juros implícitos ou explícitos
corresponde ao montante das 61 de 26.
embutidos devem ser mensurados pelo seu VP quando do seu reconhecimento inicial, por ser
Base de cálculo do ipi= valor da operação
este o valor de custo original dentro da filosofia de VJ (fair value).
ICMS
Transferência
Imposto por dentro, pois está embutido no valor da operação.
é a operação de movimentação de 26 entre estabelecimentos componentes da mesma empresa,
Base de cálculo do ipi- valor da operação
tais como de matriz para filiais, filiais para matriz ou filiais para filiais. Como está relacionada
Alíquotas das contribuições
com a movimentação de 26, é obrigatória a emissão de notas fisca
Pis cumulativo 0,65%
importante: todos os gastos assumidos pela empresa comercial para que as 26 adquiridas para
Pis não cumulativo 1,65%
revenda cheguem ao seu estabelecimento devem integrar o custo das mercadorias compradas,
Cofins cumulativa 3,00%
como fretes, seguros e armazenagens.
Cofins não cumulativa 7,60%
Fretes e seguros
Operações que afetam uma 61
podem ser cobrados pelo 32 da 26 ou não.
As principais operações que afetam uma 61 estão relacionadas com a devolução de 61,
fretes e seguros cobrados pelo 32 caso estejam incluídos na nota fiscal, significa que o
abatimentos sobre 61, descontos incondicionais concedidos e ajustes a VP de 61.
próprio 32 está transportando a 26 adquirida pelo 31. Neste caso o ipi e o icms incidirão
Devolução de 61
também sobre o frete e o seguro.
É o ato pelo qual as 26 compradas retornam do cliente para o fornecedor, por estarem em
fretes e seguros cobrados pela transportadora caso sejam cobrados por uma empresa
desacordo com o pedido. Na devolução de 61 é obrigatória a emissão de nota fiscal, ou seja,
transportadora contratada pelo 31, os referidos impostos não incidirão sobre o valor do frete
tudo que está na nota fiscal de 61, tem que estar na nota fiscal de devolução de 61,
e do seguro, apenas sobre o valor da 21.
proporcionalmente as 61 devolvidas.
 base de cálculo
quando a questão não informar quem efetuou o transporte, devemos supor que este foi feito é a grandeza econômica sobre a qual se aplica a alíquota para calcular a quantia a pagar.
por uma empresa transportadora e, por conseguinte, não haverá incidência do ipi c icms sobre base de cálculo do ipi
o frete e o seguro. é o valor da operação de que decorrer a saída dos produtos industrializados, incluindo os
operação Base de Cálculo fretes e seguros efetuados por conta do fornecedor.
21 cif fretes e seguros integram a base de cálculo do ipi e do icms base de cálculo do icms
21 fob fretes e seguros não integram a base de cálculo do ipi e do icms é o valor da operação relativa à circulação de 26, incluindo os fretes e seguros efetuados por
Cif: "cost, lnsurance and freight" que significa "custo, seguro e frete". conta do 32, excluídos os descontos incondicionais concedidos (ou descontos comerciais
Fob: "free on board" que significa "posto a bordo". concedidos).
Apuração extra contábil do valor das 21 base de cálculo do pis e da cofins
ou matemática, calcula o valor das 21 de 26 por meio da utilização de fórmulas matemáticas. é o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas (exemplo, receita
Para uma empresa comercial, o valor das compras líquidas é: bruta de 61 de 26 receita bruta de 62, receitas financeiras, receitas de aluguel etc.) Pela
Compras brutas= valor+ipi-icms-pis não cumulativo-cofins não cumulativa pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, excluídos o
Compras liquidas= cb+frete+seguros-deduções de compras ipi no caso de contribuintes desse imposto, os descontos incondicionais concedidos as receitas
As deduções de 21 são semelhantes às das 61 brutas, porém, não são tratadas contabilmente decmtentes das vendas de bens do ativo não circulante (investimentos imobilizado e
como receitas e sim como contas retificadoras das 21 brutas. Deduções de compras: intangível), 88 positivo de equivalência patrimonial etc.
devoluções de compras Relação entre o ipi e o icms na aquisição de 26
abatimentos sobre compras Na aquisição de 26, dependendo da destinação destas, temos:
descontos incondicionais/ comerciais obtidos Aquisição ipi icms incidência do ipi no cálculo do icms
as compras líquidas correspondem ao valor lançado nos estoques da empresa comercial. Mas ; ; não recupera; sim
para facilitar a memorização do cálculo acima, vamos consolidar as duas fórmulas em apenas ; n; recupera; não
uma: ; ; recupera; não
cl =valor das compras + sif – trd Relação entre o ipi e o e o pis e cofins não cumulativos
Em que: Na aquisição de 26, dependendo da destinação destas, temos:
Sif:seguros, ipi e fretes ipi; pis e cofins não cumulativos;
Trd: tributos recuperáveis e deduções de compras Aquisição IPI ICMS Incidência do ipi na base do icms
Icms sobre 61 Consumo não recupera não recupera sim
artigo 113, § 1", do CNT, a obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem Comércio não recupera recupera não
por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o Indústria recupera recupera não
crédito dela decorrente. Pis e cofins n Incid do ipi na b.c. do pis e cofins não
2º o artigo 13, § 2°, do CNT, a obrigação acessória decorre da legislação tnbutaria e tem por Aquisição IPI
cumulativos cumulativos
objeto as prestações, positivas ou negativas nela previstas no interesse da arrecadação ou da Consumo não recupera
não recupera sim
fiscalização dos tributos. Comércio não recupera
recupera sim
obrigação acessória positiva (o que a pessoa jurídica deve fazer), exemplo, a emissão da nota Indústria recupera
recupera não
fiscal no ato da 61 e a obrigação acessória negativa (o que a pessoa juridtca não deve fazer) Contribuinte do pis e cofins não cumulativos
diz respetto que a nota fiscal não pode conter rasuras,. a empresa (indústria ou comércio) só vai ser contribuinte do pis não cumulativo e da cofins
artigo 113, § 3°, do CNT, caso a empresa nessa operação de 61 não cumpra com a sua obrigação não cumulativa se for tributada pelo lucro real, pois caso a empresa (industria ou comércio)
acessória positiva e em uma auditoria realizada pelo fisco seja detectada que ocorreu a sofrer tributação do IR com base no lucro presumido, nesse caso, estará sujeita à incidência
operação de 61 e a empresa não emitiu a respectiva nota fiscal, o fisco nesse caso aphcara do pis cumulativo e da cofins cumulativa
uma multa, exemplo, de 100% sobre o valor do icms que não foi recolhido, além é claro, de Contribuinte imposto de renda contribuinte do pis e cofins
exigir o recolhimento do icms devido no valor de r$ 20.000,00. Com base no lucro real( ou lucro fiscal) não cumulativo
Operações com tributos não cumulativos Com base no lucro presumido cumulativo
Os principais tributos não cumulativos que incidem em uma operação com 26 são o ipi, icms, Operações que afetam uma 21
pis não cumulativo e cofins não cumulativa. As principais operações que afetam uma 21 estão relacionadas com a devolução de 21,
descontos incondicionais obtidos e abatimentos sobre 21.
 Registro das 21 nos estoques
a empresa comercial tributada pelo lucro fiscal que adquirir 26 para revenda será contribuinte
do icms, pis não cumulativo e da cofins não cumulativa, e caso essas 21 sejam oriundas de uma
indústria, a empresa comercial não recupera o ipi e este integra o custo de aquisição das 26,
a base de cálculo do pis não cumulativo e da cofins não cumulativa, mas não integra a base de
cálculo do icms.
A empresa comercial tributada pelo lucro presumido que adquirir 26 para revenda será
contribuinte do icms, pis cumulativo e da cofins cumulativa, e caso essas 21 sejam oriundas de
uma indústria, a empresa comercial não recuperavel ipi e este integra o custo de aquisição das
26, mas não integra a base de calculo do icms, do pis cumulativo e da cofins cumulativa.
Conclusão
os seguros, ipi e fretes integram o custo de aquisição dos estoques (não são recuperáveis pela
empresa comercial na 21), logo temos que somá-los.
Os tributos recuperáveis (icms, pis não cumulativo e cofins não cumulativa) bem como as
deduções de 21 são deduzidos do custo de aquisição dos estoques, portanto temos que subtraí-
los.
Contribuição do pis/pasep
artigo 1° da lei 10.637/2002, a contribuição para o pis/pasep tem como base de cálculo o
faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
O faturamento mensal compreende a receita bruta da 61 de bens e 62nas operações em conta
própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, exemplo, receitas
financeiras, receitas de aluguel, ou seja, engloba todas as receitas operacionais e as outras
receitas (antigas receitas não operacionais).
Faturamento = receitas operacionais + outras receitas (antigas receitas não operacionais)
Tributos base de cálculo
Icms vendas brutas
Pis/pasep faturamento = receitas operacionais + outras receitas
Cofins faturamento = receitas operacionais + outras receitas
Obs.: as vendas brutas compõem as receitas operacionais
Aliquotas
Dependendo da forma de tributação adotada (lucro real ou lucro presumido) as alíquotas do
pjs/pasep podem ser cumulativas ou não cumulativas. As empresas tributadas pelo lucro real
(ou lucro fiscal) estão sujeitas à incidência das alíquotas não cumulativas do pjs/pasep (1,65%
), enquanto que as empresas tributadas pelo lucro presumido sofrem a incidência das alíquotas
cumulativas do pis/ pasep (0,65%).
Forma de tributação incidencia aliquotas do pis/pasep
Lucro real; não cumulativa; 1.65%
Lucro presumido; cumulativa; 0.65%
Exclusões gerais da base de cálculo
Da base de cálculo do pis/pasep sobre o faturamento mensal, podem (faculdade)
Ser excluídos os seguintes valores:
-as devoluções de vendas (ou vendas canceladas);
- os descontos incondicionais concedidos (ou descontos comerciais concedidos);
- o ipi destacado nas notas fiscais no caso de contribuintes desse imposto;
- o icms na condição de substituto tributário;
- as receitas de reversões de perdas estimadas operacionais, exemplo, receitas
De reversão com PEDD;
-os ganhos de equivalência patrimonial decorrentes de investimentos avaliados pelo mep;
-as receitas de dividendos decorrentes de investimentos avaliados pelo custo de aquisição;
- as receitas decorrentes da alienação de bens do anc investimentos imobilizado e intangivel.
Não incidencia
O pis/pasep não incidirá (obrigação) sobre as receitas decorrentes de:
- exportação de mercadorias para o exterior;
- prestação de serviços para pessoas físicas ou jurídicas domiciliada no exterior;
- 61 a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Base de cálculo
Base de cálculo (pis/pasep) = faturamento - exclusões, em que:
Exclusões = exclusões gerais + não incidência
não cumulatividade
A pessoa jurídica tributada pelo lucro real sujeita à incidência não cumulativa do
Pis/pasep poderá (faculdade) descontar créditos decorrentes de:
- bens adquiridos para revenda;
- bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou na
prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes;
- energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
- aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa;
- despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos de pessoa jurídica,
Exceto de optante pelo simples;
- máquinas e equipamentos adquiridos para utilização na fabricação de produtos destinados À
61, bem assim a outros bens incorporados ao ativo imobilizado;
- edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão De obra,
tenha sido suportado pela locatária;
- bens recebidos em devolução, cuja receita de 61 tenha integrado o faturamento do Mês ou
de mês anterior.
Crédito do pis/pasep
O crédito do pis/pasep não cumulativo será determinado mediante a aplicação da Alíquota (1
,65%) sobre o valor:
- dos itens mencionados nos incisos i e ii, adquirido no mês;
- dos itens mencionados nos incisos iii a v, incorridos no mês;
- dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos vi e Vii,
incorridos no mês;
- dos bens mencionados no inciso viii, devolvidos no mês.
Conclusão
Devido ao regime de não cumulatividade do pis/pasep, a contribuição devida é apurada:
Pis/pasep a recolher = 1 ,65% x [(faturamento - exclusões) - créditos]
Importante: o decreto 5.442, de 2005, reduziu a "zero", para as pessoas jurídicas Sujeitas
ao regime não cumulativo ou ao regime misto, a alíquota das receitas financeiras.
Contribuiçao da cofins
tem como base de cálculo o faturamento mensal, Assim entendido o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de Sua denominação ou classificação
contábil. O faturamento mensal compreende a receita bruta da 61 de bens e serviços nas
operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa
jurídica, exemplo, receitas financeiras, receitas de aluguel, ou seja, engloba todas as receitas
operacionais e as outras receitas
(antigas receitas não operacionais).
Alíquotas
Dependendo da forma de tributação adotada (lucro real ou lucro presumido) as alíquotas da
cofins podem ser cumulativas ou não cumulativas.
As empresas tributadas pelo lucro real (ou lucro fiscal) estão sujeitas à incidência as não
cumulativas da cofins (7,6%), enquanto que as empresas tributadas pelo lucro presumido
sofrem a incidência das cumulativas da cofins (3%).
Forma de tributação incidencia aliquotas do cofins
lucro real; não cumulativa; 7.6%
Lucro presumido; cumulativa; 3%
exclusões gerais da base de cálculo
Da base de cálculo da cofins sobre o faturamento mensal, podem (faculdade) ser
Excluídos os seguintes valores:
- as devoluções de 61 (ou 61 canceladas);
- os descontos incondicionais concedidos (ou descontos comerciais concedidos);
- o ipi destacado nas notas fiscais no caso de contribuintes desse imposto;
- o icms na condição de substituto tributário;
- as receitas de reversões de perdas estimadas operacionais, exemplo, receitas De reversão
com PEDD;
- os ganhos de equivalência patrimonial decorrentes de investimentos avaliados pelo mep;
- as receitas de dividendos decorrentes de investimentos avaliados pelo custo de aquisição;
- as receitas decorrentes da alienação de bens do anc investimentos, imobilizado e Intangível.
Não incidência
A cofins não incidirá (obrigação) sobre as receitas decorrentes de:
- expórtação de mercadorias para o exterior;
- prestação de serviços para pessoas físicas ou jurídicas domiciliada no exterior;
- vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Não cumulatividade
A pessoa jurídica tributada pelo lucro real sujeita à incidência não cumulativa da
Cofins poderá (faculdade) descontar créditos decorrentes de:
- bens adquiridos para revenda;
- bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda Ou na
prestação de serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes;
- energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
- alugueis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas
atividades da empresa;
- despesas financeiras decorrentes de empréstimos e financiamentos de pessoa jurídica
Exceto de optante pelo simples; '
- máquinas e equip~mentos adquiridos para utilização na fabricação de produtos destinados a
61, bem assim a outros bens incorporados ao ativo imobilizado;
- edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo inclusive de Mão de obra,
tenha sido suportado pela locatária;
- bens recebidos em devolução, cuja receita de 61 tenha integrado o faturamento do mês ou
de mês anterior.
Crédito da cofins
não cumulativa será determinado mediante a aplicação da Alíquota (7,6%) sobre o valor:
- dos itens mencionados nos mc1sos i e 11, adquirido no mês;
- dos itens mencionados nos mc1sos 111 a v, incorridos no mês;
- dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos vi e vii,
incorridos no mês;
-dos bens mencionados no mc1so viii, devolvidos no mês.
Contabilização
Como a base de cálculo do pis/cofins é o faturamento, que corresponde ao total
Das receitas auferidas pela empresa, as despesas em relação ao pisigofins são elencadas em
dois grupos:
A) como deduções das 61 brutas;
B) como despesas administrativas. Decorrentes da incidência nas demais receitas
Operacionais ou outra receitas (antigas receitas não operacionais).
Classificação esta aceita tb pelo fisco no artigo 54 da instrução Normativa da srf n.
390/2004.
Icms na importação
artigo 13, inciso v e § 1°, inciso i, da lei complementar 87/96, a base de cálculo do icms na
importação de 26 compreende a soma dos seguintes valores:
art 13 Inciso v
A) o valor da mercadoria ou bem constante dos documentos de importação, observado o
disposto no artigo 14 da lei complementar 87/96.
B) imposto de importação
C) imposto sobre produtos industrializados
D) imposto sobre operações de câmbio
E) quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras
Artigo 13, § 1", inciso 1:
Integra a base de cálculo do imposto, o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo
destaque mera indicação para fins de controle.
Art 14
O preço de importação expresso em moeda estrangeira será convertido em moeda nacional
pela mesma taxa de câmbio utilizada no cálculo do imposto de importação, sem qualquer
acréscimo ou devolução posterior se houver variação da taxa de câmbio até o pagamento
efetivo do preço.
Parágrafo único. O valor fixado pela autoridade aduaneira para base de cálculo do imposto de
importação, nos termos da lei aplicável, substituirá o preço declarado.
+ valor da 26 em moeda estrangeira x taxa de câmbio utilizada no cálculo do ii
+ imposto de importação (ii)
+ipi
 +iof
+ outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras
=base de cálculo do icms sem o montante do mesmo
Bc do icms importação= base de cálculo do icms sem o montante do mesmo /(1 - alíquota
do icms)
Dividindo a base de cálculo do icms sem o montante do mesmo por (1 - alíquota do icms)
incluímos o montante do icms na sua própria base de cálculo.
Icms no anc imobilizado
artigo 20, § 5°, inciso i, da lei complementar 87/96, a empresa poderá recuperar os créditos
decorrentes de entrada de mercadorias destinadas ao anc Imobilizado, sendo que a
apropriação será feita à razão de um quarenta e oito avos por Mês, devendo a primeira fração
ser apropriada no mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento.
Pis e cofins não cumulativos no anc imobilizado
Os bens destinados ao anc imobilizado, exemplo, as máquinas, equipamentos etc. Dão direito
ao crédito do pis e cofins, na modalidade não cumulativa.
De acordo com a lei 11.774/2008, as empresas podiam optar por apropriar o crédito referente
ao pis/cofins não cumulativos sobre as aquisições para o anc imobilizado proporcionalmente à
depreciação ou em 12 meses.
A lei 12.546/11 de 14 de dezembro de 2011 alterou o artigo 4° da lei 11.774/2008. Atualmente
o pis/ cofins não cumulativos são recuperados, dependendo da data de aquisição dos bens
destinados ao anc imobilizado, de acordo com os seguintes prazos:
-11 meses, no caso de aquisições ocorridas em agosto de 2011;
- 10 meses, no caso de aquisições ocorridas em setembro de 2011;
- 9 meses, no caso de aquisições ocorridas em outubro d~ 2011;
- 8 meses, no caso de aquisições ocorridas em novembro de 2011;
- 7 meses, no caso de aquisições ocorridas em dezembro de 2011;
- 6 meses, no caso de aquisições ocorridas em janeiro de 20 12;
- 5 meses, no caso de aquisições ocorridas em fevereiro de 20 12;
- 4 meses, no caso de aquisições ocorridas em março de 20 12;
- 3 meses, no caso de aquisições ocorridas em abril de 20 12;
2 meses, no caso de aquisições ocorridas em maio de 2012;
- 1 mês, no caso de aquisições ocorridas em junho de 20 12; e
- imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012
Cap 12 sistemas de inventários
sistema de inventário periódico
Nesse sistema o controle das mercadorias é efetuado apenas no encerramento do Exercício
social, quando é realizado a contagem dos estoques e apurado o custo das mercadorias
vendidas no exercício. Assim, para calcular o CMV
A empresa utiliza a fórmula:
Cmv = el + cl - ef, onde:
Cmv: custo das mercadorias vendidas
El: estoque inicial
Cl: compras líquidas
Ef: estoque final
As compras líquidas são apuradas através das seguintes fórmulas (apuração extracontábil):
Cb = valor da compra + ipi- icms- pis (não cumulativo)- cofins (não cumulativa)
Cl = cb + fretes + seguros - deduções de compras
Deduções de compras:
devoluções de compras
abatimentos sobre compras
descontos incondicionais/ comerciais obtidos
No SI Periodo a apuração do estoque final de mercadorias ocorre no encerramento do
exercício social através de uma contagem fisica, sendo que a contabilização das operações de
entradas e saídas de 26 pode ser efetuada utilizando dois métodos:
- método da conta mercadorias mista
- método da conta mercadorias desdobrada
Método da conta mercadorias mista
Nesse método, existe apenas uma conta, a de 26, que registra todas as operações relacionadas
com a apuração do 88 com 26 (rcm), operações estas que são as 61 de 26, devolução de 61 de
26, 21 de 26, devolução de 21 de 26, estoques e cmv. É denominada de conta 26 mista, pois
registra contas patrimoniais e contas de 88. Esse é um método exclusivo em toda a
contabilidade, pois apenas uma conta é ao mesmo tempo patrimonial e de 88.
Conta mercadorias desdobrada
Nesse método são utilizadas várias contas para registrarem as operações com mercadorias:
contas 26, 21 de 26, devolução de 21 de 26, 61 de 26, devolução de 61 de 26, cmv e rcm.
Sistema de inventário permanente
Nesse sistema o controle das 26 é efetuado de modo permanente. Assim ao final de cada
operação de 21 e 61 realizada, é possível saber o valor do estoque final, do custo das 26
vendidas, ou seja, as informações são contínuas, atuais. é efetuado através da utilização de
fichas de controle para cada espécie de estoque, sendo utilizado nas grandes empresas devido
ao enorme volume de estoques.
Métodos de inventário permanente
As empresas podem efetuar o controle permanente de seus estoques através dos Seguintes
métodos:
A) método peps (primeiro que entra, primeiro que sai)
B) método ueps (último que entra, primeiro que sai)
C) método do custo médio móvel
Método peps
(1º que entra, 1º que sai) nesse método o estoque final é avaliado pelo custo de aquisição das
mercadorias mais recentes (últimas 26 adquiridas) e o cmv é avaliado pelo custo de aquisição
das 26 + antigas (primeiras 26 adquiridas). tb é chamado de fifo (first in, first out).
Método ueps
(último que entra, 1º que sai) nesse método o estoque final é avaliado pelo custo de aquisição
das 26 + antigas (primeiras 26 adquiridas) e o cmv avaliado pelo custo de aquisição das 26 +
recentes (últimas 26 adquiridas). tb é chamado de lifo (last in, first out).
Custo médio móvel
ou custo médio ponderado, o estoque final é avaliado pelo custo médio das 26 adquiridas, ou
seja, a cada nova aquisição, o custo médio das 26 adquiridas se altera influenciando
diretamente o cmv.
 Comparação. Do peps, ueps e custo médio Atenção, se a empresa comercial for tributada pelo lucro presumido, estará sujeita À
Considerando um ambiente inflacionário pcdemos observar que o método peps resulta em incidencia do pis/cofins cumulativos, e nesse caso, os referidos tributos integram
menor lucro (lb ueps = 1.730,00) quando comparado com o método peps (lb peps = 1.91 0,00). O custo de aquisição das mercadorias.
O fisco não aceita que as empresas adotem o método ueps, pelo fato que este leva a um menor compras líquidas = compras brutas + fretes + seguros - deduções de compras
lucro bruto, diminuindo por conseguinte a base de cálculo do ir e csll, resultando em uma menor Compõem as deduções de compras:
arrecadação para o fisco. Devoluções de compras
Descrição; peps; custo médio; ueps - abatimentos sobre compras
Estoque final 910,00 840,00 730,00 - descontos incondicionais/ comerciais obtidos
Cmv 2.690,00 2.760,00 2.870,00 Na aquisição de 26, quando houver frete e seguro a empresa compradora não recupera-os e
Lucro bruto 1.910,00 1.840,00 1.730,00 na fórmula das 21 líquidas temos que somar os fretes E seguros. Caso ocorra devolução de 21,
Ambiente deflacionário é quando os preços reduzem com o passar do tempo. abatimentos sobre 21 ou descontos
Ambiente inflacionário Incondicionais obtidos, as 21 líquidas serão afetadas por essas operações e na Fórmula
Ef (peps) > ef (c médio) > ef (ueps) subtraímos as devoluções de 21, os abatimentos sobre 21 e os descontos incondicionais
Cmv (peps) < cmv (c médio) < cmv(ueps) obtidos.
Lb (peps) > lb (c médio) > lb (ueps) Substituindo as compras brutas, na fórmula das compras líquidas, temos:
Ambiente deflacionário Cl = valor das compras + sif – trd
Ef (peps) < ef (custo médio) < ef (ueps) Em que:
Cmv (peps) > cmv (custo médio) > cmv (ueps) Sif: seguros, ipi e fretes
Lb (peps) < lb (custo médio) < lb (ueps) Trd: tributos recuperáveis e deduções de compras
21 líquidas, cmv e 88 bruto Em se tratando de questões que envolvem o sistema de inventário periódico e tributação, para
Na prova, sempre utilizaremos o cálculo extra-contábil: o cálculo realizado por meio de o cálculo do lucro bruto, utilizamos a fórmula:
fórmulas matemáticas. Lb = vendas brutas - deduções de vendas - cmv
No cálculo do cmv em um inventário periódico, temos que ter o (estoque inicial), as (compras Compõem as deduções de vendas:
líquidas) e o (estoque final). - devolução de vendas
Portanto, no cálculo do cmv temos: - abatimentos sobre vendas
cmv = el + cl - ef - descontos incondicionais concedidos ou descontos comerciais concedidos
as 21 líquidas correspondem ao valor registrado nos estoques na aquisição de mercadorias, que - icms sobre sobre vendas, pis e cofins cumulativos ou não sobre o faturamento
quando da venda das mesmas, transformam-se no cmv. - ajustes a valor presente de vendas
+ em uma aquisição de 26 pode ocorrer a incidência de vários tributos (ipi, icms, pis/ cofins Substituindo o valor das compras líquidas no cmv, obtemos a seguinte fórmula:
cumulativos ou não cumulativos), fretes e seguros, deduções de compras, etc. Essas operações Cmv = el +valor das compras + sif - trd
afetam o valor das compras líquidas, que por sua vez afetam o valor do cmv e do 88 com 26. Conclusão, para o cálculo do resultado com mercadorias, temos:
Resultado com mercadorias = vl - cmv Lb = vb - deduções de vendas - {el + valor das compras + sif - trd - ef)
O valor das compras brutas de uma empresa comercmt, que adquire mercadorias LB = vb - deduções de vendas - el - valor das compras - sif + trd+ef
Com a incidencia de ipi, icms, pis/cofins não cumulativos, é: - em um 1º momento, podemos ter a impressão de que é muito complicado memorizarmos as
Compras brutds = valor das compras + ipi - icms - pis não cumulativo - cofins não fórmulas apresentadas, mas tenha a certeza de que essas fórmulas pouparão muito tempo em
cumulativa uma prova, que poderão valer a aprovação do candidato. - a contabilidade é uma disciplina que
A empresa comercial é contribuinte do icms e não contribuinte do ipi, e caso exige muito esforço intelectual para entendê-la, mas são poucas as fórmulas a serem
Seja tributada pelo lucro real, estará sujeita à incidência do pis/cofins não cumulativos. memorizadas, logo, procure memorizar as poucas que existem
Portanto, quando ocorrer aquisição de mercadorias por uma empresa comercial com A Cap 13 dividendos
incidência de ipi, icms e pis/cofins não cumulativos, o ipi integrará o custo de Aquisição das
Obrigatoriedade dos dividendos
mercadorias (a empresa comercial não recupera o ipi) c na fórmula teremos Que somar o ipi.
artigo 202 da lei n.0 6.404176, os acionistas têm direito de receber como dividendo
O icms e o pis/cofins não cumulativos não integram o custo de Aquisição das 26, e na fórmula
obrigatório, em cada exercício:
das compras brutas, subtraímos os valores do Icms, pis não cumulativo e da cofins não
a) a parcela dos lucros estabelecida no estatuto
cumulativa.
b) no caso do estatuto ser omisso em relação aos dividendos, a metade do lucro líquido do
exercício diminuído da importância destinada à 55 legal e a 55 para contingências mais a
reversão da reserva para contingências constituída em exercícios anteriores.
Dividendos fixados pelo estatuto
artigo 202, § i o da lei n.0 6.404176 o estatuto poderá estabelecer o dividendo como
porcentagem do lucro ou do 51 social ou fixar outros critérios para determiná-lo, desde
que sejam regulados com precisão e minúcia e não sujeitem os acionistas minoritários ao
arbítrio dos órgãos de administração ou da maioria.
Estatuto omisso
caso seja omisso em relação aos dividendos, o valor dos dividendos será calculado de acordo
com o artigo 202, inciso i, alíneas a) e b) da lei 6.404/76:
Dividendos = 50% x (LL- R. Legal +/- R. Contingências)
Mas, com as alterações decorrentes das leis 11.638/07 e 11.941/09, no cálculo Dos
dividendos temos que subtrair as reservas de incentivos fiscais e as reservas De lucros
específicas, quando constituídas pela empresa, e somá-las quando a Empresa der
destinação diversa da autorizada pelas referidas leis.
artigo 195-a, temos: "a assembleia geral poderá, por Proposta dos órgãos de administração,
destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de
doações ou subvenções governamentais para Investimentos, que poderá ser excluída da
base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso i do caput do artigo 202 desta lei)".
artigo 19, § i 0 da lei 11.941109, "a reserva de lucros específica terá o mesmo tratamento
dado à reserva de lucros prevista no art. 195-a da Lei 6.404/76". Consoante o artigo 19, §
2°, inciso iii da lei 11.941/09, a 55 de lucros Específica integrará (será somada) à base de
cálculo dos dividendos obrigatórios, caso Seja dada destinação diversa da que está prevista
neste artigo.
Conclusão, de acordo com as alterações, o valor dos dividendos, no caso do estatuto Omisso,
passa a ser:
Dividendos = 50% x (lucro líquido - r. Legal +/- r. Contingências +/- rif +/- rle)
- subtraímos do lucro líquido os valores destinados na constituição das reservas legal,
Contingências, incentivo fiscal e lucros específicas.
- somamos ao lucro líquido os valores decorrentes da reversão das reservas de
contingências e da destinação diversa da autorizada por lei das reservas de incentivo fiscal
e lucros específicas.
Caso a empresa apresente prejuízos acumulados, devemos subtrai-los da base de cálculo
dos dividendos, apesar da lei n. 0 6.404/76 não mencioná-los expressamente.
Conclusão, o valor dos dividendos no caso do estatuto omisso e a empresa apresentar
prejuízos acumulados é: dividendos = 50% x (ll - rl +/- r. Contingências +/- rif +/- rle -
prejuízos acumulados)
Estatuto omisso e aheração de dividendos
artigo 202, § 2° da lei 6.404176, quando o estatuto for omisso e a assembleia geral
deliberar alterá-lo para introduzir norma sobre a matéria, o dividendo obrigatório não
poderá ser interior a 25% do lucro líquido ajustado nos termos do art1go 202, inciso i,
alíneas a) e b) da lei n.o 6.404176.
Dividendos mínimos= 25% x (ll- r. Legal+/- r. Contingências+/- rif +/- rle)
De acordo com a lei 11.941109, as reservas de lucros específicas constituídas no exercício
social podem ser deduzidas da base de cálculo dos dividendos obrigatórios, apesar da lei
6.404176 não fazer menção às referidas reservas.
Dividendos intermediários
artigo 204 da lei n.0 6.404/76 a companhia que, por força de lei ou de disposição
estatutária, levantar bp semestral, poderá declarar, por deliberação dos órgãos de
administração, se autorizados pelo estatuto, dividendo à conta do lucro apurado nesse bp.
Caso haja disposição estatutária, a companhia poderá levantar bp e distribuir dividendos
em períodos menores (períodos inferiores ao semestre), desde que o total dos dividendos
pagos em cada semestre do exercício social não exceda o montante das reservas de capital
de que trata o § i o do artigo 182.
O estatuto poderá autorizar os órgãos de administração a declarar dividendos
intermediários, à conta de lucros acumulados ou de reservas de lucros existentes no último
balanço anual ou semestral.
Contabilização:
dividendos antecipados (ou dividendos intermediários)
a dividendos a pagar
"dividendo antecipado" é uma conta retificadora do pl.
Dividendos e prejuizos acumulados devem ser subtraídos da base de cálculo (bc) dos
dividendos obrigatórios.
Bc =LL - r. Legal +/- r. Contingências +/- rif +/- rle - prejuízos acumulados
Pagamento de dividendos
Os dividendos têm como origem as seguintes contas: "lucro líquido do exercício, lucros
acumulados, reservas de lucros e 55 de 51, no caso das ações preferenciais".
Memorizar para a prova
A companhia somente poderá distribuir dividendos a partir das seguintes contas:
Lucro liquido do exercício
A dividendos a pagar
Lucros acumulados
A dividendos a pagar
Reservas de lucros
A dividendos a pagar
Reservas de capital
A dividendos a pagar (ações preferências)
O dividendo deverá ser pago, salvo deliberação em contrário da assembleia-geral, no prazo
de 60 (sessenta) dias da data em que for declarado e, em qualquer caso, dentro do
exercício social, mediante cheque nominativo remetido por via postal para o endereço
comunicado pelo acionista à companhia, ou através de crédito em conta-corrente bancária
aberta em nome do acionista.
A distribuição de dividendos em má-fé implica responsabilidade solidária dos
administradores e fiscais, que deverão repor à 45 social a importância distribuída, sem
prejuízo da ação penal que no caso couber.
Os acionistas não são obrigados a restituir os dividendos que em boa-fé tenham recebido.
Presume-se a má-fé quando os dividendos forem distribuídos sem o levantamento Do bp ou
em desacordo com os 88 deste.
 Não obrigatoriedade dos dividendos
artigo 202, § 4° da lei 6.404/76, o dividendo não será obrigatório no exercício social em
que os órgãos da administração informarem à assembleia-geral ser ele incompatível com a
situação financeira da compànhia.
O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e, na
companhia aberta, seus administradores encaminharão à comissão de valores mobiliários,
dentro de 5 dias da realização da assembleia-geral, exposição justificativa da informação
transmitida à assembleia.
Constituição de 55 especial
artigo 202, § 5°, da lei 11.0 6.404/76, os dividendos que deixarem de ser distribuídos
quando a situação financeira da companhia for incompatível, serão registrados como 55
especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão ser pagos
como dividendo assim que a situação financeira da companhia permitir.
Dividendos por ação preferencial
como as ações preferenciais gozam de determinadas preferências e vantagens em relação
às ações ordinárias e as ações preferenciais da companhia aberta ou fechada poderão ser
de uma ou mais classes, temos
- ações preferenciais com dividendos fixos
- ações preferenciais com dividendos mínimos
- ações preferenciais sem dividendos fixos ou mínimos.
Dividendo fixo de ação preferencial
são previamente estabelecidos no estatuto em uma determinada quantia de dinheiro,
independentemente do lucro apurado em cada exercício e a ação com dividendo fixo não
participa dos lucros remanescentes. A empresa, após calcular os dividendos obrigatórios,
efetua a destinação para as ações preferências com dividendos fixos, e o saldo
remanescente é distribuído para as ações ordinárias.
Os dividendos obrigatórios podem ir para todos os acionistas ou somente para os acionistas
preferenciais, dependendo da situação, pois caso o montante dos dividendos obrigatórios
a ser distribuído for menor ou igual que o montante dos dividendos fixos de ação
preferencial, todo o dividendo obrigatório deve ser distribuído aos acionistas
preferenciais, e nesse caso os acionistas ordinários nada receberão de dividendos.
Dividendo mínimo de ação preferencial
são fixados no estatuto, em uma determinada quantia mínima, independentemente do lucro
apurado em cada exercício e a ação com dividendo mínimo participa dos lucros distribuídos
em igualdade de condições com as ordinárias, depois de a estas assegurado dividendo igual
ao mínimo.
Dividendos complementares
O lucro líquido do exercício apurado na DRE é transferido para a conta lucros acumulados,
conta esta na qual ocorrerá a distribuição do lucro líquido para as seguintes contas:
Lucrolíquido=lucros.acumulados=reservas.lucros= aumento do capital=divendos a pagar
artigo 202, § 6° da lei 6.404176, os lucros não destinados nos termos dos arts. 193 a 197
deverão ser distribuídos como dividendos, ou seja, caso haja saldo remanescente na conta
lucros acumulados (após as destinações para aumento de capital, reservas de lucros e
dividendos obrigatórios), deverá ser distribuído para dividendos (dividendos
complementares) de tal forma que a conta lucros acumulados fique com o saldo zerado no
final do exercício.
O item 12 do cpc 24, determina que "se a entidade declarar dividendos aos detentores
de instrumentos de patrimônio após o período contábil a que se referem as DC, a entidade
não deve reconhecer esses dividendos como passivo ao tina! Daquele período".
O item 13 complementa que "se forem declarados dividendos após o período contábil a que
se referem as DC, + antes da data da autorização de emissão dessas DC esses dividendos
não devem ser reconhecidos como passivo ao final daquele período, em virtude de não
atenderem aos critérios de obrigação presente na data das DC como definido no cpc 25 -
provisões, passivos contingentes e ativos contingentes". Tais dividendos devem ser
divulgados nas notas explicativas em conformidade com o cpc 26 - apresentação das DC.
Assim, os dividendos obrigatórios devem ser reconhecidos quando existe uma obrigação
legal que faça com que a entidade não tenha outra alternativa realista a não ser Liquidar
essa obrigação, através do registro:
Lucros acumulados
A dividendos a pagar => conta do PC
Contabilização dos dividendos complementares
De acordo com a "interpretação icpc 08 - contabilização da proposta de pagamento de
dividendos", a parcela da proposta dos órgãos da administração à assembleia de sócios que
exceder ao dividendo mínimo obrigatório deve ser mantida no PL, em conta específica, do
tipo "dividendo adicional proposto", até a deliberação definitiva que vier a ser tomada pelos
sócios. Afinal, esse "dividendo adicional ao mínimo obrigatório" não se caracteriza como
obrigação presente na data do BP, já que a assembleia dos sócios ou outro órgão
competente poderá, não havendo qualquer restrição estatutária ou contratual, deliberar
ou não pelo seu pagamento ou por pagamento por valor diferente do proposto.
Conclusão, os dividendos complementares (ou dividendo adicional ao mínimo obrigatório)
são registrados através do lançamento: lucros acumulados a dividendo adicional ao mínimo
obrigatório => conta do PL lembrando que após esse lançamento a conta lucros acumulados
ficará com o saldo zerado.
Cap 14 reservas de lucros
As reservas de lucros são receitas que transitam pelo resultado do exercício e se Subdividem
em:
1 - reserva legal
2 - reservas estatutárias
3 - reservas para contingências
4 - reservas de incentivos fiscais
5 - reserva de retenção de lucros
6 - reservas de lucros a realizar
7 - reserva especial para dividendos obrigatórios
8 - reservas de lucros específica
O lucro líquido é obtido na DRE através da Diferença entre o total das receitas e o total das
despesas, sendo transferido para a conta Lucros acumulados, que tem a reserva de lucros
como uma de suas destinações, logo Dizemos que as reservas de lucros são receitas que
transitam pelo resultado do exercício. Ou seja, são provenientes da distribuição de uma parte
do lucro líquido.
 55 legal
É constituída com a finalidade de proteger os credores da empresa e só poderá ser utilizada
para aumentar o capital social ou compensar prejuízos. A Incorporação da reserva legal ao
capital social poderá ser efetuada a qualquer tempo, A critério da companhia, e os prejuízos
que não tiverem sido absorvidos na sequência Pelos lucros acumulados e demais reservas de
lucros, serão obrigatoriamente compensados com c. 55 legal.
Conclusão, os prejuízos serão obrigatoriamente compensados Pelos lucros acumulados, demais
55 de lucros, 55 legal e facultativamente
Compensados pelas reservas de capital. De acordo com o artigo 193 da lei 6.404176, Do lucro
líquido do exercício 5% serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na Constituição
da 55 legal, que não excederá de 20% do capital social. No exercício Em que o saldo da reserva
legal mais as reservas de capital exceder de 30% o 51 Social, a companhia poderá deixar de
constituir a 55 legal. Portanto, a sua constituição deve observar 2 limites:
A) limite obrigatório que corresponde a 20% do capital social
B) limite facultativo que corresponde a 30% do capital social
1 hipótese: na constituição da 55 legal, enquanto não se atinge o limite obrigatório e o
facultativo, a empresa deverá (obrigação) destinar 5% do lucro líquido para a constituição da
55 legal.
2" hipótese: na constituição da 55 legal, caso a empresa atinja o limite facultativo sem atingir
o limite obrigatório, a partir do limite facultativo a empresa poderá {faculdade) deixar de
constituir a 55 legal, ou seja, poderá destinar qualquer montante compreendido na faixa entre
o valnr mínimo e o valor máximo.
Valor mínimo˂= valor a ser destinado para a reserva legal ˂= 5% do lucro líquido
Consoante o artigo 182, § i da lei 6.404/76, serão classificadas como 55
De 51 as contas que registrarem:
A) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço
de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação
do 51 social, inclusive nos casos de Conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias;
B) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição.
55 estátutarías
artigo 194 da lei 6.404/76, o estatuto poderá criar 55 estatutárias desde que, para cada uma:
a) indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
b) fixe os critérios para detenninar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados a
sua constituição;
c) estabeleça o limite máximo da reserva.
55 para contingências
o artigo 195 da lei n•. 6.404176, a assembleia geral poderá (faculdade), por proposta dos
órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a
finalidade de compensar, em exercício futut·o, a diminuição do lucro decorrente de perda
julgada provável, cujo valor possa ser estimado.
A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e justificar,
com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da 55, sendo revertida no
exercício em que deixarem de existir as razões que justificaram a sua constituição ou em que
ocorrer a perda.
A 55 para contingências tem por objetivo a não distribuição de uma parcela dos dividendos
obrigatórios, que correspondem a prováveis perdas extraordinárias futuras, que terão como
consequências uma substancial redução do lucro da empresa ou mesmo a geração de prejuízos.
Sua constituição apesar de prejudicar a distribuição dos dividendos obrigatórios, evita uma
situação de desequilíbrio financeiro, que ocorreria caso se distribuíssem os dividendos em um
exercício, face à probabilidade de redução de lucros ou mesmo da ocorrência de prejuízos em
exercício futuro, em virtude de perdas extraordinárias futuras previsíveis.
Por configurar uma postergação no pagamento de dividendos, a constituição da reserva para
contingências deve obedecer o § i • do artigo 195 da lei 6.404/76, isto é, a proposta feita
pelos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda e justificar, com as razões de
cautela devidamente fundamentadas, a constituição dessa 55.
A utilização da reserva para contingências é até recomendável no caso de determinados ramos
de negócios, diretamente sujeitos a fenômenos naturais ou cíclicos Como: geadas, secas,
inundações. É o caso, também, de empresas que, por outra razões Definadas, operam com
períodos fortemente lucrativos, seguidos de períodos com baixa
Lucratividade ou mesmo prejuízos, desde que seja previsível tal situação.
tb pode ser constituída nos casos de suspensão temporária (anormal, extraordinaria) de
preocução e, consequentemente, perdas devido à paralisação não recorrente, nao repetitiva,
em virtude de substituições ou reformas de equipamentos Causadas por danos, greves, falta
de suprimentos de matérias-primas, por períodos relativamente extensos.
Os principais fundamentos para constituição da reserva para contingência são:
A) dar cobertura a perdas ou prejuízos potenciais (extraordinários, não repetitivos) ainda não
incorridos, mediante segregação de parcela de lucros que seria distribuída como dividendo;
B) representa uma destinação do lucro líquido do exercício, contrapartida da Conta de lucros
acumulados, por isso sua constituição não afeta o 88 Do exercício;
C) ocorrendo ou não o evento esperado, a parcela constituída será, em exercício Futuro,
revertida para lucros acumulados, integrando a base de cálculo para Efe1to de pagamento do
dividendo e a perda, de fato ocorrendo, é registrada no 88 do exercício;
D) é uma conta integrante do pl, no grupamento de 55 delucros.
Provisão para contingências
tem por finalidade dar cobertura a perdas ou despesas, cujo fato gerador já ocorreu, mas não
tendo havido, ainda, o correspondente desembolso ou perda. Em atenção ao regime de
competência, entretanto, há necessidade de se efetuar o registro contábil e deve ser
constituída independentemente de a companhia apresentar, lucro ou prejuízo no exercício.
Conta fato gerador registro contábil da constituição
55 para contingências- futuro-lucros acumulados
A reserva para contingências
Provisão para contingências passado despesas com provisão para contingências
A provisão para contingências
55 de incentivos fiscais
artigos 195-a e 202, inciso i da lei 6.404/76 a assembleia-geral poderá, por proposta dos
órgãos de administração, destina~ para a 55 de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido
decorrente de doaçoes ou Subvenções governamentais para investimentos, que podera ser
exclmda da base de calculo do dividendo obrigatório.
Antes da lei 11.638/07 as empresas classificavam as doações ou subvenções recebidas do
poder público como reservas de capital e após a lei 11.638/07 as doações e subvenções
passaram a ser classificadas no passivo não circulante na forma de receitas diferidas.
Subvenções governamentais
CPC 7 (R1) subvenção e assistência governamentais, assistência governamental é a ação de um
governo destinada a fornecer benefício econômico específico a uma entidade ou a um grupo
de entidades que atendam a critérios estabelecidos. Não inclui os beneficios proporcionados
única e indiretamente por meio de ações que afetam as condições comerciais gerais, tais como
o fornecimento de infraestruturas em áreas em desenvolvimento ou a imposição de restrições
comerciais snbre concorrentes. A subvenção governamental é tb designada por: subsídio,
incentivo fiscal, doação, prêmio, etc.
subsídio em empréstimo é a parcela do empréstimo ou do juro renunciado e a diferença entre
o juro ou ônus de mercado e o juro ou o ônus praticado.
O empréstimo subsidiado é concedido direta ou indiretamente pelo governo, com ou sem a
intermediação de um banco; está vinculado a um tributo; e caracteriza-se pela utilização de
taxas de juros visivelmente abaixo do mercado e/ou pela postergação parcial ou total do
pagamento do referido tributo sem ônus ou com ônus visivelmente abaixo do normalmente
praticado pelo mercado. Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao
longo do período e confrontada com as despesas que pretende compensar, em base
sistemática, portanto. A subvenção governamental não pode ser creditada diretamente no pl.
Contabilização da subvenção
A fórma como a subvenção é recebida não influencia no método de contabilização a ser
adotado. A contabilização deve ser a mesma independentemente de a subvenção ser recebida
em dinheiro ou como redução de passivo.
O tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva dos seguintes
principais argumentos:
A) uma vez que a subvenção governamental é recebida de uma fonte que não os acionistas e
deriva de ato de gestão em beneficio da entidade, não deve Ser creditada diretamente no pl,
mas, sim, reconhecida como Receita nos períodos apropriados;
B) subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade ganha efetivamente essa
receita quando cumpre as regras das subvenções e cumpre Determinadas obrigações. A
subyenção, dessa forma, deve ser reconhecida Como receita na demonstração do resultado
nos períodos ao longo dos quais A entidade reconhece os custos relacionados à subvenção que
são objeto de Compensação;
C) assim como os tributos são despesas reconhecidas na dre, .é lógico registrar a subvenção
governamental que é, em essência, uma Extensão da política fiscal, como receita na dre.
Enquanto não atendidos os requisitos para reconhecimento da receita com subvenção na dre,
a contrapartida da subvenção governamental registrada no Ativo deve ser feita em conta
específica do passivo.
O valor da subvenção governamental não pode ser distribuído ou repassado aos
Sócios ou acionistas, fazendo-se necessária a retenção, após o trânsito pela dre, em conta
apropriada de pl, para comprovação
Do atendimento dessa condição. Nessa situação, o montante da receita derivada da Subvenção
governamental, após ter sido reconhecido na dre,Pode ser creditado a reserva de incentivos
fiscais, a partir da conta de lucros ou Prejuízos acumulados.
Os lançamentos contábeis referentes à constituição da reserva de incentivos fiscais:
(1) apropriação da receita de subvenção para o resultado do exercício:
Receitas diferidas de subvenção (pnc)
A receitas de subvenção (ore)
(2) transferência do 88 do exercício (lucro líquido ou prejuízo líquido)
Para a conta lucros ou prejuízos acumulados:
Quando o r é um lucro: Quando é prejuizos:
Lucro liquido Prejuizos acumulados
a reserva de incentivos fiscais a prejuizo liquido
3 Constituição da reserva de incentivos fiscais:
Quando o r é um lucro: Quando é prejuizos:
Lucros acumulados Prejuizos acumulados
A reserva de incentivos fiscais A reserva de incentivos fiscais
Mesmo quando a empresa apresentar prejuízos acumulados, a 55 de incent~vos fiscais é
constituída, pois no 88 do exercicio apurado consta a receita apropnada em bases sistemáticas
da subvenção recebida do governo.
Apresentação da subvenção no bp a subvenção governamental relacionada a ativos, incluindo
aqueles ativo não monetários mensurados ao vj, deve ser apresentada no bp em conta de
passivo, como receita diferida, ou deduzindo o valor contábil do ativo relacionado.
Registro da subvenção em conta específica do passivo
A subvenção governamental é contabilizada como receita diferida no passivo, sendo
reconhecida como receita em base sistemática e racional durante a vida util do ativo.
Registro da subvenção como redução do ativo
O registro da subvenção como redução do valor contábil do ativo relacionado pode chegar ao
valor escriturado líquido do ativo, que pode ser nulo. A sub~ençao d~v~ se~ reconhecida como
receita durante a vida do ativo depreciável por meio de credito a depreciação registrada como
despesa no 88.
Apropriação da subvenção para o resultado
A receita de subvenção governamental será apropriada em bases sistemáticas e racionais, ao
longo do período e confrontada com as despesas correspondentes de acordo com o regime de
competência. Assim, a subvenção relacionada a ativo depreciável deve ser reconhecida como
receita ao longo do período da vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação. A
subvenção relacionada a ativo depreciável deve ser reconhecida como receita ao longo do
período da vida útil do bem e na mesma proporção de sua depreciação. Por exemplo, uma
subvenção que transfira a propriedade definitiva de um terreno pode ter como condição a
construção de uma planta industrial e deve ser apropriada como receita na mesma proporção
da depreciação dessa planta. A subvenção relacionada a ativo não depreciável pode requerer
o cumprimento de certas obrigações. O reconhecimento como receita deve então acompanhar
a apropriação das despesas necessárias ao cumprimento das obrigações.
Efeitos fiscais na constituição da reserva de incentivo fiscal
artigo 18, incisos i e li da lei 11.941/09, a pessoa jurídica deverá (obrigação):
l reconhecer o valor da doação ou subvenção em conta do resultado pelo regime de
competência; e
ll. Excluir do livro de apuração do lucro real (lalur) o valor decorrente de doações ou
subvenções governamentais para investimentos, reconhecido no exercício, para fins de
apuração do lucro real.
Conclusão, quando uma empresa receber uma subvenção do governo na forma de um terreno
para instalação de seu parque fabril, a contrapartida do terreno recebido deverá ser
registrado em conta de receita diferida do passivo não circulante.
Quando a empresa terminar a construção do seu parque fabril e iniciar as suas atividades,
deverá (obrigação) iniciar a apropriação das receitas diferidas de subvenção para o resultado
do exercício proporcionalmente à taxa de depreciação aplicada ao imóvel, que de acordo com
o rir/99 é de 4% a.a., e poderá (faculdade) destinar para a reserva de incentivo fiscal a parcela
do lucro líquido decorrente da receita de subvenção que foi apropriada para o resultado, bem
como excluir da base de cálculo dos dividendos e do lucro real a receita decorrente da
subvenção.
55 de retenção de lucros
artigo 196 da lei 6.404/76, a assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da
administração, deliberar reter parcela do luc:o líquido do exercício prevista em orçamento de
capital por ela previamente aprovado, para aplicar nos planos de expansão e investimentos da
empresa.
O orçamento, submetido pelos órgãos da administração com a justificação da retenção de
lucros proposta, deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações de capital, fixo
ou circulante, e poderá ter a duração de até cinco exercícios, salvo no caso de execução, por
prazo maior, de projeto de investimento.
O orçamento poderá ser aprovado pela assembleia-geral ordinária que deliberar sobre o
balanço no exercício e revisado anualmente, quando tiver duração superior a um exercício
social. Essa reserva não pode ser constituída em prejuízo do pagamento do dividendo
obrigatório, em outras palavras, a base de cálculo dos dividendos não é afetada pelas reservas
orçamentárias, pois primeiro calcula-se os dividendos obrigatórios e depois a reserva
orçamentária. A reserva de retenção de lucros também é chamada de reserva orçamentária
ou reserva de investimentos.
55 de lucros a realizar
artigo 197 da lei 6.404/76 no exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado
nos termos do estatuto ou do artigo 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do
exercício, a assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar o
excesso à constituição de reserva de lucros a realizar.
Considera-se realizada a parcela de lucro líquido do exercício que exceder da soma dos
seguintes valores:
a) o 88 líquido positivo da equivalência patrimonial; e
b) o lucro, ganho ou rendimento em operações cujo prazo de realização financeira ocorra após
o término do exercício social seguinte.
deliberação cvm 294/99, item v, as companhias abertas poderão computar, para fins de
destinação para reserva de lucros a realizar, os ganhos cambiais decorrentes de ativos
classificados no longo prazo que excederem as perdas cambiais em obrigações dessa mesma
natureza.
A reserva de lucros a realizar
Tem por objetivo a não distribuição dos dividendos obrigatórios que exceder a parcela do
lucro líquido realizada financeiramente, ou seja, a parcela do lucro líquido que foi recebida em
dinheiro.
O principal objetivo das reservas de lucros a realizar é proteger as disponibilidades, evitando
um aumento de endividamento.
Conclusão, a empresa obteve um excelente lucro no exercício e terá que pagar dividendos no
valor de 400.000,00, mas só recebeu 100.000,00 desse lucro. Nesse caso, a empresa poderá
limitar o pagamento dos dividendos ao lucrolíquido do e~ercício realizado financeiramente, que
foi no valor de 100.000,00, evitando por consegumte, a contratação de empréstimos a altas
taxas de juros.
A constituição de 55 de lucros a realizar é facultativa e caso as empresas possuam recursos
financeiros suficentes para pagamento dos dividendos, podem pagá-los, sendo desnecessano a
constttmçao das reservas de lucros a realizar.
55 especial para dividendos obrigatórios
artigo 202, §§ 4" e 5° da lei 6.404176, o dividendo não será obrigatório no exercício social em
que os órgãos da administração informarem à assembleia-geral ordinária ser ele incompatível
com a situação financeira da companhia.
O conselho fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação e, na
companhia aberta, seus administradores encaminharão à comissão de valores mobiliários,
dentro de cinco dias da realização da assembleia-geral, exposição justificativa da informação
transmitida à assembleia.
Os lucros que deixarem de ser distribuídos serão registrados como 55 especial e, se não
absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão ser pagos como dividendo assim
que o permitir a situação financeira da companhia. O objetivo da constituição da reserva
especial para dividendos obrigatórios é evitar problemas financeiros, caso ocorra o pagamento
dos dividendos obrigatórios.
A empresa pode ter apurado um lucro líquido que foi 100% realizado financeiramente, mas
devido ao grande volume de obrigações assumidas, como exemplo, prazos para pagamentos de
fornecedores. 13" salário, etc., o pagamento dos dividendospode acarretar na insolvência, por
exemplo, do pagamento a fornecedores.
Assim, a empresa constitui a reserva especial com a finalidade de postergar o pagamento dos
dividendos obrigatórios, e no próximo exercício, caso a reserva não seja absorvida por
eventuais prejuízos, os dividendos deverão ser pagos assim que a situação financeira da
empresa permita. Em relação à constituição das reservas de lucros a realizar a situação é
diferente, pois a empresa pode ter apurado um lucro líquido economicamente grande e apurado
um lucro líquido realizado financeiramente de 10%, exemplo. Nesse caso, o lucro líquido
realizado financeiramente é insuficiente só para o pagamento dos dividendos.
55 de lucros específica
as debêntures são títulos de créditos emitidos por s.a. para captação de recursos que dão
direito à participação nos lucros, rendem juros, correção monetária e em alguns casos podem
ser convertidas em ações, ou seja, o credor pode tornar-se acionista da empresa. Existem
três tipos de emissão de debêntures: emissão abaixo do par, emissão ao par e emissão acima
do par.
 Emissão de debêntures abaixo do par empresa, a lei das sociedades anônimas optou por classificá-las após a apuração do lucro antes
Ocorre emissão abaixo do par quando a empresa emite debêntures com deságio. do imposto de renda.
Contabilização das participações no BP
Emissão de debêntures ao par
devem ser contabilizadas na própria data do balanço, debitando-se as participações em contas
ocorre emissão ao par quando o valor de emissão das debêntures é igual ao valor de resgate
de despesas, após o lucro antes do imposto de renda (lair) e creditando-se as contas de
Emissão de debêntures acima do par
obrigação no passivo circulante.
ocorre emissão acima do par quando a empresa emite debêntures com ágio, mais conhecido
Base de cálculo das participações
como prêmios na emissão de debêntures.
Art 189 da lei 6.404/76, temos que a base de cálculo das participações estatutárias e o 88 do
artigo 19 da lei 11.941/09, a pessoa jurídica contabilizará os prêmios na emissão de debêntures
exercício (LAIR) deduzido, antes de qualquer participação, da provisão para o imposto de
no passivo não circulante na conta prêmios de debêntures a amortizar e deverá (obrigação)
renda e dos prejuízos acumulados.
reconhecer o valor do prêmio na emissão de debêntures em conta do 88 do exercício pelo
Base de cálculo das participações = lair - pjr - prejuízos acumulados
regime de competência e poderá (faculdade) destinar o valor referente à parcela do lucro
Ordem de cálculo das participações
líquido do exercício decorrente do prêmio na emissão de debêntures na constituição da
artigo 190 da lei 6.404/76, as participações estatutárias de
reserva de lucros específica.
Empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadàs, sucessivamente E
artigo 19, alínea b, da lei 11.941109, para fins do limite de que trata o artigo 199 da lei
nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação
6.404/76, a 88 de lucros específica terá o mesmo tratamento dado à 88 de incentivo fiscal,
Anteriormente calculada.
prevista no artigo 195-a da lei n.• 6.404176.
Como podemos observar, por um lapso do legislador, não foram citadas as participações de
A empresa poderá destinar para a reserva de lucros específica a parcela do lucro líquido
debenturistas e de instituições ou fundos de assistência de empregados, mas, De acordo com
decorrente da receita apropriada da conta dos prêmios de debêntures a apropriar, que poderá
o artigo 187, inciso vi, a participação de debêntures seria incluída antes Da participação dos
(faculdade) ser excluída da base de cálculo dos dividendos obrigatórios e do lucro real.
empregados, enquanto que a participação das instituições ou fundos De assistência de
Limite do saldo das 55 de lucros
empregados seria a última a ser calculada.
artigo 199 da lei 6.404/76 o saldo das 55 de lucros, exceto as para contingências, de incentivos
A conclusão do artigo 187, inciso vi, da lei no 6.404/76 é que a ordem de cálculo
fiscais, de lucros a realizar e 55 de lucros específicas, não poderá ultrapassar o 51 social.
Completa das participações estatutárias é:
Atingindo esse limite, a assembleia deliberará sobre aplicação do excesso na integralização ou
1" participação a ser calculada: debêntures
no aumento do capital social ou na distribuição de dividendos.
2" participação a ser calculada: empregados
55 legal + 55 estatutárias + 55 orçamentária + 55 especial :s 51 social reservas para
Y participação a ser calculada: administradores
contingências + rif + rlar + reservas de lucros especificas 2: capital social em que: rif:
4" participação a ser calculada: partes beneficiárias
reservas de incentivos fiscais rlar: reservas de lucros a realizar
5" participação a ser calculada: instituições ou fundos de assistência de empregados Basta
Cap 15 participações estatutárias memorizarmos a palavra: deapi
Participações estatutárias sobre o lucro Cap 16 lucro real, lucro presumido e lucro arbitrado
artigo 187, inciso vi, da lei 6.404176, a DRE discriminará as participações de debêntures,
Base de cálculo
empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos
O artigo 44 do código tributário nacional dispõe que a base de cálculo do imposto é o montante,
financeiros e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados que não
real, arbitrado ou jlresumido, da renda ou dos proventos tributáveis.
se caracterizem como despesa. A participação de debêntures é uma despesa financeira
Conceito de renda e proveitos
adicional para a empresa, pois é uma despesa relacionada diretamente com a remuneração de
artigo 43 do código tributário nacional:
capitais de terceiros (credores da empresa).
a) renda é o produto do 51, trabalho ou da combinação de ambos;
As participações de empregados e administradores no lucro da empresa representam uma
b) proveitos de qualquer natureza são os acrescimos patrimonias não compreendidos no inciso
espécie de salário complementar, cujo valor é calculado com base no lucro da empresa,
anterior.
representando uin custo adicional para ela. As participações de partes beneficiárias estão
Modalidade de tributação
relacionadas com a remuneração de serviços prestados por terceiros. As participações de
artigo 44 do código tributário nacional, as modalidades de tributação para o cálculo do IR e
instituições ou fundos de assistência somente são classificadas aqui quando decorrentes de
da contribuição social sobre o lucro devidas pelas pessoas jurídicas são:
um percentual sobre o lucro da empresa, pois as participações de instituições ou fundos de
A) lucro real (ou lucro fiscal)
assistência incidentes sobre as vendas ou folha de pagamento são classificadas como despesas
B) lucro presumido
operacionais. Todas as participações acima são despesas que poderiam ser classificadas em
C) lucro arbitrado
despesas operacionais, mas como são despesas relacionadas com a participação nos lucros da
Lucro real (ou lucro fiscal)