Prof: Agilson Emerson da Silva

Email: prof.agilson@fans.edu.br
Contato: (37) 9987-7981

Disciplina: Auditoria e Consultoria Contábil

C/H: 80 h/a.
Encontros: Sexta feira todos os horários.

Obs:. Este material serve para suporte ao aluno dentro da sala de aula, logo, o mesmo não
desobriga o aluno de ler e estudar a bibliografia básica indicada.

Conceito de Auditoria. Normas técnicas e profissionais de

auditoria. Controle Interno. Planejamento. Teoria da
amostragem aplicada à auditoria. Papéis de trabalho.
Programa de Auditoria e Procedimentos Analíticos.
Parecer de Auditoria.

Gerais: Proporcionar ao aluno conhecimentos necessários

sobre Auditoria das demonstrações contábeis, legislação
pertinente, procedimentos e metodologia de trabalho em
auditoria como planejamento, papéis de trabalho, relatórios,
fluxo, pontos e programas, além de entender com propriedade
um parecer de Auditoria.

Específicos: Capacidade de compreensão de auditoria das

Demonstrações Contábeis para elaboração de relatórios e
pareceres.

1
 Ao final, o aluno deve ser capaz de
aplicar os princípios e normas da Auditoria para
identificação e elaboração de relatórios e
pareceres.

I – INTRODUÇÃO A AUDITORIA

• Breve histórico da contabilidade;

• Auditoria e o seu desenvolvimento;
• Conceitos e classificação da auditoria;
• Formas de auditoria;
• Definições de ética e responsabilidade legal na
auditoria.

II - Conceito de Auditoria

• Auditoria Interna;
• Auditoria Externa;
• Controle Interno

III - LEGISLAÇÃO APLICADA À AUDITORIA

INDEPENDENTE

• Conceito de Auditoria independente;

• Evolução histórica da Auditoria no Brasil;
• Obrigatoriedade de ser auditada no Brasil: legislação
aplicada.

2
 IV - PRINCIPAIS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA DAS
DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS.

• Contagem física;
• Confirmação com terceiros;
• Autenticidade de documentos e conferência de cálculos;
• Inquérito, observação e inspeção de documentos;
• Exame dos registros auxiliares.

V - PAPÉIS DE TRABALHO

• Definição, modelos e finalidade dos papéis de trabalho;

• Organização e revisão de papéis de trabalho.

VI - METODOLOGIAS DE TRABALHO

• Revisão analítica;
• Planejamento de auditoria e programas de trabalho;
• Conhecimento da organização a ser auditada;
• Avaliação do risco de Auditoria;
• Obtenção de elementos comprobatórios;
• Formação de opinião.

VII - PONTOS E PARECERES DE AUDITORIA

• Materialidade dos pontos de Auditoria levantados e os eventuais ajustes;

• Pontos de recomendação;
• O parecer de auditoria e sua divisão;
• Tipos de parecer;
• Outros assuntos relacionados ao parecer de Auditoria

REFERÊNCIAS:

BÁSICA
• ALMEIDA,Marcelo Cavalcanti. Auditoria: Um curso moderno e
completo. 7ª ed. São Paulo. Atlas. 2010;

• ATTIE, Willian. Auditoria: Conceitos e Aplicações. 6ª ed. São Paulo.

Atlas. 2011;

• CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria contábil: Teoria e Prática. 7ª

ed. São Paulo. Atlas. 2011;

• CRUZ, Flávio da. Auditoria governamental. 3ª ed. 2ª tir. São Paulo.

Atlas. 2007;

• PEREZ JUNIOR, José Henriques. Auditoria de demonstrações

contábeis: Normas e procedimentos. 4ª ed. São Paulo. Atlas. 2010.

3
 REFERÊNCIAS:
COMPLEMENTAR:
• ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Auditoria de impostos e
contribuições. 3ª Ed. São Paulo. Atlas. 2009;

• ATTIE, Willian. Auditoria interna. 2ª ed. São Paulo. Atlas. 2007;

• CASTRO, Domingos Poubel. Auditoria, contabilidade e controle interno

no setor público: Integração das áreas do cliclo de gestão. 3ª ed. São
Paulo. Atlas. 2010;

• SANTOS, José Luiz dos. GOMES José Mário Matsumura. SCHMIDT.

Fundamentos de auditoria fiscal. 1ª ed. São Paulo. Atlas. 2007;

• SÁ, Antônio Lopes de. Curso de auditoria. 10ª ed. São Paulo. Atlas.
2002.

10

Atividade de pesquisa – (Grupo de 6 pessoas)

1 – Com base no artigo: “Evolução Histórica da Auditoria”, faça um

relatório comentando sobre o mesmo com o caso do banco
Panamericano.

2 – Faça uma pesquisa bibliográfica sobre:

2.1 – A história da auditoria no Mundo, e
2.2 – A história da auditoria no Brasil.

3 – Apresentação em sala: O professor irá fazer o sorteio em sala. Os

temas sorteados serão: O desenvolvimento da auditoria ao longo dos
tempos e os sub ítens da questão 2.

Obs:. O grupo deve usar sua criatividade na apresentação, lembro que o presente
trabalho se trata de um trabalho acadêmico.

11

NOÇÕES GERAIS SOBRE AUDITORIA

Origem e evolução da Auditoria:

 Não se sabe com exatidão

 No que se refere ao aspecto legal, conceitos e
técnicas de auditoria, foram introduzidos no
ensino universitário: Decreto-Lei 7988 de
22/12/45

4
 No Brasil, a evolução da profissão deveu-se à
presença cada vez maior de subsidiarias e filiais de
multinacionais, principalmente dos Estados Unidos,
Japão, França, Alemanha, Suécia e Suíça, no início e,
mais recentemente, da Coréia e Espanha.

De acordo com alguns autores, o fisco foi um dos

grandes responsáveis pela evolução das práticas
contábeis e de auditoria no Brasil.

5
 Breve histórico da Contabilidade

A história da contabilidade é tão antiga

quanto a própria história da civilização.

Está ligada às primeiras manifestações

humanas da necessidade social de proteção à
posse e de perpetuação e interpretação dos fatos
ocorridos com o objeto material de que o homem
sempre dispôs para alcançar os fins propostos.

16

Durante todo esse período, foi tida como a

arte da escrituração mercantil. Utilizando técnicas
específicas, que se foram aperfeiçoando e especializando,
sendo algumas delas aplicadas até hoje.

Mas a medida em que as operações

econômicas se tornam complexas, o seu controle se refina.

Diversas inovações na contabilidade foram

introduzidas por governos locais e pela igreja.

Mas é somente na Itália que surge o termo

Contabilitá.

17

Aí se inicia a história da contabilidade, que

segundo historiadores e estudiosos, se divide em quatro
períodos:

 CONTABILIDADE DO MUNDO ANTIGO - inicia com a

civilização do homem e vai até 1202 da Era Cristã, quando
apareceu o Liber Abaci , da autoria de Leonardo Fibonaci, o
Pisano.

 CONTABILIDADE DO MUNDO MEDIEVAL - 1202 da Era

Cristã até 1494, (Contabilidade por Partidas Dobradas) de
Frei Luca Paciolo, publicado em 1494.

18

6
 CONTABILIDADE DO MUNDO MODERNO - 1494 até
1840, com o aparecimento da Obra "La Contabilità
Applicatta alle Amministrazioni Private e Pubbliche“. Obra
marcante na história da Contabilidade e premiada pelo
governo da Áustria.

CONTABILIDADE DO MUNDO CIENTÍFICO - inicia em

1840 e continua até os dias de hoje.

19

CONCEITOS:

Para facilitar o entendimento das funções e atividades

dessa especialização do contador, torna-se necessária a divisão
em duas ramificações de atuação que são:

 Auditoria externa independente;

 Auditoria interna e operacional.

7
 Auditoria externa independente:
É a técnica contábil que visa obter elementos de convicção que
permitam julgar as Demonstrações Contábeis de uma entidade, bem
como se os registros contábeis foram:

 Efetuados de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade;

 Refletem adequadamente a situação econômico-financeira do

patrimônio;

 Os resultados do período examinado e as demais situações e

informações nelas demonstrados e constantes das notas explicativas.

Portanto, a Auditoria Externa Independente,

emite um parecer sobre as demonstrações
contábeis, no sentido de verificar se estas refletem
adequadamente a situação da empresa.

O Conselho Federal de Contabilidade, em seu

pronunciamento NBC – T 11 define da seguinte maneira essa
função:

“A Auditoria das demonstrações contábeis constitui o conjunto

de procedimentos técnicos que tem por objetivo a emissão de
parecer sobre sua adequação consoante os Princípios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade e, no que for pertinente, a legislação específica.”

8
 Auditoria interna e operacional:

É o instrumento de controle administrativo e de verificação

sistemática da eficácia e eficiência das atividades operacionais.

Ou seja, verifica se as normas internas estão sendo

seguidas, visando aprimorá-las, ou criar novas normas internas.

Enfoca a avaliação dos controles internos das atividades e processos

administrativos e operacionais, analisando as deficiências e os riscos envolvidos,
visando:

 À proteção dos bens e direitos da empresa contra fraudes, desvios,

desfalques;

 À constatação de possíveis irregularidades e uso indevidos dos bens e direitos

da empresa, que comprometam seu desempenho;

 Ao aprimoramento contínuo da eficiência e eficácia operacional, contribuindo

com soluções que possibilitem e facilitem o atingimento das metas dos planos
estabelecidos.

O Conselho Federal de Contabilidade, em seu

pronunciamento NBC – T – 12 define da seguinte maneira as
atividades da auditoria interna:

“A Auditoria Interna constitui o conjunto de procedimentos

técnicos que tem por objetivo examinar a integridade,
adequação e eficácia dos controles internos e das informações
físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.”

9
 Diferenças entre a auditoria externa e a auditoria interna.

As principais diferenças entre essas duas funções podem ser sumariadas da

seguinte maneira:

1. Propósito do trabalho:

A auditoria interna e operacional visa elaborar sugestões para o

aprimoramento da gestão operacional, salvaguardar os ativos da empresa e
tornar mais eficientes os controles internos.

Na auditoria externa independente, sua preocupação é verificar se

as demonstrações contábeis condizem com os princípios fundamentais da
contabilidade e de os saldos das contas refletem com propriedade a posição
patrimonial e financeira do cliente.

2. Parâmetros para a execução dos trabalhos:

O auditor interno fundamenta-se nas normas e políticas

elaboradas pela empresa para a realização e emissão de seus relatórios.

Por sua vez, o auditor externo independente vale-se

principalmente dos princípios fundamentais de contabilidade para
subsidiar suas opiniões. Os órgãos normativos e orientadores da
atividade emitem e discutem, com freqüência, padrões que devem ser
obedecidos pela categoria. O auditor independente não pode
desobedecer a tais padrões de trabalho, sob pena de ver cercada sua
atuação.

3. Nível de preocupação com os controles internos:

A preocupação do auditor interno é com a eficiência do

funcionamento dos controles; esse aspecto é de fundamental importância
para seus trabalhos.

A auditoria externa independente, por sua vez, verifica se

possível falhas nos controles internos podem produzir efeitos relevantes
nas demonstrações contábeis.

10
 4 – Dependência profissional:

O auditor interno, por ser funcionário da empresa e,

conseqüentemente, depende do emprego, pode sofrer restrições para a
emissão de relatórios com críticas às práticas empresariais ou decisões do alto
escalão. Conclui-se que o trabalho do auditor precisa ter forte respaldo por
parte da direção da empresa. Por outro lado, o auditor deve ser um profissional
capacitado a atender aos anseios da direção à qual assessora.

A auditoria, por ser independente, sofre menores restrições, tendo

maior autonomia para reportar suas críticas e opiniões.

5. Formato de Relatório:

O relatório da auditoria interna não é padronizado, podendo

variar de empresa para empresa,ou mesmo depende do responsável pelo
gerenciamento do departamento.

Já relatório do auditor externo independente não pode fugir aos

modelos padronizados pelos órgãos normativos da atividade – Conselho
Federal de Contabilidade, Ibracon, Banco Central, Comissão de Valores
Mobiliários etc.

6. Usuário dos trabalhos e dos relatórios de auditoria:

Os relatórios da auditoria interna destina-se sempre aos

gestores da empresa; normalmente é restrita sua circulação.

Os relatórios da auditoria externa independente tem como

principais usuários o publico externo ao cliente, tais como acionistas,
investidores no mercado de capitais e credores.

11
 Vantagens e benefícios da auditoria:

É uma tarefa bastante complexa a quantificação monetária dos

benefícios da auditoria para as empresas e para toda a sociedade.
Devido aos aspectos de confidencialidade que devem nortear seus
trabalhos, dificilmente o auditor propaga na empresa um bom trabalho
realizado, principalmente quando envolve casos de constatações de
fraudes e irregularidades.

No entanto, os benefícios e vantagens são inegáveis, devendo

os gastos com a auditoria ser como um investimento de grande retorno
para a organização, divido ao caráter de prevenção contra possíveis atos
lesivos ao patrimônio e imagem da empresa.

A pergunta que deve ser feita é:

O que aconteceria nas empresas de médio ou grande porte, se

não houvesse um trabalho sistemático da auditoria?

Certamente, aumentariam significativamente os casos de

prejuízos para as entidades.

Portanto, as vantagens e os benefícios da auditoria podem ser

resumidos da seguinte maneira:

Para as empresas:

 Fiscaliza a eficiência dos controles internos;

 Assegura maior correção e confiança nos registros contábeis;
Opina sobre a adequação das demonstrações contábeis;
 Dificulta desvios de bens patrimoniais e pagamentos indevidos;
 Possibilita a apuração de omissão nos registros das receitas e nos
recebimentos;
 Contribui para a obtenção de melhores informações sobre a real
situação econômica, patrimonial e financeira das empresas;
 Aponta falhas na organização administrativa de empresa e nos
controles internos; etc.

12
 Para os investidores:

 Contribui para a maior exatidão das demonstrações contábeis;

 Aumenta a credibilidade das demonstrações contábeis e notas
explicativas;
 Assegura maior transparência nas informações sobre a empresa;
 Contribui para a maior proteção dos bens e direitos da empresa;
 Auxilia na identificação de passivos contingentes e ocultos.

Os papéis de trabalho constituem a

forma organizada como os auditores
realizaram a auditoria, desde os trabalhos
de campo até a emissão do relatório de
auditoria.

38

De acordo com a NBC – T – 11 – IT

– 02, “... o auditor deve documentar todas as
questões que foram consideradas importantes
para proporcionar evidência, visando a
fundamentar o parecer de auditoria e comprovar
que a auditoria foi executada de acordo com as
Normas de Auditoria Independente das
demonstrações contábeis.”

39

13
 Os papéis de trabalho constituem a
documentação preparada pelo auditor ou fornecida a este
na execução da auditoria. Eles integram um processo
organizado de registro de evidências de auditoria, por
intermédio de informações em papéis, filmes, meios
eletrônicos ou outros que assegurem o objetivo a que se
destinam.

Atualmente, muitas empresas de auditoria

utilizam sistemas informatizados que geram papéis de
trabalho virtuais que ficam armazenados em arquivos
magnéticos. Outras empresas que não dispõem dessa
tecnologia utilizam papéis físicos.

40

Segundo Attie (1998), os papéis trabalho são o conjunto de

formulários e documentos extraídos na realização da auditoria, ou seja,
é constituída de evidências do trabalho realizado bem como o
fundamento de sua opinião.

Para Almeida (1996, p. 68), os papéis de trabalho

representam o registro de todas as evidências, por meio da
observação, inspeção, indagação, investigação, obtidas ao longo da
execução do serviço de auditoria.

Os papéis de trabalho são todos os documentos e

informações captadas na realização da auditoria. Para a elaboração do
mesmo existem regras e normas a serem seguidas, para tanto este
servirá para usuários presentes e até futuros na realização da auditoria,
uma auditoria completa e mais sucinta.

41

O auditor deve documentar as questões que foram consideradas

importantes para proporcionar evidência, visando a fundamentar seu
parecer da auditoria e comprovar que a auditoria foi executada de acordo
com as Normas de Auditoria Independente das Demonstrações Contábeis.

Os papéis de trabalho constituem a documentação preparada pelo

auditor ou fornecida a este na execução da auditoria. Eles integram um
processo organizado de registro de evidências da auditoria, por intermédio
de informações em papel, meios eletrônicos ou outros que assegurem o
objetivo a que se destinam.

Os papéis de trabalho destinam-se a:

a) ajudar, pela análise dos documentos de auditorias anteriores ou pelos
coligidos quando da contratação de uma primeira auditoria, no planejamento
e na execução da auditoria;
b) facilitar a revisão do trabalho de auditoria;
c) registrar as evidências do trabalho executado, para fundamentar o
parecer do auditor independente.

42

14
 Observando que os papéis de trabalho são documentos de
auditoria, a NBC TA 230 que trata da documentação de Auditoria em seu
item 3 aborda que os documentos de auditoria têm por finalidade:
a) Assistir a equipe de trabalho no planejamento e execução da auditoria;
ou seja, apresentar registro dos exames realizados;
b) Assistir aos membros da equipe de trabalho responsáveis pela direção e
supervisão do trabalho de auditoria e no cumprimento de suas
responsabilidades de revisão em conformidade com a NBC TA 220 –
Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstrações Contábeis, ou seja,
Demonstrar os objetivos, o escopo e a metodologia, incluindo os critérios de
amostragem utilizados;
c) Permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu
trabalho, ou seja, Evidenciar o trabalho realizado que embase as conclusões
e os comentários significativos;

43

d) Manter um registro de assuntos de importância recorrente

para auditorias futuras, ou seja, Fornecer informações relevantes ao
planejamento de futuras auditorias;
e) Permitir a condução de revisões e inspeções de controle de
qualidade em conformidade com a NBC PA 01, ou seja, Servir como
evidência que fundamente o relatório emitido;
f) Permitir a condução de inspeções externas em conformidade
com as exigências legais, regulamentares e outras exigências
aplicáveis, ou seja, Registrar a evidência de reexame da supervisão do
trabalho realizado.

Por meio dos itens citados, pode-se observar que os papéis

de trabalho são de grande valia ao trabalho do auditor, pode auxiliar
em todo trabalho executado, pois fornece o registro das descobertas
alcançadas e pode demonstrar o trabalho já realizado.

44

O auditor deve registrar nos papéis de trabalho a

informação relativa ao planejamento da auditoria, a
natureza, a oportunidade e a extensão dos
procedimentos aplicados, os resultados obtidos e suas
conclusões da evidência da auditoria.

Os papéis de trabalho devem incluir o juízo do

auditor sobre todas as questões significativas, com a
conclusão a que chegou. Nas áreas que envolvem questões
de princípio ou de julgamento difícil, os papéis de trabalho
devem registrar os fatos pertinentes que eram do
conhecimento do auditor no momento em que chegou às
suas conclusões.

45

15
 Ao avaliar a extensão dos papéis de trabalho, o
auditor deve considerar o que seria necessário para
proporcionar a outro auditor, sem experiência anterior com
aquela auditoria, o entendimento do trabalho executado e a
base para as principais decisões tomadas, sem explorar
aspectos detalhados da auditoria.

É possível que esse outro auditor somente possa

entender os fatos analisados pela auditoria, discutindo-os
com os auditores que prepararam os papéis de trabalho.

46

Para Attie (1998), na realização dos papéis de trabalho

é necessário a observação de aspectos fundamentais como:

a) Completabilidade: os papéis de trabalho necessitam estar

completos, com inicio, meio e fim;
b) Objetividade: os papéis de trabalho precisam ser objetivos,
demonstrar todos os passos executados pelo auditor na
formulação, deve apresentar os registros sucintos e de valia
para o entendimento;
c) Concisão: necessitam ser concisos, com clareza e auto-
suficiência, para a compreensão de todos;

47

d) Lógica: devem ser elaborados com raciocínio lógico, tendo

seqüência natural dos fatos e o objetivo a ser atingido;
e) Limpeza: não deve apresentar nenhuma imperfeição ou
incorreção.

Seguindo os métodos citados por Attie (1998), os papéis

de trabalho serão mais concisos e de melhor entendido pelos
próximos usuários das informações extraídas, retraindo o
trabalho de um próximo auditor.

48

16
 Para a elaboração do papel de trabalho, a NBC TA 230 em
seu item 08, relata que a documentação preparada seja suficiente
para permitir que um auditor experiente, sem nenhum envolvimento
anterior com a auditoria, entenda o trabalho realizado.

Deve relatar também: a natureza, época e extensão dos

procedimentos de auditoria executados para cumprir com as normas
de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis; os
resultados dos procedimentos de auditoria executados e a evidência
de auditoria obtida; e assuntos significativos identificados durante a
auditoria, às conclusões obtidas a respeito deles e os julgamentos
profissionais significativos exercidos para chegar a essas
conclusões.

49

Segundo Almeida (1996), existem os tipos de papéis

de trabalho que são os seguintes:

- Programa de auditoria: são programas padrões, a serem

preenchidos pelos auditores, para todas as áreas das demonstrações
financeiras e também para outros assunto relacionados com o exame
auditoria.

- Papéis elaborados pelo auditor: são papéis de trabalho que o

auditor prepara a medida que vai analisando as diversas contas do
razão geral da contabilidade.

- Outros papéis de trabalho: são outros documentos utilizados

como: Cartas de Confirmação de Terceiros: que são contas correntes
bancárias, aplicações financeiras, contas a receber, estoques, etc.;
Cópias de Documentos Importantes: que são o estatuto social,
contratos, manuais de procedimento internos, etc.

50

Tipos de Papéis
Quanto a divisão dos papéis de trabalho, podem estar
separados por permanentes ou correntes. Crepaldi (2010)
qualifica essas duas formas de separação dos papéis de
trabalho da seguinte maneira:

I- Pasta permanente: encontram-se os papéis que são de

importância contínua ao longo dos exercícios, como histórico da
empresa, estatuto, composição do capital social, informações
contábeis, dos sistemas contábeis e operacionais e ainda
informações relativas a participação da empresa no mercado.

II- Pasta corrente: pasta onde estão papéis de trabalho

relevantes para o exercício, como planejamento do trabalho,
balancetes, demonstrações contábeis e análise de contas.

51

17
 A pasta ou arquivo permanente constitui ainda um
valioso subsídio como fonte de informações para o
planejamento anual ou em longo prazo. Como
sugestão, o arquivo permanente deve conter:
1. Cópia dos relatórios anteriores com as respectivas
respostas dos clientes;
2. Registro de reuniões com a alta administração;
3. Registro de revisões pós-auditoria, com instruções
para o próximo exame;
4. Comentário dos auditores sobre assuntos
importantes, excluídos do programa de auditoria
devido ao objetivo específico do exame;
5. Diversos organogramas, contratos, fluxogramas,
informações financeiras históricas, resumo de horas
despendidas no exame, diretrizes, instruções, atas
de reunião, entre outros.

52

Guarda e Sigilo
As normas brasileiras que regulamentam a
forma de documentação dos trabalhos de auditoria
foram emitidas pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC) por meio da Resolução 828/98.
Essas normas estão também de acordo com as
normas internacionais emitidas pela International
Federation of Accountants (IFAC).

O auditor deve documentar todas as questões que

foram consideradas importantes para proporcionar evidência,
para fundamentar o parecer da auditoria e para comprovar que a
auditoria foi executada de acordo com as normas de auditoria
independente das demonstrações contábeis.

53

Evidência do Trabalho Realizado

As atividades de uma auditoria consistem na

aplicação dos procedimentos de auditoria para a obtenção de
evidência de auditoria eficaz, para formar uma opinião sobre as
demonstrações contábeis. A evidência de auditoria eficaz deve
ser:

• Suficiente e apropriada para satisfazer os

objetivos de auditoria. Suficiência relaciona-se
com a extensão dos procedimentos de auditoria
executados; propriedade relaciona-se com a
natureza e época de aplicação dos
procedimentos;
• Obtida com eficiência de custo;
• Oferecer informações que permitam aumentar o
valor do serviço de auditoria para os clientes.

54

18
 A suficiência de evidência de auditoria
relaciona-se com a extensão dos procedimentos
executados. Extensão tem significados diferentes,
conforme o procedimento, como por exemplo, a
extensão de uma indagação pode referir-se ao
número de perguntas feitas, ao número de pessoas
argüidas e ao número de vezes em que cada
pergunta é feita durante o período.

A extensão talvez tenha pouco significado no caso de

procedimentos analíticos, os quais muitas vezes se aplicam a toda
uma população. A extensão dos testes de detalhes geralmente
refere-se ao número de itens ou ao valor monetário agregado a
que um ou mais dos procedimentos de auditoria são aplicados.

55

A extensão tem relação direta com a segurança que

se deseja obter. A segurança é maior quando é consistente
a evidência obtida de diferentes fontes ou de diferentes
naturezas.

Nesses casos, pode ser obtido um grau cumulativo

de segurança de auditoria mais alto do que o relacionado
com os itens de evidência de auditoria individuais por si.

Ao contrário, quando a evidência de uma fonte é

inconsistente com a obtida de outra, geralmente são
aplicados outros procedimentos de auditoria para resolver a
inconsistência.

56

Podem ser executados procedimentos de auditoria

para obter evidência antes, durante ou após o período
coberto pelas demonstrações contábeis.

A execução desses procedimentos antes do fim do

ano permite considerar questões significativas que possam
afetar as demonstrações contábeis do fim do ano e mudar o
plano de auditoria, se necessário.

Quando são executados procedimentos de auditoria

antes do fim do ano, deve ser reconhecido o crescimento
potencial no risco de que não sejam detectados erros ou
irregularidades significativas que possam ocorrer até o fim do
período.

57

19
 Os procedimentos de auditoria substantivos
aplicados para cobrir o período remanescente
geralmente incluem:

• Comparação de informações na data do

balanço com as informações comparativas
intermediárias, para identificar os valores que
pareçam anormais e investigar esses valores;

• Outros procedimentos analíticos, ou teste

de detalhes, ou combinações de ambos, para
proporcionar uma base razoável para
estender as conclusões de auditoria para as
afirmações testadas, direta ou indiretamente,
em data intermediária até a data do balanço.

58

A relação entre os custos e os benefícios dos procedimentos

de auditoria necessários para cobrir o período remanescente, deve
levar em consideração a eficácia do respectivo controle interno.

Havendo possibilidade de os controles internos não serem

eficazes durante o período remanescente, deve-se considerar se a
eficácia dos procedimentos de auditoria substantivos necessários
para cobrir o período fica prejudicada.

Por exemplo, se não houve atividades de controle efetivas

relacionadas com a preparação de documentos para os
recebimentos de mercadorias, os procedimentos de auditoria
substantivos baseados nesses documentos para o período
remanescente podem ser ineficazes porque eles podem estar
incompletos.

59

Modelo de parecer sem ressalva:

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

DESTINATÁRIO

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados em

31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do
resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de
recursos correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados
sob a responsabilidade de sua administração. Nossa responsabilidade é a de
expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.

20
 (2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria
e compreenderam:

(a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o

volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da
entidade;

(b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que
suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e

(c) a avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais representativas

adotadas pela administração da entidade, bem como da apresentação das
demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas

representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição
patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de
19X0, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido
e as origens e aplicações de seus recursos referentes aos exercícios findos
naquelas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico

Contador N.º de registro no CRC

Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC

O auditor não deve emitir parecer sem ressalva quando existir qualquer das
circunstâncias seguintes, que, na sua opinião, tenham efeitos relevantes para
as demonstrações contábeis:

a) discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo e/ou

forma de apresentação das demonstrações contáveis;

b) limitações na extensão do seu trabalho.

O parecer sem ressalva implica afirmação de que, em tendo havido alterações

em procedimentos contábeis, os efeitos delas foram adequadamente
determinados e revelados nas demonstrações contábeis. Nesses casos, não
é requerida nenhuma referência no parecer.

21
 PARECER COM RESSALVA

O parecer com ressalva é emitido quando o auditor conclui que o efeito de

qualquer discordância ou restrição na extensão de um trabalho não é de tal
magnitude que requeira parecer adverso ou abstenção de opinião.

O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo do parecer sem ressalva,

modificado no parágrafo de opinião, com a utilização das expressões “exceto
por”, “exceto quanto” ou “com exceção de”, referindo-se aos efeitos do
assunto objeto da ressalva. Não é aceitável nenhuma outra expressão na
redação desse tipo de parecer. No caso de limitação na extensão do trabalho,
o parágrafo referente à extensão também será modificado, para refletir tal
circunstância.

Modelo de parecer com ressalva:

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

DESTINATÁRIO

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados em

31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do
resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de
recursos correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados
sob a responsabilidade de sua administração. Nossa responsabilidade é a de
expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.

(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria

e compreenderam:

(a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o

volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da
entidade;

(b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que
suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e

(c) a avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais representativas

adotadas pela administração da entidade, bem como da apresentação das
demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

(3) A entidade deixou de apresentar a demonstração de origens e aplicações

de recursos para os exercícios findos em 31 de dezembro de 19X1 e 19X0,
requerida como parte das informações contábeis mínimas.

22
 (4) Em nossa opinião, exceto pela falta da apresentação da demonstração de
origens e aplicações de recursos, mencionada no parágrafo anterior, as
demonstrações contábeis acima referidas representam adequadamente, em
todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Empresa
ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas operações,
as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus
recursos referentes aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com as
práticas contábeis adotadas no Brasil.

Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico

Contador N.º de registro no CRC

Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC

Quando o auditor emitir parecer com ressalva, deve ser incluída descrição
clara de todas as razões que fundamentaram o seu parecer e, se praticável, a
quantificação dos efeitos sobre as demonstrações contábeis.

Essas informações devem ser apresentadas em parágrafo específico do

parecer, precedendo ao da opinião e, se for caso, fazer referência a uma
divulgação mais ampla pela entidade em nota explicativa às demonstrações
contábeis.

PARECER ADVERSO

Quando o auditor verificar a existência de efeitos que, isolada ou

conjugadamente, forem de tal relevância que comprometam o conjunto das
demonstrações contábeis, deve emitir parecer adverso. No seu julgamento
deve considerar, tanto as distorções provocada, quanto a apresentação
inadequada ou substancialmente incompleta das demonstrações contábeis.

Quando da emissão de parecer adverso, o auditor deve descrever, em um ou

mais parágrafos intermediários, imediatamente anteriores ao parágrafo de
opinião, os motivos e a natureza das divergências que suportam sua opinião
adversa, bem como os seus principais efeitos sobre a posição patrimonial e
financeira e o resultado do exercício ou período.

23
 Modelo de parecer adverso:
PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

DESTINATÁRIO

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados em

31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do
resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de
recursos correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaborados
sob a responsabilidade de sua administração. Nossa responsabilidade é a de
expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.

(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria

e compreenderam:

(a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o

volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da
entidade;

(b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que
suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e

(c) a avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais representativas

adotadas pela administração da entidade, bem como da apresentação das
demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

(3) A variação cambial sobre empréstimos em moeda estrangeira está sendo

contabilizada pela companhia somente por ocasião do pagamento ao credor
no exterior. Em nossa opinião, essa prática está em desacordo com os
princípios fundamentais de contabilidade, os quais requerem que a variação
cambial seja registrada no regime de competência, ou seja, no ano que houve
a mudança na taxa de câmbio. Se a variação cambial tivesse sido
contabilizada com base no regime de competência, o lucro líquido estaria a
menor em R$ 57.000 e R$ 59.000, em 19X1 e 19X0, respectivamente.

24
 (4) Em nossa opinião, devido à relevância dos efeitos do assunto comentado
no parágrafo 3, as demonstrações contábeis acima referidas não representam
adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e
financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o
resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as
origens e aplicações de seus recursos referentes aos exercícios findos
naquelas datas, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico

Contador N.º de registro no CRC

Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC

PARECER COM ABSTENÇÃO DE OPINIÃO

O parecer com abstenção de opinião por limitação na extensão é emitido
quando houver limitação significativa na extensão do exame que impossibilite
o auditor de formar opinião sobre as demonstrações contábeis, por não ter
obtido comprovação suficiente para fundamentá-la, ou pela existência de
múltiplas e complexas incertezas que afetem um número significativo de
rubricas das demonstrações contábeis.

Nos casos de limitações significativas, o auditor deve indicar claramente os

procedimentos omitidos e descrever as circunstâncias de tal limitação.
Ademais, são requeridas as seguintes alterações no modelo de parecer sem
ressalvas:
a) a substituição da sentença “Examinamos...” por “Fomos contratados para
auditar as demonstrações contábeis...”;
b) a eliminação da sentença do primeiro parágrafo “Nossa responsabilidade é a
de expressar opinião sobre essas demonstrações contábeis”; e
c) a eliminação do parágrafo de extensão.

Modelo de parecer com abstenção de opinião:

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES

DESTINATÁRIO

(1) Fomos contratados para auditar as demonstrações contáveis da Empresa

ABC, levantados em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas
demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e das
origens e aplicações de recursos correspondentes aos exercícios findos
naquelas datas, elaborados sob a responsabilidade de sua administração.

25
 (2) Pelo fato de termos sido contratados pela Empresa ABC após 31 de
dezembro de 19X1, não acompanhamos as contagens físicas dos estoques,
em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, nem foi possível firmarmos opinião
sobre a existência dos estoques, por meio de procedimentos alternativos de
auditoria.

(3) Devido a relevância dos procedimentos omitidos, conforme mencionado no

parágrafo 2º, a extensão do nosso exame não foi suficiente para nos
possibilitar expressar, e, por isso, não expressamos opinião sobre as
demonstrações contáveis da Empresa ABC, em 31 de dezembro de 19X1,
referidas no parágrafo 1º.

Local e data
Assinatura
Nome do auditor-responsável técnico

Contador N.º de registro no CRC

Nome da empresa de auditoria
N.º de registro cadastral no CRC

No parágrafo final do parecer, o auditor deve mencionar claramente que os

exames não foram suficientes para permitir a emissão de opinião sobre as
demonstrações contábeis.

A abstenção de opinião não elimina a responsabilidade do auditor de

mencionar qualquer desvio relevante que normalmente seria incluído como
ressalva no seu parecer e que, portanto, possa influenciar a decisão do
usuário dessas demonstrações.

IMPORTANTE DESTACAR
Quando o auditor emite seu parecer sobre demonstrações contábeis do ano
corrente e do ano anterior, deve avaliar o impacto, sobre estas últimas, de
circunstâncias e eventos de que eventualmente tome conhecimento ao
examinar as demonstrações do exercício atual.

Dependendo da relevância desse impacto, o auditor deve avaliar a

necessidade de emitir parecer, sobre aquelas demonstrações contábeis,
diferente do anteriormente emitido.

26
Quando as demonstrações contábeis são divulgadas de forma comparativa
com as do exercício anterior e há mudança de auditores, surge a questão do
tratamento dos pareceres relativos aos dois exercícios.

A entidade auditada pode optar por publicar o parecer relativo ao atual

exercício e também o parecer dos que examinaram o exercício anterior.
Nesse caso, o auditor do exercício corrente referir-se-á em seu parecer
somente às demonstrações contábeis do exercício que examinou.

Todavia, nada impede a divulgação somente do parecer relativo ao último

exercício. Neste caso, o auditor deve mencionar nele que as demonstrações
contábeis do exercício anterior foram examinadas por outros auditores,
referindo a data do parecer destes, expressando as eventuais ressalvas, seus
efeitos e possíveis reflexos no exercício atual.

Quando o auditor aceita o parecer de outros auditores, por não ter evidências
que indiquem restrições aos seus trabalhos e conclusões, deve destacar no
seu parecer a divisão de responsabilidades.

O auditor deve emitir parecer com ressalva ou abstenção de opinião quando

concluir, baseado nos procedimentos recomendados, que o trabalho dos
outros auditores não pode ser utilizado e que não pode aplicar procedimentos
adicionais suficientes com relação às demonstrações contábeis da controlada
e/ou coligada ou ao item sobre o qual os outros auditores emitiram parecer.

O Parecer de Auditoria é o documento, pelo qual, o auditor utiliza para se

comunicar com os usuários dos seus serviços, onde ele destaca certos
aspectos dos trabalhos desenvolvidos no decorrer de seus exames, bem
como relata as suas conclusões a respeito da entidade auditada.

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