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UNIVERSIDADE DE SO PAULO

FACULDADE DE DIREITO
DEPARTAMENTO DE DIREITO ECONMICO, FINANCEIRO E TRIBUTRIO

TRIBUTAO SUSTENTVEL

A EXPERINCIA ESTRANGEIRA E A POLTICA FISCAL BRASILEIRA

DISSERTAO DE MESTRADO
JOANA FRANKLIN DE ARAUJO
Orientador: Professor Associado Heleno Taveira Trres

FACULDADE DE DIREITO DA UNIVERSIDADE DE SO PAULO


SO PAULO
2014
i

SINOPSE

O presente trabalho pretende examinar a utilizao de tributos como forma de


interveno do Estado na busca da efetivao do disposto no artigo 170, inciso VI, da
Constituio Federal, com especial enfoque na orientao que as experincias
estrangeiras consubstanciadas nos relatrios produzidos pela Organizao para a
Cooperao e Desenvolvimento Econmico OCDE podem conferir poltica fiscal
brasileira e nos princpios inerentes a uma tributao sustentvel.
O estudo se inicia com uma anlise do conceito de meio ambiente, de sua tutela
jurdica e da poltica ambiental e seus instrumentos, passando, posteriormente, questo
do desenvolvimento e da interveno do Estado no domnio econmico, com o objetivo
de moldar as premissas para a utilizao dos tributos como instrumento na busca da
sustentabilidade.
So analisados os princpios que norteiam a tributao relacionada ao meio
ambiente e a experincia estrangeira consubstanciada nos relatrios produzidos pela
OCDE com o objetivo de, ao final, verificar como a poltica fiscal brasileira poderia ser
orientada para a sustentabilidade.
Prope-se, ento, que os tributos previstos na Constituio Federal sejam
orientados sustentabilidade. Para tal, estudaremos, em especial, as CIDEs, o IPI, o
ICMS, o IPVA e o IPTU, por entendermos que so os tributos com maior potencial para
tratar da questo ambiental. Ao final, sero traadas as perspectivas de uma tributao
sustentvel no Brasil.

Palavras-chave: Direito Tributrio. Sustentabilidade. Tributao Sustentvel.


Tributao Ambiental. Tributao e Meio Ambiente. Desenvolvimento Sustentvel.

ABSTRACT
This paper seeks to examine the use of taxes as a form of state intervention in
the pursuit of the fulfillment of the provisions of Article 170, section VI, of the
Brazilian Constitution. The study analyses the foreign experience embodied in the
reports produced by the Organization for Economic Cooperation and Economic
Development - OECD and verifies how such experiences may influence the Brazilian
fiscal policy. The principles inherent to a sustainable taxation are also examined under
this paper.
Initially, an analysis of the concept of environment, its legal protection and
policy instruments is carried out. The matter of development and state intervention in
the economy is later studied, with the aim of shaping the premises for the use of taxes as
an instrument in the pursuit of sustainability.
The principles that govern the taxation related to the environment and the
foreign experience embodied in the reports produced by the OECD are at last assessed,
and finally the paper analyses how the Brazilian fiscal policy could be geared towards
sustainability.
The study proposes that the taxes provided for in the Federal Constitution are
oriented to sustainability. To this end, we analyze, in particular the CIDEs, the IPI, the
ICMS, the IPVA and the IPTU, since we believe that such taxes have the greatest
potential to address environmental issues in Brazil. At last, the paper goes through the
prospects for a sustainable taxation in Brazil.

Keywords: Tax Law. Sustainability. Sustainable Taxation. Environmental


Taxation. Taxation and Environment. Sustainable Development.

INTRODUO
A Constituio de 1988 tratou do tema ambiental em termos amplos e modernos,
trazendo um captulo especfico sobre meio ambiente. A questo, entretanto, permeia
todo o seu texto, correlacionada com os temas fundamentais da ordem constitucional1.
O direito ao meio ambiente ecologicamente equilibrado consagrado pela
Constituio Federal em seu artigo 225, que impe ao Poder Pblico e coletividade o
dever de defender e preservar o meio ambiente para as presentes e futuras geraes.
Ao discorrer sobre a ordem econmica em seu artigo 170, inciso VI, a
Constituio Federal determina que o princpio de defesa do meio ambiente deve ser
observado2. Tendo sido elevada ao nvel de princpio da ordem econmica, a defesa do
meio ambiente tem o efeito de condicionar a atividade produtiva e possibilitar ao Poder
Pblico interferir drasticamente, se necessrio, para que a explorao econmica
preserve a ecologia3.
Uma vez declarado constitucionalmente o valor da proteo ambiental, o
contexto scio-jurdico brasileiro passa para um novo desafio, qual seja, a atribuio de
efetividade a tal preceito constitucional.
Em 2003, a Emenda Constitucional n 42 incluiu no artigo 170, inciso VI, da
Constituio Federal que a observncia do princpio de defesa do meio ambiente pode
se dar inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos
produtos e servios e de seus processos de elaborao e prestao4. Dessa forma, a
adoo de polticas pblicas que estabeleam o tratamento diferenciado a agentes
distintos, conforme sua conduta e respectivo impacto ambiental, fica consagrada em
nossa Constituio.

Jos AFONSO DA SILVA. Direito Ambiental Constitucional, p. 46.


Constituio Federal: Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na
livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existncia digna, conforme os ditames da justia social,
observados os seguintes princpios: () VI - defesa do meio ambiente, inclusive mediante tratamento
diferenciado conforme o impacto ambiental dos produtos e servios e de seus processos de elaborao e
prestao.
3
Jos AFONSO DA SILVA. Comentrio Contextual Constituio, p.714.
4
Ricardo Berzosa SALIBA destaca que o artigo 170, inciso VI, da Constituio autoriza a aplicao de
regras tributrias tratamento diferenciado a certas circunstncias que venham por bem propiciar um
meio ambiente ecologicamente equilibrado (Fundamentos do Direito Tributrio Ambiental, p. 312). Esse
ser o principal tema explorado no presente trabalho, como veremos a seguir.
2

Ocorre, entretanto, que as formas de tratamento diferenciado pouco foram


debatidas pela doutrina. Nesse sentido, o presente trabalho pretende explorar algumas
formas de efetivar o disposto no artigo 170, inciso VI, mais especificamente a
possibilidade de utilizao de instrumentos fiscais e a adequao dos tributos existentes
para atingir o fim de preservao ambiental.
De fato, uma interpretao sistemtica da Constituio indica que a tributao
pode desempenhar excelente papel na realizao dos objetivos constitucionais5.
indiscutvel que os tributos produzem efeitos no processo econmico de produo,
distribuio e consumo, podendo o Estado utiliz-los, por meio da poltica tributria,
para atingir objetivos econmicos. Assim, normas tributrias podem exercer seu papel
privilegiando o comportamento desejado ou discriminando o indesejado6, perseguindo
objetivos extrafiscais.
O presente estudo buscar delinear os principais aspectos de uma tributao
sustentvel no Brasil. Iniciaremos situando o tema por meio da anlise do conceito de
meio ambiente, de sua tutela jurdica e da poltica ambiental e seus instrumentos.
Posteriormente, introduziremos a questo do desenvolvimento e da interveno do
Estado no domnio econmico, com o objetivo de moldar as premissas para a utilizao
dos tributos como instrumento na busca da sustentabilidade.
Analisaremos os princpios que norteiam a tributao relacionada ao meio
ambiente e a experincia estrangeira consubstanciada nos relatrios produzidos pela
Organizao para a Cooperao e Desenvolvimento Econmico - OCDE7 para, ao final,
verificar como a poltica fiscal brasileira poderia ser orientada para a sustentabilidade.
Buscaremos extrair dos relatrios da OCDE insights sobre o comportamento de
mercado dos agentes sujeitos a uma tributao relacionada ao meio ambiente.
Estudaremos tais relatrios com o objetivo de verificar quais tipos de arranjos
estruturais so eficazes, efetivamente induzindo condutas em prol do meio ambiente.
No pretendemos importar um modelo estrangeiro e nem realizar um estudo de direito
comparado, uma vez que no estudaremos o sistema tributrio de referidos pases.
Ainda que o Brasil no integre a Organizao para a Cooperao e
5

Paulo Henrique AMARAL, Pedro Molina HERRERA, Cristiane DERANI. Direito tributrio ambiental,
p. 65.
6
Luis Eduardo SCHOUERI. Normas tributrias indutoras e interveno econmica, p. 204.
7
A importncia de tais relatrios reconhecida por Jos Casalta Nabais na concluso de seu artigo
Tributos com fins ambientais, in Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 16, n. 80, 2008, p. 280.
5

Desenvolvimento Econmico, os trabalhos por ela produzidos sobre a tributao e meio


ambiente so especialmente relevantes, uma vez que so completos e detalhados, o que
justifica sua anlise e a verificao da aplicao de suas concluses no contexto
brasileiro.
Aps a anlise da experincia estrangeira consubstanciada nos trabalhos
produzidos pela OCDE e antes que possamos passar anlise das perspectivas de uma
tributao sustentvel no Brasil, estudaremos nosso sistema tributrio constitucional,
buscando expor seus limites e particularidades.
A Constituio Federal de 1988 delineou um sistema tributrio relativamente
peculiar, rgido e detalhado, uma vez que so identificadas no apenas as espcies de
tributos possveis, mas tambm todas as materialidades passveis de incidncia
tributria. A Unio possui competncia residual apenas em matria de impostos e
contribuies, com a observao de que estes devem ser no-cumulativos e no podem
ter fato jurdico-tributrio ou base de clculo idnticos aos dos j existentes.
Por meio da anlise do sistema tributrio brasileiro, do conceito de tributo e de
dos tributos em espcie, buscaremos demonstrar que a Constituio Brasileira, rgida e
analtica em matria tributria, deixa espao reduzido para a instituio de tributos
ambientais baseados no princpio do poluidor-pagador e para a onerao das
atividades potencialmente nocivas ao meio ambiente.8 Verificaremos se as polticas de
tributao gravosa de atividades poluidoras implicariam o reconhecimento implcito
de que a poluio aceita, desde que pago o devido preo, o que, a princpio, parece
conflitante com o objetivo de preservao ambiental.
Mais do que estudar a possibilidade de instituio de uma tributao ambiental
propriamente dita9, examinaremos os principais aspectos de uma tributao voltada para
a sustentabilidade.
Pretendemos verificar a possibilidade de assegurar uma prtica dos tributos
orientada ao desenvolvimento sustentvel por meio da hermenutica, baseada na
realizao de um permanente teste de conformidade e adequao entre as tcnicas dos

Heleno Taveira TRRES. Proteo a reas degradadas por atividades relacionadas indstria do
petrleo e do gs e seus derivados e o emprego da CIDE-Combustveis, p.154.
9
Efetivada por meio da criao de tributos sobre atividades poluidoras ou sobre a emisso de carbono,
por exemplo.
6

tributos e a Constituio ambiental10.


Assim, na ltima parte de nosso estudo verificaremos como uma tributao
orientada para a sustentabilidade poderia ser colocada em prtica no Brasil, respeitando
os limites impostos pela Constituio.
Existem indcios de que a graduao diferenciada dos tributos tradicionais sobre
bens e servios, com o objetivo de estimular11 atividades, processos produtivos e
consumo ecologicamente sustentveis, por exemplo, pode ser um mecanismo
eficiente12. Afinal, como mencionado, a Emenda Constitucional n 42/03 estabeleceu
que a defesa do meio ambiente poder, inclusive, ser efetivada mediante tratamento
diferenciado em razo do impacto ambiental.
Ademais, experincias recentes demonstram que, em situaes de pobreza,
incentivos financeiros para a proteo ambiental mostram-se mais eficazes do que
medidas repressivas ou sancionadoras. Na realidade concreta de sociedades que
precisam resolver carncias de infraestrutura de saneamento, a implementao da justia
econmica por meio da remunerao dos servios de preservao ambiental ou
incentivo de atividades voltadas para a proteo ambiental se mostra como caminho
atraente, uma vez que, em contextos de escassez de recursos financeiros, a disposio a
receber mais alta do que a disposio a pagar13.
A concesso de subvenes, incentivos, ou instituio de alquotas diferenciadas
dos tributos existentes com o objetivo de estimular atividades econmicas, servios e
produtos ecologicamente sustentveis dever do Estado, como agente regulador das
falhas de mercado14. Ao lado da correo de externalidades, o emprego das normas
10

Heleno Taveira TRRES. Descompasso entre as polticas ambiental e tributria.


Enquanto normas de incentivo so pontuais, possuindo o objetivo de estimular certa conduta, de forma
a obter um resultado positivo para certa atividade, a induo mais ampla e geral, ou seja, vai alm do
mero estmulo de ordem pontual. A induo busca dirigir o mercado, pela criao de regras que servem
como elemento diferenciador entre condutas possveis, desestimulando certo caminho e estimulando
outro, levando o mercado a adotar um perfil. Nesse sentido: Werner GRAU NETO, A Poltica Nacional
sobre Mudana do Clima e sua Implementao para os Setores de Energia e Florestas Mecanismos
Tributrios, p. 155. Estimular, por sua vez, excitar, aguilhoar; incentivar, animar, encorajar, incitar,
de acordo com o Dicionrio Aurlio, ou seja, ainda que seja um conceito mais amplo do que incentivar,
diferencia-se tambm de induzir, j que induzir seria levar ou persuadir algum a praticar algum ato,
ou seja, a induo ainda mais ampla que o estmulo. Em que pesem as divergncias de entendimento,
para fins do presente trabalho, adotaredos a concepo de estimular como equivalente a induzir, ou
seja, adotaremos uma concepo ampla para ambas as expresses.
12
Heron Jos de SANTANA. Meio Ambiente e Reforma Tributria: Justia Fiscal e Extrafiscal dos
tributos ambientais, p. 22.
13
Maurcio Andrs RIBEIRO. O princpio protetor-recebedor.
14
Heron Jos de SANTANA. Meio Ambiente e Reforma Tributria: Justia Fiscal e Extrafiscal dos
tributos ambientais, p.15
11

tributrias indutoras pode ser um instrumento para alcanar os objetivos propostos pela
Ordem Econmica15.
Assim, o presente trabalho pretende examinar a utilizao de tributos como
forma legtima e louvvel de interveno do Estado na busca da efetivao do disposto
no artigo 170, inciso VI, da Constituio Federal, com especial enfoque na orientao
que as experincias estrangeiras consubstanciadas nos relatrios produzidos pela OCDE
podem conferir poltica fiscal brasileira e nos princpios inerentes a uma tributao
sustentvel.
O problema da tutela jurdica do meio ambiente obtm maior destaque na
medida em que a sua degradao passa a ameaar a qualidade de vida humana, e at a
prpria sobrevivncia do ser humano. No contexto de uma Conferncia Mundial sobre o
desenvolvimento sustentvel e de outras conferncias sobre os mais diversos temas
relacionados ao meio ambiente e s formas de preserv-lo e proteg-lo, a anlise
minuciosa dos instrumentos que podem ser utilizados com esse objetivo fundamental.
Como demonstrado, o Direito Tributrio pode contribuir para a sustentabilidade,
embora as polticas adotadas pelo governo brasileiro nesse sentido ainda sejam
incipientes
A atualidade do tema pode ser constatada com uma simples leitura do
documento assinado como resultado da Conferncia das Naes Unidas sobre o
Desenvolvimento Sustentvel, realizada no Rio de Janeiro em junho de 2012, The
future we want16, em que os pases reafirmaram seu compromisso em eliminar
subsdios a combustveis fsseis, uma vez que estes podem ser ineficientes e
prejudiciais, ao encorajar um consumo exagerado, minando o desenvolvimento
sustentvel. O documento menciona a reestruturao da tributao e sugere que esta
leve em considerao os impactos ambientais.
No presente estudo buscaremos explorar o dilogo entre Direito Tributrio e
Sustentabilidade com vistas efetivao do direito constitucional a um meio ambiente
sadio e ecologicamente equilibrado.

15
16

Luis Eduardo SCHOUERI. Normas tributrias indutoras em matria ambiental, p. 239.


Disponvel em http://www.uncsd2012.org/thefuturewewant.html, acesso em 09.07.2012, p. 39.
8

CONCLUSO

Diante do quadro exposto no presente trabalho, podem ser extradas diversas


concluses especficas e algumas de cunho mais geral.
Em primeiro lugar, pudemos verificar que o direito ao meio ambiente
ecologicamente equilibrado consagrado pela Constituio Federal em seu artigo 225.
O mesmo artigo impe ao Poder Pblico e coletividade o dever de defender e
preservar o meio ambiente para as presentes e futuras geraes.
Ademais, a Constituio Federal, ao discorrer sobre a ordem econmica em seu
artigo 170, VI, determina que o princpio de defesa do meio ambiente deve ser
observado.
Tendo sido elevada ao nvel de princpio da ordem econmica, a defesa do meio
ambiente tem o efeito de condicionar a atividade produtiva e possibilita ao Poder
Pblico intervir para que a explorao econmica preserve a ecologia.
Uma vez declarado constitucionalmente o valor da proteo ambiental, o
contexto scio-jurdico brasileiro passa para um novo desafio, qual seja, a atribuio de
efetividade a tal preceito constitucional. A Constituio de 1988 armou o Estado com
instrumentos inovadores e poderosos para ordenar a economia de acordo com as
polticas econmicas e sociais que entender serem pertinentes ao desenvolvimento do
Pas.
Adotamos o conceito de desenvolvimento como um processo de crescimento
econmico, aliado superao da pobreza, diminuio das desigualdades e acesso aos
demais direitos fundamentais do homem, que inclui o direito ao meio ambiente
equilibrado. Verificamos que o Estado pode intervir no Domnio Econmico, utilizando
mecanismos tributrios na busca da efetivao dos princpios e valores constitucionais,
incluindo a induo de comportamentos compatveis com o ideal de sustentabilidade.
Quando

as

primeiras

polticas

ambientais

surgiram,

foram

adotados

principalmente controles regulatrios, tais como o estabelecimento de padres


ambientais que limitam a emisso de poluentes ou especificam a qualidade que um
produto dever ter. Aos poucos, instrumentos econmicos passaram a ser utilizados com
o mesmo objetivo de obter a proteo e preservao ambiental.
9

Nesse contexto, merece destaque a utilizao de tributos com o objetivo de


atingir a sustentabilidade, por meio da extrafiscalidade. A readequao de tributos j
existentes parece mais compatvel com a nossa ordem constitucional do que a criao de
novos tributos, sendo certo que os vetores que devem orientar uma reforma so os
princpios da sustentabilidade, do poluidor-pagador17, do usurio-pagador e do protetorrecebedor.
Verificamos que diversos pases instituram tributos relacionados ao meio
ambiente nos ltimos anos, mas a anlise deve ser feita especialmente para o nosso
ordenamento. A importao de modelos estrangeiros problemtica e a utilizao dos
relatrios da OCDE no presente trabalho foi realizada com o nico objetivo de verificar
o comportamento dos agentes econmicos em casos concretos, para que tenhamos
substrato emprico como norte para a opo entre uma e outra alternativa de desenho
institucional dos tributos.
Exemplificativamente, constatamos, a partir dos relatrios da OCDE, que a
concentrao de esforos na tributao do lixo de acordo com critrios ambientais pode
ser pouco eficaz, uma vez que h uma distncia considervel entre a imposio do
tributo (momento em que o lixo descartado) e a ao que causa o dano (criao de lixo
pelo produtor). Como geralmente quem descarta o lixo e paga o tributo no possui
controle sobre as embalagens, que so determinadas pelos produtores, a utilizao de tal
instrumento pode trazer poucos resultados prticos do ponto de vista ambiental. Cabe
destacar ainda, que tributos sobre o lixo devem ser institudos com cautela para que no
estimulem o descarte de lixo em locais imprprios e no regulados, no sujeitos
tributao.
Os Relatrios indicam, ainda, que a reduo da alquota de tributos incidentes
sobre o consumo uma opo que foi adotada por diversos pases, especialmente em
relao a produtos mais eficientes do ponto de vista enrgico. Essa poltica no s torna
o produto mais competitivo, mas tambm promove e destaca os modelos mais eficientes
do ponto de vista energtico ou ambiental, conforme o caso. Como vimos, as alquotas
do ICMS e do IPI poderiam ser graduadas de acordo com critrios ambientais, o que
proporcionaria um tributao voltada sustentabilidade.

17

Ainda que de forma restrita em nosso ordenamento, como j mencionado.


10

No mesmo sentido, verificamos que na Finlndia, na Dinamarca, na Noruega e


na Sucia h uma diferenciao de alquota na tributao da gasolina, de acordo com
critrios ambientais. Esse tipo de diferenciao de alquota levou a uma reduo gradual
no uso dos combustveis mais poluentes, sistemtica que poderia ser adotada no Brasil.
A tributao de combustveis sem qualquer preocupao com critrios ambientais
implica, muitas vezes, numa induo ao consumo de combustveis mais poluentes.
Os estudos da OCDE indicaram que a tributao dos veculos influencia a
composio da frota nacional e o tipo de carro adquirido pela populao. No Brasil, a
graduao do IPVA de acordo com as caractersticas do veculo, poderia ser adotada
com o objetivo de proteger e defender o meio ambiente, seguindo a tendncia mundial
indicada nos relatrios estudados.
A CIDE, por sua vez, pode ser utilizada para a defesa do meio ambiente, uma
vez que este princpio que rege a Ordem Econmica e que da prpria natureza da
CIDE a finalidade de interveno no domnio econmico.
No mbito municipal, verificamos que foram editadas leis beneficiando aqueles
que cooperam com a proteo e preservao do meio ambiente mediante a reduo do
IPTU incidente sobre a propriedade do imvel, o que indica uma tendncia de adoo
de uma tributao sustentvel. Cabe destacar, entretanto, que o benefcio ainda muito
restrito na maioria dos casos, sendo certo que ele poderia ser estendido para estimular a
construo de prdios verdes, com redues proporcionais quantidade de
equipamentos destinados reduo do seu impacto ambiental.
Destacamos que os incentivos fiscais podem ser utilizados para enderear a
problemtica ambiental, mas que devero sempre observar os demais princpios
constitucionais, em especial os princpios tributrios. Ademais, o incentivo fiscal no
pode ser criado para que particulares realizem aquilo a que j esto obrigados a fazer.
Importante destacar que a eventual implementao de uma reforma fiscal
ambiental deve passar necessariamente pela reforma de incentivos e subsdios gravosos,
que favorecem atividades poluidoras em razo de outros fatores polticos.
Os relatrios da OCDE analisados indicaram, ainda, que as principais barreiras
aos tributos relacionados ao meio ambiente so semelhantes em diversos pases. A falta
de conhecimento sobre o plano geral a ser implementado e o ceticismo quanto
destinao das receitas obtidas com tais tributos fizeram com o que o pblico em geral
11

sentisse que a reforma tributria ambiental seria apenas o pano de fundo para o aumento
da tributao em geral.
Tais entraves sugerem medidas que podem ser adotadas com o objetivo de
minimizar a resistncia instituio de tributos relacionados ao meio ambiente, tais
como a realizao de audincias pblicas e organizao de comisses formadas pelo
pblico em geral, que poderiam ajudar a assegurar que as novas regras sejam dotadas de
credibilidade e no apenas decorrentes de interesses polticos. Campanhas informativas
transparentes e abertas tambm podem informar os cidados e empresas sobre
potenciais ramificaes de mudanas para um regime tributrio ecolgico.
Idealmente uma reforma fiscal ambiental no deve implicar adicional carga
tributria j existente, devendo ser to neutra quanto possvel. A poltica tributria deve
tambm ser previsvel, para que maiores investimentos sejam feitos em tecnologias
limpas. Verificou-se que quando a data da entrada em vigor e a alquota do tributo so
previamente determinados, as empresas tendem a investir mais em tecnologias limpas,
enquanto a incerteza de tais parmetros sugere que as decises em relao aos
investimentos sejam postergadas at que mais informaes sejam disponibilizadas.
Conclumos, portanto, que o princpio da sustentabilidade est sendo lentamente
refletido nos tributos no Brasil, mas que ainda h um longo caminho a percorrer. A
Constituio Federal exige que a ordem econmica seja pautada, dentre outros, pelo
princpio da defesa do meio ambiente, de forma que os tributos devem ser utilizados
como instrumentos para esse fim, nos termos dos artigos 225, caput e 170, inciso VI, da
Constituio Federal, juntamente com os demais instrumentos disponibilizados pelo
sistema e desde que observados os demais princpios constitucionais, em especial os
princpios que informam o direito tributrio.

12

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