MINISTÉRIO DA EDUCAÇÃO

INSTITUTO DE CIÊNCIAS TECNOLÓGICAS E EXATAS

Departamento de Engenharia de Produção
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NOÇÕES DE CONTABILIDADE
Disciplina: Contabilidade Financeira e Custos

Profª Dra. Daniela de Castro Melo

 Apostila Noções de Contabilidade – Profa. Dra. Daniela de Castro Melo

Sumário
1. NOÇÕES INTRODUTÓRIAS................................................................................................... 3
1.1 CONCEITO .......................................................................................................................... 3
1.2 NORMAS CONTÁBEIS INTERNACIONAIS - IFRS .................................................... 4
1.3 USUÁRIOS DA CONTABILIDADE ................................................................................. 4
1.4 PATRIMÔNIO ..................................................................................................................... 5
1.5 BALANÇO PATRIMONIAL .............................................................................................. 8
1.6 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ........................................................................... 9
2. CUSTEIO POR ABSORÇÃO ................................................................................................ 11
2.1 SEPARAÇÃO ENTRE CUSTOS E DESPESAS ........................................................ 13
2.2 APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS DIRETOS AOS PRODUTOS ............................... 13
2.3 RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS ........................................................................... 14
2.4 APURAÇÃO DO CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA ........................................... 15
2.5 APURAÇÃO DO CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS ........................................ 16
2.6 APURAÇÃO DO RESULTADO ..................................................................................... 16
2.7 VANTAGENS E DESVANTAGENS .............................................................................. 16
3. DEPRECIAÇÃO ....................................................................................................................... 17
4. CUSTEIO VARIÁVEL ............................................................................................................. 18
REFERÊNCIAS ............................................................................................................................... 19

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1. NOÇÕES INTRODUTÓRIAS
1.1 CONCEITO

A Contabilidade estuda e controla o patrimônio das entidades (empresas) por

meio dos registros contábeis dos fatos e das respectivas demonstrações dos resultados
produzidos.
Desta forma, o objetivo da Contabilidade é permitir a vários usuários, como
investidores, fornecedores, bancos, governo, sindicato, engenheiros e funcionários a
avaliação da situação econômica e financeira da entidade, como também fazer
inferências sobre suas tendências futuras.
A função principal do contador é desenvolver e fornecer dados para medir o
desempenho da empresa, avaliar sua posição financeira e pagar impostos. Baseando-se
em certos princípios padronizados, o contador prepara as demonstrações financeiras, que
reconhecem as receitas no momento da venda e as despesas, quando incorridas,
independentemente de recebimento e pagamento. Esta abordagem é comumente
conhecida como regime de competência.
Como exemplo do regime de competência, temos a folha de pagamento de
funcionários do mês de dezembro, que será registrada como despesa de dezembro,
mesmo que na prática o pagamento só seja efetuado no início do mês de janeiro.
Portanto, devido ao regime de competência:
a) a receita de venda é contabilizada por ocasião da venda e não quando de seu
recebimento;
b) a despesa de pessoal (salários e seus encargos) é reconhecida no mês em que se
recebeu tal prestação de serviços, mesmo sendo paga no mês seguinte;
c) uma compra de matéria-prima é contabilizada quando do recebimento da
mercadoria e não quando de seu pagamento;
d) a despesa do Imposto de Renda é registrada no mesmo período dos lucros a que
se refere e não no exercício seguinte, quando é declarada e paga.

Assim, o contador volta sua atenção para a coleta e apresentação dos dados
financeiros e fornece dados consistentes e de fácil interpretação sobre as operações
passadas, presentes ou futuras da empresa.
A contabilidade faz o registro metódico e ordenado dos negócios realizados e a
verificação sistemática dos resultados obtidos. Ela deve identificar, classificar e anotar as
operações da entidade e de todos os fatos que de alguma forma afetam sua situação
econômica, financeira e patrimonial. Com esta acumulação de dados, convenientemente
classificados, a Contabilidade procura apresentar de forma ordenada, o histórico das
atividades da empresa, a interpretação dos resultados, e por meio de relatórios produzir
as informações que se fizerem precisas para o atendimento das diferentes necessidades.
As finalidades fundamentais da Contabilidade referem-se à orientação da
administração das empresas no exercício de suas funções. Portanto a Contabilidade é o
controle e o planejamento de toda e qualquer entidade sócio-econômica.

Controle: a administração, por meio das informações contábeis disponibilizadas em forma

de relatórios, pode certificar-se de que a organização está agindo em conformidade com
os planos e políticas determinados.

Planejamento: a informação contábil, principalmente no que se refere ao estabelecimento

de padrões e ao inter-relacionamento da Contabilidade e os planos orçamentários, é de
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grande utilidade no planejamento empresarial, ou seja, no processo de decisão sobre que

curso de ação deverá ser tomado para o futuro.

1.2 NORMAS CONTÁBEIS INTERNACIONAIS - IFRS

As exigências dos mercados globalizados tornaram evidente a necessidade de
adoção de padrões contábeis aceitos mundialmente, com o intuito de facilitar a
comparabilidade da informação contábil e permitir aos investidores tomarem decisões
econômicas e de investimentos com segurança.
Em 2001 foi constituído o IASB (International Accounting Standards Board), órgão
responsável por revisar e emitir normas contábeis internacionais, denominadas de
IFRS (International Financial Reporting Standards). As IFRS foram desenvolvidas para
serem aplicadas às empresas listadas nas bolsas de valores ao redor do mundo, de forma
igualitária e irrestrita, permitindo, desta forma, a comparabilidade entre diversas empresas
diferentes no mundo todo.
A promulgação das Leis 11.638 de 2007 e 11.941 de 2009 alteraram e revogaram
alguns dispositivos da Lei das Sociedades por Ações (Lei nº 6.404/76), tendo em vista
a convergência das práticas contábeis brasileiras às normas internacionais de
contabilidade (IFRS).
Essas alterações envolvem vários tipos societários e a adoção das normas deve
ser feita não só pelas empresas de Sociedades Anônimas (S/A), mas também por todas
as empresas obrigadas a seguir a Lei das S/A, o que inclui além das S/A, as empresas
Limitadas (LTDA) tributadas pelo Lucro Real e também as empresas de grande porte.
Entretanto, deve-se acrescentar que todas as empresas deverão adotar o padrão
internacional, mesmo que não obrigadas por lei, uma vez que a legislação das S/A
sempre foi um referencial contábil no Brasil.
Assim, ao fim de cada exercício social, a diretoria da empresa fará elaborar, com
base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras,
que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações
ocorridas no exercício:
1. Balanço Patrimonial;
2. Demonstração do Resultado;
3. Demonstração do Resultado Abrangente;
4. Demonstração das mutações do patrimônio líquido;
5. Demonstração dos Fluxos De Caixa;
6. Demonstração do Valor Adicionado (para companhia aberta);
7. Notas Explicativas.

1.3 USUÁRIOS DA CONTABILIDADE

1. Proprietários/Gestores da empresa: auxiliar na formulação da estratégia da

empresa, comparar resultados planejados e realizados em relação à liquidez e à
rentabilidade, analisar a liquidez atual para obtenção de crédito.

2. Fornecedores: conhecer a capacidade de pagamento de seus clientes por meio da

análise dos índices de liquidez, rentabilidade e endividamento.

3. Clientes: considerar a capacidade de expansão, produção e realização de pesquisas

e desenvolvimento por parte do fornecedor.

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4. Instituições financeiras: analisar a capacidade de pagamento de seus clientes por

meio da análise dos índices de liquidez, rentabilidade e endividamento, como também
analisar tendências e fazer previsões.

5. Concorrentes: analisar demonstrativos financeiros publicados pelos concorrentes,

nos quais serão analisados lançamento de novos produtos, ampliação da fábrica,
concessão de prazos de financiamentos, liquidez, rentabilidade e posição em relação
aos concorrentes.

6. Governo: a) analisar a situação financeira de empresas numa concorrência aberta.

Acompanhar a situação financeira da empresa ao longo do desenvolvimento do
trabalho para obter informações sobre a possibilidade de a empresa continuar os
trabalhos para os quais se candidatou; b) acompanhar o desempenho de empresas
concessionárias de serviços públicos para saber como andam sua rentabilidade e
suas políticas de desenvolvimento; c) controlar empresas públicas e autarquias,
estabelecer níveis de investimento e desempenho; d) acompanhar os setores da
economia para saber qual está evoluindo, quais problemas existem.

1.4 PATRIMÔNIO

Sob o ponto de vista contábil, o patrimônio é o conjunto de bens, direitos e

obrigações de uma entidade.

 Bens: coisas capazes de satisfazer às necessidades humanas e suscetíveis de

avaliação econômica.

Os bens são divididos em: tangíveis que representam os bens materiais (têm
forma física e são palpáveis) e intangíveis que têm como principal característica a
inexistência como coisa e seu valor vinculado a um bem tangível ou a uma determinada
situação da empresa (são incorpóreos e não palpáveis).

Ex: bens tangíveis: destinados à instalação (prédios, terrenos, móveis e utensílios),

destinados à produção (máquinas, equipamentos, instrumentos e acessórios), destinados
à transformação (matéria-prima, material secundário e material para embalagem),
destinados ao consumo (material de escritório, material de limpeza e selos postais),
destinados à circulação (dinheiro, dinheiro em bancos e aplicações financeiras) e
destinados à venda (mercadorias e produtos comprados para revenda).

Ex: bens intangíveis: marcas de comércio e patentes de invenção.

 Direitos: constituem ato da pessoa ou empresa em ceder algum bem ou serviço em

troca do pagamento não imediato, originando um direito correspondente. Portanto
representa os bens da empresa que estão em mãos de terceiros, como os créditos
a receber de terceiros.

 Obrigações: constituem ato da pessoa ou empresa em dispor de algum bem ou

serviço e que em troca destes originam um compromisso futuro de pagamento,
representado por um documento, como as duplicatas a pagar.

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O patrimônio é constituído pelo Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido.

ATIVO: tudo aquilo que a entidade possui ou que ela tem a receber de terceiros.
Compreende os bens, os direitos e as demais aplicações de recursos
controlados pela entidade, capazes de gerar benefícios econômicos futuros,
originados de eventos ocorridos.

PASSIVO: envolve as origens de recursos representados pelas obrigações para com

terceiros provenientes de transações passadas, realizadas a prazo, com
data de vencimento e beneficiário certo e conhecido.

PATRIMÔNIO LÍQUIDO: representa os recursos próprios da entidade, e seu valor é a

diferença entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. Supondo
que a entidade venda todos os seus bens, receba todos os
seus direitos e pague todas as suas obrigações com terceiros,
a sobra ou situação líquida é o capital próprio, que é
denominado pela Contabilidade de patrimônio líquido.

Todos os fatos contábeis geram uma origem e uma aplicação e ambas devem ser
registradas pela Contabilidade da seguinte forma: as origens são registradas por meio
dos créditos e as aplicações são registradas por meio dos débitos.
Desta forma, uma conta é a representação gráfica da relação débito e crédito de
um determinado fato administrativo. Graficamente, podemos representá-la na forma da
letra T, a qual chamamos de Conta em T ou Razonete.

Nome da Conta
Débito | Crédito

D: Aplicação
C: Origem

As contas são classificadas em dois grupos: patrimoniais e de resultado.

Patrimoniais: representam os elementos ativos, passivos e patrimônio líquido (bens,

direitos, obrigações e situação líquida).
Ex: Caixa, Duplicatas a Receber, Fornecedores, Empréstimos, Capital Social.

Resultado: registram as variações patrimoniais e demonstram o resultado do exercício

(receitas, custos e despesas).
Ex: Salários Fábrica, Despesa de Juros, Receitas Financeiras.

Nesta lógica, em quase sua totalidade, as contas do Ativo têm natureza

devedora, pois recebe as aplicações de recursos; as contas do Passivo e do
Patrimônio Líquido, em quase sua totalidade, têm natureza credora, pois a princípio
financia as operações da entidade, tornando-se fonte ou origem de recursos. Assim, os
componentes patrimoniais são divididos de acordo com a sua respectiva natureza e
representados por meio de contas como Disponibilidade, Fornecedores, Aplicações
Financeiras, Impostos a Recolher.
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Em suma, a Contabilidade tem necessidade de identificar todos os fatos que

resultem em origens e aplicações de recursos, a escrituração contábil é feita indicando-se
o efeito (onde o recurso foi aplicado) e a causa (onde se originou o recurso). E se todas
as origens geram aplicações de igual valor, tem-se que:

TOTAL DAS ORIGENS = TOTAL DAS APLICAÇÕES

ATIVO = PASSIVO + PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Diferença entre Exigível e Não Exigível

Exigível: evidencia toda obrigação (dívida) que a empresa tem com terceiros. No
momento em que a dívida vencer será exigida sua liquidação.

Não exigível: no Patrimônio Líquido, temos as obrigações com os proprietários da

empresa. Entretanto os proprietários, por lei, não podem reclamar a restituição do seu
dinheiro investido, por isso, esse grupo também é conhecido como não exigível.

Variações do Patrimônio Líquido

A partir da equação fundamental do patrimônio, pode-se deduzir que em dado

momento, o patrimônio assume, invariavelmente, um dos cinco estados a saber:

1 – Quando o ativo é maior que o passivo, teremos patrimônio líquido maior que zero, o
que revela a existência de riqueza patrimonial.

A = P + PL

2 – Quando o ativo é maior que o passivo e o passivo é igual a zero, teremos patrimônio
líquido maior que zero, revelando inexistência de dívidas.

A = PL

3 – Quando o ativo é igual ao passivo, teremos patrimônio líquido igual a zero, revelando
inexistência de riqueza própria.

A = P

4 - Quando o passivo é maior do que o ativo, teremos patrimônio líquido menor que zero,
revelando má situação financeira e existência de passivo a descoberto.

A + PL = P

5 – Quando o passivo é maior do que o ativo, e o ativo é igual a zero, teremos patrimônio
líquido menor que zero, revelando péssima situação financeira, inexistência de bens e
direitos e somente obrigações.

PL = P

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1.5 BALANÇO PATRIMONIAL

O objetivo do Balanço Patrimonial é demonstrar a posição da entidade em

determinado momento, é uma posição estática dos componentes patrimoniais. De forma
simplificada, o balanço patrimonial é o retrato dos elementos do Ativo, Passivo e
Patrimônio Líquido. Consiste em apresentar do lado esquerdo o conjunto de bens e
direitos a receber (Ativo) e do lado direito as obrigações com terceiros e com os
proprietários (Passivo e Patrimônio Líquido). A Figura 1 apresenta a estrutura do Balanço
Patrimonial e seus componentes.

Figura 1 – Balanço Patrimonial

ATIVO PASSIVO
Ativo Circulante Passivo Circulante
Disponível (caixa e bancos), contas a Empréstimos e financiamentos, fornecedores e
receber, estoques, impostos a recuperar outras contas a pagar, salários/participação
nos resultados/encargos sociais, obrigações
tributárias
Ativo Não Circulante
- Realizável a Longo Prazo Passivo Não Circulante
Empréstimos e financiamentos, obrigações
- Investimentos tributárias, provisão para riscos
- Imobilizado tributários/cíveis/trabalhistas
- Intangível
PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Capital Social
Reservas de Capital
Ajustes de Avaliação Patrimonial
Reservas de Lucros
Ações em Tesouraria
Prejuízos Acumulados

Para compreender os grupos de contas da Figura 1, é importante conceituar alguns

termos:
Circulante: é algo que está em giro, circulando. Na empresa, são os elementos que
entram e saem com certa rapidez como caixa, clientes e estoques.

Realizável a longo prazo: que se realizará, estará à disposição, será recebido a longo
prazo, que é o período compreendido após o término do exercício social seguinte.

Investimentos: participações em outras sociedades que não se destinem à manutenção

da atividade da empresa e não se classifiquem no Ativo Circulante ou Realizável a Longo
Prazo.

Imobilizado: bens e direitos destinados à manutenção da atividade da empresa como

terrenos, construções, equipamentos, instalações, móveis e utensílios, veículos.

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Intangível: direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da
companhia ou exercidos com essa finalidade, como marcas, patentes, direitos autorais,
franquias e outros.

Capital Social: representa valores recebidos pela empresa dos sócios, ou por ela
gerados e que foram formalmente incorporados ao Capital (lucros a que os sócios
renunciaram e incorporaram como capital).

Reservas de Capital: representam valores recebidos que não transitaram pelo resultado
como receitas. Exemplos: valor excedente (ágio) na emissão de ações, alienação de
partes beneficiárias e bônus de subscrição.

Ajustes de Avaliação Patrimonial: representam as contrapartidas de aumentos ou

diminuições de valor atribuído a elementos do ativo e do passivo, em decorrência de sua
avaliação a valor justo, enquanto não computadas no resultado do exercício em
obediência ao regime de competência.

Reservas de Lucros: representam lucros obtidos pela empresa, retidos com finalidade
específica.

Ações em Tesouraria: representam as ações da companhia que são adquiridas pela

própria sociedade (podem ser quotas, no caso das sociedades limitadas).

Prejuízos Acumulados: representam resultados negativos gerados pela entidade à

espera de absorção futura.

A estrutura do Ativo traz uma sequência por ordem decrescente do grau de

liquidez, ou seja, inicialmente contemplará os bens numerários e por fim os bens imóveis,
teoricamente os mais difíceis de vender e transformar em dinheiro. No Passivo,
classificam-se em primeiro lugar as contas cuja exigibilidade ocorre antes.
As principais razões para a elaboração do Balanço Patrimonial são de ordem fiscal,
societária, gerencial e para a obtenção de crédito junto a bancos e fornecedores. Mesmo
com a clareza da regulamentação legal em exigir a elaboração do Balanço Patrimonial, o
grande beneficiado pela elaboração das demonstrações contábeis é o próprio empresário
que ao interpretar a situação econômico-financeira e patrimonial do seu empreendimento
estará visualizando a eficiência e a eficácia das suas ações.

1.6 DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO

Apresenta os aumentos e reduções causados no Patrimônio Líquido pelas

operações da empresa representadas pelas receitas, custos e despesas. Assim, ao
oferecer um bem ou serviço, o vendedor estipula um preço (de acordo com as condições
de oferta e procura do bem) do qual ele espera que seja suficiente para cobrir seus custos
e despesas. Quando o valor da venda (receita) for suficiente para cobrir todos os gastos
com custos, despesas, impostos e ainda sobrar recursos, a empresa terá um ganho ou
lucro. Se ao contrário, o valor da venda não for suficiente para pagar todos os custos e
despesas, haverá uma situação de perda ou prejuízo.
A esta relação lucro ou prejuízo, chama-se de Resultado que é o ganho ou a perda
da empresa em determinado período ou exercício. Assim, resultado do exercício é o saldo
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da diferença entre as Receitas e as Despesas mais Custos. Estas três contas são
‘temporárias’, pois a cada período ou exercício é apurado o resultado, que via de regra é
conseguido zerando estas contas transitórias e o que sobra denomina-se Resultado, que
se for prejuízo será transferido para o Patrimônio Líquido na conta Prejuízos
Acumulados. Ou, se for lucro, será destinado para a conta Reservas de Lucros também
no Patrimônio Líquido que poderá ser disponibilizado para distribuição futura na forma de
dividendos, capitalizado ou mesmo para outras destinações conforme proposta dos
órgãos administrativos.
A Demonstração do Resultado envolve a seguinte estrutura:

Receita Bruta de Vendas de Bens e/ou Serviços

( - ) Impostos (ISS, ICMS, PIS/Pasep, Cofins)
( - ) Vendas Canceladas (devoluções)
( - ) Abatimentos (descontos concedidos a clientes por defeitos de qualidade apresentados nos produtos
entregues ou por defeitos oriundos do transporte ou desembarque)
( - ) Descontos comerciais (desconto de preço dado no momento da venda)
Receita Líquida de Vendas de Bens e/ou Serviços
( - ) Custo dos Produtos Vendidos
= Resultado Bruto
( + / - ) Receitas / Despesas Operacionais (vendas, administrativas, participação nos resultados,
outras rec./desp. operacionais, resultado de equivalência patrimonial)
= Resultado antes das receitas e despesas financeiras (ou Resultado Operacional)
( + ) Receitas Financeiras
( - ) Despesas Financeiras
= Resultado antes de tributos sobre o lucro
( - ) Imposto de Renda e Contribuição Social
( - ) Participação (empregados, administradores)
= Resultado Líquido do Período

Exemplos:
Despesas de vendas: despesas de marketing, distribuição, pessoal da área de vendas,
pessoal administrativo interno de vendas, comissões sobre vendas, propaganda e
publicidade, gastos estimados com garantia de produtos vendidos, perdas estimadas dos
valores a receber, perdas estimadas em créditos de liquidação duvidosa.

Despesas administrativas: honorários da administração (Diretoria e Conselho), salários

e encargos do pessoal administrativo, despesas legais e judiciais, material de escritório.

Despesas financeiras:
• Juros de empréstimos, financiamentos, descontos de títulos;
• Descontos concedidos a clientes por pagamentos antecipados de duplicatas e
outros títulos. Não devem incluir descontos no preço de venda concedidos
incondicionalmente, ou abatimentos de preço, que são Deduções de Vendas.
• Comissões e despesas bancárias que são despesas cobradas pelos bancos e
outras instituições financeiras nas operações de desconto, de concessão de
crédito, comissões em repasses, taxas de fiscalização etc.
• Correção monetária prefixada de obrigações que ocorre nos empréstimos que já
determinam juros e um valor já estabelecido de atualização.

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Receitas financeiras:
• Descontos obtidos, oriundos normalmente de pagamentos antecipados de
duplicatas de fornecedores e de outros títulos.
• Juros recebidos: conta em que se registram os juros cobrados pela empresa de
seus clientes por atraso de pagamento, postergação de vencimento de títulos e
outras operações similares.
• Receitas de títulos vinculados ao mercado aberto, que abrigam toda receita
financeira nas aplicações em Open Market, ou seja, a diferença total entre o valor
de resgate e o de aplicação.
• Receitas sobre outros investimentos temporários, em que são registradas as
receitas totais nos demais tipos de aplicações temporárias de Caixa, como em
Letras de Câmbio, Depósito a Prazo Fixo etc.

2. CUSTEIO POR ABSORÇÃO

O método do custeio por absorção é o mais difundido, mais antigo e utilizado
sistema de custeio empresarial do mundo. Baseado em robustos princípios contábeis,
este modelo garante a lógica e integridade dos dados. Consiste na base de avaliação de
estoques aceita pela Lei das Sociedades por Ações, também aceito pela legislação fiscal
e para auditorias externas que aplicam os princípios de contabilidade geralmente aceitos.

Neste método, o estoque em processo ou acabado "absorve" todos os custos

incorridos, diretos ou indiretos. Desse modo, cada unidade produzida absorve os custos
incorridos para fabricá-la. Quando uma unidade de produto é terminada, ela leva esses
custos para o estoque. Quando este é vendido, esses custos de produção são
transferidos para a demonstração do resultado como custo dos produtos vendidos (CPV).

O esquema básico do Custeio por Absorção pode ser representado pela Figura 2:
Figura 2: Esquema Custeio por Absorção

Fonte: Adaptado de Martins (2010)

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Custo: gasto relativo a um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou

serviços.

Exemplos de custos de produção: salários de fábrica, matéria-prima consumida,

depreciação na fábrica, seguros da fábrica, materiais diversos da fábrica, energia elétrica
da fábrica, manutenção dos equipamentos da fábrica.

O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de

transformação.

Custo de aquisição dos estoques: compreende o preço de compra, os impostos de

importação e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e
outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços.
No caso de importações de matérias-primas, ao custo deve ser adicionado o
imposto de importação, o IOF incidente sobre a operação de câmbio, os custos
alfandegários e outras taxas, além do custo dos serviços de despachante correspondente.

Custos de transformação de estoques: incluem os custos diretamente relacionados

com as unidades produzidas ou com as linhas de produção, como pode ser o caso da
mão de obra direta. Também incluem a alocação sistemática de custos indiretos de
produção, que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos acabados,
sendo que quando esses custos de cada produto não são separadamente identificáveis,
eles devem ser atribuídos aos produtos em base racional e consistente.

Despesa: bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de

receitas. Exemplos de despesas: salários da administração, materiais de consumo no
escritório, comissões de vendedores, despesas de entrega.

Custos diretos: são aqueles diretamente apropriados aos produtos, bastando haver uma
medida de consumo (quilogramas de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas
de mão de obra e outros).

Exemplos de custos diretos: matéria-prima, embalagens, mão de obra que atua

diretamente sobre o produto que está sendo elaborado.
Para exemplificar a apropriação dos custos diretos, suponha-se uma empresa que
elabora três produtos diferentes. Os custos diretos são compostos por matéria-prima, mão
de obra e energia elétrica. Para distribuir o consumo de matéria-prima, a empresa pode
utilizar um controle de materiais utilizados para cada produto. Para a mão de obra, é
necessário verificar quanto diz respeito à mão de obra direta e quanto é pertencente à
mão de obra indireta. A empresa, para poder conhecer bem esse detalhe, necessita
manter um apontamento de quais foram os operários que trabalharam em cada produto
no mês e por quanto tempo. Quanto à energia elétrica, é possível alocar os custos
diretos quando as máquinas possuem medidores próprios e a empresa faz verificações de
quanto consome para cada item elaborado. Porém, para o restante da energia elétrica
consumida, não há forma direta de alocação de custos.

Custos indiretos: não oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa
de alocação tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária. Desta forma,

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são aqueles que não podem ser identificados com o produto como, por exemplo, salários
da supervisão, depreciação das máquinas, aluguel do prédio.

2.1 SEPARAÇÃO ENTRE CUSTOS E DESPESAS

Custo: gasto relativo a um bem ou serviço utilizado na produção de outros bens ou

serviços.

Exemplos de custos de produção: salários de fábrica, matéria-prima consumida,

depreciação na fábrica, seguros da fábrica, materiais diversos da fábrica, energia elétrica
da fábrica, manutenção dos equipamentos da fábrica.

O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de

transformação.

Custo de aquisição dos estoques: compreende o preço de compra, os impostos de

importação e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e
outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços.
No caso de importações de matérias-primas, ao custo deve ser adicionado o
imposto de importação, o IOF incidente sobre a operação de câmbio, os custos
alfandegários e outras taxas, além do custo dos serviços de despachante correspondente.

Custos de transformação de estoques: incluem os custos diretamente relacionados

com as unidades produzidas ou com as linhas de produção, como pode ser o caso da
mão de obra direta. Também incluem a alocação sistemática de custos indiretos de
produção, que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos acabados,
sendo que quando esses custos de cada produto não são separadamente identificáveis,
eles devem ser atribuídos aos produtos em base racional e consistente.

Despesa: bem ou serviço consumido direta ou indiretamente para a obtenção de

receitas. Exemplos de despesas: salários da administração, materiais de consumo no
escritório, comissões de vendedores, despesas de entrega.

2.2 APROPRIAÇÃO DOS CUSTOS DIRETOS AOS PRODUTOS

Após separar custos e despesas, a segunda etapa consiste na apropriação dos

custos diretos aos produtos. Para isto, é necessário separar os custos diretos e os
indiretos.

Custos diretos: são aqueles diretamente apropriados aos produtos, bastando haver uma
medida de consumo (quilogramas de materiais consumidos, embalagens utilizadas, horas
de mão de obra e outros).

Exemplos de custos diretos: matéria-prima, embalagens, mão de obra que atua

diretamente sobre o produto que está sendo elaborado.
Para exemplificar a apropriação dos custos diretos, suponha-se uma empresa que
elabora três produtos diferentes. Os custos diretos são compostos por matéria-prima, mão
de obra e energia elétrica. Para distribuir o consumo de matéria-prima, a empresa pode
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utilizar um controle de materiais utilizados para cada produto. Para a mão de obra, é
necessário verificar quanto diz respeito à mão de obra direta e quanto é pertencente à
mão de obra indireta. A empresa, para poder conhecer bem esse detalhe, necessita
manter um apontamento de quais foram os operários que trabalharam em cada produto
no mês e por quanto tempo. Quanto à energia elétrica, é possível alocar os custos
diretos quando as máquinas possuem medidores próprios e a empresa faz verificações de
quanto consome para cada item elaborado. Porém, para o restante da energia elétrica
consumida, não há forma direta de alocação de custos.

Custos indiretos: não oferecem condição de uma medida objetiva e qualquer tentativa
de alocação tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrária. Desta forma,
são aqueles que não podem ser identificados com o produto como, por exemplo, salários
da supervisão, depreciação das máquinas, aluguel do prédio.

2.3 RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS

A terceira etapa envolve o rateio dos custos indiretos que são alocados a cada
produto por meio de estimativas e aproximações. Estes são tratados como indiretos em
função de sua irrelevância ou da dificuldade de sua medição. As bases de rateio mais
comuns são tempo de máquina, tempo de mão de obra, custo de mão de obra, volume de
matéria-prima, custo de matéria-prima ou combinação de várias.
Um exemplo seria o rateio do ‘salário de supervisão’ aos produtos com a base de
rateio ‘custo de mão de obra’. Verifica-se então, em termos percentuais, o quanto cada
produto representa do custo de mão de obra e multiplica-se pelo salário de supervisão.
O exemplo citado foi uma forma simples de se apropriar o salário de supervisão a
cada produto. Para uma melhor distribuição dos custos indiretos, recomenda-se que a
alocação se dê com base na Departamentalização. Departamento é uma unidade
representada por homens e máquinas que desenvolve atividades homogêneas. Na
maioria das vezes um Departamento é um Centro de Custos, ou seja, nele são
acumulados os Custos Indiretos para posterior alocação aos produtos.
Assim, para atribuir os custos indiretos aos produtos, é necessário que sejam
distribuídos pelos diversos departamentos para que uma melhor alocação seja realizada.

O rateio dos custos indiretos seguirá a seguinte sequência:

1. Investiga-se a ligação entre cada custo e o departamento em que foi incorrido.

Apropriam-se os custos indiretos que pertencem, visivelmente, aos departamentos
conforme base de rateio fixada.
2. Alguns departamentos prestam serviços a outros, então seus custos devem ser
distribuídos aos departamentos beneficiados.
3. Atribuem-se os custos indiretos que agora só estão nos departamentos de
produção aos produtos segundo critérios fixados.

Todos os custos indiretos só podem ser apropriados mediante estimativas, critérios

de rateio, previsão de comportamento de custos e outros. Essas formas de distribuição
contêm certo subjetivismo, portanto a arbitrariedade sempre vai existir nessas alocações,
sendo que às vezes ela existirá em nível bastante aceitável, e em outas oportunidades
somente é aceita por não haver alternativas melhores.

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 Apostila Noções de Contabilidade – Profa. Dra. Daniela de Castro Melo

Neste sentido, para minimizar erros, é necessário analisar os itens que compõem o
total dos custos indiretos de fabricação (CIF), verificar aqueles de valor maior e
estabelecer o critério de rateio mais adequado. Por exemplo:

Item (s) do CIF de maior valor Critério de rateio mais

adequado
Depreciação de máquinas, energia elétrica, Número de horas-máquina
manutenção.
Mão de obra indireta para a supervisão do Mão de obra direta
pessoal direto de produção.
Depreciação, energia, manutenção e mão de Matéria-prima
obra indireta relacionados a um refrigerador
destinado à manutenção da matéria-prima
em determinada temperatura até o momento
da sua utilização.

Desta forma, para alocação dos custos indiretos de fabricação é necessário

proceder a uma análise de seus componentes e verificação de quais critérios melhor
relacionam esses custos com os produtos. A alteração de algum critério poderá provocar
mudanças no valor apontado como custo de um produto, sem que de fato nenhuma outra
modificação tenha ocorrido no processo de produção.

2.4 APURAÇÃO DO CUSTO DA PRODUÇÃO ACABADA

A quarta etapa envolve a apuração do custo da produção acabada. Para

efetuar este cálculo, é necessário antes calcular o custo da matéria-prima utilizada na
produção e o custo da produção do período. A fórmula para o cálculo da matéria prima é:

MP = EIMP + Compras - EFMP

Em que:
MP = Matéria-prima utilizada no período
EIMP = Estoque inicial de matérias-primas diretamente utilizadas no processo produtivo
Compras = compras de matérias-primas do período
EFMP = Estoque final de matérias-primas

Para fins de valoração de estoques, no Brasil a legislação do Imposto de Renda

apenas permite a utilização do método do preço específico, dos bens adquiridos mais
recentemente (PEPS - primeiro a entrar, primeiro a sair) ou do custo médio. A entidade
deve usar o mesmo critério de custeio para todos os estoques que tenham natureza e uso
semelhantes, mas para os estoques que tenham outra natureza ou uso, podem justificar-
se diferentes critérios de valoração.

Método do preço específico: será utilizado quando a matéria-prima for adquirida

especificamente para uso numa determinada ordem de produção ou encomenda, assim o
seu valor será igual ao preço de aquisição. Entretanto, se diversos materiais iguais forem
comprados por preços diferentes, principalmente por terem sido adquiridos em datas
diversas, e forem intercambiáveis entre si, serão utilizados o método PEPS ou o critério
dos bens adquiridos mais recentemente.
PEPS (primeiro a entrar, primeiro a sair): o material é custeado pelos preços mais antigos,
permanecendo os mais recentes no estoque.
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Custo médio: considera o valor de aquisição da matéria-prima dividido pela quantidade

adquirida.

Após obter o valor da matéria-prima, parte-se para o cálculo do custo da produção

do período, que pode ser representado pela seguinte fórmula:

CPP = MP + MOD + CIF

Em que:
CPP = Custo da produção do período
MP = Matéria-prima utilizada no período
MOD = Mão de obra direta
CIF = Custos indiretos de fabricação

Por fim, após calcular o CPP, calcula-se o custo da produção acabada:

CPA = CPP + EIpp - EFpp

Em que:
CPA = Custo da Produção Acabada
CPP = Custo da Produção do Período
EIpp = Estoque Inicial dos produtos em processo
EFpp = Estoque Final dos produtos em processo

2.5 APURAÇÃO DO CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS

A quinta etapa é a apuração do custo dos produtos vendidos que pode ser
representado pela seguinte fórmula:

CPV = CPA + EIPAC – EFPAC

Em que
CPV = Custo dos produtos vendidos
CPA = Custo da produção acabada
EIPAC = Estoque Inicial dos produtos acabados
EFPAC = Estoque Final dos produtos acabados

2.6 APURAÇÃO DO RESULTADO

A última etapa da apuração dos custos consiste na apuração do resultado. Assim,

o CPV é deduzido das Receitas para obtenção do Resultado Bruto. Na sequência, são
deduzidas as receitas/despesas operacionais do Resultado Bruto para se obter o
Resultado Operacional.

2.7 VANTAGENS E DESVANTAGENS

É importante destacar que apesar do Custeio por Absorção ser o método de

custeio mais utilizado no mundo, nem sempre é útil como ferramenta de gestão de custos,
por possibilitar distorções ao distribuir custos entre diversos produtos e serviços,
permitindo mascarar desperdícios e outras ineficiências produtivas.
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Verifica-se que o Custeio por Absorção permite a avaliação de estoques pela

contabilidade financeira, como também a apuração do resultado para atender as
exigências da contabilidade fiscal e societária. Porém, a forma de atribuição dos custos
indiretos é feito por meio de rateios. Esta condição promove aumento do volume e da
complexidade do trabalho administrativo, além de conferir um grau de subjetividade a
essa atribuição, o que pode levar a distorções nas decisões devido à arbitrariedade dos
rateios.

3. DEPRECIAÇÃO
Com exceção de terrenos e de alguns outros itens, os elementos que integram o
Ativo Imobilizado têm um período limitado de vida útil econômica. Dessa forma, o custo
de tais ativos deve ser alocado de maneira sistemática aos exercícios beneficiados por
seu uso no decorrer de sua vida útil econômica.
A tendência de um número significativo de empresas foi adotar as taxas admitidas
pela legislação fiscal. Essa prática não poderá ser mais adotada. Essas taxas deverão ser
utilizadas apenas para fins de apuração de impostos, sendo os valores da depreciação
controlados em registros auxiliares.
Os critérios básicos de depreciação, de acordo com a legislação fiscal, estão
consolidados no Regulamento do Imposto de Renda por meio de seus artigos 305 a
323. As taxas anuais de depreciação normalmente admitidas pelo Fisco para uso normal
dos bens em um turno de oito horas diárias constam, todavia, de publicações à parte, da
Secretaria da Receita Federal, e são, sumariamente, como segue:

Ativos Taxa Anual Anos de Vida Útil

Edifícios 4% 25
Máquinas e equipamentos 10% 10
Instalações 10% 10
Móveis e utensílios 10% 10
Veículos 20% 5
Sistema de processamento de dados 20% 5

O Fisco admite ainda que a empresa adote taxas diferentes de depreciação,

quando suportadas por laudo pericial do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra
entidade oficial de pesquisa científica ou tecnológica (art. 310, § 2a, do RIR/99).
Logicamente, para o Fisco não haverá problemas se a empresa adotar taxas menores de
depreciação que as admitidas.
A mesma legislação (art. 312) aceita, ainda, à opção da empresa, uma aceleração
na depreciação dos bens móveis, em função do número de horas diárias de operação,
como segue:

Turno Coeficiente
Um turno de 8 horas 1,0
Dois turnos de 8 horas 1,5
Três turnos de 8 horas 2,0

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Para fins contábeis, porém, não se deve simplesmente aceitar e adotar as taxas de
depreciação fixadas como máximas pela legislação fiscal, ou seja, deve-se fazer uma
análise criteriosa dos bens da empresa que formam seu Imobilizado e estimar sua
vida útil econômica e seu valor residual, considerando suas características técnicas,
condições gerais de uso e outros fatores que podem influenciar em sua vida útil.
Como consequência, quando determinado bem ou classe de bens tiver vida útil
provável diferente da permitida fiscalmente, deve-se adotar a vida útil estimada como
base para registro da depreciação na contabilidade, e a diferença entre tal depreciação e
a aceita fiscalmente deve ser lançada como ajuste no Livro de Apuração do Lucro Real.

4. CUSTEIO VARIÁVEL
Além do seu agrupamento em Diretos e Indiretos, os custos podem ser
classificados em Fixos e Variáveis. Estes não levam em consideração o produto, e sim o
relacionamento entre o valor total do custo num período e o volume de produção.

A classificação em Fixos e Variáveis leva em consideração a unidade de tempo, o

valor total de custos com um item nessa unidade de tempo e o volume de atividade.

Custos Fixos: são os que num período têm seu montante fixado não em função de
oscilações na atividade.

Custos Variáveis: os que têm seu valor determinado em função de oscilações na

atividade.

Os custos Diretos e Indiretos somente se aplicam a custos propriamente ditos. Os

Custos Fixos e Variáveis também incluem as Despesas.

Assim, os custos fixos podem ser repetitivos ou não-repetitivos em valor, isto é,

custos que se repetem em vários períodos seguintes na mesma importância (caso comum
do pessoal da chefia da fábrica, das depreciações) e custos que são diferentes em cada
período (manutenção, energia).

O valor dos custos fixos pode alterar em função de variação de preços, de

expansão da empresa ou de mudança de tecnologia. Por exemplo, o valor da mão de
obra indireta pode subir em determinado mês em função de um dissídio; o aluguel pode
crescer em virtude da adição de mais um imóvel; e a depreciação pode também aumentar
pela substituição de uma máquina velha por outra moderna e mais cara, já que seu
montante em cada período é independente do volume de produção.

Custos Variáveis
• O valor de consumo dos materiais diretos por mês depende diretamente do volume de
produção.
• Mão de obra direta
• Despesa de comissão de vendedores
• Despesas de entrega
• Despesas financeiras variáveis (desconto de duplicatas)

Custos Fixos
• Aluguel da fábrica por mês
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• Depreciação
• Mão de obra indireta: valor definido por mês e não depende do volume de produção.
• Conta de telefones da fábrica: pode ter seu valor diferente em cada mês, mas não é um
custo variável, pois seu montante não está variando em função do volume de produtos
feitos.
• Manutenção
• Despesas de vendas fixas (propaganda, salários da administração das vendas, parte
fixa da remuneração dos vendedores)
• Despesas financeiras fixas (juros e encargos de empréstimos)
• Despesas de administração
• Seguro da fábrica

Custos com parte fixa e parte variável

Energia elétrica

Um produto Beta tem uma receita de R$ 1150/ unid., possui um custo variável de
R$ 780/ unid. Cada unidade gera esta receita e provoca esse gasto. Toda e qualquer
parcela de Custo Fixo não dependerá apenas da produção e venda desse produto,
existirá independentemente dele. Então:

Qual o motivo de incluirmos a cada unidade de produto uma parcela de Custo Fixo?

Chegamos ao conceito de Margem de Contribuição por Unidade, que é a

diferença entre a Receita e o Custo Variável de cada produto; é o valor que cada unidade
efetivamente traz à empresa de sobra entre sua receita e o custo que de fato provocou e
lhe pode ser imputado sem erro.

REFERÊNCIAS
FERRARI, E. L. Contabilidade Geral: teoria e mais de 1.000 questões. Niterói: Impetus,
2018.

IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A.. Manual de Contabilidade
Societária – Aplicável a todas as Sociedades – de acordo com as normas internacionais
e do CPC. São Paulo: Atlas. 2010.

MARTINS, E. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2010.

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