Boletim j

Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
Fascículo No 45/2019

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// Contabilidade Geral Veja nos Próximos

Avaliação a valor justo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 01 Fascículos

// Contabilização a Empréstimos bancários com

Pagamento de dívidas com cheques ou duplicatas de terceiros. . . . . 06 caução de duplicatas
Registro dos tributos devidos pelas pessoas jurídicas optantes pelo
Simples Nacional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 07 a Empréstimos bancários
com juros cobrados
antecipadamente
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Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP)

(Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil)

Temática contábil e balanços : contabilidade geral :

avaliação a valor justo : contabilização :
pagamento de dívidas com cheques ou duplicatas de
terceiros.... -- 15. ed. -- São Paulo : Sage -
IOB, 2019. -- (Coleção manual de procedimentos)

ISBN 978-85-379-3521-7

1. Balanços contábeis 2. Empresas - Contabilidade

I. Série.

19-30830 CDD-658.15
Índices para catálogo sistemático:

1. Administração financeira : Empresas 658.15

2. Análise de balanços : Empresas : Administração
financeira 658.15
3. Balanços : Empresas : Administração financeira
658.15

Maria Alice Ferreira - Bibliotecária - CRB-8/7964

Todos os direitos reservados. É expressamente proibida a reprodução total ou parcial desta obra, por qualquer
meio ou processo, sem prévia autorização do autor (Lei no 9.610, de 19.02.1998, DOU de 20.02.1998).
Boletim IOB

Impresso no Brasil
Printed in Brazil
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Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços

a Contabilidade Geral
Avaliação a valor justo

1. QUADRO SINÓTICO
Neste texto, discorremos sobre o ganho e a perda decorrente da avaliação a valor justo, bem como suas
implicações fiscais, cujos principais aspectos resumimos no quadro a seguir:

Fundamentação legal Pronunciamento Técnico CPC 46; Deliberação CVM nº 699/2012 e Resolução CFC
nº 1.428/2013 - NBC TG 46 (R2);
Objetivo do CPC 46 O objetivo do Pronunciamento Técnico CPC 46 é:
a) definir valor justo;
b) estabelecer em um único Pronunciamento a estrutura para a mensuração do valor
justo; e
c) estabelecer divulgações sobre mensurações do valor justo.
Alcance do CPC 46 Este Pronunciamento é aplicável quando outro Pronunciamento requerer ou permitir men-
surações do valor justo ou divulgações sobre mensurações do valor justo.
Definição de valor justo O item 9 do CPC 46 define valor justo como o preço que seria recebido pela venda de
um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não
forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.
Valor justo no reconhecimento inicial Quando o ativo é adquirido ou o passivo assumido em transação de troca para esse ativo
ou passivo, o preço da transação é o preço pago para adquirir o ativo ou recebido para
assumir o passivo (um preço de entrada). Por outro lado, o valor justo do ativo ou passivo
é o preço que seria recebido para vender o ativo ou pago para transferir o passivo (um
preço de saída). As entidades não necessariamente vendem ativos pelos preços pagos
para adquiri-los. Similarmente, as entidades não necessariamente transferem passivos
pelos preços recebidos para assumi-los.
Técnicas de avaliação a valor justo apropriadas A entidade deve utilizar técnicas de avaliação que sejam apropriadas nas circunstâncias
e para as quais haja dados suficientes disponíveis para mensurar o valor justo, maxi-
mizando o uso de dados observáveis relevantes e minimizando o uso de dados não
observáveis.
Técnicas de avaliação a serem utilizadas pela São três as técnicas de avaliação amplamente utilizadas:
entidade 1) abordagem de mercado;
2) abordagem de custo;
3) abordagem de receita.
Os principais aspectos dessas abordagens são resumidos nos itens B5 a B11 do CPC
46 . A entidade deve utilizar técnicas de avaliação consistentes com uma ou mais dessas
abordagens para mensurar o valor justo.
Divulgação A entidade deve divulgar informações que auxiliem os usuários de suas demonstrações
contábeis a avaliar ambas as seguintes opções:
a) para ativos e passivos que sejam mensurados ao valor justo de forma recorrente ou
não recorrente no balanço patrimonial após o reconhecimento inicial, as técnicas de ava-
liação e informações utilizadas para desenvolver essas mensurações;
b) para mensurações do valor justo recorrentes que utilizem dados não observáveis sig-
nificativos, o efeito das mensurações sobre o resultado do período ou outros resultados
abrangentes para o período.

Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 TC45-01


2. DEFINIÇÃO DE VALOR JUSTO
Nos termos do item 9 do Pronunciamento Técnico
CPC 46 - Mensuração do Valor Justo (recepcionado
pela Deliberação CVM nº 699/2012, e pela Resolução
CFC nº 1.428/2013 - NBC TG 46 (R2), considera-se
valor justo o preço que seria recebido pela venda
de um ativo ou que seria pago pela transferência
de um passivo em uma transação não forçada entre
participantes do mercado na data de mensuração.
O objetivo da mensuração do valor justo é estimar
o preço pelo qual uma transação não forçada para
a venda do ativo ou para a transferência do passivo
ocorreria entre participantes do mercado na data
de mensuração sob condições atuais de mercado.
A mensuração do valor justo requer que a entidade
determine todos os itens a seguir:
a) o ativo ou passivo específico objeto da men-
suração (de forma consistente com a sua uni-
dade de contabilização);
b) para um ativo não financeiro, a premissa de
avaliação apropriada para a mensuração (de
forma consistente com o seu melhor uso pos-
sível);
c) o mercado principal (ou mais vantajoso) para o
ativo ou passivo;
d) as técnicas de avaliação apropriadas para a
mensuração, considerando-se a disponibilida-
de de dados com os quais se possam desen-
volver informações que representem as pre-
missas que seriam utilizadas por participantes
do mercado ao precificar o ativo ou o passivo
e o nível da hierarquia de valor justo no qual se
classificam os dados.
3. AVALIAÇÃO A VALOR JUSTO
Os impactos tributários das receitas ou despesas
decorrentes dos ajustes positivos ou negativos com
base no valor justo dos ativos e passivos, os quais
devem ser reconhecidos no resultado da pessoa
jurídica à medida de sua realização, desde que esteja
evidenciado em subcontas do ativo ou passivo.
As subcontas relativas à avaliação a valor justo
devem ser analíticas e registrar os lançamentos con-
tábeis em último nível, observando-se que:
a) a soma do saldo da subconta com o saldo da
conta do ativo ou passivo a que a subconta
está vinculada resultará no valor do ativo ou
passivo mensurado de acordo com as disposi-
ções da Lei nº 6.404/1976;
45-02 TC
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Temática Contábil e Balanços
b) no caso de ativos ou passivos representados
por mais de uma conta, tais como bens de-
preciáveis, o controle deverá ser feito com a
utilização de uma subconta para cada conta;
c) no caso de conta que se refira a grupo de ati-
vos ou passivos, de acordo com a natureza
desses, a subconta poderá se referir ao mes-
mo grupo de ativos ou passivos, desde que
haja livro razão auxiliar que demonstre o deta-
lhamento individualizado por ativo ou passivo;
d) nos casos de subcontas vinculadas a parti-
cipação societária ou a valor mobiliário, que
devam discriminar ativos ou passivos da in-
vestida ou da emitente do valor mobiliário, po-
derá ser utilizada uma única subconta para
cada participação societária ou valor mobi-
liário, desde que haja livro razão auxiliar que
demonstre o detalhamento individualizado por
ativo ou passivo da investida ou da emitente
do valor mobiliário;
e) cada subconta deve se referir a apenas uma
única conta de ativo ou passivo e cada conta
de ativo ou passivo poderá se referir a mais de
uma subconta, caso haja fundamentos distin-
tos para sua utilização.
Vale ressaltar que o controle por meio de subcon-
tas na forma supramencionada dispensa o controle
dos mesmos valores na Parte B do Livro de Apuração
do Lucro Real (Lalur).
Nota
Os livros razão auxiliar mencionados nas letras “c” e “d” devem ser
transmitidos ao Sistema Público de Escrituração Digital (Sped).
(Lei nº 12.973/2014, arts. 13 e 14; Instrução Normativa RFB
nº 1.700/2017, art. 89)
3.1 Ganho
O ganho decorrente de avaliação de ativo ou
passivo com base no valor justo não será computado
na determinação do lucro real desde que o respectivo
aumento no valor do ativo ou a redução no valor do
passivo seja evidenciado contabilmente em subconta
vinculada ao ativo ou passivo.
O ganho evidenciado por meio da subconta será
computado na determinação do lucro real à medida
que o ativo for realizado, inclusive mediante deprecia-
ção, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou
quando o passivo for liquidado ou baixado. O ganho
referido não será computado na determinação do
lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante
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Temática Contábil e Balanços
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou
baixa, seja indedutível.
Porém, na hipótese de não ser evidenciado por
meio de subconta na forma mencionada, o ganho
será tributado. Nesse caso, o ganho não poderá acar-
retar redução de prejuízo fiscal do período, devendo
ser considerado em período de apuração seguinte
em que exista lucro real antes do cômputo do referido
ganho.
No caso de operações de permuta que envolvam
troca de ativo ou passivo, o ganho decorrente da ava-
liação com base no valor justo poderá ser computado
na determinação do lucro real na medida da realização
do ativo ou passivo recebido na permuta, de acordo
com as hipóteses mencionadas anteriormente. Os
ganhos no reconhecimento inicial de ativos avaliados
com base no valor justo decorrente de doações rece-
bidas de terceiros serão tributáveis, não se aplicando
as disposições previstas nesse tópico.
Nota
Para o reconhecimento inicial do valor justo, deve-se levar em conta
que:
a) quando o ativo é adquirido ou o passivo assumido em transação de
troca para esse ativo ou passivo, o preço da transação é o preço
pago para adquirir o ativo ou recebido para assumir o passivo (um
preço de entrada);
b) por outro lado, o valor justo do ativo ou passivo é o preço que seria
recebido para vender o ativo ou pago para transferir o passivo (um
preço de saída).
As entidades não necessariamente vendem ativos pelos preços pagos
para adquiri-los. Similarmente, as entidades não necessariamente transferem
passivos pelos preços recebidos para assumi-los.
3.1.1 Exemplo
Consideremos determinada empresa possui um
terreno registrado no subgrupo de Propriedade para
Investimentos, no Ativo Não Circulante, cuja intenção
é para valorização do capital, e não pretende utilizá-lo
em suas atividades, tampouco vendê-lo.
Na escrituração contábil da entidade, o imóvel
está registrado por R$ 200.000,00, enquanto o valor
justo deste é R$ 500.000,00. Nessa hipótese, há,
portanto, um ganho de R$ 300.000,00.
Nesse caso, teríamos o seguinte lançamento
contábil:
1) Pelo registro do ganho decorrente do ajuste a
valor justo do ativo:
D - Terrenos - Ajuste a Valor Justo
(Ativo Não Circulante - Propriedade para In-
vestimento)
C - Ganho de Ajuste a Valor Justo de Terrenos
(Conta de Resultado) R$ 300.000,00
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45
Nota
Observado o disposto no tópico 3, o valor do ganho deve ser contro-
lado na Parte “B” do Lalur e oferecido à tributação à medida que o ativo for
realizado, inclusive mediante alienação ou baixa, depreciação, amortização
ou exaustão.
No Balanço Patrimonial, teríamos a seguinte
representação gráfica:
Ativo Não Circulante
Propriedades para Investimento
- Terrenos R$ 200.000,00
- Terrenos - Ajuste a Valor Justo R$ 300.000,00 R$ 500.000,00
(Lei nº 12.973/2014, art. 13; Instrução Normativa RFB
nº 1.700/2017, art. 97)
3.2 Perda
A perda decorrente de avaliação de ativo ou
passivo com base no valor justo somente poderá ser
computada na determinação do lucro real à medida
que o ativo for realizado, inclusive mediante deprecia-
ção, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou
quando o passivo for liquidado ou baixado, e desde
que a respectiva redução no valor do ativo ou aumento
no valor do passivo seja evidenciada contabilmente
em subconta vinculada ao ativo ou passivo.
A perda não será computada na determinação do
lucro real caso o valor realizado, inclusive mediante
depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa,
seja indedutível. Na hipótese de não ser evidenciada por
meio de subconta na forma mencionada, a perda será
considerada indedutível na apuração do lucro real.
3.2.1 Exemplo
Consideremos que determinada empresa possui
um galpão registrado na conta de Propriedade para
Investimentos, na subconta de Edifícios, cuja intenção
é para valorização do capital, e não pretende utilizá-lo
em suas atividades, tampouco vendê-lo. Esse imóvel
foi avaliado por um perito por R$ 2.000.000,00, sendo
que, na escrituração contábil da entidade, o imóvel
está registrado por R$ 3.000.000,00. Nessa hipótese,
há, portanto, uma perda de R$ 1.000.000,00.
Nesse caso, teríamos o seguinte lançamento
contábil:
1) Pelo registro da perda decorrente do ajuste a
valor justo do ativo:
D - Perdas Prováveis em Edifícios
(Conta de Resultado)
C - Perdas estimadas em Edifícios
(Redutora do Ativo Não Circulante -
Propriedades p/ Investimento) R$ 1.000.000,00
TC45-03

Nota
O valor da perda registrado no período como despesa operacional
deve ser adicionado na Parte A e controlado na Parte B do Lalur para futura
exclusão. No período de alienação ou baixa do ativo, o valor da perda deve
ser realizado. Nesse momento, deverá ser computado na determinação do
lucro real.
No Balanço Patrimonial, teríamos a seguinte
representação gráfica:
Ativo Não Circulante
Propriedades para Investimento
- Edifícios R$ 3.000.000,00
- Perdas Estimadas em Edifícios (R$ 1.000.000,00)
R$ 2.000.000,00
Notas
(1) A propriedade para investimentos é a propriedade (terreno ou edifí-
cio, ou parte de edifício ou ambos) mantida (pelo proprietário ou arrendatário)
para auferir aluguel ou para valorização do capital ou para ambas, e não para
uso na produção, no fornecimento de bens ou serviços, em finalidades admi-
nistrativas ou na venda no curso ordinário do negócio (item 5 da NBC TG 28,
aprovada pela Resolução CFC nº 1.178/2009).
(2) O ganho ou a perda proveniente de alteração ao valor justo de pro-
priedade para investimento deve ser reconhecido no resultado do período
em que ocorra (item 35 da NBC TG 28 - Propriedade para Investimentos).
(3) Se a propriedade tiver utilização mista, deverá ser separada entre
propriedade de investimento e ativo imobilizado, proporcionalmente à sua
utilização.
(Lei nº 12.973/2014, arts. 13 a 15; Resolução CFC
nº 1.428/2013, itens 57 a 60; Instrução Normativa RFB
nº 1.700/2017, art. 102)
4. MUDANÇA DO REGIME DO LUCRO PRESUMIDO
PARA O LUCRO REAL
A pessoa jurídica tributada pelo lucro presumido
que, em período de apuração imediatamente pos-
terior, passar a ser tributada pelo lucro real deverá
incluir na base de cálculo do IRPJ apurado pelo lucro
presumido os ganhos decorrentes de avaliação com
base no valor justo que façam parte do valor contábil,
e na proporção deste, relativos aos ativos constantes
em seu patrimônio.
A tributação dos ganhos poderá ser diferida para
os períodos de apuração em que a pessoa jurídica
for tributada pelo lucro real, desde que sejam obser-
vados os procedimentos e os requisitos previstos no
subtópico 3.1. As perdas verificadas nas condições
mencionadas somente poderão ser computadas na
determinação do lucro real dos períodos de apuração
posteriores se forem observados os procedimentos e
requisitos subtópico 3.2.
Nota
Aplica-se o disposto nesse tópico à hipótese de avaliação com base no
valor justo de passivos relacionados a ativos ainda não totalmente realizados
na data de transição para o lucro real.
(Lei nº 12.973/2014, art. 16; Instrução Normativa RFB
nº 1.700/2017, art. 119)
45-04 TC
Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
5. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES
5.1 Ganho de capital
O ganho decorrente de avaliação com base no
valor justo de bem do ativo incorporado ao patrimônio
de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de
capital social, ou de valores mobiliários emitidos por
companhia, não será computado na determinação do
lucro real, desde que o aumento no valor do bem do
ativo seja evidenciado contabilmente em subconta
vinculada à participação societária ou aos valores
mobiliários, com discriminação do bem objeto de
avaliação com base no valor justo, em condições de
permitir a determinação da parcela realizada em cada
período.
O ganho evidenciado por meio da subconta será
computado na determinação do lucro real:
a) na alienação ou na liquidação da participa-
ção societária ou dos valores mobiliários, pelo
montante realizado;
b) proporcionalmente ao valor realizado, no
período-base em que a pessoa jurídica que
houver recebido o bem realizar seu valor, in-
clusive mediante depreciação, amortização,
exaustão, alienação ou baixa, ou com ele inte-
gralizar capital de outra pessoa jurídica; ou
c) na hipótese de bem não sujeito a realização
por depreciação, amortização ou exaustão
que não tenha sido alienado, baixado ou uti-
lizado na integralização do capital de outra
pessoa jurídica, nos 5 anos-calendário sub-
sequentes à subscrição em bens de capital
social, ou de valores mobiliários emitidos por
companhia, à razão de 1/60, no mínimo, para
cada mês do período de apuração.
Observa-se que, na hipótese de não ser eviden-
ciado por meio de subconta, o ganho será tributado.
Nesse caso, o ganho não poderá acarretar redução
de prejuízo fiscal do período e deverá, nesse caso, ser
considerado em período de apuração seguinte em que
exista lucro real antes do cômputo do referido ganho.
No caso de a subscrição de capital social ser
feita por meio da entrega de participação societária,
será considerada realização, nos termos da letra “c”,
a absorção do patrimônio da investida, em virtude de
incorporação, fusão ou cisão, pela pessoa jurídica
que teve o capital social subscrito por meio do recebi-
mento da participação societária. O mesmo se aplica
inclusive quando a investida absorver, em virtude de
incorporação, fusão ou cisão, o patrimônio da pessoa
Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 - Boletim IOB
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Temática Contábil e Balanços

jurídica que teve o capital social subscrito por meio do
recebimento da participação societária.
5.1.1 Exemplo
Suponhamos que a Empresa “A” tinha um terreno
que foi avaliado inicialmente a valor justo, por R$
1.200.000,00. Esse terreno foi incorporado ao patri-
mônio da Empresa B através da subscrição em bens
de capital social.
Antes da subscrição na empresa “B”, os saldos
contábeis das contas na empresa “A” eram os seguin-
tes:
3) Pela baixa da realização do ganho decorrente
da avaliação da participação societária em “B”
a valor justo:
D - Ajuste de Avaliação Patrimonial
(Patrimônio Líquido)
C - Lucros acumulados
(Patrimônio Líquido) R$ 400.000,00
Nota
No exemplo, o ganho de capital no valor R$ 300.000,00 (R$ 1.500.000,00
correspondentes ao valor pelo qual a participação societária foi alienada,
menos R$ 1.200.000,00, referentes ao valor justo da referida participação so-
cietária) foi contabilizado como receita, estando sujeito à tributação pelo IRPJ
e pela CSL. Os R$ 400.000,00 relativos ao ganho decorrente da avaliação da
participação societária a valor justo devem, por sua vez, serem oferecidos à
tributação mediante adição ao lucro líquido, para fins da apuração do lucro
real e da base de cálculo da CSL.

(Lei nº 12.973/2014, art. 17; Instrução Normativa RFB

Terrenos (Ativo Não Circulante - Propriedades p/ nº 1.700/2017, arts. 110 e 111)
Investimento) R$ 800.000,00
Terrenos - Ajuste a Valor Justo (Ativo Não Circu-
lante - Propriedades p/ Investimento) R$ 400.000,00 5.2 Perda
Ajuste de avaliação patrimonial (Patrimônio Líquido) R$ 400.000,00 A perda decorrente de avaliação com base no
Após a subscrição na empresa “B”, os saldos valor justo de bem do ativo incorporado ao patrimônio
contábeis das contas na Empresa “A” passaram a ser de outra pessoa jurídica, na subscrição em bens de
capital social, ou de valores mobiliários emitidos por
os seguintes:
companhia, somente poderá ser computada na deter-
Participação societária em “B” (Ativo Não Circu- minação do lucro real caso a respectiva redução no
lante - Investimentos) R$ 800.000,00 valor do bem do ativo seja evidenciada contabilmente
Ajuste a Valor Justo - Participação Societária em em subconta vinculada à participação societária ou
“B” (Ativo Não Circulante - Investimentos) R$ 400.000,00
aos valores mobiliários, com discriminação do bem
Ajuste de Avaliação Patrimonial (Patrimônio Líqui-
do) R$ 400.000,00 objeto de avaliação com base no valor justo, em
condições de permitir a determinação da parcela
Posteriormente, a empresa “A” vendeu sua par- realizada em cada período, e:
ticipação societária na empresa “B” para um terceiro
a) na alienação ou na liquidação da participa-
por R$ 1.500.000,00, à vista.
ção societária ou dos valores mobiliários, pelo
montante realizado;
Nesse caso, teríamos os seguintes lançamentos
contábeis: b) proporcionalmente ao valor realizado, no
período-base em que a pessoa jurídica que
1) Pela venda à vista da participação societária: houver recebido o bem realizar seu valor, in-
D - Bancos conta Movimento clusive mediante depreciação, amortização,
(Ativo Circulante) exaustão, alienação ou baixa, ou com ele in-
C - Ganho de Capital na Alienação de Partici- tegralizar capital de outra pessoa jurídica; ou
pações Societárias
(Conta de Resultado) R$ 1.500.000,00 c) na hipótese de bem não sujeito à realização
por depreciação, amortização ou exaustão
2) Pela baixa da participação societária em B: que não tenha sido alienado, baixado ou utili-
D - Ganho de Capital na zado na integralização do capital de outra pes-
Alienação de Participa- soa jurídica, a perda poderá ser amortizada
ções Societárias (Conta
de Resultado) R$ 1.200.000,00 nos balanços correspondentes à apuração de
C - Participação Societária lucro real, levantados durante os 5 anos-calen-
em “B” dário subsequentes à subscrição em bens de
(Ativo Não Circulante - capital social, ou de valores mobiliários emiti-
Investimentos) R$ 800.000,00
dos por companhia, à razão de 1/60, no máxi-
Ajuste a Valor Justo -
Participação Societária mo, para cada mês do período de apuração.
em “B”
(Ativo Não Circulante - Na hipótese de não ser evidenciada por meio de
Investimentos) R$ 400.000,00 subconta na forma mencionada, a perda será consi-

Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 TC45-05


derada indedutível na apuração do lucro real. No caso
de a subscrição de capital social ser feita por meio da
entrega de participação societária, será considerada
realização, nos termos da letra “b”, a absorção do
patrimônio da investida, em virtude de incorporação,
fusão ou cisão pela pessoa jurídica que teve o capital
social subscrito por meio do recebimento da partici-
pação societária. Isso se aplica inclusive, quando a
investida absorver, em virtude de incorporação, fusão
ou cisão, o patrimônio da pessoa jurídica que teve o
capital social subscrito por meio do recebimento da
participação societária.
Nota
No caso de ativo incorporado ao patrimônio de outra pessoa jurídica
nas condições supramencionadas, a perda decorrente da avaliação com
a Contabilização
Pagamento de dívidas com cheques ou
duplicatas de terceiros
1. INTRODUÇÃO
O pagamento de dívidas mediante endosso de
cheque ou duplicata mercantil, que é prática comer-
cial não muito comum, representa, do ponto de vista
contábil, um “fato permutativo”, ou seja, uma diminui-
ção do saldo de uma conta do Ativo corresponde a
uma diminuição do saldo de uma conta do Passivo,
na mesma proporção.
Cabe observar, entretanto, que esse tipo de ope-
ração apresenta alguns inconvenientes, tais como:
a) o valor dos cheques ou duplicatas cedidos em
pagamento, na maioria das vezes, é diferente
do valor da dívida que se pretende liquidar;
b) pode ocorrer que o título dado em pagamento
da dívida não seja quitado na data do venci-
mento;
c) tratando-se de cheques, estes podem não
apresentar fundos.
Conclui-se que receber ou quitar dívidas mediante
endosso de títulos ou cheques a receber de terceiros
requer muita cautela de ambas as partes envolvidas
na operação.
45-06 TC
Manual de Procedimentos
Temática Contábil e Balanços
base no valor justo somente poderá ser computada na determinação do lucro
real caso a respectiva redução no valor do ativo seja registrada em subcon-
ta vinculada à participação societária ou aos valores mobiliários adquiridos,
com discriminação do bem na denominação da subconta e em condições de
permitir a determinação da parcela realizada em cada período, observando-
-se o seguinte:
a) quando da avaliação com base no valor justo, a perda será regis-
trada a débito em conta de despesa ou de patrimônio líquido em
contrapartida à subconta vinculada à participação societária ou aos
valores mobiliários adquiridos;
b) a perda será adicionada ao lucro líquido na determinação do lucro
real no período de apuração em que for apropriada como despesa;
c) o valor registrado na subconta será baixado de acordo com o dis-
posto nas letras “a” a “c” deste subtópico;
d) o valor da subconta baixado conforme a letra “c” poderá ser excluído
do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apura-
ção relativo à baixa.
(Lei nº 12.973/2014, art. 18; Instrução Normativa RFB
nº 1.700/2017, arts. 112 e 113)
N
2. EXEMPLOS
A título de ilustração, seguem alguns exemplos
de contabilização de pagamentos de dívidas com
cheques ou duplicatas de terceiros.
2.1 Pagamento a fornecedores com duplicatas de
terceiros
Suponhamos que, em 10.11.20X2, a empresa
liquide a duplicata nº 966, da Comercial “Alfa” Ltda.,
no valor de R$ 2.075,00, vencida naquela data,
mediante o endosso da duplicata nº 1.970, de sua
emissão, no valor de R$ 2.100,00, com vencimento
em 20.11.20X2.
Considerando-se que, por acordo entre as partes,
a importância de R$ 25,00, referente à diferença entre
os valores dos dois títulos, correspondesse aos juros
do período de 10 a 20.11.20X2, teríamos o seguinte
lançamento:
1) Pela baixa da duplicata nº 1.970, cedida em
pagamento da duplicata nº 966 (da Comercial
“Alfa” Ltda.) e da parcela considerada como
juros
D - Fornecedores
(Passivo Circulante) R$ 2.075,00
D - Juros Passivos
(Conta de Resultado) R$ 25,00
C - Clientes
(Ativo Circulante) R$ 2.100,00
Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 - Boletim IOB
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Temática Contábil e Balanços

2.1.1 R
 egistros na empresa que recebeu a duplicata 2.2.1 Registro na empresa que recebeu os cheques
em pagamento em pagamento
A empresa que recebeu a duplicata em paga- A Empresa “Y” Ltda. (no caso, a locadora) que
mento, mediante endosso, efetuará os seguintes recebeu o valor do aluguel mediante endosso dos
lançamentos contábeis: cheques efetuará o seguinte lançamento contábil:
5) Pelo recebimento do aluguel do mês de outu-
2) Pelo registro do valor referente à nossa dupli- bro de 20X2, quitado pela “Empresa “X” Ltda.,
cata nº 966, quitada mediante recebimento, mediante cheque emitido pela Empresa “Z”
por endosso, da duplicata nº 1.970 (emitida Ltda.
por Comercial “Ômega” Ltda.) e do valor refe-
rente aos juros D - Bancos Conta Movimento
(Ativo Circulante)
D - Títulos a Receber C - Aluguéis a Receber
(Ativo Circulante) R$ 2.100,00 (Ativo Circulante) R$ 2.000,00
C - Clientes
(Ativo Circulante) R$ 2.075,00 N
C - Juros Ativos
(Conta de Resultado) R$ 25,00

3) Pelo registro da quitação da duplicata recebi-

da em pagamento
D - Bancos Conta Movimento
(Ativo Circulante)
C - Títulos a Receber
(Ativo Circulante)
2.2 Pagamento de aluguel com cheque de terceiro
Admitamos agora que, em 1º.11.20X2, Empresa
“X” Ltda. pagasse à Empresa “Y” Ltda., a importância
de R$ 2.000,00, referente ao aluguel de um imóvel de
propriedade da segunda, mediante endosso de um
cheque no valor de R$ 2.000,00, emitido pela Empresa
“Z” Ltda., a ser depositado naquela data.
Procedendo-se ao registro contábil da operação,
temos:
4) Pela baixa do cheque a receber da Empresa
“Z” Ltda., cedido em pagamento do aluguel re-
ferente ao mês de outubro de 20X2, do imóvel
de propriedade da Empresa “Y” Ltda.
D - Aluguéis a Pagar
(Passivo Circulante)
C - Cheques a Receber
(Ativo Circulante)
Nota
A conta “Cheques a Receber” deve ser utilizada nos casos em que os
cheques endossados sejam pré-datados; já a conta “Caixa” é utilizada no
endosso de cheques pagáveis à vista que se encontrem na tesouraria para
serem depositados.
Registro dos tributos devidos pelas
pessoas jurídicas optantes pelo Simples
Nacional
R$ 2.100,00
1. INTRODUÇÃO
Neste texto, exemplificaremos a contabilização
do montante devido mensalmente pelas pessoas
jurídicas optantes pelo Regime Especial Unificado
de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos
pelas Microempresas e Empresas de Pequeno
Porte (Simples Nacional). Também examinaremos a
contabilização, por essas empresas, do Imposto de
Renda incidente sobre os ganhos de capital apurados
na alienação de ativos e do Imposto de Renda Retido
na Fonte (IRRF) incidente sobre os rendimentos de
aplicações financeiras.
2. REGISTRO DO SIMPLES NACIONAL DEVIDO
MENSALMENTE
Consideremos determinada pessoa jurídica
optante pelo Simples Nacional na condição de
empresa de pequeno porte que apresentasse os
seguintes dados (meramente ilustrativos) relativa-
R$ 2.000,00
mente ao mês de novembro/20X1:
- receita bruta total nos 12 meses anteriores ao
do período de apuração: R$ 3.500.000,00;
- receita bruta total do mês de novembro/20X1:
R$ 300.000,00.

Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 TC45-07

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Considerando, ainda, que a hipotética empresa Nesse caso, teríamos:

estivesse enquadrada no Anexo I da Lei Complementar
Tributo englobado no Simples Nacional Percentual Valor - R$
nº 123/2006, transcrito a seguir, teríamos:
Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) 5,50% 1.948,65
Receita bruta em 12 meses (em R$) Alíquota Valor a deduzir Contribuição Social sobre o Lucro (CSL) 3,50% 1.240,05
(em R$) Cofins 12,74% 4.513,78
1ª Faixa Até 180.000,00 4,00% - PIS/Pasep 2,76% 977,87
2ª Faixa De 180.000,01 a 360.000,00 7,30% 5.940,00 Contribuição Previdenciária Patronal (CPP) 42,00% 14.880,60
3ª Faixa De 360.000,01 a 720.000,00 9,50% 13.860,00 ICMS 33,50% 11.869,05
4ª Faixa De 720.000,01 a 10,70% 22.500,00 Totais 100,00% 35.430,00
1.800.000,00
5ª Faixa De 1.800.000,01 a 14,30% 87.300,00 Nota
3.600.000,00 No cálculo de cada um dos valores dos tributos, aplica-se o percentual
6ª Faixa De 3.600.000,01 a 19,00% 378.000,00 indicado sobre o total do tributo devido no mês, no exemplo, R$ 35.430,00.
4.800.000,00
Adotado esse critério mais sofisticado de con-
I - Cálculo da alíquota efetiva (AE):
tabilização (cuja serventia e efeito prático devem
AE = [(RBT12 x ALIQ) - PD] ÷ RBT12 ser devidamente avaliados) em lugar daquele mais
AE = [(R$ 3.500.000,00 x 0,1430) - R$ 87.300,00] ÷ R$ 3.500.000,00 simplificado, que demonstramos no lançamento nº 1,
AE = [R$ 500.500,00 - R$ 87.300,00] ÷ R$ 3.500.000,00 o registro contábil poderia ser feito como segue:
AE = R$ 413.200,00 ÷ R$ 3.500.000,00
2) Pelo valor devido a título de Simples Nacional
AE = 0,1181 ou 11,81%
no mês de novembro/20X1
II - Apuração do valor devido (DAS):
D - Simples Nacional - IRPJ
DAS = RBT mensal x AE (Conta de Resultado) R$ 1,948,65
DAS = R$ 300.000,00 x 0,1181 D - Simples Nacional - CSL
(Conta de Resultado) R$ 1.240,05
DAS = R$ 35.430,00
D - Simples Nacional - Cofins
Efetuando-se a apropriação da importância (Conta de Resultado) R$ 4.513,78
devida na modalidade do Simples Nacional pelo valor D - Simples Nacional - PIS-Pasep
(Conta de Resultado) R$ 977,87
global, teríamos:
D - Simples Nacional - CPP
1) Pelo valor devido no mês de novembro/20X1 a (Conta de Resultado) R$ 14.880,60
título de Simples Nacional D - Simples Nacional - ICMS
(Conta de Resultado) R$ 11.869,05
D - Simples Nacional C - Simples Nacional a Recolher
(Conta de Resultado) (Passivo Circulante) R$ 35.430,00
C - Simples Nacional a Recolher
(Passivo Circulante) R$ 35.430,00 Concluindo, o registro do pagamento do Simples
Nacional, tanto no caso de a apropriação ser feita
Se a pessoa jurídica preferir, o registro contábil do
montante devido no Simples Nacional pode ser feito pelo valor global, conforme lançamento nº 1, quanto
de forma pormenorizada, detalhando as parcelas na hipótese de se adotar a apropriação pelos valores
que compõem o valor devido correspondente a cada individualizados, como exemplificado no lançamento
tributo no mês. nº 2, seria assim efetuado:
3) Pelo pagamento do montante devido no mês
Para tanto, é necessário decompor o percentual de novembro/20X1
devido no mês, conforme previsto no Anexo I da Lei
Complementar nº 123/2006, transcrito a seguir: D - Simples Nacional a Recolher
(Passivo Circulante)
Percentual de repartição dos tributos C - Bancos Conta Movimento
Faixas IRPJ CSL Cofins PIS/ CPP ICMS (Ativo Circulante) R$ 35.430,00
Pasep
1ª Faixa 5,50% 3,50% 12,74% 2,76% 41,50% 34,00%
3. IMPOSTO DE RENDA SOBRE GANHOS DE
2ª Faixa 5,50% 3,50% 12,74% 2,76% 41,50% 34,00%
CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE ATIVOS
3ª Faixa 5,50% 3,50% 12,74% 2,76% 42,00% 33,50% Não está englobado no pagamento mensal na
4ª Faixa 5,50% 3,50% 12,74% 2,76% 42,00% 33,50% modalidade Simples Nacional, entre outros tributos,
5ª Faixa 5,50% 3,50% 12,74% 2,76% 42,00% 33,50% o Imposto de Renda relativo aos ganhos de capital
6ª Faixa 13,50% 10,00% 28,27% 6,13% 42,10% - obtidos na alienação de ativos (por exemplo, venda

45-08 TC Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45 - Boletim IOB

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de bens do Ativo Imobilizado). Esse imposto é pago
separadamente e será considerado definitivo, ou
seja, não poderá ser compensado com nenhum outro
tributo. Por não ser compensável, o imposto devido
deve ser registrado como despesa.
3.1 Contabilização
Consideremos que determinada empresa optante
pelo Simples Nacional houvesse alienado bem de seu
Ativo Imobilizado no mês de novembro/20X1 e apu-
rado ganho de capital de R$ 3.000,00, o que resultaria
em um Imposto de Renda a pagar, em 30.12.1999,
de R$ 450,00 (15% de R$ 3.000,00). Nesse caso,
teríamos, inicialmente, a apropriação do Imposto de
Renda sobre o ganho de capital na alienação de ativo.
4) Pelo Imposto de Renda devido no mês sobre
ganho de capital apurado na venda de um
automóvel marca “X”, ano 20X0, placas HDE
3333, alienado em 05.11.20X1
D - IR sobre Ganhos de Capital
(Conta de Resultado)
C - IR sobre Ganhos de Capital a Recolher
(Passivo Circulante) R$ 450,00
5) Pelo pagamento do Imposto de Renda sobre o
ganho de capital na alienação de ativo
D - IR sobre Ganhos de Capital a Recolher
(Passivo Circulante)
C - Bancos Conta Movimento
(Ativo Circulante) R$ 450,00
Boletim IOB - Manual de Procedimentos - Nov/2019 - Fascículo 45
Nota
Deixamos de demonstrar os demais lançamentos decorrentes da ven-
da do bem por não interferirem na compreensão do exemplo.
4. IRRF SOBRE RENDIMENTOS DE APLICAÇÕES
FINANCEIRAS
O IRRF incidente sobre rendimentos de aplicações
financeiras de renda fixa e de renda variável, auferidos
por pessoas jurídicas optantes pelo Simples Nacional,
também é considerado definitivo, isto é, não pode ser
compensado com nenhum outro tributo e, portanto,
também será registrado em conta de despesa.
4.1 Contabilização
Consideraremos que determinada pessoa jurídica
optante pelo Simples Nacional, ao resgatar uma
aplicação financeira de renda fixa, em 15.12.20X1,
sofresse retenção de IRRF no valor de R$ 65,00.
6) Pelo registro do IRRF retido por ocasião do res-
gate de aplicação financeira, em 15.12.20X1.
D - IRRF sobre Aplicações Financeiras
(Conta de Resultado)
C - Bancos Conta Movimento
(Ativo Circulante) R$ 65,00
Nota
Deixamos de demonstrar os lançamentos relativos à aplicação e ao res-
gate por não interferirem na compreensão deste tópico.
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