Direito Tributário
Por fim, na terminologia mais correta, se fala em requisitos de
12 de agosto de 2016​________________________________________________
Conceito de Tributo [artigo 3º, CTN (Lei 5.172 de 1966)]
“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”
A importância de estabelecer o conceito de tributo paira na aplicação legal.
Assim, se “algo” não for delimitado no conceito de tributo, não serão aplicadas as
leis tributárias. O conceito de tributo, portanto, serve para dizer se algo é ou não é
um tributo de forma a determinar, ou não, a aplicação das leis tributárias.
É instituído em lei. – Inicialmente tem-se que uma taxa criada por portaria não é
um tributo, pois não se amolda à característica da gênese da obrigação do
conceito de tributo, uma vez que não teve sua instituição por lei; não tendo sido
observado, portanto, o princípio da legalidade tributária. O Supremo, por sua vez,
diz que uma taxa criada por portaria é um tributo inconstitucional. O entendimento
do STF é no sentido de que a instituição por lei é um requisito de validade, mas
não um requisito de existência. Assim, essa taxa criada por portaria não se amolda
ao conceito descrito no artigo terceiro do CTN. Então como deve ser o conceito de
tributo?
Na realidade, são vários os critérios de validade estabelecidos na doutrina, por
exemplo: respeitar a capacidade contributiva e irretroatividade. Entretanto, os
critérios de validade não devem integrar o conceito de tributo. Na Itália, todavia, é
muito importante o requisito da capacidade contributiva, tanto o é que a
capacidade contributiva está plasmada na legislação italiana expressamente.
Muitos autores brasileiros defendem que o tributo deve respeitar essa capacidade
contributiva.
existência e de validade. A criação por lei, portanto, não é requisito de existência,
assim o tributo continuará existindo – sendo um tributo inconstitucional.
O que o CTN ressalta é que o tributo deve ser instituído por lei para ser
constitucional. O tributo instituído em lei está ligado ao critério compulsório. O CTN
poderia ter falado em apenas compulsoriedade, pois esta decorre da imposição da
lei, decorrendo do poder de império do Estado. Essa é a síntese do que é o tributo,
pois não é uma vontade da população, mas uma imposição do Estado. Nesse
sentido, a gênese da obrigação integra o critério de validade do tributo, sendo
válido e constitucional o tributo criado por lei.
É prestação pecuniária compulsória que não constitui sanção de ato ilícito.
Significa dizer que o legislador, com tal característica do tributo, tirou do conceito e
da aplicação geral do direito tributário as multas. A multa tem dois elementos
principais do conceito, quais sejam: é prestação pecuniária constituída em lei,
mas, por ser sanção a ato ilícito, não é tributo.
Mas e o caso da multa tributária? A multa tributária é um tributo ou não?
Bom, existem multas tributárias e multas administrativas. As primeiras não são
tributos, mas são obrigações tributárias, sendo até disciplinada pelo Código
Tributário Brasileiro, portando, afiguram-se como peculiares.
Questão da tributação de atos ilícitos. Se o código diz que tributo é prestação
que não constitui sanção de ato ilícito, seria possível tributar ato ilícito? [Exemplo:
traficante que comercializa mercadorias ilícitas. (A atividade criminosa dá ensejo à
incidência de alguns tributos como ICMS, COFINS, PIS, IRPF?) - Situação do Al
Capone. Como dizer no caso concreto se o tributo é, ou não, sanção de ato ilícito.
A questão é se o fato gerador da obrigação tributária é ato lícito ou não. Ele tem
que ser lícito para que seja possível tributar.
É cobrado de modo vinculado. Tal característica tem a ver com o modo de
atuação da Administração Pública, circunscrito na observância de que só pode
cobrar o que está previsto em lei pelo fato gerador. Tal atribuição visa evitar
condutas pessoais e discricionárias do agente público. A relevância da qualificação
como ato vinculado é a designação de como deve ocorrer; é elemento acessório e
pedagógico.
Por fim, vale salientar que as características mais importantes do conceito do
tributo são: é prestação compulsória no seu nascimento e não é sanção de ato
ilícito.
Os impostos são todos tributos, mas há alguns dotados de peculiaridades, a
saber:
CONTRIBUIÇÃO PARA O FGTS: ​Apesar de ser prestação
compulsória prevista em lei – estando o empregador obrigado a
recolher – e não sendo sanção de ato ilícito, o STF diz que não é
tributo, pois há outros elementos que o Supremo entende como
essenciais e, nesse caso, indica que a contribuição para o FGTS não
gera receita pública, sendo mero direito dos trabalhadores. No
conceito do CTN não há menção à necessidade de tributo gerar
receita pública, embora seja razoável considerar tal entendimento.
Logo, de acordo com o entendimento, a contribuição para o FGTS não
é tributo, pois o tributo deve gerar receita pública. [Problemática da
contribuição criada pela LC 110/2001 – adicional de 40% como multa
rescisória. O adicional de 10% da multa rescisória é tributo, pois gera
receita pública (contribuição social).]
EMOLUMENTOS: entende-se que são tributos, pois são compulsórios
no sentido de que a execução do ato desejado subordina-se ao
pagamento. O problema é que os emolumentos vão para o tabelião e
não para o poder público, não havendo, portanto, geração de receita
pública. Os emolumentos são a remuneração do tabelião registrador e
essa remuneração será fato gerador do tributo do Imposto de Renda
[Apenas a título de aprofundamento, há certa discussão quanto à
possibilidade de incidência do ISS, ou seja, da incidência de dois
tributos sobre o mesmo fato gerador – O STF entende que são
devidas as cobranças de IRPF e ISS nos emolumentos.]
CUSTAS: são determinadas em juízo como taxa judiciária e têm que
ser fixadas em lei. É prestação compulsória na gênese da sua
obrigação.
PEDÁGIO: Há muita discussão quanto a isso, mas a doutrina é
pacífica no sentido de reconhecer que se trata de prestação
pecuniária. A discussão, todavia, paira em torno de se seria
compulsória ou não. A discussão encontra similitude no direito de
passagem e tem entendimento majoritário no mesmo sentido, qual
seja: é compulsória quando inexiste caminho diverso possível, ou seja,
que o “encravamento” seja absoluto. O STF entende que não é taxa
ou tributo, mas encontra barreira no artigo 150 da CF, inciso V que
trazia em sua redação uma premissa de que era tributo.
EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO: O STF chegou a assentar o
entendimento na súmula 418, mas a súmula perdeu a eficácia com o
Resp de 88 no qual se fixou o entendimento de que é um tributo.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL (INCLUÍDA A PREVIDENCIÁRIA):
salário-educação, COFINS, etc. É tributo, tem os requisitos e gera
receita pública. Hoje em dia é pacífico na doutrina, embora o STF
 vacile neste quesito, estabelecendo que até a EC 08 de 77 era tributo,
dessa data da Emenda até 04/10/1988 não era e com a promulgação
CF passou a ser entendida como tributo novamente. Contudo, o CTN
permanece inalterado desde sua criação em 1966, no que tange ao
conceito de tributo plasmado no artigo 3º. Por tal razão, diz-se que é
preciso analisar a doutrina e a jurisprudência com muito mais afinco
que a mera letra de lei tributária.
❖ ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
IMPOSTO: (artigo 16, CTN) há definição expressa do conceito de tributo.
Assim, imposto é todo tributo que tem fato gerador diferente da atividade estatal.
O imposto tem por fato gerador uma atividade realizada pelo contribuinte.
Promove, em linhas gerais, o funcionamento dos serviços ​uti universi​, financiando
as atividades estatais. Para diferenciar as espécies, aconselha-se observar o fato
gerador e se há vinculação a uma atividade estatal anterior com o fato gerador.
“Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa
contribuinte.”
TAXA: (artigo 77, CTN). A taxa, por sua vez, tem por fato gerador uma
atividade estatal, mais precisamente, o exercício do poder de polícia ou pela
prestação de serviço público, ou seja, por fiscalização ou serviço nos termos
da CF;
“As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou
pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como
fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização,
efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado
ao contribuinte ou posto à sua disposição.”
CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA: (artigo 81, CTN). A contribuição de
melhoria tem como fato gerador a valorização imobiliária para o contribuinte
decorrente de uma obra pública, ou seja, há uma atividade estatal: obra
pública e um fato ligado ao contribuinte: a valorização imobiliária. A lógica
figura-se na obtenção específica de benefício em virtude de obra pública.
“A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo
Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas
atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de
que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa
realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra
resultar para cada imóvel beneficiado.”
Espécies controvertidas quanto à classificação:
A discussão que se enfrenta é se tais espécies são autônomas ou devem
ao integrar o rol acima listado (imposto, taxa e contribuição tributária). As espécies
controvertidas são:
EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO​ (artigo 15, CTN)
“Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir
empréstimos compulsórios:
I - guerra externa, ou sua iminência;
II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de
atender com os recursos orçamentários disponíveis;
 III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder
aquisitivo.
Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do
empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for
aplicável, o disposto nesta Lei.”
CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS (sociais, corporativas e interventivas
previdenciária) – artigo 217, CTN.
“As disposições desta Lei, notadamente as dos arts 17, 74, § 2º e 77,
parágrafo único, bem como a do art. 54 da Lei 5.025, de 10 de junho de 1966,
não excluem a incidência e a exigibilidade.”
No âmbito geral, há doutrinadores que designam classificações bipartite e
tripartite. Vejamos:
o Pontes de Miranda e Becker – apenas dividem os tributos em
duas classes, quais sejam: imposto e taxa;
o O CTN, em seu artigo 5º, adotou a teoria tripartite ao estabelecer
três espécies: imposto, taxas e contribuição de melhoria.
Para tentar classificar o empréstimo compulsório dentro das espécies
estabelecidas no CTN, a doutrina estabeleceu o entendimento no sentido de que é
um imposto restituível. E, no mesmo sentido, indica que há impostos finalísticos,
ou afetados a fins específicos, assim, enquadra-se a contribuição especial. A
contribuição especial é um tributo finalístico, tem uma finalidade específica relativa
a uma afetação da receita a despesa específica.
A doutrina do STF, por sua vez é quinquipartite, ou seja, o empréstimo e a
contribuição especial são espécies autônomas. Assim, a diferença entre imposto e
empréstimo compulsório é o fato deste último ser restituível e a diferença entre a
contribuição e o imposto é a afetação para fins específicos. Essa é a posição mais
acertada, pois há regulamentação e tratamento diferente, devendo se falar,
portanto, em espécies, autônomas.
Para conciliar o artigo 5º do CTN com essa posição do STF, entende-se que
* tal dispositivo resta-se superado em face da CF 88. Outros rebatem tal argumento
com o artigo 145, CF, mas entendem que tal dispositivo não é classificativo, sendo
meramente exemplificativo.
❖ NATUREZA JURÍDICA
A natureza jurídica extrai-se da análise do fato gerador. Conforme o artigo 4º,
Se o fato gerador é a existência de propriedade, não é taxa, é imposto.
A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato
gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas
pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.
E o artigo 145, §2º, CF estabelece diferenças entre as taxas e impostos,
justamente por serem tributos com fatos geradores distintos.
§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Entretanto, apesar desses contornos, há controvérsias: existe tributo com fato
gerador igual e base de cálculo diferente. O que prevalece, nesses casos, é a
base de cálculo para determinar as espécies. Vale salientar que existem dois
significados para fato gerador, a saber: hipótese incidente da norma e fato
tributário, o mais usual é o segundo conceito.