Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul

Processo: 2312/09.9BELRS
Secção: CT
Data do Acordão: 30-09-2021
Relator: JORGE CORTÊS
Descritores: IRC
ESPECIALIZAÇÃO DE PROVEITOS
Sumário: A demonstração da ocorrência de factores inexoráveis e imprevisíveis para a
contribuinte que terão ditado a contabilização de proveitos em exercícios
diferentes daquele que lhes corresponde recai sobre a contribuinte. No
cumprimento de tal ónus, a contribuinte deve dissipar a dúvida sobre se o
diferimento ou a antecipação contabilística dos proveitos não acarretou a
manipulação indevida do lucro tributável do exercício.
Votação: UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: Acórdão

I- Relatório
C………….. Projetos, ……., SA. deduziu impugnação judicial contra o
Despacho do Diretor de Finanças Adjunto de Lisboa que indeferiu a
Reclamação Graciosa do ato de liquidação adicional n.º ………….., de
17/03/2008, relativa a IRC do exercício de 2003.
O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 525 e ss.
(numeração do SITAF), datada 28/10/2020, julgou a impugnação parcialmente
procedente, anulando a liquidação impugnada, na parte referente à correcção
relativa a omissões de proveitos obtidos com a alienação das frações KB, OD,
OI, RA, BV e GA.
A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença. Alega nos termos
seguintes:
«A. Vem o presente Recurso contra a douta Sentença proferida pelo Tribunal “a
quo” em 28/10/2020, o qual julgou parcialmente procedente a Impugnação
Judicial apresentada nos autos à margem referenciados e, por consequência,
determinou a anulação parcial do acto de liquidação adicional de Imposto Sobre
o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º ………….., no valor de
€28.587,72 referente ao período de tributação de 2003, na parte referente às
fracções KB, OD, OI, RA, BV e GA.
B. Com o devido respeito que a douta Sentença nos merece, a Representação da
Fazenda Pública considera que a decisão do Tribunal “a quo” foi baseada numa
errónea subsunção dos factos ao direito aplicável, padecendo de erro de
julgamento da matéria de facto e da matéria de direito, no que concerne à
correcção aritmética resultante da falta de contabilização pela Espaço Urbano,
no ano de 2003, dos proveitos realizados com a venda das fracções designadas
pelas letras KB, OD, OI, RA, BV e GA.
C. De acordo com o princípio da especialização dos exercícios, os proveitos e
custos, assim como outras componentes positivas ou negativas do lucro
tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito (artigo 18.º, n.º 1
do CIRC).
D. A regra estatuída no n.º1 do artigo 18.º do CIRC sofre, porém, a excepção
regulada no seu n.º 2, de acordo com a qual, as componentes positivas e
negativas só não são imputáveis ao respectivo exercício quando, na data do

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

encerramento das contas daquele a que deveriam ser imputadas, eram

imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas.
E. Com efeito, não se poderá olvidar, em matéria de valoração da prova
produzida nos autos, que os factos constantes dos Relatórios de Inspecção
supra identificados, juntos aos autos, encontram-se provados com força
probatória plena, encontrando-se o princípio da livre apreciação da prova
limitado na medida em que estamos perante um meio de prova cuja força
probatória se encontra pré-estabelecida na lei (vide n.º 1 do art. 76.º da LGT, n.º
1 do art. 115º do CPPT e art. 371.º e 347.º do Código Civil e n.º 5 do art. 607.º
do CPC).
F. A presunção legal de veracidade e boa-fé das declarações dos contribuintes e
dos dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, prevista no
n.º 1 do art. 75.º da LGT, não se verifica nos casos elencados nas diversas
alíneas do n.º 2 daquele normativo (art. 75.º, n.º 2 da LGT), pelo que,
demonstrada qualquer uma das situações previstas nesse número, não funciona
a presunção legal, aplicando-se a regra geral do ónus da prova prevista no art.
74.º da LGT e no art. 342.º do Código Civil e, portanto, caberá ao contribuinte
o ónus da prova da veracidade e de boa-fé das suas declarações e da veracidade
e boa-fé dos dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita.
G. No caso concreto, resulta demonstrado nos autos de primeira instância que a
AT constatou, em sede de fiscalização, que os proveitos com as vendas das
referidas fracções, componentes positivas do lucro tributável foram,
indevidamente, contabilizados num dado ano, por violação do princípio da
especialização dos exercícios, provando os pressupostos legitimadores da sua
actuação, ou seja, os pressupostos constitutivos do seu direito à liquidação (n.º
1 do art. 74.º da LGT).
H. Por seu lado, a Impugnante, ora recorrida, não logrou demonstrar que a
Espaço Urbano se encontrava no exercício em causa numa das situações
excepcionais previstas no artigo 18.º do Código do IRC.
I. Pelo supra exposto, em nosso entendimento e salvo melhor opinião, deveria
ter sido julgado como não provado o seguinte facto: “Os custos referentes ao
exercício de 2003, no valor de € 276.475,16, eram manifestamente
imprevisíveis”.
J. Sem prescindir, da leitura da fundamentação de direito da douta Sentença
exarada constata-se que o Ilustre Julgador conclui no sentido de que,
efectivamente, ocorreu no caso concreto, violação do princípio da
especialização dos exercícios.
K. A Fazenda Pública não discute este segmento da sentença, considerando que
a mesma se revela adequada à realidade dos factos e das normas aplicáveis,
conforme supra explanamos. 
L. Não obstante, a Fazenda Pública não se conforma, pois, com a douta
sentença quando decide não aplicar o referido princípio da especialização dos
exercícios, por considerar que da aplicação do princípio se cria em concreto um
resultado substancialmente injusto, tendo determinando a anulação do ato
impugnado por aplicação do princípio da justiça previsto no n.º 2 do artigo
266.º da Constituição da República Portuguesa, concluindo que a AT não
deveria ter procedido à correção.
M. Com efeito, dos autos de primeira instância não resulta demonstrado que a
contabilização dos proveitos em anos diferentes daquele em que os mesmos

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

deverão ser considerados segundo as normas tributárias não terá sido

intencional, pois dos autos não resulta demonstrada a situação tributária da
Espaço Urbano quer nos anos em que foram contabilizados os referidos
proveitos quer entre esses anos e o ano de 2003, de forma a que se possa
concluir que não existiu manipulação de resultados, de modo a permitir, por
exemplo, com o deferimento no tempo dos lucros, fraccionar os lucros ou
concentrar o lucro num exercício para se poder efectivar deduções mais
avultadas.
N. Contrariamente ao que considera o Ilustre Tribunal “a quo”, a Impugnante,
ora recorrida, não logrou demonstrar, conforme era seu ónus ao abrigo do
disposto no art. 74.º da LGT e no art. 342.º do Código Civil, que se encontrava
no exercício em causa numa das situações excepcionais previstas no artigo 18.º
do Código do IRC e que os erros contabilísticos não resultaram de omissões
voluntárias.
O. Ainda sem prescindir, não se poderá deixar de denotar que, ainda que se
considere ser de apreciar no caso concreto a violação do princípio da justiça, os
princípios previstos no artigo 266.º, n.º 2 da Constituição da República
Portuguesa devem ser observados no exercício da actividade discricionária da
Administração, na qual esta detenha liberdade de escolha de alternativas de
decisão, ainda que apenas em parte, funcionando pois como limites internos
dessa actividade, não relevando, assim, no domínio da actividade administrativa
na parte em que esta seja vinculada.
P. Ora, no caso concreto, e atentas as disposições legais dos artigos 17.º e 18.º
do Código do IRC, não se poderia equacionar a existência de qualquer margem
de livre apreciação por parte da AT, ao constatar que o sujeito passivo não
organizou a sua contabilidade de acordo com o princípio da especialização dos
exercícios.
Q. Com efeito, como é consabido, a AT encontra-se vinculada ao princípio da
legalidade tributária, previsto nos art. 8.º e 55.º da LGT, sendo o mesmo, nas
suas vertentes de precedência de Lei e de Primado da Lei, limite, pressuposto e
fundamento de toda a actividade administrativa.
R. Por outro lado, não se poderá olvidar que a AT prossegue, na sua actuação, a
prossecução do interesse público, enquanto princípio também ele consagrado
constitucionalmente, no n.º 1 do art. 266.º da Constituição da República
Portuguesa (vide art. 5.º da LGT), bem como o princípio da tributação sobre o
rendimento real, previsto no n.º 2 do art. 104.º da Constituição da República
Portuguesa e expressão do princípio da capacidade contributiva.
S. Ora, no caso concreto, estando a causa a obtenção de um imposto
comprovadamente devido, não se encontrando demonstrado que a actuação da
Espaço Urbano em diferir a contabilização dos proveitos, em violação com as
normas fiscais que determinam a anualização do rendimento e garantem a
tributação real do rendimento, não resultou de manipulação intencional de
resultados, não se poderá concluir que não existiu, efectivamente, um prejuízo
para o Estado no caso concreto e, como tal, que não se verifica interesse
público na actuação da AT.
T. Com efeito, e contrariamente ao que entende o Ilustre Tribunal “a quo” não
se verifica, no caso concreto, qualquer confronto entre os dois valores em
questão, o princípio da especialização dos exercícios e o princípio da justiça,
ambos com cobertura legal, pois que não resulta demonstrada qualquer situação

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

objectivamente injusta que permita, assim, a preterição do princípio da

especialização dos exercícios, o princípio da legalidade, o princípio de
prossecução do interesse público e o princípio da igualdade.
U. Face ao exposto, a correcta solução a adoptar no caso concreto seria,
portanto, em nosso entendimento e salvo o devido respeito por melhor opinião,
que a AT não deveria abster-se de actuar e de efectuar as correções fiscais que
se encontram expressamente previstas na Lei.
V. Assim, salvo o devido respeito que é muito, entendemos que a douta
Sentença recorrida ao julgar procedente a presente impugnação judicial,
enferma de erro de facto e de interpretação de lei e viola o disposto nos artigos
104.º, n.º 2 e 266.º, n.º 1, ambos da Constituição da República Portuguesa,
artigos 1.º, 17.º n.ºs 1 e 3 alíneas a) e b), 18º n.ºs 1, 2 e 3 alínea a), todos do
Código do IRC, bem como dos artigos 5.º, 8.º, 55º, 74.º, n.º 1, 75.º n.ºs 1 e 2,
76.º, n.º 1, todos da LGT, bem como do artigo 115.º n.º 1 do CPPT, e ainda dos
artigos 342.º, 347.º, 350.º n.º 1 e 371.º, todos do Código Civil e artigo 607.º, n.º
5 do Código de Processo Civil.
Pelo que se peticiona o provimento do presente recurso, revogando-se a decisão
ora recorrida, assim se fazendo a devida e acostumada JUSTIÇA!”»
X

A C………….. Projetos, ……., SA., na qualidade de recorrida, não apresentou

contra-alegações.

X
Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal
nada obsta.
X
O Ministério Público foi regularmente notificado, pronunciando-se pela
procedência do recurso.
X
II- Fundamentação.
A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto:
« 1. A Impugnante é a Sociedade dominante de um grupo de sociedades, do
qual faz parte a Sociedade ………. - Investimentos ……………, SA - Facto
não controvertido;
2. Em 13/05/1996, foi celebrado contrato promessa de compra e venda, entre a
Sociedade São ………… - Investimento ………, SA e C ………………….,
cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual a
primeira declarou prometer vender e o segundo declarou prometer comprar a
fração autónoma GA, pelo preço de 44.100.000$00, pagos da seguinte forma:
(i) € 4.100.000$00 a título de sinal e princípio de pagamento, (ii) 4.000.000$00
a título de reforço de sinal, em 17/06/1996, (iii) 14.000.000$00 a título de
reforço de sinal, em 12/08/1996 (iv) e € 22.000.000$00, a pagar na data da
realização da escritura pública - cfr. documento 34 junto com a PI;
3. Em 12/11/1996, foi celebrado um contrato promessa de permuta, entre a
Sociedade São …………. - Investimento ………….., SA e C …………………,
nos termos do qual, o segundo outorgante promete permutar com o primeiro
outorgante a fração AL com a fração GA - cfr. documento 35 junto com a PI;
4. Em 31/12/1996, foi contabilizada a venda das frações GA e BV, na

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

Sociedade São ………….. - Investimento …………., SA - cfr. documento 38

junto com a PI;
5. Em 08/07/1997, foi celebrado contrato promessa de compra e venda, entre a
Sociedade ………… - Sociedade ……………, SA e F ………….., cujo
conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual a
primeira declarou prometer vender e a segunda declarou prometer comprar a
fração autónoma OI, pelo preço de 2.500.000$00 - cfr. documentos 15 e 16
juntos com a PI;
6. Em 08/07/1997, foi pago o montante de 500.000$00 à Sociedade
……………. - ……………….. Imobiliário, SA, a título de princípio de
pagamento da fração autónoma OI - cfr. Documentos 15 e 16 juntos com a PI;
7. Em 11/11/1997, foi celebrada Escritura Pública de compra e venda, entre a
Sociedade …………. - Sociedade ………………….., SA e J
……………………., cujo o conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzida,
e nos termos da qual a primeira declarou vender ao segundo a fração autónoma
designada pelas letras KB, pelo preço de 2.500.000$00 - cfr. documentos 6 e 7
juntos com a PI;
8. Em 15/12/1999, foi celebrado um contrato de Fusão, entre as Sociedades
……………… - …………. Imobiliários, SA, A ……….. Imobiliária, SA, C
………….. - ………….Imobiliários, SA e P………… - Imobiiária, SA, cujo
conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual o
património destas três últimas foi incorporado na primeira - cfr. documento 40
junto com a PI;
9. Em 29/12/1997, foi celebrado contrato de Cisão-Fusão, cujo conteúdo se dá
aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual se procedeu à
transferência da totalidade da Sociedade São ……………… - Investimentos
Imobiliários, SA, para a fundir com a Sociedade ………………… , SA - cfr.
Documento 39 junto com a PI;
10. Em 31/05/1998, o adiantamento da fração OI, no montante de 500.000,00,
foi contabilizado na Espaço Urbano - cfr. Documento 17 junto com a PI;
11. Em 26/03/1999, foi celebrado contrato promessa de cedência de posição
contratual entre F ………….. e J ………………….., cujo o conteúdo se dá aqui
por integralmente reproduzido, e nos termos do qual a primeira prometeu ceder
sem quaisquer reservas ou limites, a sua posição contratual de promitente
comprador no contrato de promessa de compra e venda celebrado com a
Sociedade ……… - …………….. Imobiliário, SA, pelo qual se obrigou a
comprar e esta se obrigou a vender a fração OI, integrada no empreendimento
denominado por ……………….., tudo no valor de 2.800.000$00 (sendo
800.000$00 a título de cedência da posição contratual, e 2.000.000$00, pagos à
Espaço Urbano) - cfr. Documento 18 junto com a PI;
12. Em 30/09/2000, foi contabilizado o reconhecimento em proveito, na
Sociedade ……………….. - Sociedade ………………………, SA, o montante
de € 9.975,95 (equivalente a 2.000.000$00) - cfr. documento 20 junto com a PI;
13. Em 28/01/2002, foi celebrado contrato promessa de compra e venda, entre a
Sociedade ……………… - Sociedade ……………., SA e M
………………….., cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, e
nos termos do qual a primeira declarou prometer vender e o segundo declarou
prometer comprar a fração autónoma QC, pelo preço de € 2.694, pagos da
seguinte forma: (i) € 539,00 a título de sinal e princípio de pagamento, (ii) €

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

539,00 a título de reforço de sinal, em 30/07/2002, (iii) e € 1.077,00, a pagar na

data da realização da escritura pública - cfr. documentos 21 e 22 juntos com a
PI;
14. Em 31/10/2002, foi contabilizado, pela Sociedade …………. - Sociedade
………………………, SA, na conta 71218, o valor de € 183.757,15,
correspondendo uma parte - € 12.469,95 - ao valor dos proveitos relacionados
com a fração KB - cfr. documento 8 junto com a PI;
15. Em 12/12/2002, foi celebrado contrato promessa de compra e venda, entre a
Sociedade ………… - Sociedade ……………….., SA e A …………….., cujo
conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual a
primeira declarou prometer vender e o segundo declarou prometer comprar a
fração autónoma RA, pelo preço de € 6.375,00, pagos da seguinte forma: (i) €
1.275,00 a título de sinal e princípio de pagamento, (ii) € 1.275,00 a título de
reforço de sinal, em 30/01/2003, (iii) e € 1.275,00, a pagar na data da realização
da escritura pública - cfr. documento 32 junto com a PI;
16. Em 20/10/2003, foi celebrada Escritura Pública de compra e venda, entre a
Sociedade ………… - Sociedade ……………… , SA e A ………………..,
cujo o conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzida, e nos termos da qual
a primeira declarou vender ao segundo a fração autónoma designada pelas
letras RA, pelo preço de € 6.375,00 - cfr. documento 30 junto com a PI;
17. Em 26/11/2003, foi celebrada Escritura Pública de compra e venda, entre a
Sociedade ……………… - Sociedade ………………, SA e S …………….,
cujo o conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzida, e nos termos da qual
a primeira declarou vender à segunda a fração autónoma designada pelas letras
GA, pelo preço de € 196.276,97, e a fração autónoma designada pelas letras
BV, pelo valor de € 23.692,90 - cfr. documentos 6 e 7 juntos com a PI;
18. Em 08/12/2003, foi celebrada Escritura Pública de compra e venda, entre a
Sociedade …………… - Sociedade …………………., SA e J
……………………., cujo o conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzida,
e nos termos da qual a primeira declarou vender ao segundo a fração autónoma
designada pelas letras KB, pelo preço de 2.500.000$00 - cfr. documentos 6 e 7
juntos com a PI;
19. Em 24/11/2003, foi celebrada Escritura Pública de compra e venda, entre a
Sociedade ………. - Sociedade …………………., SA e P ………………, cujo
o conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzida, e nos termos da qual a
primeira declarou vender ao segundo a fração autónoma designada pelas letras
OI, pelo preço de € 13.966,34 - cfr. documento 19 junto com a PI;
20. Em 31/12/2006, foi contabilizado na conta 797, pelo valor global de €
174.672,31, correspondendo uma parte - € 21.000,00 - ao valor dos proveitos
relacionados com a fração OD - cfr. documento 12 junto com a PI;
21. Em 31/12/2006, foi contabilizado na conta 797, pelo valor global de €
174.672,31, correspondendo uma parte - € 6.375,00 - ao valor dos proveitos
relacionados com a fração RA - cfr. documento 12 junto com a PI;
22. Em 12/10/2007, foi elaborado Relatório de Inspeção, pela Direção de
Finanças de Lisboa - Inspeção Tributária - Área A - Divisão I - Equipa 10,
tendo como sujeito passivo a Sociedade Espaço Urbano Investimentos
Imobiliários, SA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos
termos do qual se referiu, nomeadamente, o seguinte:
"(...) III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS DE VENDAS - 2003 e 2004 A

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

conferência efetuada entre os elementos do Sistema IMI - Imóveis em nome da

………….., no final de 2002, 2003 e 2004 - e as vendas contabilizadas em 2003
e 2994, permitiu constar que houve vendas de frações em 2003 e 2004 que não
estão contabilizadas nestes exercícios.
Tendo sido colocada a questão à pessoa designada para acompanhar a inspeção
foram entregues os documentos que se anexam (anexo I de 50 folhas) e
elaborado o mapa também em anexo (anexo I - folha 1). A 24/09/07, foi o
contribuinte notificado para no dia 01/10/2007, esclarecer a razão de não terem
sido contabilizados em proveitos nos exercícios da celebração das Escrituras os
valores das vendas das frações identificadas.
No dia 01/10/2007, nos escritórios da empresa à hora marcada (10:30) não
foram entregues quaisquer documentos, mas foi entregue mais tarde nestes
Serviços uma carta, dirigida ao Exmo. Senhor Diretor de Finanças de Lisboa, a
solicitar “face à amplitude dos elementos pedidos naquela notificação e à
dificuldade em responder à mesma em tão curto espaço de tempo, ao abrigo do
art.º 23.º do CPPT e art.º 42.º do RCPIT, se digne autorizar a prorrogação, por
um período adicional de mais 15 dias”.
O pedido de prorrogação foi indeferido por despacho de 08-10-2007 do Exmo.
Senhor Diretor de Finanças de Lisboa.
Assim, e não tendo sido devidamente explicada e comprovada a contabilização
das vendas em questão noutros exercícios, considera-se existir omissão de
vendas nos montantes de € 276.475,16 em 2003 e de € 316.110,85 em 2004,
conforme nexo I - folha 1.
Anexam-se também cópia da carta do contribuinte a pedir prorrogação de
prazo, a informação e pareceres, bem como dos ofícios enviados aos
contribuintes a informar do indeferimento do pedido (anexo II de 7 folhas).
(…)
« Texto no original»

(...)" - cfr. PAT, a fls. 341 e 347.

23. Em 17/10/2007, foi proferido Despacho, pelo Chefe de Divisão dos
Serviços de Inspeção Tributária, por subdelegação do Diretor de Finanças
Adjunto, nos termos do qual se concordou com o relatório da ação inspetiva
referida no ponto anterior, e nos termos do qual se referiu, nomeadamente, o
seguinte: "Concordo com o parecer do Chefe de Equipa, e com o relatório da
ação inspetiva levada a cabo, por solicitação da DF de Aveiro, a coberto do
DI200510158, em virtude da contabilidade se encontrar centralizada em
Lisboa.
Remeta-se o processo à Direção de Finanças do Porto (área onde se situa a sede
da empresa), a fim de que seja considerado o desencadear de procedimento de
inspeção, tendo em conta as propostas de correção em IRC que constam do
relatório (...)" - cfr. PAT, a fls. 337;
24. Em 07/12/2007, foi elaborado Relatório de Inspeção, pela Direção de
Finanças do Porto Lisboa - Serviços de Inspeção Tributária, tendo como sujeito
passivo a Sociedade Espaço Urbano Investimentos Imobiliários, SA, cujo teor
se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual se referiu,
nomeadamente, o seguinte:
"(...) III - Descrições dos factos e fundamentos das correções meramente
aritméticas à matéria tributável.

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

Conforme o descrito nos capítulos I e II, o sujeito passivo foi objeto de ação
inspetiva externa, realizada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de
Finanças de Lisboa, tendo para conclusão o procedimento sido elaborado o
relatório final, de acordo com o disposto no n.0 1 do artigo 62.º do RCPIT, no
qual se encontram descritos os factos detetados e a sua qualificação jurídico-
tributária, e que constituem a fundamentação das correções propostas ao lucro e
à matéria tributável, para efeitos de IRC, dos exercícios de 2003, 2004 e 2005,
relatório e respetivos anexos, num total de 206 folhas, que se juntam como
Documento 1 e que se dão aqui por integralmente reproduzidas para todos os
efeitos legais.
Relativamente aos elementos enviados pela Direção de Finanças de Lisboa,
entregues pelo sujeito passivo, após a conclusão dos atos de inspeção externa,
têm em vista justificar a omissão dos proveitos quantitativos no relatório de
inspeção (Documento q), nos anos de 2003 e 2004.
As situações em causa já foram devidamente tratadas no relatório de Inspeção
Tributária (Documento 1), designadamente no seu Anexo 1, exceto no que se
refere à fração A, para a qual veio invocar que:
- O proveito foi reconhecido em 1997 pela Sociedade São ………….,
sociedade que se extinguiu nas S………… e P……….;
- Em 1999 e 2001, a P…….. e a S. extinguem-se, respetivamente por fusão na
………………….
Alegações que, dos elementos enviados e no âmbito deste procedimento, são
impossíveis de comprovar, e atendendo ao princípio da especialização dos
exercícios, nos termos do disposto no n.º 3 do artigo 18.º do CIRC, os proveitos
obtidos com as vendas das frações em causa, encontram-se devidamente
imputados no relatório de inspeção (documento 1), aos anos em que foram
realizadas as escrituras de compra e venda, ano(s) em que foi declarada a posse
das frações para efeitos de pagamento de Sisa ou IMT, por parte dos
compradores e a consequente transmissão da propriedade.
(…)
IX - Direito de Audição
0 sujeito passivo foi notificado para exercer o direito de audição no prazo de 10
dias, nos termos previstos no artigo 60º da Lei Geral tributária e artigo 60º do
Regime Complementar do Procedimento da Inspeção Tributária, através do
Ofício nº ………/0505, de 19/11/2007, registo dos CTT n.º RM………………,
tendo exercido esse direito, com entrada nestes serviços, em 30/11/2007, que se
dá aqui por integralmente reproduzido, e de que se junta fotocópia como
documento 2, não juta quaisquer elementos que se destaca, discorda das
correções constantes no projeto de relatório relativamente às quais se passa a
transcrever:
1 - Correções aos proveitos por omissão de vendas
Assim, e reafirmando tudo o quanto já foi transmitido à técnica da Direção de
Finanças de Lisboa, no que concerne à projetada correção de proveitos, por
suposta omissão de vendas, dos anos de 2003 e 2004, a …………… sustenta e
mantém tudo aquilo que já afirmou no decurso da inspeção e que é revelado na
sua escrita, isto é, não existe qualquer omissão de proveitos, tendo a sociedade
cumprido escrupulosamente com as suas obrigações contabilísticas e fiscais,
conforme o salienta a certificação legal de contas referente àquele exercício.
2 - Correção aos acréscimos de proveitos (aplicação do artigo 58º - A do CIRC)

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

No que respeita à alineação do prédio Rua ……………., em ………, e que

originou um acréscimo de proveitos no ano de 2004, reafirma-se que foram
adotados valores normais de mercado, contudo, e dada a complexidade que
situação envolveu, a …………… reserva o direito de, em fase processual
posterior, apresentar novos elementos em reafirmação da sua posição
3 - Correção aos prejuízos fiscais
Relativamente à correção da dedução de prejuízos fiscais nos anos de 2004 e
2005, lembramos que as correções efetuadas ao apuramento do lucro tributável
aos anos de 2001 e 2002, e que estão na origem da referida correção, ainda se
encontram e discussão, porquanto foram apresentadas, respetivamente,
reclamação graciosa e impugnação judicial, não havendo, portanto, ainda uma
decisão definitiva sobre o montante do lucro tributável do lucro tributável do
exercício.
Alega ainda que "... irá endividar esforços no sentido de, com mais tempo,
tentar compilar elementos e informações que dalgum modo complementem
toda a provecta informação já disponibilizada, reservando-se o direito de, em
fase processual posterior, os apresentar em reafirmação da sua posição e
complementando a informação que já foi generosamente disponibilizada”.
Pelo que, não tendo apresentado elementos novos nem junto ao direito de
audição, quaisquer documentos que contrariem os factos devidamente descritos
no projeto de relatório, procede- se à elaboração do Relatório definitivo em
conformidade com o mesmo" - cfr. PAT, a fls 326 a 336;
25. Em 10/12/2007, foi proferido Despacho, pelo Chefe de Divisão dos
Serviços de Inspeção Tributária, por subdelegação do Diretor de Finanças
Adjunto, nos termos do qual se concordou com o relatório da ação inspetiva
referida no ponto anterior, e nos termos do qual se referiu, nomeadamente, o
seguinte: "Notifique-se. Remeta-se à Direção de Finanças de Lisboa, tendo em
vista a tributação pelo Regime Especial de Tributação de Grupos de Sociedades
em que a Sociedade Dominante é a empresa C ………….Projetos …….., SA,
NIPC …….., atualmente com sede em ………" - cfr. PAT, a fls. 326;
26. Em 15/02/2008, foi elaborado Relatório de Inspeção, pela Direção de
Finanças de Lisboa - Inspeção Tributária - Área A - Divisão I - Equipa 10,
tendo como sujeito passivo a Sociedade C………. Projetos, …………., SA,
cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, e nos termos do qual se
referiu, nomeadamente, o seguinte: "(...) III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E
FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À
MATÉRIA COLETÁVEL/IMPOSTO III. 1 Resultado fiscal declarado
A análise externa foi iniciada a 29/11/2007. Tendo-se constatado que a
contabilidade estava centralizada na Rua ………………., n.0 251 - 4.0 em
……….., foi posteriormente solicitado à Direção de Finanças do Porto que
procedesse à realização dos atos externos de inspeção.
Após análise efetuada pela Direção de Finanças do Poro (DI200715091) à
sociedade C............. Projetos, ……., SA, NIPC ………………, e da análise da
DR Mod. 22 do Grupo - DR Mood 22 liquidável, em que é dominante a
C……….. Projetos…….., e tendo em atenção as correções efetuadas à empresa
dominada ............ ……, no montante de 276.475,16 euros, propõe-se uma
correção de igual montante à Declaração de Rendimento do Grupo.
Atendendo a que o lucro tributável do grupo é calculado pela sociedade
dominante, através da soma algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

fiscais apurados nas declarações periódicas individuais de cada uma das

sociedades pertencentes ao grupo (n.01 do art.0 64.0 do IRC), apura-se como
resultado fiscal do grupo um prejuízo de € 15.319.369,18, conforme se
descrimina
« Texto no original»

(...)
IX - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO
O contribuinte exerceu o direito de audição nos termos do artigo 60.º da Lei
Geral Tributária, tendo enviado uma petição escrita que foi recebida no dia
11/02/2008.
Na petição entregue pela C............. Projetos, ………, SA (dominante) e mais
propriamente no seu ponto 12 é solicitado que seja efetuada uma completa
verificação da situação registral dos documentos que suportam a contabilidade
da Espaço Urbano. Tal procedimento só é possível no âmbito da ............ . -
…… Imobiliários, SA, NIPC …………. (dominada).
A correção agora proposta é efetuada à Declaração de Rendimentos do Grupo e
não petição apresentada não são invocados quaisquer erros de facto ou de
direito. O resultado fiscal do Grupo foi corretamente apurado através da soma
algébrica dos lucros tributáveis e dos prejuízos fiscais apurados das
Declarações de Rendimentos individuais de cada uma das sociedades
pertencentes ao Grupo (art.º 6º do CIRC).
Em face do exposto, conclui-se que as correções propostas são de manter (...)" -
cfr. Processo de Reclamação Graciosa junto com o PAT, a fls. 28 a 37;
27. Em 26/02/2008, foi proferido Despacho, pelo Chefe de Divisão dos
Serviços de Inspeção Tributária, por subdelegação do Diretor de Finanças
Adjunto, nos termos do qual se concordou com o relatório da ação inspetiva
referida no ponto anterior, e nos termos do qual se referiu, nomeadamente, o
seguinte: "Concordo com o parecer do Chefe de Equipa, e com o relatório da
ação inspetiva, em anexo. Dos fundamentos deles constante resulta que se
encontram verificados os pressupostos legais e de facto para, mantendo-se a
avaliação direta da matéria coletável, proceder às correções técnicas propostas,
nos termos da parte final dos artigos 16.º n.º 1 e 17.º n.º 1 do Código do IRC,
bem como os artigos 81.º a 84.º da LGT. Desta forma, com os fundamentos
referenciados, determino que se proceda à alteração do lucro tributável/prejuízo
fiscal e/ou matéria coletável da declaração do Grupo, cf. Regime Especial de
Tributação dos Grupos de Sociedades, estatuído no art.º 63º do CIRC (...)" - cfr.
Processo de Reclamação Graciosa junto com o PAT, a fls. 28;
28. Em 17/03/2008, foi emitida a liquidação de IRC 2008 8910001515, em
nome da Impugnante, no valor de € 28.587,72 - cfr. PAT, a fls. 309;
29. Em 01/08/2008, deu entrada no Serviço de Finanças de Lisboa 10,
Reclamação Graciosa, nos termos da qual a Impugnante solicitou a anulação do
ato tributário reclamado - cfr. Processo de Reclamação Graciosa junto ao PAT,
a fls. 1 a 24;
30. Em 14/08/2009, foi elaborada uma informação, pela Divisão de Justiça
Contenciosa da Direção de Finanças de Lisboa, nos termos da qual foi proposto
o indeferimento da Reclamação Graciosa referida no ponto anterior, cujo o
conteúdo se dá aqui por integralmente produzido, e que refere, nomeadamente
o seguinte: "(...) 5 - Nos termos do n.º 1 do art.º12.º do Código do

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

Procedimento Administrativo, “A fundamentação deve ser expressa, através de

sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo
consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de
anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituirão neste caso
parte integrante do respetivo ato”.
6 - A fundamentação por remissão, expressamente prevista no preceito
transcrito, consiste na remissão para os termos de uma informação, que
contenha, ela mesma, a motivação do ato de tal modo que uma declaração de
concordância com ela exarada deve ser entendida no sentido de que o ato
administrativo absorveu e se apropriou da respetiva motivação ou
fundamentação, que dele ficará a fazer parte integrante.
7 - a fls. 27 e segs. dos autos, constam os relatórios de Inspeção Tributária cujo
teor damos por reproduzido para todos os efeitos legais. Concordamos com a
fundamentação dos referidos relatórios, que são parte integrante do presente
processo e para os quais remetemos, nos termos da norma transcrita supra (fls.
27 a 50).
8 - Os referidos relatórios contêm as razões de facto e de direito que justificam
a atuação da Administração Tributária e satisfazem o dever de fundamentação
legal contido no artigo 77.0 da LGT, uma vez que expõem de forma clara,
lógica e suficiente os motivos da decisão administrativa.
9 - Assim, ao contrário do afirmado na petição, a fundamentação das correções
existe e a reclamante compreendeu o conteúdo dos atos administrativos, o que
lhe permitiu reagir com a presente Reclamação Graciosa. De outro modo, não
conseguiria esgrimir, em sua defesa, os argumentos aduzidos.
10 - Como vem entendendo a jurisprudência do STA, um ato esta
fundamentado sempre que o administrado, como destinatário normal, ficar
devidamente esclarecido acerca das razões que o determinaram estando,
consequentemente, habilitado a impugná-lo, não tendo a fundamentação de ser
exaustiva mas acessível (entre outros, s Acs. Do STA de 26/05/2004, rec.
742/03, e de 15/04/2009, rec. 065/09).
11- O art.º 18.ºdo CIRC consagra o princípio da especialização dos exercícios,
segundo o qual todos os proveitos e os custos devem ser contabilizados no
período (ano) em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu
recebimento ou do seu pagamento. Impõe- se, assim, que os proveitos e os
custos economicamente imputáveis a um determinado exercício sejam
considerados apenas nesse exercício, só podendo, desse modo, influenciar o seu
resultado.
12- Sendo a matéria coletável, em regra, determinada com base na declaração
do contribuinte (art.º 16º n.º 1 do CIRC), o desrespeito, nessa declaração, pelo
princípio da especialização de exercícios, impõe-lhe o dever de comprovar que
se encontra numa das situações excecionais em que tal lhe é permitido (art.º18.º
n.º 2 e 5 do CIRC).
A argumentação da reclamante ao longo da petição é a de que alguns valores
foram contabilizados em anos anteriores, outros no exercício de 2006, outros
não foram ainda pagos. Tudo isto são argumentos que não colhem, uma vez que
na data dos exercícios a que deveriam ser imputados, os referidos valores não
eram imprevisíveis ou desconhecidos, pelo que tal argumentação não pode
servir para afastar o princípio da especialização (art.0 18.º n.º 2 do CIRC).
14 - Os “lapsos administrativos” e os erros ao nível da contabilização que a

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

reclamante reconhece e reitera ao longo da petição, também não colhem como

argumento para afastar o dito princípio e a omissão de proveitos verificada pela
Inspeção Tributária nos exercícios analisados.
15 - Nos termos do n.º 1 do art.º 75.º da LGT, presumem-se verdadeiras e de
boa fé as
declarações dos contribuintes apresentadas nos termos da lei, bom como os
dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando
estiverem de acordo com a legislação comercial e fiscal. Tal presunção deixa de
funcionar quando as declarações e a contabilidade não refletem a matéria
tributável real do sujeito passivo pelas omissões, erros ou inexatidões
verificadas.
16 - No caso, a AT provou os pressupostos legitimadores da sua atuação, o que
lhe permitiu afastar a presunção de veracidade da declaração. Por seu lado, a
reclamação não logrou demonstrar que se encontrava no exercício em causa
numa das situações excecionais previstas no art.º 18.º do CIRC e que os erros
contabilísticos praticados não resultaram de omissões voluntárias.
Face ao exposto, propomos o indeferimento da presente reclamação, devendo
manter-se na ordem jurídica o ato tributário reclamado (...)" - cfr. Processo de
Reclamação Graciosa junto ao PAT, a fls.262 a 265;
31. Em 04/09/2009, foi proferido Despacho de concordância, pelo Diretor de
Finanças Adjunto, por Delegação de competências, nos termos do qual referiu o
seguinte:
"Concordo, pelo que, com os fundamentos constantes na presente informação, é
o pedido em apreço de indeferir. Notifique para o exercício de Direito de
Audição nos termos da al. b) do n.º1 do art.º 60.º da LGT" - cfr. Processo de
Reclamação Graciosa junto ao PAT, a fls. 261;
32. Em 09/09/2007, foi elaborado o Ofício 0......, pelo Diretor de Finanças
Adjunto, nos termos do qual a Impugnante foi notificada para exercer o direito
de audição sobre o projeto de indeferimento da Reclamação Graciosa - cfr.
Processo de Reclamação Graciosa junto ao PAT, a fls. 267;
33. Em 30/10/2009, foi elaborado o Ofício 0……, pelo Diretor de Finanças
Adjunto, nos termos do qual a Impugnante foi notificada do indeferimento da
Reclamação Graciosa - cfr. Processo de Reclamação Graciosa junto ao PAT, a
fls. 270.

MATÉRIA DE FACTO NÃO PROVADA:

Com relevância para a decisão da causa, considera-se não provada a seguinte
matéria de facto:
1. Ficou acordado, relativamente às frações QC e KR que ainda não tinham
sido pagas na totalidade e que, ficou acordado com o cliente de que em cada
pagamento efetuado, parte do valor seria afeto a uma fração e a parte restante a
outra;
2. O reconhecimento do proveito relativo às frações QC e KR foi efetuado pelo
valor de € 12.468,00, em 2003, e pelo valor de € 1.001,00, em 2006.

MOTIVAÇÃO DA DECISÃO SOBRE A MATÉRIA DE FACTO:

Conforme especificado nos vários pontos da matéria de facto provada, a
decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos
constantes dos autos, como referido em cada ponto do probatório.

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

Quanto aos factos não provados, a Impugnante não trouxe aos autos qualquer
elemento de prova que consubstanciasse o alegado. O referido acordo com o
cliente não está suportado em nenhum meio de prova, nem que parte do valor
seria afeto a uma fração e a parte restante a outra (QC e KR).
Não logrou, ainda, a Impugnante, demonstrar que os valores de € 12.468,00, e o
valor de € 1.001,00 correspondiam ao valor das frações referidas no parágrafo
anterior. Não havendo qualquer meio de prova que sustente o alegado, o facto é
dado como não provado por este Tribunal».
X
A recorrente sustenta que «deveria ter sido julgado como não provado o
seguinte facto: “Os custos referentes ao exercício de 2003, no valor de €
276.475,16, eram manifestamente imprevisíveis”».
Sucede, porém, que se trata de uma asserção conclusiva e que, como tal, não
pode constituir um enunciado de facto.
Motivo porque se rejeita a presente asserção.
X
2.2. Direito
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de
julgamento em que terá incorrido a sentença recorrida, quanto ao
enquadramento jurídico da causa.
2.2.2. A sentença julgou procedente, parcialmente, a impugnação, no que
respeita à correcção relativa a omissão de proveitos (vendas), do exercício de
2003, no montante de €276.475,16. Para assim proceder, a sentença esteou-se
na argumentação de que: «a Impugnante não conseguiu provar que o
reconhecimento do proveito relativo às frações QC e KR foi efetuado pelo valor
de € 12.468,00, em 2003, e pelo valor de € 1.001,00, em 2006. Explicitando, a
Impugnante não logrou demonstrar que os valores de € 12.468,00, e o valor de
€ 1.001,00 correspondiam ao valor das frações QC e KR, não tendo
apresentado qualquer meio de prova que sustentasse o alegado. // Assim, face
ao exposto, é de improceder a alegação da Impugnante apenas quanto a esta
parte, e de proceder quanto ao restante montante, por ter ficado provado que os
valores referentes às frações KB, OD, OI, RA, BV e GA, foram contabilizadas
noutros anos, sem que se tenha demonstrado que os erros praticados pela
Impugnante resultaram de omissões voluntárias».
2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância. Invoca
que: «dos autos não resulta demonstrada a situação tributária da ............ ,,,,,,,,,,,
quer nos anos em que foram contabilizados os referidos proveitos quer entre
esses anos e o ano de 2003, de forma a que se possa concluir que não existiu
manipulação de resultados, de modo a permitir, por exemplo, com o
deferimento no tempo dos lucros, fraccionar os lucros ou concentrar o lucro
num exercício para se poder efectivar deduções mais avultadas».
Apreciação. «Os proveitos e os custos, assim como as outras componentes
positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que
digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios»
(1). O princípio da especialização económica dos exercícios «consiste em
incluir nos resultados fiscais apenas os proveitos e os custos correspondentes a
cada exercício económico. // Este princípio da anualidade determina que todos
os proveitos e custos devem ser imputados no período a que respeitam,
independentemente do seu recebimento ou pagamento, regra, que, aliás,

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

encontra acolhimento no próprio Plano Oficial de Contabilidade – trata-se de

um critério económico e não financeiro ou de caixa. (…) // [N]ão releva o
momento em que é recebido o produto das vendas efectuadas ou dos serviços
prestados, mas o momento em que nasceu o respectivo crédito. Inversamente,
também não releva para a imputação temporal de um custo, o momento em que
a empresa extingue os seus débitos, mas sim o momento em que tais obrigações
nascem» (2). «[Segundo a regra em exame] a imputação das componentes
positiva e negativa do lucro tributável efectua-se a partir da verificação das
respectivos eventos económicos geradores dos rendimentos e sem consideração
da sua efectivação financeira. // Para o Código do IRC, é irrelevante o
recebimento ou pagamento de uma quantia, bastando que o evento económico
(…) de onde resulta aquela eventual prestação se tenha formado: é a lógica do
compromisso e não a lógica de caixa que aqui está presente» (3).
«A relevância deste princípio manifesta-se quando não há coincidência entre a
contabilização das componentes positivas ou negativas do lucro tributável e a
sua efectiva concretização ou materialização, ou seja, quando os recebimentos e
gastos são, respectivamente, suportados e recebidos num período diferente
daquele em que haviam sido contabilizados. Vindo o legislador a estabelecer
como regra que somente os rendimentos e gastos economicamente imputáveis a
um determinado período são de considerar nesse período (balanceamento) e só
os mesmos podem, por conseguinte, influenciar o seu resultado liquido e
correspondente lucro tributável, devendo ser incluídos nas demonstrações
financeiras do período. // No fundo, visa-se tributar a riqueza gerada em cada
período (princípio da tributação do rendimento real), consagrando-se o regime
do acréscimo como como critério de determinação do lucro tributável, tal como
surge consagrado na estrutura conceptual, referente a um dos pressupostos
subjacentes das demonstrações financeiras» (4).
«Para efeitos de aplicação do princípio da especialização dos exercícios: // a)
Os proveitos relativos a vendas consideram-se em geral realizados, e os
correspondentes custos suportados, na data da entrega ou expedição dos bens
correspondentes ou, se anterior, na data em que se opera a transferência de
propriedade» (5). «[O]s registos dos correspondentes ganhos derivados destas
transacções (vendas e prestações de serviços) [efectua-se] no período em que
ocorre o cumprimento unilateral da obrigação jurídica por parte do sujeito
passivo vendedor ou prestador, ainda antes do correspondente recebimento da
contraprestação devida pelo cliente (preço): é, então, decisivo o momento da
entrega ou expedição dos bens ou a conclusão do serviço contratado pelo
cliente. Esta regra só cede, e apenas quanto às compras e vendas, nos casos em
que (…) a transferência da propriedade (vg. a assinatura do contrato) precede a
da própria entrega ou expedição do bem» (6).
«Não obstante, a aplicação do principio-regra da especialização dos exercícios
não deve ser cega, ou de molde a redundar numa ofensa da justiça material, seja
em benefício do sujeito passivo, seja em benefício do Estado. Será aconselhável
aferir se a indevida contabilização num dado período obstou à tributação
através de omissões deliberadas, com uma transferência de resultados entre
períodos»(7).
Da jurisprudência fiscal assente colhem-se os ensinamentos seguintes:
i) «O Princípio da especialização ou do acréscimo encontra-se consagrado no
artº.18, do C.I.R.C. (cfr.artº.22, do anterior C.C.I.), o qual determina que os

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

proveitos e os custos devem ser imputados ao período a que respeitam,

independentemente do seu recebimento ou pagamento. Por outra palavras, em
determinado exercício, devem ser contabilizados os proveitos, e também os
custos, que nele efectivamente tenham sido realizados».(8)
ii) «O principio da especialidade dos exercícios é um principio contabilístico
que surge como corolário do princípio da anualidade dos tributos, sendo um
garante da tributação pelo lucro real, já que impõe que os proveitos e os custos
economicamente imputáveis a um determinado exercício, sejam considerados
apenas nesse exercício, só estes podem influenciar o resultado do período a que
são imputados (artigo 18.º do CIRC)».(9)
iii) «Não põe em causa tal princípio a imputação, a um exercício, de custos
referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias
e intencionais, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios. //
Tal postulado é exigido pelo princípio da justiça, consagrado nos artigos 266.º,
n.º 2, da CRP, e 50.º da LGT. // Para efeitos do n.º 2 do mesmo dispositivo
legal, “as componentes positivas ou negativas” não são “imprevisíveis ou
manifestamente desconhecidas” quando a sua não consideração, no exercício a
que respeitam, se deve a erro contabilístico ou outro, do próprio contribuinte, já
que tal norma há-de interpretar-se no sentido de que tais pressupostos, para
serem relevantes, hão-de decorrer de situações externas que aquele não pode
controlar» (10).
Está em causa a correcção cuja fundamentação consta do ponto 22. do
probatório. Nos termos da mesma, no exercício de 2003, existem proveitos da
impugnante, gerados pela venda de fracções no ano em causa, objecto de
escritura pública outorgada no exercício em apreço, mas cuja contabilização
não ocorreu no mesmo.
Segundo o princípio da especialização dos exercícios (periodização do lucro
tributável), consagrado no artigo 18.º do CIRC, os proveitos e custos gerados
em certo exercício devem ser contabilizados no mesmo, salvo casos
excepcionais de imprevisibilidade ou de erro não imputável ao sujeito passivo.
No caso, a impugnante não contesta o erro na contabilização dos ganhos em
causa. Afirma, porém, que tal erro se deveu a circunstâncias do funcionamento
interno da sociedade, mas que não terá existido prejuízo para o erário público,
dado que a contabilização dos proveitos em causa ocorreu em exercício anterior
ou posterior ao referido. Sucede, porém, que o que importaria demonstrar
consiste em saber se o erro em exame foi ou não intencional ou, ao invés, se
deveu a circunstâncias exógenas à própria sociedade. A ponto de, em tal
circunstância, se tornar inexigível ao contribuinte, por razões de justiça
material, a obrigatoriedade de inscrição contabilística do proveito no ano
correspondente à constituição do direito em apreço. Sem embargo, a
demonstração da ocorrência de factores inexoráveis e imprevisíveis para a
contribuinte que terão ditado a contabilização dos proveitos em exercícios
diferentes daquele que lhes corresponde não foi feita pela parte sobre a qual
recai ónus da prova, a impugnante/recorrida. Ou seja, a contribuinte não
dissipou a dúvida sobre se o diferimento ou a antecipação contabilística dos
proveitos não acarretou a manipulação indevida do lucro tributável do
exercício. Recorde-se que os elementos coligidos no probatório não permitem
afiançar da correcção da inscrição contabilística de tais proveitos em outros
exercícios que não o devido (11), desde logo, porque não existe

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]
Acordão do Tribunal Central Administrativo

correspondência entre os valores das escrituras e os valores contabilizados (12).

Ónus da prova que recai sobre a contribuinte e que não foi suprido. Nesta
medida, forçoso se torna concluir que a correcção em apreço não enferma do
erro nos pressupostos que lhe é assacado.
Ao julgar em sentido discrepante, a sentença sob recurso, incorreu em erro de
julgamento, pelo que deve ser substituída por decisão que julgue improcedente
a impugnação.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
DISPOSITIVO
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso
tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder provimento
ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.
Custas pelo recorrido.
Registe e Notifique.

O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL

n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05,
têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes
Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras
Hélia Gameiro Silva e Ana Cristina Carvalho.

(Jorge Cortês - Relator)

(1) Artigo 18.º/1, do CIRC.

(2) Manual de IRC, DGCI, 2008, pp. 127/128.
(3) Gustavo Lopes Courinha, Manual do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Colectivas, Almedina, 2019, p. 72.
(4) Rui Marques, Código do IRC, Anotado e Comentado, Almedina, 2019, p. 163
(5) Artigo 18.º/3, do CIRC.
(6) Gustavo Lopes Courinha, Manual do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Colectivas, cit., p 73
(7) Rui Marques, Código do IRC, Anotado e Comentado, cit., p. 164.
(8) Acórdão do TCAS, 28.06.2011, P. 02477/08
(9) Acórdão do TCAS, 20-02-2020, P. 2059/10.3BELRS
(10) Acórdão do STA, 25.06.2008, P. 0291/08
(11) V. pontos 10, 12, 14, 20, 21, do probatório.
(12) V. pontos 16 a 19, do probatório.

http://www.gde.mj.pt/jtca.nsf/170589492546a7fb802575c3004c6d7d/1ce9574a431e54ff80258760004c1a26?OpenDocument[21/05/2023 11:21:26]