DIREITO TRIBUTÁRIO

PROFESSORA ONÍZIA PIGNATARO

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA: CLASSIFICAÇÃO E ANÁLISE DE

DISPOSITIVOS DO CTN

Conceito: O responsável é o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem realizar

o fato gerador, é escolhido por lei para pagar o tributo/multa.

A matéria está inserida na temática da sujeição passiva tributária:

Art. 121, CTN. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao

pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação
decorra de disposição expressa de lei.

- O responsável depende de previsão em lei:

Art. 97, CTN. Somente a lei pode estabelecer: (...) III - a definição do fato gerador da
obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e
do seu sujeito passivo.

Art. 128, CTN. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato
gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou
atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida
obrigação.

Art. 123, CTN. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções particulares,

relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos, não podem ser opostas à
Fazenda Pública, para modificar a definição legal do sujeito passivo das
obrigações tributárias correspondentes.
TERMINOLOGIA IMPORTANTE:
- RESPONSÁVEL = TERCEIRO
- CONTRIBUINTE = DEVEDOR PRINCIPAL
Principais dispositivos no CTN: Arts. 130 ao 135.

Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador seja a
propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem assim os relativos a
taxas pela prestação de serviços referentes a tais bens, ou a contribuições de
melhoria, sub-rogam-se na pessoa dos respectivos adquirentes, salvo quando conste
do título a prova de sua quitação.
Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre
sobre o respectivo preço.

Art. 130. “caput”, CTN: Responsabilidade por Sucessão Imobiliária. Contexto:

Compra e venda do imóvel.
Classificação: Resp. por transferência/Resp. por sucessão.
RESPONSÁVEL: Adquirente (nem sempre : exceção!)
Tributos: IPTU, taxas de serviços e contribuição de melhoria.

Art. 130, parágrafo único, CTN. Contexto: arrematação de bens (móveis e imóveis) em
leilão judicial/ hasta pública. Aqui a sub-rogação é sobre o preço, e não sobre a
pessoa do arrematante.

Art. 131. São pessoalmente responsáveis:

I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;
[Remitente = aquele que faz a remição, ou seja, aquele que faz o resgate do bem
mediante pagamento da dívida]
Art. 131, I, CTN.
Responsabilidade por Sucessão Mobiliária.
Classificação:
• Resp. pessoal
• Resp. por sucessão
• Resp. por transferência
Responsável:
• adquirente (bens móveis)
• remitente aquele que faz a remição
ORDEM ALTERADA: INCISOS II e III DO ART. 131.
Art. 131. São pessoalmente responsáveis: (...)
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo “de cujus” até a data da abertura da
sucessão.
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo “de
cujus” até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao
montante do quinhão do legado ou da meação;
Da leitura do dispositivo, depreende-se que podem ser responsáveis por sucessão
“mortis causa”:
1. Espólio (inciso III);
2. Sucessor a qualquer título ou Cônjuge meeiro (inciso II).
IMPORTANTE: Também pode ser responsável o INVENTARIANTE, por força do art.
134, IV, do CTN.
Como entender essa situação, aliás, não prevista no art. 131, CTN?

Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou
incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do
ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou
incorporadas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas
jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja
continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra
razão social, ou sob firma individual.
OBS: Casos de cisão (Lei das S.As)
Art. 132, “caput”, CTN. Respons. por Sucessão Empresarial. Contexto: Operações
societárias e extinção de PJ (parágrafo único).
Classificação: Resp. por Sucessão e Resp. por Transferência
RESPONSÁVEL: Unidade resultante da operação societária
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra , por
qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou
profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social
ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou
estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato:
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou
atividade;
II – subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração ou iniciar
dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em
outro ramo de comércio, indústria ou profissão. (...)
Análise:
- Responsabilidade por Sucessão Comercial;
- Situação: uma PF ou uma PJ adquirindo uma PJ (fundo de comércio ou
estabelecimento comercial);
- RESPONSÁVEL = quem adquire, ou seja, o ADQUIRENTE;
- Condição: deve haver a continuidade da exploração comercial.
EXEMPLOS:
1. Responsabilidade do ADQUIRENTE (art. 133, I, CTN) - TIPO: INTEGRAL;
CONDIÇÃO: se o alienante cessar a prática comercial.
2. Responsabilidade do ADQUIRENTE (art. 133, II, CTN) - TIPO: SUBSIDIÁRIA
(alienante/1º; adquirente/2º). CONDIÇÃO: se o alienante continuar a prática
comercial ou, interrompendo-a, retomá-la em até seis meses.
Súmula 554, STJ: Na hipótese de sucessão empresarial, a responsabilidade da
sucessora abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as
multas moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a data da
sucessão.

RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS: ARTs. 134 e 135, CTN - SOLIDÁRIA E

PESSOAL

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação

principal pelo contribuinte, respondem “solidariamente” com este nos atos em que
intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: (...)
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário (Administrador judicial), pelos tributos devidos pela massa
falida ou pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos
sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às
de caráter moratório.
Art. 134, I ao VII, CTN: Respons. de Terceiros
Classificação:
• Resp. por Transferência
• Resp. de Terceiros
• Resp. solidária (prevalece em concursos)

CONTEXTO: ESCOLHA DE PESSOAS QUE TÊM DEVER DE ZELO PARA COM O

PATRIMÔNIO DO DEVEDOR PRINCIPAL.

CUIDADO: A depender da ocorrência ou não do dolo (excesso de poderes ou infração

de lei), a responsabilidade será alterada.
Exemplo Importante:
TUTOR: AGE SEM DOLO - ART. 134, II: RESPONSABILIDADE “SOLIDÁRIA”.
TUTOR: AGE COM DOLO - ART. 135, I: RESPONSABILIDADE PESSOAL.
OBS: ISSO VALE PARA OS DEMAIS INCISOS DO ART. 134, CTN.

Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a

obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
COMENTÁRIOS (INCISO I):
Art. 135. São pessoalmente responsáveis (...):
(...) I - as pessoas referidas no artigo anterior;
QUESTÃO AGU –CESPE –2012:
(F) A responsabilidade tributária de terceiros é solidária.
COMENTÁRIOS (INCISO II):
Art. 135. São pessoalmente responsáveis (...): (...) II - os mandatários, prepostos e
empregados;
Ver art. 1.177, parágrafo único, CC (os prepostos, no exercício de suas funções, são
pessoalmente responsáveis, perante os preponentes, pelos atos culposos, e, perante
terceiros, solidariamente com o preponente, pelos atos dolosos). Portanto: o
preposto responde pessoalmente pelos tributos cujos fatos geradores
decorreram exclusivamente do excesso de poderes ou infração de lei, contrato
ou estatuto. (o tema foi cobrado em teste FCC/AFTE/SP –2009). E, ainda, de
modo conjugado, quanto às MULTAS: Ver art. 137, III, “b”, CTN (a responsabilidade
é pessoal do agente quanto às INFRAÇÕES que decorrem direta e exclusivamente de
dolo específico dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes,
preponentes ou empregadores).

TESTE OAB 2018 – FGV: “A pessoa jurídica Sigma teve lavrado contra si um auto de
infração. A autuação fiscal lhe impôs multa pela falta de exibição de notas fiscais
durante um determinado período. Após ser citada em sede de execução fiscal, a
pessoa jurídica Sigma alegou, em embargos à execução, que não apresentou as
notas fiscais porque elas haviam sido furtadas por seu antigo gerente geral, que, com
elas, praticara ilícito criminal, tendo sido, por isso, condenado na esfera penal por
sonegação fiscal e furto daquelas notas.”
ALTERNATIVA CORRETA: A responsabilidade é pessoal do antigo gerente por
ter cometido infração conceituada na lei como crime.

COMENTÁRIOS (INCISO III):

Prevê a respons. pessoal de “sócios”, embora o termo não tenha sido usado no
dispositivo. A doutrina e a jurisprudência entendem que será alcançado apenas o
sócio que administra a sociedade com poderes diretivos de gestão . E outro
detalhe: o dolo é fundamental.
Mas a simples falta de pagamento, por si só, indica o dolo tradutor da express ão
“infração à lei”, constante o caput do art. 135 do CTN?
Para o STJ, não. O ato de não pagar é mora, podendo ou não representar o dolo. Ver
Súmula 430 do STJ: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não
gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.
A jurisprudência do STJ tem acolhido como inequívocos exemplos de “infração à
lei”:
(I) empregador que desconta o IRRF ou contribuição previdenciária e não os
recolhe ao Erário;
(II) a dissolução irregular da sociedade, deixando débitos tributários pendentes
e nenhum patrimônio para garantir seu pagamento (nesse sentido, é a
 Súmula n. 435 do STJ: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa
que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos
órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal
para o sócio-gerente.

DICA FINAL: SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA

Resp. por Substituição: O terceiro vem e ocupa o lugar do devedor principal

DESDE a ocorrência do fato gerador (“art. 135, CTN”). Trata-se de uma
responsabilidade tributária originária.
Dica de terminologia (na Substituição Tributária):
- Contribuinte = Devedor Principal = Substituído
- Responsável = Terceiro = Substituto (legal) tributário
Primordialmente no ICMS, temos dois tipos de Substituição Tributária:
1. Para trás (ou Regressiva);
2. Para frente (ou Progressiva).

Substituição Tributária Para Trás (ou Regressiva):

Substituição Tributária Para Trás (ou Regressiva):

Macete: "Fato Gerador lá atrás". Portanto, o pagamento pelo responsável é

adiado, ou seja, é diferido. Trata-se do diferimento do imposto.

FG (ATRÁS) (SUBSTITUÍDO = CO NTRIBUINTE) - ADIA O PAGAMENTO =

DIFERIMENTO OU SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PARA TRÁS - SUBST ITUTO =
RESPONSÁVEL($). EXEMPLOS: LEITE CRU, CARNE ANIMAL, CANA EM CAULE
ETC.
Substituição Tributária Para Frente (ou Progressiva):

Substituição Tributária Para Frente (ou Progressiva):

Macete: "Fato Gerador lá na frente". Portanto, o pagamento pelo responsável é
antecipado. Trata-se do chamado "FG Presumido".

SUBST ITUTO = RESPONSÁVEL ($) - ANTECIPA O PAGAMENTO = SUBST ITUIÇÃO

TRIBUTÁRIA PARA FRENTE - FG (NA FRENTE) (SUBST ITUÍDO =
CONTRIBUINTE). EXEMPLOS: VEÍCULOS NOVOS, BEBIDAS ALCOÓLICAS (OU
NÃO), CIGARROS ETC.

Importante: Foi concluído pelo Supremo Tribunal Federal (STF) o julgamento do

Recurso Extraordinário (RE) 593.849, com repercussão geral reconhecida, no qual foi
alterado entendimento do STF sobre o regime de substituição tributária do ICMS.
O STF entendeu que o contribuinte tem direito à diferença entre o valor do tributo
recolhido previamente e aquele realmente devido no momento da venda. Foi fixada
também a tese do julgamento para fim de repercussão geral: “É devida a restituição da
diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais
no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da
operação for inferior à presumida.”
XXIV EXAME DE ORDEM UNIFICADO DIREITO TRIBUTÁRIO PROVA PRÁTICO-
PROFISSIONAL:
A Indústria Alfa vende bebidas para o Supermercado Beta, que, por sua vez, revende-
as a consumidores finais, sendo certo que todas as operações ocorrem dentro dos
limites do Estado ABC, em cuja capital estão domiciliadas as duas sociedades
empresárias. No Estado ABC, tem vigência a Lei Ordinária nº 123, que prevê a
indústria como substituta tributária do ICMS incidente nas operações subsequentes.
Em abril de 2017, o Estado ABC exigiu de Alfa todo o tributo incidente sobre a cadeia
produtiva descrita. Assim, Alfa pagou o ICMS incidente na operação própria (a venda
que fez ao Supermercado Beta) e também na operação subsequente – isto é, o ICMS
que incidiria na operação entre o Supermercado Beta e os consumidores finais. Dessa
forma, para a verificação do valor a ser pago, o ICMS foi calculado sobre o valor
presumido de venda da mercadoria ao consumidor final.
Ocorre que, para surpresa da Indústria Alfa, o Supermercado Beta, que sempre
vendeu as bebidas produzidas por Alfa pelo valor de R$ 16,00 (dezesseis reais),
resolveu, diante da crise econômica, comercializar as bebidas por R$ 14,00 (catorze
reais). Com isso, a Indústria Alfa entendeu que a base de cálculo do imposto foi
inferior àquela que havia sido presumida, razão pela qual, na prát ica, pagou, como
contribuinte substituto, um valor de ICMS maior do que aquele que seria realmente
devido. Diante disso, e em razão de a Indústria Alfa e o Supermercado Beta serem
clientes do mesmo Escritório X, as duas sociedades empresárias lhe expuseram os
fatos narrados acima.
Na qualidade de advogado(a) do Escritório X, redija a medida judicial adequada para
condenar o Estado ABC a restituir, em espécie, o valor do tributo pago a mais.
GABARITO:
O examinando deverá elaborar a petição inicial de uma Repetição de Indébito, uma
vez que se pretende a restituição do ICMS pago a maior. A ação declaratória não
satisfaz o interesse do cliente, visto que o objetivo não é evitar o lançamento do
crédito tributário, e sim restituir o que foi pago a mais. Não há discussão sobre
inexistência ou existência de relação tributária do contribuinte com o fisco.
Tampouco é cabível a ação anulatória, visto que não há lançamento a ser anulado.
Também não é possível cogitar de Mandado de Segurança, que é inviável para obter
restituição em espécie.
A ação de repetição de indébito deverá ser endereçada à Vara Cível (ou Vara de
Fazenda Pública) da comarca da capital do Estado ABC. O autor da ação é o
Supermercado Beta, e o réu é o Estado ABC. A legitimidade de Beta, como
contribuinte substituído, está prevista no art. 10 da Lei Complementar nº 87/1996.