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Ilícito tributário:
supressões, crimes,
sanções e penal
tributário
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Ortigara, Janes Sandra Dinon

SST Ilícito tributário: supressões, crimes, sanções e penal
tributário / Janes Sandra Dinon Ortigara
Ano: 2020
nº de p.: 13

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 Ilícito tributário: supressões,
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crimes, sanções e penal

tributário

Apresentação
É muito comum no Direito Tributário a existência de normas que são dispositivas
que consideram que quando ocorre no mundo real um fato que a lei considere como
gerador, nascerá em consequência o dever de tributar esta ação. Ao mesmo tempo,
nascerá o dever de sancionar o não cumprimento da norma dispositiva.

Quando o indivíduo não cumpre a norma dispositiva e não cumpre a sanção

imposta, nasce o que se chama de ilícito tributário. É disso que trata esta unidade.
Sua importância se encontra no fato de que, ao operador jurídico, cabe orientar
seus clientes quanto às obrigações existentes quando da realização de negócios
jurídicos.

Sonegação fiscal: supressão de

escrituração e livros
A supressão de documentos contábeis significa cancelar, extinguir ou não
contabilizar informações com o objetivo específico de impedir a fiscalização ou
a auditoria e, consequentemente, ocultar a obrigação do tributo. Envolve tanto a
obrigação principal quanto a acessória.

Para fiscalizar essas condutas, a Lei nº 8.137/1990 define os crimes contra a ordem
tributária, contra a ordem econômica e contra as relações de consumo.

A constituição de cada um desses crimes está prevista nos artigos 1°, 2° e 3º.

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Saiba mais
Conheça mais sobre o assunto lendo os artigos 1º, 2º e 3º da Lei n°
8.137/1990, disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/
leis/l8137.htm.

Da responsabilidade
O profissional responsável pela escrituração contábil, pelos livros e pelos
documentos é o contador. De quem, então, é a responsabilidade caso ocorra alguma
omissão ou erro nessas escriturações? Do contador, que realiza os procedimentos,
ou dos empresários, donos do negócio?

Barreto (s. d, on-line) salienta que a lei responsabiliza o contador, sem eximir, no
entanto, da responsabilidade os dirigentes da organização: “A legislação determina
que a escrituração dos livros da contabilidade, por tratar-se de um trabalho técnico-
contábil, não poderá ser realizada por pessoas não habilitadas”.

O próprio Decreto-Lei nº 486/69 determina que a escrituração ficará sob a

responsabilidade de profissional qualificado, nos termos da legislação específica
(BRASIL, 1969).

O que for escriturado nos livros da contabilidade, embora sob a responsabilidade

do contabilista, não exime os proprietários e dirigentes da empresa de responder
pelos fatos ali escriturados. É o que estabelece o Código Civil quando expressa que
a escrituração produzirá os mesmos efeitos como se fossem escriturados pelos
próprios preponentes (empresários) (BRASIL, 2002). Assim, dependendo do caso,
tanto o profissional quanto o proprietário poderão ser responsabilizados.

Saiba mais
Qual sua opinião sobre esse assunto? Como descobrir se o
contador agiu por imperícia ou a mando dos seus patrões? É válida
a justificativa “fiz porque mandaram”?

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Crimes tributários eletrônicos

Na atual era da informática, todas as informações passam de um continente ao
outro em segundos, o que facilita especulações e sonegações fiscais. Ao mesmo
tempo em que os recursos virtuais facilitam a evasão, também permitem aos
órgãos reguladores um controle mais abrangente.

Para evitar e diminuir as incidências, existem leis específicas sobre o fluxo

financeiro eletrônico. A legislação relacionada ao cenário virtual ainda se encontra
em elaboração, pois, como não existem fronteiras no mundo virtual, é necessário
que vários países cooperem entre si e celebrem acordos internacionais para tipificar
os ilícitos e para decidir as questões relacionadas ao sigilo e a outras que variam
muito de cultura para cultura.

Um exemplo é o aumento das vendas diretas – pessoa física para pessoa física
–, que ocorre sem emissão de notas fiscais e gera toda uma economia informal,
que cresce à margem da tributação. Outro exemplo se relaciona com as compras
provindas do exterior, entregues diretamente na residência do cliente, o qual não
recolhe as taxas de importação.

Saiba mais
Fique por dentro e conheça o Sistema Público de Escrituração
Digital (SPED). Acesse o site e confira: http://sped.rfb.gov.br/.

Ilícito e sanções
Nas palavras de Machado (2011, p. 499), “[...] sanção é o meio de que se vale a
ordem jurídica para desestimular o comportamento ilícito”. A sanção, ou punição
aos ilícitos praticados, tem o objetivo de forçar o responsável pelo descumprimento
da norma a cumprir com seu dever. Ela pode ser um castigo ou uma penalidade. Ela

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depende do tipo de ilícito, que pode ser puramente fiscal, fiscal e penal ao mesmo
tempo ou unicamente penal.

Martins (2001) define as sanções em execução fiscal, ônus moratórios e pena.

Confira cada uma delas a seguir.

1. Execução fiscal:

Dá-se pela Fazenda Pública para aquele indivíduo que não pagou
espontaneamente o crédito tributário. Consiste em buscar o pagamento do
que é devido, seja em dinheiro, seja em bens que irão ser vendidos para se
transformar em dinheiro.

2. Ônus moratórios:

São os juros, correção monetária que a Fazenda Pública cobra do indivíduo

que não cumpriu com suas obrigações tributárias no tempo (vencimento)
previsto.

3. Pena:

É aplicada àqueles que não pagaram seus tributos no vencimento e àqueles

que não cumpriram as obrigações tributárias acessórias.

Essas sanções são aplicadas no ilícito administrativo e penal tributário, que você
verá seguir.

Ilícito administrativo
Quando se fala em ilícito administrativo tributário, convém reforçar que “[...]
é o comportamento que implica inobservância de norma tributária. Implica
inadimplemento de obrigação tributária, seja principal ou acessória” (MACHADO,
2011, p. 499). Mas o que acontece se o sujeito descumprir a obrigação tributária?

No ilícito administrativo tributário, o autor fica passível de penas como:

• multa;
• apreensão de veículos, documentos ou mercadorias;
• regime especial e controle de fiscalização.

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O ilícito tributário derivado do descumprimento de obrigação tributária principal

é evidenciado por seu significado patrimonial (envolve dinheiro), pois representa
a falta de pagamento total ou parcial do tributo. A obrigação acessória não tem
conteúdo patrimonial.

Atenção
O imposto sobre a renda, por exemplo, é uma obrigação principal,
implica em patrimônio (dinheiro), mas ela vem acompanhada de
uma obrigação acessória, que é o ato de entregar a declaração do
Imposto de Renda no prazo estipulado. Ao deixar de entregar a
declaração no prazo determinado, o contribuinte estará sujeito à
multa: a obrigação acessória passou a ser principal, pois acarretou
em um montante em dinheiro.

Ilícito penal tributário

No ilícito penal tributário, o autor pratica conduta especificada na lei dos crimes
contra a ordem tributária. Ele fica sujeito às penas de:

• reclusão;
• detenção;
• multa.

Crimes por particulares: materiais

Dependendo do crime e de quem o pratica, as punições podem variar. Os crimes
praticados por particulares (materiais) estão previstos principalmente na Lei nº
8.137 de 1990 em seu art. 1º:

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Citação
Art. 1º. Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir
tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as
seguintes condutas: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000)

I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades

fazendárias;

II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos,

ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou
livro exigido pela lei fiscal;

III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda,

ou qualquer outro documento relativo à operação tributável; IV –
elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba
ou deva saber falso ou inexato;

IV - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal

ou documento equivalente, relativa à venda de mercadoria ou
prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em
desacordo com a legislação. (BRASIL, 1990)

A pena, nesse caso, é de reclusão de dois a cinco anos e multa. Fica claro que
qualquer indivíduo que omitir, fraudar, falsificar, suprimir ou reduzir tributo ou
contribuição social contra a ordem tributária está sujeito a penas.

Machado (2011, p. 502) reforça o conceito de crime material assegurando que

“[...] o crime de supressão ou redução de tributo distingue-se do antigo crime de
sonegação fiscal, essencialmente, por ser crime material ou de resultado. Só estará
consumado se houver a supressão ou redução do tributo”.

Saiba mais
Quem deverá ser responsabilizado caso uma empresa seja
desfeita, transformada ou incorporada à outra? Saiba mais sobre
a responsabilidade do sucessor, cônjuge, adquirente ou espólio
nos art, 131 a 133 do Código Tributário Nacional, disponível em:
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm#Art131.

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Crimes por particulares: formais

Os crimes particulares (formais) estão incluídos no art. 2º da Lei nº 8.137 de 1990,
que prevê:

Citação
Art. 2º Constitui crime da mesma natureza: (vide Lei nº 9.964, de

10.4.2000)

I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas,

bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou
parcialmente, de pagamento de tributo;

II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de

contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de
sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres
públicos;

III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte

beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou
deduzida de imposto ou de contribuição como incentivo fiscal;

IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído,

incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou
entidade de desenvolvimento;

V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados

que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir
informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à
Fazenda Pública.

Pena – detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.

(BRASIL, 1990)

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As infrações citadas nesses incisos são consideradas crimes formais pois,

ao praticá-las, não necessariamente há supressão ou redução de tributo –
impacto no resultado. Por exemplo, basta prestar uma declaração falsa ao Fisco,
independentemente do resultado, para que seja considerada crime formal.

Crimes por funcionários públicos

Os crimes praticados por funcionários públicos estão previstos no art. 3º da Lei nº
8.137/90:

Citação
Art. 3º Constitui crime funcional contra a ordem tributária, além
dos previstos no Decreto-Lei n° 2.848, de 7 de dezembro de 1940
– Código Penal (Título XI, Capítulo I):

I - extraviar livro oficial, processo fiscal ou qualquer documento, de

que tenha a guarda em razão da função; sonegá-lo, ou inutilizá-lo,
total ou parcialmente, acarretando pagamento indevido ou inexato
de tributo ou contribuição social;

II - exigir, solicitar ou receber, para si ou para outrem, direta ou

indiretamente, ainda que fora da função ou antes de iniciar seu
exercício, mas em razão dela, vantagem indevida; ou aceitar
promessa de tal vantagem, para deixar de lançar ou cobrar
tributo ou contribuição social, ou cobrá-los parcialmente. Pena –
reclusão, de 3 (três) a 8 (oito) anos, e multa.

III - patrocinar, direta ou indiretamente, interesse privado perante a

administração fazendária, valendo-se da qualidade de funcionário
público. Pena – reclusão, de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa
(BRASIL, 1990).

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Classificação do ilícito tributário

Classificação do ilícito tributário

Ilícito administrativo

Ilícito tributário

Ilícito penal

Fonte: Elaborada pela autora (2014).

Observe que tanto o contribuinte, que tem a obrigação de pagar o tributo, quanto o
funcionário público, que cobra e fiscaliza, estão sujeitos às penas por cometerem
infrações previstas na legislação.

Atenção
Para haver ação penal, deve existir o lançamento do tributo, de
competência da autoridade administrativa. Assim, somente esta
poderá dizer se o tributo é devido ou não por meio do lançamento
realizado.

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Fechamento
O sistema tributário brasileiro é complexo, mas um dos mais modernos do mundo –
prova disso é o constante investimento em informatização dos sistemas da Receita
Federal, que a cada dia apresenta novidades. Com a informatização, a fiscalização
aumentou, tendo dificultado a vida dos sonegadores de impostos.

A prática de sonegação fiscal, ou seja, aquele que burla o pagamento dos impostos,
tem ficado a cada dia mais difícil, e as sanções vêm sendo aplicadas aos novos
casos. Eis a importância deste conteúdo como comentado na apresentação:
preparar o estudante para que possa saber orientar seus clientes diante de um
mundo cada vez mais informatizado, no qual as transações comerciais ocorrem
instantaneamente, gerando obrigações tributárias que devem ser cumpridas para se
evitar o sancionamento de penalidades.

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Referências
BARRETO. A responsabilidade do contabilista... Crime?! Manual do Contador,
s. d. [on-line]. Disponível em: http://www.manualdocontador.com.br/
Conteudo/1632/1810__A_Responsabilidade_do_Contabilista____Crime_.html.
Acesso em: 18 set. 2014.

BRASIL. Decreto-lei nº 486, de 3 de março de 1969. Dispõe sobre escrituração e

livros mercantis e dá outras providências. Disponível em: http://www.planalto.gov.
br/ccivil_03/decreto-lei/del0486.htm. Acesso em: 19 out. 2020.

BRASIL. Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Institui o Código Civil.

Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406.
htm#capituloiiextincaocontrato. Acesso em: 22 set. 2020.

BRASIL. Lei nº 8.137, de 27 de dezembro de 1990. Define crimes contra a ordem

tributária, econômica e contra as relações de consumo, e dá outras providências.
Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l8137.htm. Acesso em: 18
abr. 2014.

BRASIL. Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Dispõe sobre a legislação

tributária federal, as contribuições para a seguridade social, o processo
administrativo de consulta e dá outras providências. Disponível em: http://www.
receita.fazenda.gov.br/Legislacao/leis/Ant2001/lei943096.html. Acesso em: 15 abr.
2014.

MACHADO, H. B. Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2011.

MARTINS, I. G. S. (Coord.). Curso de Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2001.

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