1.

Custeio ABC
(Activity Based
Costing)
Professora:
Dra. Maria Sueli Arnoud Fernandes

1
 CRITÉRIOS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS
( Métodos ou Critérios de Custeio

• Custeio por Absorção

• Custeio Variável
• Custeio Baseado em Atividades (ABC)

Custeio por Absorção

“Método de custeio em que todos os custos de fabricação, variáveis e fixos, são
levados em conta para a avaliação de estoques”. (HORNGREN; FOSTER; DATAR,
2000, p. 703)

Custeio Variável
Método de custeio em que todos os custos de fabricação variáveis, diretos e
indiretos, são levados em conta para a avaliação de estoques.
Conceito de Margem de Contribuição;
Conceito de Pontos de Equilíbrio.
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 CRITÉRIOS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS

➢ Custeio Variável
❑ Segrega os custos e despesas que variam com o volume;

❑ Trata os custos fixos como custos do período;

❑ Atribui aos produtos apenas os custos que se alteram com o volume;
❑ Determina a margem de contribuição;
❑ Possibilita a comparação dos custos dos produtos em bases unitárias;
❑ Facilita o desenvolvimento da relação custo/volume/lucro;

❑ Facilita a elaboração e o controle de orçamentos;

❑ Possibilita a determinação e o controle de padrões;

❑ Fornece mais instrumentos de controle gerencial.

3
 CUSTEIO ABC

Os métodos tradicionais de custeio (o custeio por absorção e o variável) são os VBC –

Volume Based Costing e tem como pressupostos básicos:
➢ que são os produtos que consomem os recursos destinados a sua fabricação; e
➢ que a mão de obra direta ou o material direto deve direcionar o consumo dos
demais recursos envolvidos no processo produtivo.

Segundo Martins (2010, p. 287) o ABC “pode ser visto como uma ferramenta de
análise dos fluxos de custos, e quanto mais processos interdepartamentais houver
na empresa, tanto maior serão os benefícios do ABC”.
O ABC pode ser utilizado também como método de custeio, mas vale observar que
este não é seu objetivo, pois o principal objetivo do ABC é promover uma quebra de
paradigma, fazendo com que as empresas abandonem o modelo baseado em
volumes, para utilizar-se de modelos de custos baseado em processos.

4
O ABC não é mais um sistema de
acumulação de custos para fins
contábeis [...] é um novo método
de análise de custos, que busca
‘rastrear’ os gastos de uma
empresa para analisar e desempenho
monitorar as diversas rotas de
consumo dos recursos,
‘diretamente identificáveis’ com
suas atividades mais relevantes, e
destas para os produtos e
serviços. (NAKAGAWA ,1994,
p.28-29),
O ABC é uma metodologia de
análise de custos voltada à análise
e ao gerenciamento dos
overheads cuja finalidade é
fornecer informações de
operacional e
financeiro de todas as atividades
relevantes, dando suporte à
mudança de atitudes dos gestores
a fim de aumentar a lucratividade
e otimizar o valor dos produtos,
tanto para os clientes internos
como para os externos.
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ATIVIDADE

As atividades são a base fundamental do sistema de gerenciamento de custos e, na

análise do ABC, existe uma hierarquia entre os elementos envolvidos.

Uma atividade é uma combinação de pessoas, tecnologia matérias-primas,

métodos e ambiente para gerar determinado produto ou serviço. Descreve o que
uma empresa faz: a forma como o tempo é gasto e os resultados do processo.
Exemplos de atividades:
➢ Fechar uma venda.
➢ Produzir material de marketing.
➢ Montar um produto.
➢ Faturar o cliente. (BRIMSON,1996, p.62).
Uma empresa pode gerenciar apenas o que faz – suas atividades.
O ponto inicial para gerenciar atividades é:
a) entender os recursos corretamente atribuídos às atividades atuais existentes
(custo da atividade);
b) o volume de sua produção (medida da atividade) e
c) quão bem a atividade é realizada (medida de desempenho).
(BRIMSON, 1996, p.62)

Contabilidade por atividade é um processo de acumulação e rastreamento de

desempenho para as atividades da empresa, proporcionando o feedback dos
resultados reais comparados com o custo planejado, para iniciar ações corretivas
sempre que necessário.
É uma ferramenta para entendimento de custo. Um sistema de custos por
atividade atribui os custos no momento em que realmente ocorrem – não como
deveriam ou poderiam ser realizados.
Fonte: Brimson (1996, p.62-64) 7
 HIERARQUIA DAS ATIVIDADES

Função é um conjunto de atividades agrupadas que se relacionam por um objetivo

comum. Pode-se dizer que a função é uma macroatividade. Exemplo: compra de
materiais.

Processo de Negócio é uma série de atividades relacionadas e interdependentes

constituídas para realização de um fim específico.

Atividades são processos que recebem inputs (os recursos como material,
instalações etc.) e os processa para gerar outputs (produtos e/ou serviços).

Tarefa é a forma como a atividade é realizada, ou seja, a tarefa é uma microatividade.

Operação é considerada a menor unidade de trabalho. Segundo Brimson, é a menor

unidade de trabalho utilizada como propósito de planejamento ou controle.
Fonte: Brimson (1996, p.63-64) 8
Relacionamento hierárquico entre
funções, processos de negócio, Função é aquilo que é feito, enquanto atividade é o
atividades, tarefas e operações: que a empresa faz para realizar a função.
Por exemplo, um vendedor que vende um produto é
Marketing e vendas uma atividade dentro da função de marketing e
Função
vendas. A atividade de vender um produto é diferente
Processo de da atividade de determinar o preço do produto, ainda
negócio Venda de produtos que ambas façam parte da função de marketing e
Proposta de um vendas.
Atividade negócio Uma pessoa de vendas pode realizar várias atividades

Fonte: Brimson (1996, p.63-64)

como: vender um produto, determinar o preço de um
produto e processar um pedido.
Tarefa Preparar proposta

Operação Digitar a proposta O processo de negócio de venda de produtos pode

Cliente consistir em atividades como viajar para o cliente,
fazer uma apresentação, preparar uma proposta e dar-
Elementos de Peça
lhe acompanhamento. Um exemplo de tarefa é
informação ...
datilografar uma carta para um cliente potencial ou
Data de entrega
fazer preparativos para uma viagem.
 Estrutura do ABC

Estágio 1 o agrupamento é baseado

nas atividades que consumiram
Recursos
recursos e deram origem aos custos
Primeiro indiretos e não com base nos
Estágio departamentos, centros de custos ou
centros de produção.
Atividades
No Estágio 2 as taxas para aplicação
Segundo aos produtos são baseadas em uma
Estágio série de direcionadores de custos
que indicam de que forma cada
Outputs produto demandou as várias
atividades.

10
Cooper et alii (1992, p.10)
 Dimensões do ABC

Dimensão de Custeio

Recursos
Recursos
Dimensão de Processo

Análise de Medidas de
Atividades
Atividades
Atividades
Direcionadores Desempenho

Objetos
de Custo

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 Estrutura do ABC

➢ Recursos
São inputs, elementos econômicos utilizados na realização da performance de
atividades, tais como materiais, salários, informações etc, os quais são
transformados por meio de processos internos da organização e variam de acordo
com as atividades executadas para a obtenção de bens e/ou serviços (outputs).

No modelo ABC não se utiliza apenas valores históricos, deve-se trabalhar também
com projeções e calcular expectativas de lucratividade a ser gerada por produtos,
serviços e clientes.
Dados voltados para o futuro usados no modelo ABC podem ajudar os gestores a
obterem alavancagem para influenciar atividades atuais e futuras. O modelo de
custeio ABC não precisa ser limitado a decisões baseadas no custo histórico e em
dados quantitativos.
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 ➢Atividade
[...] a atividade pode ser definida Recursos
como um processo que combina, de Conversão Resultado
forma adequada, pessoas, Pessoas (MO)
tecnologias, materiais, métodos e
seu ambiente, tendo como objetivo Materiais
a produção de produtos. Em sentido Processamento
Informação dos Recursos ATIVIDADE
mais amplo [...] também a produção
de projetos, serviços etc., bem Tecnologia
como as inúmeras ações de suporte
a esses processos. (NAKAGAWA,1994, Outros
p.42)

O custo de uma atividade é calculado rastreando-se os custos de todos os fatores de

produção empregados para desempenhar aquela atividade e, “[...] a função principal de
uma atividade é converter recursos (material, mão de obra e tecnologia) em produção
(produtos/serviços).” (BRIMSON, 1996, p.63)
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➢ Centros de Atividades
Centro de atividades reúne as atividades dos diversos segmentos do processo de
manufatura de modo a facilitar a análise e o controle das funções e operações a ela
relacionadas, com vista à redução do seu lead time (tempo que decorre entre o
recebimento e o atendimento de ordens), e, ao mesmo tempo, à melhora da
qualidade, produtividade e redução dos custos acumulados em cada um dos centros
de acumulação de custo (cost pools). Nakagawa (1991, p.81),

Quando se adota o conceito de centro de atividades em um modelo ABC, a visão de

departamento ou centros de custos não é tão relevante quanto no custeio
tradicional, uma vez que o que interessa não é conhecer, por exemplo, o custo das
atividades de um departamento isoladamente, mas se os custos das atividades
desse departamento estão espalhadas nos processos ou nos centros de atividades
correlatas, ou seja, naqueles centros ou processos de que tais atividades participam.
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➢ Medida de Atividade
“[...] é uma entrada, uma saída ou um atributo físico de uma atividade. Por exemplo: a entrada
da atividade de compra é uma requisição de comprar, e a saída é uma ordem de compra”.
(BRIMSON, 1996, p.137)

Atividade Medidas de atividade

Contas a pagar Faturas / Cheques
Contas a Receber Pedidos de clientes / Quantidade de clientes
Controle de estoque Quantidade de peças
Planejamento e controle de materiais Quantidade de peças
Recebimento e almoxarifados de componentes Quantidade de ordens de compra
Inspeção de recebimento Quantidade de inspeções
Controle de qualidade Quantidade de inspeções
Avaliação de fornecedores Quantidade de fornecedores
Certificação de fornecedores Quantidade de fornecedores
Fonte: Brimson (1996, p.137) 15
 ➢ Direcionadores de Custos (Cost Driver)
“o cost driver (direcionador ou vetor de custo) é o fator que determina ou
influencia o consumo de recursos pela atividade e destas para os produtos”.
(NAKAGAWA ,1994, p.74),

“um direcionador de custo (também chamado de determinante de custo) é

qualquer fator que afeta os custos totais”. Caso haja uma mudança no
direcionador o custo do objeto custeado será modificado. (HORNGREN; FOSTER;
DATAR, 2000, p.20)

Os direcionadores de custos são usados em dois momentos ou situações

distintas: na primeira, “direcionadores de decursos” (direcionadores de 1º
estágio) utilizados na atribuição de recursos às atividades e, no segundo,
“direcionadores de atividade” (direcionadores de 2º estágio) quando da
atribuição de custos das atividades aos objetos de custeio (produtos, serviços,
clientes etc.).
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 Exemplo de atividades e direcionadores de custos

Atividades Direcionadores de custos

Faturamento de contas Nº. de linhas

Verificação de fatura Nº. de faturas

Mão de Obra Nº. de horas de mão de obra

Correspondência Nº. de cartas

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➢ Objetos de Custeio Objeto de custeio:

“[...] os objetos de custo consistem • produtos,

geralmente em bens e serviços da empresa • subprodutos,
[...] Algumas vezes, certas atividades • partes de produtos,
constituem objeto de custo [...] Podem-se • serviços,
igualmente considerar como objetos de • famílias de produtos,
custo os clientes, fornecedores, um canal • clientes,
de comercialização etc.. “ (BOISVERT, 1999, • canais de distribuição e
p.79), • etc.

➢ Rastreabilidade
O rastreamento é o processo pelo qual o ABC pode identificar e alocar os custos que não
têm alocação direta aos objetos de custeio.
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 A alocação de custos às atividades deve ser feita de uma maneira criteriosa,
que mais se aproxime da verdade em termos de consumo de recursos.
Assim Martins (2010, p. 94) sugere a seguinte ordem de prioridade:
• alocação direta;
• rastreamento;
• rateio.

1) alocação direta: isto se faz quando há uma identificação clara, direta e

objetiva de certos itens de custos com certas atividades;
2) rastreamento: é uma alocação com base na identificação da relação , causa,
efeito, entre a ocorrência da atividade e a geração de custos. Essa relação é
expressa através de direcionadores de custos de primeiro estágio, também
conhecidos como direcionadores de custos e recursos;
3) rateio: o rateio é realizado quando não há a possibilidade de utilizar nem a
alocação direta, nem o rastreamento. 19
 Sistema de custeio tradicional
Recursos Recursos Recursos Todos os Custos
Material Mão de Indiretos da cadeia de valor
Direto Obra não alocados
Direta

Rastreio Rastreio Direcionador

direto direto de Custos
(rasteio)

Produtos Não-alocados
Sistema de custeio baseado em atividade de dois estágios
Recursos Recursos Outros Recurso Recurso Todos os custos
Material Mão de recursos Indireto Indireto da cadeia
Direto Obra Diretos A Z de valor
Direta não alocados

Direcionadores de recursos
Rastreio Rastreio Rastreio
direto direto direto % % %
%
ATIVIDADE ATIVIDADE
1 10

Direcionador Direcionador
de atividades de atividades
Não-alocados

Produtos
 Caso Prático
(Fonte: Perez Jr; Oliveira; Costa, 2011)

O Departamento de Engenharia de Processos é um centro de custos

auxiliar da produção. Os custos desse departamento de determinada
indústria são considerados como custos indiretos, visto que o
mencionado departamento presta serviços para toda a fábrica, onde
são industrializados diversos produtos, em vários departamentos.

4 - 22
 CUSTEIO ABC - Caso Prático
Os custos indiretos desse departamento, apurados de acordo com os critérios
tradicionais, foram, em julho/XA
Os custos indiretos do
departamento de engenharia Custos Indiretos do Depto Engenaria
$
de processos foram de Processos no mês de julho/XA
analisados com base na
metodologia de custeio Salários 500.000,00
baseado em atividades, tendo Depreciação 50.000,00
sido identificadas as
atividades relevantes. A partir Viagens e estadas dos engenheiros 100.000,00
desse levantamento, foi Suprimentos 20.000,00
possível o custeio de cada
uma das atividades Outros - aluguel, luz, telefone e água 30.000,00
relevantes, obtendo-se o Total dos custos indiretos 700.000,00
seguinte resumo:
 CUSTEIO ABC - Caso Prático
Atividades relevantes do Depto Engenharia de
$
Processos e respectivos custos em de julho/XA

Desenvolver lista de materiais 45.000,00

Montar lista de materiais 61.000,00
Atender pedidos especiais de clientes 125.000,00
Melhorar os processos 76.000,00
Projetar e desenhar ferramental 124.000,00
Controlar a produção 269.000,00
Total dos Custos indiretos de departamento 700.000,00
Foram identificados os seguintes direcionadores de atividades (cost
driver) para cada atividade relevante:
Atividades relevantes do Depto
Direcionadores de Atividades (cost driver)
Engenharia de Processos

Desenvolver lista de materiais Nº de listas desenvolvidas

Montar lista de materiais
Atender pedidos especiais de clientes
Melhorar os processos
Projetar e desenhar ferramental
Controlar a produção
Nº de listas montadas
Nº de pedidos especiais atendidos
Horas de engenheiros
Nº de projetos desenvolvidos
Horas do gerente e supervisores
 Produtos: A, B e C. Foram apuradas as seguintes quantidades de
direcionadores durante o mês de julho/XA:
Quantidade de direcionadores de custos
Direcionadores de Atividades (cost por produto
driver)
A B C Total
Nº de listas desenvolvidas 5 20 10 35
Nº de listas montadas 10 30 10 50
Nº de pedidos especiais atendidos 12 3 27 42
Horas de engenheiros 900 200 400 1.500
Nº de projetos desenvolvidos 25 35 20 80
Horas do gerente e supervisores 400 100 300 800
 Suponha a seguinte produção do mês:
Produto A: 3.000 unidades
Produto B: 5.000 unidades
Produto C: 1.000 unidades
A Apropriação dos custos do departamento de engenharia de processos aos três
produtos seria efetuada da seguinte forma:
Sequência para o cálculo e apropriação dos custos indiretos de fabricação para
cada unidade produzida, com base na metodologia ABC (Activity Based Costing):
(a) Obtenção do custo unitário de cada = Custo da atividade dividido pelo total de
direcionador direcionadores
(b) Apuração do custo da atividade = Custo unitário do direcionador (a) vezes a
atribuída ao produto quantidade de direcionadores do produto
( c) Apuração do custo da atividade para = Custo da atividade atribuída ao produto
cada unidade de produção (b) dividido pela quantidade produzida
 Seguindo essa sequência, tem-se os seguintes cálculos
Atividades relevantes do Custo do departamento apropriado para cada
Departamento Engenaria de produto, conforme a sequência dada
Processos A B C Total
Desenvolver lista de materiais 6.428,57 25.714,29 12.857,14 45.000,00
Montar lista de materiais 12.200,00 36.600,00 12.200,00 61.000,00
Atender pedidos especiais de clientes 35.714,29 8.928,57 80.357,14 125.000,00
Melhorar os processos 45.600,00 10.133,33 20.266,67 76.000,00
Projetar e desenhar ferramental 38.750,00 54.250,00 31.000,00 124.000,00
Controlar a produção 134.500,00 33.625,00 100.875,00 269.000,00
Total dos custos indiretos do
273.192,86 169.251,19 257.555,95
departemento 700.000,00
Quantidade produzida no mês 3.000 5.000 1.000
Custo unitário 91,06 33,85 257,56
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Por exemplo: a apropriação ao produto A do custo da atividade “desenvolver lista”
de materiais foi efetuada de seguinte maneira:
1. Custo total da atividade = $ 45.000,00
2. Total de direcionadores = 35 listas desenvolvidas
3. Custo de cada direcionador = ( 1 ) / ( 2 ) = $ 1.285,71
4. Quantidade de direcionadores do produto A = 5 listas desenvoldas
5. Custo da atividade desenvolver lista para o produto A = ( 3 ) x ( 4 ) = $ 6.428,57
Outro exemplo: a apropriação ao produto C do custo da atividade “controlar a
produção” foi efetuada de seguinte maneira:
1. Custo total da atividade = $ 269.000,00
2. Total de direcionadores = 800 horas do gerente e supervisores
3. Custo de cada direcionador = ( 1 ) / ( 2 ) = $ 336,25
4. Quantidade de direcionadores do produto C= 300 horas
5. Custo da atividade desenvolver lista para o produto C = ( 3 ) x ( 4 ) = $
100.875,00
 ALGUMAS REFERÊNCIAS
BRIMSON, James A. Contabilidade por atividades: uma abordagem de custeio baseada em atividades. São Paulo: Atlas,
1996.

BRUNI, Adriano Leal, FAMÁ, Rubens. Gestão de custos e formação de preços: com aplicação na calculadora HP 12C e
Excel. São Paulo: Atlas, 2003.

CREPALDI, Sílvio Aparecido. Curso básico de contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2004.

GARRISON, Ray H, NOREEN, Eric W. Contabilidade gerencial. Tradução José Luiz Pavarato. Rio de Janeiro:LTC, 2001.

HANSEN, Dom R. & Mowen, Maryanne M. Gestão de custos – contabilidade e controle. São Paulo: Pioneira, 2001.

HORNGREN, Charles FOSTER, George e DATAR, Srikant M. Contabilidade de custos. Rio de Janeiro: LTC, 9 ed. 2000.

LEONE, George S. Guerra. Custos (um enfoque administrativo). Rio de Janeiro: FGV, 1977.

LI, David H. Contabilidade de custos. Rio de Janeiro: Interamericana, 1981.

NAKAGAWA, Massayuki. Custeio baseado em atividades. São Paulo: Atlas, 1994.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2010.

VANDERBECK, Edward J., NAGY, Charles F. Contabilidade de custos. 11 ed. Tradução de Robert Brian Taylor. Revisão
técnica Elias Pereira. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2003.
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 1. Custeio ABC
(Activity Based Costing)
Professora:
Dra. Maria Sueli Arnoud Fernandes