CUSTEIO ABC: FUNDAMENTOS E APLICAÇÃO

Objetivos e Conceituação do ABC

Segundo Sousa e Lins (2017), o custeio ABC tem como principal objetivo promover uma revisão
sobre o método e a filosofia de apropriação dos custos indiretos, buscando, através dos conceitos
de rastreamento das atividades aos produtos, uma forma mais justa e objetiva de determinar os
custos dos produtos e serviços. O seu surgimento, se justificou principalmente porque na
produção fabril começaram a mudar duas coisas: o crescimento da participação dos custos
indiretos na composição dos custos totais e o da diversificação dos produtos e processos.
É um método de custeio que identifica um conjunto de custos para cada transação ou evento na
organização e este age como um direcionador de custos. Assim, os custos indiretos podem ser
alocados aos produtos de acordo com o número de eventos ou transações que os produtos
geram ou consomem (CREPALDI, 2017). Credita-se como um fundamento do ABC, buscar o
princípio da causa x efeito, ou, rastrear e identificar o agente causador do custo para lhe imputar
o valor. É destaque do sistema ABC, a característica de se incorporar avaliações e gastos que
ultrapassam a área de produção. Nesta linha, os gestores perceberam que atividades não
produtivas necessitam de acompanhamento e de avaliação tanto quanto aquelas atividades
consideradas efetivamente produtivas.
O método ABC, então, poderia ser resumido da seguinte forma:
 Os custos são alocados a cada departamento de produção (departamentalização)
 Posteriormente, os custos de cada departamento são distribuídos para as atividades
desenvolvidas por meio dos direcionadores de atividades
Credita-se o surgimento da metodologia ABC aos professores americanos Robert Kaplan e
Robin Cooper em meados da década de 1980, na Universidade de Harvard. O método fornece
uma forma alternativa de tratamento para os custos indiretos, através da análise das atividades,
dos seus geradores de custos, e dos utilizadores. O aparecimento da metodologia ABC está
ligado à administração científica, que aplicou no desenvolvimento dos estudos sobre tempos e
movimentos que eram observados diretamente, a partir das atividades desempenhadas pelos
operários da época.
Como principais benefícios, observados por sua utilização, podemos destacar:
 Apresenta uma visão mais ampla dos custos por meio da análise das atividades
executadas dentro da empresa, relacionando-as com os objetos de custos;
 Sua linguagem é de fácil compreensão para os gerentes e para o pessoal de “chão de
fábrica”;
Estão incluídas em suas características elementares, o fato do custeamento das atividades
produtivas e posteriormente de produtos e serviços, baseados em critérios pré-estabelecidos. O
método ABC, busca identificar os recursos disponíveis e os relaciona, através de direcionadores
de custos (chamados de cost drivers), às atividades executadas. Fazem parte das suas
principais características, a identificação de atividades como a distribuição, a pré-venda, a
produção, o suporte, o atendimento ao cliente etc. Como a linguagem adotada é muito parecida
(ou idêntica) das áreas operacionais (‘chão de fábrica”), se torna uma grande vantagem do
método.
Algumas desvantagens podem ser percebidas como: a não aceitação pelo fisco, resulta em
elevados gastos para sua implantação (com treinamento, inclusive), um cuidado maior com a
elaboração do que com a aplicação de informações estratégicas além de exigir um nível de maior
complexidade dos controles internos implantados e avaliados, dentre outros.
O Fluxo lógico do sistema ABC
Considerando que o sistema de custeio Baseado em Atividades se inicia a partir do pressuposto
de que os custos de uma empresa são criados pelas atividades que esta desempenha, e que,
estas mesmas atividades são absorvidas no consumo dos produtos e dos serviços gerados por
esta. Partindo desta premissa, esta metodologia possibilita uma mensuração mais precisa das
despesas e dos custos indiretos de fabricação, através da análise de suas atividades, dos seus
geradores de custos e dos utilizadores. Uma síntese do processo de aplicação do método ABC,
pode ser visualizado pela imagem clássica de Kaplan (1991), a seguir:

Adaptado da obra de Kaplan, 1991

Segundo Cooper e Kaplan (1991), as organizações que adotam o sistema ABC utilizam três
métodos para estimar os custos que ocorrem na execução das atividades, conforme descrito a
seguir.
O primeiro e mais simples método, agrega os gastos em todos os recursos voltados para aquela
atividade particular, tais como setup (preparação) de máquinas ou emissão de ordens de
compras, dividindo esse dispêndio total pela quantidade de vezes que a atividade foi
desenvolvida (número de setups, número de ordens de compras etc.). Esse cálculo vai resultar
em uma unidade de custo para a atividade (custo por setup, ou por ordem de compras) que é
então alocado aos produtos, com base no número de vezes em que a atividade foi realizada
para esses produtos. Este método parte do pressuposto de que, todas as vezes que ocorrem as
atividades, estas irão consumir o mesmo volume proporcional de recursos.
Já o segundo método, utiliza o tempo de duração dos direcionadores, para melhor entendimento,
o tempo necessário para a realização de cada atividade na alocação dos custos indiretos aos
produtos, como por exemplo, a quantidade de horas ou minutos na execução do setup.
Para o terceiro é o mais preciso dos métodos, consistem em medir diretamente os recursos
consumidos em cada ocorrência da atividade. Como exemplo, podem-se medir todos os
recursos usados para uma determinada modificação de engenharia ou para um trabalho
específico de manutenção. A duração dos direcionadores assume que as despesas são
proporcionais ao total do tempo em que a atividade é executada.
Resumindo os três métodos, temos:
1º - agrega os gastos em todos os recursos voltados para aquela atividade particular;
2º - utiliza o tempo de duração dos direcionadores;
3º - medindo diretamente os recursos consumidos em cada ocorrência da atividade.
Então, será necessário para se aplicar o método ABC:
 Quais serão os direcionadores de custos definidos no processo?
 Quais as atividades mais importantes envolvidas na fabricação e seu custo global?
 Quais os dados quantitativos dos direcionadores de custos?

Direcionadores e Atividades
Para aplicação do sistema ABC, se faz necessário a compreensão dos conceitos de
direcionadores e das atividades.
Os direcionadores de custos representam os critérios ou caminhos pelos quais os custos serão
alocados as atividades. Em uma linguagem mais simples, utilizada em controladoria, os
direcionadores de custo são tambem conhecidos como “driver de custeio”, e pode ser definido
como uma transação que determina a quantidade de trabalho aplicada em uma atividade para
se mensurar o seu custo, assim como a quantidade de atividade usada para a produção de um
produto ou a entrega de um serviço. Para a adequada aplicação do método ABC, é preciso muita
assertividade e critério na seleção dos direcionadores de custos. Atentanto para que estes sejam
adequados à cada atividade. Na definição do direcionador de custos, devem ser considerados
alguns aspectos fundamentais. Como exemplo, o grau de facilidade (ou de dificuldade) de coleta
e processamento dos dados relativos aos direcionadores de custos; o nivel de correlação entre
o consumo dos recursos, seriam alguns cuidados. Também devem ser consideradas a
probabilidade de ocorrência de eventuais variações provocadas relacionadas a efeitos ligados
influência dos processos ou do comportamento do segmento. Este é um fator de alto grau de
risco na escolha de um direcionador. Como exemplo, se os custos de uma indústria forem
relacionados ao número de pedidos de compra de matéria prima (direcionador), os compradores
podem receber ordem de contenção de pedidos por problemas de logística. Tal fato poderia
poderia provocar um desalinhamento na alocação dos custos indiretos desta atividade. Os
direcionadores de custo são o mecanismo usado para caracterizar e identificar duas situações
de custo:
- os Direcionadores de custo dos recursos e;
- os Direcionadores de custos das atividades.
Os Direcionadores de custos de recursos são situações de custo, utilizados para se rastrear e
indicar o QUANTO de recursos foram consumidos pelas atividades executadas. Para a sua
realização, este direcionador deverá estabelecer uma relação direta entre o recurso utilizado e a
atividade executada.
Os Direcionadores de custos de atividades, utilizado para rastrear e indicar QUAIS as atividades
necessárias para fabricação de um produto ou execução de um serviço, aplicados no segundo
estágio da metodologia. Exemplos de direcionadores de atividades: homem-hora, hora-
máquina, quantidade de energia, área ocupada e número de empregados.
Os direcionadores de custos podem ser divididos em três categorias:
Direcionadores de Transação – se referem ao número de operações repetitivas. Exemplos:
número de lotes, número de compras etc;
Direcionadores de Duração – são relacionados ao tempo de execução da atividade. Exemplos:
Número de horas de máquina de mistura;
Direcionadores de Intensidade – são aqueles que consideram diretamente a quantidade de
recursos necessários para se realizar uma determinada tarefa. Exemplo: Tempo de engenheiros
de projetos.
Quanto as Atividades, segundo Neves (2007), no método ABC as atividades são o objeto do
processo de custeio, este método custeia as atividades e não os produtos (ou clientes, canais
de distribuição, etc.). Como resultado da aplicação do método ABC, se obtém o custo do
produto. Daí a importância deste tema.
As atividades, podem ser divididas em: atividades que agregam e atividades que não agregam
valor, mas que por características do processo elas não podem ser eliminadas. O resultado desta
etapa é a identificação de oportunidades de melhorias e a posterior elaboração de planos de
ação para a otimização e melhoria contínua das atividades, podendo assim ser um diferencial
competitivo.
Implantando o método ABC
O método de custeio por atividades ABC, exige um procedimento trabalhoso, porém, sem muita
complexidade. O sistema de controles internos da empresa, deve ser cuidadosamente analisado
para a identificação dos elementos principais do método. A definição dos direcionadores de
custo, como visto, é parte fundamental neste processo de implantação.

Para fixar os conceitos de custeio pelo método ABC, vamos acompanhar a implantação,
seguindo o exemplo a seguir.

Uma indústria hipotética, apresentava a seguinte relação de custos indiretos de fabricação (CIF)
no período, que totalizaram R$ 120.000,00. A indústria produziu 15.000 unidades do produto X
e 8.550 de Y, vendendo a X por R$ 15,00 cada um e por R$ 25,00 cada unidade de Y. Por meio
de um levantamento junto aos setores e a análise dos dados da contabilidade, foi identificado
que estes custos indiretos se referiam as seguintes atividades mais relevantes.
Dados de Atividades

Os custos diretos unitários foram de:

Através de um estudo estatístico foram identificados os direcionadores de custos destas

atividades e a sua aplicação em cada produto, da seguinte forma:
Considerando as informações apresentadas, determine:
a) O valor dos CIFs com base no Custeio Baseado em Atividades (ABC);
b) O resultado bruto, por produto, no Custeio ABC.

SOLUÇÃO
(a) O valor dos CIFs com base no Custeio Baseado em Atividades (ABC)
1. Atribuição dos Direcionadores às Atividades

2. A contabilidade concluiu pelo levantamento que os engenheiros trabalhavam 45% em favor

do produto X e 55% para Y. A proporção de alocação dos Direcionadores por produto é de:

3. Alocação dos CIFs aos produtos, por atividade

b) O resultado bruto, por produto, no Custeio ABC

4. Apropriação dos Custos Diretos

5. Demonstração do Custo Unitário:

6. Resultado bruto, por produto, no Custeio ABC: