INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS - IBET

ELAINE GOMES DOS SANTOS CRIVELATTI

REALIZAÇÃO DA DÍVIDA ATIVA: EXECUÇÃO FISCAL, MEDIDA CAUTELAR

FISCAL E OS MEIOS DE DEFESA DO CONTRIBUINTE
SEMINÁRIO IV

CUIABÁ – MT
Maio/2023
 QUESTÕES E RESPOSTAS

1. Qual a natureza jurídica da execução fiscal e da medida cautelar fiscal?

Identificar o fundamento e os requisitos legais da medida cautelar fiscal, bem
como apontar qual o momento oportuno para a sua propositura. (Vide anexos I
e II).
De acordo com o jurista Eduardo Muniz Machado Cavalcanti, a natureza
jurídica da execução fiscal e da medida cautelar fiscal, são ações judiciais tributárias
propostas pela fazenda pública, visando garantir a satisfação do credito tributário pelo
devedor (sujeito passivo). Sob o enfoque de Rodrigo Dalla Pria, são medidas judiciais
“a realização do direito subjetivo do credor (fisco) de submeter o patrimônio do
devedor tributário aos atos constritivos e expropriatórios praticados com o específico
fim de satisfazer o crédito tributário inadimplido”.
Eduardo Muniz Machado Cavalcanti, aduz que a medida cautelar fiscal tem o
condão de resguardar de imediato, o objeto futuro da ação executiva fiscal, através
de providências de arrolamento e indisponibilidade de bens do devedor, de modo a
impedir a insolvência deste por ocasião da efetiva cobrança de crédito público.
Para que o fisco possa exercer seu direito afim de inaugurar o procedimento
cautelar fiscal em juízo, é necessário ter “interesse e legitimidade”. A legitimidade
ativa da ação cautelar fiscal é exclusiva da Fazenda Pública credora, na condição de
titular do crédito que se pretende resguardar para satisfação posterior em via própria.
Quanto a legitimidade passiva da ação cautelar, podem ser arrolados o contribuinte
direto, como também os responsáveis tributários elencados nos arts. 128 a 138 do
CTN.
O interesse de agir do Fisco reside na necessidade de ser conferida uma tutela
conservatória do seu direito pecuniário, não exauriente, em vistas da adoção de
condutas pelo devedor, tendentes à pulverização do seu patrimônio ou à frustação da
execução fiscal.
A Fazenda Pública para oferecer a medida cautelar fiscal, além da legitimidade
e interesse de agir, deve atender os requisitos legais impostas nos arts. 2º e 3º da Lei
8.397/92 que instituiu a Medida Cautelar Fiscal. E o momento oportuno para sua
propositura é após a constituição do crédito conforme disposto no art. 1º da referida
lei, dispondo que “Art. 1° O procedimento cautelar fiscal poderá ser instaurado após a
constituição do crédito, inclusive no curso da execução judicial da Dívida Ativa da
União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e respectivas autarquias.”

2. Ao responder justifique suas respostas. Quanto à exceção de pré-

executividade, pergunta-se:

(a) Em que consiste a exceção de pré-executividade? É uma ação ou meio

de defesa?
A exceção de pré-executividade é um meio de defesa processual incidental de
modo excepcional, no qual o executado poderá alegar matérias de ordem pública
pertinentes aos pressupostos processuais e às condições da ação, desde que
desnecessária a dilação probatória.

(b) Qual seu fundamento legal?

A exceção de pré-executividade não está prevista na legislação em vigor. Seu
fundamento normativo foi construído à luz do art. 267, §3º do CPC/1973 pelo jurista
Pontes de Miranda quando analisou diversas execuções ajuizadas em face da
“Siderúrgica Manesmann”, que estavam fundadas em títulos executivos nulos. Com
a entrada do CPC/2015, tal fundamento está previsto no §3º do art. 485.

(c) Há limite temporal para o seu oferecimento no processo executivo?

Não há prazo temporal para oferecimento da exceção de pré-executividade, à
vista do § 3º do art. 485 CPC transcrito abaixo:

Art. 485. O juiz não resolverá o mérito quando:

(...)
§ 3º O juiz conhecerá de ofício da matéria constante dos incisos IV, V, VI e IX, em
qualquer tempo e grau de jurisdição, enquanto não ocorrer o trânsito em julgado.

(d) Há limite lógico-processual para o seu oferecimento?

Como mencionado no item anterior, a exceção de pré-executividade pode ser
oferecida a qualquer tempo no processo executivo, não havendo limite temporal para
que seja apresentada, desde que as matérias alegadas não tenham sido objeto de
decisão anterior definitiva, sob pena de preclusão consumativa.
Além disso, ainda que a medida possa ser oferecida a qualquer tempo, todas
as matérias passíveis de alegação devem ser trazidas de uma só vez e na primeira
oportunidade que a parte tiver para se manifestar no processo, ou seja, o executado
não pode oferecer reiteradas exceções de pré-executividade com diferentes
argumentos, também sob pena de preclusão lógica e consumativa.

(e) Quais matérias são passíveis de arguição?

Não há um rol taxativo quanto as matérias que podem ser suscitadas por meio
da exceção de pré-executividade, podendo ser invocadas qualquer matéria passível
de conhecimento de ofício pelo juiz, observando ainda a impossibilidade de dilação
probatória.

(f) A oposição de exceção de pré-executividade tem o condão de

suspender o trâmite do processo de execução?
Sim, a oposição de exceção de pré-executividade tem o condão de suspender
o trâmite processual da execução fiscal.

(g) A oposição de exceção de pré-executividade impede o ajuizamento de

embargos à execução fiscal?
 Não. A oposição de exceção de pré-executividade não impede o ajuizamento
de embargos à execução fiscal, estando sujeitos a distribuição própria, e por
compreender cognição ordinária serão apensados ao executivo fiscal, com o fim de
confirmar se as razões aduzidas nos correspondentes embargos à execução já foram
apreciados ou não pelo Juízo competente.

3. Considerando as alterações relativas ao processo de execução trazidas

pelo CPC/15, pergunta-se:

(a) Aplicam-se os arts. 914 (admite a oposição de embargos à execução

sem garantia da execução), 915 (fixa prazo para oposição de embargos à
execução – 15 dias) e 919 (estabelece que os embargos à execução não são
dotados de efeito suspensivo), todos do CPC/15 nos processos de execução
fiscal? (Vide anexo III):
a1) O art. 914 do CPC, aplicado de forma subsidiária ao processo tributário,
prevê o oferecimento de embargos à execução independentemente de penhora,
depósito ou cação. No entanto, a luz do art. 16, §1º da Lei 6.830/80, a garantia do
Juízo é requisito prévio para admissibilidade dos embargos à execução fiscal. Tal
interpretação acerca de garantia integral do crédito tributário, gera debates perante
aos tribunais. O STJ no REsp1487772/SE afastou a necessidade de garantia integral,
mas condicionou à comprovação da hipossuficiência do devedor.
Sendo assim, o art. 914 do CPC apesar de admitir a oposição de embargos à
execução sem garantia, não é regra aplicável às execuções fiscais diante da presença
de dispositivo específico retromencionado, que exige expressamente a garantia para
a apresentação dos embargos à execução fiscal.
a2) Em que pese o CPC ser aplicado de forma subsidiária ao processo
tributário, o prazo para apresentação dos embargos está previsto no art. 16, caput da
LEF, que são de 30 dias contados da data intimação da penhora, do depósito, da
juntada da prova bancária oferecida ou, ainda, da redução a Termo de Penhora dos
bens nomeados pela executada e aceitos pela fazenda exequente. No código
processual, o prazo é de 15 dias contados da data da juntada aos autos do mandado
de citação cumprido, conforme preceito do art. 915 CPC.
a3) Os artigos 16 e 17 da LEF tratam dos embargos, mas não dispõem acerca
dos efeitos da oposição dos embargos, logo, por força do disposto no art. 1º da mesma
lei, aplica-se subsidiariamente a regra prevista no art. 919 CPC, estabelecendo que
os embargos à execução fiscal não são dotados de efeito suspensivo. Contudo, o §1º
do mesmo artigo prevê o efeito da suspensão, quando cumpridos os três requisitos,
quais sejam: 1º) o requerimento da parte, 2º) a existência de garantia do Juízo, 3º) a
presença dos requisitos de concessão da tutela provisória.
No entanto, há uma corrente minoritária que respalda-se na interpretação
sistemática dos arts. 18, 19, 24 e 32 da LEF, pois preveem que o prosseguimento do
feito executivo depende da rejeição dos embargos ou da não oposição destes. Assim,
se a sistemática da LEF, que é lei especial, permite a suspensão automática da
execução quando da oposição dos embargos, não caberia aplicar o regramento do
CPC, que é lei geral.

(b) Na execução fiscal, ao executado ainda persiste o direito de, no prazo

de 5 dias da sua citação, “garantir a execução”? Justifique sua resposta.
Sim, de acordo com o art. 8º caput da LEF, na execução fiscal o executado será
citado para no prazo de 5 (cinco) dias, garantir a execução. Para Rodrigo Dalla Pria,
a citação é ato de comunicação cujo escopo principal é dar conhecimento ao devedor-
executado da existência de pretensão executória voltada à expropriação de seu
patrimônio, bem como dar oportunidade ao executado de escolher a melhor forma de
realização do crédito inadimplido (pagamento ou expropriação).

4. Com relação ao instrumento constritivo do patrimônio do contribuinte-

devedor previsto no art. 185-A do CTN (conhecido como penhora “on-line”).
Pergunta-se:

(a) Qual sua natureza jurídica? Trata-se de espécie de penhora ou de

medida cautelar?
A natureza jurídica da penhora “on line” prevista no art. 185-A do CTN tem
natureza cautelar, visando à indisponibilização eletrônica de bens e direitos do
executado de amplitude mais larga que no regime geral do direito processual.
Contudo, tal regra depende da observância dos requisitos previsto no próprio art. 185-
A do CTN.

(b) A decretação da indisponibilidade a que se refere o art. 185-A do CTN

é fato jurídico suficiente à abertura de prazo para apresentação de embargos?
A decretação da indisponibilidade contida no art. 185-A do CTN não é fato
jurídico suficiente à abertura de prazo para apresentação de embargos em virtude da
regra contida no art. 16, III da LEF, que determina que o início do prazo para oposição
de embargos corresponderá à data em que o executado for intimado da penhora
realizada.

(c) Quais seus pressupostos e limites legais? É necessária demonstração

por parte da Fazenda de que inexistem outros bens capazes de garantir a dívida?
Ou aplica-se o art. 854 do CPC/15 (admite a constrição de ativos financeiros sem
a prévia ciência do executado)? (Vide anexo IV e V)
Visando conferir maior efetividade à proteção do crédito tributário, a penhora
“on line” é medida judicial rigorosa quanto a indisponibilidade dos bens e direitos do
sujeito passivo, devendo ser aplicada com ponderação. O limite da indisponibilidade
patrimonial imposto pelo juiz não pode exceder o valor total exigível. Outrossim, tal
artigo tem previsão legal para os casos em que a Fazenda Pública demonstrar que
diligenciou na busca por bens penhoráveis, sem sucesso (Súmula n. 560, STJ).
Conforme menciona Eduardo Muniz Machado Cavalcanti, o CPC/2015 no art.
854 manteve a possibilidade de penhora de dinheiro em depósitos ou em aplicações
financeiras, com a inovação da expressão “o juiz, a requerimento do exequente, sem
dar ciência prévia do ato ao executado”, mediante comunicação por meio de sistema
eletrônico com a autoridade supervisora do sistema financeiro nacional.
Com a introdução da regra do art. 185-A do CTN em 09/02/2005, explanado
anteriormente, o STJ destacou a aparente antinomia entre o referido artigo do CTN e
os artigos 655 e 655-A, do CPC/1973, pois o CTN exigiria o prévio esgotamento de
outros médios em busca de bens do devedor, e o CPC/1973 teria tornado prescindível
o exaurimento de diligências extrajudiciais a fim de se autorizar a penhora on-line.
Para superar tal questão, o STJ adotou a teoria pós-moderna do “diálogo das fontes”,
idealizada pelo alemão Erik Jayme e aplicada, no Brasil, pela primeira vez, por Cláudia
Lima Marques, a fim de preservar a coexistência entre o Código de Defesa do
Consumidor e o atual Código Civil.
Por fim, a conclusão alcançada foi de que a interpretação sistemática dos arts.
185-A do CTN, com os arts. 11 da Lei LEF e 655 e 655-A, do CPC/1973, autoriza a
penhora eletrônica de depósitos ou aplicações financeiras independentemente de
diligências extrajudiciais por parte do exequente. Com o advento do CPC/2015,
inseriu-se a expressão: “sem dar ciência prévia do ato ao executado”, e, a partir deste
regramento, as Fazendas Públicas passaram a requerer, até mesmo em petições
iniciais de execução fiscal, o bloqueio de ativos financeiros de modo automático. No
entanto, tal entendimento ainda não é pacífico quanto ao tema.

5. Na execução fiscal o devedor-executado é citado para pagar ou indicar

bem(ns) em garantia em cinco dias. Na hipótese de oferecimento de seguro-
garantia, terá o devedor-executado que acrescentar 30% do valor do débito
executado ao seguro para que essa modalidade de garantia seja aceita?
Considere em sua resposta o teor do art. 7º, II da Lei n. 6.830/80 e o § 2º do art.
835 do CPC/15.
O seguro garantia é uma modalidade de garantia aceita pelo juízo da execução
fiscal, como medida assecuratória da execução fiscal, prevista no art. 7º, II da LEF,
quem tem status de lei ordinária e não processual. Não há previsão legal quanto ao
acréscimo de 30% do valor do débito executado na indicação de bens em garantia
pelo devedor.
Quanto à disposição do art. 835, §2º do CPC, instrumento processual, somente
para fins de substituição de penhora, o executado poderá ofertar o seguro garantia,
desde que em valor não inferior ao débito executado constante da inicial, acrescido
de 30%.

6. Qual o termo inicial para consideração da fraude à execução fiscal? Há

alguma divergência entre o art. 185 do CTN e o art. 792 do CPC/15? (Vide anexo
VI)
O artigo 185 do CTN estabelece que, a partir da inscrição do débito tributário
pela Fazenda Pública, fica estabelecido o marco temporal para a presunção de fraude
pelo devedor, se este por qualquer meio, alienar bens ou rendas do seu acervo
patrimonial. A presunção de fraude não é absoluta e sim presumida, não estando
vedado ao fisco comprovar que a operação quanto a alienação de bens ocorrida antes
do marco temporal visou a defraudar o fisco.
Paralelamente, o art. 792 do CPC/2015, contemplou novas hipóteses
destinadas ao reconhecimento da fraude à execução, tema que tem gerado vários
debates jurisprudenciais quanto ao marco inicial da fraude. Cumpre ressaltar que a
fraude a execução fiscal é uma modalidade especial a fraude à execução em geral
disposta pelo CPC, vez que a norma visa proteger o crédito público necessário para
garantir a execução de políticas públicas. Assim, a cobrança dos débitos tributários é
revestida por regras próprias, insculpidas no CTN e pela LEF, tendo o CPC aplicação
subsidiária, portanto, não aplicável as execuções fiscais quanto ao marco inicial pela
notificação válida do devedor.

7. A Fazenda Nacional ajuizou, no ano de 2016, execução fiscal contra a

empresa XPTO, requerendo, na petição inicial, o redirecionamento fiscal para
seu sócio Luis Antônio, com lastro no art. 135, III, do CTN, tendo por fundamento
fático o encerramento irregular da sociedade. Considerando a vigência do
CPC/15, pergunta-se:

a) é necessária, no caso relatado, a instauração do incidente de

desconsideração da personalidade jurídica (IDPJ)? Sendo negativa ou positiva
a resposta, justifique? Se for negativa em que hipóteses o IDPJ seria cabível?
As hipóteses previstas no art. 135, III do CTN constituem normas de exceção,
pois a regra é a responsabilidade da pessoa jurídica, e não das pessoas físicas dela
gestoras, tais como, sócios e diretores. Nesse sentido, o artigo trata da
responsabilidade exclusiva de terceiros que agem dolosamente, que tiverem praticado
atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos,
permitindo a inclusão deste ao polo passivo da execução fiscal, possuindo nesse
sentido caráter sancionatório e excepcional.
A dissolução irregular da empresa não é fato que por si só caracteriza infração
à lei tributária, quando analisada a Súmula 430 do STJ, “o inadimplemento da
obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária
do sócio-gerente”.
Quanto o incidente de desconsideração da personalidade jurídica (IDPJ)
introduzido nos arts. 133 e 137 do CPC/2015, com a finalidade de garantir o
contraditório e o devido processo legal, pois até então era comum que a
desconsideração da personalidade jurídica se desse por meio de decisões arbitrárias,
sem oitiva do sócio, o que implicava insegurança jurídica.
Da análise do §1º do art. 133 e do §4º do art. 134, ambos do CPC, verifica-se
que o Código buscou deixar claro o caráter processual, instrumental, do IDPJ, pois
vincula a aplicação deste às normas de direito material que regem a matéria discutida
no caso concreto:
 “Art. 133. O incidente de desconsideração da personalidade jurídica será instaurado
a pedido da parte ou do Ministério Público, quando lhe couber intervir no processo.
§ 1º O pedido de desconsideração da personalidade jurídica observará os
pressupostos previstos em lei.

Art. 134. O incidente de desconsideração é cabível em todas as fases do processo

de conhecimento, no cumprimento de sentença e na execução fundada em título
executivo extrajudicial.
§ 4º O requerimento deve demonstrar o preenchimento dos pressupostos legais
específicos para desconsideração da personalidade jurídica”.

Ou seja, o IDPJ é um mero mecanismo pelo qual eventualmente será possível

aplicar determinada norma de direito material para que se atinjam os bens do sócio
da Pessoa Jurídica em uma execução contra esta.
Ainda, como se sabe, a Lei n. 6.830/1980 traz normas tanto de direito material,
quanto de direito processual, havendo para estas últimas previsão expressa, em seu
art. 1º, sobre a aplicação subsidiária das normas previstas no CPC. Sendo assim, não
há controvérsia quando o assunto é aplicação subsidiária do CPC ao CTN e a LEF,
porém há muita discussão sobre as hipóteses em que há mera subsidiariedade ou
conflito entre as normas.
No caso em comento, entendo não ser cabível o IDPJ fundado no art. 135, III
do CTN, pois tal regramento não trata do referido instituto, pois necessário se faz
apurar por meio de provas contudentes se a dissolução irregular decorreu da prática
ilícita do sócio da empresa XPTO. em consonancia com art. 135, III do CTN.

b) uma vez instaurado o IDPJ, a defesa apresentada pelo sócio ou pessoal

jurídica que se pretende atribuir responsabilidade pela obrigação tributária pode
versar sobre o mérito da cobrança (inexigibilidade do crédito tributário), ou
apenas sobre a ilegitimidade de sua responsabilização patrimonial pela dívida
objeto da execução fiscal?
Uma vez instaurado o IDPJ, o executado poderá no prazo legal apresentar
defesa requerendo a produção de provas que entender cabíveis e relevantes para o
caso, não podendo versar sobre o mérito da cobrança, mas tão somente sobre a sua
ilegitimidade na demanda proposta pela Fazenda Pública.

8. Em sua opinião, para que a execução fiscal seja proposta já com o sócio
no pólo passivo (seu nome consta na certidão de dívida ativa) é necessário que
tenha participado do processo administrativo para apuração de sua
responsabilidade? Justifique sua resposta indicando o dispositivo normativo
processual (CPC/2015 ou lei de execução fiscal) que confirma ou infirma a
legitimidade passiva do sócio na execução fiscal.
Não. Entendo que para a inclusão do sócio na execução fiscal,
independentemente do nome deste constar na CDA, deve-se apurar se o sócio agiu
com dolo ou excesso de poder durante a gestão, conforme disposto no art. 135 do
CTN.
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execução fiscal/Coordenador João Aurino de Melo Filho, autores Augusto Newton
Chucri et al. – 10. ed. rev. ampl. e atual. – São Paulo: Juspodivm, 2023.

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BRASIL. Lei n. 6.830, de 22 de setembro de 1980 - LEF: Dispõe sobre a cobrança

judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública, e dá outras providências. Disponível em:
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