DIREITO TRIBUTÁRIO

CRÉDITO TRIBUTÁRIO

Visão detalhada sobre lançamento: conceito e natureza

1. Conceito e natureza jurídica do lançamento tributário

Neste primeiro momento, é importante compreender como se chega ao fenômeno do

lançamento. Tudo nasce com a hipótese descrita em lei, então, quando verificada no
mundo dos fatos a situação descrita na norma tributária como fato gerador, nasce a
obrigação tributária. Esta é o vínculo jurídico transitório entre o sujeito ativo (credor e
ente político) e o sujeito passivo (contribuinte ou responsável).

E quando nasce a obrigação tributária, ela não é líquida, não está certa, não está
passível de cobrança. Logo, a obrigação tributária nesta fase não é exigível. Portanto,
precisa ser quantificada, precisa ser especificada com relação aos seus aspectos,
colocado o seu vencimento, dizer quem é o sujeito passivo, e é isso que o lançamento
faz. Desta forma, surge a necessidade de se instaurar um procedimento oficial para
formalmente declarar a ocorrência do fato gerador, a definição dos seus elementos e a
constituição da obrigação tributária para constituir o crédito tributário. Sendo assim,
com a constituição do crédito tributário, a obrigação tributária é tornada líquida e
certa, perfeitamente exigível. Veja o que diz o art. 142 do Código Tributário Nacional
(CTN).

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito

tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e,
sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

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Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.

Neste segundo momento, tenha muito claro em sua mente a seguinte concepção: o fato
gerador é causa do nascimento da obrigação tributária, ao passo que o lançamento faz
nascer o crédito tributário.

Veja, o crédito tributário nada mais é do que a obrigação tributária tornada líquida e
certa. É por isso que o art. 139 do CTN diz que o crédito tributário decorre da
obrigação tributária: “Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e
tem a mesma natureza desta”.

Não obstante, existem situações que modificam o crédito tributário, mas que não
alteram a obrigação tributária. Vejam o que diz o art. 140 do CTN.

Art. 140. As circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão ou seus
efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem sua
exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem.

Neste ponto, um exemplo é a respeito das hipóteses de exclusão do crédito tributário,

especialmente a questão da isenção. Veja, a isenção é uma hipótese de exclusão do
crédito tributário, em que o fato gerador acontece, nasce a obrigação tributária e esta
deveria tornar-se líquida e certa, deveria ser lançada para que houvesse o crédito
tributário. Na visão do CTN, a regra isentiva é uma norma que impede o lançamento
tributário, então, vai continuar existindo a obrigação tributária, até porque já realizou
os fatos geradores, mas o crédito tributário não vai nascer, pois a norma isentiva o
impede.

2. Natureza jurídica do lançamento

A natureza jurídica do lançamento é tema debatido pela doutrina. Neste aspecto

existem duas correntes distintas. A primeira corrente compreende que o surgimento do
crédito tributário ocorre no mesmo momento do fato gerador. Então, nesta visão, a
natureza jurídica do lançamento seria declaratória, pois o lançamento apenas tornaria

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líquido e certo um crédito já existente. A segunda corrente, adotada pelo CTN, entende
ser a natureza do lançamento constitutiva, diante da não existência do crédito
tributário antes do lançamento. Esta é a tese adotada expressamente pelo legislador no
CTN.

Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito

tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e,
sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Nesta esteira, é seguido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) o mesmo entendimento
de que “o crédito tributário não surge com o fato gerador. Ele é constituído com o
lançamento” (STJ – REsp. nº 250. 306/DF, rel. Min. Garcia Vieira, Primeira Turma,
julgado em 06.06.2000, DJe 01.08.2000).

Sendo assim, com relação à natureza jurídica, é importante mencionar que, embora o
CTN tenha adotado a natureza constitutiva para o procedimento do lançamento, por
outro lado, o legislador adotou a natureza declaratória para a obrigação tributária.
Portanto, prevalece na doutrina que o lançamento tributário tem natureza jurídica
mista, ou seja, ele constitui o crédito tributário ao passo que declara a existência da
obrigação tributária.

Há discussão na doutrina se o lançamento é um ato administrativo. Nesta visão, o

lançamento simplesmente seria o último ato de todo esse procedimento de quantificar a
matéria tributável, de identificar cada um dos elementos da obrigação tributária. Então,
seria o lançamento o último ato que faz constituir o crédito tributário. Por outro lado, a
outra parte da doutrina vai dizer que não, que tudo isso, desde quantificar, identificar
cada um dos elementos da obrigação tributária, já é parte do procedimento. Portanto,
tudo isso seria lançamento. Todavia, na doutrina predomina o entendimento de que
lançamento é ato administrativo (ALEXANDRE, 2019).

Por outro lado, o legislador no CTN chamou de procedimento administrativo vinculado

o processo de lançamento, sendo, portanto, um conjunto de atos sistematicamente
preordenados para a produção de determinado resultado. Veja o art. 142 do CTN.

Neste aspecto, como o lançamento é um ato administrativo, tem-se uma presunção de

legalidade e de legitimidade, e deve ser motivado. Ele deve ser emitido pela autoridade
competente, assim como todo ato administrativo.

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Além disso, note que o lançamento é um ato privativo da autoridade administrativa,
sendo somente esta quem realiza o lançamento tributário. A competência para o
lançamento é exclusiva da autoridade administrativa.

Ademais, o lançamento constitui atividade vinculada da autoridade administrativa.

Reproduzido no art. 3º do CTN, quando tratou do conceito de tributo, já dizia que se
tratava de uma atividade vinculada. Portanto, a autoridade administrativa não tem
qualquer discricionariedade, ela verifica a ocorrência do fato gerador, ela precisa
realizar o lançamento tributário, sob pena de cometer ato infracional administrativo e
crime contra a Administração.

Por fim, o lançamento é um ato não autoexecutório. Não basta realizar o lançamento
e, portanto, quantificar e tornar líquida e certa a obrigação tributária para que o ente
político possa cobrar o crédito tributário. Tem todo um procedimento que deve ser
respeitado e, por isso, deve haver inscrição em dívida ativa e ajuizamento de execução
fiscal para tornar esse crédito exequível. No entanto, é comum encontrar na doutrina
que o lançamento é autoexecutório, e sim o é, pois não há lançamento; a autoridade
administrativa realiza o lançamento por si só e não precisa da chancela do Poder
Judiciário ou de outro órgão; porém, neste momento estamos tratando a
autoexecutoriedade no sentido de cobrança do crédito tributário.

O art. 144 do CTN define lançamento. Veja!

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e

rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato

gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de
fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou
outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o
efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

§ 2º O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de
tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se
considera ocorrido.

O dispositivo não representa uma exceção ao princípio da irretroatividade. Neste, a lei

nova que institui ou que majora o tributo não retroage, ela só vai falar para os fatos
geradores futuros. No presente caso, quando a lei do lançamento retroage ao momento

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do fato gerador, quer dizer que será aplicada a lei que estava vigente no momento do
nascimento da obrigação principal, ou seja, no momento da ocorrência do fato gerador,
ainda que, posteriormente, aquela lei que fez nascer a obrigação tributária tenha sido
alterada ou modificada. Isto está em linha com o princípio da irretroatividade. Portanto,
ainda que o lançamento seja feito posteriormente, ele vai usar a lei vigente no momento
do nascimento do fato gerador.

Não é por outro motivo que o art. 143 do CTN manda usar a taxa de câmbio do dia do
fato gerador, porque isso que é relevante. Não se usa taxa de câmbio do dia do
lançamento, ou do dia que você realizou o contrato ou que se fez o pagamento, porque
se usa a lei vigente no momento da ocorrência do fato gerador.

Art. 143. Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso
em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao
câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação.

Um caso peculiar é a aplicação de penalidade. Neste caso, a lei mais benigna retroage
por determinação do art. 106, inciso II, do CTN. Nesse sentido, permite a retroatividade
de uma lei benigna.

Por outro lado, o § 1º do art. 144 diz:

§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato

gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de
fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou
outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o
efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

Assim, com relação aos aspectos formais do lançamento tributário, incidirá a lei
posterior ao fato gerador da obrigação. Com relação a novos critérios de apuração, a
processos de fiscalização e a outorga de maiores garantias e privilégios, será
usada a lei posterior ao fato gerador, não se tratando de uma ofensa ao princípio da
irretroatividade.

Um exemplo que ilustra a situação descrita na norma é o art. 6º da Lei Complementar

(LC) nº 105/2001, que permite que o Fisco requisite diretamente das instituições
financeiras as movimentações bancárias dos contribuintes. A jurisprudência entende
que as autoridades fiscais podem requisitar diretamente das instituições financeiras as
informações sobre movimentações bancárias dos contribuintes.

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Supremo Tribunal Federal (STF) – Tese nº 225: I – O art. 6º da Lei Complementar
105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realiza a igualdade em relação aos
cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece
requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal; II –
A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis
tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144,
§ 1º, do CTN.

Neste sentido, o STF compreendeu que devem ser observados os seguintes requisitos:
pertinência temática entre a obtenção das informações bancárias e o tributo objeto de
cobrança no procedimento administrativo; prévia notificação do contribuinte sobre o
processo; sujeição do pedido de acesso a um superior hierárquico; existência de
sistemas eletrônicos que certifiquem o registro de acesso e estabeleçam mecanismo de
apuração e correição de desvios.

Por fim, é necessário mencionar os efeitos do lançamento. O primeiro efeito a ser

produzido pela materialização do lançamento é a constituição do crédito tributário.
Ato contínuo, o segundo efeito seria a outorga de exigibilidade à obrigação
tributária. O terceiro efeito é a fixação do quantum devido. O quarto efeito é a
personalização do sujeito passivo, seja ele contribuinte, seja ele o responsável. O quinto
e último efeito, importantíssimo, é o impedimento da materialização da decadência.

Obra coletiva do Curso Ênfase produzida a partir da análise estatística de incidência

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