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EuCt NtO A ucu'Jo FJ(ANCO M ONIOKO - 17

CAPÍTULO 1
o TRIBUTO E AS fiNANÇAS PúBLICAS
DIREITO FINANCEIRO E DIREITO TRIBUTÁRIO

O direito financeiro regula a atividade financeira do Estado. Normas

específicas sobre a receita c a despesa pública vêm sendo estabelecidas
nas Constituições e em legislação especial, procurando regular a ativi-
dade do Estado ao recolher recursos financeiros da sociedade c prover
serviços c obras públicas.
A Constituição brasileira estabelece regras sobre a previsão de recei-
tas e despesas d o Estado criando o que os financistas chamam de ciclo
orçamentário. Três documentos são aprovados pelo Poder Legislativo em
sequência, todos os anos, visando estabelecer critérios para a arrecada-
ção de receitas c a realização de despesas. São o PPA- Plano Plurianual
de Investimentos, a LDO - Lei de Diretrizes Orçamentárias e a LOA
- Lei Orçamentária Anual. Durante o ano o cumprU;nento da LOA é
acompanhado por controles internos, dentro do Poder Executivo, e ex-
ternos, pelo Tribunal de Contas. Ao final do ano é apresentada ao Poder
Legislativo a prestação de contas para ser apreciada. Antes da manifes-
tação do Poder Legislativo, pela sua aprovação ou rejeição, as contas são
encaminhadas ao Tribunal de Contas, que emite um parecer. Aprovadas
pelo Poder Legislativo, encerra-se o ciclo orçamentário. Tem início novo
ciclo relativo ao ano seguinte.
J O PPA, a LDO e a LOA para cada ano são elaborados pelo Poder
Executivo c discutidos e aprovados pelo Leg islativo. São aprovados no
ano anterior para execução no ano seguinte. O PPA prevê projetos de
investimentos que não serão executados integralmente no ano seguinte
c terão que onerar orçamentos de anos subsequentes. ALDO prevê di-
retrizes para a elaboração e aprovação do orçamento e a LOA prevê as
receitas e despesas para o ano seguinte.
Entre as receitas destacam-se os tributos a serem cobrados da so-
ciedade. Há também receitas não tributárias e receitas decorrentes de
empréstimos a serem tomados pelo Estado. São receitas não tributárias
 lu<.tNIO Au< .u~lll f i<J\NCO MoNtllKO- 19
I'

_ d 50 do patrimônio público, receita

da cessao e u . ·. . ·l E· s O tributo é sempre compulsório. Uma vez instituído, sua cobran-
. decorrentes - fi ancetras reahzad.1s pc o stado,lu- ça c pagamento não dependem da vontade do contribuinte. A obriga-
:ts rccettüS d operaçoes n. . - .l
. . receitas e I-lá também a prevtsao ue receitas de ção de pagar o tributo não decorre de uma relação contratual, acordo de
de ~cf\'IÇO~. ais e outras. , .
d rnprcsas cstat l Estado c despesas nccessanas para vontades entre partes, mas do exercício de poder de soberania do Estado.
cros e c rn tornados pe o
• tl. mos a sere bl'
crnpres d dt'vida pú tca. O tributo não se confunde com o preço público. Este é sempre decor-
· ento a
rcfinanoam . . . tem ob'JCtl' .. ,0 espccí fi co: rcgu Iar a attV
· 'd
t ac1c fi- rente de uma relação contratual. O STF entende que preços e taxas não
o 0 _
0 direito tnbutan . d'z respeito a a.rrccadaçao ele recursos se confundem: "preros de serviços públicos e taxas não se confundem, porque
do naqUilo que I , . d-
nanceira do Esta • _ branças exigidas do Clda ao para custear estas, diferentemente daquelas, são compulsórias e tem sua cobrança condicio-
. d 'butos que sao co nada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu'1.
arraves e tn '

as despesas públicas. O tributo não representa uma sanção de ato ilícito. Não é uma pe-
nalidade, uma multa. É uma obrigação de outra natureza.
StSTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL . . • - O tributo necessariamente tem que ser instituído por lei. É o prin-
- d d' rei to em fixar limttcs a açao do Poder
É antiga a preocupaçao o t - d . cípio da legalidade, fundamental no direito tributário. Para a arrecada-
' d 'b tos Os governantes nao po em cnar e co-
p 'blico na cobrança e tn u · _ b • . ção dos tributos, as autoridades públicas podem, obedecidos os critérios
u tados pela populaçao, sem a o servancta de
brar tributos, a serem supor . estabelecidos na lei, baixar normas complementares (portarias, instru-
. . .os anteriormente estabeleCidos. ções e outras) que não são leis em sentido formal, mas devem ser obe-
regras e pnnCipt . . .
· · - tr ta da matéria tributána, fixando concet tos e re- decidas pelos contribuintes.
AConsttttuçao a . . ..
· d
parun o as compe en t' c·
1 as tributárias entre União, Estados,
_ Mumctptos
. A cobrança de tributos, atividade que compete ao Poder Executivo,
e 0 Distrito Federal. A Constituição prevê a aprovaçao de lets comple- é uma atividade vinculada e não discricionária. Os agentes tributários
mentares que tratem de aspectos específicos da legislação tributária. devem seguir procedimentos preestabelecidos, aos quais estão vincula-
Entre estas se destaca o Código Tributário Nacional, que estabelecere- dos. Não podem agir discricionariamente. Por isso temos enorme quan-
gras gerais de direito tributário. tidade de normas que regulamentam a atividade tributária que devem
Tivemos uma reforma tributária em 1966, quando foram introdu- ser necessariamente observadas pelos agentes tributários.
zidas inúmeras alterações nas normas constitucionais em matéria tri- O pagamento de tributos é uma prestação genérica de caráter con-
butária e foi aprovado o Código Tributário Nacional. As Constituições tributivo visando a realização do bem comum, exigível pelo Estado em
de 1967, 1969 e 1988 mantiveram basicamente o mesmo sistema. O todas as situações que se enquadrem no fato gerador. Difere do confis-
Código Tributário Nacional, aprovado em 1966, apesar de diversas al- co que é ato unilateral específico com caráter de penalidade.
terações, ainda está em vigor. Há, no sistema tributário brasileiro, uma repartição de competên-
• , .O conceito de tributo é dado pelo Código Tribu t:írio Nacional: cias tributárias entre os entes políticos que integram a Federação: União,
1rtbuto é toda prestaçao
- pecunzana,
· · · compulsória, em moeda ou CUJO· · val0r Estados, Distrito Federal c Municípios. A Constituição Federal atribui
que nela
. possa se exp · · - · · · · · ' la
rrmtr, que nao constttua sanção de ato tfictto, msttllllt expressa competência tributária a cada um deles.
por lezecobrada med·tan1eatzvt a eadministrativa plenamente vinculada·~ ·
· 'd d
A Constituição prevê a instituição de três espécies tributárias, asa-
O tributo tem sem . J ber: impostos, taxas c contribuições.
pre carater pecuniário. Deve ser pago em moe a.

2 As.im dita Súmula 54 5 doS rt dislint;uindopr<'ços de taxas.

Ani~o 3" úo ClN.

·-
 ~o - 1\1\
" l ' \ilJl DtWill T~IIIUI.'\~10
· " ·
. · - . mera os impostos que podem ser institl.tídos. A
A Consnnuçao t:nu . . ,
. N ·mposto somente pode ser mstlttudo por lct fede-
lista é taxanva. ovo I . . • .
ral observadas. as 11m1
· ·rações
, constituetona.ts. Cl.!tanto. as . taxas
. _ c contn-
· ~ - C t"tuição estabelece critérios para sua mstttwçao c regras
bulçocs, a ons I
. · ua dcst1·nação Não as enumera, como f.'l7.. com os lmpos-
propnas para s ' ·
tos. Para as taxas indica as duas possibilidades de taxa: as ~ccorrcntcs
do exercício do poder de policia e as decorrentes da prestaçao de servi-
ços públicos específicos c divisíveis. Para as contribuições indica objeti-
vos que devem ser buscados com a sua instituição c aponta algumas das
contribuições que devem ser criadas.
Cabe à União instituir imposto de importação (li), imposto de ex-
portação (IEx), imposto sobre a renda (IR), imposto sobre produtos
industrializados (IPI), imposto sobre operações financeiras (IOF) c im-
posto territorial rural (ITR). Pode a União instituir taxas, contribuições
sociais, contribuições intcrvcntivas, contribuições corporativas c contri-
buição de melhoria.
Aos Estados compete instituir imposto sobre circulação de merca-
dorias e sobre serviços de transporte e de comunicações (ICMS), im -
posto sobre a propriedade de veículos automotores (IPVA) e imposto
sobre transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens e direitos
(ITCMBD). Cabe aos Estados instituir taxas c contribuições previden-
ciária e de melhoria.
Aos Municípios compete instituir imposto sobre a propriedade pre-
dial e territorial urbana (IPTU), imposto sobre serviços (ISS) e impos-
to sobre transmissão inter vivos de bens imóveis e de direitos reais sobre
imóveis (ITBI). Os Municípios podem também instituir taxas, contri-
buiç.ão pre:idc~ciária, contribuição de melhoria e a contribuição para o
serv1ço de 1lummação pública (COSIP).
Há no sistema tributário brasileiro a partilha do produto da ar-
recadação
. de certos impostos e contn·b u1çoes
· - entre os entes fede-
rativos. O montante de 47% do IR e 57% do IPI d I I ração de importação e elo recebimento de receitas. Aproximadamente
u ·- . arrcca a( os pe a
ntaMo co~s.tl~uem os Fundos de Participação dos Estados (FPE) c
dos untctptos (FPM) E t
ara E d . . . s es recursos são transferidos pela União
p sta os, Btstnto Federal c M . , . M Brasil. Esta percentagem é elevada se comparada com a de outros paí-
ção do ITR é r . umclptos. etade da arrecada-
cparttda pela União com os Municípios. I lá também
- l u UNi<l Auc.u~ 10 F!VINCO M oNJOKO- 21
partilha dos recursos arrecadados pela União através da C IDE/com-
.
bustívcis para Es tados, Distrito Federal c Municípios. Os Estados de-
vem transferi r para os Mu nicípios 25% do produto da arrecadação do
ICM S c 50% do produto da arrecadação do l PVA. Estas são as cha-
.
madas transferências constitucionais de tributos em favor de Estados,
Distrito Federal c Municípios, instituídas com o objetivo de aumen-
tar a receita dos entes descentralizados.
As maiores receitas tributárias em volume de arrecadação foram em
2015, pela ordem, o ICMS (396 bilhões de reais), a contribuição previ-
denciária (377 bilhões), o IR (341 bilhões) e a COFINS (199 bilhões).
Foram receitas menores, em volume de arrecadação tributária a CSLL
r '
(59 bilhões), o ISS (58 bilhões), o PIS (52 bilhões), o IPI (48 bilhões),
os Impostos sobre o Comércio Exterior (38 bilhões), o IPVA (36 bi-
lhões), o IOF (34 bilhões) c o IPTU (30 bilhões).
A carga tributária brasileira tem crescido nos últimos anos. Para
efeitos de análise compara-se o montante da arrecadação dos tributos
com o valor do produto interno bruto (PIB). Aproximadamente 35% do
volume do PlB é do total da arrecadação tributária de União, Estados,
Distrito Federal e Municípios.
H á, nas últimas décadas, aumento no montante da arrecadação das
contribuições sociais, especialmente as destinadas ao custeio da seguri-
dade social.
No sistema tributário brasileiro verifica-se uma elevada tributação
através de impostos c contribuições que incidem nas diversas fases da
cadeia de produção e circulação de bens. São custos que devem ser as-
sumidos pelos agentes da atividade econômica que aumentam o preço
de bens c serviços. Da indústria ao consumidor final devem ser pagos
os seguintes tributos: IPI, ICMS, PIS, COFINS, ISS e l i. Ocorre tri-
butação por ocasião da realização de operação de industrialização, da
operação de circulação de mercadoria, ela prestação de serviço, da ope-
50% da arrecadação tributária no Brasil provém da produção e circula-
ção de bens e prestação de serviços. Representa quase 17% do PIB elo
ses. Estudo realizado pela OCDE, em 2008, indica que a média da tri-
 •
_ d b , . _, . rviços nos p:úscs que a integram é de 10% do PJ
butaç:w c cns e se , or
n•
Nos Estados Unidos esta percen tagem c de apenas 4,6 J.ú.
CONCEITO DE FATO GERADOR, DE BASE DE CÁLCULO
E DE ALÍQUOTA
Há três conceitos elaborados pelo direito tributário que indicam três
eIementas quC C.....
~racterizam todo tributo: são a ocorrência
. _ de um fato . ge-
rador, a previsão de uma base de cálculo e a determmaçao de urna a!Jguota.
"Fato gerador é a situarão rl~jinida em lei como necessríria e stificientc
para a sua ocon'ência'~. Desde que ocorrida esta situação ~~scc a o~riga­
ção tributária. A legislação indica fi1tos que, uma vez venflcados, tazcm
surgir a obrigação de pagar tributos. Alguns estudiosos preferem indicar
a expressão "hipótese de incidência" para caracterizar esta previsão legal.
A determinação dos fatos geradores no sistema legal brasileiro é fei-
ta inicialmente por previsão constitucional. Há no CTN e na legislação
complementar uma delimitação conceitual destes conceitos. Porém, sua
casacterização detalhada e específica é feira peJa legislação ordin;íria. Por
exemplo, há na Constituição a previsão de um imposto sobre circulação de
mercadorias e prestação de certos serviços, indicando situações em que ele
incide. O fato gerador do imposto tem, na expressão constitucional, uma
delimitação obje.tiva, qual seja, a ocorrência de uma circulação de merca-
dorias ou a prestação de serviços de transporte e comunicações. O CTN
e a legislação complementar também delimitam o conceito de fato gera-
dor do ICMS. Cada Estado, através de lei própria, respeitados os limites
fixados na Constituição e na lei complementar, define o f.1to gerador do
ICMS aplicável nas operações realizadas no Estado.
~odemos verificar que o legislador brasileiro previu oito si tuações
~ue sao .fatos geradores de obrigações tributárias: a) atos de comércio
mternaciOn~;. b) propriedade imobiliária e de veículos; c) renda, tanto
de pess~as fisicas como jurídicas; d) exercício de atividade econômica:
produçao e Circulação de bens e serviços· c) reccbi'mento d ·r
· ·d·Icas· f) pagament
PCssoas JUn b' ' e recc1 a por
- . ) .. ' o e rece Imento de salários c remunera-
çoes, g excrcJCIO do poder de políci . h) -
a, e prestaçao de serviço público.
Conforme art igo 114 do CTN.
Base de cálculo é o valor que se deve tornar por ponto de parti-
d;t irn ecliato no c:ílculo elas alíquotas dos tributos a fim de indivielu:í-los
nos casos particulares. Como o tributo é uma obrigação que é sa tisfei-
ta com pagamento em moeda, é preciso estabelecer uma base para sua
(
lcterrninação.. A base ele cálculo representa a expressão econômica elo
fato gerador. E a medida de grandeza econômica que indica o modo de
apuração do valor da prestação.
A base de cálculo deve ter uma relação com o fato gerador. Por
exemplo, no caso do ICMS, a base de cálculo é o valor da operação de
circulação de mercadorias e serviços. No caso do IR da pessoa jurídica,
é 0 lucro apon tado no balanço.
Alíquota é uma parte, um pedaço da base de cálculo que representa
0 valor a ser pago pelo contribuinte. Muitas vezes esta alíquota é deter-
minada "ad valorem", isto é, uma percentagem da base de cálculo. Mas
há casos em que a alíquota é "específica", isto é, a própria lei determina
seu valor. Por exemplo, um valor específico por metro linear de tubos
de aço ou por tonelada de mercadoria (commodities) para importação.
CoNCEITO DE IMPOSTO, DE TAXA E DE CONTRIBUIÇÃO
Imposto é o tributo cuja "obrigação tem por fato gerador urna situa-
ção independente de qualquer atividade estatal específica relativa ao con-
tribuinte "·1•
Não é necessário que o Estado garanta ou ofereça qualquer contra-
partida específica ao contribuinte que pagará o imposto.
O Estado tem a função única de prestar serviços à sociedade. Para
exercer esta atividade conta com a receita dos impostos, das taxas e das
contribuições. A receita dos impostos não pode ser vinculada a uma ati-
vidade estat<ll específica relativa ao contribuinte. O imposto é um tributo
sem causa, não é contraprestacional. Diferente são as ta.xas e as contri-
buições, que supõe sempre uma contraprestação estatal específicL
O fato gerador do imposto é sempre uma situação denotativa de
riqueza. A legislação identifica tais situações e as indica como fato ge-
Arl igo 16 do Cód igo Tributário Nacional.
J
[I JCINI<J A IIClJW ) f K,\NCCJ MON IO KO - 25

• a renda, a importação, a propriedade, a ativi-

J r de imposto~. co1110 As contribuiçôcs têm
- . sempre o cara' ter de con traprestaçao._ s- ao pa-
f.HIÜ
• ·ca, c ourras.
d·cconomt . . - Fd I' as para
g, · . que o Poder Publtco exerça certa att 'v·d d N
I c ..J· • . . • . 1 a c. em sempre o con-
la . " 55 c 156 da ConstltUiçao e era m~ucam quais
O·~'·ungos 15J, .1 . b ., . E • 1'v1·dad c excrc1·da pe1o E· sra do.
tri btnntc c d1rctamentc bcncfiCiano da' at
sistema tributáno rast etro. ' uma indi-
- - ·nlpostos prevtstos no A lei pode atribuir poder fiscal a' cnt1'dades dc clirater
, autonomo,
·
~ao o~ t
e3ção expressa. . , . , . . invc~tidas de competência ~ar~ o desempenho de algum ou alguns fins
_ . ul - da receita dos unpostos e pnnctpto tmportan- públzcos, que cobram as contrzbuzções.
A nao vwc açao ' .
· . . .b , · Salvo nas hipóteses prevtstas expressamente na
re no dtretto tn utano. - . . I - Foi n~ d~c~da ~c. 30 que tivemos a previsão em nossa legislação de
. . - r d a1 Jcoislação naopode estabelecer vmcu açao da re-
Consotutçao re er, 'a b. - . - , . uma contnbUtçao. rot a contribuição previdenciária, destinada a cobrir
. . erta atividade. Esta nao vmculaçao c m:us ampla os gastos com a previdência social. Outras contribuições foram criadas
wra de tmpostos a c . . .
d a caracterização do concctto de tmposto, que se rcs- postcriormc~tc: ~ão havia concordância, entre os estudiosos, a respeito
ali
que a an sa a n , . . .
. a nao
tnnue - vm
· culaça·o
· em atividade espectfica relattva ao contnbumtc · da natureza JUncltca destas cobranças feita pelo Estado. Elas seriam tri-
Esr: não vinculação refere-se a qualquer atividade estatal. Tem, porém, butos? Haveria uma nova espécie de tributo, a contribuição? Ou tributos
a mesma fundamentação: os impostos se destinam a custear o atendi- eram apenas os impostos c as taxas? Haveria uma classificação dualista
mento às necessidades públicas gerais. dos tributos em impostos e taxas ou haveria uma classificação tripa.rrire,
Taxa é um tributo arrecadado "em razão do exercício do poder de po- incluindo também a contribuição como espécie de tributo?
lícia ou pela utilização efetiva ou potencial de serviços ptíblicos, espec(jicos e A reforma tributária de 1966 não enfrentou esta discussão. Admitiu
divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição"5• a existência de uma terceira espécie tributária, a contribuição de melho-
Poder de polícia é a faculdade concedida à Administração Pública ria, com características próprias, mas não tratou das demais contribui-
para, nas condições fixadas em lei, condicionar o exercício dos di reitos de ções. A redação aprovada do Código Tributário Nacional nada disse a
propriedade e de liberdade, em razão do interesse público. Geralmente respeito destas novas contribuições, exceto da contribuição de melho-
são exigidas licenças, autorizações de órgãos públicos para determina- ria. Poucos meses após a aprovação do CTN, que ocorreu em setem-
das ações a serem empreendidas pelo contribuinte. Exemplos são as li- bro de 1966, foi incluído em seu texto, através do Decreto-Lei 37/66,
cenças para edificações e licenças para o exercício de certas atividades. de dezembro do mesmo ano, o artigo 217, que manteve expressamente
as seguintes contribuições, criadas por legislação anterior: a contribui-
Contri~uição é tributo instituído por lei com destinação específica.
ção sindicalr•, as quotas de previdência7, a contribuição para o Fundo de
A arre.cadaçao deve necessariamente ser destinada aos fins determinados
Assistência e Previdência do Trabalhador Rurais, a contribuição para o
~a ~egtslação. Diferentemente dos impostos, a receita das contribuições
e vmculada Exemplo , ·b · - . FGTS~, as contribuições enumeradas no art. 34 da Lei 4.863/65 10 c ou-
-. e a contn utçao prevtdenciária para o INSS A
arrecadaçao somente pode ser destin d . tras de fins sociais criadas por lei. O CTN não permitia a manutenção,
Social Da a a ao pagamento da Previdência após sua aprovação, de outros tributos que não fossem nele previstos.
. mesma 6orma, a arrecadação das 'b .
S deve ser destinada ao . . .' contn utções para o Sistema
SENAC custeiO das enttdades SESI SENAl SE;'SC
e outras. • , ,
G 1\ conlriuuiç;io sindi~al havia sido ' riada pelo arli!:o 378 da Consolidação das Leis do l'rabalho,
em 1~ 43.
Diz o a ri. 217 que as quolas de prcvid<'nd a fnoamtli1tadas na Lei ]Uo7/ Go, m<~s fo ram criadas
anlcriorm cnle, na düt:adn de 20.
li /\rt34 da l.e i 4.214/63 traia da wntribuiç;lopre\'idênda uo trabalhador ru rol.
Arligo ,1 , 11 1 ~ /\ri 2" ola l ei s .oo7/GCi qtw t:riou o ~GlS.
,, ' a Con>liluição rc.deraf.
tn S;io u•nlrihuiçôes 1m ra a prcvidl1nda soe.:ictl.
• • L tJ<.tNIO Á UC.Uq () fi(,INCO M ON IO RO- 27

· l·st·t a eir·1 incluir as cont-ribuições no texto do CTN

Era prcCJ~o, c c. · 111 • 11 ' ' , O Congresso Nacional, por pressão dos Prefeitos c lideranças mu-
para que elas pudessem continuar a ser cobradas . . nicipais, alterou a Constituição, instituindo novo artigo que permite a
Atualmente há dezenas de contribuições previstas em nosso siste- cobrança tributária de uma contribuição c não mais de uma taxa para a
ma tributário. A Constituição prevê a cobrança de contribuiçôes sociais, . pu'bl'1co12.
prestação deste serVIÇO
de contribuições interventivas, de contribuições de interesse ele catego-
rias profissionais, da contribuição de melhoria c da contribuição para 0 ÜUTRAS RECEITAS E INGRESSOS PÚBliCOS
serviço de iluminação pública.
Os tributos são uma espécie de receita pública. O produto da arreca-
São contribuições sociais as contribuições de seguridade social (con-
dação dos tributos incorpora-se definitivamente ao património público.
tribuição previdenciária, COFINS, PIS c CSLL), a contribuição para 0
Outra espécie de receita pública são as receitas de empréstimos.
salário educação, a contribuição para o Sistema "S" e outras.
Estas não se incorporam ao património público. Têm uma contrapres-
São contribuições intcrventivas a CIDE/combustíveis, a ClDE/ tação devida, que é o seu pagamento nas condições estabelecidas. São
tecnologia, o AFRMM c a contribuição para o SEBRAE e outras. apenas ingressos públicos que tem uma contrapartida no passivo. São re-
São contribuições de interesse de categorias profissionais a contri- ceitas públicas de natureza diversa da receita tributária e de outras recei-
buição sindical e as contribuições para OAB, CREA, CRM e outras. tas não tributárias. Podem ser empréstimos tomados no mercado, em que
A contribuição de melhoria pode ser instituída para o custeio de há um acordo entre Estado e o financiador e empréstimos compulsórios.
obra pública e a assunção de seu custo total ou parcial por proprietários O empréstimo compulsório é empréstimo especifico criado pela lei
de imóveis beneficiados pela obra. É instituto novo no direito tributá- que deve obrigatoriamente ser concedido pelo particular ao Estado. A
rio, mas de difícil aplicação. O fato gerador da contribuição de melho- lei deverá prever as situações em que o Estado pode "exigir" do contri-
ria é a valorização do imóvel beneficiado por obra pública. buinte um empréstimo em dinheiro. O particular deve "conceder" com-
A contribuição para o serviço de iluminação pública (COSIP) é pulsoriamente o empréstimo ao Poder Público, que utilizará o produto
mu~ic!pal ~ ~cstinada ao custeio do serviço de iluminação pública. Sua desta arrecadação nas finalidades definidas na lei. É uma receita pública
prev1sao fm mtroduzida na Constituição Federal em 2003. provisória. É apenas um ingresso de recursos financeiros nos cofres do
Estado, que deverá ser devolvido no prazo e nas condições definidas em
~. i~uminação pública é um serviço público prestado pelos
lei. Aplicam-se ao empréstimo compulsório, por determinação consti-
M~mcJ~Ios que, para sua manutenção, cobravam, até 2003, uma taxa
tucional, os principias aplicáveis aos tributosn.
de ilummação pública. Esta taxa era cobrada de todos os imóveis situa-
dos em logradouros iluminados. Por decisão do STF esta taxa não pode Sobre a natureza jurídica do empréstimo compulsório o STF apro-
ser cobrada, por não ser relativo a serviço público espect'fi . d'. . .. I vou a Súmula 418 que diz "o empréstimo compulsório não é tributo, e sua
cond' - •· CO C IVIS!Ve ,
arrecadação não está sujeita à exigência comtitucional deprévia autorização
IÇao necess.ana para a cobranç d 1
P úblico A il · _ ' h. , a c taxas pc a prestação de serviço Olfamentária". Esta Súmula perdeu a eficácia com a nova Constituição,
. ummaçao pu lica e no ent d' d ~'
Públ'ICO gera1'prestado a todos os ' en Imcnto o SI F. um serviço
muníci - '
tários de imóveis em 1 d . . pes e nao apenas aos propric-
ogra ouros I1ummado
tes tributados. Sendo se . . bl' s, que eram os contribuin- 12 [o art igo 149 A da Co nslituiç<io, instituído pela tmenda Co nstitucionaiJ9/2oo2 que estatui:
rviço pu ICO geral - ·
ser fato gerador de taxa 11. 'e nao especifico, não poderia "Os Municípios c o Distrito Fe deral poderão instituir contribuição, na forma das respectivas
leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e 111".
11 13 N<io se pode conside rar 0 empréstimo compulsório uma espé~ie trib~tária ~penas por t~r sido
KEJ85·955 e Súmula 6]o do STF , .. . , .
nerado ror taxa' . qu~ drz o servtço de ilumina ão • . - previsto na Constituição c a e le se aplkarem as regras e pnnctptos tn butanos. O empreshmo
ç puhlu:a nan pode ser wrnu- não é rct:~ila lribulária, não se incorpora ao patrimônio pUblico.
• a

. dt'c" a não inclusão do empréstimo compulsório corno espécie 0 regime jurídico de prestação de impor tantes se rviços públicos,
tll::lS tn '' • ' concedidos a empresas privadas ou públicas, prevê que estas sejam re-
de tributo. _ _ .
, .· de receitas públicas que nao sao tnhutos corn rnuneradas por tarifas. A tarifa é elemento essencial no con trato de con-
}-lá outras espcc1c5 _ ' o
·r· . decorrentes da cobrança de preços pela prcstaçao de serviços cessão de serviço público (entre Estado e a concessionária) c no contrato
as recet .ts I - ·1· .,. . 1 de oferecimento d o serviço ao usuári o final .
·tas decorrentes da exp oraçao e utt tzaçao uo patr'
pelo E stad o, as recet · . . . • 1-
• . ' bl'co c receitas decorrentes de lu cros e dtvtdcndos dtstribuí-
momo pu 1 . .
dos por empresas públicas ou de economta mtsta.

TAXAS PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS PÚBliCOS E TARIFAS

As taxas pela prestação de serviços públicos decorrem do poder de

império, de soberania do Estado. São compulsórias. Decorrem apenas
da lei e da ocorrência do fato gerador. Submetem-se ao regime tribu-
tário. Qyando o E stado presta um serviço público pode cobrar taxas.
Apesar das taxas mais comuns serem as taxas cobradas em razão do
exercício do poder de polícia, as chamadas taxas de licença, de autori-
zação ou de fiscalização, também são cobradas taxas em razão da pres-
tação de serviços públicos. Discute-se o que seria serviço público e em
que condições as taxas poderiam ser instituídas e cobradas. Há, portan-
to, muitas divergências a respeito da instituição e da cobrança de taxas
de serviços públicos.
O Judiciário já decidiu que as custas e emolumentos judiciais ou
e~raj~~iciais têm a natureza de taxas e a elas se aplicam os princípios
tnbu tartos 14 •
~ando 0 Estado delega a prestação de serviço público a entida-
d e autonoma (pública 0 · · d '
. u, na matona as vezes privada), esta entidade
passa a .cobrar
, . tanfas pela prestação do serviço. E' o caso cIas empresas
Co ncesslOnanas prestadoras do servi o . .
conservação de estrad d d ç de eletnctdade, de telefonia, de
as e ro agem que cob 'f: A
são compulsórias D d ' ram tan as. s tarifas não
. ecorrem e um ajuste d
entre o prestador de serviç ' bl' ' e um acordo de vontades
- o pu ICO e o usuário s- I , .
estao submetidas ao regime t .b , . · ao vo untanas. Não
n utano.

0 STf, na AO IN 13711, decidiu . . .

nc.Hur<!za d(-! taxas flCia rcs . ':!uc us <.:u s l as e emolurnent . . . . .
p laçao Úf! serviços plíblicos. os Judt crats ou exlrujudidnis H~nl a
 liiGtNro Aucusro f iiANCO M oNrow - Jl

CAPÍTUlO 2
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS EM
MATÉRIA TRIBUTÁRIA

A Constituição Federal estabelece diversos princípios que de-

vem ser observados pela legislação tributária. Ao estabelecer medidas
de caráter tributário, criando ou majorando tributos ou ainda fixan-
do procedimentos para sua arrecadação, o Poder Legislativo c o Poder
Executivo devem necessariamente observar as disposições estabelecidas
pela Constituição Federal.
Tem crescido nas últimas décadas a quantidade de disposições cons-
titucionais regulando o poder de tributar. São limitações fixadas inúme-
ras vezes com o objetivo de proteger o cidadão da "volúpia arrecadadora"
do Estado. As normas constitucionais visam "organizar" as finanças pú-
blicas, repartindo entre União, Estados, Municípios e o Distrito Federal
as competências tributárias.
Esta excessiva regulação da atividade tributária na Constituição
Federal acaba "engessando" a ação de autoridades públicas e impedindo,
muitas vezes, a adoção de medidas mais apropriadas para a arrecadação
pública e para a proteção dos direitos individuais. São muito frequen-
tes discussões jurídicas a respeito da constitucionalidade de medidas
tributárias. São frequentes, por consequência, processos judiciais, que se
arrastam por longos períodos visando dar a correta interpretação a res-
peito destes princípios.

PRINCÍPIO DA LEGAliDADE TRIBUTÁRIA

O princípio da legalidade estabelece que somente a lei pode criar
ou majorar tributos. É a lei no sentido formal, aprovada regularmen-
te pelo Poder Legislativo. Representa o consentimento do cidadão, por
meio ela manifestação expressa ela vontade de seu representante (sena-
dor, deputado ou vereador), que aprova a criação ou majoração do tri-
buto que ele se dispõe a pagar.
.~
 . I() T~IOUI,\~10
J2 • i\ \NiUJil lll DI~LL
fi J(,INIO Â IIC.IJSICl ff(JIN ( O M ONIOKO - JJ

. , · da Jcg·alidadc sua extensão. Indica a .

N dá ao pnnC!piO ' . •quJ!o
O CT ' . , . d ·pende necess:mamente da aprovação le . Náo se pode afirmar que as normas objeto de Medidas Provisórias
atéria rnbutana c gls.
que em m. . 97's sejam manifestação de vontade exclusiva do Poder Executivo. O Poder
. Éo que dispõe o arttgo . . . -
larwa. . nCÍJJio previstas na Constt tutçao. Os irnp Legislativo também participa do processo de sua aprovação, podendo
II, çóes a cs te Pn , os. introduzir emendas ao texto encaminhado para sua análise.
a exce , ·o exterior (li e lEx), o IPI e o 101· podem ter suas
t s sobre comerct ., . Desde 1988 a utilização de Medidas Provisórias tem crescido enor-
o . d to do Poder ExecutiVO, sem a necessidade 1
ali uotas ma.~ora as por a . . , cc memen te. É um instrumento mais eficaz para a adoção de nova legisla-
q _ . 1 . , São impostos que têm obJetiVOS t:unbem extrafi.
aprovaçao legJS atJ\ a. . , . d'fi .- . , s ção, mais rápido c seguro para as autoridades do Poder Executivo. São
. d . Hegimc ma1s raptdo para mo 1 caç.w de aLquoras
ccus, deven o ter un . - . . , ' / poucos os casos de Medida Provisória editada pelo Executivo c rejeitada
. d d ar a tributação a 51ruaçoes dtvers,ts.
VJsan o a equ pelo Poder Legislativo. Há sempre intensa negociação para sua aprova-
Podem ser aprovadas Medidas Provisó~ias em matéria tributária. ção. O Congresso Nacional acaba aprovando a Medida Provisória, que
Elas somente produzirão efeitos no ano scgumte ao em que for conver- é convertida em lei.
tida em lei. É pacífico o entendimento de que a Medida Provisória é A utilização de Medidas Provisórias para introduzir alterações na
lei em sentido material. Foi prevista como uma faculdade concedida ao legislação tributária tem sido muito comum no Brasil.
Poder Executivo para que, nos casos de urgência c necessidade, regule
Há na Constituição a previsão de certas matérias tributárias que
situações inovando no mundo jurídico, dependendo de posterior apro-
deverão ser objeto de leis complementares. As leis complementares são
vação pelo Poder Legislativo. espécie legislativa que tem procedimento específico para sua aprovação
O instrumento da Medida Provisória foi introduzido em nosso sis- (quórum qualificado).Ternos, assim, ao lado das disposições consti tucio-
tema constitucional em 1988. Veio substituir o Decreto-Lei, utilizado n:tis também disposições de leis complementares que devem ser obser-
amplamente pelos governos militares, após 1964. Representa uma evo- vadas na legislação ordinária que cria e dispõe sobre os diversos tributos.
lu~ão (ou retrocesso, segundo alguns) no processo legislativo, pois per- Há no sistema tributário as chamadas normas complementares, que
.mJte ~o Poder Executivo editar medidas com força de lei, para vigência não são leis em sentido formal, mas dispõem a respeito de matéria tri-
tmedtata, ~cp~ndentes, porém, de posterior aprovação (expressa) do butária. São atos do Poder Executivo e das autoridades tributárias que
Poder ~eg~slattVO. o .que ~aracteriza a medida provisória são dois pon- são muito frequentes e numerosos. São as Instruções Normativas, as
tos. Pr~me!Io, suas dtspostções passam a ter efeito imediato, devendo Portarias, os Atos Declaratórios, os Pareceres Normativos e outros que
ser aplicadas a partir de sua d' - S d devem ser observados pelo contribuinte. Tais atos devem obediência às
_ e tçao. cgun o, o processo de sua apro-
:a~~d~~~oPLe~is~a~ivo tem prazo definido para conclusiio, findo o qual leis tributárias, não podendo contrariá-las. Tratam de procedimentos ad-
ara sua rovts~naEperde. a validade. Desta maneira há uma "pressão" ministrativos para a cobrança de tributos c de orientações a respeito da
P aprovaçao. um mstrument0 , . I . ..
mente seJ·ustifica . _ exccpcwna, CUJa uttltzação so- aplicação da lei tributária 16 .
em sttuaçocs de extre . 'd d ..
zação do processo le . 1 . ma necesst a e, quando a utt!L-
gts attvo normal não se mostra adequada.
-----
'5 ·somente u lei pode estabelecer- J. . . . -
I li Veja-se o disposlo no ar I. 100 do CTN: ·süu normas complementares tios leis, dustratuclos e
butos ou sua redu ãu . o mstnulçoo de tributos eu . . • t1us convenções iotemacionois e dos decretos: I - Os otos normoti••os expedidos pelos autoridades
9"'udorduobr ç • • ressu/~udo"s disposto nos urtioo. suu extmçoo; 11· u mujorução de Iri· aclmioistrotivu.<, 1/ - as dt!cisões das óryüos smgulon?s ou coletivos de jun'sdiçtio admmi>trutivu, o
. tgoçuotnbuturiu · · " Llt,1 6 39 57 e6s·JJ/ ·' - · • ttue a lei otribuw eficácia oomwtivo, 111 - os prcitiw> fl!itcrodomcntc observados pdos outortdocles
seusuJeitopusrivo·JV. 'fi . prmCipal.ressalvadouc/;s ' ' . . 1 ' - auejuuçuodufato
nosartigoí2, 26.3 o txuçoudeo/iquotudutributoe ·'o' posbtonumctsu/c/o§J", clnortignszeclo administrativos, IV - os convênios que eotfl' si celebrem o Uoicio, os tstudos, o Distrito Federal e os
• ' 9-57e 6s · v · u. SI/a use ele c 'l 1 Muoietilius ~ E o parágrafo único diz: i l observância dos oormos nfcridos oeste ortiyo e.uiUI u
u seus ou poro outros it - • . u conunução depeno/ida·' u cu o, resmlvodu u disposto
cre· . ifruçoesne/acf>f'; . ue puruosaçõ · . - .. imposirüo de peoolidodes, o cobrança elejuros de mom e o otuoltioçâo do volor monetcirto do base
utlos tnbutârios oud· .1• ~midos~· VJ. as lup
· u't ·' H ou nnussoes c:ontmrms
< utspensa d eses ue exc/u . - de cálculo do tributo~
ou re uçào de peno/idade.. wo, suspensão e t~xtinçtio de
• 34
. ,\-\,1NUAL lll DI
~LIIO l~IIIIJII\~10
Eu ctNIO A uc us 1o FRANCO MON!OKO • 35

D/\DE E D/\ 1\NU/\UDADE

PRINCÍPIO DA /\NTERIORI - . . . fixar. Porém, há situações em que apesar de vigente a lei não pode ser
. , . d antenon . .d ade es. ·rabelece que. nao se. tnbuta em rc-
apli cada, não tem eficácia. Há um período que deve ser observado para
O pnnClp!O a .d tcs da vigênCia da lei que os houver
adores ocorn os an . . - . que a lei seja aplicada.
!ação a fatos ger A l . d criação e ma.Joraçao ele tnhutos 50 _
. , entado. s eis e
insunndo ou aum . guinte ao em que forem aprovadas
d er efeitoS no ano se . . PRINCÍPIO DA ISONOMIA
mente po em t rança J·urídica, dando tempo suficiente
. , · · preservar a segu ' ·
O pnnCJp!O VISa mcm para o recolhimento do tributo Este princípio estabelece que não se pode estabelecer tratamento
ue os contribuintes se progra . .
para q . d _ burle 0 princípio da anualidade, apro- diferenciado para contribuintes que estão nas mesmas condições. Deve
p 0 Jeg1sla or nao a tributação tratar da mesma forma os que estão nas mesmas condições.
ara que , . es do ano que deveriam ser aplicadas já
d0 térias nos u1tJmos mes ' . Todavia, é perfeitamente lícito estabelecer tratamento diferenciado para
van. ~a . t· foi inserido na Constituição o pnncípio da
em Janeiro do ano segum e, . , . 1, d b situações específicas em que há uma clara diferenciação nas condições
. · - da nova legislação tnbutana, a em c o edc-
d
noventena. As IsposJçoes - 1. d cont~ibutivas de certos contribuintes. Deve ser respeitada a capacidade
. , · d alidade somente poderao ser ap 1ca as noventa contributiva do contribuinte.
cer ao pnnCipiO a anu ' . . , . .
. ,
d1as apos sua aprovaçao. - As mesmas exceções ao pnnCipiO
. da
) lega1Ida-
Não são proibidos regimes especiais de tributação, que favorecem
·
de preVJstas para o s ·mpostos
1 sobre o comércio
. extenor,
. o li
_ I e o, IOF grupos de contribuintes em situações específicas, para os quais se ofe-
também se aplicam ao princípio da anualidade. A maJoraçao de ah~uo- rece um regime alternativo, mais favorável. Devem ser apresentadas as
tas destes impostos pode ter efeito no mesmo ano, observado, porem o justificativas para que a lei estabeleça esta distinção, no interesse da ad-
princípio da noventena. ministração tributária e no interesse do desenvolvimento do país.
As contribuições sociais para a seguridade social (INSS, PIS,
COFINS e CSLL) poderão ser instituídas para serem arrecadadas no PRINCÍPIO DA IMUNIDADE
mesmo exercício, aplicando-se, todavia, para sua cobrança o prazo da
A Constituição prevê expressamente certas situações em que não
noventena. Esta é outra exceção ao princípio da anualidade prevista na
Constituição 17• pode ocorrer a tributação por meio de impostos. São as situações de imu-
nidade tributária. Não ocorre o fato gerador de impostos que incidem
O STF tem decidido que, no caso de criação ou majoração de tribu- sobre a propriedade a renda ou os serviços de entes e entidades as quai;;
tos por medida provisória, convertida em lei, o prazo de 90 dias tem seu é assegurada imunidade tributária e o imposto não pode ser exigido. E
t~r~o in!cial na data da publicação do texto original da medida provi- uma vedação absoluta à tributação, limitando a competência dos entes
sana e n~o na data da conversão. O período em que a matéria se encon- federativos em matéria tributária. É uma vedação perene, até que seja
tra em discussão no Legislat1·v0 - , d . , . . , .
. nao e conta o para o IniCIO da v1gencia alterada a Constituição.
da Med1da Provisórials.
As situações de imunidade previstas na Constituição não alcançam
Ao examinar os princípios d alid d
f · d. . _ . a anu a e c da noventena vale dis- taxas c contribuições. Referem-se apenas a impostos, como tem decidi-
mgUir a Istmçao conceitual entre vi , . . - .
sa a ter vigência no m d gencia e aphcaçao da lei. A lei pas- do reiteradamente o STF19•
omento e sua publ' -
Icaçao ou no prazo que esta
17
11l ~:igo 195,_§ 6o da Consliluição federal
upremo Tribunal federal "" RE .
tlu noventenu COflslilucion~l (. .JJJ.l/96firmou oentendimeotod
1
l'ruvi>·óriu1.212j 95 "suas , art: 9·'?· § 6", Cf)parauexilê .· equeotermoinicialdaco11taqem A Súmula 324 do STf diz que a ' imunidade do artigo )1, V da Consliluição não compreende
. rfed,çoes e upuhlicoção doflr y ."CIO da alteração no I'!Spe/o Me~lidu taxas·.
IITieJra medlllu du série.

-
 I munt'dade diz- respeito apenas aos impostos,
_
que são tributo
s gc.
. d - caracteriza a contraprestaçao estatal, que neces .
raJS, on e nao se ' . . _ . sar1a.
mente ocorre no Caso das taxas e das contnbwçoes.
Diferente é 0 caso da isenção. Esta é. con~cdida pela legislação crn
favor de certos contribuintes. No caso da Jscnçao, ~co~re o fato gerador.
A 1e1. d'1spcnsa o, pagamento do tributo
. . pelo contnbumtc que atendc a
. -
certas cond tçocs. 1A ·scnção é condtcwnada c vale
. por_ prazo .detcrmi na-
do. Pode ser revogada pela Administração em s1tuaçoes previstas em lei.
A imunidade tributária, garantia constitucional, deve ser interpre-
tada sempre de maneira ampla, enquanto que a isenção, f.wor fiscal con-
cedido pelo legislador, deve ser sempre int~rpretad~ restritivamente. A
imunidade busca proteger valores reconheCidos soCialmente de manei-
ra duradoura. A isenção busca atender objetivos temporários, de execu-
ção de política pública.
Há imunidade recíproca quanto ao patrimônio, renda c serviços
dos entes políticos (União, Estados, Distrito Federal c Municípios). Tal
princípio visa preservar a autonomia dos entes políticos que integram a
Federação. Por exemplo, os imóveis da União e dos Estados não pagam
IPTU para a Prefeitura Municipal. Esta imunidade é extensiva às au-
tarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que
se refere às suas finalidades essenciais ou delas decorrentes.
Há imunidade para templos de qualquer culto. Visando preservar
a liberdade religiosa, as igrejas são imunes à tributação quanto ao patri-
mõnio, a renda e os serviços relacionados com as suas finalidades essen-
ciais. Por exemplo, a Catedral da Sé, em São Paulo, não paga IPTU c
as igrejas regularmente constituídas como pessoas jurídicas não pagam
imposto de renda. A interpretação deste princípio deve ser feita levan-
do-se em conta os fins que se pretende atingir com a imunicbde, que é
a proteção da liberdade religiosa. Atividades exercidas pelas entidades
r~ligios.as também estão imunes se o produto destas operações fordes-
tinado Integralmente às entidades.
I-lá.imunidade quanto ao patrimõnio, a renda e os serviços prestados
22
por partidos políticos, inclusive suas fundações, sindicatos e instituições
de educação c assist~ · ·1 fi · 2J
. . cncJa socta, sem ns lucrativos, atendidos os requr
sttos da le1. Partidos 0 1' · . d' • .
P lttcos e sm 1catos tem enorme importancta na
org·miza · poIltlca,
' · econômica c social do país. Por isso tem .
' , çao .-
dadc trib 1 • · a lmun1
, . 11 a.na para manterem, em certos aspectos, sua independência.
As InStituições de educação c assistência social realizam ativida-
des que são de interesse público. Atuam em complemento às ações do
Estado, que não é capaz de atender toda a sociedade. Por isto a elas é
r~~on~ecida a imunidade tributária. É o caso de escolas, hospitais, orga-
nl zaçocs bcneficmtes. Para gozar da imunidade devem ser instiruiçõcs
regularmente constituídas e gue não tenham objetivos econômicos isto
é, não distribuam lucros. '
Deve ser dada uma interpretação ampla a respei to da extensão da
imunidade nestes casos. O Judiciário tem acolhido tal entendimento.
Em interessantes decisões Tribunais têm decidido gue operações finan -
ceiras realizadas por tais entidades são atingidas pela imunidade cons-
titucional c não são tributadas pelo IOP.
O STF também entendeu gue não deve ser tributado pelo IPTU
terreno de t;tis entidades, mesmo que esteja alugado para outras fina-
lidades, desde que o produto desta locação seja aplicado na entidade11.
O STF firmou entendimento segundo o gual entidades de assis-
tência social são imunes em relação ao ICMS incidente sobre a comer-
cialização de bens por ela produzidos11•
Não tem, por outro lado, imunidade relativa a compra de mercado-
rias. A imunidade não atinge o ICMS relativo aos bens que adquirem.
Contribuinte do imposto é o industrial, o comerciante ou o produtor
que promove a saída da mercadoria. A imunidade se aplica à tributação
de bens importados pelas entidades de assistência social que venham a
ser incorporados em seu patrimônio e utilizados em suas finalidades,
como decidiu o STP.1.
. opcr~ções financeira>
- d evem ser lro'b. u 1"'fasp elo. IOF
o STF 11a i\DIN 11!02 cnlendcu que nao
20
de que parlicipem en lidades beneficiadas pela imumdade lrobularoa._ . ,
. . . •111irdu 110/ldu alugado o terceiros. permOIIL'CI! rmune uo IPruo mwvd
21 IJrL ,, Sumula 724 •rue q VI c. doConstituiçtiu desdequeuvo/or
patmceni<!<HfUUI'Iuerduseutidudesrefeoduspe/uurl. t.)O, '. · , _. ·
dol'ltllli)Uéissejll aplicado nas atividades essL'trCrUtS de lUIS euttdllde> . . . - d b
Nl; RC ~25 -771l o STF reconheceu a imunidad~ quanlo ao I.C.MS na comcrcrafrLaçao e en>
J
Jro duzi<fos por enlidadc beneficiária da imumdade lrobularw. . . I I ' r'·
- ·•· I ràode mercadOI/JSIIllpOrla! aSpeaHn I
O HF no AI 669.257 decidiu a favo r' fa na o lrouu a, . . .
d adcs d e assi•lência soci~f que venham a ser incorporadas a seu palromonro.
r
_18 . ,\ll·' l'M 1)1 1)1WIO hUil l l.\~10
I • (.I N ' ' ' A• (.1 ~ , , ,I w.v.c (I Mt )NiiJ") o .l!J

.. .d . le . .·but'iria para livros, jornais, pcricíclicos c 0 p·tp I

Ha ununt :1( 111 • • • . . . . • t
. d . . · rcssão. Tal princtpto v1sa garantir a ltbcrcladc de p Quanto às con tribuições para ;t ~egu ri dade ~rxia l a Constituição pre-
dc~nn:1 o a su.lti11p · . cn. viu a sua isenç;io no caso de entidade~ hcncficc.:nlc~ de ~~i ~téncia sociaJl •
7
. c rn1ação Vis:~ proteger a ltbcrclaclc de expressão int
~:tmcn ro c dc mro , · · c-
Iccru:tl c a liberdade de informação.
Discute-se, sem haver entendimento consolidado, a extensão desta PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE DE TRIBlffOS FEDERAIS

imunidade a outros insumos para a confecção de livros, jornais c perió- A lei que disponha sobre os trihutos fede rais deve ser uniforme em
J:
wcos.
A Súmula 657 do STF diz que 'a imunidade previr/a no art. ISO I
todo o território nacional c não pode distinguir ou dar preferência a qual-
VI. r1. da Constituição Federal abrange o.r.filmrs epapéiJjotogrríjico.r nece.rJd- quer Estado, o Distrito Federal ou Município, em detrimen to de outro.
rios à publicação de jornais eperiódicos". · Entretanto, ressalva a Constituição a possibilidade de serem conce-
É reconhecida a imunidade para livros técnicos, que não tem ca- didos incc.:ntivos fiscais destinados a promover o cquiLbrio do desenvol-
ráter noticioso, literário ou poético, mas que apenas fornecem informa- vimento sociocconômico entre as diferentes regiões do pais. São medidas
ções genéricas de inegável interesse público, bem como para e-books24. tributárias de incentivo ao desenvolvimento regional, como as promovi-
das para a região Nordeste ou para a região amazônica.
Assim, não são tributadas pelo ICMS as vendas de livros c de pe-
riódicos. Não são tributadas as operações de importação de papel para
PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO DE LIMITAÇÃO 1\0 TRÁFEGO DE PESSOAS
jornais e várias outras operações.
OU BENS
Em 2013, pela Emenda Constitucional 75, foi reconhecida a imu-
nidade també~ para fonogramas e vídeo fonogramas musicais produ- É vedado à União, Estados, Distrito Federal c Municípios estabe-
lecerem, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, limita-
. no Brasil. Aproposta foi apresentada como a "PEC da MUSJCa
zidos · · ".
Vtsou. reduzir. os custos ções ao tráfego de pessoas ou bens.
. . de. CDs
.. ' DVDs e outros produtos m ustcaJs· · para r

torna-los mats acesstvets as classes menos protegidas do . " A Constituição ressalva a cobrança do pedágio para a utilização de
r 1 pa1s 1 como Sa-
•Jent~~ a us~ifica.ri~'a da PEC. Foi acrescentada mais uma hipótese de vias públicas conservadas pelo Poder Público. Observe-se que o pedá-
tmum ade tnbutana no texto da Constituição2s. gio não é tributo. Esta ressalva da Constituição não se aplica, portanto,
AConstituição estabelece uma re ra .al . a nenhum tributo, mas confirma a possibilidade de cobrJnça de pedá-
operações relativas a cn . I' . g cspccJ para a tnbutação das gio nas vias públicas.
ergta e etnca serv· d 1 .
rivados do petróleo b . . ' . IÇos c te ccomumcações, de-
' com usttveJs e mme . S b .
mente podem incidt" . d . rals. o rc tais operações so-
r Imposto e tm - d PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDI\DE
Não podem tais opcraço-e portaçao, c exportação c o ICMS.
ls .,
ou S. I rata-se deu .
s estarem su·e·t
. J J as a outros tributos como IPI O ICMS, o IPI, o PIS e a COFINS são tributos aos quais se apli-
_ ma tmumdad "b . . •
çocs qu anro a outros tributos26. c tn utana das mcncwnadas · opera- ca o princípio da não cumulatividade.
Este princípio consiste em tributar as operações nas diversas fases
24 da produção c circulação econômica da mercadoria. É uma tributação
2~
plurifiisica c n<io mono{;\sica. Não se tributa apenas a operação final, de
'"'"''""",.,''"·"'" c'"""· ·~· · · ''~'" """""" " , .. " . ,.
No kl))0.817 oS TT H!tonhecpu imunidade lriuulciria para Os C·books.

'•""'"'""""' vc.:nda de mercadoria para o consumidor fina l (que seria uma tributa-

'~mo
· 1 d · ' f '"fl'ln ·'imm;m·
'''"'"'"fl->"'"'""'
~'"' '"""0M''"'"'
"M poo/wió,, >oo/Jrom ' "" "'"" >ifUo>""""''' "" """"'"'""'"' ·:
; (, ""'"""""o/'"""-"""
upr,rrJ,,},.(,.,,IJftlo/riJt•~.
>/oo
"" '"''"'"'" thqltair JO,,
'i"" cr,tt.·ni"""· >rrlvrr
11r
U"""'" "'"""""
f!/rrp, "" '""'
"'fllir:rrçrio "'"'" '"'"J":""
inrlnstrirr/
rir•mirlwJ
ll Di L o nrli~:o 1115 ~ 7" <(UC ·.<riu t.'<'IIIIIS rlc <1111/(lbuiçtiu p11ro IISr!!JUrirlude suo u/ us 1!11/i durles be1w·
' '" ''""'""'"""'''" '"' '"" "'' "''" '''""' "'" ,, " "' "' "" "" '"' 'J" "" c.,.. '"''''" jhcn/('J ele a.u i.,lt;nâa soílal f/tlt' lllt'JU/am ÚJ 1'\'I:I.J•:IIâfl.'\ t!Siaht:lt·c.iúw: etnlei'".
~
lJI~LIIO T~ll"""~lll
40 - ,\1\NLI,\l lll
, nwnof,,;<"). "'", tdbnf"ção ocorre em succss;v.s f.scs da produ-
0 c ó ccu bç;o da meccadod a ( q uc camctcnz• " "' bu tação p Iu ,; fás;ca)
1ção
Este principio permite o aproveitamento pelo contribuinte de cré-
ditos referentes ao valor do tributo já pago nas operações an tcriorcs. O
valor do rributo a pagar (débito) é compensado com o valor dos trib u-
ros já pagos (créditos).
Há vantagens para o Estado que: a) reparte o ônus tributário ent
<
diversos contribuintes, desestimulando a sonegação; b) antecipa
0 rcco-
re
lliimento de parte das receitas.
O efetivo ônus tributário recai no contribuinte consumidor fi na.I
ÜUTROS PRINCÍPIOS PARA DETERMINADAS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
São numer sas as disposições da Constituição Federal que tratam
9 termos da previsão legal.
de matéria tributária. Estas disposições estabelecem muitas vezes ou-
tros princípios que devem ser observados pela legislação complementar
c ordinária na regulamentação da cobrança de tributos.
Alguns destes princípios são: a) não tributação das exportações; b)
tratamento preferencial a pequena e média empresa; c) repartição do
produto da arrecadação de certos tributos; d) progressividade do IR, do
lPTU e do ITR; e) seletividade do IPI c do ICMS; f) alíquotas máxi-
mas e mínimas do ISS e do ICMS; g) aliquotas diferenciadas do ICMS
para operações interestaduais; h) receita como base de cálculo para 0
PIS e COFINS.
l·ov., ro t'.l r''" """ - 41
1 1 <.I N " ' A1 r.1 ' ' "
CAPÍTULO 3
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
CONCEITO E ESPÉCIES DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
A obrigação tributária decorre da lei. N ão é decorrente de um aco r-
do de vo ntades entre o E stado c o contribuinte. É fo rmada após .1 ve rifi -
cação de duas condições: a previsão legal e a ocorrência d o faro ge rado r.
Prevista em lei c ocorrido o fato gerador surge a obriga ção tributária.
A o brigação tributária cria uma relação jurídica entre o Estado e o
contribuinte. O Estado (sujeito ativo) tem o direi to de tributar o co n -
tribuinte (sujeito passivo). Este tem o dever de cumprir a obrigação nos
A obrigação tributária pode ser obrigação principal ou acessória..
A obrigação principal tem por objeto o pagamento do tributo ou da
penalidade tributária. Tem sempre conteúdo patrimonial_ É uma o bri-
gação de dar que é satisfeita com pagamento em moeda. O contribuin-
te dá ao Estado recursos financeiros .
A obrigação acessória tem por objeto prestações positi\·as ou ne-
gativas previstas na legislação e instituídas no inte resse d.1 fi sc:iliz:~­
ção c da arrecadação de tributos. É sempre uma o brigação de fo:ur. de
não fazer ou de tolerar. O contribuinte cumpre obrigações como fo r-
necer informações, elaborar documentos, perm itir que sej:1 fi scaliz~1 -
clo, entre outras.
No sistema tributário brasileiro é muito g ra nde o n úmero de o bri-
gações acessórias impostas aos contribuintes.l\tlensaln1cnte são dez enas
de obrigações exigidas pelas autoridades tributárias. O contribuinte, es-
pecialmente as empresas, precisa ter setor especializado c estar atento
para não deixar de cumprir todas estas cxigencias, sob pena de cometer
infrações tributárias.
..
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'I 1 ~1
~~ ~ I 11 lll " ' ·" " '

0 t\SI'EGOI'fSSOAl DO FATO GfRAD~R .· .

. ·ador iclcnrrlicando ClllLO aspc.:nos 5UJFIIO PASSIVO 0 1' ORRIGI\(.J\0 f 1\ RfSPO.'IJSI\811 101\DE
. . . iis·tr o f:tro get. . . . ou
p,Hklll<l~ .tll.l ·' d fi .d 0 S na legislação C tcicntdicaclos C/)l cad fRIB U JÁ RI/\
dc,-cnt ser e n' a
ckntcnro~ que . . .· I temporal c subjetivo. Jl;í n;J lcgisbção hra ~ il e ira a.,pcc to~ pa rri c u lan:~ par.1 J dcre rmma -
· 1 c. 1cctro cspact:t ' ·
. , 0: marcn:t , '''H' ' . . _ ç:io do sujeito r;Jssivo d:~ ohri~aç3o rnh u J j ri:~ .
L.L . . . 1ta a sintação defintda na lcgtslaçao com
O as ccro marcmt1reptc~ct ' ',. . . o
· P . É "o ue" E preciso caractcnzar com prcctsão 0 O CTN prevê du;Js siruaçõcs: a) em que o 'UJ<.:ll o P'l5srvo c deno-
f: gerador do tnbuto. q · c. . ·d
minado contrihuintc (~ujeiç:io pa~siva direta): c b) em que o ' Ujcito p:L~ ­
aro . . b . ção tributária. O Iato comct c com a dcs-
faro uc deu ongcm a o nga d'
q . - ~ El de fato ocorreu? Algumas vezes tscute-se se sivo é denominado n:sponsávcl (sujeição pa.~. iva indirctJ).
crição da lcgJslaçao. c 'b · . . d . O contribuinte é aquele que tem rcbção pessoa.! c direta com o faro
_ , d d aracterizado pelo contn um te, scn o drssi-
o "fato" nao esta scn o esc ' . ,. . .
gerador. É o caso do propriet<írio Jo imóvel no caso do I PTU, o pn.Y
mulado ou se a auton'dade tributána esta rnterprctando corretamente a
tador de serviços no caso do ISS, o comerciante no ca.so do IC\IS, o
descrição legal do fato gerador.
titular da renda no caso do IR. O fato gerador dos tributos prevê sem-
0 aspecto financeiro representa "o quanto" dc~e ser pago ~elo contri-
pre um sujeito passivo que deve suportar o ônus triburirio c recolher o
buinte. É determinado observando-se a base de cálculo e a alíquota, que tributo. Sem sujeito passivo não se matcria.l.iza a obrigJ.ção tributiri:t.
precisam estar definidas na lei e serem co:ret.amente utilizadas para deter-
O responsável, termo utilizado pelo CTN, é aquele cuja rcsponsJ.-
minar 0 montante de moeda que o contnbumte deve entregar ao E.stado.
bilidadc pelo pagamento do tributo decorre de determinação leg:U, nio
O aspecto espacial representa o local onde ocorreu o L'lto gerador. do fato de ter ligação pessoal c direta com o fato gerador. Em :Ugumas
É 0 "onde" deve ser cumprida a obrigação tributária. A legislação tribu- situações a legislação considera certas pessoas sujeito passivo de obri-
tária estabelece uma repartição de competências tributárias entre União, gaçõcs tributárias decorrentes de situações em que não p:trticipou di-
Estado, Distrito Federal e Municípios. A determinação do local onde retamente, tornando-se sujeito passivo indireto. A lt:i estende J. estes,
ocorreu o fato gerador irá indicar quem pode tributar. Não é possível o chamados de responsáveis, o dever de recolher o tributo. É o CJ..'O do
contribuinte ser obrigado a pagar o mesmo tributo duas vezes para dois empregador, que deve recolher o IR do empregado, descont:1do dJ. folha
entes políticos. Não pode o contribuinte, igualmente, usar artifícios para de pagamento. É o caso da cmpres:1 que incorpon outn empresa c J.s-
fugir da tributação pelo titular da competência tributária. sumc a responsabilidade pelos tributos devidos pela empresJ. :1dquirid:1.
O aspecto temporal representa o momento em que ocorre o f.lto São duas as situações previstas no CTN p:u-.1. a determin:tçio de su-
gera~or. E o "?uando" está caracterizada a ocorrência do fato gerador jeição passiva indireta: a) por substituição; b) por transferênci:1.
prevtsto na legtslação Especialm t · -
._ · en e em sttuaçoes em que se observa a A responsabilidade tributária pode ocorrer por substitiÚfÚO quando
prevtsao de fato gerador co t' d 0 - . • .
. n mua e nao mstantaneo, a determmação a lei determina que a obrigação deva ser assumidl por ~uj ei to passivo
preCJSa da completa ocorrência d0 f: t0 d -.
finir "q uando" .b . a gera ore Importante para se de- indireto no momento em que ocorre o fato gcr:1dor. Ek substitui o co n-
o contn um te deve recolher o tributo devido. tribuinte como sujeito passivo da obrigação tribut:íri:ll' deve recolhc.:r o
O aspecto subjetivo representa" u " . . tributo devido nas mesmas condi~·õcs. O ~ubstin1to pode ser: a) terceiro
prir a obrigação trib t' . n.
. u ana. 'Zucm sao o5. . .
?
em pode eX!gu e quem deve cum-
. . determinado pela legislação; b) no caso da ocorrência de solidariedade
obngação? Su1·cito t. . , SUJeitos attvo e passtvo desta
. , . a rvo scra sempre o E d . na obriga<;ão tributada; c c) no raso de substituiç:w tributúia, em que
ttvo ha dtversos entes q . d . sta o, mas no Sistema federa -
d· . uc P0 em tnbutar S · ·. . , a responsabilidade é assumida por participante da cadeia de produção c
evc suportar o ônus tribut , . C · UJCHo passtvo c aquele que
sos c ano. cralmente é 0 ·r . circulação da mercadoria, rcbti\'a a opcra~·ôcs anteriores ou postcrion:s.
m que a obrigação d contrwumre m'ts há ct-
cvc ser cumprida Jo . ' '. • . '
1 r oulra pessoa, um tcrcctro.
 ., t .. . .

I• r .oNI<I 1\• '·' \lfl ~ 1(1\Nfl l MIINIU~Il . ·l.5

A rcspons:1bilidade tTibut:hia pode ocorrer por transfer e· .
• • - • ':.1' nna C] li
do a lei detcnnma que a obngaçao deva ser assunmla por sujeit an,
~ivo indireto após a ocorrência do f..1to g~rador quando o recolhi Pas,
0

. - . I. E d ITlcnt
CAPÍTULO 4
do tributo a ele rc IatJvo nao se rca IZOU. • o caso a sucessão nuc t 0
.b I . f: ., rans CRÉDITO TRIBUTÁRIO
fere 0 dever de reco li1er o tn uto reativo a atos geradores já oc . ·'
orndos
para: a) a pessoa natural sucessora ( no caso de morte do contribuin
· 'd.Ica sucessora (no caso de aquisiçao,
b) para a pessoa JUfl · · - fiusão ou · te)·'
. Incor- ÜCLO DE VIDi\ DOS TRIBUTOS
p oração de empresa); e c) para o adqmrente de bens (no caso de a ..
. ·~~ Podemos dizer que os tributos têm um ciclo de vida. Dependem de
ção de imóveis e de automóveis) .
certas condições para nascer, para serem cobrados. E sua cobrança não
A legislação prevê a responsabilidade do sócio e administrador da pode_dura~ indefinidamente. Tem prazo para ser fl.:ita. Esgotado este
empresa por débitos tributários relativos à empresa. Esta responsabili- prazo os tnbutos não podem mais ser exigidos. M orrem.
dade está prevista no artigo 135 do CTN. Tudo começa com o surgimento da obrigação tributúia. A obri-
Para a responsabilidade de sócios e administradores é necessário gação tributária surge com a previsão legal c com a ocorrência do fato
que se caracterize que os débitos tributários sejam resultantes de atos gerador. Esta obrigação é apenas abstrata. É preciso tomá-la concreta,
individualizada e exigível.
praticados com: a) excesso de poderes; b) _infração da lei; c) descumpri-
mento do contrato social ou do estatuto. E necessário que se demonstre É o lançamento que torna a obrigação concreta e exigível. O lança-
mento é procedimento administrativo para determinar o sujeito passivo,
claramente a intenção de fraudar o Fisco. O Judiciário entende que a
a ocorrência do fato gerador, o montante do crédito devido c condições
responsabilidade deve ser demonstrada através de elementos que com-
para seu pagamento. Torna concreta a obrigação tributária c quantifict
provém que o sócio agiu com excesso de poderes, infração à lei ou con-
o valor do tributo devido.
tra o estatuto 28 . O lançamento é procedimento de responsabilidade da Administração,
Neste sentido o S1J já editou Súmula dizendo que "o inadimple- que deve ter os elementos necessários para efetuá-lo. De posse destas in-
mento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a respoma- formações o Estado efetua o lançamento de ofício e faz a entrega para o
bilidade solidária do sócio-gerente"29 • contribuinte ck notificação p;tra o pagamento.
Admite-se também a responsabilidade de sócio gerente no caso Entretanto, a legislação estabeleceu que inúmero,s tributos devem
comprovado de dissolução irregular de empresa. Estaria havendo, no caso, ser lançados pelo próprio contribuinte que fornece as informações para
uma evidente "infração à lei" se comprovada a intenção do sócio gerente. o Estado e efetua o lançamento. É o chamado autolançammto ou lança-
mento por homologação. A lei determina o momento em que o ~utolan­
Também com relação a esta matéria o S1J editou Súmula que dis- çamento deve ser efetuado e o contribuinte ~colhe o valor devtdo para
põe: "Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de.fimcionar Fisco. Após efetuado o lançamento pelo contribuinte, o Estado deve
0
no se~ d~micílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando homologá-lo, manifestando sua concordància com os elementos do fa~o
o redzreczonamento da execuçãofiscal para 0 sócio gerente"Jo. gerador, especialmente os elementos quantitativos. Esta homologaçao
pode ser expressa ou tácita.
Jurisprud0m:Í;\ padfiç;tda nos trihun;üs ~(onhece que <t ~ntr~ga pe~o
No
m AgKg. no KEsp.
.•. 1.247.1l79 o ·SlJ reaftrmou, em
, 2010, seu c nlcnduncnln
. · da ·1111·
P
sibili<.la<.l
1
.· a J"Cspctl<> . . . I DC'l' l•' _ Dcchndo de Créditos e Tributános l•ederats
hillÓicsns p e'·e1utreuonamenlo de cxecuçã (j · .. 1 · · I· ·
. O ISI.,) para il !lCSSOa dn SOl'ÍCI •'('fl'll(C IOfil I ,1S contn1nunte < a · • '·
~ revt> a no a ri. 135 do ClN. · n· ·
2<j ta Súmula 430 do STJ e<.lilada em 2010
30 la Súmula 4 35 <lo STJ edila<.la t!m 2010 .·
 l iiC.! M'J 1\u C IJ\ IO f~<.\NCfJ MoNIOKO • 47

. . · · ~ d crédito tributário, dispensada qualquer outra

c modo de constl t111Ç ,10 o , -se de um lançamento irregular, através da conrulta; ou b) remediar si-
. • · d I:"sco E como houvesse o autolançamcnto''
providenCia por parte o '· . . . . tuação em que o lançamento não foi feito pelo contribuinte, através da
• 1 • to que identificl os valores devidos para o f.'1 sco denúncia espontánea.
1\ pos o ançamc.:n , , · . . • r
'd't tr'buta'r1·0 E um direito ao recebimento elos valores que
nasce o crc 1 o I ' ·
CoNSULTA
devem ser pagos pelo contribuinte.
0 crédito tributário nasce, assim, com o lançamento. O tributo ini- Consulta é um procedimento administrativo por meio do qual o
cialmente previsto na Constituição e nas leis torna-se uma obrigação contribuinte solicita uma interpretação a respeito da legislação tribu -
abstrata com a ~corrência do fato gerador. E é através do lançamento toíria, aplicada a um fa to específico. Visa dar segurança ao contribuin-
que 0 tributo passa a ser exigível, sendo determinado o devedor (sujeito te a respeito da maneira como deve proceder em determinada situação.
passivo) e o valor a ser recolhido para o Poder Público. A partir da cons- A consulta está prevista no CTN e deve seguir as normas legais a
tituição do crédito tributário há um prazo para que o devedor efetue o respeito.
pagamento. O pagamento extinguirá definitivamente o crédito tribut;írio. A consulta deve ocorrer antes da ocorrência do fato gerador. Estando
Porém, há situações, previstas em lei, nas quais o contribuinte de- em dúvida a respeito da interpretação correta da legislação, o contri-
vedor pode ter seu débito suspenso ou, em outras palavras, o crédito elo buinte solicita manifestação formal das autoridades tributárias a respeito
da ocorrência ou não do fato gerador e do correspondente lançamento.
Poder Público pode ser suspenso, não podendo ser exigido. São as pre-
Estando pendente a consulta, o contribuinte não pode ser penalizado.
visões legais tratadas como hipóteses de suspensão do crédito tributá-
rio. Nestas situações, enquanto durar a suspensão, o crédito não poderá É entendimento do STJ que "a consulta tributária permite ao contri-
ser exigido. O contribuinte não poderá ser compulsoriamente levado a buillte conhecer, com antecedência, a interpretação oficial e autorizada sobre a
recolher o valor correspondente ao tributo cobrado. incidência da norma tributdria e, assim, planejar a vidafocal, prevm ir con-
flitos e evitar a aplicaçtío de penalidade'~2 •
A suspensão do crédito é reconhecida quando houver alegação de
alguma i_rregularidade no lançamento ou quando for decorrente de mo- Até que seja dada a resposta à consulta, o contribuinte fica isento
ratória. E sempre temporária. Levará ou à extinção definitiva do crédito, de penalização. É vedada ação fiscll contra o contribuinte. A legislação
quando for reconhecida a irregularidade do lançamento, ou à exigência prevê prazo para a resposta à consulta.
de seu pagamento. A resposta à consulta é vinculante para a Administração. É o en-
A extinção do crédito ocorre usualmente com seu pagamento. Mas tendimento definitivo do Fisco a respeito do fato objeto da consulta. Ela
p~d~ ocorrer também ~m virtude da decorrência de prazo (caso de prcs- traduz o pensamento do Estado, sendo uma manifestação oficial. Vale
cnçao) ou de uma decrsão administrativa ou J·udicial co t . . . para toda a Administração.
são do Poder Público. n rana a preten- Este entendimento poderá, eventualmente, ser modificado.l\llas só
produzirá efeitos para situações futuras.
A CONSULTA TRIBUTÁRIA EA DENÚNCIA ESPONTÂNEA Visa garantir a segurança jurídica em matéria tributária.
Antes da concretização formal d I Se para a Administração a resposta dada à consulta é vinculante, isto
valer-se de dois instrum t . o ançamento o contribuinte pode é, obriga o Estado a agir conforme a resposta dada, para o contribuinte
en os previstos na le . 1 -
, . gis açao para: a) prevenir- a resposta não tem idêntico efeito. Se não concordar com a motivação
J A Sumula 43G do SfJ' C(. l'r .•
I Juíl em 20 f
rec?nhecen<lo o dél>iro fist· . 'I""
.•o~ '11. "a enrrella de d . •
vnlcnt ia por pane do r,·,..o."l, tOn>l•lu• o cr~dilo lrihurár,·o ,, . . cdaraçao pelo conlribuinlc,
.I
' .
' ' 'f""
• ISfll!OS'I(f'l
<Jucr ou rra pro·
32 Assim entendeu o STJ, cm2ooG, conforme acórdão do REsp 78G.47J·MG.
> l uct NI<> /\ucuçro FKAN<..O 1\-\ nNrOKO - 49

· ar ·udicia1mcntc a resposta à
. ode questwn. 1 · Feita a denúnci a espontânea o contribuinte deve reco lher o t r ibuto
d 0 contriblllntc P
apresenta a, .d eles fazendárias. ahtalizado monetariamente acrescido de juros d e mora, não sendo devido
d da pelas au ton a · ~ d J 1
cons u1 ta a · ' . . d · npctrar man a o c c segu- o rccc>lhimento de multa. É o que se d eduz da leitura do artigo 138 do
. contnbmnte po e 11 .
Admttc-se que 0 não concorde com a mottva- CTN, que menciona apenas a atualização m onet á ria c os juros de m ora.
à resposta da consu 1ta, caso , .
rança quanto d d . de que da venha a ser seglllua 1\ denúncia espontânea completa-se por dois atos jurídicos: a con-
ha fun a o receiO
ção apresentad a c ten
• - 33 fissão da infraç ão, que d eve ser esp o ntân ea c feita antes do inicio d e pro-
pcb Admirustraçao ·
cedimento punitivo c o paga mento do tributo devido.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA A denúncia espontânea não se co n figura no caso de parcelamento
. • depois da ocorrência do fato gera- de débito tributário, sendo devido o pagamento de multa. Isto porque
A denúnCia espontanea ocorre . . .
. • . d 1 çamento 0 contnbumte voluntana- não se concretizou uma das condições necessárias para sua o corrência,
dor mas antes da extstenoa o an · . ,
' d · d recolher tributo devtdo c o faz atraves qu a l seja a do pagamento integral do débito. A simples confissão de dí-
mente reconhece que elXOU c . - .
da denúncia espontânea. O contribuinte quer estar em sttuaçao de re- vida, acompanhada de pedido de parcelamento do débito, não caracte-
!TUlaridade com o Fisco. riza a denúncia espontânea3 ~.
o Visa conduzir o contribuinte ao pagamento do tributo de forma A denúncia espontânea pode referir-se ao cumprimento de ob riga-
espontânea. Esta é a característica funda~enta1 ~o. i~s~ituto. Prevalece, ção principal, pagamento do tributo ou de obrigações acessórias . É uma
na sua caracterização, a espontaneidade. E uma tmoattva tomada pelo forma lícita de cumprir, embora tardiamente, a obrigação. Por isso não
contribuinte sem a ameaça concreta de uma penalidade. A motivação se tratar de imposição de penalidade ao contribuinte. A denúncia es-
pode ser por arrependimento ou por desconhecimento. pontânea afasta a responsabilidade por infrações. É este o seu o bjetivo.
Deve fazê-lo antes que a infração seja identificada pelo Fisco. Ela No caso de tributo lançado por homologação, após o lançamento
existe como um estímulo ao contribuinte para que regularize uma si- efetuado pelo contribuinte, não se aceita a denúncia espontânea, d e for -
tuação omitida nos documentos fiscais, antes do início de um procedi- ma a se evitar o pagamento da multa moratória. O contribuinte já de-
mento punitivo. clarou o d é bito tributário. Se o fez de maneira irregular, está sujeito às
A existência de simples fiscalização, que não identifique o débito penalidades previstas 36.
tributário, não impede a denúncia espontânea. Porém, se a fiscalização
indicar medida específica a ser tomada com relação ao tributo devido SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
não caberá mais a denúncia espontânea. '
O CTN prevê diversas situações em que a exigibilidade do crédito
P~r~ sua_ r~alização não é necessário procedimento formal. Não é tributário, que decorre da notificação d o lançamento, é su s p e nsa. O pa-
~ec~ssana pr~vta comunicação. Basta que o contribuinte recolha o valor gamento é suspenso e é discutida a correção do lançamento. Não sen -
~~;!oea~:e:~~oJ dos jurl?ds dde mora e da correção monetária. Fica livre da do37 exigível o débito, o contribuinte não pode sofrer penalidades n em
ras pena 1 a es A multa m , . fi
de denúncia es • · oratona ca afastada no caso
pontanea. O Estado não aplica penalidadeH. 35 No KEsp 37l1.795, e m 2004, o STJ decidiu que "Nos casos em q ue fiá porcefumentu do d<'bito
tributârio, niio tleve scraplicculo o beneficio ela denúncia espontânea ela infração. visto que o c:urnpri-
mento rio obrigaçãoJi>i desmemb rado, e só será quitoda quando sat1sjeito integralmente o crédito.
33 O p arcelan1cnto, pois, não é pagarnc nto, e a este não subslitui, mesn1o porque n ôo há a p resunçcio
No KE.sp. 7B6.473 o STJ e ntende u de que, pagas algumas parcelas, as demais ~gualmente sc't"r:io adimplidas·.
do da a consulla tributária 'em looG, que cabe mandado de seg .
34 o _STJ, em 2007, no KEs ; . . urança co ntra resposta 36 No REsp .ll]6.sG4, e m 2006, o Sl} conformou e ste entendim e nto.
nuncia espontâne· p. 936 .414, rndJC:a que a mulla . , . 37 Assim e s tabelece a Súmula 112 do STJ: ·o que suspende a e •igibilido de rio crédito tributúrio c' o
a. marat o na fi ca arastada no caso da de- th~pthilo inlf~qnJ/ cn1 dinheiro".
 511 - MINI' \L ill LliW ll ) hiill /1.·1~10
Euc.tNro A u r,rJç>o fRM.:ro MoN I OKo - 51

J . d'rcii'Os
, .·
rc.;tri\·:io a e:xcretciO uc t ,
11ois est:i
.
se valendo de um direito par
, . 7 . I· . . - a
• • _j d· ·wtoridade tnbutana. E o caso c a crntssao d
• •- . fera administrativa
. ' isto é• no âmbito do poder ~..-xecut1vo.
L' · N-ao se trata
tcnt:tr anula• a uccts.w .I. , . . 1·1 . .- I . , c de uma discussão judicial.
. _ . . d, débitos neccssanas para a cc c Jt açao c e murnc-
certtdocs ncg:tttv.ts e ., .. .
.·,; . El:ls siio emtttdas, nestes casos, com a curio- . H á, com . efeito, um
. processo
· ad mmJstratJvo
· · · tn.butano.
. . Lc1s
. especí-
ro~ contratos cmprcsatt.u~- .. . . . .,
- - d "·crtid1o (Jositiva com efetto de negattva . ficas, federais, estaduais ou municipais estabelecem etapas, procedimen-
s:1 cxprc~s:\0 c c '
tos c prazos q~c _devem ser observados. Devem ser asseguradas nestes
MoRATÓRIA p~~ccssos os direitos e_ g_a~antias usualmente aplicáveis no processo ju-
A moratória consiste no adiamento da data prevista para o paga- diCial, c?mo_ o contradi tono, o direito de defesa, a apresentação de pro-
mento do crédito tributário. Em decorrência de autorização legal, são vas, rcalizaçao de perícias, possibilidade de recursos e outros.
prorrogados os prazos para pagamento ~o tributo: 'làl medida se justi- Foram criados órgãos no Ministério da Fazenda federal e nas
fica em ocasiões em que se verifica exisnrem mottvos ele ordem públi- Secretarias da Fazenda estaduais e municipais para apreciarem tais re-
ca para adiar 0 prazo para pagamento do tributo, como, por exemplo, clamações e decidirem a respeito de sua procedência. São os "Conselhos
a ocorrência de desastre natural, de calamidade pública ou outra causa de Contribuintes" integrados por representantes, em igual número, do
Estado e dos contribuintes. Há leis específicas que dispõem sobre como se
indicada pela lei.
desenvolverão as diversas fases deste "processo administrativo tributário".
DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAl D!scutiu-se na Justiça a possibilidade de ser exigido depósito prévio
O depósito, previsto no CTN, é uma garantia que o contribuinte a ser feito pelo reclamante do valor cobrado como condição para a inter-
toma a iniciativa de fazer, que suspende a exigibilidade do crédito. Pode posição de recurso administrativo. Tal exigência é descabida e não foi ad-
ser depósito em procedimento administrativo ou em procedimento ju- mitida pelo Judiciário. Limita o exercício de um direito do contribuinte.J8 .
dicial. O contribuinte, ao fazer o depósito no montante integral do cré- A decisão, se favorável ao contribuinte, elimina a possibilidade de as
dito reclamado, não reconhece o débito, quer discuti-lo. O benefício da autoridades tributárias pleitearem na Justiça o pretenso crédito. Se a de-
suspensão da exigibilidade do crédito é reconhecido com o depósito em cisão for contrária ao contribuinte, a este resta a possibilidade de recorrer
dinheiro. O depósito somente será levantado em favor do Fisco se 0 con- à Justiça para defender seu direito. O órgão que decide na esfera adminis-
tribuinte for vencido no procedimento. trativa a reclamação tributária reforma, na realidade, se contrária ao que
está no auto de infração, o entendimento do Poder Executivo a respeito.
REClAMAÇÕES Não se pode entender razoável que o entendimento da Administração
seja outro que não o adotado pelos órgãos encarregados de decidir este
·fi A
d reclamação
d é uma impugnaçao - apresentacIa pelo contribuinte no-
ti ca o o lançamento. O con· tn'bumte· nao- concorda tot·ll contencioso administrativo, que são, de fato, órgãos do Poder Executivo.
mente c 1 ' , ' ou parcta. l-
• om o ançamento com 0 ·d' Assim, a decisão do órgão administrativo encerra, neste caso, a con-
Apresenta formalm t ' . cre tto alegado pelo Poder Público.
en e uma tmpugna - d trovérsia. A decisão administrativa contrária às pretensões das autorida-
pelo ente tributante A çao, que everá ser apreciada des arrecadadoras e<tingue em definitivo o pretenso crédito tributário.
. presenta suas razões d' d
menta, quer contestando • . para tscor ar do lança-
l'd a ocorrencta do fat0
1 ade, ou os aspectos quant' t .
d ·
gera o r, sua responsabi-
valor a pagar. I ativos apresentados, que determinaram o

A reclamação d .
1. eve seguir proced' 311 NaADI1971i-7 0 STF, em2007, decidiu serioconslitucional a exigência de recurso prévio em pro-
em Cl. A discussão a respeito d l~entos administrativos fixados cesso adminislralivo. No mesmoscnlido o IUJilll.JS!I decidido no mesmo ano. Anteriormente
a correçao do lan cslc d epósito era admitido.
çamento é feita na cs-
 f: u r.LN IO A ur.u5 r o FMNCO M ON I O RO - 53

rcr ao Poder Ju d"ICiano

liMINAR · ' · para contesta O parcelamen to do débito extingue a punibilidade d o devedor. Isto,
·buinte po d e rcco r
10
. . 'r a se o pa rcelamento fo r acordado antes do recebimento d a denúncia· •
O contn P d , flizar um dos processos adm1t1dos no d"
do tributo. o era u I " - l- Nos últimos anos, no Brasil, foram aprovados diversos programas
cobrança O . omum é a impetraçao do mandado de se
. 1 fim maiS c ' . . - especiais de p arcelamento d e d ébitos tributários, por leis específicas, que
reitO para ta . . 'd. rocessual previsto constttucwnalmentc para
gurança, que e reme lO P, . se denominaram REFIS. Estes programas foram aprovados por d o is
. d" buso do Poder Pubhco. motivos: o grande número de co ntribuintes em "atraso", que tinham
lmpe lf a . d" . 1
urança ou em outro processo JU · tela , 0 con- dificuldades e m efetuar o pagamcnro d os tributos devidos c a necessi-
Em man d ad o d c seg -
. . d b ma liminar para a suspensao do pagamento até dade do Governo em reforçar o caixa, em virtude do aumento d as des -
tnbumte po e o ter u . . ..
. - fi 1 d J d·c 1 1· ·írio. A liminar suspende a exlgd)diclade do cré- pesas públicas.
deCJsao na o u •

dito tributário O interesse em resolver estas pendências era comóm aos devedores
e ao G overno. Os deved ores, uma vez acordado o parcelamento, ficavam
PARCElAMENTO com sua situação regularizada do ponto de vista tributário e poderiam
O parcelamento do débito tributário é uma possibilidade para re- concentrar-se no desenvo lvime nto de seus negócios. Deveriam pagar o
solver uma cobrança tributária que não foi regularmente quitada. O d ébito em parcelas mensais. O Governo passava a ter uma receita adi-
montante devido com os devidos acréscimos de multa e juros morató- cional, especialmente de irúcio, com o pagamento da primeira parcela,
' '
normalmente de maior valor.
rios, pode ser pago em diversas parcelas. E uma alternativa, como indi-
ca decisão judicial, "oferecida ao devedor para viabilizar o pagamento do Tais programas criaram o parcelamento " incentivado". Nestes pro-
imposto devido deforma mais amena, dilatada no tempo"39 . O contribuinte gramas a lei autorizou a redução do valor de multa e juros para a regulari-
deve confessar o débito e renunciar a qualquer contestação judicial ou zação de débitos tributários de contribuintes inadimplentes. A solicitação
administrativa acerca do débito objeto do parcelamento. E o débito in- de parcelamento dever ser feita em curto prazo e os pagamentos come-
clui multa e juros de mora. çam a ser feitos imediatamente. Para o contribuinte, es ta modalidade de
A ~ulta é uma sanção, não uma indenização. É aplicada em razão parcelamento é mais vantajosa que o parcelamento previsto no CTN ,
de uma lnfraç~o cometida pelo contribuinte. Os juros de mora são um que não abre mão da multa c dos juros moratórios.
complemento mdenizatório devido ao Estado em v· ·tud d -
d , 11 e o nao paga-
mento a prestação pecuniária no pr d .d0 E AUTO DE INFRAÇÃO, MULTA E COBRANÇA JUDICIAl
é a atualização d a1 , . azo evi · • a correção monetária
0 v or monetano do débito N l
no CTN são ma t"d · o parce amento previsto Efetuado o lançamento, constatado seu não pagamento c não ocor-
' n 1 os estes três valor d" .
tributo não pago ind· al d es que, a ICionados ao valor do rendo nenhuma das hipóteses de suspensão da e..x ..igibilidade do crédi-
' Ica o tot a dívid
Na realidad - . a a ser parcelada. to, o Fisco pode iniciar procedimento administrativo de cobrança que
. e nao e um acordo de vo d ,
0
.cumpnmento da obriga - "b , . nta es. E uma opção legal para tem início com a lavratura do Auto de Infração e Imposição de Nlulta.
lei O 'd· fi çao tn utana U 1 . Com a lavratura do Auto de Infração consuma-se o lançamento do cré-
C . c~e !to ca suspenso até o cu : m a a ternatiVa criada pela
u~pndo o acordo o crédito , mp~rmen~o total do "acordo" feito. dito tributário
previsto há tem estara extmto E 0
pos na legislação trib , . · parcelamento regular,
::-::-----__ utar1a e no CTN.
39 ACsa~.oas
-517-oo-Sp TJSP.
40 É a jurisprudência assentada no STJ. No Rb p. 229496, em 2003 o ST} assim e ntendeu.
 [ IIC.! NIO A IIC.l/SIO FIV\N(O M ON !OKO - 55

. contribuinte inadimplente e pode pro-

podera. .nnpo r pen alid ades ,\0 f: presunção não é, porém, definitiva. Poderá ser contestada com a apre-
. . 'al d ' d'to tributário. São atos acultados ao
b . ça JUdto, o cre 1 ~entação de prova inequívoca do cumprimento da obrigação tributária.
mover a co r,\11 ' b amento de tributos atrasados.
Poder Público para rece er o pag . . . A certidão de dívida ativa (CDA) é título hábil para a propositu-
, l.· _ de porém obstaculizar a attvtclade em- ra da execução fiscal, processo judicial que tem rito especiaL A Fazcnd<l
O Poder Pub !CO nao po , , . . .
· · - de penalidades no mtutto de receber tnbu- Pública goza do privilégio de criar seus próprios títulos executivos
prcs:trial com a tmpostçao
41
to atrasad0 ·
Como providência preliminar para a propositura de ~ç~o juc~cial de LEGISLAÇÃO SOBRE EXECUÇÃO FISCAl
ocesso de execução fiscal, a Admtntstraçao deve
cobrança, o cI1amado Pr . . , . I-H lcgislaçào específica sobre o processo de execução fiscal movido
·d · ·nscr1'ça-0 do débito em nome do contnbumte, na chvtda
proV1 enoar a 1 .' , . pelo Poder Público para a cobrança de débitos tributários•1.
ativa, tornando publica a existênoa do debtto fiscal.
A execução fiscal funda-se em certidão da dívida ativa, onde devem
estar todos os créditos inscritos relativos ao contribuinte.
A DÍVIDA ATIVA
A dívida ativa compreende dívidas tributárias e não tributárias con- É processo judicial de execução rápida. A certidão de divida ativa
é documento que confirma, para os efeitos legais, a exisrênàa do débi-
tra a Fazenda Pública, devendo ter seus valores atualizados monetaria-
to c autoriza a sua execução. Com base nesta informação é solicitado do
mente e acrescidos de juros e multas de mora. A inscrição na dívida ativa
contribuinte o pagamento do débito inscrito ou a apresentação de ga-
é ato de controle administrativo da legalidade visando apurar a liquidez
rantia para contestá-lo. Caso contrário o contribuinte devedor terá seus
e a certeza do crédito tributário. A inscrição na dívida ativa somente po-
bens penhorados para execução e quitação do débito.
derá ocorrer depois de esgotado o prazo final para o pagamento do tri-
buto ou decisão definitiva em processo regular.
Duas são as consequências da inscrição do débito tributário na dí- EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

vida ativa. A primeira é que ela fornece o instrumento probatório neces- O crédito tributário se extingue, normalmente, com o pagamento.
sário para o início do processo de cobrança judicial devedor. A segunda Mas há outras formas de extinção, apontadas no CTN.
é tornar pública J existência do débito, para que terceiros eventualmente
PAGAMENTO
interessados, fiquem cientes da condição de devedor da Fazenda Pública.
A inscrição na dívida ativa deve indicar todos os elementos para a O pagamento é a modalidade usual de extinção do crédito tributá-
responsabilização do contribuinte devedor, tanto a respeito dos dados rio. A data do pagamento e sua modalidade, se à vista ou a prazo, devem
sobre o devedor, como a natureza do crédito e seu montante. É feita em constar ela notificação do lançamento. Com o pagamento considera-se
~vro .p:óprio com registro do número do livro e da página. Faltando à cumprida a obrigação tributária.
mscnçao algum de seus elementos essenciais ela poderá ser anulada.
ÇOMPENSAÇÃO
Conforme
_ dispõe. o. CTN ' "a d'tvzua
· .I 1
regUlarmente inscrita goza da É um "acerto de contas" entre a Administração e o contribuinte.
presunçao de certeza elzquzdez etem oefeito de prova pré-constituída"•12. Esta
Verificando-se que o contribuinte tem direito a crédito da Adminístração,
procede-se a uma compensação para o pagamento do tributo devido.
41 Assim diz a Súmula 323 d0 STF· "É . . •
· · · · modm/Sslve/ u 0 , - .
Cltwo para pagamento de tributos· Ta b . preensao de mercadonas como meio caer·
en!endimen!o. · m em na ADI 395-o, em 2007, o STf co nfirmou este
42 Ar!. 204 do CTN. 43 Én l ei Fcderal 6.83o/ Uo que dispõe sobre a cobrança da dívida aliva da Fazenda Pública.
 --- ~UClNIO Aucuqo F!VINCO M o N TOKO- 57

. . cífica prevendo c regulamentando cst

É necessário que hap 1CI es~e , . a trajudicial que constitua o devedor em mora ou importe em reconheci-
. - do crédito tnbutano
c a de cxnnçao d .. . mento de direito do credor. r
wrm . d I . 'ederal que a mitta a compensação d
Em 1991 foi aprova a ei I' . . . c Assim, se a Administração for omissa e não cuidar do recebimento
, . E 1996 nova lei admitlll a possibiüdad
'b da mesma espeCJe. m . . . c do crédito tributário regularmente constituído, perderá em cinco anos,
tn utos 'b d spécies distmtas, a ser autonzada pcl
cnsação de tn utos e e . a pela prescrição, o direito de reclamá-lo.
de comp , li . _ do contribuinte. A partir de 2002 a com-
Receita Federal aposso otaçao . . . Diferente da prescrição é a decadência, outro instituto jurídico anti-
[I · t pelo próprio contnbumte a partu de dccla-
pensação passou a ser. eI a go c importante, que tem aplicação no direito tributário. A decadência
ração entregue à Receita. no direito tributário é a perda do direito de tributar, do direito de cons-
TN aprovado em 2001, estabeleceu outra rcstri-
0 art. 170 A do C • , _ tituir o crédito tributário, o que ocorre com o lançamento. Ocorrido o
_ . . -
çao para a uti 11zaçao a
d compensação: "E vedada a compensaçao mediante
_ . .. .. fato gerador, a Administração deve providenciar o lançamento em certo
·
o aproveztamen 1o
de t·rz'buto• obieto
J
de contestaçao
.
;udwal
. _ •
pelo, su;ettopassi-
• • prazo. Não pode aguardar indefinidamente para tornar concreta a obriga-
vo, antes do trânsito em julgado da respecttva deczsao ;udlCial . ção tributária, o que ocorre apenas com o lançamento. Tributo não lan-
Atualmente há lei federal específica e Instrução Normativa discipli- çado após cinco anos contados da ocorrência do fato gerador não pode
nando as compensações que devem ser feitas pelo contribuinte, através mais ser lançado. A Administração perde o direito ao crédito, que nem
de declaração, sujeita a condição resolutiva, isto é, passível de alteração chegou a se constituir. Ocorre a decadência.
pela Administração até que seja homologada. Esta declaração é feita atra- Assim, ocorrido o fato gerador a Administração tem o prazo de cin-
vés do programa PER/DCOMP - Pedido Eletrônico de Restituição, co anos para efetuar o lançamento (de ofício ou por homologação). Caso
Ressarcimento ou Reembolso e Declaração de Compensação. não o faça o crédito não pode mais ser constituído. Se houve lançamento
c não ocorreu o pagamento, a Administração tem o prazo de cinco anos
PRESCRIÇÃO para que tome providências para a sua cobranlja. Se a Ad.mirústração
A prescrição, instituto jurídico antigo c importante na aplicação do nada faz, extingue-se o crédito tributário. Por isso podemos dizer que o
direito, é também causa extintiva do crédito tributário. O decurso de pra- prazo para o recebimento de tributos é de cinco anos mais cinco anos,
zo, sem que a Administração tenha tomado as providências judiciais para contados da ocorrência do fato gerador.
fazer valer seu direito ao crédito, provoca a perda do direi to de reclamá-lo.
DECISÃO ADMINISTRATIVA
A prescrição é a perda do direito de promoção da ação de execução
Extingue-se o crédito tributário quando, após processo regular, os ór-
fiscal no prazo de cinco anos a partir da data da constituição definiti-
gãos administrativos (Conselho de Contribuintes, Tribunal de Impostos
va do crédito tributário. A constituição definitiva do crédito tributário
c Taxas c outros) decidem pela ilegalidade do lançamento efetuado pela
s~ ~á qua~d? do lançamento ou quando do trânsito em julgado de dc- Administração e do auto de infração. O crédito tributário está, desta ma-
cisao admm1strativa decorre ntc de 1mpugnaçao
· - fctta
. pelo contribuinte.
neira, extinto. O contribuinte não é mais considerado devedor.
~ ~r~scrição para efeitos tributários é de cinco anos, contados da A extinção ocorre quando a decisão for irreformável, considerada
constttutçao definitiva do crédit0 t 'b , . A
artigo 174 do CTN. n utano. matéria está rcgrada no definitiva na esfera administrativa.
Qyando a decisão é favorável ao Fisco, mantendo-se o lançamento
A prescrição pode ser interrom .d . . .
tação em processo d _ pt a quando: a) o JUIZ ordenar a el- e considerando o contribuinte devedor, não se pode dizer que o crédito
e execuçao fiscal· b) [I [I d
nos termos do CPC . ·) ' ore etua o protesto cautelar está extinto, pois ele deverá ser reclamado pela Administração. O con-
' c c quando houv l
er qua quer ato judicial ou ex-
 - ~ ~ ' -•Nif Ji\• c • , ,u r~Nc nNh lNIIH.:,,. S'J

. I ·correr ao Judici:írio para pleitear

. . ·ntrc.:t:~nro, ;un( a rc a ExcLUSÃO oo C R(OJ ro rRIBU rJ\1(10
.h. r·podcra.c
tn utn ~ to c da in firaçao.
-
J .1r;-tO do lan(:tlllCI1
;llll . ' .
A l q~i s la ção p revê cl u.1s situaçr>e!> c rn que 0 crálito tribut:irio rd.tti -
vo a íatos p;c rad o res prcvts t0s c oco rri d0<> ou a oco rre r, podem deix.tr de
OECISAO JUDICIAL . - . _J · • I ~e r exig idos em vi rtude de 1scnção c de anistia. Sãn casos de cxclus:i o do
. ando houver deClsao Jllli!Cla. passad
' d. ibutário é extinto qu . . J . a crédito trihutúio. Não se t rat<t de Imunidade, nem de ~u~ pcn s.ío c nem
O crc tto rr .b . A decisão defin1t1va da ust1ça torn
f do contn Ull1te. a
cll1 julgado a avo r . . d · 5 podendo ser reclamado pelo Fisco d e ext inção do créd ito. O íato ge rador nes te" casos ocorre, mas h:í um
: to o crédito tributano, na a mru . íavor kg<tl que impede a constitu iç ão d o c rédito através do lançamento.
t:..\."Ttn
• REMISSÃO TRANSAÇÃO E D/\ÇÃO EM A isenrão ocorre quando a lei estabe lece a não tribu tação de cc rr:~s
OuTRAS MODALIDADES. '
situações o u pessoas que estariam sujeitas a tributaç.io. C o nligu ra- o.;e o
PAGAMENTO DE IMÓVEIS . -
• t as modalidades de extmçao do crédito fato gerador constitutivo da obrigação tributária. E tão p rese n tes tod os
A legislação prcvc ou r os elementos para o lançamento. Po rém, lei específica, indicando O 'i m o-
tributário. . _ tivos determinantes da ise nção, dispensa o pagamento integral ou parcial
. _ . . ·ruto previsto no direito, consiste no perdao de dí-
A renussao c mstl . elo tributo devido. A ise nção pode ser co ndicio nal, em que , ão cs t::tbc-
. d A d ndo ao que dispõe expressamente a legislação lccidas condições a serem preenc hidas pelo contribuinte para o go-zo da
VIda pelo cre or. ten e . _ .
.b . · d
rr1 utana, a m1 c ·r -se que 0 Fisco conceda a remissao total
. ou parcial
. de isenção. E ela pode ser temporária.
'd.
cre 1to a cer ost contr1"buintes devedores. Pode-se considerar a Situação
A anistia anula infrações tributárias cometidas pelo co n tribuin te.
econômica do sujeito passivo, a diminuta importância do crédito tribu- Pode ser de caráter gera.!, a plicando-se a todos os tributos o u ter cará ter
tário, considerações de equidade e outras situações. limitado, referindo-se apenas a determinadas infrações . .A :uústi:1 decor-
A transação consiste na celebração de acordo em que, mediante re sempre de lei. Decorre da lei quando concedida em caráter geral e de
concessões mútuas, o Fisco c o contribuinte decidem dar fim a um li- aprovação de autoridade administrativa, quando restrita. A anistia não
tígio tributário, tanto na esfera judicial como n a esfera administrativa. se confunde com a remissão. A anistia diz respeito :1penas às infr:tçõcs.
Observe-se que a legislação deve determinar com bastante clareza a au- A rciJlissão diz respeito a todo o crédito tributário.
toridade competente para celebrar a transação, bem como as concessões
que poderão ser feitas pelo Fisco.
A dação em pagamento de imóveis foi admitida como modalidade de
extinção de crédito tributário através de alteração do CTN efetuada em
· proced'1mento
2001""' · A pos , a d mtnistrativo,
· · · · ·
o contnbumte devedor en-
trega voluntariamente
. bem · · I d · · d d
Imove e sua propne a e como pagamen-
to de tnbuto devido.
O tributo é satisfeito em d d . .
I· ra] E . moe a, como etermtna o seu conceitO
eg . ntrctanto a lct prevê tamb.
ser feito por PP t - . .. em que 0 pagamento do tributo possa
es açao pecumana CUJ·o v I I E"
caso da dação crn p . a or ne a possa se exprimir. • o
agamcnto de Imóveis.

r
 EUClNIO A UGUSIO FAANCO MONl OI<O - 61

CAPÍTULO 5
TRIBUTAÇÃO DO COMÉRCIO EXTERIOR

ÜRIGEM E EVOlUÇÃO

A tributação das operações de comércio exterior é bastante antiga.

Na legislação brasileira, atualmente, elas são tributadas por dois impos-
tos: o imposto de importação c o imposto de exportação. Tais operações
também são tributadas por duas contribuições: uma contribuição social
para a seguridade social, o PIS/COFINS na importação, e uma contri-
buição intcrventiva, a AFRMM- Adicional ao Frete para a Renovação
da Marinha 1\llercantc. I-lá ainda tributação por meio de diversas ta..xas
cobradas nos procedimentos de despacho aduaneiro.
Desembaraçada pelas autoridades aduaneiras, o produto importa-
do sofre a incidência de dois impostos aplicados às operações internas,
que são o ICMS c o IPI.
Os impostos ele importação c de expo rtação são a ntigos, j á previs-
tos no Código Tributário Nacional de 1966. A cobrança do AFRl\lllVI
teve início em 1987 c a cobrança elo PIS/ COFINS é mais recente, co-
meçou em 2004.
Nas últimas décadas, devido ao enorme crescimento d o comércio
internacional, a tributação sobre as importações c exportações passou a
ser preocupação ela comunidade internacional. Em 1947 foi assinado
um acordo internacional para procurar disciplinar a tributação das ope-
rações de comércio exterior, o GATT- General Agrcemcnt on Tariffs
and Tradc, que, em diversas rodadas de negociação, estabeleceu diretri-
zes c procedimentos a serem observados nas importações c exportações.
É evidente que havia um ideário por trás d es ta ação dos diversos países,
que era o estabelecimento, em todo o mundo, do livre comércio, enten-
dido como algo que traria progresso c desenvolvimento para todos os
países. O comércio entre os países deveria ser estimulado c as barreiras
tributúrias deveriam ser reduz idas, facilitando o livre comércio. É evi-
dente que sempre se admitiu a tributação das operações de importação,
como decisão soberana de cada país, tendo em vista suas característi-
 .....
Et Jf.fNIO Aucu~10 fKANCO M oN IOKO - 63

as elas não deveriam impedir por

.
A • •

. olítica economtca, m. . . . . A TRIBUTAÇÃO DA EXPORTAÇÃO

cas peculiares c P ' d . as Políticas protectomstas se co-
. .A 1Sito de rncrca on,.. , . " No caso das operaçôes de exportação, a União pode cobrar 0 [E-
completo o Itvrc trat . .d , io do livre comerciO, do free tradc" .
• ,. 111 confronto com o t car . . Imposto de Exportação. Tal imposto é cobrado apenas em poucas situa-
loc.\\ .un c . _ do GATT c a nccesstdade de se msti -
·rncnto das reumoes . çôes, como prevê a legislação tributária. O país tem interesse em exportar
0 crcsct. t ara tratar do comércio intcrnactonal deu
. rgamsmo permancn c p . C , c para isso evita tributar as operações de exportação.
nmum 0 . . _ d OMC _Organização Mundtal do omcrcio
·
onget11 '
à constttmçao a
r . .
1
. 'd em 2001 com sede em Bruxe as, na c gtca.
B 'I · Com o objetivo de estimular o comércio internacional o enten-
(\VTO), que rot mstttlll a • dimento da GATT e da OMC é no sentido de se evitar a ~ibutação
de exportações. Não se deve "exportar tributos". Pode haver, por outro
CoMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA lado, moderada tributação nas importações, atendidas as peculiaridades
A competência para tributar 0 comércio e~teri~r é da União. A :la de cada país.
·1 bre 0 comércio exterior e tambem tnbutar as operaçocs Admitindo tal entendimento o Brasil evita tributar as operações de
cabe legts ar so , , ~ .
de importação e de exportação. Tambem ~federal~ comp~te~cta para exportação. O Imposto de Exportação é cobrado apenas em poucas situ-
instituir contribuições sociais para a segundade soctal que mCtdem so- ações em que ocorre a saída da mercadoria nacional. Ficou estabelecido
bre as operações de importação. São as cont~ibuiçõ~s P_IS. e CO~IN_S como princípio constitucional a não tributação do IPI, do ICMS e do
importação. E também é federal a competênCia par~ t~stltmr contnbUt- ISS nas operações de exportação bem com nos serviços prestados ao ex-
ções interventivas, como é o caso do AFRMM- AdtCtonal ao Frete para terior. O IPI "não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao ex-
terior'' (artigo 153, § 3°,lll da Constituição). O ICMS "não incidirá sobre
a Renovação da Marinha Mercante.
operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços pres-
A TRIBUTAÇÃO DA IMPORTAÇÃO tados a destinatários no exterior'' (artigo 155, § 2°, X. a, da Constituição).
E para o lSS "cabe à lei complementar excluir da sua incidência exportação
Efetuado o desembaraço aduaneiro, isto é, cumpridas as determina-
de serviços para o exterior" (artigo 156, § 3°, li, da Constituição).
ções e procedimentos para a entrada das mercadorias no pais estabelecidas
pelas normas aduaneiras, a União cobra o II- Imposto de Importação.
Também cobra, no caso de produtos industrializados importados, o IPI, RELEVÂNCIA ECONÔMICA
visto que a legislação federal prevê a entrada de mercadoria importada É grande o efeito causado pela tributação da importação no vo-
como fato gerador de tal imposto. É correta tal exigência, visto que pro- lume das operações de comércio internacional. Uma tributação pesada
dutos nacionais similares também arcam com este custo tributário e não desestimula a compra de produtos importados. Uma tributação leve ou
há razão para privilegiar, desta maneira, o produto importado. inexistente facilita a importação e permite que haja competição entre os
Os Estados Membros não podem cobrar tributos sobre as opera- produtos nacionais e importados.
ções de importação. Entretanto, uma vez efetuado o desembaraço adua- Depende de a opção adotada pelos governos estimular ou não as
neiro e pagos os tributos devidos à União, os Estados Membros cobram atividades de importação. O uso da tributação é instrumento muito efi-
o ICMS, tendo em vista a ocorrência, a partir deste momento, no terri- caz na implantação de políticas de comércio exterior.
tório nacional, de uma operação de circulação de mercadorias. Para que seja instrumento eficaz na implantação de tais políticas o
regime de tributação das operações de comércio exterior tem uma apli-
cação "mitigada" dos princípios da legalidade e da anualidade tributárias.
 [ IJC.INI() t\ l}f.II<JO FK.-\N("() MONJOR<l - 6r;

. I I· I prévia aprovação legislativa () rnorncnto crn que ororre o fato gerador c a realii'~1ção do des-
. . , nece~s •< a< c c c . I I, ,
) d, Poder Exccuti\'O, selll d t . a serem unport:ll os. ', cs-
I o t: o I . os pro u os pacho aduaneiro. N~o é 0 rnornento em que é celebrado o contrato ele
·l r 'lS ·uíquotas adota< as para . esmo ano, desde <]Ue respeita-
altcr· · · · .r , vigor no m . importação, ncrn o momento crn que o importador obtém a licença de
. -'terarôcs podem entrar elll
t.ls a~ , E5ta pecu t·1an"dade do regime. de tnhutação
. _ , irnportação. Tam hém não é o momento em que a mercadoria chega no
do 0 principio da novcntcna. . . , vista na Constitlllçao I·edcral. porto. Para efeitos tributário~, o momento em que 0 imposto ele impor-
- I, ,rcio ex tenor esta pre ..
das operaçoes <c come . ento mais ut1hzado para a tação é exigido é o momento em que a mercadoria é liberada pelas au-
- , 0 10 strum ·
O imposto de importaçao e . . toridades alf.1nclegárias, conforme interpretação do judiciári o·•~.
- üticas de comérciO cxtenor.
implantaçao de P0 d . s aüquotas médias aplicadas Esta definição é relevante quando se verificJ uma alteração das alí-
d OMC em re uztr a .
Há um esforço a I ·mento. As autondades procu- quotas do imposto de importação. A mercadoria que ainda não foi des-
- , em desenvo VI . . .
às importaçoes nos patses . 'f:' .as ao comérciO mternac10na! pachada, mas já está no porto aguardando o despacho deve ser tributada
d barreiras tan an ,
raro reduzir as ch ama as fix das por certos países. pela nova alíquota?
ue consistem nas eIeva das a!'quotas I
a - , d .
Interessante caso aconteceu no Rrasil, no final dos anos 90, quan-
q _ de exportaçao, atraves o tm-
, . .h - das operaçoes
E baiXa a tn utaçao cos produtos, em que o país seja do o governo federal aumentou em aproximadamente 70% (setenta por
d - Apenas para pou cento) a alíquota das operações de importação de automóveis. :\"ão havia
posto e exportaçao. . d vendas externas. A tributação da
d - tnbuta as as
grande exporta or, sa0 d d t a ser vendido e, quase sempre, não ainda sido aprovada a Emenda Constitucional que estabelecia a neces-
exportação eleva o preço o pro u o . sidade de se respeitar o prazo de 90 dias, a novcntcna, entre a aprova-
. d d autoridades governamentais.
é providência que seJ:l a ota a pe1as _ . . ção da nova alíquota c sua aplicação. Desta forma, no dia seguinte ao da
_ do imposto de importaçao no Brastl fot
O volume da arrecadaçao b'lh-· alteração da alíquota, divulgada no fin <tl da tarde pelas autoridades fe-
. R• 38 bilhões em 2015. Era de RS 20 1 oes em derais, os valores a serem pagos para a liberação dos :lUtomóveis impor-
de aproXImadarnente • '
. d t R• 10 bilhões em 2005. Houve uma ele- tados aumentaram enormemente, tornando economicamente inviáveis
2010 e de aproXIma amen e " _ ,.
_ d
vaçao no pro uto a arreca d dação , mesmo com a adoçao de uma pohttca
_ certos negócios que já estavam para ser concluídos com a entrega dos
e re uçao- tan'f:'ana,
· dev1·do ao acentuado incremento das operaçoes de veículos. Houve intensa disputa judicial e acabou prevalecendo o en-
d d
importação na economia brasileira. tendimento que o momento da ocorrência do fato gerador é o momen-
to do despacho aduaneiro, c que vale a legislação em vigor no momento
do despacho aduaneiro.
fATO GERADOR
NA EXPORTAÇÃO
NA IMPORTAÇÃO
Na exportação o fato gerador é a saída para o exterior de produ-
O fato gerador do Imposto de Importação ocorre em três situações:
tos nacionais ou nacionalizados. Ocorre geralmente quando da saída da
a) Na entrada de mercadoria estrangeira no território nacional mcrc~doria ou, em certos casos, quando previsto pela legislação, no mo-
ou na entrada de mercadoria nacional que retornar; mento fixado pela autoridade go\'ernamcnt;tl.
b) Na entrada de mercadoria declarada que faltar na verifica-
ção do despacho aduaneiro;
c) Na arrematação da mercadoria importada c abandonada na
alfândega;
IJC. l.nhmdinu:nlo adotado noS 1), c m 2002, no K[sp. 250.J7911'~ .
 BASE DE o\LCULO J(;í :dtc raçôes de :díquot:ts crn decorrência de acorclos comerciais
ce lebrado~ pelo país par:t atender ~i tuaçi>c~ tramitórias de falta de
011

N,\ IMPORTAÇÃO . ·. produtos no mercado interno ou par.t irnpcdi r cxcc-.~o de importaçücs

• b ie cálculo do Imposto 0c Importação ..
.\ Icvislação preve que a ase < d .h d e. c proteger o mercado nacional.
' 0 . caso de pro utos tn uta os corn a] ·
O valor aduaneiro, no ' . t- Qy:mdo alteradas as alíquotas do li é também alterada a alíquo-
1. quotas "ad valorem"; ou . ta do I Pl, cobrado quando da liberação da me rcadoria industri::tlizada.
.d d d ercadoria expressa na umdadc de rncdi- Baixas alíquotas geralme nte se justificm1 par.1 controle de custos
? A quantl a e em . d B "I
-· . . d T'" u _Tarifa Aduaneira o rasi, no cas internos c infhç;to, como com combustíveis, mJté ria~-pri m:~s (insumos
da mdiCa a na lU.I 'fi o
.b tados com alíquotas espeo cas; ou básicos) c produtos de alimentação. Tem se observado também diminui-
de produtos tn u
3. O preço da arrematação, no caso de mercadoria importada ção de aliquotas para bens de capital visando a modernização do parque
industrial Altas aliquotas visam proteger o mercado nacional, como com
e abandonada.
. d odutos tem alíquotas "ad valorem" e o valor bens duráveis c material de transporte.
A maiOr parte os pr - , CIF A redução ele alíquo~as é feita por certo tempo c representa sem-
. , valor declarado na transaçao, e o valor - custo, se-
aduaneiro e o d 1
· portador declara estar pagan o pe a mercadoria pre uma renúncia fiscal. E o chamado "'ex tarifário". Uma operação se
ruro e frete que o Im . faz fora do sistema tarifário básico, normal. Represcnt:J. um:J. redução no
~ d p alguns produtos o valor é fixado previamente pelas au-
tmporta a. ara . . , d custo de aquisição de mercadoria trazida do exterior. EstJ renúncia fis-
·d d ·b t ' · s Sa-0 OS casos de produtos SUJeitOS a pauta e valor
ton a es tn u ana . . cal é significativa. Nos últimos anos reprc.:scntou uma perda de rc.:ceita
mínimo ou a valor de referência, em que se desconsidera o valor decla-
de aproximadamente 40% na arrecadação do imposto de importação.
rado pelo importador.
No caso de valor declarado da transação a autoridade aduaneira
INCENTIVOS TRIBUTÁRIOS PARi\ A EXPORTAÇÃO
pode questionar este valor, levando em conta informações sobre outras
transações efetuadas ou dados de mercado. Este valor passa a ser consi- Até a década ele 70 a politica brasileira de comércio exterior buscava,
derado a base de cálculo da operação. pelo lado ela importação, restringir as compras externas, ~ que cr.t possível,
entre outras medidas, através da manutenção de altas alíquotas do impos-
NA EXPORTAÇÃO to de importação c, pelo lado da exportação, atr:1vés cb co n tinuid:~.de da
A base de cálculo é o preço normal que a mercadoria teria em con- adoção de estímulos para a exportação de produtos básicos, sem dispen-
dições de livre concorrência no mercado internacional. É o preço à vis- sar, nas opcraçôcs de ve ndas externas, do recolhimento dos tributos inci-
ta FOB- "free on board' ou o determinado por pauta de valor mínimo. dentes nas operações de vendas internas, cspcci:tlmcntc lR, lPl c ICMS.
No início dos anos 70 foram aprovadas alterações m legislação
brasileira que visavam estimular as vendas externas. Todo esforço era
ALíQUOTAS
dirigido no intuito de aumentar as exportações para gerar saldos signi-
ficativos na balança comerà d. ''Exportar é o que importa" dizia a CNl
NA IMPORTAÇÃO
para estimular os industriais a voltarem suas atenções para o mercado
As ~líquotas são fixadas na TAB. São alteradas frequentemente pe· externo. Especialmente através do aumento d~t venda de produtos ma-
~as autondadcs tributárias, dado o caráter extrafiscal do imposto, que é nufaturados, o que traz para o país maior volume de riqueza. O objeti-
Instrumento utilizado para a cxccuçao
J ·
. - de pohtica
, · de comerciO
, · cxteno
· r· vo era sair do modelo de país apenas c.xportador de produtos primários,
•
rupo de países cxportadore I
. I c ingressar no g s (t
. ntc agnco as, •
ba~ICamc d No regime comum ocorre ;1 tributaça-0 d d b
.. f.1tura os. 1 d 1 . no momento o esem a-
Produtos manu . - tributava o ucro c cxp oração ~~ raço da mercadona, que se dá quando de u h d d h
• [4 c ao I R nao se . . - . . . l ~() . . _. a c cga a para cspac o.
No que se rc cr _ d crédito prêmiO. A legtslaçao facllna.,.a Nos regimes aduanetros espeCiats a tributação P d
conccssao c _ . d. a . _ • o c <>cr suspensa, att:n-
IPI adorou-se a . - d . c mas de exportaçao m ueta, atra.,.és I didas certas condtçoes.
- . cnaçao c IOr (e
ortaçao com a . "
cxp « trading compames . Temos cliver:os regimes aduaneiros especiais: a) admissão tempo-
empresas _ . l ntadas foi a de conceder os chamados "i rária; b? export~ça~ temporária; c) entreposto aduaneiro; d) entreposto
Uma das alteraçoes
,.
trnp a
ortação. As operações de venda para 0 ex-
n-
industnal; e) transito aduaneiro; f) "draw baci:" c outros.
. "tributanos para a exp
centtvos
. de rodutos brasi1eiros
. . ficavam isentas do pagamento do lCMs
. . , For:un previstos pela legi~lação n:gimcs aduaneiros atípicos, ele maior
renor P d IR O custo para 0 produtor hraslle1ro ficava bas- compleXIdade e que podem prever o manuseio, o tr.msporte e depósito
d0 IPI e mesmo o · d' - d · da mercadoria em áreas não contíguas ou próximas do porto, com sus-
rante reduzi.do e seu produto passava a ter con tçoes e competu com
pensão da tributação. São: a) zona franca; b) loja franca: c) depósito es-
Cesso
no mercado internacional.
su d vezes, de "incen- pecial alfandegado; d) depósito afiançado; c) estação aduaneira interior;
Na re alid ade, nao- se tratavam • na maior . parte . as
. . .. f) depósito aduaneiro de distribuição c outros.
. " 'h . ·
tzvos tr1 utanos, ma s da adoção ' pelo Brasil, de cntenos _ utilizados
. em
. · d
mUitos paiSes e n 0 a- tributar as operações de exportaçao.
_ A tnbutação
.
deve ser feita na importação e não na exportaçao das mercadonas, di-
zem os manuais de comércio internacional.
A partir deste momento, a legislação tributária ~oi eliminando a
tributação das exportações, o que passou a ser, postenormente, norma
constitucional. Atualmente uma operação de exportação não é tributa-
da pelo IPI, pelo ICMS, pelo ISS, pelas contribuições PIS e COFINS.
Os resultados destas alterações na política de comércio exterior fo-
ram altamente satisfatórios. O país passou a ter enorme sucesso na ex-
portação. As vendas externas cresceram enormemente.

REGIMES ADUANEIROS

Os produtos encaminhados para a exportação e os produtos que

chegam do exterior devem passar, necessariamente, pelo exame das au·
toridades aduaneiras para as devidas verificações sobre cumprimento de
normas legais e tributárias. Ficam sujeitos a um regime aduaneiro, esta·
belecido em lei própria e no Regulamento Aduaneiro.
Há na legislação da tributação do comércio exterior, especialmente
do imposto de importação, a previsão de diversos regimes aduaneiros:o
comum e os regimes especiais.
I'
 f.l iClNIO AI!ClJ~IO fKAN\ 0 MONIOKO - 7 1

CAPÍTULO 6
IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E
TERRITORIAL uRBANA - IPTU

INTRODUÇÃO

O sistema tributário brasileiro prevê a tributação da propriedade

imobiliária. Se o imóvel é urbano, deve pagar o imposto predial e ter-
ritorial urbano (IPTU), que é tributo de competência municipal. Se o
imóvel é rural, deve pagar o imposto territorial rural (ITR), que é tribu-
to de competência federal.
A specto relevante a ser indicado é que na determinação da base de
cálculo do IPTU é considerado não apenas o valor do terreno urbano,
mas também o valor do prédio que neste terreno seja edificado. No caso
do ITR, a base de cálculo é determinada levando-se em conta apenas o
valor do terreno, desconsiderando-se, para fins de determinação da base
de cálculo, eventuais benfeitorias existentes, como prédios, galpões, plan-
tações etc. Considera-se o valor da "terra nua".
No sistema rígido de discriminação de competências tributárias
adotado pela Constituição Federal, o IPTU está previsto no artigo 156,
I, do texto constitucional. A Constituição de 1988, visando assegurar
o cumprimento da função social da propriedade c prever instrumentos
para a execução de uma política urbana, previu a possibilidade de ado-
ção de um regime progressivo para o IPTU, objeto também da Emenda
Constitucional29/2000.

fATO GERADOR

O fato gerador do lPTU é indicado pelo CTN, que estabelece: "O

imposto, de competência dos Nlwzicípios, sobr~ a propriedade predial e terri-
torial urbana tem como jàto gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse
de bem imóvel por natureza ou por amsâo física, como definido na lei civil,
localizado na zona urbana do Mwzicípio46•
'!fi Artigo ] 2 do C IN.
 h •'·INto A11C.t1~1o F~JINC o MnNmRo - 73

.·derações relevantes a rcspcit I

. '1 duas const . - . .. o <o
ccito kv.l . ·ta dctcrmmaçao do SUJClto !1as,,. se adotado pela legislação municipal, estaheleceu no par:ígrafo primeiro
\.'~te cot1
0 ·c à corre · · ·' 'Vo
'V' A primctra ·
rc·fere-s ' ·etário d o 1mov
· ' cl). Em qt 1c Sltuaçõ.
· do rncsrno artigo 32:
IPl . , . ente o propn . . . I . ts "Prmígmfo primriro. 11nrn os ifâtor rltJtr impf)J/o, tntmrlt-u como
.
do nnposto. E untcam ,
d um imovc tor I na-se suJeitO pass1vo (o tmpost . o.l
... ,al ocupante c . ção de zona urbana, elemento ft1n zona urbana 11 definida em lei municipal, r,hurvadr, r, rt7uirito
o c\'en" · à caractenza . - m{nimo da cxiJtrncia de mdhornmeniOJ indicado! rm pdo menor
~ gunda refere-se _ d ecto espactal do fato gerador. Pod
E a se d li 1itaçao o asp , . c dois dos incisos seguintes, construídos ou mantidorpt!o Pr;dt7 Público:
damental para a c n h do perímetro urbano, que c o hmitc da
b a do c ama . . I I - Meiojio ou wlramenlo, com cmznlizaçtio de áxum pluviais;
.un o'vcl situa do or 'eito a. mo . 'd'enc'ta do imposto mumctpa ' ao invc·s
bana estar SUJ li - Abastecimento de água;
zona Ur ' )
. sto federal. · 111 - Sistema de esgotos sanitrírios;
do tmpo . d . ·dência do imposto em Situações ou.
. - a respetto a mo IV- Rede de iluminaçtío príhlim, com ou sem piJrleammto para
A dtscussao . d d , bastante ·mteressante·
as ue não a propne a e e . d d distribuiçtío domiciliar;
tr q CTN al u 0 conceito de propne a e, usado na V- Escola primária ou posto de saríde 11 uma distância mínima de
O artigo 32 do argo . . , d , d
IPTU Isto fo 1 fetto atraves e atraves e lei ] (três} quilômetros do imóvel considerado.
· · - ao prever o ·
Constltlllçao C . . _ Federal fala unicamente em proprieda- Parágrafo segundo. A lei municipalpode considerar urbanas as áreas
m lementar. A onstltutçao .
co P b, domínio útil e posse. Propnedade, domí- urhani:uíveis, ou de expansâo urbana, constantes de loteamentos
de. O CTN fala tam em em .
nio útil e posse são conceitos distmtos. - aprovados pelos órgâos competentes, destinados à habitação, a indús-
· - domínio útil ou a posse sao fato gerador do tria ou 110 comércio, mesmo que localizado.rfora dm zonas difinidas
Em que s1tuaçoes o nos termos do parágrafo anterior."
IPTU? O correto entendimento parece ser o de_ q~'e em a~bos os c:s~s
Assim, para efeitos de tributação, a área urbana pode não coinci-
e. 1·mpenoso
· que se caracterize 0 "animus domm1 , ou , . seja, o dormruo
,.
· tu' to de propriedade. Não o exerclClO temporano dir com aquela determinada na lei municipal. São consideradas urbanas,
ou a posse com o m 1 . . . da
mesmo que situadas fo ra do perímetro urbano, án.:~ls onde ~c \'crifiquc
· 1. Desta rorma
posse do ·tmove I' '
a posse. de imóvel,• no caso dos_
mquilmos
a existência de um mínimo de melhoramentos ou equipamentos urba-
em contratos de locação, não caractenza a propnedade, nao sendo pos-
nos, como os clencados no artigo 32 elo CTN. Ou que se trate de irea
sível responsabilizar o locatário pelo pagamento do IPTU.
constante de loteamento devidamente aprovado pelo Poder Público e
Diferente é a situação do titular de domínio decorrente de contra- que disponha deste mínimo de equipamentos urbanos.
to de promessa de compra e venda de imóvel. Neste caso é evidente o
Deve ser registrado também o entendimento sustentado por al-
in rui to de ser proprietário do adquirente do imóvel, o que justifica a co- guns, que seria a destinação elo imóvel que o caracterizaria como rural.
brança do lPTU. É neste sentido que se tem orientado a jurisprudência Se a destinação fosse rural, deveria incidir o ITR, independentemente
I predominante em nossos Tribunais47 •
da localização do imóvel. ,.
\ Outra discussão importante a respeito do IPTU diz respeito ao seu
aspecto espacial. ~ais os limites da zona urbana, a ser definida pela lei
Tal entendimento foi determinado pelo Decreto-Lei 57166, em vi-
gor antes mesmo da vigência do CTN, alterando o disposto no artigo 32
municipal? O que pode ser considerado urbano para efeito da incidên· do Código Tributário Nacional, excepcionando da cobrança do IPTU
cia do lPTU> O CTN · ·
.
19 5 · ' . . , ·
,Ja em 6 , VIsando determmar cnteno que 10
c s-
imóveis com destinação comprovadamente rural. O STF tem entendi-
do que as disposições do Decreto-Lei 57/66, que tem a ~~tur~za. de.lei
complementar, continuam ctn vigor, sustentando que o I I R nao metde
47 S_úmula58J doSTF:"/'mmilefllr•mm . • . . uia
e Wflfrihuiflfe do lmpostr I' ' f ·~· I1rudor delfnove{ " " 'rlr!lld a/ frwm :rilu em 1/lmW dt! 1111111rq
' r< r w t! l emtorw/ Urbww.•.
 b . 0 , .unOVCIS
. .- . localiz:Hios na zona rural do Munir·1 .
' _ - Pio
somente so re . . : nndos na zona urbana, sao comprova I 'rna,l
. brc os que, si . , .. l arne Vcl · 1:: 0 _caso ela. chamada ava l iaç~r> r0 11tr··1cf'1tr'1r'1:1, prcvtst:l
· no COl• 1·1 ~0
rambcl11 50 _ extrativa, vegetal, pecuana ou ap;roind . . 11 lt
Trihut;íno Nacional· ' .
,.
.1- . dos em cxploraçao ttstr,a]l<
utl 11..1 • .
J

BASE DE CÁLCULO ;\UERI\ÇÀO DA BASE DE CÁLCULO

t'tativo do fato gerador do IPTU é dctcrrn· Uma questão precisa ser analis:~da no que ~c refere a r:~is procedi-
Q aspecto quan I l s- . tnado
d ál lo e pelas alíquotas. ao estes c cmcntos qu. mentos. i\ quem é atribuído o poder para fixar t:IÍ~ valore~~ Ao Executivo
ela sua base c c cu I . . e Per.
P · b valores a serem pagos pe o contnbumtc . Municipal, no exercício de sua competência administratiVa? Ou há neces-
.rirão esta e1ccer os
ffil d . lo do JPTU é o valor venal do imóvel. É 0 qu sidade de aprovação legislativa para a fixação de ta i~ valores~ Tais valores
A base c ca1cu . - c cs. podem ser atualizados anualmente, sem anuência elo Poder Legislativo?
CTN artigo 133. Valor venal s1gmfica valor de venda r,
tabclccc o , no . . . . ' · 1:. o
m alcançaria se fosse vend1do a VISta, em cond1çõcs n De fato, procedendo-se a uma revisão nos valores que são utiliz:~dos
valor que o be . _ · or- para a determinação da base de d lculo do imposto, pode-se ter, como
.
ma1s, sem qua lqucr encargo relatiVO a finanCiamento.
. .Ao eleger tal
' basc consequência, uma majoração do tributo. Isto seria possível sem a apro-
de cálculo, a lei tributária criou um elemento quantitativo ao qual será
vação do Legislativo? Estaria sendo desrespeitado o princípio da lega-
aplicada a alíquota para se calcular o valor do imposto devido.
lidade, tão caro ao direito tributário?
A base de cálculo legalmente definida é o valor venal, cuja determi-
A matéria foi intensamente discutida nos Tribunais. O entendi-
nação precisa e exata somente pode ser efetuada através de uma avaliação mento dominante é no sentido de ser necessária a prévia concordãnci:~.
individual de cada imóvel, levando-se em conta as possíveis flutuações do Legislativo para as alterações dos valores venais dos imóveis, como
do mercado imobiliário. decidiu o STF.
A determinação do valor venal para cada imóvel si tuado na zo~a ur- Diferente é a mera atualização de valores em decorrência de corre-
bana do Município deve ser feita anualmente pela autoridade tributária. ção monetária. Neste caso não há que se falar em major:~.ção do tributo.
Para fazê-lo, as leis municipais estabelecem critérios objetivos, aplicados Trata-se apenas de simples recomposição do valor da moeda def:~.sada
a cada terreno e construção devidamente identificados. É uma alternativa pela inflação. Neste caso, pode se dispensar a aprovação legislativa. Há,
à avaliação individual de cada imóvel que seria extremamente onerosa. neste sentido, vasta jurisprudência dos tribunais superiores admitindo
Adotou-se a sistemática de se definir, em cada município, uma plan- a correção monetária por via de ato administrativo, Súmula do STjl0 c
ta genérica de valores, por metro quadrado de terreno e de construção e disposição expressa elo CTN neste scntido11.
alguns fatores de correção e ajuste destes valores. Estes valores servem As Plantas Genéricas de Valores geralmente estabelecem valores
de base para a identificação do valor venal de cada imóvel. É com base distintos para o metro quadrado de terrenos em função de su:1 localiza-
nestes elementos, de conhecimento prévio e público, que as autorida-
"Quunúu o c:úlwlu clu tributu tenlw I"" buse, uutcm,·m CUtiSIÚerurüu, "va/urou u preç·u de bem, di-
des tributárias municipais estabelecem o valor venal de cada imóvel. Se râlus, wrviros ""o/Os jurícliws, "uu/CJridudc la111 udura, meJiant•·pnx·essa ll!gulur, urbitrurú uquele
valur uu preço, sempre <tue sejam omissos 011 11Úu mtw~umje us úedaraç·ües ou os esdurerimellllls
houver alguma divergência do contribuinte a respeito do valor venal fi- prestuclus, "" us duwmeu/us expccliciCJs pelo su;ciru passi.u "" pl'lu terreim legulmellle t1bngaúu,
xado, poderá ser
· realizada
· - ·md'1v1'dua1e específica para o 1mo-
av aI'1açao · · n:sscdvculu, em wsu de o mle.>luçtiu, uvu/iurvu w ntrut!tttiriu, uúmillislrativa ou juúiciu/. • (Art. 148
do C rN).
ASr'unul~ tho doS 1j admite tal pr o(cdi m~ntu Ju cs tJb<•lc(cr_quc•,;Jifesu u_u Mullírí~ío u;uuliLur
u,
" f/' 1 tm:cliunl<' e/em:to, empern:ntuul superior uu ímhre u}Kwl de wrrerua fll()lleturw . Pode,
ass im, alu;,tliL<H us valurt'.\.
N;io ( Ollslilui major ação do llihutu, para os fin s do disposto no inósc 11 d este artigo, a atuali-
Co nforme deci .- J s· liiÇão do valor morwttíriu da rcspc(tiva hasc d c cakulo. (art., ~7 ~ 2j.
sao < o . I f, C!rn 1999, no H~ '4"·773/SI'.
• [(,(,(NI() At.(~I~IO Fi(,\N(() M
ilNIOKCl - 77

. I t;m valores mais clevados.Tatnbê Fm

, . I I . rüs valonz.1C as c - rn ' sua redação original_ a Constituição
. de 1988 previu
· a progres-
ç3o.An:as da Cl( a' c n. . r metro quadrado de construçao são fixa- sividade para atender a funçao soc1al da propriedade".
•• • aos valores P 0 - 1 .
no que se rcfcn: · · diversos tipos de construçao, c os mats sim- A progressividade. no• I_PTU .havia sido obieto no ~ anos. que ante-
-'
doP<Uores di~tintos
. iJara os · 1 •

les aos mais sofisticados. . . l . . cc(lcram

· a nova ConstltUiçao,
. . de mteressante discussão
· . AIguns mum- .
P
f: de
_
correçao proc
uram aJustar ta1s va ores a caractenst,· _ cípios chegaram a mtrodu~1-la por leis próprias, tendo sido 0 sistema da
Os atores . . 'veis São usuais os fatores de profundida-
cls especiais dos diversos Imo . progrcssividacle
. declarado mconstitucional por várias
' · de CISOCS
· - JU
· d.!Cia!S.
· ·
d·e·, de declividade, de obsolescência e outros. A redação ~le.ste artigo rep~esentou uma vitória daqueles que defen-
diam a progr~ss!v!dade. Ela scna permitida, a partir de 1988, para aten-
der ao cumpnmento da função social da propriedade.
ALíQUOTAS
É por meio de lei municipal que são fixadas as alíquotas do IPTU. Entretanto, em outro capítulo da mesma Constituição, onde se fi-
xaram princípios para a execução de uma política urbana, 0 tema da
As alí uotas do IPTU não precisam ser uniformes, aplicando-se a
mesma alí~ota para todos os imóveis do Município sujeitos ao IPTU.
progressividade do IPTU aparece novamente. Porém, para sua adoção,
seria necessário o cumprimento de condições objetivas, não previstas
Pode ser estabelecida uma seletividade em função de características do
no artigo 156' 1·
imóvel, se não edificados e sujeitos apenas ao imposto territorial ou se
edificados, também submetidos ao imposto predial. Geralmente as alí- A progressividade do IPTU era tratada, assim, em duas partes da
quotas do predial e do territorial são distintas, sendo estas mais eleva- Constituição, no capítulo que trata do Sistema Tributário, e no capítulo
que trata da Política Urbana.
das. Podem também ser fixadas alíquotas diferentes para diferentes áreas
do território municipal. Ou ainda alíquotas diferentes em função do uso Para sua instituição nos Municípios seria necessário observar 0
do imóvel. Observe-se que tais critérios se referem a características dos disposto no artigo 182, que trata da tributação progressiva como ins-
imóveis e não de seus proprietários. A seletividade é feita em função da trumento de política urbana ou os Municípios poderiam aprovar leis in-
diversidade evidente do objeto tributado. dependentemente da observância das exigências fi:xadas,.neste artigo 182?
Foram revogadas pela Justiça tentativas de se estabelecerem alíquo- Poderiam introduzir a progressividade visando atender a função social
tas mais elevadas e progressivas em função de situações pessoais como a da propriedade, conforme previa o artigo 156, ao tratar do sistema tri-
de proprietários com mais de um imóvel no Municípios2_ butário, sem atender às condições fi:xad1s no artigo 182?
. Até então não havia lei federal dispondo a respeito da progressi-
ALíQUOTASJPROGRESSIVAS
VIdade no tempo, como expressamente prevê a Constituição Federal. E
A Constituição de 1988 trouxe inovações no que se refere a fixa- parece evidente que o disposto no artigo 182 trata de uma progrcssi-
ção das alíquotas do IPTU. Admitiu a progressividade. Para sua fixação
53 O a!l.>s6, § 1" da Consliluição ptcvia ·oimpostuprrvistonoitem 1{11'/U)poderú serpruyressivo,
devem ser observadas, no entan to, cond'1çoes
- espec1a1s
. . visando
. assegu- mHtcrmos de lei municipal defurmu u usscyururu cum1mmeutv duf unção social du propriedade·.
rar a função social da propne
· dade. Instltum
· . o que a doutrina chamou 54 ?, § 4" do ar L 11!2 da Consliluição diLia o scguinlc:
de progressividade no tempo. EJaw/tm/o ao l'oder l'úb/ico MuniCiiJuL mediante lei especifica. fXJru área incluidu nu platw diretor.
" ·" .111'- n"' /t•mws de /e/federal, do pmprictúriu dv solo urbano "'iu cdijiwdu, subuti/iLadu uu não
utdu odo, que prcl/11uvo sm udequudu uprcwt•itumcn/o, sub pena, suce>Sivumente, de:
1- l'arcdamcntu <!11 edificação wmpulsórius;
11 lmpastP .w brc u propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempu;
111 - dc.wpmpriarãu com poqumc·ntu mt>liuntr titulas da divido pública de emissão previamente
ASúmula•U<>uoSTF
~ :> ~
. . 1Jl!ll~ ceque "é innms/i/u .·
' • est,J - uprrwmlu pdu St•twdu fedem/, wm prruu de rrsyote de até del ano>, em purce/us unuuis, iguais e
UI/ funçuo do IIIÍIIIt<({) t}., iiiiiJVI'is· t' . . . · , {l{)fi(J{ lljíXIIÇIIII de (1(/ici()l/(l{f!rtJij(CS>iVfl t/fl /1'/(1
· 1
IOUJfllrt)IJI/jft~". · .\uc:e:'.\'tva.\·, os.,c_qurado.-. u ~~ator n:ul da inúenilu~·üo e us juros leyais."
 l U <.tNIO 1\IJ(,lJ~ f() f KANCO MONIOWO - 79

- cumprimento à detcrminaç-
. d Iccorrcntc d t:.. .
. s·1nç:1-0 por nao
=-o
, ·
sancionatona.
ao do CAPÍTULO 7
v1d:1 e ' ', 1una rnbutaÇ· · 1 . . .
Pl ano Diretor. E - ·udiciais c Ilegaram. ,aos Tnbuna1s .Supenorcs. .
q
Ucs- IMPOSTO SoBRE A PROPRIEDADE
1 t'uneras açoes J
ll . troduzlam a progresslvld.tde, em rn .
. . • ais que tn . , Cio TERRITORIAL RURAL
. ando leis muniClP• . , . tendo sido ed1tada Sumula do Sl'p
non. 1" . doutnnana,
....,..,da po em1ca
a
a aC11><•

respeito". OO Emenda Constitucional 29, que trato

d em 20 'a 56 E u INTRODUÇÃO
Foi aprova a, . vista no § 1o do artigo 1 . la admitiu a
"b -o progressiVa pre 1 d . , 1. 0 imposto sobre a proprie dade territorial rural está previsto na
da m utaça . em razão do va or o tmove , mdepen-
alí tas progressivas Constituição Federal de 1988 como tributo de competência federal. Já foi,
adoção de quo d' - fixadas no artigo 18256.
denremente das con lçoes . . 110
passado, de competência dos Municípios, no regim e da Constituição
. . _ r d a1 permitiu, desta forma, a progreSSIVIdade do
A Consnnuçao r e er . "d d de 1946 e dos Estados, após alte ração da Constituição efetuada em 1961.
_J d
lPTU em funçao o v or
a1 venal do imóvel. A .progresstvt . a e passou a Atualmente é de competência da União e considerado in strumento de
. .d mprimento da função soctal da propnedade, para 0 implantação de uma politica de desenvolvimento agrário.
ser admin a para cu . .
. d
atendimento os procedimentos sancionadores . , prevtstos no artigo 182
Com efeito, Emenda Cons titucional aprovada em 200357 indicou
e, agora, t ambém em função do valor do tmovel. . uma série de condições que devem ser respeitadas para sua cobrança.
Pode-se dizer que há cobrança do IPTU progressivo para fins fis- A determinação de suas alíquotas deverá ser progressiva, de modo a
cais, quando se trata da hipótese previst~ na Emenda Consti.tucional desestimular a manutenção de propriedades improdutivas. Áreas de ter-
2912000. E há cobrança do IPTU progressiVO para fins extra fiscais , quan- ra no campo não aproveitadas, improdutivas, terão n ecessariamente que
do se trata da hipótese prevista no artigo 182, parágrafo quarto, inciso ser tributadas de forma mais onerosa, com alíquotas maiores. A carga
II da Constituição. Deve ser ainda ressalvado que a cobrança do IPTU tributária sobre estas áreas, mais pesada, deve ser um desestímulo à má
progressivo para fins extrafiscais somente se tornou possível a partir da utilização da propriedade rural, um custo adicional para a manutenção
edição da Lei Federal10.257/01, o chamado Estatuto das Cidades. de latifúndios improdutivos.
Por outro lado, pequenas glebas rurais exploradas pelo seu proprie-
tário, que não possua outro imóvel, não serão tributadas pelo imposto. O
ITR não incide nestas situações, que serão d efinid as em lei.
O imposto será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim
optarem. Isto é, a competência tributária continuará da União, mas a
cobrança será feita pelas a utoridades municipais que assim desejare m.
Estas não podem alterar os valores a serem co bra dos. Não podem con-
ceder incentivos porque n ão tem competência para tal. Devem cobrar
A Soírnula GGII do S li· dNern · . •f . . . . o que a legislação federal determinar. Recebem, por o utro lado, o pro-
outt'\' ,, 1 , ( .' . · . un.J qu (~ · lllc:tJ/JSIIItJt:uJIIol o f•~i IIJIIIJicituJ/ ttue lt~nha t~xtabeleot1o,
•• I (/ lfiUU1ti ~ IJII.\"IIIlJCUJIWf 2 r/ /' . · . f
tJH't!rJuroro n · . . ~ .l.tHJo, UJUOitJs ptv_yn~ssJvos fUIOJ o 11' I U, solvo !:ie th:stuuu a li
11
duto da arrecadação. Os l\1unicipios ficam com cinquenta por cento da
"\'. . .· . . unpruru.uto rloj wu,.:oo !itJCiul riu propriedtuh! urluuul''.
· ~-m f1"~ 111 /tJ rio pro_qn~...,-:,-ivídtuli~ no ft' lfl 0 11 • . • • . . • . . . . . 11
o ""fUJ,'iiOfJrt1vistv rw 1·11 c 1· . 1(li' li ,, · Pt~ '1 ' · .H . refi!tr: o o rll_tjtJ 1112, p tuuqrofo tjiiiii'IO, IIU J.\ 0 '
. .'HJ 1
11 fJCU era: · ·
I ~wr pru.lJn:Hívo l!/11 fO/tio du valor do irndvt•/ . 57 lnu~nda Conslilucinnal42, de 200].
11 lr•rulittt(()lrH dij(:n•ntt• . , . . , · ' '·
. .,.., dt tu tJfdu to,, o loc:o/i/ apio t ! o 11 .\"CJ do inuívt :!"".
 f.I,(,[Nt() At;CI J~IO FiAN(() M oNtOKO - lll

_ Jtarctn por cobrá-lo, ctn no

·aso de nao <>i ' . ntc d~ . I0 0
J'J'}{1''. Para efeitos tributários o imóvel tem natureza rural. O
. d . nposto no c.· b ..1nça ficam com a totaltdadc cl ' dH1' I D ·
S'lT também jul?,ou c~mst~t~.cw~a ~> ccrcto- l~c~ ~7/66, que in~rod~1 -
· ·
•tt·l
rrc~ ·
O li f'
or az ·ct· 'l CO I ' ' a r•'·
. _) Se optarem P . nccito de dcsttnaçao do 1mnvcl como cntenn de caractcnzaçao
L1nta(. (~ , . • I o CO
. ....1 arrecadada · d arrecadação do I fR no ststerna tr'th 'l,lt n·Jturcza rural, ao invés de adotar o mero critério ''topográfico""1•
cCh· • volume c . lt· de sua ·
Ébem modesto 0 total da recetta arrecadada foi de p A base de cálculo elo ITR é o valor fundiário do imóvel, que cor-
no de 20 15 ,o d . ou •
. · brasileiro. N0 a 0 06% do total a recetta tributá . le ao va.lor da terra nua. Valor da terra nua é o valor de mercado
tano . b'lhão ou apenas , ·na. rcspon e ' .
co ma1s· de RS 1
1 '
. ·vcl considerado apenas o valor do terreno, não se considerando
do Imo . . . - . -
BASE DE CÁLCUlO EALÍQUOTA as me·lho rias nele tntroduztdas, como construçocs, mstalaçoes, culturas,
fATO GERADOR, , . , . cns c florestas plantadas.
. to é a propriedade, o dommto uttl ou a pos. pas tag . . , .
Ofiat0 gerador do tmpos alizado fora da zona urbana do Município Este valor é dctcrmtnado pela Recc1ta Federal, com base em mfo r-
. . I por natureza 1oc . maçõcs fornecidas pelas Prefeituras Municipais, a respeito dos valores
se de tmove , olo e seus agregados da própria natureza, sem
I . I por natureza, e o s d , de mercado observados.
move ' ui . nstruções compreenden o as arvores e frutos
considerar o c ti.VO ou co ' As alíquotas do ITR são proporcionais c progre~ivas, em fu nção
pendentes, o espaço aéreo e o subsolo. do rau de exploração do imóvel. As alíquotas variam conforme a área
E· necessano
. · que o imóvel esteJ· a situado fora, da. zona urbana,
. isto
do fmóvel. Imóveis de maior extensão têm alíquotas maiores. E a estas
e. na zona rura1. A delimitação da zona urbana e fetta. por_let munici- ali uotas se introduz um outro fator, dependente do tTrau de exploração
p'a1. A 1et· muructp
· · a1 deve observar
. ' contudo, as determmaçoes
, . do. CTN
. . doqimóvel. Se a exploração é de até 30% a alíqu? ta é maior que a apli-
para que imóveis sejam constderados urbanos .. E .preCISo que os tmovets cada a imóvel com grau de exploração de 80%. E através desta variação
urbanos sejam providos de melhoramentos publicos como calçamento, de alíquotas que se manifesta o caráter extrafiscal do ITR, que passa a
iluminação, posto de saúde, escola e outros. ser um poderoso estímulo para o aproveitamento de terras c um deses-
A lei fede~al considerou rural, para fins de caracterização do imó- tímulo à manutenção de áreas não exploradas"1•
vel e incidência do imposto sobre a propriedade, a sua destinação. Isto
é, se a destinação do imóvel for rural, incidirá o ITR. Caso contrário
lANÇAMENTO
incidirá o IPTU.
O lançamento do ITR é feito pelo próprio proprietário do imó-
Em algumas situações fica difícil indicar qual é o imposto que inci-
vel, ao contrário do IPTU, que é lançado pela Prefeitura. O proprietá-
de sobre alguns imóveis com destinação rural, situados em zona urbana.
rio rural é que fornece ao Governo Federal informações a respei~o de
Foi intensa a discussão no Judiciário a respeito. A legislação tributária
sua propriedade e sobre a exploração que é dada ao imóvel, por melO da
está formulada de maneira indefinida, sendo que a matéria acaba sendo
Declaração do ITR, programa anual da Receita Federal. Com ~as~ nes~
esclarecida por decisões judiciais.
tes dados, que informa periodicamente para as autoridades publicas, c
O ~TJ entendeu que não incide IPTU sobre propriedade de imó- que ele calcula c recolhe o imposto devido.
vellocahzado em área urbana que, comprovadamente, é utilizado ctn
exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial, inci-
59 No KEsp. l.ll2.646, e m 2009, foi es te o entemlimento do STJ.
J
su ho No Kl140·77J, cmt999· oS n co nformou este entendimento. . . ·' h:
Di z o anigo •sll da Constituição F 1, I· ' /', , . .. . . . lu ·
urrc•cudur·u-0 d ·.
· "
e( era· Ult.uc.ematJ!iMumotnos ... /1 - cmftiii!IIIOponentot
O imposJculuu11 ·~ · 1 ~ · . . · · ~~ ·s
Í!l Na lc~;islação atual, podemos venfocar que g1an des 1'môvcis' com area aorna ue s .ooo a,
lldf!llituuúos c 1 ú .mo.w Jn u pmpneúwle terntorwl rural, rdativmn~:11teum; untn tl .
pnucu !!Xplnrados, podem ter ahquotas .• 20%sob/e 0 valor da terra nua!
ue
' a'"" "" ICJICJ!Júurle "" !Jiprít"s'"'" llfiÇÜfl a s" njim! llllf l . l.'i3 .~ tJ". 111'.
'I""
 El;c.tNto Aur.u~ro fi!ANCr>M
ONTOKO - 8J

CAPÍTULO 8
IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE DE
VEíCULOS AUTOMOTORES

INTRODUÇÃO
O imposto sobre a propriedade de veículos automotores foi intro-
duzido no sistema tributário brasileiro em 1985hl.
Sua criação se deu após intens_a discussão a respeito de uma taxa fe-
deral, a TRU- Taxa Rodoviária Unica, cuja constitucionalidade vinha
sendo contestada e que era partilhada pela União e pelos Estados. Era
cobrada de todos os veículos licenciados no país, independentemente de
trafegarem em rodovias. A determinação de sua natureza jurídica não
era consenso na doutrina. Era uma taxa decorrente do exercício de po-
der de polícia ou de prestação de serviço público?
Se fosse taxa decorrente do exercício do poder de polícia, deveria
ser estadual e não federal, porque o licenciamento de veículos é de com-
J petência dos Estados. Se fosse decorrente da prestação de serviço públi-
co relativo à conservação de estradas, poderia ser também contestada,
porque tal serviço era prestado igualmente por Estados e Municípios.
Eram cobradas, em vários Municípios, ta.-xas pela conservação de estradas.
O Congresso Nacional decidiu criar, por Emenda Constitucional,
um novo imposto, de competência estadual, cuja receita é partilhada en-
tre Estados e Municípios. E foi extinta a TRU, taxa federal. O imposto
foi mantido pela Constituição de 1988.

fATO GERADOR, BASE DE CÁLCULO EAlÍQUOTA

O fato gerador, a base de cálculo e as alíquotas do imposto são de-
terminados nas leis estaduais, porque o CTN, aprovado em 1965, não
tratava deste imposto e não foi aprovada, após a criação do IPVA, pela
Emenda Constitucional, legislação complementar federal sobre a matéria.

[nwnda Conslilucionai27/Bs.
I 'd definido como a propriedade d, .
Fr,r.oMo Al;(,tJ~rn faAN(() MnN t n~o - 85

da arrecadação do IPVA é repa rtido crJm o M unicípio

0 fM gera
d0 r tCJ1l SI O
d
• C Vcl
c é comprovada pela em1ssão de C , . cu1()1 O pro< I11 te) ' • "' • "'
c. ou 0 li cenciamento anual. J cYl/o fi ca cnm n t,c;t:tdo c JÜ%
P rieda c qu . crt,fic I . se eJct u
. wmotorcs- rop .f do pela autondade estadual cncarr . adc, 1)11 ( c . . ' .
MuniciplO .
.tu . {. Veículo, em' I
de Regtstro c c
. cgada I
erador não é a posse nem a fabncação do . <n
. .
(tc:l corn °
. . ento. O fato g Vclcu.
hcenctanl d
roprieda e. . , r
lo, mas a P d 1 1 :10 definiu o que scna Veiculo auto .
. 1 ão esta ua t , . fllot,v
A legis aç pécies de veículos que devenam ser tribut d n,
clencou as cs a os
mas apenas , . . nhões motocicletas e outros. •
a1 como automovets, caml ' .
t ~ discussão interessante. A propncdadc de ba
Surgiu entao uma . rcos,
, los utilizados em nos, lagos, represas c no mar
1anchas c outros
,
ve!CU
t 'butados? E a propriedade de aeronaves pod .
po-
deriam tambem ser n ' cna
também ser tributada? .
A delimitação do conceito de _fato gerador, do 1mposto, na incxis-
. . d 1 · 1 ~ 0 federal a respe1to, com carater de norma geral fi.
tenCia e egts aça . . " '
cou a cargo da J·urisprudência. O STF, em d1versos , julgados, moldou'
0
conceito, limitando sua aplicação apenas para ve1culos terrestres, pró-
63
prios para circulação em vias públicas e rodoviaS -
É imposto de incidência anual cuja base de cálculo é o valor do
veículo. É 0 valor de mercado. A fixação das alíquotas deve ser fixada
por lei estadual e poderá levar em conta o tipo e a utilização do servi-
ço, como dispõe atualmente a Constituição Federal64 • Geralmente os
Estados divulgam anualmente, em tabelas, o valor a ser recolhido, em
parcela única, ou em até três vezes. As tabelas levam em conta o tipo
do veículo e o ano de sua fabricação. Assumem valores diferentes para
os veículos novos e antigos, o que não contraria a isonomia, pois são
valores de mercado.
O imposto estadual não impede a cobrança, pelos Estados, de taxa
d_e licenciamento de veículos, que tem como contrapartida estatal a ati-
VIdade ~e ~cenciamento, após constatação do atendimento pelo veículo
de cond,çoes seguras para circulação.

São u · - _ ,
ecosoes uo sn neste sentiu o)([
Diz o art. , 55 § 6" da C . . . • '34·5°9 e KE 255 -111, julgados em 2002.
' onstlluoçao·
fixadus pclu Sefllu}uf't!tlau/ , 11 _
·o · . . ··
5
· . . lfllfl.llllu {lrtMs/11 1111 inciso///; I · tení ulíqut~/IIS mmll~11,
I. 1
Jllllt!Juterafi(JU 1 ·dij' . . • . ·t · ·1111 ·
ti U> I Crt!IIC/1/t/Us emjllll(:lltl r/oftJIO I! 1/fti/U\
 EIJ(,fNIO AI JCU~I() f KAN(() M ONIOKO- 87

CAPÍTULO 9
IMPOSTOS SOBRE A TRANSMISSÃO
DE BENS E DIREITOS

INTRODUÇÃO
Temos no sistema tributário brasileiro dois impostos que incidem
tos de transmissão de bens e direitos. O fato gerador destes im-
so brc a . .
ostos não são os bens e os d1re1tos, mas o ato de transmissão. São os
fmpostos sobre transmissão "causa mortis" e doações de quaisquer bens
e direitos -ITCMD, de competência estadual, e o imposto de transmis-
são de bens imóveis - ITBI, de competência municipal.
No regime da Constituição de 1946, quando foi efetuada a refor-
ma tributária e aprovado o CTN, havia apenas um imposto sobre trans-
missão de bens imóveis e direitos a ele relativos. Este era um imposto
estadual. Foi em 1988, quando da aprovação da nova Constituição, que
este imposto foi "desmembrado" em dois no caso de transmissão de bens
imóveis. Se a transmissão dos bens imóveis fosse "causa mortis" incidi-
ria o imposto estadual. Se fosse por ato "inter vivos", incidiria imposto
municipal. E foi prevista a incidência do imposto estadual também para
as doações de qualquer natureza6~.

IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO "CAUSA MORTIS" E DOAÇÕES DE

QUAISQUER BENS E DIREITOS

Este imposto estadual tem como fato gerador:

1. A transmissão "causa mortis" a) da propriedade ou do domí-
nio útil de bens imóveis, por natureza ou por acessão física;
b) de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de
garantia;
2. A transmissão "causa mortis" de quaisquer outros bens;
3. A doação de quaisquer bens e direitos.

Conforme artigos 155, 1c 156, 11, da Constituição.

 fiJf,(NI() AI IC.IJ~J() !VINCO MONJORO -
f 89

. , es em que ocorre o fato gcrad . _ de /Jem 0 11 direitos decorrentes defusão, inrorporação, rirão ou extinção
· t:tS lu potes Clr cs
f/IIS.ra0 · rírfrca saIvo .re, nesse.r casos, a atzvz
o .

-~e
que nc~ . o ará ter não oneroso. .. o . 'd.auepre'Ponderante
.J
do adnui-
Observe . . ões etn c. ' depessoa) 11 ' . . _
diante dc rransftl!SS
· E do onde esttver . loca t·tzad0 0 im. 1
a compra e venda desses bens ou drreztos, locaçao de bens móveis 0 11
renteflor .,,h~ L'
o

r.unos etc ao sta , . , . E· ovcl d . .d

. posto cornp ortis' de 1movets, e ao stado ond • 1 menta mercantt . L um caso e 1mum adc constirucional.
O 1111 • - "causa rn . c se arrenaa
de rransrn1ssao ento no caso de transmtssão " A base ele cálculo é o valor venal do imóvel.
no caso .. o ou arro1arn ' - causa
acessar o inventan. , los e créditos. No caso de doaçoes, o tribut As alíC)uotas são determinadas em lei municipal, não podendo ser
pr ÓVCIS titu O
orti•? de bens rn d, . ílio do doador. ivas com base no valor venal do imóveF''. f: um imposto real e
m . o Estado de otntC lí , . progreSs .
compete a ode estabelecer a quotas maxtmas para o -
nao progreSSIVO.
O Senado Federru p
66
irnpost0 · • _ da propriedade de bens imóveis ou de d'-
1 da transrntssao d I
No caso f: rador ocorre no momento a transcriçã
!ativos o ato ge , . o
reitos a eIes re ' 0
Registro de Imove1s. No caso das doa-
to competente n
do documen . formalizada a doação.
- no momento em que e
çoes, .. . d ITCMD é o herdeiro ou o legatário, no caso
0 SUJeitO pasSIVO O (d d
. _" rtis" ou qualquer das partes oa or ou dona-
de transrnissao causa rno , .
_ conforme dispuser a lei estadual.
tário) nas doaçoes, .
• CTN quando são vários os herdeuos, ocorrem vá-
Como preve o ,
rios fatos geradores, um para cada transmissão67.

IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS -ITBI

Este imposto municipru tem como fato gerador a transmissão por
ato "inter vivos", a quruquer título: a) da propriedade ou do domínio útil
de bens imóveis, por natureza ou por acessão física; b) de direitos reais
sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia; c) cessão de direitos
à sua aquisição68 •
Observe-se que nestas hipóteses em que ocorre o fato gerador esta-
mos sempre diante de transmissões em caráter oneroso e não gratuitas.
Não incide o imposto quando a transmissão do imóvel se der para
a formação de capital de pessoa jurídica. Estabelece a Constituição que
0 imposto "não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados

ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a tram-

66 Confo rme Resolução u/ 2 1J0 S d . 69 À1lit:n156, ~ 2", I da Consliluição.

> 9 c na o a alujuOia máxima é 11%.
fq
(,ij
Conforme ari. 35, parágrafo único do CTN.
confurme art. 156, 11 da Consliluição Fc~deral. 7° tu '1111! d el!~nnina a Súmula 656 do STF.
 EuclNIO Aucuslo FKAN
co MoNlORo - 91

CAPÍTULO lO
IMPOSTO SOBRE A RENDA -IRPF E IRPJ

RELEVÂNCIA ECONÔMICA

0 imposto sobre a renda é o imposto de ma· d _

. Ior arreca açao na es-
c. ra federal. Sua receita ultrapassou 340 bilhões de .
1c reais em 15!20
Parte do produto da arrecadação do IR e do IPI c F
rormarn os undos
de Participação dos Estados (FPE) e dos Municípios (FPM) . d.
. que e Is-
t ribuído para os_ demrus entes da Federação
. . · Atualment e, quase meta-
de da arrecadaçao federal. destes
. dois Impostos é entregue para Estados,
Distrito Federal e Mumcípws. O critério desta distribuição é diretamen-
te proporcional ao tamanho e população e inversamente proporcional à
riqueza dos entes descentralizados, sendo eficaz mecanismo de transfe-
rência de renda em favor de regiões menos desenvolvidas.
O imposto de renda vem sendo utilizado também como instru-
mento de implantação de políticas de desenvolvimento regional. São
estab.elecidos regimes especiais para a cobrança do imposto em regiões
menos desenvolvidas, como incentivo para a implantação de empreen-
dimentos nestas regiões. É o caso da Região Amazônica, do Nordeste e
da Região Centro-Oeste do país. Em alguns casos são concedidas isen-
ções do imposto de renda (parciais ou totais), em outros, diferimento
para o pagamento do tributo.
O regime tributário favorecido adotado para as pequenas e médias
empresas, o SIMPLES, que se aplica também ao imposto de renda, re-
presenta uma utilização do tributo como instrumento para implanta-
ção e sobrevivência de pequenas empresas. Estas empresas recolhem o
tributo em bases bastante reduzidas.
São contribuintes do imposto tanto pessoas físicas como jurídi-
cas. São diferentes os regimes de apuração do imposto de renda ~a P_es-
soa física (IRPF) que tem como base de cálculo o rendimento _líq,UI_do
anua1, do regime . _ do Imposto
de apuraçao · de renda' da pessoa Jund1ca
_
J (IRPJ) que tem como base de cálculo o lucro da empresa. Ambos sao
.. 1 • 1 1
C.ucu , 1o anu al e sao
- calculados com base em
ac os sobre base de calcu '
~ -
Elir.tNI(J A UCl!\1() fi(AN
CO M ONIORO.
93

I lá, assim, três regimes. para arrecada - d .

declaração do contribuinte. Têm ambos o mesmo fato gerador, que é a çao o tmpost0 d
. imc de apuração d o I RPF por declaração· b) . e renda: a)
aquisição de renda. reg - ) . . , rcgtme de a -
IRPJ por dcclaraçao; c c rcgtmc de apuração do lRRF puraçao do
A renda no Brasil é tributada pelo IR, tanto de pessoas físicas como
0 regime do imposto de renda retido c ·
de pessoas jurídicas e pela CSLL - Contribuição Social sobre o Lucro . . na 10nte - IRR.F .
tado em dtvcrsas sttuaçõcs em que a trib t _ tem stdo
Líquido, cobrada de pessoas jurídicas. A CSLL é contribuição federal a<i o u açao ocorre n0
do recebimento de certas receitas. momento
para manutenção da seguridade social, tem como base de cálculo 0 lu-
cro das empresas, portanto a renda. A tributação da renda representa
aproximadamente vinte por cento da arrecadação tributária no Brasil. fATO GERADOR: ASPEOO MATERIAL

Muitos estudiosos das finanças públicas sustentam que é pequena a O aspecto material do fato gerador do imp t d d .. .
. d CT "- .. os o e ren a e mdtca-
tributação da renda no Brasil. Nosso sistema tributa de forma mais pe- do no. arugo 43 o N:
. e a aqumção
. da disnonib
r 1·t·d
1 ade econom1ca
. . ou
sada o consumo e a atividade econômica que a renda obtida pelos agen- ·urídtca de I - renda, asszm entend1da o produto do 1rabau;o, n do capt!al
. ou
J
tes econômicos. E as alíquotas fixadas para o imposto são menores das da combinação de.ambos e li . - de proventos de qualquer na1ureza, asszm .
en-
que são adotadas em muitos países. tendidos os acrésctmos patrzmoniais não comnreend
r ·do
1 s no mwo anterzor".
· · .
Nas últimas décadas tem aumentado consideravelmente a arrecadação Três observações podem ser feitas quanto à caracter·tzaçao
- deste as-
.
do imposto de renda retido na fonte (IRRF). O regime tem sido adotado pecto matenal do fato gerador do imposto de renda:
em diversas situações em que a tributação ocorre no momento do recebi- 1. é p~eciso q~e ~e configure a renda, resultado de uma explo-
mento de certas receitas e não na apuração posterior de um lucro anual. raçao economtca organizada;
Algumas vezes esta retenção na fonte representa uma antecipação 2. esta renda deve estar disponível para o contribuinte; e
do recolhimento do imposto que seria arrecadado apenas após a decla-
3. ela represente um acréscimo ao patrimônio do contribuin-
ração do contribuinte. Representa uma antecipação do recolhimento do
te ainda não tributado. É uma riqueza nova acrescida ao
IR. Nestes casos esta antecipação é compensada posteriormente, quan-
patrimônio do contribuinte em determinado intervalo de
do se completa o período de realização do fato gerador, com a definitiva
tempo.
quantificação da renda anual e do cálculo do imposto devido. É o caso
do IRRF retido pelo empregador no momento do pagamento mensal Não é qualquer entrada de dinheiro nos cofres de uma pessoa que
de salário ao empregado. pode ser alcançada pelo imposto de renda.

Outras vezes, entretanto, a legislação cria um recolhimento "cx-
clus.ivament.e" na fonte, não compensado na apuração do imposto anual
devtdo. A tnbutação ocorre independentemente da apuração de eventu-
al.lucro tributável no período. Esta é uma forma distinta de tributação,
dtfcrente daquela que se faz com a determinação de uma renda anual
decl~rada c tributável, após o término do período de apuração da ren-
da. E o caso do IRI1'-F cm ap1·tcaçoes
- fi nancetras · I
· e em ganhos ele c:lptta.
A arrecadação do imposto de renda por meio de retenção na fonte
- lRRF represen ta at ual mente quase 70% (setenta por cento) do pro-
duto total da arrecadação deste imposto.
Renda é sempre o produto do capital ou do trabalho ou da combi-
nação de ambos. Produto é resultado. Não é uma receita, apenas. É re-
sultado de uma exploração organizada pelo titular do rendimento, que
contribui para este resultado ou com capital ou com trabalho.
Pode ser produto do trabalho, como o salário e outros recebimentos
que a ele são incorporados, como ajuda de custo, diárias, prêmios,"fringe
bcncfits", bem como outras formas de remuneração pelo trabalho. Pode
tamhém ser produto de aplicação de capital, como os rendimentos fi-
nanceiros c outras formas de remuneração do capital.
94 - M .\NUAL ot o.~~ no r~u•u •"~'o

sponder a um acréscimo patrimonial. f: sernr rc A

disponibilidade pode decorrer de urn fato · 'd·
JUrt Ico rcgul do
A renda deve corre lrt
· . lo pelo direito, como pode ser apenas a dispo 1·b·t·d' a c pro-
uma receita nova, uma receita criada. regi C n 11 adee · ·
~ decorrente de um título jurídico, como 0 prod d conom1ca,
c -
D esta wrma nao s, 0 . . certas receitas· f<lr-
a· renda' para fins tributários nao
, ~~ou valores encontrados em poder do co .b .
uto e roubo d .
' e Jogos
. · quem as recebeu não contnbum, como heranças de az"' ntn umte.
tUJtas para as quats . ' c
_ Falta um clemento necessário para caractcnzar renda, que é a A Lei 7.713/88 previu a retenção na fonte d 1 . .
doaçoes. . , . O S'fF . e ucro a ser d!Stnbuido
- organizada. Falta também para as heranças e doações outro essoa Jll nd1ca. entendeu ser mconstitu · al
cxploraÇa0 , . . . l . d _ . por P . . . . Clon a retenção do
clue d1z respeito ao acionista de S.A. uma v d. . .
elemento necessário, que é o acresCimo patnmoma am a nao tnbuta- IR 00 , . , ez que a !Stnbwção
do. São na realidade transferências de patrimônio. _Heranças c doações cIos lucros não se da. automatiCamente
_ . financruo
no final do exerCI.Cio .
representam valores que já foram anteriormente tnbutadas. dc. pendendo .de mamfestaçao
, da Assembleia Geral· 0 rend.unento amda . '
Também não constituí renda o valor recebido de indenizações. Este n -ao estaria d1sporuvel. No caso de sócio quotista, se const d
a o contrato
valor é considerado reposição de patrimônio e não acréscimo patrimo- social a previsão de disponibilidade imediata dos rendimentos, haverá a
incidência . do tn"b uto 71 .
nial. As indenizações recompõem o patrimônio das pessoas. Nelas não
há geração de renda ou acréscimo patrimonial de qualquer espécie. Não
há riquezas novas disponíveis, mas há reparações em pccúnia por per- fATO GERADOR: ASPEQO TEMPORAL

da de direitos. O fato gerador do imposto de renda, no caso de tributação por de-

A doutrina e a jurisprudência ainda não chegaram a um entendi-
mento pacífico a respeito da tributação das indenizações. São considera-
das indenizações tributáveis as indenizações por morte, por servidão de
passagem, por danos morais, os salários em caso de rescisão de contrato
de trabalho, auxílios e complementações previdenciárias. São conside-
radas indenizações não tributáveis as devidas por rescisão de contrato
de trabalho, as indenizações por acidentes de trânsito, indenização por
danos causados a imóvel locado.
Interessante discussão se deu até 2002, quando entrou em vigor o
novo Código Civil, a respeito do caráter indenizatório ou não dos ju-
ros moratórios. Entendiam muitos que não eram indenizações, por se
tratarem do cumprimento de obrigações acessórias, que devem seguir
a natureza da obrigação principal. Porém a nova legislação atribuiu ca-
ráter indenizatório aos juros de mora. São devidos em virtude da dimi-
nuição do patrimônio do devedor em virtude do atraso no recebimento
de valores. Os juros moratórios são uma pena imposta ao devedor para
indenizar o credor pelo dano sofrido com o não pagamento do crédito
devido. Como indenizações não são sujeitos à tributação.
Para ser considerada renda é preciso que esta esteja disponível. Não
pode ser renda presumível, mas ainda não disponível para o contribuin-
claração, é continuado, isto é, se completa após um período de tempo, ge-
ralmente o exercício fiscal, que é de um ano. O aspecto temporal do fato
gerador é o exercício fiscal, o ano. O fato gerador somente se completa
após decorrido este prazo. As receitas e despesas incorridas neste prazo
são consideradas para efeito de sua quantificação. Alterações determi-
nadas, por lei ou por decisão administrativa, nos critérios para definição
da base de cálculo do imposto, não podem ser estabelecidas para serem
adotadas no mesmo período de sua formação e quantificação. Somente
podem ser adotadas no exercício seguinte.
No caso da tributação na fonte o fato gerador é instantâneo. O as-
pecto temporal é o momento do recebimento do rendimento.
A regra geral é a incidência anual. O fato geradof é a renda resul-
tado de recebimentos durante o exercício de um ano, admitidas dedu-
ções legais. Do ponto de vista temporal é um fato gerador continuado,
que somente se completa ao final do e.xerdcio fiscal.
._, .1 d00rt 35 úa lei n 7713;ss no que toca aos
71 No RE 172.058 "O S.f.F. úeclorouaconstitucionalwaue · : · . '·'sponibiüúade
· · . .1· ·.1 1 doocontratosoaa1pri>li!JaOul
socws quotistas eaostitulares deempresomu1V1uua, quan . ti<
0
d ta do encerramento do
cwnômicorm juridica imediata, pelos sócios, do lucro bqwdo apura na a
p!!riodo·basc· .
~96 - M"'" ' "' D"'"" T""'' "'"

A responsabilidade pela retenção do im .

H a. rcgr.t~
. . c.·spcdficas 1)ara o recolhimento
. . I ~
do imposto de rcn la
11 . . I . 'h . posto de rcnd . d .
. Ic 1 podcnc o ser .Hn til da a terceiro ( a c eterm -
tonte. 0 ·unposto é recolhido pelo contnbumte
r
. ou por
. terceiro
. _ no 111o- na(Ia 11·1 ' I . empregador/i . . . . 1
rendimento é aufcndo pelo contnbumte. E um f:ato ·rafcontratante c e serVIços) ou ao pré . . nstnu1çao fi-
men to er11 que 0 oancct b'l' . . ) >pno contnhuinte (a.lugu .. I
gerador instantâneo. A le~slação irá ~ndicar, con_forme o cas~, se haverá imo 1 tano . e1s
lucro
ou não compen~'lção do Imposto retido com o Imposto devido na de- Para 0 governo a retenção na fonte apresenta div .
claração. Mas ele é recolhido imediatamente, não sendo aguardada a de- 'b . - . . crsas vantagens:
1. C01 e a sonegaçao, p01s atnbui na .
, mator parte das
claração e demonstração do lucro do exercício fiscal. a rcsponsabi1id ade do pagamento a t . vezes,
l ercctro que não e ~ tu
descmbo so financeiro algum pois . . c a
.. . . , . retem recursos que sc-
fATO GERADOR: ASPEQO ESPACIAl nam entregues ao contnbumte c fica u· . f
_ ' s JCltO a so rer pcnali-
dades caso nao efetue o recolhimento 0 t . ,·
O aspecto espacial do imposto de renda é o território brasileiro. · ercetro atua como
agente arrecadador;
Tributa-se a renda aqui recebida.
2. Evita a inadimplência do contribuinte ·1m ·d
Rendimento recebido por contribuinte brasileiro de origem no ex- prcvt ente que
deveria não gastar parte dos recursos receb'tdo '
terior será tributado no momento de seu ingresso no território nacional. .. s para serem
Recebimento será tributado, no caso de remessa para o Brasil, obser- utilizados n_o p_agamento do imposto devido no ano seguin-
vados os acordos internacionais para a compensação eventual com im- te. O contnbumte, muitas vezes imprevidcnte, acaba utili-
posto já pago. O rendimento deverá ser declarado, mesmo que não seja zando estes recursos para pagamento de despesas rotineiras
e terá dificuldade em efetuar posteriormente o regular pa-
remetido para o BrasiL Rendimento recebido no Brasil por contribuin-
gamento do imposto de renda;
te estrangeiro será aqui tributado, observados também os acordos inter-
nacionais para eventual compensação destes pagamentos. 3. Antecipa o recolhimento de recursos para o Poder Público.
Para o recolhimento do IRRF sobre salários pagos a empregados
há uma tabela divulgada pelo Ministério da Fazenda, que indica are-
REGIME DA RETENÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA NA FONTE
tenção devida pelo montante do salário recebido, feitas algumas poucas
A legislação prevê certas situações em que rendimentos que irão deduções. Esta tabela deve ser revista anualmente, tendo em vista que
compor a renda auferida pelo contribuinte tem parte de seu valor re- os valores dos salários são revistos anualmente. Entretanto, por diver-
tido para pagamento do imposto de renda. A retenção na fonte pas- sos anos o governo federal não fez a devida correção desta tabela, o que
sou a ser significativa quando foi estabelecida para o pagamento de ocasionou uma retenção de imposto superior à que deveria ter sido feita.
salários de empregados, sendo a responsabilidade de retenção atribuí-
Não tendo sido retida no prazo a importância devida, a responsa-
da ao empregador. Foi estendida, posteriormente, para os rendimentos
bilidade pelo pagamento do imposto recai no contribuinte benc~ciár!o
de aplicações financeiras, sendo a responsabilidade de retenção atri- do rendimento. Em outras palavras, se o responsável pela retençao nao
buída a bancos, corretoras e instituições financeiras que participaram a fizer, este será penalizado e não deverá mais fazer a retenção. A rcs-
da operação financeira. Atualmente, são inúmeras as situações em que
ponsab.Ihdade
. pelo pagamento do ·Imposto a ser recolhido passa a ser
a legislação prevê a retenção na fonte do imposto de renda, sendo a
do contribuinte.
responsabilidade pela retenção atribuída a terceiros, como no caso de
O montante do imposto de renda retl·d0 n.t. fonte nos últimos anos
pagamento de serviços profissionais, do pagamento de prêmios de lo- 1
terias e outros. ro (se tenta' por cento) do tota
tem crescido significativamente. Q),tase 7ooL
-
EuctNIO 1\ucus, F
• . O ~.AN
COMoN,oRO- 99

- d · lposto de renda provém de retenções na font "" O agarncnto de juros sobre o capital pr'opno
r . . s . .
c uma .
da :mecad açao o m _ . c. uo unerar o actomsta. omentc podem . previsão legal
• d provenientes da rctençao na fonte, mats de SOo~t1 ( •· ·u·a rem . ser pagos se h. 1
tot:u1 c recursos . Ctn- P' . ·'dica. O valor dos JUros está limitado . . ·_ a ucro na pes-
qucnta por cen ot ) provém de retençôes em
_ rendunentos
. do trahall
, lo c oa lllll . a vanaçao de ..
s · I1 aver desconto na fonte com alíquota d 150 taxas ofic1a1s.
mais de 30% (trinta por cento) de retençoes em rendnTicntos de capital. pcvc ' e Yo O
elo capital próprio é considerado despe fi · ~agamcnto dos
As alíquotas atuais do imposto retido na fonte são: "tlros.
J P sa nancelra da em
presa.
1. Para rendimentos do trabalho: 7,5%, 15%,22,5% ou 27,S%
REGIME DE APURAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA
após as deduções admitidas;
PESSOA FÍSICA - I RPF
2. Para rendimentos do capital: de 15% a 22,5%, conforme 0
prazo de resgate, para fundos de lo~1go prazo e aplicações Para a apuração do imposto de renda devido alm
.. anu ente todas as
de renda fixa; de 20% a 22,5% para fundos de curto prazo e oas f1s1cas devem preparar uma declaração de d'
pess . _ ren tmcntos recebi-
de 15o/o para fundo de ações; no ano antenor. Esta declaraçao de rendimento d
dos . . s eve ser entregue
3. Para remessas ao exterior: 25% para rendimentos do trabalho nos Primctros meses.do ano segumte ao do recebimento dos rend'1men-
ou prestação de serviços e 15% para demais rendimentos; tos. Nela devem ser mformados todos. os rendimentos receb'd
1 os, com a
.10dt'cação das fontes pagadoras. E o rendimento bruto· Devem ser ·md.J-
4. Para outros rendimentos: 30% para prêmios c sorteios em
cadas, também, despesas que possibilitam, nos termos da lei, a dedução
dinheiro, 20% para prêmios e sorteios sob a forma de bens
do rendimento bruto. Com base nestas informações é calculado 0 valor
e serviços e de 1,5% para serviços de propaganda e remu-
da base de cálculo do imposto, que consiste no total dos rendimentos
neração de serviços profissionais.
brutos, deduzidos das deduções admitidas, ou seja, o rendimento líqui-
Dois outros rendimentos financeiros têm tratamento específico na do recebido no ano anterior. Sobre este valor aplica-se a aliquota cor-
legislação do imposto de renda: os dividendos e os juros sobre capital respondente e é obtido o valor do imposto devido. São-compensados os
próprio. valores do imposto retido na fonte e é obtido o valor do imposto a pa-
O recebimento de dividendos não está sujeito ao pagamento de gar, que deve ser recolhido à vista ou em parcelas.
imposto de renda. Prevalece o entendimento na legislação brasileira de Do total do rendimento bruto podem ser deduzidas certas despe-
que haveria, no caso da tributação de dividendos, uma efetiva bitribu- sas incorridas pelo contribuinte no exercício anterior. São as deduções
tação, porque tais recursos já foram tributados anteriormente na pessoa ou abatimentos permitidos pela legislação.Tais deduções são:
jurídica, como lucro a ser distribuído. 1. Dependentes: um valor estabelecido pela legislação, p_or de-
A Lei 9.249/95 estabelece, no artigo 10°, a não incidência do im- pendente, pode ser abatido do rendimento bruto. E uma
posto de renda sobre os lucros ou dividendos distribuídos por pessoas forma de procurar adequar a tributação à capacidade con-
jurídicas aos sócios ou acionistas, independentemente de o beneficiário tributiva do cidadão. Aquele que tem dependentes tem re-
ser pessoa física ou jurídica domiciliada no país ou no exterior. Não são ponsabilidades financeiras com seu sustento que devem ser
tributáveis nern na fonte nem na declaração. O Brasil adotou a não tri- reconhecidas;
butação de lucros c dividendos para fortalecer os investimentos no país. 2. Despesas com prev1.d.enCJa:
. todas as despesas pagas à. previ-
. .
Considera que a pessoa jurídica já paga imposto de renda sobre o lucro, . b
dência social ofiCial, em como para planos
' de prevtdenCJa.
que de fato representa um acréscimo pat rirnonial. A transferência des- .d d endimento bruto. Trus
privados podem ser dcduz1 os _ r _ .
0
te lucro para o sócio ou acionista é mera transferência de patrimônio já despesas são estimuladas pela legtslaçao,
t rihutado, como no caso de doaçf>cs c de heranças.
 b JCINI() 1\0 J(,I J\11) ht"N( () M ONIORCl . 101

. ' de do contribuinte c seus dcJJcn I (>cs a respeito da sil'lmção patrimonial do contrihuintc, como a
. ·om s:ttl { en1.
, Despesas ~.: ;d' cos dentistas, exames laboratoriai . l cs: · ronnnç
111 . 1·
_ . de hcns c u1rc1tos • • -
c a sttuaçao cIc cI'lVI'd as c ônus reais, com seus
.). . . Ct)l11lllC I ' 'd 1, b' SI los . )-Jç;HJ . E . c -
despesas . odcm ser deduzi as. am c111 pode · · rc • .. históri cos c arua1s. ~ stas mrorma çoes permitem identificar <>c
. . . c outras p
ptt:us d
I· . , d d
·as com planos c c sau c os quais
m ser v.
:dores . . I . , . I
~scirno patnmonta no cxcrctclo, C}U C c cve se r compatível com
· d s :ts cspcs, · , . · o co . )louve acre.
dcduzt a. t São despesas necessanas que 0 ci I I~ l·1rncnto declarado.
'l . te faça par c. l :\(a 0 rcn(
tn lUtO '. ' bilidade de serem custos assumido ' 0 A s declarações deve~ ser cntrc~cs _pelas pessoas físicas nos pri-
e na tmposst . . s Pelo
assum I , . te deveria oferecer os servtços de saúde . cscs do ano scgumtc. Devem mdtcar, conforme as informações
1
Poder Pub JCO, qt Para ctros m - · . . .
rn d~s pelos contnbumtcs, o valor do tmposto a pagar. E ste valor, in-
toda a população; . . . rcs ta "'
ducação relattvas ao contnbumtc c seus I P _1 1 parcelado, deve ser recolhido pelo contribuinte. A declaração
Despesas com c . · 1 c- regnu Ol .
4. T . despesas podem ser deduztdas. Refcren-.. cr examinada pelo Ftsco, que a homologa ou faz um lançamento
endentes. rus , , "' se deves . .
P deveriam tambcm, como a saudc, serem ass cmcntar caso os dados esteJam mcorrctos.
a custos que ' , , . . ·· ·ll- comp l '
mt.dOS pe1O Poder Público. I-la, •
porem,
_
um hmtte para' ta· • IS
~-.s
gas•v, estabelecido pela legtslaçao. REGIME DE APURAÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA
.d alíquotas para diversas classes de rendimento li-
São estab e1ea as . _ . .
PESSOA JURÍDICA- IRPJ
. t0 de renda deve por determmaçao constttuctonal ter 0 fato gerador do imposto é a renda apurada em um período de
quido. O tmpos ' • . '
alíquotas progres S1vas · nuanto
maior o rcndtmcnto, mato r .deve
, .ser a ali-
· tempo. A legislação fixou es te período em um ano, coincidindo com o
~
ssividade das alíquotas torna concreta o pnnctpto de rc- exercicio civil.
quota. A progre l .
. 'b · -
d tstn utçao de renda deste imposto. Os que
. gan 1am mats
. pagam"' mais· 1 A s pessoas jurídicas devem pagar imposto de renda com base na
com alíquotas mais altas. Contribuem m a ts para o custeiO do Estado. renda auferida no exercício anterior. A renda das pessoas jurídicas é in-
As alíquotas são estabelecidas para diversas classes de rendimento. dicada no balanço anual, que deve necessariamente ser elaborado de
As classes de menor valor têm alíquotas menores. Elas sobem na medi- acordo com as normas de dire ito privado. Com maior ou menor so fis-
da em que crescem os valores do rendimento üquido. ticação, todas as pessoas jurídicas elaboram balanços anuais, indicando
Tínhamos, até 1982, doze faixas com alíquotas de 0% a 55%. Até as receitas , as despesas e o eventual lucro. A legislação tributária adota
1985, tínhamos on~e faixas, de 0% a 50%. Em 1988 tínhamos nove fai- o balanço como informação inicial para a determinação da base de cál-
xas, de 0% a 45%. Atualmente temos apenas quatro faixas, com alíquotas culo do imposto de renda.
de 7,5%, 15%, 22,5% e 27 ,5%. Outros países têm mais faixas e valores São três os regim es d e apuração do lucro da pessoa jurídica: a) o
mais elevados. A Suécia tem alíquota de 52,8%, a Alemanha, de 51,2%, regime do lucro real; b) o regime do lucro presumido; e c) o regime do
os Estados Unidos, de 46,1%! lucro arbitrado.
Ganhos obtidos pela pessoa física em aplicações financeiras, em A estes regimes podemos acrescentar o regime de tributaç ão do
g~nh~s de capital e outros, têm a tributação retida na fonte. Os valores SIMPLES, regime introduzido a partir de 1996, que criou sistema
nao s~o compensados na apuração do imposto devido, mas devem ne- preferencial c simplificado para o recolhimento d e tributos para a pe-
cessanamente ser declar d O d
b. d a os. utros ren imentos não tributados tam- quena empresa. Vários tributos, entre eles o IRPJ, são-arrecadados por
em evem ser declarados.
meio de parcela única que representa um percentual da receita m e n -
A declaração de rend' d . . sal da empresa.
tos receb· d , . •mentos eve mformar, além dos rendtmcn-
1 os no exerctcto t ' b d d
' n uta os na fonte ou a serem tributa 05 •
 Eu c.tNIO Aucu~JO fMNc c M
l ON I O~O - lO)

..~~ e sccnmdo informações do Fisco, aproxima I . ;- não aceita para os fins tributários esta informaç- ' b'l
Podemos wzer qu , t:>- • ·c a111c c ns1aÇ•l 0 , . .. . ao conta 1 .
orcento) das empresas adotam o regime do lucro real n- a g . a cJLIC este lucro contabd SCJa ajustado por adições d d _
o'- ( .
' , 2Oo/, crcrfllill• . , . .I _ . , e uçocs c
te Sro cmco p .d
t ) adotam 0 regime do lucro presumi o c 75% (sct o
D' Çõcs prcvist,ts n a 1cg1s açao do Imposto de renda
(vinte por cen o ' ' . d . · cnta cornpcnsa - . . . .
. pt·lm pela tributação atraves o regime do SPAI)L' c Estas alteraçocs vJsam dcte~mmar com maiOr precisão o lucro vcr-
cmco por cento o . , .. LVI ts. ·· ro da empresa, aquele que c resultado unicamente de suas ativida-
O reg1me
· do lucro arbitrado e utJhzado raramente, apenas
. ' · qtlan.
· trídica não apresenta balanço regular e tem Inforrn _
rr .
cfadci ' prias. aiS a d'Içoes, - . dc duçoes
- . c compensaçoes
- do lucro contábil
d0 a pessoa Jl . , . . açoes des pro . fi -
'b · - C<Hlfiávcis Com base em mdtcws apurados o Fisco .. retirar do balanço m ormaçocs que afetam 0 lucro verdadeiro, que
conta cts nao ' · , , · csta-
·1a teralmente 0 lucro anual, que e a base de calculo do irn pos-
vJsarn. ser chamado, para cfieitos . tn'butanos,
. . de lucro real.
e
b 1 ece um passa a· . _ .
Este rcg1mc supoc que a empresa tenha regtme de contabilidade
to de renda devido.
escriturad o, que p ode ser objeto de fiscalização pelo Fisco.
Assim, normalmente, as empresas podem ~dot~r um ~le dois regi-
mes: o do lucro real ou o do lucro arbitrado. O pnmeuo, regime do lucro 0 balanço e apuração do lucro, de acordo com a legislação, devem
real, é 0 regime básico. É aplicado para todas as empresas, exceto aque- ser trimestrais e o p agamento também. Entretanto, as empresas podem
las que optarem pelo regime do lucro presumido. Est~ foi criado corno optar pelo reg ime de paga~ento mensal por estimati7fa de uma parce-
uma opção para empresas menores, que passam a ter SIStema de apura- la do imposto de renda devido, fazendo-se uma compensação, ao final
ção do lucro determinado de maneira bem mais simples. O regime do c!So ano, com os dados contábeis e o balanço anual. O balanço trimes-
lucro real é adotado atualmente apenas para grandes empresas. . tral é, então, desnecessário.
O s dois regimes visam apurar a base de cálculo que será adotada Devem adotar o regime do lucro real:
para o cálculo do imposto devido. 1. Empresas com receita anual superior a RS 78 milhões;
A alíquota a ser aplicada a esta base de cálculo é de 15% (c]uin- 2. Instituições financeiras (bancos, corretoras, distribuidoras,
ze por cento). Sendo apurado lucro anual superior a lU 240.000,00 seguradoras, empresas de seguros privados, capitalização
aplica-se a este lucro alíquota adicional de 10% (dez por cento). Esta e tc.) c prestadoras de serviços financeiros (gestão de crédi-
é a norma geral. H á situações específicas, poucas, em que estes per- tos c riscos,factoring);
centuais variam. 3. Qye tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital pro-
Esta alíquota de 15% é adotada no Brasil desde 1996. Não temos venientes d o exterior;
para as pessoas jurídicas uma alíquota progressiva, como no caso das 4. ~te usufruam de benefícios fiscais no imposto de renda,
pessoas físicas. Poderíamos dizer que o adicional d e 10% seria medida como PAT, BEFIEX, SUDAM, SUDENE c outros;
adotada com este objetivo.
5. Empresas de incorporação imobiliária enquanto não con-
cluídas as obras, quando no regime de custo orçado.
REGIME DO LUCRO REAL
O balanço contábil indica as receitas e as despesas da empresa incor-
No r~g.im~ do lucro real a base de cálculo do imposto de renda é o ridas no p eríodo. P ara fins de apuração do lucro tributável pelo imposto
lucro contabz/ ajustado. de renda admite -se que sej am computadas como despesas operacionais
• . A empresa tem o balanç' 0 anua1e·1ah orad o de acordo com os pnn-
. apenas aquelas que sejam relativas a gastos normais e usuais efetivamen-
ClpiOs c1a contabilidade E ·t ' , 1 . . te incorridos no período e devidamente comprovadas. G astos que não
. .· . · s c n.1 anço mdJca, ao final o lucro do excr-
Clcto, que sena, então a b d '1 1 , tenham estas características não poderão ser computados como gasto e
' ' ase c ca cu o do imposto de renda. Todavia,
 Dl~liiO T~IIIUIA~IO Euc;rNIO A ucusro fRAN((J M
• ,\-\ANlNILill · ONIOKO- 1 0~
104

.d d aumentando, desta forma, o lucro tr'b . A Provisão para créditos de. liquidação duvidosa - , . .
- r desconsl era os,, '· tlla- . . · nao c mats auton-
dcverao se · ' b'l . apesar de ser plenamente JUStt ficavcl de acordo co . ..
. - s ao lucro conta
;t,aC1,t,'
I .
vel. São as adtçoe . d "difi b' lid d 7.1
. da conta I a c .
mos pnnopws
, l almente conce1tua o como a t erença entre geraiS ' _ . .
O lucro real e eg . are-
·, bntfa .
o~>eractona1e o
s custos' as despesas operattvas, os encargos• aspro. De duçôcs sao receitas que a leg1slação considera - ·b . .
cez1a r . d , 72 nao tn utave1s
visões e as perdas autortza as . . d lucros já tributados por outras pessoas J'urídicas ou t .'
comO . . gas os CUJO
. _ _ d pesas que não são considera as necessárias UStt .
Ad1çoes sao es . , . • a1s tra tamento detcrmmado . _pela lcg1slação tributária reduz· 0 lucrO 11qu1
' 'dO
. a. atlVI
· 'd ade da empresa. As normas tnbutanas são espec'fi contábil como dcprcCiaçao acelerada ou o ágio.
ou normais . 1 -

w~re~a l - certas despesas que devem ser consideradas adições . Consideram-se deduções possíveis valores que a princípio não de-
São adições que devem ser feitas: veriam ser considerados no lucro contábil, mas que têm tratamento con _
tábil ~ tributário específico, reduzindo o lucro contábil do exercício:
1. Contribuição social sobre o lucro líquido que foi apropria-
da contabilmente no período; 1. Resultados, rendimentos. Receitas e quaisquer outros valores
incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com
2. Perdas ocorridas em operações "day frade" no período de
a legislação tributária, não sejam computados no lucro;
apuração;
2. Valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributá-
3. Participações c gratificações a administradores c dirigentes;
ria e que não tenham sido computados na apuração do lu-
4. Alimentação de empregados quando não fornecidas indis- cro líquido do período de apuração;
tintamente a todos;
3. A adoção de coeficientes de depreciação acelerada com a fi-
5. Prejuízos por desfalque, apropriação indébita ou furto pra- nalidade de incentivar a implantação, renovação ou moder-
ticado por sócios ou acionistas; nização de instalações e equipamentos;
6. Reriluneração de diretores de sociedades anônimas que não 4. Valor correspondente ao pagamento de juros relativos à re-
residam no país, ou remuneração acima dos limites autori- muneração do capital próprio, desde que haja lucro tributável;
zados pela legislação tributária;
5. Incentivos que estipulam valores correspondentes a despe-
7. Custos ou despesas com leasing, aluguel de imóveis, exceto sas da empresa que podem ser abatidos do lucro contábil,
quando relacionadas intrinsicamente com a atividade; como doações e patrocínio de atividades ..culturais, artísti-
8. Despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, cas e esportivas, programas de desenvolvimento tecn~lógi­
conservação, impostos, taxas e aluguéis de bens, móveis ou co, industrial e agropecuário, fundo dos direitos da cnança
imóveis, não relacionados intrinsecamente com a produção e do adolescente.
ou comercialização dos bens e serviços; Compensações são valores correspondentes a despe~as n!o nece~-
9. Despesas com brindes ou presentes; .
sanamentc ,·
incorridas pela empresa no exercJcJo,qu e a le111slaçao
t>-
perml-
10. Multas decorrentes de infrações fiscais, administrativas, pe- ., compensar com o valor do lucro conta'b'l
te I ou com 0 valor do imposto

nais ou trabalhistas· devido.

' .
11. Provisões não autorizadas pela legislação. C omo compensações que pcrm1tem reduzir
· 0 lucro contábil temos:

7)
1\rt. 14 da l.ei 9·430/96.
 EI JCINIO Aucus1o fi!ANU> M o
NTOR0 - 107
106 - MANUt\l D( DI~UlO T~IHUIÁ~IO

ern, d o negócio. Toma-se o total de receita

. esperada pela empre-
1. Co mpensação de prejuízos
.
fiscais de exercícios antcr·
. , Iorcs.o ''roa rg tira 0 total de despesas que se tm agina ter que se assum·
lucro do exercício pode ser reduz tdo atraves da corn tela se rc , , . . Ir e
, . . E pcnsa- s:t, c " argem do ncgocw, o lucro esperado.
.
ç ão com prejuízo d e exerctctos antenores. sta compc ~~
não é total. Cada ano somente pode ser compensado co
rnos a m
rcre Conforme a jurisprudência do STJ, o ICMS deve compor a base
, lo do IRPJ nas empresas que adotam o regime do lucro presu-
valor do lucro tn·b utave,
, I vaIor de preJUIZO
. ' fi scal de ex lll 0
afastar esta .mct"d eAn cta
' · ercí- o
lc calcu
p
· o contn·h umte
. d ever optar pelo regi-
cios anteriores, correspondente a 30% do lucro apurado·, · do ara 7
101 · real que tem tratamento diferente ·'.
c do 1ucr0 ,
2. Provisão para pagamento do imposto de renda do exercício.
rn A determinação deste ~ercentu~l ?e lucro presumido é feita pela
Como compensação do valor do tributo a ser pago, temos:
. l - que considera o ttpo de attvtdade da empresa, se industrial
lcgts açao, . ,
1. Valor do imposto de renda retido na fonte;
·rcial ou de servtços.
carne
2. Compensação de tributos por quem tenha saldo credor are- Nem todas as empresas podem ado tar este regime. Há um teto má-

3.
ceber da Fazenda Nacional;
Incentivos concedidos à empresa através da redução do im-
posto devido em percentagem que a lei de incentivo permitir.
x:
q
.

ca um.1
0
de receita anual, atualmente estabelecido em RS 78 milhões, para
se possa optar pelo regime do lucro presumido. E a le~slação indi-
. série de situações em que a empresa deve necessanamente ficar
75
São valores como 4% (quatro por cento) do valor efetiva- regime do lucro real, em fu~çã~ ?a ati~dade exercida , de sua c~ns-
00
mente dispendido com o Program a de Alimentação do tituição societária o u natureza JUndtca, nao podendo optar pelo regtrne
Trabalhador ou em projetos culturais e artísticos no exercício. do lucro presumido.
O recolhimento do imposto deve ser feito trimestralmente, no iní-
REGIME DO LUCRO PRESUMIDO cio dos meses de abril, julho, outubro e janeiro. A opção pela adoção do
O regime do lucro presumido foi criado para oferecer uma opção regime é manifestada com o pagamento da primeira quota: ~orrespon­
ao contribuinte. O regime básico, que é o regime de apuração do impos- dentc ao primeiro período de apuração de cada ano calendano.
to com base no lucro real, exige que a empresa mantenha um detalhado O s percentuais da receita que indicam o lucro variam conforme a
sistema de registro de receitas e de despesas. Tais informações precisam atividade econômica da empresa. Para empresas de vendas de mercado-
ser mantidas atualizadas e devem, sempre que solicitadas, serem ·apre- rias, indústrias, serviços de transporte de carga, serviços hospitalares e
sentadas às autoridades tributárias. O lucro é determinado pelas infor- atividade rural o percentual do lucro presumido é 8%. Para empresas de
mações contábeis de receitas e despesas. prestação de serviços de transporte, exceto de carga, o percentual é 16%.
d N~ regime do lucro presumido, po r outro lado, o cálculo do lucro é
etermmado corno um percent ual da receita bruta da empresa. Não são 74 Esl e foi o e ntendimenlo do STJ no REsp. 1.495.699/ CE, em 2° 15 · . .
75 ·
A s segumles ·
atividades • ·
econom1cas -•
d evem auotaro · e do lucro real·- a)bancos
regom . comernuts,
d
examinadas pelas autor·d 1 a d es d o F"
< tsco as
d emats
· tntormaçoes
· r - conta' bcts.·· . .
· .r
õmicas soCiedades e creutiU
b Ullc:os de Í11vestímento bancos de desenvulvJmentu, cw.~as econ ' -' d
A existência e m - d · . . ._. . ' . l b"l" · · s emnresosuearren umen1o
. anutençao e ststerna contábil é matéria que compete lltwbtlwno, socwdadescorretorusdeltlalusede vu ores mo I tono' : _ _
. d0 de cap1toluoçao e enltuO es ue
"-' J . ·'
umcamente t.n crcalltil, cooperativas d e a édíto' empresas de seguro pnvo e d e capt.1ol unut · 1Jus
, à empresa · A umca
, · mwrmação
· r
. . que deve ser fornecicl a pe I3 . • .
prcvHiencw tJrivado aberta·' b':t que tiverem lucros, _ .b
_,.
renutmen
. .
1os ou ganhos
· usurru .r ue · fitsc0 1·s
-' b ene:~. ~tCtOS
1
empresa c a reahzação das receitas. 1I" exterior; c) que, autorizadas p ela fegís{açoa tn utano, queiram
·( . , . . . -' d"
~·
odecarrerdoanoco enuuno,
l _, · . tenham
n. llllvoscllsenç·tiooureduç-üodoímpostaderenua; ,que, 11 .•., ·' -'eprestarüu
A base de cálculo do · d . ,.r..t 1
:1 1· UCH ooreco{himentomensa{c:ombaseem estmwtwa, e, q
. · - .o uee.~pluremus
. . alw1uauesv
- -' ._,. seferõo '
·d· d . •rnposto e renda passa a ser presumida, In- · ( · . d. · · rcadofaa/Ca gestao uecreul1a,
d·1 - · resultontes
,
ct In o o tmposto • 1 . <.ilflltl IIIJVac continuadeservíç·as úeasscssuna r.:re tiiCia, me
,. r·1 · · · á · - - b
"· :
ros de d1re1IOS cre 1 anos
lucro é d . quer o ucro se reahze ou não. A determinação do · -'<0.I , a muustraçao de contas a pagar e a rece er;_comp . ) (C f e ar ligo 246 do
etcrmmada anterio rrnente. • . El a representa o que se chama l I·c de V<mclas m crc:antís a prazo ou ele p restação de serVIÇOS (foctormg · 00 orm
RIR e Instruções Normativas da SRF).
 EUGENIO A ucusro FIL\NCO M
O"'TORQ - 109

d estação de serviços por sociedade civil de p fi CAPÍTUlO 11

Para empresas e pr . - , . d . . - ro ssão
d . termedtaçao de negoc10s, a mmtstraçao de irn.
regulamenta a, tn . d d - ovcis IMPOSTO SOBRE A CIRCULAÇÃO DE
_ dministração ou empretta a e mao de obra prc ,
consrruçao por a o , stação
. eral 0 percentual é 32 ~- Para empresas de revcnd MERCADORIAS E SERVIÇOS- ICMS
de servtços em g ' , a Para
o percentual e 1,6 ~­
0
d combustível
consumo e

ORIGEM E EVOLUÇÃO

O JCM foi introduzido no direito brasileiro por ocasião da reforma

tributária de 19~6, como tributo estadual. Veio substituir, com diversas
alterações, 0 anttgo IVC - Imposto sobre Vendas e Consignações, que
' d competência dos Estados.
era e
Foi, de 1966 a 1988, tributo que incidia apenas sobre as operações
de circulação de mercadorias. Era conhecido como ICM. Não incidia
sobre a prestação de serviços.
A partir da Constituição de 1988 passou a incidir também sobre a
prestação de certos se~ços anteriorment~ tributados p·or impostos pela
União, que eram o semço de tran::;porte Intermunicipal e interestadual
c 0 serviço de comunicação intermunicipal e interestadual. Estes dois
impostos federais foram extintos e tais serviços passaram a ser tributa-
dos pelos Estados, por meio do ICMS - imposto sobre a circulação de
mercadorias e serviços.
A partir da Constituição de 1988 passou a incidir também sobre ope-
rações relativas a certas mercadorias que eram tributadas por impostos úni-
cos federais. É o caso de combustíveis e lubrificantes, de energia elétrica
e de minerais. Para tais mercadorias havia uma única tributação em toda
a cadeia econômica, desde a produção até o consumo final. A tributação
se fazia pelo IUCL, no fornecimento e comercialização de combustíveis
e lubrificantes, pelo IUEE, na produção, transmissão e comercialização de
energia elétrica e pelo IUM, na produção e comercialização de minerais.
Estes três impostos foram extintos em 1988. Combustíveis, lubrific.mtes,
energia elétrica e minerais tomaram-se mercadorias para efeitos tributários.
É o tributo de maior arrecadação no sistema tributário brasileiro.
O regime constitucional do ICMS prevê que a legislação estadual,
ao instituir e arrecadar o tributo, deve observar princípios e limitações
 EuGlNro Aur.u~ <
ro ti(.\Nco ~
I ÜNIOKO- 111

. . - c atender a normas gerais sobre 0 irnp . ,:· rincípio constitucional que a isenção _ . .
d - Consnnuça0 ost0 v P - ou nao tnetdé . - .
fix:t a~ na 'd lei complementar federal. Esta lei foi apro d,(lllt . crédito para compcnsaçao, a não ser que I . I _ nc1a nao lrn-
d ai
-o cstabclcct as por fi h .d va a em pbca . te dctcrmme. . a eg1s açao
esta u cx-
sa .C 1 mcntar 87/96, que cou con cct a corno Lc'}( 1 prcssarncn .
!996, a Lct omp c . . rd andir
• io Kandtr fo1 o deputado IC cral autor do pr . · Ljaverá lc1 complementar federal reguland
A
O deputado n on t , . . . - OJcto da 1 o aspectos es · · d
. ~ L · t ' em vigor ate hoje, com dJVcrsas altcraçoes. iS como: concessão de benefícios fiscais sub5t'1 . _ . peclats o
lct. Esta ct es a . ICIV ' . . ' tutçao tnbutária d
r rma que ocorria com o IVC, •os, Municípios part~c.. • . ão dos contnbumtes, manutenção de crédito _ . ' c-
Da mes ma 110 • 1 fi niÇ• . - d - s nas opcraçocs tntcrcs-
da arrecadação do ICMS. De tmcto tinham d't r·· ais defimçao do local a opcraçao c do cstabcl .
pam do produto Ctto a tadu, ' . . . CClmcnto responsável
lO%do total arrecadado pelo Esta~ o. Atualmente t~~ ~irei to a 2S%. O c
te. Neste senttdo fot aprovada a Let Complementar 8711996
ai d I. 1
.
' menciO-
.. · de repartição da arrecadaçao entre os Mumc1p10s atende nada acima, tera a por ets comp ementares posteriores.
cntcno . ,. • . , , . , qua-
se na sua totalidade, a c~t~e~to econom~c~..Isto c, .c p~oporclOnal ao que Foi instituído o CONFAZ, junto ao Ministér1·0 da Fazenda do
foi arrecadado no Muntc1p1o. Os mumCipiOs mais ncos, onde ocorre a q participam todos
ual . . os Estados.
. O CONFAZ~ aprova 0 s converuos• '.

maior arrecadação, ficam com a maior parcela do tributo.
O direito a esta parcela da arrecadação está assegurado aos
Munkípios por determinação constitucional. Os Estados, ao concede-
rem incentivos tributários relativos ao ICMS, reduzem a arrecadação
estadual e, conssquentemcnte, o volume da parcela dos Municípios. Os
Estados, ao abrirem de parte de sua receita, não estariam violando direi-
tos dos Municípios? O STF decidiu que a concessão de incentivos fis-
cais pelos Estados não pode diminuir o repasse ao Município76 •
l RATAMENTO CONSTITUCIONAl
É estabelecido na Constituição Federal como tributo de compc-
téncia estadual. Sua instituição e regulamentação cabe aos Estados. São,
po.ré~,.submetidos a um regime jurídico que deve respeitar inúmeros
~nnc1p1os ~onstitucionais. Tais princípios, que impõem certa limitação
a auton~mw dos Estados, se justificam em virtude elo enorme impacto
que a tnbutação do ICMS tem na atividade econômica.
A não curnulat'tvt'dade do 'tmpos t o e• pnnctpto · ai . Dcv·c
· • · constti"LIC1011'
·
ser. compensado em cad.a operaçao - tn'buta. da o valor que tiver s1t
. Io reco-
lhido na operação anter· . . . - ..
. lOr, mesmo que o tmposto nu caso de opcraçocs
mtcrestaduais' seJ·a reco ~,
. · 1111'do em outro Estado ~ 1era·I
ou' no Distrito l•e<
Co ncedendo beneftcws . _ fiscais pelos Estados e dispo-e sobre a cobrança
do ICMS. Suas dcCISoes devem ser unânimes· Há , atualmente, ·mume- ·
ras decisões do STF reconhecendo a inconstitucionalidade de leis esta-
duais de incentivo na cobrança do ICMS que não foram precedidas da
aprovação do CONFAZ.
fATO GERADOR: CARACTERIZAÇÃO
O fato gerador do ICMS pode ocorrer em três situações. A pri-
meira é quando da ocorrência de uma operação relativa à circulação de
mercadorias. A segunda é quando da prestação de serviço de transpor-
te intermunicipal ou interestadual. A terceira é quando da prestação de
serviço de comunicação intermunicipal ou interestadual.
Observe-se que a ocorrência do fato gerador se dá com a realiza-
ção da operação de circulação de mercadorias ou com a prestação do
serviço. Não está no conceito de fato gerador do ICMS o recebimento
do pagamento pela venda ou pelo serviço prestado. A inadimplência do
comprador ou daquele a quem 0 serviço foi prestado não descaracteri-
za 0 negócio objeto da tributação. Podemos dizer que a inadimplência é
risco do negócio. O recolhimento do tributo deve ser feito pelo vende-
dor ou pdo prestador elo serviço.
As normas legais procuram caracterizar cada uma de~ta ~i~ações.
Mas é na doutrina, na opinião de estudiosos e das decisões JUdiCiats,qu~
~c cst:1 ll . · p demos verificar que e
• • mo <ando o cntendunento <1 respetto. 0

7fr u.,rbün hHu:ul u nu Kl' li . colnplexo o tema e são divergentes, em alguns casos, as opiniões.
,7 .7f.U, Julgndu eruwoll .
r,,-~"'~'"""""''"""''"''
(lf{CUJ.AÇÃO COM MUDANÇA DE PROPRIEDADE
fATO GERADOR NA OPERAÇÃO DE CIRCULAÇÃO DE M[RCAo ORlA
c)ue se caracterize a rcalizaçã 0 d() f t
a 0 gerador d0 ·
O ICMS no caso de tributação de operações de circulaç-
, '. . ,. - ,. ' ao de J • Para .
, rio que se realrze um ato de mercancia, l d. Imposto é
"dorias
,, · ., c um unposto plunfastco c nao monofastco· Inc·tcl c crn u·ntr- cccssa. fi , . va e I7.er de v d
C n adoria com trans erencta de sua propriedade A . ' _ en a da
sas etapas consecutivas completando-se a tributação na operação ~Vtr- rncfC• . 'd" - .
., deve ser JUfl tca, e nao Simplesmente fí .
· Clrcularao~
da
mer-
nonnalmente na venda ao consumidor. naJ, adofl,l 15Ica.
C< f:
A circulação se az com , "d
No caso de operação de circulação de mercadoria, o mome - ntti oficonteúdo
· . econõmico, .
cb:orrente da
, 'd d d . nto em .t:zação de uma operaçao com e ettos JUrídicos N- . -
que ocorre o f:ato gerador e a sat a a merca ona do cstabe] ectmen
. rcw d . · ' ao e d mera trans-
ecren• c·ta física de merca ona que caracteriza - 0 fato gerador.
do contribuinte ou a entrada no estabelecimento destinatário ou . to 1
. I . d d d . .
o rece btmento pe o tmporta or a merca ona Importada
'atnda
• É importante observar Súmula . do STJ que estabeiece nao _ cons-
C
. .r "fato gerador .do I MS o szmples deslocamento de mercauorw J •
No caso de operações relativas à circulação de mercadorias é utul de urr.
.. .fi _ d . l ncccs- pa~<(I outro estabeleczmento do mesmo contribuinte"'
. 1:\- h. .L _
· ao a muuança de
sana a ven caçao os segUJntes e ementos para que se configure 0 f:
. . I "b _ ato pro Priedade .na remessa_ de mercadona para depósito ou fii"al 1
do mes-
gerador e seja posstve a tn utaçao:
mo contribumte, nao ocorrendo, desta forma, 0 fato gerador do IC\IS.
a) uma operação, que se caracteriza por um ato ou nego' CIO
· en-
Decisão do mesmo Tribunal mostra que "o deslocarr.enta de bens ou
volvendo duas partes, geralmente uma operação de compra
mercadorias entre estabeleámentos de uma mesma empresa, porsi, não se sub-
e venda·
' sume à hipótese se incidência do ICMS, porquanto, para a ocmincia do Jato
b) a circulação, que se caracteriza pela mudança de propriedade imponível é imprescindível a circulação jurídica da mercadoria, cem a trcms-
de uma mercadoria com objetivo econômico;
Jeréncia da propriedade";s.
c) que o objeto desta operação seja uma mercadoria, como tal Entendimento diverso, no sentido de que é possível tributar-;;e urna
entendida, coisa móvel destinada ao comércio· e operação de circulação de mercadorias de um mesmo titular, quando des-
'
d) que esta operação seja habitual para a parte vendedora, não locada fisicamente de um lugar para outro, sem que ocorra a mudança de
eventual. titularidade é apresentado diversas vezes pelos Estados. Sustentam que a
Lei Complementar 87/96 é clara ao mencionar que "a caracterização do
REALIZAÇÃO DE UMA OPERAÇÃO
Jato gerador in depende da nahtreza jurídica da operação, que o constitua";"•.
É necessário que se identifique a realização de uma operação. De um E é clara, igualmente, ao dizer que "comidera-se ocorrido ofoto gerador do
ato
. com conte'udo economtco• · pe1o qual se faça a circulação da mercado- imposto no momento da saída da mercadoria de estabelecimento de contri-
na
. dentre duas pessoas · Estas duas pessoas devem necessariamente parti- buinte, ainda que para outro do estabelecimento do mesmo titular"'iil. Este en-
~tpar a opera~ão. E devem participar dela voluntariamente. Geralmente ~cndimcnto não é aceito pelos Tribtuuis Superiores porque se fixa num~t
e uma operaçao de compra e venda. mterpretação literal do texto da lei, não lev-ando em conta o sistema ju-
A operação deve ser um t0 fi . .
se faça a circ 1 - d a ~om e ettos JUrídicos por meio de qual rídico adotado para o imposto.
u
qual é realizad açao a mercadona
_ · n ependentcmente da forma peIa
I d
a a operaçao se J. urid" .
radar ocorre se a _ ' tcamcnte correta ou não, o fato ge-
operaçao com este objetivo é realizada. 77 Súmula 166 do ST), editada em 1996.
711
REsp. 1.125 .133, julgado em 20 10.
J 79
Art. 2 " · § 2" da LC B7/ <J6.
!lo
Art. 12, I da l.C B7/ <J6.
 Incide o ICMS na prestação onerosa d .
OBJETO DA OPERAÇÃO DE CIRCUlAÇÃO · · 1 · c scrv1ço d
<.Jualqucr metO, tnc us1vc a geração a . _ c comunicaçã
MERCADORIA coMO - • . . por . _ . ' cm1ssao, a rcce _ o,
.- d. circulaçao deve ser mercadona, co1sa . . . ão a rctransmJssao, a rcpct1ção e a a 1. _ pçao, a trans-
b'eto da operaçao c . " d . " . . . lllo- rnlss ' mp laçao de c .
O0 ~ . .. ção. 0 vocabulo merca ona e utthzaclo )quer natureza. omun1cação de
1
. d a comerCia Ií~a , no qu<l .
vel dc~nna 3 ' . d. ,.t comercial. E mercadoria a ser comcrcializ 0 fato gerador. do _1mposto é a prestaç·ao dc serv.ç d
.d e lhe da o Ire• o . , -a- 10
sen~ 0 qu . d , . da ou adquirida para ser vend1da. - e não a comumcaçao em si. e comunica-
E .rcadona pro uz.l çao,
da. me . .- definidas em Ie1, . entretan t o, nao-
se ven. fi1 ca cst É serviço de comunicação, sujeito à inc"d· .
Em certas s1ruaçoes . . _ .· . . . •. c I encla do ICMS .
0 ~
d omerCJaltzaçao e, mesmo assim, ha mc 1clencia
b'etivo de revenda, e c r- - . ,
r

r
. d'
•

de TV a cabo. ai serviÇO consiste em colocar o

. - d
)o serviÇO
programa gerado I
, d ·mportação de bens para rormaçao de ahvo da ·rnissora d e TV a Jsposlçao e terceiro assinant d . pe a
do ICMS. E o caso e t . • C ' C O SefVJÇO.
·m que há incidênCia do ICMS. Entretanto, não é considerado como servi 0 d .
empresa, c · ç e comurucação su-
.cito ao IC MS , o serviço prestado pelos provedo d .
HABITUALIDADE NA REALIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES DE CIRCUlAÇÃO J " . d 1 d' . res e mternet que
restam um scrv•ço c va or a 1c1onado" como d fi L. '
DE MERCADORIA P . - . _ . ' e ne a et Geral de
Tclecomurucaçoes. Tambem. nao · - a hab..
. . e serviço de comu rucaçao ilita-
A habitualidade é outro requisito necessário para que se configu- ão de celulares, que c mera atlVldade meio para a pre t - d .
c: dor A prática de atos de comércio deve ser habitual para ç' . _ s açao o sefVlço
re o rato gera · ' de comumcaçao.
o contribuinte A operação não pode ser eventualRI .
Os Estados estabelecem alíquotas elevadas para os serviços de tele-
fATO GERADOR NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE comunicação, que estão se espalhando enormemente pelo país. A receita
E DE COMUNICAÇÃO
que o Estado tem recebido em decorrência do ICMS sobre telecomu-
nicações é significativa.
Neste caso o fato gerador do ICMS é a prestação efetiva do serviço
de transporte e de comunicação. O serviço deve ser intermunicipal ou No caso de serviços de telecomunicação os Estados têm aplicado
interestadual. Não pode ser estritamente municipal, porque neste caso as alíquotas vigentes no Estado emissor da comunicação, mesmo que a
seria fato gerador do imposto municipal sobre serviços. comunicação seja para destinatário de outro Estado, não se aplicando
as alíquotas interestaduais vigentes para as operações interestaduais de
Não incide, entretanto, no transporte de mercadorias para o exte-
circulação de mercadorias e de serviços de transporte.
rior. Há neste c;rso imunidade fixada no texto da Constituição Federal
para o transporte de produtos industrializados ou isenção estabelecida No caso da prestação de serviços de transporte, o momento em que
pela Lei Complementar 87/96 para os serviços de transporte de demais ocorre o fato gerador é a execução do serviço de transporte intermuni-
produtos. Observe-se que a não incidência dos serviços de transporte cipal ou interestadual. No caso de serviços de comunicação, é a geração,
internacional de mercadorias se estende ao transporte feito no território emissão, transmissão ou recepção de comunicação.
nacional até o local de embarque da mercadoria a ser exportada.
. Inci~e_o ICMS na prestação de serviços de transporte interestadual c fATO GERADOR EM SITUAÇÕES ESPECIAIS .PREVISTAS NA UGISlAÇÃO
mtermumclpal por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores. Algumas situações especiais são tratadas na legislação do ICMS ~o
r- , • . - d f: dor São operações de w -
q uc se re1ere a ocorrencta ou nao o ato gera · .
1 ·
_ d li s especiais para a tnbu-
Ut (mt99711oKEt94.JOouecitliuoSTI'c .. .
nu hi•JÓiese úe . ., . . ·' .
. -
(UC 'A vc ndudebPmdc! rJitvo 'ixocleemtm'SII nao SI! I!Ill/11111 rn
l cu açao e mercadorias às quais se ap can1 regra _
meu etJou uelermuwdu ~t . . 'J'·. . ' ' taç:- E _, ·b - Em outras nao.
pe () U~IJgo rss. I, " du Curlu 1-ecleml. 11!/lciO em VtSICI qw . t./11 · .to. ' m •ugumas, deve ocorrer a tr1 utaça0 ·
J'
lu/ siluoção, inexislerirc I .
.U UÇUO 1111 H ' II(/ÚII JUf d". I b . . . j•
'
flll!rcudurius e usupt• -, - _ · ' ICO" utono:os b ells n iio)·e ajuslanlliO C:OOCt!IIO tt;
.mçocs nou m o efetivudus m m hulnturJ/idude".
 OPERAÇÕES DE COMÉRCIO EXTERIOR ·nto em que haveria a tributação E .
rnc . · sta scna · .
- mo
. ·de o ICI\IIS em operações que destinem ao exterior .,... té o consumo. Havta apenas um únicc t 'b Untca desde a p d -
N ao '1 · 1..cr- a _ ) rt uto · . . ro uçao
· quer seJ·am produtos primários
cad onas, . ou_ produtos industrializad
· os. vc·1-, no processo de produçao c circulaçao.
- 'que lnctdta apenas uma
Esta ampliação da extensão da não tn~ut~ç~o para tod~s as m ercadorias A Constituição de 1988 estabele
. d.. - ceu que nesta -
exportadas foi reconhecida pc~a Co~stttUJça~ c pela Let Complementar apenas o tmposto c tmportaçao quand b s operaçoes incid
' . . ' o cou cr c IC em
10212000. De início a não tnbutaçao ocorna apenas quanto a produ- cidênoa de outro tmposto, como 0 IPI ou ISS ; MS. Não há in-
0
tos manufaturados. butação é a venda ao consumidor. A gra d . .b · 0 momento da tri-
n e tn lltaç-
Nas operações de importação, por outro lado, in_cide o ICMS. A in- é a do ICMS, que é tributo estadual. ao nestas operações
cidência do imposto ocorre na entrada de mercadona ou bem importa- No Ato da Disposições Constitue· . T .
.b - to nats ransttóri fi
dos do exterior por pessoa física ou jurídica. A tributação ocorre mesmo Iecido que a tn utaçao estadual nestas _ as cou cstabe-
operaçoes deve s fi .
que 0 importador não seja contribuinte habitual do imposto. Assim, im- uma única vez, no momento de venda ao . er Cita apenas
consumtdor finalH'
portações feitas por pessoas físicas, de mercadorias para seu uso, devem Observe-se que incide o ICMS sob ·
ser tributadas 82 • Da mesma forma, incide o ICMS na entrada de merca- rc a entrada no t . . . d
Estado destinatário de petróleo, inclusive I b .fi ' erntono o
doria importada quando adquirida por meio de "leasing" internacional. . . . u n cantes e comb · ·
ltqUidos c gasosos dele denvados e de ener . . . UstJ.vets,
Não há incidência do imposto pela realização da operação de leasing, .ttnados. ;a comercia
. li·zaçao . gta -e1etnca,
- ou a, .mdustnaliz d
quando não des-
mas pela entrada da mercadoria no país 83 • . d . açao, ecorrentes de opera-
ções mtcresta uats, cabendo o imposto ao Est d d . .
. . a 0 on e estiver sttuado
o adqutrentc. Neste caso o mdustrial ou a emp d . .
OPERAÇÕES RELATIVAS A ENERGIA ELÉTRICA E PETRÓLEO, INCLUSIVE , . _ . resa e comeraalização
assume ,t postçao de consumtdores finais.
COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES E MINERAIS
No caso da tributação das operações de forneciment d ·
Há um regime próprio para a tributação das operações com ener- , d' . _ . . . . o e energta,
ha tversas dtscussoes JUdtctats que são polêmicas. Uma delas é se a tri-
gia elétrica, petróleo, inclusive combustíveis c lubrifican tes e minemis.
butação deve incidir sobre a energia efetivamente consumida ou sobre a
No regime anterior a 1988 tais operações eram submetidas ao regi- demanda contratada, o que ocorre com grandes consumidores, que ce-
me de um imposto único, federal. Havia uma única tributação nas diver- lebram contratos de compra de energia com fornecedores85.0utra é se
sas fases de circulação econômica da energia, do petróleo e dos minerais. o~ Estados podem estabelecer alíquotas diferenciadas do imposto para
Não havia a incidência de nenhum outro tributo, apenas o chamado im- cltfcrcntes usos e consumidores, chegando a isentar do imposto contri-
posto único federal. Tínhamos o IUEE, imposto único sobre energia buintes de baixa rcndaH'•.
elétrica, o IUCL, o imposto úni co sobre combustíveis e lubrificantes c
o IUM, o imposto único sobre minerais. A legislação estabelecia o mo-

112 AI é 2001disculia-se a incidência do ICMS na imporlação de bens puru uso próprio. Segundo
alguns, esla cobrançaconlrariavao princípio da não cu mulalividade. Esla posição foi adulada
pelo SH ~m rnuJios Julgados, corno no RE 20J.075, em oyyy A Emenda ConsliludonaiJJ/2°01
&nlroduzou nova redação do ar ligo 155, § 2°, IX; a) delerminando que Incide o ICMS "so/m~_11 Conforme a ri. 34, 9 y 0 do ADCT. .. .
eutruda de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física 011 jurídiw, oimlu 1/ 11e 111111 No REsp. 222.1110, julgado em 2.000, o STJ suslcnla ser o ICMS imposto que so oncode com 0
se1u cuutnbumte habitou/do imposto. qualquerque seja u suaji11a/idade, assim wmo sobre o seMr" r·o 11surno
· -
c nao · • 1· . de eserva de demanda. Em 2009
com a ce lebração de urn conlralo JUro< oco r . ,. . .
prestado 1111 exterior, cabeodo o imposto 111! Estado cmele! estiver situado o c/omid/io ou o eswbelea· 0
.
STl ~dolou a Súmula 391que diz ·o /CMSinódesobreo vo1or dator;;r.odeenergw e.etrtcocorres-
meu/o do destinatário do mercadoria, bem ou serviço". pune/ente ü dermuula de potência efetivamente utilizado". .- Não
UG
No RE 4 ~9 6 8 decidido em 2.007 pelo STF e relalado pelo Minislro Eros Grau, que Irala de
6 · processos no STF sobre o lemu, sobre o qua I r01·aprovada a rcpercussao gera1.
IVa vn· nos
ornporlaçao de aeronave no regime de leusiuy, esle enle ndimenlo foi adolado. foo, nind~, der.:ididu a queslão do mérito.
 ÜPERAÇÕES DE ALIENAÇÃO FIDUCIÁRIA E DE LfASING E . tas operações, apenas o ICMS cal I
ncs . . . , cu ado sob
COMERCIALIZAÇAO DE OURO uc inclUI, obvtamcnte, o custo de mcr d . re o valor total h
C) • • ca onas c d . co rado,
-m~hdo complementar cxpress:unente dispôs que não i11 .·
A 1<.:o·•y Não tnCJde o ICMS em opcraç- . c serv1ç05ss.
• . _ .• • Cit1e . d . ocs relativas
0 ICl\IS em operações decorrentes de ahenaçao fiduc~an~ em garantia, h:un stdo ou se estmem a ser utilizad . a mercadoria
n . . . as na presta - s que tc-
inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrencta do inadi _ d·t saída, de serVIÇO de qualquer natureza d fi . çao, pelo próprio
111 ' . . · · c ntdo . autor
plemento do devedor. como sujctto ao tmposto sobre serviços d em b complcm
. , . · ' c competén . cntar
Dispôs, também, que não incide o ICMS em operações de arrenda- ressalvadas as h tpoteses previstas na pr . . I . cta dos Municípi
opna et co I os,
mento mercantil. Nestas operações incide o ISS, de competência munici- Incide o ICMS no fornecimento d mp ementar.
. - d. e mercadorias
pal. Há incidência do ICMS na venda do bem arrendado ao destinatário. servtços nao compreen Idos na compet· . . com prestação de
encla tnbutária do lv .
Não incide o ICMS em operações com ouro quando definido cm Incide o ICMS no fornecimcnt d s lun1cípios.
lei como ativo financeiro ou instrumento cambial. Neste caso 0 ouro . . . o e mercadoria
Ç ão de serviços SUJeitos ao imposto sob . s com presta-
re serv1ços d .
não é considerado mercadoria comercializada c a operação é tributa- Municípios. e competencia dos
da pelo IOF.
ÜPERAÇÕES DE TRANSFERÊNCIA DE ES1ABEL
ECIMENTO
COMERCIALIZAÇÃO DE BENS SALVADOS DE SINISTRO
Não incide o ICMS em operações d al
Não incide o ICMS em operações de qualquer natureza de que fi • . e qu quer natureza de
decorra a trans erencta de propriedade d b . que
. e esta e1ectmento ind .al
decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para com- comerCial ou de outra espécie. Qyando há t fi • . ustn '
panhias seguradoras. E a não incidência ocorre também na venda dos . - . a rans erenoa de estabcle-
omento sao transfendas também as mercado ·
nas que a e1e pertencem.
bens salvados de sinistro para terceiros, operação muitas vezes realiza-
da pela seguradora. OPERAÇÕES DE VENDAS DIRETAS PARA CONSUMIDORES SITUADOS E!\1
OUTROS ESTADOS
Entende a melhor doutrina que não ocorre o fato gerador nem na
transferência da titularidade da mercadoria para a seguradora, em decor- Nas ~ha.m~da.s ven~as pela internet o entendimento judicial era 0
rência do sinistro, bem como na venda deste bem para terceiro. Nestes de que a mc1denc1a do Imposto se daria no momento da venda e no
casos a operação de circulação do bem e transferência de sua titularida- caso de vendas interestaduais feitas a consumidores em outros Estados
. '
de não ocorre em uma operação mercantil, onde existe sempre a previ- o un~osto seria integralmente recolhido no Estado de origem, ou seja,
são de um lucro para o comerciante vendedor17 • onde está localizada a empresa vendedora.
" Após intensa discussão no Congresso Nacional foi aprovada a
OPERAÇÕES EM QUE HÁ TAMBÉM PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS
Emenda Constitucional87/2015, que estabelece novos critérios para a
No caso de fornecimento de alimentação e bebidas em bares e res- tributação pelo ICMS de vendas realizadas para consumidores em ou-
taurantes, verifica-se a ocorrência de duas situações, a prestação de servi- tros Estados, consumidores não contribuintes do ICMS, favorecendo
ço e a venda de mercadorias. Entendeu a jurisprudência que está correta os Estados "compradores". Ao invés de todo o imposto ser recolhido
a disposição datei Complementar 87/96 quando estabelece que incide para 0 Estado do "vendedor" há um rateio com o Estado do compra-
'
nu In 1eressante o entendimento dos Ministros l'aulo Urossaru-' e car 1~s·Veioso de que.deveriam
•• ,
Em 2 .007 o STJ revo .. ou a Súmul·1 , • · d • · 1 ICMS ser. 1n·1lulados scpilradamenle os scrv1ços, pelo ISS e as. 111ercadonas' pelo ICMS. Ta poSiçao
. _ " . • 1J2, tm VIgOr CSie l<J<JÚ I( li C flCrmilia a incidCnl:la I O . . 1
neslas operaçoes. '
fo 1defe ndida no julgamenlo do lU 143·725·1 SI'.
 EucLNto Aucusro F
T~tSUIÁ~IO . R.I NCO M
)20- MANUALI) l Dt~[IJ() ONJORQ - 121

c tando argumentos apresentados no .d

da Constitucional não se limitou a vcn I· . ro, rciU - . sentt o de ue .
-5c que a Emen . . . < ·IS bitributaçao, da cobrança de um impost b .q se tratana de
dor. Observe. et que I1avt·am sido 0 tema me~almente dtscutido en-. urna d S~fF o so re tmpo E
feitas peIa mtcrn ' d ·rnento, scgun o o , não viola os p . . . sto. ste en-
tcn I . . . nnctptos da não
trc os Estados. ·d d da capaCidade contnbuttva, da razoab'lid d cumulati-
lfl a c, I a e e da legaUdade?O

BASE DE CÁLCUlO ALíQUOTAS

A base de cálculo e, 0 valor da operação ou o preço do serviço.
Compoe - a base de cálculo o valor de seguros
, e de frete, quando
. r .
tats custos 1orem assumidos pelo vendedor. E . o valor CIF da operação'
r a condição de venda. Não. se mcluem na. base de cálcu-
quando esta 10r
Io o valor dos J·uros , quando a venda for fe1ta a prazo
. e ta1s custos forem
assumidos pelo comprador em operação .d~ financiamento. ~s operações
de compra e venda de mercadoria são dtstmtas das operaçocs de finan-
ciamento c os encargos financeiros estão excluídos da base de cálculo do
ICMS. Entretanto, na modalidade jurídica de "venda a prazo", em que
0 vendedor oferece ao comprador a possibilidade de pagamento par-
celado, com um acréscimo no valor do produto, o valor desta operação,
com o preço aumentado, é que representa a base de cálculo do ICMS.
Não se incluem na base de cálculo os descontos incondicionais.
Assim prevê a Lei Complementar 87/96.
Na base de cálculo do ICMS, no caso de operação também sujeita
ao IPI, não pode ser incluído o valor devido referente ao IPI quando a
operação for realizada entre contribuintes e relativa a produtos destina-
dos à industrialização e comercialização.
A LC 87/96 prevê também regras específicas para a determinação
da base de cálculo do ICMS quando há na operação tributada a pres-
tação de serviços.
A partir de 2001, após a aprovação da Emenda Constitucional
33/2001, e a alteração da LC 87/96, os Estados puderam incluir na base
de cálculo o valor do imposto a ser cobrado. É o chamado cálculo do
"imposto por dentro". A Constituição passou a estabelecer, para o ICMS
qu~ "cabe à L~i Complementarfixar a base de ctílculo, de modo que 0 montante
do tmposto a tntegre, também na importação do exterior de hem, mercadoria
ou servi 0" K'J R · · ·d · d • ·· -
f
' ,.~ ·
· cpetl as ectsoes do S 11, consagraram tal ent·enduncn-
São diferentes as alíquotas cobradas para 0 era - .
. , . da mercadoriaP Çoes mternas' aquelas
ue remetente e destmatano
em q , encontram-se no mesmo
Estado ' e as aliquotas cobradas para operações interestadua.ts. em qu
destinatário se encontra sediado em outro Estado. ' e0
OPERAÇÕES INTERNAS
As alíquotas para as operações internas são fixadas 1 E d
. _ pe os sta os,
conforme sua leg1slaçao. O Senado pode fixar alíquotas nu' · .
rumas e ma-
ximas para as operações internas.
OPERAÇÕES INTERESTADUAIS
A determinação de alíquotas para as operações interestaduais é feita
pelo Senado Federal. As alíquotas para as operações interestaduais são
atualmente de 12% e de 7%, conforme os Estados de origem e de desti-
no. Cabe ao Estado de localização do destinatário, quando este for con-
tribuinte do ICMS, a diferença entre a alíquota estabelecida pelo Estado
para a operação interna e a alíquota interestadual.
Para as operações interestaduais temos duas situações possíveis: a)
o destinatário não é contribuinte do ICMS e neste caso, sendo consi-
derado consumidor final, aplicam-se as alíquotas das operações inter-
nas estabelecidas no Estado de origem (do remetente); b) o destinatário
é contribuinte do ICMS e neste caso aplicam-se as alíquotas interesta-
duais fixadas pelo Senado Federal. As alíquotas interestaduais fixadas
pelo Senado Federal são normalmente mais baixas que as alíquotas fixa-
das pelos Estados para operações internas. Desta forma, parte da tribu-
tação destas operações fica com o Estado de origem e parte fica com 0

O s.. · _ d ró rio imposto emsua base de

~~~ Aot. 055, puoúgoufu segundo, Item XII, lelru i. .• li·, e01 1999, julgou conslilucional a inclusao do valor 0 P P
~:;olculu nu Rl212 .209. Tal decisão foi ratificada em2011 pelo Rf 582 ·46'·
 122 - MANUAL i)( DI~LIIll T~IBUIA~IO

~ d0 de destmo. . E'.~te c·ritério é considerado mais justo pelos Estatos I

No caso da operação de saída tributada
Esta
consumidores, que sao, _ de fato os efetivos "pagadores" do tributo
. ' . . . . , 1 . , com hasc d 'I
ta infenor are ativa a entrada da mer d . c ca cu!0 ou ai·
- interestaduais de mercadonas tmportadas l lll1a
quo • ca ona d l-
Para as operaçoes . proporcional do crédito do ICMS. ' cvc ocorrer o estorno
'fi .
~tlí uou espcCI c.1 rm c · fix-ad<t
' pelo Senado.
. . Tratando-
. se de tm orta
, 11 • Çao .-
A Lei Complementar 87/96 introdu%i
q
destinada a consumt"dor ou contnbumte
~ . - sedtado em
. 1 outro
- Estado ,a 'ai·1- , . · u cenas restri -
rnento de credttos nas operações tributada I I Çocs ao aprovei-
1
quota e• atu;umen
_ t e de 4%. Esta movaçao, na legts açao teve o obietivJ o ta . . . . s pe o CMs p d
·na constdera m constttuc10nal esta determ· _ d · ane a dou -
de eliminar a chamada "guerra dos portos . tn ' . tnaçao a lei com I
Os créditos devenam ser aproveitados inte r I Pcmentar.
As operações de exportação não pagam IC~S, ~~nto a exportação · - · · , · g a mente. Entretant
ão é a postçao ma.Jontana e tampouco é reco h .d o, esta
de prod utos m anufaturados como de produtos pnmanos. n, _ . , . . n cct a pela legislação.
Não sao aprovettavets mtegral e imediata ..
. . - d e hens do ativo
vos à aqms1çao . permanente. Estmente osd crednos relati-.
SELETIVIDADE DO ICMS
- d e 1/48 por mês, durante o períod
tados na proporçao es po em
d ser aprovei-
Após sua criação, em 1966, o ICMS não era seletivo, isto é, apli- . o e quatro anos.
cavam-se as mesmas alíquotas para todos os produtos. A partir da Não são aprovettáveis créditos referentes a a · · - d b
_ . quistçao e ens de
Constituição de 1988 as alíquotas do ICMS passaram a ser seletivas, isto uso ou consumo, nao destmados à revenda. Na aquisição de tais bens
0
é, podendo variar conforme os produtos. Não há na Constituição, n_em na contribuinte assume o papel de consumidor final de tais produtos, não
legislação complementar, critérios e parâmetros que devam ser aphcados podendo aproveitar os créditos nas operações subsequentes.
para a caracterização desta seletividade. A determinação de alíquotas di- Não são aproveitáveis os créditos decorrentes de aquisição de ener-
ferenciadas, isto é, seletivas, depende da vontade do legislador estadual. gia c~étrica. Da mesma forma que com as despesas referentes a aquisi-
São exemplos de produtos com alíquotas específicas mercadorias ção de bens d e uso ou consumo, também as despesas com a aquisição de
energia elétrica são consideradas despesas de consumo.
consideradas supérfluas (bebidas alcoólicas, fumo, perfumes etc.), ener-
gia elétrica, carne, farinha de trigo, arroz, feijão, pão, sal, linguiça, mor- 1àmbém não podem ser compensados créditos referentes a ope-
tadela, farinha de mandioca, ovos e outros. rações isentas ou em que não incide o ICMS. A Constituição Federal
estabelece que 'a isenção ou não incidência, salvo determinação em contrá-
rio da legislação, não implicará crédito para compensação com montante de-
APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS
vido nas operações ou prestações seguintes''~1 • A norma constitucional é a
De acordo com o princípio da não cumulatividade, pode ser apro- não compensação. Poderá, entretanto, a legislação estadual estabelecer
veitado na operação tributada o valor relativo ao pagamento do tribu- o reconhecimento de créditos para estas operações, como se tratasse de
to na operação precedente. A tributação ocorre apenas quanto ao valor um crédito presumido.
acrescido ao produto. O valor do tributo recolhido na operação anterior
é considerado crédito. O contribuinte registra desta form a um mon- APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS NAS OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO
tante de créditos relativos a operações realizadas em um período deter- C om a exoneração do IC MS nas operaÇões de exportação, . E os .
minado. Efetuada a saída do produto o contribuinte registra o valor do L' d d
csta os chamados exportadores per eram pa rte de suas recettas.
_ . tt-
imposto devido, que é considerado débito. O contribuinte registra urn veram que manter os créditos dos exportadores nas operaçoesr.
antenores,
lhido Para
montante de débitos relativos a operações realizadas no mesmo perío- . ; t·ttos (jUe não correspondenam
crec . a dc'b"ttos. clo ICMS, n,lo reco .
U ·- Federal
do. Os créditos podem ser compensados com o valor do débito de ope- ~87/96 previu um ressarom . entope 1 a mao
rações de saída tributadas.
Cnnfornu~ ctrt. 155 , ~ 2 n da Cunstihlição federal.
-
J
·c de recur~os financeiros
••
· a Estados
. c Municíl-i os. Adotada a substituição tributária não h .
.1 rr.m:s de um rcp:~s:. . ano de 2002. Pela Lei Complement
1
- . .. , . avcra
· . asse era ate o • . ar ~AS n·ts opcraçocs scgumtcs, apenas n _ rccoIh'Imcnto c1
Iniàalmente e~te rep. 01. d'do até 2006. A parttr deste ano não 1 . JCtvl ' . .d. , - a opcraçan "inic' I" . o
115/2002 este repasse f esten t · 1a _ . segumtes, const cradas opcraçoes s h . . la . Nas opc-
raçocs . . , . u stttutdas -
. .!'"ênàa desta norma. . . . T . . . ta ão porque o tmposto fot recolhido pelo sub . ' nao haverá tri-
m:J.Js OADCT-Ato
Vlb das Dis posições ConstttuctOnats ransttonas teve hu ' çÇão ...mtCta
opera . · 1". . Shtuto tribut ano
· · na
. . . t·
7003 crescentado novo ar tigo92 que prevê a. mstttuctOna tzação de A adoção do regtme de substituição tribut· . _ .
em -fu d a para tornar perma nente este ressarcimento, o que . deve ser . A let. estadual indica q .ana nao e pcrmn1 · .do para
d 5 as mercado nas.
° _
um n . da aprovaçao de uma lei complementar, que amda não foi to a
segmr. o regime.
. A tualmente grandes núm
uaJs_as mercadorias
d que de-
. hada ao Congresso Nacional. 0 STF, em novembro de 2016 ,
feito atraves vem .
. ·tam-se ao rcgtme, como automóveis combust' . b b' eras e mercadorias su-
encamtn que o Congresso Nacional
determinou . . 93 edite, em doze meses, lei com- JCI , . ' IVCis, e Idas alcoólic
fumos, mediCamentos, produtos de perfumaria e hi . . . as,
plementar regulamentando a matena . . 1, . giene, matenais de
nstrução, matenats e etncos, produtos eletrônico b . d
co - «· . . " s, nnque os c outros.
Para esta operaçao tntctal a base de cálculo do ICMS .
SuBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA
Peração acresc1.do d os valores a serem adicionados nas e -o valorb da
Ocorre a substt'tut'ção tributária quando o recolhimento . . do tribu- oqlJentes ate, a venda ao consumrdor. final E. necessar'· defioperaçoes
· .su se-
1
te valor que sera utilizado c~mo base de cálculo para a tributação das
• .. · 0 lllr previamen-
to reIattvo
· a ope raço-es subsequentes deve ser feito pelo SUJeito
. passivo 0

em operaçao - an t · r na cadeia de circulação de mercadonas. Nestes ca-.

eno operações subsequentes. As lets estaduais atribuem ao Poder Executivo
sos o recolhime nto se faz antes mesmo da ocorrência do fato . gerador. E competência para definir um preço estimado de venda ao consumidor
uma antectpaça
· 0 .
- do recolhimento do tributo devido •
nas dtversas .
etapas final que será a base de cálculo para a tributação da operação "inicial" no
Posteriores de comercialização até o consumtdor final. E dcnommada regime de substituição tributária. Este preço prevê uma maro-em deva-
,
"substituição tributária para a frente . •
lor agregado nas operações seguintes. E determinado com base em es-
b

Para a cobrança do ICMS a substituição tributária estava prevista tudos e pesquisas sobre os preços praticados no comércio.
no Decreto-Lei 406/68 e posteriormente na Lei Complementar 43/83. Na realidade o sistema de substituição tributária do ICMS simplifica,
Mesmo não havendo entendimento pacífico a respeito de sua consti- para o Fisco, a arrecadação do imposto, porque diminui consideravelmente
tucionalidade, ela era admitida pelo Judiciário. Em 1993 foi aprovada a o número de operações a serem tributadas. É uma forma de arrecadação
Emenda Constituciona\3/93 que confirmou o entendimento dado pelo extremamente eficiente e conveniente. Antecipa, para a administração, re-
Judiciário. Diz o texto aprovado que "a lei poderá atribuir a sujeito passivo ceita futura. Não tem efeito no preço de venda da mercadoria para o con-
da obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de impos- sumidor final, porque o valor do imposto permanece igual. Eleva, porém,
to ou contribuição, cujo Jato gerador deva ocorrer posteriormente, assegura- o preço de venda do produtor "inicial" para o intermediário, visto _que o
da a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize primeiro deverá recolher antecipadamente valor maior do tributo. E uma
ofato gerador presumido"14•
tributação sobre o consumo que não se faz quando da compra do produ-
to pdo consumidor final, mas no momento de sua produção.
92 Art. 91do ADCT.
A prcvtsao
. _ constttuaon
. . al m . d'1ca que no caso de não ocorrer a vcn-
d I
93 Foi u decisão tnmudil em novembro de 20t6 pelo STF na ADO , aç5o de dedaraç:io de in." . 'd a a quantta
ata mercadoria deve ser restitui · Paga' · Ocorrida
. a venda,
con~ti~u<:ionalidade pnrorniss:io, proposta cont ra a União. fn i fixado
a ed• çao dille1 CO<nplcrn.~ nlar.
2
prazo de t2 rneses p:u.• 1
.• tn'butação torna-se definitiva. Ha, controveCSJa
. . a' respeito da eventua
al 1
9~ Ari. l )o § 7" da Constituição l'•~dcf"ill. · 1uçao
t Icvo -- da quantia paga na lupotesc
. . dc ser c.fctuada venda por v or
r

.. toradot.\. do como base~ de cálculo.

. dO .entendimento d c- ,
. ·o do ,,.u
·t h·1LX - 1 s~ , F alto <11I'·
· ·
era o de que nao ca c .
R
_ b rcstituição9 • ecentc ec1sao c o
. . - crotJ o 1 CAPíTuLo 12
· .
entendimento . r, entendendo que cabe a resttnuçao 9~.
anteno
IMPOSTo SoBRE PR
ÜDUTos
GuERRA fiSCAL INDlJSTRIAUZAoos -IPI
Regime favorecido de. recolhimento ~o ICMS é utili7.ado pelos
Estados para atrair indústnas e e~pree~dlmento~ para seu ~crritório. ÜRIGEM E EVOLUÇÃO
Os o-ovemos estaduais concedem mcent1vos atraves da reduçao de a!(,
quo~as, da concessão de créditos pr~su~idos ou mesmo.da isenção do Surgiu na reforma tributária de 1966 Vt .
a!!a!Ilento do ICMS para que industnas ou empreendimentos sejarn recc:ita perd 1'd a com a exttnçao
. - de dois tr'b
. eto compensar
c
U ·-
. , para a n1ao,

cele~ração
abre Consumo c o 1mposto do Selo. 1 utos lederats· I
· 0 mposto so-
fm;lantados em seu território. Isto é feito se_m a .de convê-
nios entre os Estados, que tratem da concessao destes mcent1vos tribu- Tem, além do objetivo fiscal, isto é arre d . .
tários como manda a Constituição Federal. Esta concessão irregular de cal. Isto é, representa .tnstrumento para ,a implca attono . . ext. rafi s-
_ 'dobjetivo
. b'li . 1 -
trial. Para v1a 1 zar a 1mp antaçao de política ind ·ar C .Indus-
an açao e polítlca .
incentivos para atrair investimentos, que poderiam ser feitos em outros
Estados, chama-se Guerra Fiscal. P ermite a a1 -
teraçao do reg1me
. .
tnbutário sem a ustn ., a. onstltutção
ne b . .
. . , . . cessarta o servanaa
Há inúmeras decisões do STF considerando inconstitucionais es- dos cstntos pnnc1p10s da legalidade e da anualidad tr'b . . As .
. e 1 utartas. stm. '
tas medidas, pois têm sido adotadas sem a audiência e aprovação prévia Pode o Poder Executivo alterar as alíquotas do 1·mpo t
s o sem a necess1-
do CONFAZ- Conselho dos Secretários da Fazenda, o que é exigido dade de prévia aprov_a?ão legislativa. E tai:' alterações podem ser exigi-
pela Constituição Federal 97 • das no mesmo exerCtciO, no mesmo ano. E necessário, porém, observar
o princípio da noventena.
Os Estados menos desenvolvidos, que tem aprovado frequente-
mente medidas de incentivo tributário quanto ao ICMS, defendem-se
RELEVÃNCIA ECONÔMICA
alegando que tais medidas são necessárias para promover o equilíbrio
socioeconômico entre as diversas regiões do país. Apontam a existência O IPI é o segundo tributo, em montante de arrecadação, que cabe
de princípio constitucional que justifica tais medidas de incentivo: "A ao Governo Federal. É bastante inferior à arrecadação do Imposto de
Constituição Federal consagra como objetivosfUndamentais da nossa República Renda, mas supera a do Imposto de Importação e do iOF.
erradicar a pobreza e reduzir as desigualdades sociais"98 • Sem contar o IPI/importação, os setores automotivo, de bebidas e
de fumo são responsáveis por grande parte do IPI arrecadado.
A receita do IPI pode ser dividida em três grupos distintos, de se-
95 Na ADIN 1.ll51 o STF, em 2.002, examinou a questão e decidiu que não calle a restituição. 0 melhante montante de arrecadação: 1/3 é receita da tributação do IPI
argumento adotatio foi o ti e que não havia interesse jurídico em verificar posteriormenle ov~lor
tio tributo pago a maior ou a menor porque a finalidatie tio instituto da substituição tnln~ana, · Iado à importação, 1/3 e, recetta
V1ncu . de tn'butaçao
- de fumo' bebidas e
por meio tia presunção tie valores, é justamente tornar viável o siste ma de arrecadaçau do
ICMS . Seria uma tiificultiatie enorme calcular o valor real de cada operação realizada pelO> automóveis e 1/3 é receita de outros produtos.
inúmeros c:ontrihuintes.
r • . nos últimos
O IPI tem sido utilizado com 1requenoa ..anos como
No R[ 593.849 o STF, em 2 .017, modificou o se u entendimento anterior, entendendo quccahe
a restituição. .. .lllstrumcnto extrafiscal. São concedtdas
. vantagens tributanas adcertos ·
97
Uma ti elas é a ADIN 3246, julga tia em 2006. Em junho de 2012 0 STF julgou innlflstitudunar> ,
setores econômicos, com a redução de alíquotas, em momentos e cnse
benefícios fiscais concetiitios em 14 ADINS impetratias.
Conforme art. 3", 111 tia Constituição Federal.
 J· de produção- c de vendas. Os resultados .si, <> Hnc-
. No desembaraço aduaneiro
econômica, com que< a 2.
. ada da produçao c das vendas. Estas reduç) . _ quando da im
di:ttos, com a rctom ., . . . < cs sao 3. Após o leilão de mcrcador1· b Portação; e
, . G almcntc é d1fJCJl consegu1r a volta ao reg1me ant , . a a ando d
remporanas. cr . . . tnor alfândega. na a ou apreendida na
com o retorno das alíquotas aos nívc1s v1gcntcs antenormente. '
IPI NA SAÍDA DO I'RODUTO DO ESTABELE
CIMENTo INDUST
REPARTIÇÃO DA RECEITA COM ESTADOS E MUNICÍPIOS A redação do artigo 46 do CTN d RlAL
estaca o aspect
Areceita proveniente do IPI é transferida par: Estados c Municípios fato gerador. O aspecto material do fato c d , 0 temporal do
- dc m
ma opcraçao . I"nação com h'
. d ustna g ra. or c a ocorrcnc1a
. . de
or meio dos Fúndos de Participação. Temos o I•undo de Participação 0 o ~CtiYo de i
~os Estados (FPE) c o Fundo de Participaç_ão dos Municípios (FPM).
u •
duto no circuito econômico. Para que oco
- d . rra o
f
ato
ngrcsso do pro-
gerado - bas-
Para estes fundos é transferido 47% da rece1ta do IPI. Compõem tam- ta a simples opcraçao e Industrialização ., . r, nao
. . . . 'mas c preciso que 0 d
bém a receita dos Fundos quase metade da arrecadação do IR. industnallzado mgrcsse no Circuito cconô . , pro uto
. . mico atraves de d
A distribuição dos recursos destes Fundos atende a critérios deter- ou operação s1m11ar. uma ven a
minados em legislação própria, que visa privilegiar Estados c Municípios O que seria uma operação de industriali· _ , A I . .
, - zaçao. eJ ordmária diz
mais pobres. São critérios que proporcionam uma transferência de renda que e qualquer opcraçao que modifique a natu fu . '
- ' reza, o nclOnamenro o
para comunidades mais necessitadas. Receitas federais geradas em re- acabamento, a apresentaçao ou a finalidade do d .'
E, . pro uro ou o aperfeiçoe
giões mais desenvolvidas, onde ocorre a produção industrial, são dirigi- Para o consumo. Irrelevante, para caracterizar a - .
. . _ .. - opcraçao como mdus-
das para atender regiões menos desenvolvidas. tnahzaçao, o processo u t1lizado para obtenção do pr d 1 ali -
. _ . o uto e a oc zaçao
Grande parte dos Municípios c dos Estados do país dependem des- c cond1çocs das Instalações ou equipamentos empregados.
tes recursos para despesas básicas. Não possuem condições de gerar re- A legislação indica cinco espécies de operações de industrialização.
A 17:amforma~~o. é a operação que exercida sobre matéria-prima ou
ceitas próprias. As receitas dos Fundos de Participação federais são fonte
de recursos muito importante no orçamento público.
produto mtermcd1ano resulta na obtenção de espécie nova.
É também distribuída aos Estados c Municípios parcela corres- O beneficiamento é a operação que modifica, aperfeiçoa ou de qual-
pondente a 10% da arrecadação em função da exportação de pro"dutos quer forma ai tcra o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a apa-
industrializados. rência do produto.

A montagem é a operação que consiste na reunião de produtos, pe-

fATO GERADOR
. De ac?r~o com o artigo 46 do CTN o fato gerador é, para produ-
tos mdustnalizados nacionais, a saída do estabelecimento do contribuin-
te. Para produtos industrializados importados é a entrada do produto
no território nacional, recolhido juntamente com o imposto de impor-
tação. No caso de mercad · · d b d 1· I
ona 1mporta a a an o nada ou apreenc J( a, 0
fato gerador ocorre no momento da arrematação.
Desta forma há três hipóteses de tributação pelo IPI:
1. Na saída de produto do cstab cIcc1mento
. "ai ;
.m d ustn,
ças ou partes e da qual resulta novo produto ou unidade autônoma, ain-
da que sob a mesma classificação fiscal.
O acondicionamento ou reacondicionamento é a operação que altera
a apresentação do produto, pela colocação de embalagem, ainda que em
substituição do original, salvo quando a embalagem colocada se destine
apenas ao transporte de mercadoria.
A renovação ou recondicionamento é a operação exercida sobre pro-
duto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutiliza-
do qu, .. -
1
' c renova ou restaura o produto para utltzaçao.

r
- !JO _ M.~NUAL lJL D I~LIIll T~IHLIIARIO Eu<.tNro Auc;u\rcJ f··
~'N((
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M
ONlOk0- 131

. 'pio da não cumulatividade. O imp d

. t ento dado pela legislação para a caracterizaç- nnCI . - . ona or não .
Este e o tra a01 . , ., ao de
. . s de tributação do IPI, 1sto e, quando da saída d P. . . . jca de produçao c cuculação de bens ~ . I . Integra a cadeia e
[10 "' , - , . . eicu O Im O CO-
uma das Iupotese . . d . 1 o pro- . . que nao c comerCiante, nem empre . . P rtado por pe
. d ·a1· do de estabelecimento m ustna ou a ele cquip física . . sano, destin d ssoa
duto 10 ustn tza arado. - caractenzana fato gerador do IPI A P . d a o ao uso própr'to
0 ao . • . . · artir c 201 6
IPI NA IMPORTAÇÃO tese da inCidenCia do Imposto, entendend b o STF adotou
a - 1 .. o a co ranç
regime da nao cumu at1VIdade99. a como possível
Há outras duas hipóteses de tributação ~e.l~ IPI. -!t
primeira, no 00
e produto importado no terntono nac10nal. A seg
caso de entrada' d lin-
da, no caso de arrematação de produto importado, como prevê 0 CTN CoNCEITO DE PRODUTO INDUSTRIALIZADO
Estas são as hipóteses de incidência do IPI/importação. Muitas vezes é difícil indicar, em situações
. d . li - concretas, se houv
Será que nestes casos poderia haver a tributação? Se o fato gera- cração de m ustna zaçao e se estamos d f: e uma
oP . . . _ e ato tratando de rod
dor do IPI é a industrialização, como se justifica sua cobrança relativa à to industnalizado. A d1scussao a respeito de c . . . P u-
. .. asos especiais e resolvida
operação de industrialização que não se realizou no pais. Não estaria ha- através do exame d e d tspostttvos legais de parece .
. , . . - . ' res normativos das au-
vendo, no caso, ofensa ao princípio de territorialidade das leis? E como toridades tnbutanas e de deCJSoes judiciais.
justificar a sua cobrança quando a mesma operação é tributada pelo im- A própria legislação
_ . exclui do conceito de ·mdustr1·alizaçao
do IPI -
posto de importação. Não estaria havendo, no caso, uma bitributação? diversas operaçoes que podenam ser tributadas , na-0 houvesse a exc1u-
É pacífica a jurisprudência e majoritária a opinião dos doutrinado- - 1egal!OO ·
sao
res a respeito da possibilidade da cobrança do IPI/importação. r
99 O atual entendim~nt,o do STF é pela incidência do 11'1. Apartir de 201 6, oSTFadotou tal enlen·
Há previsão constitucional para sua cobrança e não se caracteriza dimento ao aprectar o RE 723.651/ PR. Entendeu que incide o IPI em importação de veículos
uma bitributação. A bitributação ocorre quando dois tributos sobre o automotore_s P?r pessoa natural, amua que não desempenhe atividade empresarial, e 0 faça
para uso propno.
mesmo fato gerador são instituídos por entes políticos titulares de com- 100 Éo caso de:
1- o preparo de produtos alimentares, não acondicionados em embalagem de apresentação:
petência tributária. A existência de uma eventual bitributação no caso
a) na residência do preparador ou em restaurantes, bares, sorveterias, confeilarias, padarias,
do IPI e do imposto de importação é desconsiderada pela constatação quitandas e semelhantes, desde que os produtos se destinem a venda direta a consumidor; ou
b) em cozinhas industriais, quando destinados a venda direla a pessoas juridicas e a outras
de que ambos, IPI e imposto de importação, são dois tributos de com- entidades, para consumo de seus funcionários, empregados ou dirigenles;
petência federal. Não há neste caso ofensa ao sistema de discriminação 11 - o preparo de refrigerantes, à base de extrato concentrado, por meio de máquinas, au·
tomáticas ou não, em restaurantes, bares e estabelecimentos si milares, para venda direta a
de competências tributárias. Nada impede, também, que a legislação ve- consumidor ;
nha a prever que o mesmo ente político tribute duas vezes o mesmo fato 111 - a confecção ou preparo de produto de artesanato;
IV - a confecção de vestuário, por encomenda direta do consumidor ou usuário, em oficina
considerado. É o caso do PIS e da COFINS, que a União tributa tendo ou na residência do confeccionador;
. 1 . "dor ou usuário na residência
como fato gerador a receita da empresa. É também o caso do IPI e do V - o prepa ro de produto por encomentla dtreta t o consumt
. '. .
•
·e·a preponderante o trabalho
1
I preparador ou em o frema, desde que, em qua quer caso, s J
lo
imposto de importação. profissional; . .
. _ . . . "d de medicamentos ofionats
VI - a manopulaçao em farmacoa, para venda doreta a consumo or,
Houve intensa discussão doutrinária a respeito da incidência do IPI e magistrais, mediante receita médica ; · eJ·ista como
. d belecimento comercta1var
no caso de importação de bens para uso próprio. O importador, neste VIl - a moagem de café torrado, reah.za a pores1a
atividade acessória ; . t te na reunião de pro·
caso, não é industri~ c tampouco comerciante. Faz a importação de urn VIII - a operação efetuada fora do estabelecimento industria~ consos en
be~ pa~a seu uso. E o caso da importação de automóvel para uso pró- dutos, peças ou partes e de que resulte: _ Ih tes e suas coberturas);
a· ) etrl"f"ot:açao
. - (casas edrfoctos
.. . pontes, h angares,· galpoes eseme. an - • estações e centrao .s
pno do Importador. Ele não é contribuinte do IPI. Os Tribunais enten- b) . - , , . . . .
tnstalaçao de oleodutos uso nas htdreletncas, _
torres de refngeraçao, .
f . estações usmas e re es e
d d
deram ' de iníc·10• que a co brança do 1mposto,
· · o telefônicas ou outros siste~as de telecomunicaçao e te1e oma, '
neste caso, contranava
distribuição de e nergia elét rica e semelhantes; ou
- 1
Jl _ ,\t~NLJ,Il Jll ÜIR!Iill
T~IIIUI A ~IO

.
Há grande numero de Pareceres Normativos
• . da Receita ~·d
c era! D a mesma forma, decisões do Pod J ..
. - er udtctári0 d.
:ilisando certas operaÇõcs. Em dccorrenC!a de consultas . forrn uIadas rão, cs
clarccendo situaçoes em que se nu .
. -, esttona a c
tscutirarn a
ques-
an. . .
or contnbutntes a c
R ceita Federal apresenta seu cntcndtmcnto
. . a rcs- ' ma operação de mdustrialização aracterização ou _
Je u · nao
P . atraves
petto . dc pare cercs Normativos. Estes Pareceres
. md 1.carn 5c,• no Em processo de execução fiscal movido .
- de operação que deve ser considerada tndust . .- 'b · J .. pelo Fzsco
caso trata-se ou nao
. _' · - d Fisco Nestes casos deve ser recolhido o lPI•o
· rta
•
11 rnovt·do por contn mnte, o udtctário e· chamado . ou crn processo
zaçao, na Vtsao o · · Iaça- 0 e formular
. -
o correto entendimento
. .
. a Interpretar a leo-i._
a respeno do ue . ~~
dustrializaçao para efeito de recolhtmento do IPI. q de\ e ser m-
A decisão judicial é definitiva. Pode cont . .
de un'dadcs ou complexos industriais
ranar o dzsp
r. •
c) 11xaçao 1 . .ao. solo; Normativo ou em norma regulamentar (decret , osto no Parecer
IX - a monl agem de óculos, mediante recCila medica ; . - os ou portarj ) OJ . .
X_0 acondicionamento de produtos classificados nos Cap1lulos 16 a 22 da rJI'J, adquiridos de faz a interpretação do conceito legal de industrialização. as · udictário
Jerceíros, em embalagens confeccionadas sob a forma de cestas de natal e semelhantes ;
É 0 caso de acoplamento de motor à la h
XI - 0 conserlo, a reslauraçãoe 0 recondícionamenlo de produtos usado~, nos casos em 'Jucsc . nc a, que não é cons·d da
deslinem ao uso da própria empresa executora ou quando ~ss_as ope~açoes Sejam executadas operação de montagem pOis não se trata de proces . d . l era
por encomenda de terceiros não estabelecidos r:o~~ comerCIO de 1a1s produtos, bem como o . .
difique ou aperfieiçoe a natureza do bem não · li
so tn ustnal que _
rno
preparo, pelo conserlador, restaurador ou rer:_ond1c1onador, de partes ou peças e1npre!;adas
exclusiva e especificamente naquelas operaçoes; · ' tmp ca produto no\-0 wz
XII - 0 reparo de produt os com defeilo de fabricação, inclusiv~ mediante substituição de partes Ou então, a produção de papel higiênico a · d ·
c peças, quand~ a operação for cxcc~tada gratu1tame_nte, a10da que por concessionários o u el que
,
e consi
'd d . d
era a m
. .
ustnalização a partir
Partir
da tili.
e sucatas de pa-
- d
represent ant es, em virtud e de garanlla dada pelo fabnca nte;
p
tos usados toJ. u zaçao e produ-
XIII - a reslauração de sacos usados, executada por processo rudimentar, ainda fJue mm
emprego de máquinas de coslura;
XIV - a mistura de tinta~ e ntre si, ou com concentrados de pigmentos, sob encomenda do r:on-
INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA
sumídor ou usuário, reali zada em esJabelecimento come rda) varejista, efetuada por máquina
automática ou manual, desde que fabricanle e varejista não sejam empresas interdependentes,
tonlroladora, controlada ou coligadas c São também muito frequentes discussões a respeito da devida ca-
XV - a operação de que resultem os produtos relacionados na Subposição 2401.20 da TIPI,
quando exercida por produlor rural pessoa física. racterização de diversas operações para verificação da possível inciden-
101 Aconfecção de faixas, cartazes ou painéis de propaganda, para venda o u locação a lerceiros, cia do ISS e não do IPI. São as chamadas operações de industrializacão
por encomenda, em que o comprador tem urna partiàpaçào releva~te
comlíluí industrialização - transformação ou monlagem - obrigando o confeccionador ao
recolhimcnlo do ímposlo c cumprimento das demais exigências conslanles do Rll'l. O valor
tríbulável 1erá o preço da operação de que decorrer o falo gerador (RII'J, art.20, inciso 111) na operação pois determina, previamente, as características que devem
(Parecer Normalivo CST 335/70)
"lubo~ de aço de ímporlaçiio direla: seu retrabalharnenlo constílui industrialização (R IPI, ari. ser observadas no processo de industrialização. O fabricante, nestes ca-
t", § z", inciso 11). Crédito do ímposlo pago no desembaraço aduaneiro (RII'I, art.3n, inciso 1).
Simples pinlura não é induslrialízação. (Parecer Normalivo CST 369/ 71)
sos, é um industrial ou um prestador de sen~ços?
A mo nlagem de aparelhos elelrônicos, mesmo quando efeluada por profissional aulônomo, É preciso interpretar os conceitos usados pela legislação. O que se-
em sua residénc!a, consti Iui índuslrialízação; o monladoré conlríl.Juinle do imposlo em relação
ao~ p~odulos sa1dos dr! seu eslauelecírnenl o. Exceção: quando montados sob t!ncomendade ria produto? O que seria produto industrializado? Seriam apenas aque-
lcrce1ro que forneça o malcrial. (l'arecer No nnalívo CST 332/70)
[ngauafamenlo de vinho natural r:a racleríza atondicíonarnenlo, operação tipificada pelo
les resultantes de atividades realizadas em processo industrial, visando
Kcgulamcnlo como induslrialiLação_(Dcm!to 61.514/67) Sujeição ao RIPI daqueles que efc· a produção de mercadorias em grande quantidade, estándardizadas, em
tua rem, a cngarrafadort'5, venda s de vinho natural em camínhõt!S·Ianque nu lonéís. (Pa recer
Normalivo CS"I 1Go/71) . estabelecimentos organizados e estruturados para tal fi nalidade?
Conslíl~í ít~d~slríalízação ~ção exercida sobre produto usado o u pari c rernancsccnlede_rm:
dulo delerrorado ou muhl1zado, renove ou reslaurc o produlo para reulílízação.AulOJnovels
usados poderão sofrer lríbutaçiio ~e ocorrer I roca de moi o r, refo rma ou suhslíluiçãu completa
de rarrocerra ou chassi. A troca de ou Iras peças, no enlanlo não caracleríza induslríalizaçiio,
m~rn a e_stofagcm ou polírncnlo. (Parecer Normalívo CST 41~/70) N0 não se observa a
Nao ~c mclur no concel'ln 1I •I r·.·. . I RE~I' 931.031/RS, julgado ern 2009, o STJ enlendeu ~uc emt·'11_0~eraç5o
_
_ . c tenc 11.1arnen1o a stmples redução do lamanho J>Or corte I! 111 O<.orrencla do aspecto malc riai do imposto, qual sep a mdustnahz ç50_ fi a processo
serragem do pmtlulo lJU C manl • 1 - 1 f-- . .. · . . . .. · (J'· ercr 103
N urmal1vo
. CST &/!ls) cn l il Ul tiS as suas caractensllcas c form·us
' llliOiiiS. dr · · N0 _RESP 526.sGo/SC, julgado em 2003, o STJ enlendeu que 1a Joperaçao con 1gur
43
de irllluslrialização.
 ) T~IBl'l'\~10
1]4 . ,•• , uu lll 01~11"
••....

d0 pro du~·10
.; de\'e seguir especificações determinada
' s Pel }-1, ·linda casos de substituição tributár"
E quan , a _0 distinta, porque não cstandardizada S .0 a' . . . - la em que o ind .
d0 ri E uma opcraça . b. - " , . cria onsávcl tnbutano em rclaçao a opera _ . ustnaJ se tor-
_ d . rviços? Sena uma o ngaçao de fazer~ d·r
rcsp
·t . 'd Çoes antcnorcs
compra · rt· ostcriores as s;u as que promover N ,concomitan-
restaçao e se . . _ ' l!c- cs ou P . - . . estes casos de b . .
uma mera P. _ d pcraçõcs de industnahzaçao em geral, que _ t , ·.1 há a suspensao do recolhimento d IPI su Shtu1ção
d obngaçao as o sao
~ de "oar ~' "I. A obrigação decorrente da prestação de serviços c.
·butart• . 0 para o· f,
rente
b . çoes tn téria-prima, produtos Intermediários . s ornecedorcs
1. ma . . c matenaJ d. b
"fazer". A obngaçao
ode nga . - decorrente de uma operação de industrialiZa- 'c .
Ev•tarn
-se acúmulos de cred1tos e há simplifi _ d e em alagem.
caçao e proc O
ção é de "dar". _ . . .. _ Spccial de substituição tributária deve se . . essa · re-
ime e . . . r so1lcnado pe! .
Como se caracterl.zaria nas opcraçocs de mdustnahzaçao por en-
g . substituto, tndiCando todos os contribu· b . o contn-
butnte , lntes su st•tuídos c
0- es em que havera a suspensão de recolhi d as
comenda o f:ato geradorl· E quando o. comprador
~ fornece os materia·1s, opcraç , . mento o IPI. 0 a _
.
estana sendo operação de natureza dtversa. to do IPI e fetto apenas uma vez, simplificand . P ga
rnen Os contn'b utntes. . o os procedimentos
Estas as questões conceituais que são objeto de discussões doutri- para , . . _ .
nárias e judiciais. O responsavel por substltutçao, o mdustrial ou eq · d . d
. _ . Uipara o a In us-
. -• deve solicttar a adoçao do regtme em relação às op - .
É 0 caso de fabricação de móveis sob encomenda, quando o com- tna~, . eraçocs ameno-
co ncomitantes ou postenores às saídas que promover n hi .
radar determina as especificações a serem seguidas na produção. Esta rcs, . . , as poteses
poperaçao,
- confiorme entendimentoj'udicial, não é uma prestação de ser- c condições estabeleadas pela Secretana da Receita Federal do Brasil.
..
vi os, mas uma industrialização e SUJeita-se ao pagamento do IPI e não
d: ISS. Há no caso uma "transformação" da madeira, obtendo-se um 3ASE DE CÁLCULO
produto final novo' 04 •
É 0 valor da operação, usualmente declarado pelo contribuinte no
documento fiscal.
SUJEITO PASSIVO Os descontos incondicionais, isto é, aqueles que não se concliàonam
O sujeito passivo direto, o contribuinte, é o estabelecimento indus- a evento futuro c incerto, reduzem o valor da base de cálculo. É o caso
trial ou equiparado ou, ainda, o importador. Há diversos exemplos de de bonificações concedidas, dos abatimentos de preço. A Lei 7.798/i9
contribuintes que não são estabelecimentos industriais {atacadistas, re- previu a inclusão dos descontos incondicionais na base de cálculo do IPI.
vendedores de produtos industrializados, importadores, vendedores de Entretanto, tal disposição foi considerada ilegal, por contrariar o con-
matéria-prima, produtos intermediários ou de embalagem) que são equi- ceito de base ele cálculo estabelecido no CTN105•
parados a estabelecimentos industriais pela legislação. A base de cálculo é o valor da operação c "comprmzde opreço do pro-
Há casos de sujeição passiva indireta, em que, por determinação duto acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas 011
legal, a responsabilidade é atribuída a terceiros, como: a) o transpo_rta- debitadaspelo conh'ibuinte ao comprador ou destinatán'o dos produtos".(Art.
dor, quando transportar mercadoria sem nota fiscal; ou b) o possmdor 190, § 1°, do RIPI, de 2010).
de produtos que mantiver para venda ou industrialização sem docu- Não pode prevalecer entendimento que 0 frete não poderia integrard
mentação fiscal. a base de cálculo do IPI, por se tratar de despesa rc1ativa
· a con trato c

No R[sp. 725.9UJ/ I' R, julgado em 1005, o STJ entemIeu qu ~ o dt' ·sconlo incomlirion.ll nàn
10
104 No REsp 395.633/RS, julgado em 1001, o STJ afasla a incidência do ISS nesles casos. Confirma 5
a incidência do 11'1.
inlcgra <I base de cálculo do 11'1 .
 orte cstran ho ao
negócio de compra c venda, como prctcnd
. . d" . . eram
Há necessidade de registro de tod~
trans P ' . . base em dcosões JU tCiats. •c . s as operaç·
alguns cspectaltstas com . ·d de produtos, o que c Ietto através da . - oes, de entrada d
s:tJ a . - d li . emtssao e r b· e e
al e escnturaçao c vros proprios I CCe tmento de
fisc . . . mportante é a . nota
credttos referentes a operações r ali d escnturação d
ALíQUOTAS to d0 S 05 e za as · c
ento, o montante de créditos acumul d 'que tndicarn, a cada
rnorn d . a os, a serem ,;1 :.
As alíquotas do IPI são estabelecidas na TIPI-Tabela
_ . de Incid·cnc.a
1 do dó pagamento o tmposto. Uuuzados quan-
do IPI que prevê uma alíquota para as operaçocs de tmportação c outra
0 contribuinte recolhe a diferença d .
para as operações internas. . . o Imposto de .d
Período com o val or de crednos acumul d VI o em cer-
As alíquotas podem ser alteradas por atos ~o Pode_r Executivo, sern to O . .
compensados. contnbumte recolhe
a os, que são d
• esta manei-
a necessidade de aprovação legislativa e do respetto ao pnncípio da anuali- ra, . apenas a diferen
dade. Devem, entretanto, quando aumentarem a tributação, respeitarem do5 créditos acumulados
. -
for Inferior ao val d . ça, se o valor
or o Imposto de .d
manter, em certas sttuaçoes, créditos acumulados para sere VI ,.;~:_.
o. Pode
0 prazo constitucional da noventena. O Poder Executivo pode, scrn a em pagamentos futuros. m Uuuados
necessidade de aprovação legislativa, alterar as alíquotas, mas não pode
alterar a base de cálculo.
APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS
O IPI é imposto seletivo, por mandamento constitucional. As alí-
quotas são variadas em função da essencialidade dos produtos. Produtos Conceitualmente, todos os créditos devidarn .
.. ente escnturados po-
essenciais devem ter alíquotas menores e produtos supérfluos devem ter dem ser utilizados para compensação com pagam t d .
en os o IUlposto A
alíquotas maiores. determinação do valor do imposto a pagar deveria se ·
. ,. r apenas uma ope-
Diferentes alíquotas também podem ser estabelecidas em virtude ração aritmetica. Tudo o que a contribuinte adqum··u d · dire. .
ana 1to a cre-
de recomendações da política industrial. Através de reduções temporá- ditas para utilização futura.
rias de alíquotas, certos setores industriais têm condição de enfrentar Entretanto, a legislação do IPI estabelece regras q!le limitam a uti-
períodos de crise e de dificuldades econômicas. Ou ainda, através de re- lização dos créditos. Nem todos podem ser utilizados. Não é utilizado
duções de alíquotas, certos setores industriais podem ser incentivados a o conceito de "crédito financeiro" em que todos os valores escriturados
ampliar suas ati~dades . podem ser utilizados. É utilizado o conceito de "crédito fisico" em que
Em certos casos é fixada, por ato do Poder Executivo, alíquota "zero" somente podem ser aproveitados os créditos relativos a entrada de pro-
para certos produtos e operações. Na realidade esta medida acaba tendo dutos que se integraram ao produto novo.
os mesmos efeitos de uma isenção total de tributação. O entendimento adotado atualmente pela legislação é o de que é
necessário que os produtos, quer sejam matéria-prima ou produto in-
te d" , ·
NÃO CUMULATIVIDADE nne tano, sejam comumidos no processo produtivo. Não mais pre\"J.-
lecc o en ten d.1mento anterior de que somente se aprove1tanam
· · cre"di tos
. . ~ n_ão cumulatividade do IPI permite que na operação em que há
mctdencta referentes a aquisição de produtos que fossem imediata e integralmmte
_ do imposto
. (de·h·Itos) sepm
· compensados os valores pagos nas
consumz· J d .
o_peraçoes antcnores (créditos). A não cumulatividade é efetivada pelo . aos no processo pro utlvo.
ststema
.
de crédito d0 ·Imposto re1ativo· a produtos entrados no estabcIc- E 0 que se verifica pela leitura do art. 226, I, do RIPI/2010. Este
ctmcnto do contrib · t b · - prevc
- qu c "os estabeleczmentos
. .
mdwtnazs - equi~>aradospode-
· · e os que l'hesao r ..
um e, para ser a attdo do que for devido pelos pro
rao cred· · · d t ·ntermedza-
dutos dele saídos, num mesm6 período. rio ztar-se do imposto relatiw a maténa-pnma, pro 1~ os 1 . ·~ .-
se material de embalagem, adquiridos para emprego na mdustrzalt..'Ilfao
-
·b Jos ( ) incluindo-se entre as matérias-prim
de produtos trt u1OUI , • • • - . as eProrlt . é máquinas c equipamentos as
. d", · aqueles que, embora nao se mtegrando ao nov ,_ ,sto ' . . crern utj[·.
tos mternu ranos, . . . - o jJroduto . . I Os bens do attvo permanente sã tzados no pr
· J s no processo de mdustnaltzaçao, .ralvo se com1lree1 d. _, , tfi<U· . . o acjuclcs de ocesso indu -
forem comum ruo • r 1 l«o.r no.r estinados ao funciOnamento normal d pcrrnanénciad s
bem do ativo permanente .
d - d . .d d a Crnpres s- , Uradoura
. n 'tnutençao a attVl a e fim da em a. ao bens d .
a1 ' presa. estmados
Produtos intermediários são aqueles utilizados no processo de p Apesar de serem bens imprescind' .
d ~ · d ro- .. IVets par
duçao c que são consumi dos em ccorrencta
- . . ,o . contato físico
· com 0 éditos referentes a aqutstção de bens d . a a produção ind ·ar
o em fabricação. Os produtos mtermedtanos agem direta cr _ o attvo er ustn ,
prod ut mente bilizado) nao podem ser aproveitados I P rnanente (ativo i
sobre 0 produto em fabricação. - pe o estabelec" mo-
para compensaçao. Irnento industrial
Incluem-se enrre os insumos para fins de crédito do IPI
· pro du- O estabelecimento industrial co d
ros que, embora não se integrando ao novo produto, foram consumidos .. , . mpra or destes d
qulfl-los torn,t-se consumidor final n· . . pro utos, ao ad-
desgastados ou alterados no processo de industrialização, em função ci: - ' ao CXIstmdo fa
vo à operaçao subsequente relativa a est d to gerador relari-
ação direta do insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sob . es pro utos q . .fi .
rc créditos. Tats produtos permanecem no b . ' ue JUSti cana os
, J • ,
esta e1ecirnent0 -
aquele. E 0 caso de lix~'. serr~s, brocas, msert~s e fresa~., ~ preciso que gram ao produto industrial e tampouco sa·' o consumtdo
. • nao se inte-
haja ação direta da matena-pnma ou produto mtermedtano no proces- industrialização107• s no processo de
so produtivo, mediante contato físico com o produto. Não é o caso de
combustíveis, carvão ou óleo diesel. CRÉDITOS RElATIVOS À AQUISIÇÃO DE BENS D
E USO OU CONSUMO
A legislação atual fala em créditos básicos e em créditos incentiva- Nas operações de aquisição de bens deus
- . .. o ou consumo também
dos. Ambos podem ser aproveitados. nao se reco~hece a ~osstb~dade de aproveitamento de créditos do IPI.
É comum encontrar entre os especialistas e parte da doutrina opi- O estabelecunento mdustnal apresenta-se como destinatário final do
nião contrária e este entendimento. Sustentam que deve ser considerado produto adquirido. Não irá revendê-lo. O produto adquirido não irá se
o crédiw financeiro nas compensações relativas ao imposto. O princí- integrar à cadeia de circulação de mercadorias.
pio constitucional da não cumulatividade não permitiria esta discrimi- Entende o STF que "o direito ao creditamento decorre do princípioda
mçã.o criada pela legislação. não cumulatividade, cuja razão de ser é alicerçada sobre o direito de o con-
O direito à utilização dos créditos é consequência do princípio da tribuinte não sofrer tributação em cascata, hipótese caracterizada quando o
rã.o cu.mul.atividade. O!iando sua utilização for impedida por decisão de valor a ser pago na operação posten.or não sofre a diminuição do quefoi pago
a•Jtoridade administrativa, apesar de legítima, caberá correção monetá- anteriormente. O direito ao credita menta pressupõe, portanto, pagamento de
tributo em pelo menos uma das jàses da etapa produti~m e, essencialmente,
ria do crédito discutido. Qyando a demora na utilização do crédito res-
saída onerada"lo~.
pectÍ\'O decorre da resistência ilegítima de ato administrativo do Fisco,
cabe a correção monetária10h. Não há saída no caso dos bens de uso ou conswno, pois foram uti-
lizados ou consumidos pelo estabelecimento industrial que os adquiriu,
CRÉDITOS RElATIVOS À AQUISIÇÃO DE BENS DO ATIVO PERMANENTE sen1 se integrarem ao produto fabricado.
. De acordo com o entendimento da legislação, não podem ser apro-
veitados os créditos referentes à aquisição de bens do ativo permanente,
106
fste ~o <'nlcmlimenlo tio STF nos RE 593-772/SC e RE377·59111'1(.
ÉoqucmandaaSúmuJ;1411 doSTJ _,. •. . . . torfo/1'1 107
quumlohá .- que u1z ed.,vtd{Jamrr.,ç·iiomonctârioaoa"dtlmn<ll IOll C
upostçau uu seu aprnVI'. /.,{JOU.' /1/0 I ICWff(!/1/e
. . . . . ..
de f CJ/5/C/IC/U .. . . •
t/e_qtltnlll e/o /-t51.U • onforme RE 593 .772 julgado pelo STF em2009 .
 na realidade um suhsídio às cxp _
(RÉDITOS RELATIVOS À AQUISIÇÃO DE BENS EM SAÍDAS ISENTAs tava . . ortaçocs ..
, rei o mtcrnacwnal. 'prattca não ad ..
E CRÉDITOS RELATIVOS À AQUISIÇÃO DE BENS ISENTOS come . . , mllida no
0 incentiVO fm revogado por p0 t .
OU NÃO TRIBUTADOS . 'd . . . r ana do i\ f . . .
q ue havia SI o mstttutdo por D lnlstcno da F
De acordo com 0 princípio da não cumula:ivida~e, o aproveitamcn- 5cn do . . _ . ecrcto-Leillo N . a1.enda,
olêmiCa dtscussao a respeito dos efc't d · o]udtciário h
vc P . I os esta Po . ou-
to d os créditos se aplica quando houver duas tnbutaçoes,
. _ na entrad
· a e na administratiVO. Ela poderia revogar b c- . rtana, que era
'd d produto. E no caso de não haver tnbutaçao em uma da ato . . cncnclQ conced· . um
sru a o , , _ s duas ento legal, o Decrcto-Let? A d1scussão rol tdo por tnstru-
rn d' . , . p ongou-se p .
operaç0- es subsequentes? E o caso , das satdas ou entradas nao trihut adas , ada em tversas mstanctas do]udiciár· D . _
dcc . . to. ectsoes fora
or mats de uma
em virrude de isenções ou de alíquota zero.
co nhecendo que o mcenttvo não estava revogado. Com · mtomadas re-
0 contrib~inte pode aproveitar os créditos de operações anterio- jxararn de recolher parcela do IPI devid0 tsto exportadores
dc ' , . • ao governo fed a]
res, mesmo quando a saída não for tributad~, quer pela aplicação de alí- pe
nsando valores do credtto premio. Passad
. d
.
os qumze anos o mont
er , com-
quota zero ou em decorrência de isenção. E o que determina 0 art. 11 não recolhtdo e compensa o ultrapassava 180 bilhões d . 1 _ame
·d· - d e rears Ate que
da Lei 9. 779/99, que admitiu expressamente esta compensação que não STF dect tu a questao, manten o a suprema · d n .
o . . era O'l.Jecreto-Lei so-
era reconhecida até aquela data. bre a Portana. Houve reconhecimento de prescriça·o rererente c
ao ques-
Porém não pode creditar-se de créditos relativos à entrada de pro- tionamento de parte dos créditos.
dutos isentos ou favorecidos por alíquota zero, em que não houve tri- A Lei 9.363/96 criou o créditopresumido' como IIc0 rma de reduzu· os
butação. A jurisprudência do STF é no sentido de que não há direito à custos tributários de produtos exportados incorridos antes de sua remes-
utilização de créditos do IPI na aquisição de insumos não tributados, sa para exportação, especificamente das contribuições PIS e COFI~S.
109 A empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais passou a
isentos ou sujeitos a alíquota zero •
ter direito a crédito presumido do IPI, que pode compensar valores a
pagar do IPI. Tal medida visa ressarcir a exportadora de valores tributa-
CRÉDITO PRÊMIO E CRÉDITO PRESUMIDO dos anteriormente pelas contribuições PIS e COFI1 S,incidentes sobre
Para incentivar as exportações duas inovações foram introduzidas as respectivas aquisições, no mercado interno, de matéria-prima, produ-
na legislação do IPI. Em 1969 foi instituído o crédito prêmio do IPI c to intermediário c material de embalagem, para utilização no processo
em 1996 foi instituído o crédito presumido. produtivo. A empresa usa estes créditos para compensar com os valores
Em 1969 o governo brasileiro criou o crédito prêmio do IPI, como do IPI a recolher.
instrumento da política de incentivo às exportações. As empresas e~­
portadoras de produtos industrializados receberam um crédito prê~w
de IPI correspondente a uma percentagem do volume das exporta~~es
de produtos manufaturados, de início 15% (quinze por cento). Tal ~~­
centivo" representava, na justificativa apresentada, uma compen:aç:~
pelos custos trib.)ltários ainda existentes na produção da mer~adona c
. . . naiS para que
portada. Houve grande pressão dos orgamsmos mternacw · . dele avarn ao Ministro da
. . AI que represen- . - . rtaria, decrelos leiS que âo eloGovelno para
0 governo brasileiro revogasse este mcent1vo. egavam 11 ° Foram editados antes da exped1çao da Po . E tefoioargurnentousa P
' ,• . o incentivo. s
,azenda compelenc1a para revogar.
a expe dição da controversa l'ortana.
-
CAPíTULo
13
IMPOSTO SOBRE SERVIÇ
os -ISS
ÜRIGEM E EVOLUÇÃO

0 Imposto sobre Serviços de ~alquer N

duzido na legislação brasileira pela reform .abtur~a (ISS) foi intro-
. atn utanad 19
'buto de competência municipal. Veio co e 66, como
tn . mpensar os M . . .
rda de rece1ta decorrente da extinção do a t' . untCipiOs pela
pe . n tgo Imposto de . d. .
c profissões c do 1mposto sobre diversões públicas. In ustna

É forçoso reconhecer que não se encontra - . .

• . .a1 . . razao tecruca, de nature-
za cconotmca ou soCI , que JUSttfique a atribuição
, • . 'b . ao governo local de
competenoa para tn utar servtços. Pode-se indagar .
. . . . . por que os semços
e não o comerciO, ou a mdustna, ou a atividade finan . ) D
. .. cetra. a mesma
forma que alguns e~tudios~s cnttcam a competência estadual para tri-
butação das operaçoes de Circulação de mercadorias que t
. , em provoca-
do inúmeras disputas entre os Estados, pode-se indagar qual a razão de
natureza econômica para atribuir aos Municípios a competência para
tributar os serviços.
Assim, em nosso sistema tributário podemos afirmar que, em que
pese a inexistência de uma justificativa financeira, econômica ou social,
compete à União tributar a atividade industrial, compete ao Estado tri-
butar a atividade comercial e compete ao Município tributar a ativida-
de de prestação de serviços.
Entretanto, os Estados e os Municípios não exercem tal compe-
tência tributária com plena autonomia. Há normas federais, estabele-
cidas em legislação complementar, que disciplinam o exercíci~ de t~s
competências. As alterações constitucionais que vem sendo fettas a~os
a aprovação da reforma tributária de 1966 têm se orientado no se.nado
. cntérios
cle defi ntr . .
e cond1ções, cada vez mats· detalhados
' ' e espeC!ficos, .,.
.b . . a1 I e
para a tn utação estadual e muruc1p . sto porqu ' ' t>falta lóa"ica ao ente•
no
d . - E
a otado para repartir entre Umao, sta os e td M micípios, as competen-
dir t
. , . repercutem etarnen e
ctas em matéria tributária, especialmente as que - de nor-
na atividade econômica. E a realidade tem forçado a aprovaçao
 O tratamento cons titucion~l atualrnent
· ~numerosas c limitativas da compctén··· . e dadn ao rss
. ...
· t·· l· ' ~r:~da\t: t. lll:tl. t.t' ( algumas de suas características.. no~ p .
ma~ n l r.u. .. '-'atq. :•r 0 11
1.
· ·
a competcncta para a instit uíra·, I .
crmnc
. ... du:tl c muntopal.
. .,
f,ur:m.t c~··1 · . • . . ' . l . , (()
. ._ . . :tis antigas a respetto da compctcnoa munici!Jal
A~ dt~Cll~'oc~ 111 • · • . , ' Para
M ,umoptos,
. o que som
· cnte pod trn po~ to pertence
.. d ISS 'á bastante acirradas amda na decada de óO, po ropna; c ser feito . aos
P atrave; d I .
·1 cnbr.ul' .t o ,J ~. , . N . I Ucos • ' C Cl
· . .. vação do Código 1 nbutano aciOna , tratavam I os servtços a serem tributados . '
mc~c~ apo~ " apro ' . , . ccs- 2. - . , continuam
··stema tributário referente aos cntenos de repartiça· I por ex c Iusao, 1sto c, são aq
te aspecto do s1 ' _ . , . . o cc ' uc Ics nãn .ba >er deterllltnados
- ·a tributária Por que razao os Mumopws tmham que h c pelos Estados. Os serviço .b tn Utados pela U ._
competenct · . o. . s tn utado I ntao
·sta de serviços determmada em norma federal para cobr de transporte Interestadual . s pe o~ Estado .-
serYar a lt ar o . c tnterm . . s sao 0
. t ~ E·sta lista era simplesmente indicativa, exemplificativa ou d de comumcação. A u ·- Untctpal e o de sen,.;
1n1p0s O. • ' C- ntao não tributa servj . . ·•Ços
\ia ser observada pela lei municipal em todos os seus aspectos? Como
somente podem ser tributad . ços,
poderíamos justificar, no sistema tribu~ári~>,_quc_ a_ Constituição assegu- 3. os os sellrtços
dicados em Lista de Serviços expressamente in-
rasse a autonomia municipal, como pnnctpto bastco do regime federa- aprovada emI .
4. as alíquotas a serem definida I. et complementar,
tivo e impedisse o exercício autônomo da competência tributária pelos . , . ' s em e•s rnu0 10 .. . .
Municípios, forçando-os a seguir, na cobrança de um tributo de sua com- mtte mtrumo c um limite máximo· Pats tem um li-
'
petência, uma lista de serviços determinada pela lei federal? Poderia a 5. o imposto não incide em operaçoes
- de pres· - d
Constituição com "uma mão dar a autonomia e com outra retirá-la dos para o exterior. Laçao eserviços
Municípios", como observava Geraldo Ataliba. O ISS passou a ser utilizado por Prcfcitu ..
. d d - ras com obJetivos c.\- fi
O campo de incidência do ISS é definido por exclusão, isto é, os cais,. por meto e re uçao .de alíquotas e da concessao_ de .mcenttvos
. rr:u s-
serviços a serem tributados pelos Municípios são aqueles que não são atratr prestadores de semço a seu território d d . . . 'para
tributados pela União c Estados. Mais ainda, somente podem ser tribu- " fi 1" 1\ , , an o truoo a urna verda-
deira guerra sca entre Municípios.
tados os serviços indicados em lista aprovada por lei federal.

fATO GERADOR
RELEVÂNCIA ECONÔMICA
O fato gerador do ISS é a prestação de serviços constantes da Lista
A arrecadação do ISS foi de RS 58 bilhões em 2015, maior que a
d_e Serviços ~nexa à Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2003,
arrecadação do IPVA e do IPTU. As capitais arrecadam aproximada-
amda que tats serviços não se constituam na ati\~dade preponderante
mente 2/3 do total arrecadado no Brasil. Somente 60% dos municípios
do prestador 112 •
do Brasil cobram lSS. Representa aproximadamente 500Al (cinqucnta
por cento) da receita própria dos grandes municípios. Desta maneira, a absorção do valor dos serviços pela venda de mer-
cadorias c a incidência nestas operações apenas do ICMS estadual não
mais pode ocorrer, como inicialmente previa o Decreto-Lei 406/68.
PREVISÃO CONSTITUCIONAl
Mesmo que o serviço prestado não seja a atividade preponderante do
O ISS encontra-se previsto no artigo 156 da Constituição Fcdcral'n.
1· l=ixnr as suas alíquotas máxi ma ~ c minimas;
111 O indso 111 do Ari. 1r(j da Co o ..-1 · - 1.. _ . • . . . • . _ l i. l xd uir da sua incidência exportações de serviços para o e., lerior;
.r 1m•· ">crviÇ<l . > s r U1Çao ' rz que Co mpele aos Mumc1p10s anslrlulr unposiO>
~· ~ t1t! r1ua1quer III. Rcgular a for rua c as condições como isenções, inccnliiW e bcnefilios foscaisserào concc·
·' ' não t.:omprecnl1u
· 1os no artigo 155, 11, definidos t~m It~l·
1
c:omplcmcntiu·. · n-1turcr1
'
dados c revogados.
[o§ ]o do íHiigo I!; Ci indi[a qut! cahe ü lei complementar: Conforme esl<tbe lccc o m ligo r" da l ei Complcrnenca r 116/oJ.

...
 q6 - ,, 1\:-:U \llll DIWH) T~ii\Ul,\~10

• ·I, , prestado, incide o ISS. E o pagamento deve . , . prestação de serviços, para cfcit .
Prestador, se c t.: c
A
Id d d . ser fci t( '~ os tnbut· .
pelo presta dor, n<) nso também vcnc c o r e merca o nas c contn.h tlin-1 cimento de mercadorias ou h arlos,não
••
0 [orne -.. ens nem se con~
te do ICNlS estaduaL _ remunerados. E necessário C [U . com a pre _ 1ndec0111
. 5 nao . c ta1s e1 staça d
C om ..l I10v.•1 disposição legal ficou ultrapassada a posição l · ~y-o onstrados nas s1tu ações em qu ementrJ~ fiq 0 escrvj.
. . . - c c Parte te dcm . e se concreti· . ucm claram
. ·
d ;l _~unspru dct~ 1c·1,,1 que '-~dmttta apenas _a tnbutaçao . quando se v".· c:
'-ll11cassc O serviço pode ser prestado por p fi . za a Jncidênci d en-
'n da atividade de prestaçao de servtços. . . . . . ro sslonal . a o ISS.
O predOml 10 ' · icVldamente consttnuda que s- auton
presa ( . d . . ' ao o sujeito .0111o ou por cm-
Por outro lado, quando o s~rviço prestado envolva fornecimento de 'b tária. A lei po e atnbu1r a respons b"li pass1v0 da b . _
rias não há a incidência do ICMS, mas apenas do lSS 0
tfl u '
. osto à empresa que contrata o serviço d
a I dade 1 ° ngaçao
pe o recolhimcnt d
mercado ' . · va1or nnp tccipado, na wnte,
c I , etcrm1n d o o
das mercadorias passa a compor o valor do servtço prestad0 In_ c o ISS. an o o recolh·
w~ ~~
Também incide o ISS no caso de serviço proveniente do cxtc . A tributação ocorre não pela existência d
. ..d . E' nor c · e um contr d
do país, ou cuja prestação se tenha tmcta o no extenor. situação se- Jc serviços, mas pe1a eletiva prestação deste serviço Oato eprestação
melhante à da mercadoria importada que está sujeita aos tributos na- ·feito do contrato e não o contrato. A tr"b _ · que se tributa é
oc . I Utaçao somente
cionais (IPI e ICMS) quando de sua entrada no território naciona!J I;. r quando do pagamento referente aos servi . podeocor-
re ços preVIstos no Contrato.
Para eliminar possíveis interpretações que procurassem impedir a
tributação de serviços públicos, o § Jo do artigo 1° estabeleceu que: "O lOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO
imposto de que trata esta Lei Complementar incide ainda sobre os serviços
0 local que deve ser considerado pela autoridad ·b . .
prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados econo- e tn utar1a como
csj)aço em que ocorre o fato gerador do tributo é tamb · al d . .0
micamente mediante autorização, permissão ou conces.rão, com o pagamento · em vo e mu-
meras discussões doutrinárias e jurisprudenciais.
de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço".
A legislação complementar federal admitia duas diferentes hipóte-
As alterações da Constituição, da legislação complementar c a ju-
ses: o domicílio do prestador ou o local da efetiva prestação do serviço.
risprudência dos tribunais superiores estão, ainda, procurando definir de
Determinava que, em regra, o local da prestação era, para efeitos tribu-
forma mais precisa os conceitos que devem ser observados para a co-
tários, considerado como o local do estabelecimento prestador. Emalgu-
brança do ISS.
mas poucas ocasiões a legislação admitia que se considerasse como local
ela prestação aquele em que efetivamente os serviços fossemprestados,
CONCEITO DE SERVIÇO como no caso dos serviços de obras e construção àvil. Na maior parte
É importante caracterizar, para efeitos tributários, o que se entende elas vezes a tributação se dava no local em que se estabelecia a empresa
ou o pro.fissional autônomo, a saber no seu domicílio.
por serviço. Servjço se caracteriza por uma atividade que envolva esforço
de pessoa ou pessoas, desenvolvido em favor de outrem, com conteúdo O . . . acIo tado nao
. cnteno _ encontrava acct·t"ção
,, ' unànim
' e' espeàalmcntc
. .
. . . scmprc buscanela fontesadiCtonats
por parte elas autoridades mumctp:us, l
econômico, sob regime privado, em caráter negocia!, tendente a produ-
l
cc recursos tributários ou procuran do encontrar fonnas
'· de desenvo ver
zir uma utilidade material ou imaterial.
atividades econômicas em seus municípios. d
.t'1a contestações tanto e
O marco legal a respeito elo tema pcrnu ' , ·ompatibili-
IIJ OIZ . 111 ' Ia l.e1. Comp Ie rncnlar 116I 03: .. Ne~'JtlIVlltJlJS
. o § 2° cI o ar11go us exr.t~~ot~J • flTI'\"1"1/S t ~u
-· ·. IIIIIi.<lll
. , . I· . orno quanto a c
I .- • t.x
natureza formal quanto aos cntcnos cgals, c . . a1 Haviaquem
unexu, os SUVIÇOI mduiiU:IICÍIJIIllllos não ficom mjt:itos oo ICMS oindo 'I"" .w u prntoçuo "'~~'" 1 .zaçao
- destas regras com o sistema tn'hutan
, ·0 constttuciOn, ·
fornecimento dl! uwrt:odoriu.\·". ·
114 l o que diz D 9 1" do ar ligo 1" da l.ei Complemenlar 11G/ o3 .
sustentasse que, ~-e pre ·a tributação deveria ocorrer , .<h· I)restação
,no .local
111
. . BASE DE CÁLCULO
Não se poderia aceitar, sob pen~ d~ desrespeitar <~s pn~Ciptos c conccj~
A base de cálculo do lSS é 0 pr
tos do sistema tributário constltuCl~nal, que a lei dcsvJ~ttt~sse esta ca-
racterística própria do ISS, que era 1mposto de competcnc 1a muni . _ recebi.da pc lo prestador em vincço d dl) scrv·1Ço. S.gn·fi
raçao u c de s . 1 t ca a r
. . . em CUJO· terntono , • prestado se· c1.Pal
· • · ctosse ccbcu, de fato, pela prestação d . ua atividade r:. ernune-
· ~:. o valor
, pertencia ao Mumc1p1o clc rc o scrv1ç0
que •• 0· · rvtço,
A legislação atualmente em vigor manteve a regra previst
A legislação pode estabelecer u~ · ~ue
. de ser considerado
. . · a no - d va1or corno b
Decreto-Lei 406/68, no sent1do titular da com ·Jocmfunçao eumtempoparacertas. asede cálc I d
. ')'10 o estabeleci"" pc- nt:íl ·ulo é de fi m'd a peIa Ieg1s
. lação indcpc dsrt:uações. Neste caso ubo efi-
tência tributária o Município ondc tcnI1a dom1e1
c. c .c d . n .cnterncntc d· a ase de
prestador. Aumentou, todavia, a lista de exceções, isto é, situações e~
"•Cnto d ral valor a Latos gera ores especificas E acorrespond· .
e ' b Ih . . o caso da encta
que a tributação deve ser feita no local da prestação de serviços. b a forma de tra a o pessoal do próp . . prestação de se .
so . _ . no contnbui rvtço
e nesta s1tuaçao temos um Imposto fix nte. Podemosdiz
O art. 3° da Lei Complementar 116/2003 indica expressamente as qu _ o, que pode .er
. em funçao da natureza da atividade o d ter valores diferen-
hipóteses em que o ISS deve ser pago no local de prestação de serviçosttl. tes . d u e outros fat .
Não scna o caso c se falar, nestes casos d b d ores pertinentes
, e e cálculo d ali .
Há sittmçõcs, previstas na Lista de' S.e as . e e quota.
tacar do preço clo serviço prestado 0 valorcrvtços, d c em.que é prectso
115 São estas a, hipóteses: .
des-
"I- Do estobeh!cimento do tom odor ou intermediário do serviço 011, nojo/to de estohelecimemn norte . b. . o IOrnectmento de
ele estiver domiciliado no hipólt!se do§ 1" do ar/. t" desta Lei Complementar. darias, que sera o ~eto de tnbutação pelo ICMS N . rnerca-
fi - Insto/ação de andaimes, palco~, wl~ertums e out;as estmturas, lU/ Cti.H J d~Js serviços descritas na d . .
valor da mcrca on a mtegra a base de cálculo do ISS _ . 1 os dern:us casos
suhitem J.os da bsta orll!xo (esta hsta e a que preve os servtços a serem lrtbu tados pelo ISS) 0
111 - Execução da ohra, na casa das serviços deKritas no suhitem J. 02 e 719 do lista, paração entre ICMS e ISS. c nao se faz a se-
IV- Da demolição, no coso dos serviços descritos 110 mhitem 1· 01 do lista.
V- Das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, n11 c:o.m dos serviços e/escritos no
subitem J..os da lista,
AlíQUOTAS
VI - Da execução do varriçüo, w/eta, remuçtio, incineração, tratamento, reciclagem, seporaçiio e
destinaçiiofinal de lixo, rejeitas e outros residuos quaisquer, no cuso dos serviços descritos no wbitem
7 09 da lista, Nos meses iniciais de vigência do novo sistema tributário Ato
VI/ - do execução da limpeza, manutenção e conservação de vias~~ logradouros públiws, imúvcis,
0
Complementar 34/196 7 fixou as alíquotas do ISS: 2%para serviços de
chaminés, piscinas, parques, jardins e wngêneres, 1111 cus11 dos serviç·os descrit11s 1111 subitem J.. IUt/n
lista,
obras c construção civil, obras hidráulicas c outras; 10%parajogos e di-
1111/ - da execução du decoração e jardinagem, do corte e p oda de árvores, 1/tl CII.\'IJ dos serviçm
descritos no subitt!m 7. 11 du lista, versões públicas e até 5% para os demais serviços. Com a aprovação da
IX - Do controle e tratamento do efluente de qualquer na/urezo e de cup~ntesfisiws, químicu.~ l! bin· Constituição ele 196 7, tais disposições perderam eficácia sendo reco-
lógicos, llll cuso dos serviços descri/os nn suhitern 7 12 du lista,
nhecida como competência exclusiva do Município fixar as alíquotasdo
XII - Do f/orestame11to, reflurestamt!ntu, srmeuduro, udubaçcio e ccmyêmm:s, n11 cn.w elos s.:rviçm
descritos nu subitem 7.16 du lista, lSS. Recentemente a Constituição Federal foi alterada para que se pre-
XI/I - Da execução das serviços de escoramento, c:untençãu de e11cnstos e C<lllfJ';"'~rt:)·, 1111 mm elos visse a determinação, em lei complementar, de limites mínimo e máxi-
serviços drscritos nu subitem 1·'7 do lista,
XIV - Da limpeLo f' dmgagem, nu CUSI/ das )"erviçlls descritos 1111 mbitt~m 7 111 dulisto, mo para as alíquotas elo ISS.
XV - Onde o bem estiver guurdadn ou estacionado, no caso dos serviços descrit11s 1111 subi/1!111 11.111
do/isto,

XVI - Dos ht:ns '"' dn cJrJmir:ílio rlus pr•Isnos vigiados, segurados ou moniturod11s, 110 caso dos Sl!fVÍ\"OS XX - /Jo e.çtobe/ecimc~nto do tomador elemelo de obro ou. na'f. r'{ tu rIcestabclccimcntu· ondedeestircr
d~:scritos no subit~:m 11.02 do listo, domiciliudo, no wso dos serviços descritos pelo sub1tem 17-05 dalisto, . . -e
XVII - /Jo urmozt:llurn~:nto, deptísito, corgu, descargu, urmmuçrio I! guardo do"""'· 1111 m.m elos X.\' I - D11 f eira, e.rposiçõo, congresso ou conyenere "'r .
• o quese ·'enraplanefOmC/1/o, organuoçll11
serviç·us dt!)critos 1111 suhitem 11.04 do lista, 111!1n1111stroçou,
· · - no coso dos serviços uescntos
.1 ·
pcfa subitem 17·10 da 1/Sia.. . . c dos serviço.<
XV/11 - /Ju exer.uçcio dos serviços de div~:rstio, lrm~r, 1!11/relellillll!ll/11 e m11.1Jê1wres, 1/0t.llso doHerviços , ~ Do porto, aeroporto, .ferroporto, termma
' '.\fi . I ro1iVVIII
. 'rio ou metrovwrm, "" '1511 .

rle.,c:mos pc/u subitem 20 da b:,ta~ . . os dcfc rovi~. ,mlovto

1
'
descritos 11us suhiii!IIS tlu ill~m 12, t:xt:l'/11 o 12.1J, du lista,
d ·s~m
tlulisto,tllltb: t:stú .H:nd11 ~:xenl/tulu 11 tm 11sport1~, 1111 coso dos serviç·m dl!sl:ritos pdu
XIX - /Jo1r..o1
M1111icípiu l· nostrcspa- r<igmfmdonrtigodcfincolocn Ia sere·onsidcrndonosservtç
· .
çãodcscrviçosrrcsta 0
suhitem que llio realizados c!mmais de um município c no caso 11cp!es 1'
iÍguí\s fllnrinlws.
 · 1 d . t"cderal por meio de Emenda Constitucional c... 68 previa no item 79 da Lista d S .
O Icgts a 01 • ' , . . . . • , 'L'<ou rc- 406/ - d b , . c erv1ç .
Jocaçao e cns moveis. E . os a tncid· .
. • e ·pccífi cas para a matcna, em VIrtude de d1spandadcs obscrv I
QT.b ~ ac as so dc as Pre~ · enc,a d
· . mu11 1·c 1· p~is
~1u s 1e1~ a respeito. Tais limites passaram a ser fixados
·• · · '
'·
por lei
ca . ras atividades de locação de hc
. nLtf11C
CJturas Pass
ns que o .
0 ISS no
ararn a t .b
complementar. 1 O fornecimento de veículos aut cornarn ern se r, lltar
omotores u terntóri
Atualmente a alíquota máxima ~ de 5% (~ci ~omp lcrncntar Ção, q
uc são comuns nas grandes cid d
a cs, pas
Por ernp
resas de I
o.
1!6/2003). A alíquota mínima não f01 estabclect_d a atnda por meio c t'turas . Houve contestaçãoj·udicia) E sou a ser trib d oca-
prelc . ntend Uta o I
de lei co mplementar. Prevalece, entretanto, o artigo 88 do Ato da 1 tributável, mediante ISS, a locação d _ cu o STF que " . pe as
5 veta . _ d J e Vezcufos a nao se re-
Disposições Constitucionais Transitórias, nos termos do que fixo tancia obrzgaçao e uar ou de entreg ) . utomotores r
ua s11bs . . . . ar , ezs que . 1que con-
Emenda Constitucional37/2002, que fixou uma alíquota mínima de (Yo. 1ztepode mczdzr sobre obrzgações defi esse trzhuto m . .
2 some . az.er, a cuja ma . unznpal
'usta afigura contratual da locação d b . lrzz concátu .
se a; e ens nzoveis"il" a1nao
LISTA DE SERVIÇOS TRIBUTADOS PELO ISS Em processo em q ue se discutiu a . .. ·
- . posst1 1lidadc d · .
ISS no caso de locaçao de guindastes no e tncldencia do
A lista de serviços que são tributados pelo ISS é determinada pela . " , . porto de Santo
-se "leadmg case na matena, entendeu 0 STF . .s:_que tornou-
legislação federal. Tratou da matéria, inicialmente, o Decreto-Lei 406/68. .!:. . .b , . que nao e J .d.
Após diversas alterações da legislação, vigora atualmente a Lista de
/ 'cita para e;ezto trz utarzo, a qua/iji'carão d b . . un zcamente
I ' - r as o rzgaçoes fund d
cio contratual de focaçao de bens como atividad . a as no neg6-
Serviços apresentada pela Lei Complementar 116/2003. . . . . . e caractenzadora d
Çáo de servzços, parafins de mczdencza do mencion d .b ePresta-
A Lista é bastante detalhada. Prevê todos os serviços que os . - J ' - a otrz uto municinaf ( )
A qualificaçao ua tOcaçao de bens móveis como s . . r ··· ·
Municípios podem tributar. Não estando na lista, o serviço não pode - .. . . . ervzço, para efizto da tribu-
taçao mzmzczpal medzante ISS nada maiS szgniji·ca - ..
ser tributado. Como surgem com frequência novos serviços, decorren- . , . ra, casopermztzda senão
0 inadmzsszvel reconheczmento da possibilidade de a b·.._. . .'
tes de inovações tecnológicas e de práticas sociais, esta lista é atualiza- . . r z,,ana manzpulação,
da periodicamente. Tivemos diversas atualizações da lista inicialmente
P .
or /et complementar, da repartzção constitucional
. . .
de com ·t> t. · . ..
r e ennas zmposztz-
elaborada em 1968.
vas, ~ts que o ISS somente pode znczdtr sobre obrirrações dejaz..- ·
o "'a cu;a ma-
triz conceitual não se ajusta afigura contratual da locação de bens mówis'.
Alguns serviços indicados na Lei Complementar federal têm sido
A ementa de acórdão, diz que "A terminologia constitucional do Imposto
questionados nos Tribunais. Na realidade, n ão são serviços. N ão basta a
sobre Serviços revela o objeto da tributação. Con.ftita com a Lei Maior dis-
previsão expressa na Lei Complementar. É preciso que a atividade pre-
positivo que imponha o tributo considerado contrato de locação de bem mó-
vista seja de fato serviço, juridicamente caracterizado, para que possa
vel. Em Direito, os institutos, as expressões e os vocábulos têm sentido próprio,
ser tributado pelo Município. Tais serviços estão indicados na legisla- descabendo confUndir a locação de serviços com a de móveis, práticas diversas
ção aprovada pelo Congresso NacionaL Porém, são objeto de contesta-
regidas pelo Código Civil, cujas definições sâo de observância inafastável -
ções bem fundamentadas apresentadas por doutrinadores e levadas ao ·' artigo 11 O do Código Tributário Naciona/'1 17.
Judiciário. Temos, assim, inúmeras discussões judiciais sobre alguns destes
serviços. Após as discussões o STF e o STJ editaram Súmulas a respeito. PEDÁGIO

LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS Através da Lei Complementar 100, aprovada em 23._12._1999 •foi

---
acrescentado novo item à lista de serviços então vigente. Foi o Item 101,
Houve intensa discussão jurisprudencial a respeito da possibilida-
de, prevista na legislação anterior, de tributação de locação de bens mó-
116 c011 •r0 rme decidido pelo STF no AgReg. no RE 446·003 - I'R' em2oo6.
veis, como veículos automotores, fitas d e vídeo e outros. O Decreto-Lei 117
J Confo rllle decidido pelo STF no RE 116.121·3 SP, em 2009
,.
SERVIÇOS 13/\NCÁRIOS
. . bnn<;:t do imposto na exploração de rodovh .
ue pcnmtc a co . . . . s, eln r
q · ratizarão deste tipo de scmço. acc No caso de operaçôes hancár· . d.
d;1 recente pm · · )· . ' . • • l as ISCUt j •
"" tnbutadas pelo ISS, de compct· . u se a po .h..
Podc-se
. ·cutir• se
d 1~ •
sustentada a natureza de taxa }Jara
' •
0
pccIá · rc"· , cnc1a
or bancos, como depositas com. _ mun1c1pal op .a c de se-
. . ss1 1hd d
· havendo no caso a cobrança de imposto sobre taxa 0 • gio, a , .. ilssocs c de ' eraçocs rc .
que esrana .. d" ' que se- dSP
. b. .b ração não admmda. Entretanto, o enten 1mcnto maJ· . . Entendeu o STJ que tais opcr _ scontos. alrq.
n:t 1tn u · , .f: ontario açocs sã .b
_nzo . o tn utad
. _, ·d de se aceitar a natureza de tan a ou preço para 0 p d. . fcdertu . . I iOF
as apenas pco
e no ~cnn o . d - e agio ,
. . rreta a incidênCia do ISS no caso e exploraçao de rod . · Discute-se, tambem, a possibilid d
.ASSiffi, e CO . , • OV1as . . ISS d - a e de prcv· -
ase de cálculo a rece1ta do pedag10. ' suJei tos ao a concessao de a 1 Isao na list d .
ten do como b ço5 .d . va c fian O a c scrvt-
ceita é repartida entre todos os municípios por onde pa· ssa a alrnente assum1 os JUnto a credor . . ça. aval c a fi _
ge r . . cs c lnSlltuicõ ança sao
Esta re .
arantia de pagamento de contratos em . . . es financeiras pa
rodovia c não apenas para aquele em que se localiza a praça de pedágio. g . - . ' prest1mos 0 fi ra a
Para alguns 1sto nao se tratana de um serv·1 u nanciamenros
. d ço. O contr d .
foRNECIMENTO DE CONCRETO EM BETONEIRAS or objeto a garantia o pagamento de . . ato e fiança tem
.
P fizer responde o avalista e o fiador N· uma diVJ.da S
Outro serviço que foi objeto de discussões na Justiça foi 0 de for- · e o devedor não
0 , , - . . ao se trata de u . .
necimento de concreto para obras de construção civil. O construtor en- dica de prestaçao de serv1ço, não podend h ma relaçao JUri-
. d o ave r a cobran d0 ISS
há decisões na J ustiça o Estado de São pauIo reconhecend ça . Já
comenda com 0 fornecedor de concreto uma quantidade definida do . 0
produto que é "produzido" quan~o transpor.tado em betoneiras, através Mas o assunto amda não foi objeto de Súmula deT .b . esta tese.
n un;us Superiores.
da mistura de cimento, água, areia e outros msumos.
[EASING OU ARRENDAMENTO MERCANTIL
Esta atividade é serviço? Sujeita-se ao ISS? Estaria havendo nesta
A Lista de Serviços indicada na Lei Complementar 116103 incluiu
operação venda de cimento, de areia, que deveriam ser tributadas pelo
também o arrendamento mercantil (leasing) como serviço a ser tribu-
ICMS? tado pelo ISS.
O entendimento do STJ é o de que esta operação é serviço e deve
118
O a~rendamento mercantil é i~stituto controvertido, emtermos ju-
ser tributada apenas pelo ISS • rídicos. E um contrato de venda? E um contrato de financiamento) É
um contrato de locação? A plena propriedade do bem, até o seu paga-
SERVIÇOS DE COMPOSIÇÃO GRÁFICA
mento integral, não é do comprador.
Serviços de composição gráfica prestados em caráter individuali-
Discutindo o contrato de leasing, o STF entendeu que do pontode
zado, como a confecção de cartões de visitas, que são feitos a partir de
vista jurídico ele seria contrato autônomo que compreenderia três moda-
uma solicitação específica, devem ser tributados pelo ISS ou são opera-
lidades, a saber: o leasing operacional, o leasing financeiro e o c.hamado
ções de venda de mercadoria a serem tributadas pelo ICMS? lease-back. No primeiro caso, haveria locação, e nos outros dois, sem-
119
O STJ entendeu que incide, no caso, apenas o ISS • 1 • fi · d d 7 . rua como vendedor oucomo
ço. N o teasmg nanceiro o arren a or n,\0 .1 '
., . d dor do bem e o arrenda-
1ocador
,. , mas como intermed1ano entre . Co venI e ntar entendeu ser ser-
tano: Presta uma atividade que a Lei omp eme
11 8 ASúmula 167 do STJ diz que "O fornecimenlo de concrelo por empreilada para a c:onslrução 1
civil,. preparado no lrajelo aié a obra em heloneiras acopladas a caminhões, é prcswção ' " - . :de sobre osdepósiiOS, as
serVIÇOS, SUJei la apenas ao 155". . ' . ·I 5·obre serviços nao rnu
.. •
12" ASumula 5UII do STF definiu que o 1mpo~ 0
1 belecimenlos bancarros -
11 9 ASúmula 156 do STJ diz que: "A preslação de serviços de composição gráfica, personalizada
esobencomenda · da que envo 1va o fornecrmenlo
. · ·1•.1, a11 pnas
. esla· SUJCI comissões e taxas de desconto, cobradas pelos es a
ISS" 'arn de mercadorras, · ' ao
 . desta forola , haver cobrança do ISS nesta modalid at c <J ..
. o Pode na.
\'lÇ • . 121 1 '-
. fi
leasmg nancct. ..ro, o m:us comum .

SERVIÇOS PRESTADOS POR HOSPITAIS

_ de serviços prestados por .hospitais, considerados
E no ca~o . d.c as~
51.stenaa
• . me'd'1ca, d'I scutiu-se a base de .cálculo
.• .
dos servtços que devcll1 ÜRIGEM E EVOLUÇÃO
. d
inclwr, segun o a I· nterpretação do
.• .
JudiCJano,
. ai
os valores das refcições e
m Foi criado em 1966 pela reforma t 'b . . .
dos medicarne ntos , além das d1anas hosptt ares .
reponderantcmcntc extrafiscal sendn .utana · E tn'b uto com . .
to P _ ' o Jnstru . lntut-
ta'ria Sua arrecadaçao sempre ficou a mento de política
nc ' · . . . . cargo da Un·· mo-
arrecadação servia mtctalmente para c Jao. O produt d
sua lh'd a •ormação d o e
t árias e era reco 1 o para o Banco Central O e reservas mone-
. ·fi ·
• 0 não era stgm cattvo, se comparado c
· volume
. de sua arrecada-
ça om a rece1ta d
Recentemente, tem cresCI.d0 0 mont d e outros tributos.
• ante a arrecada - .
mente apos 2007, em que alterações introd .d . çao, espeCJal-
uzt as na leg~sl . .
0 obietivo preponderante de aumentar a arre d _ açao tiveram
J . . ca açao federal d ·
ando a finalidade do tnbuto. A Constituição F d al ' eSV!rtu-
.d, d . . e er estabelece que "a
receita líquz a o zmposto se destzna àformação de reser-v ..
forma da tez 1 ., 123
. as monetanas, na

Como instrumento de política monetária 0 ·un t d

. . • • pos o po e ser au-
mentado ou dtmmwdo conforme as prioridades da política econômica.
Por tributar operações de empréstimo e de financiamento de operações
industriais e comerciais, o aumento ou a diminuição do valor do imposto
a pagar estimula ou restringe as operações de agentes econômicos. Por
tributar as operações de câmbio, de compra e venda de moeda estran-
geira, maior ou menor tributação pelo IOF afeta diretamente o volume
de operações e mesmo o valor da moeda nacional.
Por ter este caráter extrafiscal é que a Constituição permite que as
alíquotas do IOF possam ser alteradas pelo Poder Exe; utivo no mesmo
exercício e sem a necessidade de aprovação legislativa. Esta "facilidade"
para aitcrar o valor do tmposto,
. para mrus· ou para menos' e enfrentar
.
.., - • . . . . , . t'ficada
Si<Ltaçoes economtcas transttonas, e JUS 1 ' ' por se tratar de mstru-
mento de política monetária. E não de buscar um·camente o aumento
121
Con~orme decidiu o STF, em 2009, no RE 547.245 . No mesmo sentido a Súmula 1311 do STJ diz da arrecadação.
122 'Jue O ISS mwle na operação de arrendamento mercantil de coisas móveis".
~ Sú~ula 274 do STJ diz que ·o ISS incide sohre o valor dos serviços de assistência médica, 12
mdumdo·se neles as refeições, os medicamentos c as diárias hospitalares". 3 Art. G7 da Constituição Federal.
 . 5 elementos para caracteriza
1 ç1.o do IOF foi de lU 7,7 bilhões. Em
, ?007 a arrccaoa • . 20000 dos 111 at fi d c , r material
Em- . ' ' 2 bilhões. Em 2010 foi de RS 26,5 btlhõcs. Ern . ·íria de nc c !Orma obJ.ctiv . mente o c
~ubiu para R$ 20, . - 2015 . ard tO • a as d 1 ~ Iato
lct 0 de ser exigido. crente<; hi . gerador. A
t.. d
01 e m:m
·. de R$ 34 btlhoes.
trt·buto P . · · Poteses erl1 que
É a doutnna c a JUnsprudência que o
·' - fi procura fi
fATO GERADOR 0
uc seria uma opcraçao nanccira tributá ·! rn Xar conccit
q ·wtivos. N a ''deta · de cre' d·tto sern vc, qua·ts os seu I os sobre
onsU . , pre está s c cmcnt
ASPECTO MATERIAL E TEMPORAL c que convenciOnam trocar bens presente a açã d os
artes presentes (di h . 0 e duas
- cmco
Sao · as s1·tuações em que ocorre o fato gerador do IOF: P~çao l'c.uwra' com o pagamento de juros . Na .dt eta. de n ctro) por r<:stttut- . .
Celebração de operação de crédito. O imposto é devido no agarnento de um valor como garantia p s~guro, está present
1. al op . . N d ara urna tnd . c
momento em que ocorre a entrega tot ou parcial do mon- so de um smistro. a e câmbio a d entzação futu
no ca , e troca de m d ra,
tante ou do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua ~ es com títulos e valores mobiliários e . oe as. Na de ope-
raço . , sta present .d .
colocação à disposição do devedor; fcrência da propnedade destes títulos. e a I eta de trans-
2. Celebração de operação de câmbio. O imposto é devido no Interessante discussão ocorreu a resp ·t d .
ct 0 a posstbilid d
momento da entrega de moeda nacional ou estrangeira ou branç a do IOF sobre saques de cadernetas depoupança Duas a e. de_ co-
de documento que a represente ou sua colocação à disposi- r rmaram nas discussões sobre 0 tema Um · postçoes se
ro . , · a sustentava que os sa
ção do interessado; ão operações relativas a tltulos e valores mobili. . A ques
soupança representanam . ctrculaçao
. - de capital n anos. ds cadernetas de
3. Celebração de operação de seguro. O imposto é devido no P . . . . o merca o em forma de
momento da emissão da apólice ou de documento equiva- títulos. Tenam a natureza jundica de depósitos bane' ·
. . _ .. anos com remune-
lente ou recebimento do prêmio; ração. Outra, VItonosa, nao admitia a cobrança do IOF
porque susten-
4. Celebração de operação relativa a títulos e valores mobiliários. tava que nestas operações não haveria promessa de prestação futura e
O imposto é devido no momento da emissão, transmissão, tampouco se revestiriam da característica de serem operações emque se
pagamento ou resgate do título; observava a transferência de propriedade, como nas operações com títu-
los e valores mobiliários. Não são títulos que circulam no mercado. Foi
S. Celebração de operação de aquisição de ouro como ativo fi-
esta última a posição adotada pelo STf12\ que aprovou a Súmula 664,
nanceiro ou instrumento cambial. O imposto é devido na
que diz: "É inconstitucional o inciso V do art. Jo da Lei 8.033/90, que ins-
data da aquisição do ouro.
tituiu a incidência do Imposto nas Operações de Crédito, Câmbio e Seguros -
Ocorrendo uma destas cinco operações, ocorre o fato gerador do IOF- sobre saques efttuados em cadernetas de poupança".
imposto. O aspecto material do fato gerador é a celebração da opera-
Também tivemos discussões sobre a possibilidade de cobrança do
ção e o aspecto temporal é o momento em que a operação é realizada.
IOF na ocasião do levantamento de depósitos judiciais. A Receita Federal
A tributação das operações de aquisição de ouro como ativo financei- considerou, indevidamente, que tais levantamentos seriam operações
ro ou instrumento cambial está prevista expressamente na Constituição sujeitas ao IOF.
(artigo 155, §5°) como operação sujeita ao IOF, apesar de não ser ope-
_ de "leasmg
As operaçoes . , nao
_ sao
_ const'derada5 operações de crédito
.
ração financeira de natureza semelhante às outras quatro previstas.
. e. um contrato denommado
para efeito de incidência do IOF. O leasmg d
O Código Tributário Nacional e a legislação do imposto apenas na 1egts
. 1açao
- brasileira
. . como "arrendamento mercantil". As partes es-
indicam estas hipóteses de incidência do imposto. Não são acrescenta- ~
 158 - ... \-\.-.:ll~llll Dt~l llll T~IKUIA~IO

se contrato são denominadas "arrendador" (banco ou sociedade de ar- Jor do imposto. A instituição fi .
do va . nancctra d
rendamento mercantil) e "arrendatário" (cliente). O arrendador adquire Ih r este valor para o Fisco. O rncs cvc, Poste .
0 bem escolhido pelo arrendatário, c este o utiliza durante o contrato, co c . d rno ocor rtorment
Ções de câmbiO, e seguro, nas operar- rc na cclebraçã d e, re-
mediante 0 pagamento de uma contraprestação. -~ IOF não incide nas ra biliários e nas operaçoes- com ouro r 0 cs reiattvas
· a titul 0 as ope-
operações de leasing. Incide o ISS, imposto mumClpal. rno . . os e valores
Este regime para a arrecadação do IOF
Em 1997 a legislação passou a considerar como operação sujeita ao , . que apenas d traz- enormesegura
1wridad cs tn. b utanas,
imposto 0 "factoring" ou faturização, que consiste na entrc~a de valores, as at . . .
craçõcs realizadas pelas Instituições fi
cvcrn cuid nçaPara
. ar da fiscalizaçã d
pelo faturizador, ao detentor de faturas em se~ nome, relativas a opera- opd nancc ras
d e como agentes arrecadadores do tr·b , 1 'que atuam na rc·t=
o as
ções já realizadas, cujo pagamento é futuro. E operação semelhante ao a I uto 1ederai. ' .ut -

desconto de títulos feita pelos bancos, com a diferença na assunção dos

BASE DE CÁLCULO
riscos de pagamento, que no caso do "factoring" fica com o faturizador.
Foi considerada pelas autoridades tributárias como operação sujeita Nas operações de crédito a base de cálcul d .
ao IOF o mútuo celebrado entre empresas do mesmo grupo financeiro, mes- te devido, cons1' d erand o-se os valores do prino. oai Imposto
. .é o montan-
- , . , Clp m;us os JUros.
mo não sendo operação celebrada com instituição financeira. Exige-se Nas operaçoes de camb1o e o respectivo montam .
a prévia celebração de um contrato entre as empresas e a fixação de juro Nas operações de seguro a base de cálculo é e em moeda naaonaL
para a operação.
mio, que e, o valor pago pelo segurado ao celebrar ocontrat
montanted do prê-
0
ASPECTO PESSOAL o e seguro.
Nas operações relativas a títulos e valores mobiliários, a base de
cálculo é:
Tais operações são celebradas geralmente com instituições finan-
ceiras devidamente autorizadas pelas autoridades públicas. São institui- 1. Na emissão, o valor nominal mais ágio;
ções submetidas a rígido controle em suas operações diárias cujos atos 2. Na transmissão, o preço ou valor nominal ou valor da cota-
devem atender normas legais e regulamentos específicos. São os bancos, ção em bolsa;
as companhias de seguro, as casas de câmbio, corretoras e distribuidoras. 3. No resgate, o valor pago ou o preço.
O sujeito passivo, conforme determinado pela legislação, é o toma-
dor do empréstimo, o comprador de moeda estrangeira ou nacional, o ALíQUOTAS
segurado ou o comprador do título. Ele é quem assume o ônus tributá-
A determinação das alíquotas a serem aplicadas às diversas opera-
rio. Ele é quem paga o imposto. O sujeito passivo, o contribuinte direto,
ções tributadas é fixada pela lei, que estabelece valores mixim~s asem_n
não é a instituição financeira com quem é celebrada a operação.
..
utihzados. E, delegada as , . a sua alteraçao, nas di-
, auton"dades tn"butanas
Para facilidade de arrecadação, a lei tributária criou neste caso a fi- . dos valores má.ximos.bili'
Para· as
versas operações adotando valores ab:uxo
gura do sujeito passivo indireto, que deve efetuar a retenção do imposto '
operações de crédito e operações re1attvas
. a 11,tu!os e valores
• b.mo danosse-
devido no momento da ocorrência do fato gerador. Exercem este papel . p erações de cam lO e e
a alíquota máxima é 1,5% ao d1a. ara as 0 P
as instituições financeiras que devem reter, no caso das operações finan-
ceiras tributadas, o valor do IOF devido. guro, a alíquota máxima é 25%. . · a! para
; . . ermissão consntucwn
No caso dos empréstimos a instituição financeira entrega ao toma- E desta maneua que se tmplementa a P lí . monetária, sem res-
a Uh'1·IZação do IOF como mstrume
. nto de po tica alidade.
dor o montante correspondente ao valor total do empréstimo, subtraído .· . , . d 1 al'dade e da anu.
Peito ll1tegral aos prinClpiOs a eg. 1
 , . . . , · h ·r·\l'<ÍC~ desta~ alíquotas, visto <itle 0 lO F .
São frequente~ .1~ •1 c · ' , . . c ltti-
lizado como m~tnttlll'll t<> <lc 11oJítiCI tliOtletana.
, CAPíTULo
I)nh.:ur:llllI<l l.~·timuhr
• .•11 lli ·:t\'<ics financeiras
1
_ por pra'l.os • s. Io _
•n·li
15
As TAXAS CoBRADAs PELo ExE .
.
. . . lume de moeda ,.no, mercado, sao
~O~ C rcl IUZII O \O
redm.Hias 'ls ·ti. 11
' ' • Hjtto- p
, •
ta~ p:~ra opera,·üc~ de lnn~o prazo. I cndo por objcttvo ~cd.uzi r opcraç<ics
de tinatll'iamento d:t compra de bens, para prormar cltmttntir o endivi-
potíCJA E PELA PRESTAÇÃo DE
RCioo 0
°
5ERVIÇos p,ooER DE
damento ou reduzir a~ compras em um l~lcrc:HI<~ "acJI~ecido"' alíquotas
usucos
são majoradas. Vis:tndo estimubr opcraçoes ele hnanctametno de intc- ORIGEM
s;
rl·sse 1cial, são zeradas :llíquot:ts para financiamento para aquisi,·ão dc
As taxas são espécie ele tributo dist' d .
imóveis. Para restrin~ir compra de moeda estrangeira 011 reduzir a lltili- tnta os tm
buiçõcs. Seu fato gerador consiste na excc - d postos e das contri-
zação de cartões de crédito ent compras no exterior, são elevadas as alí- ,. I I, ,. uçao e uma . 'd
de cxerctcto < o poc er de polícia ou prest - d . attYI adc estatal
quotas para tais p pcr:H;õcs. O mesmo ocorre com operações de câmbio d . açao e set'Yiço .bU
cladc esta que cve ser rclattva ao contribuinte. pu co, ativi-
dcstin:ulas ao pa~amento de importa,·ôcs ou import:u,~ões.
É condição para que a taxa seja cobrad
As alterações de alíquotas não estão sujeitas ao princípio da anua-
ma a atender uma necessidade do contribu·a que t O o Estado aruc de mr-
r
lidade, podendo ser fi:xadas para vigorarem no mesmo ano. Sujeitatn-sc, tn e. pagamcnt d
entretanto, ao princípio da noventcna. supõe esta ação estatal O contribuinte deve pa 0 a taxa
. , . . d d gar uma contraprestação
Pccumana em vtrtu c c uma prestação estatal 0 .
É importante uma observação complementar a respeito da possibi- . • . - . . eve estar caractcnza-
da a ocorrencta de uma rclaçao dtreta entre 0 Estad .b .
lidade de utiliza,·ão do IOF como instrumento de política monetária c a . . o c o contn umte.
A at1v1dadc estatal, fato gerador da taxa não pode ser · ·d d
alteração das alíquotas por decisôcs de autoridades do Poder Executivo. .. . . . . ·• uma atm a c ge-
ncnca, dmgu1a a toda a soacdade. Deve ser uma ação movida em rela-
A fa~ulclacl~ concedida pela Constitui\:ão ao Poder Executivo para ção ao contribuinte.
adotar t:us mccl!das não é discricionária. Tais medidas devem ser justi-
~cadas. Dcwm ter objetivo específico de referir-se :\ política monct:í- A Constituição indica duas modalidades de ação estatal que po-
dem ser objeto de cobrança de ta.xas: o c.xercício do poder de polícia ou
na. O constituinte entendeu <JUC muitas vezes são necess:írias medidas
a prcsta~·ão de serviços públicos.
in:cdiatas c urgentes para serem adotadas nesta :írca da políl'ica cconô-
m~ca:. . que dispc~1saria a prévia autoriza\·ão legislativa c o respeito ao
0
A institu it;ão de ta.xas fi ca a critério de ctda ente político que ~xer­
pnna~Jto da anualidade, garantias constitucionais do cidadão. Altera~·õcs cc o poder de polícia ou presta o serviço público. Ela não é obrig-atória
nas aht)Uotas do I OF jJ'tr· 1 se >I t . I c para a Administra~·ão. Nisto está uma diferença fundamental com os im-
· · · < l cr apenas aumento na arrcca< a~·ão tc-
dcral são dcspro1Josit·1ths S:- .I I . · postos. Os impostos previstos na Constituição devem ncms:ui:uncntc
· • • • • · .10, na rca1te a< c, ofensa :\ Constitui,·ão.
Lamentavelmente 0 <juc tc 111 . 1 . I • . ser instituídos pela lcgisla,:ão c cobrados dos contribuintes. Ast:Lx~s po-
. . .· ~ , os o lservac o c <juc, em momento de cnsc
fin.tncctra, o l'.xceuttvo dcix·t I · . . . .· . I . . I dcln ser criadas pela legislação, conforme julgamento de oportumd~~e
. f: ,. · l c tcspcttar
I o man< amento constttUCilHta · • · <1os pm Iercs Exccuhvo , ·~I·ttiro
· c Lcg1.
c az do 101· tnstrumcnto c ·I .· c convclllencta · · Opoder de políctl
. São
, eh .. xc ustvo c c arrccada,·ão para suprir ~astos I
govcrnamcnt:Hs. 11 • • , • .
poc c ser exercido em certas situa\·ocs sem que h··1Jol·
_ . , ·. Hobr.tnçulc
. _um:t ..
d· d. _ . ' · ' lllcntc, atos prattcados com desvio de hn:tlt- t :Lxa. O mesmo ocorre com certos scrVl~·os . pu'blicos qtic podem nao s~r
.1 c, que nao dcvcnam ser rcconhect'ci<)S )J I J I' . , .
. c o uc tCiano.
objeto de cobran\·a específica de t:L"X<I. Ih' h
li) s.t'1tlllc . a t<L'I:a torna-,se compulsóri:t. Dc\'c ser n:~o te,
. Ia por Ic1,
Pelo contribuinte, nos termos da lcgisla\·ão.
 t-.Xf\S pELO EXERCÍCIO DO PODF.R .
·cit·t· obtida com a arrecadação de l DE POLICIA
A; rcc . taxas
. _ não é rei cvant.
.
Estado exerce o poder de polícia
. . tribut:írias'zl_ lmpostos e contnbUiçoes são csp ; .· c dcntr . , . d d' . . quando n
as rcCl:tt.l~ . . - . ceies de . c .
O excrctclO c ucttos mdi vid . ' os termos d 1 .
. rrecadação é mmto mawr. Sao milhares as taxas . . tnh 11• diclona 0 . uats, especial a et,con-
to~ cuJa a • · · · lnst~tu· ropriedade, ao mtcressc coletivo O mente de l'b
Brasil pela União, pelos Estados e pelos Municípios. Idas no C Jc P r . .exercício d I erdadc
rescnta sempre uma tmltação a direito . d' . o poder de pol' .
rcP r nos termos da lei. In IVtdual. Soment Icdta
ocorre e po c
fATO GERADOR, BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTA
São inúmeras as áreas , 1· em que Estado exerce 0 p0 d
0
Atendidos os princípios da Constituição e do CTN a I . .
·d- 1 f: ' etlnstit. -~JC"·
,.,., s observa d o, nos u ttmos tempos uma
d 1 , crescente e
er de polícia
.
0
dora da taxa deve prever com exatt ao qua o ato gerador, isto . · UI- ·J·tdes do Esta o regu amentando a ativ'd 1 d . xpansão das ati-
, 'd · 'fi e, qual Vl ' • _ • . . a e pnvada .
atividade estatal que sera exerct a para JUStt car a sua cobran · a a condtçoes objettvas prevtstas em lei ou 1 'que fica suJei-
· 'd d d lí · d - ça. Dev ta . . • . regu amento n.
indicar qual a attvt a e e po cta ou e prestaçao de serviço a e . ando 1rnplementar as extgenc1as da legisl _ · '<.!Jando atua
,. . ' bl' que sere- VIS• açao, o Poder Público
I
fere a taxa. O po der de po tcta ou o servtço pu tco devem ser de criar taxas. pode
petência do ente instituidor da taxa. União, Estados, Distrito Fed com. o, CTN,já em 1966, preocupou-se em c .
. . . d era! e . fi . d - oncettuar o que é o 0 d
Municípios podem mstttutr taxas apenas quan o exercerem od de pohcta," de ntn o a sua extensao. Em disp . .· P er
. estabe-
. , bli d P er de -J - . ostçao espectfica
polícia ou prestarem semço pu co e sua competência. leceu que Conszuera-se poder de poltcza a atividade da ad . . .
. . . J d' . . J . . mmzstraçaopú-
O fato gerador e a base
, de cálculo das taxas não podem ser o mes- bftca.que, 1umtanuo ou zsctp - 1manuo dzretto, interesse ou !'h
z eruaJ de, regula a

mo que o dos impostos. E o que estabelece expressamente 0 CTN 126 ráttca de ato ou abstençao deJato, em razão de interess •, epu'h!.zco concernen-
Difícil seria imaginar um fato gerador de taxa que corresponde~se · P
te à segurança, à ordem, aos costumes, à disciplina de produçãoedo mercado
~eimposto, dad_a a nature~a
jurídica distinta das duas espécies tribut:~ ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autori:.a~
nas. Mas podena ser prevtsta base de cálculo idêntica, o qu eeveao
' dd ção do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito àpropritdadt e
127
pela legislação • aos direitos individuais ou coletivos" 128 •
A base d: cálculo da taxa não pode ser a mesma de imposto e deve As taxas de exercício de poder de polícia são cobradas quando o
guardar relaçao com o poder de polícia ou o serviço público. Deve ser Estado examina uma solicitação do contribuinte para a prática de cer-
observada uma referência entre a ação estatal e a base de cálculo. to ato que deve conformar-se com critérios, formas ou outros requisitos
As alíquotas das taxas podem ser específicas ou proporcionais. estabelecidos pela legislação. O Estado volta sua ação para este contri-
buinte e verifica se a atividade pode ser executada. Vai conceder para o
contribuinte, ao final, uma licença, uma autorização. Esta prestação es-
tatal, consistente no exame da solicitação do contribuinte e da verifi-
cação do cumprimento das normas legais, é que é fato gerador da taxa.
O contribuinte é beneficiado pela ação estatal.Éjusto que contribua
125
126
E~ 2015 o total da arrecada ão de
D>z o parágrafo . . d ç
. . . . •
taxas federa1s fo1 de aproximadamente R$ 5,4 b1lhoes. de alguma forma com o Estado, o que ocorre com o pagamento d~ t~xa.
d0 " 'd.enlttos
. aosuntco
que o ar L 77 do CTN · •A -
· la xa nao pode ter base de cálculo ou falo gera· As d . d0 dido do contnbum-
empresas•. correspondam a ·>mposto ne m ser calculado em função do captta
· 1·'uas
te cspesas que o Estado teve com o exame pe ·das integralmente
12 7 ASúmula v· . 1 ou com a prestação do serviço não vão ser ressarci
de e~lradasmeu ante 595 do
de rodagen b d .IZ.. ·t-
. . STF .
· mconslltucional a taxa municipal de conservaçao
-
No
.· mesmo senttdo
. . RE1CUJa ase. de ca'lc u1o seJa · 1'd ent1ca · · 1" 1r·1l'
• · a· do imposto terntona • ·
tlo~da_llei municipal0em A2 ~3 : 536• Julgado e m 2002 pe lo STF c1ue considerou inconstitu·
>nt1 ta sobre os veículo . racaJu que 1ns·n1 Ula · a taxa d e conservação
' .11 1-cas. 11 uc
de vias pu'
1211
Art. 78 do CTN.
s automotores I'Kenc1a . . d os no Município.
 1~itllll,\~l<l
lh-1 - '\1''\ 111
I' "
Pl l)l~llll 1

. l ( . lei ·w fixar a base ele cíkulo c as ·tlíc Jcr Público. Entendeu 0 STF
-lo r·tlM rc.·o 11 H< o. ' ·1 '' . . . , · ' JUntas < lo r0 que a e · •
tt . · b ·l·ccr o va1<)f <JliC 0 contnbumte tra pagar. A taxa t"-.rn cst ' lttc
1
c d .nistração encarregada de cxcr XJstencia de
, ..11 c~ta . c.: t: . · 1 1' · · a ca A J111 . , . ccr esta fi . urna u .
· . . . . . . tribuir para a recetta c o ente po tttco. Não . . . · - funcwnanos c recursos rnat. . . scalt7.açà ntdade na
r.Ktcn~ttca, v.H con . . .. .I . . se na JUst forJ1l;t I' - cnats ba o, corn
. 1. ·ta attvtdacle fossem to ta mente assumtdos pcl o cobrança da taxa. Nao seria neces . : stava para que .estrutura
que o~ cu~tos ocs ' . as recei- se a . . sana a se JUsffi
c . a da Admtmstração em relação cornprovaçà d · 1 cas-
ta~ dos impostos. ciettV - - , . ao contrib . o e urnaa .
. procedimentos relacionados ao exercício do pode d fiscalizaçao. N ao e prectso que haJ·a Utnte,corno u . çao
ll a atos c _ . r e po- oll ,. J J necesstdad d " ma Vtstona
exerctcto uo pouer de polícia por p e e compr _ ·
..
hcta que nao
- dão origem a taxas. Sao exemdos e prestados sern
., . d b fi . , . que se e;,{;ft·vo
e - . ' arte da Mun . . ovafao do
.. traprcstação pccumana o enc Ctano. 1 110 nstraçao de potenczal atuaçãiJ ant cnpalrdade h
cxtp uma con ' ti ael e a aparatofiseaIque . , astando
,
São comuns tam bem as taxas cob d esta dçtada"ll?
• . . l ra as para o ex . . .
TAXAS DE LICENCIAMENTO
da d es economtcas
. .
prevtstas na egislaçã E!
o. as tem
. erctcto de ativ·_
t
S-ao muito comuns as taxas cobradas. para o licenciamento de cons- o
exercício de atiVldades de órgãos do Est d
fi li
como fato gerador
a o au tonzand0 fu
- de funcionamento de estabelectmentos comerciais' industnats
.. rncnto de empresas c sca zando sua atuação. o nciona-
truçoes,
ou de prestação ele serviços. N0 setor financeiro temos a Taxa de r ali _
tsc zaçao da CV\! \
0 fato gerador destas taxas é o exame que deve fazer o Poder Público to r demineração temos a polêmica Taxa de C .· · .. ose-
. - d A . .d antro1e, Morutorarn
para verificar se estão atendidas as exigências legais e regulamentares es- e Fiscahzaçao as ttvt ades de Pesquisa L E enro
. d R . . . ' avra, xploração e
tabelecidas para o atendimento da solicitação do contribuinte. No caso Aprovettamento e ecursos Mmerats mstituída M· .
. . em l mas Ger:us1 ~
da licença para edificações, se estão corretas a planta e demais elementos Em certas atiVIdades o_ poder de .
polícia do Estado e· exera·do em tres. ·
da construção. No caso de licença para funcionamento, se estão atendi- momentos: na aprovaçao do proJeto da obra ou empreendimento, no mo-
das as normas de zoneamento municipal, as normas sobre os equipa- mento de seu início, e no momento de sua finalização. São três licenças:
mentos exigidos para a atividade. a licença prévia, a licença de instalação e a licença de operação ou fun-
J

A legislação fixa base de cálculo e alíquota a serem aplicadas na co- cionamento. São instituídas taxas para o exercício deste poder depolícia.
brança da taxa. As alíquotas algumas vezes são específicas, fixadas previa-
mente em função de elementos objetivos, como número de empregados, TAXAS PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO PÚBLICO
f
área utilizada, capital da empresa e outras. A segunda modalidade de taxa prevista no sistema tributário bra-
Muitas vezes este licenciamento é feito com prazo de duração, ge- sileiro é a taxa pela prestação de serviço público.
ralmente um ano, devendo a licença ser renovada. São cobradas, então,
taxas de renovação de licença. O fundamento desta taxa de renovação
de licença é a ação exercida pelo Poder Público para verificar se estão
129 Trecho do voto do Ministro Gil mar Mendes no RE sBB.Jll . . slermosseguinles:
mantidas as condições previamente existentes para a concessão da li- 130
. . . - I·'
Esla Le1prevm a cnaçao de laxa esladua ue exerocl
. ··odepoderdepo 1ICtano ..
f' rzação dasAIJYJdades de
Arll" - ' Fica instituída a Taxa de Controle, Moniloramenlo ~ s.ca~s- TFKM· que lcmcomo
1
cença original. . lodeKecursosMmerart ' ..d de de
Pesquisa, Lavra, Exploração e Aprove1tamen .. f 'd0 0 Eslado sobreaaltvJ a
Foram muitas as discussões na doutrina e no Judiciário acerca desta fato gerador o exercício regular do po der 1fe poheta con ert • · ecursos
. ·' 0 Eslado dos seguJnles 1 . . .
. - · mento rea11Zaua n ' . . · u mmenos
pCS!JUISa' lavra' exploraçao ou aprovei1a f · ·' · 11 - terras· r•r·s·
••• 111 - mmeraJS 0
d' 1 isolada
taxa. Isto porque frequentemente o que se verificava era apenas a emissão minerários: 1 - hauxila, metalúrgica ou re ratana, . direi> imediata ou me "•· .
. . direta ou lO , t nho feno, 1I1I0,
que sejam font e, primária ou secun dana, . . ·' chumbo, cobre, es a '
de uma guia de cobrança, sem que de fato houvesse uma ação efetiva do .
nu conJunlamcnlc com oulros e emen
I tos qUimrcos, ue
. • . ' d' tia
• , • . • . . ·o C ZlfCOOtO. . . . aiidade ISCU
Poder Público para examinar se estavam mantidas as condições em que rnangancs, mqucl tantalo, 11tamo, zmc . suaconslltueton
[sta taxa foi ins1il;1ída em alguns Estados brasile~° •;;m
1
5

foram concedidas as licenças iniciais. Não havia uma ação mais e.fetiva cn1 processo que ainda tramita pelo STf, na A 47
 ·e de cálculo, que não pode ser a
, t"vidade de interesse geral destinada a c A bas . d .. mesma d .
' bl" e urna a 1 . . , . Otc- rn esta medtda e uttlizaçãon2 e 1rnpostos d
1 ão co . ' evercr
rc aÇ ~ centenas as taxas instituídas pela
Serviço pu !CO ·edadc sob regtme JUfldtco especialrn
L! • ara a soct ' ente
ccr um bcneucto ~· ' do pelo Estado direta ou indiretamcnt Sao . d prestação d .
rc . d la let presta d c. '11l t em stdo contesta as naJustiça Ad .d esel'V!ços púbi·
determtna o pe ' .. d de é de interesse geral e eve ser consider d que . . ,. · ev1 a c .
cos .c idade do serviço c do cntcno de divisibil"d arac~enzação da es-
t-
fi ue attVI a iço público passa a ser de rcsponsabilld ada
lei é que de ne q d ccltlc . d I adc ~ao .
. 'blico Sen o serv . , . ac p c. ·tas e por ISSO, COntesta as por COntrib . r ffiUttas VC'lcs
semço pu ·. , t belece um regtme propno para sua execuç- . 11penei ' F Utntes As d" ·
E d A lct e que es a ao. 11 pelo Judiciário. requentemente chegam · . Iseussões se ar-
do sta o. d , r prestado diretamente pelo Poder Público rastam . - aos tnbunais su .
O serviço po era se ~
d á ser delega o a umd a pessoa
. , .
JUndtca
- d autonoma,. d1
, bl"
pu tca ou
ou
priva- Na~ 0 há uma vmculaçao da receita da taxa~~~~ penares.
po er . dalidades de prestaçao o servtço e egado, corno n _ d serviço. Os custos com a prestação dos . ma presta-
çao o serviços qua d h
d Há dtversas mo
a.
caso das concessoes o
J_
.
u permissões de servtço pu tco.
. .
, bl"
,
0

taXa P
ela sua prestação, podem não ser cobenos l '. n ouver
exc ustvamente com
°
recc 1· ta de taxas. a
(1Jando o servt·ço é prestado ao contnbumte
, ou_posto a sua disposi-
o •

ção, pode haver a Cobrança de taxa. Ha uma prestaçao _ do

. , .Poder Publtco
a que po de ser associada a uma contraprestaçao
. , pecumana a ser exigida
do contn um ·b · te beneficiário do servtço, que e a taxa.
0 serviço público não pode ser genérico, fornecido a toda a popu-
lação sem que seja possível iden~ificar especificamente quais os contri-
buintes que dele se beneficiam. E necessário que o serviço público seja
específico e divisível. Isto é, seja possível identificar, em relação a cada
contribuinte, uma medida de utilização do serviço. Sendo possível es-
tabelecer esta medida de "divisibilidade", podem ser criadas taxas, que
passam a ser compulsórias para todos aqueles a quem o serviço é ofere-
cido. Não sendo possível "medir" o quanto de serviço é oferecido a cada
um, não se pode instituir taxas. O serviço deve ser de utilidade indivi-
dual mensurável, sendo possível individualizar a quantidade do serviço
utilizada pelo contribuinte.
Não se pode alargar o conceito de taxa para instituí-la em caso de
o~ra _p~b1ca. Para obra pública específica a Constituição previu a con-
tnbutçao de melhoria. Obras públicas de interesse geral devem ser cus-
teada~ c~~ a receita de impostos. A taxa de "pavimentação" cobrada de
propnetanos de imóv · ·tu d h 1
.
Prefettura, taxa qu fi01ets
· SI . a os em trec os de ruas pavimentados pe. a
, . jundtco
ctptos . , . tribut
e · · muttoli comum
• . no passado, não atende aos pnn-
Os serviços públicos podem ser prestados diret
amente pelo Estado
ou sem a cobrança d e taxas. Podem também qu d d .
corn . • an o eterrrunado
pela lei, ser prestados por enttdades descentralizadas.
Foram previstas no direito administrativo modalidad d
es escentra-
lizadas para a prestação dos serviços públicos. O Estado mantém-se ti-
tular de sua prestação, mas delega a terceiros, pessoas jurídicas de direito
público ou privado, a sua prestação.
Há uma vantagem evidente neste caso. A entidade autônoma, pú-
blica ou privada, tem melhores condições de prestar o serviço. Tempa-
trimônio, receita e direção próprias. Não atua, entretanto, de maneira
totalmente independente. Continua a manter uma relação com o Poder
Público, que lhe atribuiu, por contrato ou autorização, a prestação do
· serviço submetida a regras e procedimentos previamente determinados
nas leis e regulamentos. A entidade descentralizada deve concentrar sua
atividade na prestação do serviço, visando melhor qualidade e eficiência.
Administra com maior objetividade os custos do serviço. Está sempre,
porém, vinculada ao Poder Público, titular da competência para prestar
o serviço que lhe foi concedido.
. JUndico
No reg1me . , . estabeleci.do para a prestação destes serviços,E
o

, . d d
os usuanos pagam tarifas para o presta or o sem ' ·ço e não taxas. so.
anos ap caveis a esta espécie tributária 131•
- ufi
pagarao, se manifestarem seu interesse em us rw .r do serviço. As tan-
. fix
f:as nao
- são compulsórias. As tarifas são preços e. n.ão tributos. 5ao a-
~oRE1 ?04·954 o STF consider
~
131 . .. . . o

un C1p1o de Santo And re.

. ou InconstituciOnal a taxa de pavimentação insllttucla uo
13~ St'r.rn u Ia 595
. . . I taxadeconservaçãodeestradasderodagem,
do STF diz que •é inconslltuClona a . . I'
CUJa b a se
. .• .
ue calculo . 1dent1ca
seJa . • . a, d o 1mpos
. t6o terntona1rura ·
 J 'l.l'
. ·lo Poder I u ) tco
c revistas periodicamente. As tarifas são.
_ . ·1 reccit.
CAPíTULo 16
<h~ pc . dele ada conta para a prcstaçao do scrv1ço. Deve ~
•.1 cnndadc g . d rn c0 • CoNTRIBUIÇÕEs Soo
quc.: · restação do servtço, com a sua mo crni7.aç· .
bnr . 0 ~ custos com a p . ao, com AIS PARA
• . _ d . vestimentas fe1tos c com a remuneração do .
·1 :unornzaçao os tn . , . . capttal. A SEGURIDADE SoCIAL
· , stação de servtços publicas c tanfas são insf h
1axas pe1a pre - lllttos
d'fcrcntcs. Ambas sao cobradas dos que se bencfj .·
completamente I . , . al . ctarn
. de endendo do regime JUndtco no qu o serv1ço é prestad ÜRIGEM E EVOLUÇÃO
do semço, P , . 'f: o.
Os contn'bum . tes pagam taxas e os usuanos pagam tan as.
No regime anterior à Constituição de 1988
. 05 públicos gerais, não específicos, indivisíveis
S-ao seTVIÇ . ' prestad
• OS _ para a segun'd ade soct.al não era tratado d ,o tema. das contn'but- .
' blico sem a cobrança de taxas os serv1ços de educação çoes . . al A C . . e manetra detalh d
P d
pelo o er u P . _ , . , de c ra constttucton . onst1tu1ção previa ap , . a a na
133
' d d gurança pública , ilummaçao publica, conservação de via csre . . 1 1 enas o tnplice custe·10
sau e, e se . 'bli m s da previdênCla socta : pe as empresas, pelos trabalhad
. - d . ores e pelo gover·
e logradouros públicosl3\ limpeza pu ca . , A dcfimçao c regras para o custeiO da previd. . fi
no. . , . _ encta cava a cargo
São serviços públicos específicos e divisíveis, prestados pelo Poder da legislação ordmana. Nao se falava em seguridade soc1·a1, como fez a
Público com a cobrança de taxas os serviços de coleta, tratamento e Constituição de 1988. Voltada fortemente para a ampliação dos direi-
destinação do lixo136, os serviços de prevenção de incêndios 137, servi- tos sociais, a Assembleia Constituinte trouxe para a esfera constitucio-
ços de notários e registros públicos e serviços de prestação da ativida- nal inúmeras inovações:
de jurisdicionalns_ A Constituição de 1988 inovou:
São serviços públicos prestados em regime jurídico específico, con-
1. Estabeleceu o conceito de seguridade social,que compreen-
cedidos pela Administração a entidades delegadas, para os quais são
de três benefícios que devem ser assegurados a todos: asaú-
cobradas tarifas, os serviços de eletricidade, de telefonia, de transporte
de, a previdência e a assistência social139;
coletivo, de gás canalizado, de fornecimento de água e coleta de esgoto.
2. Previu que o custeio da seguridade social deve ser feito atra-
vés de recursos da União, dos Estados, do Distrito Federal
e dos Municípios e de contribuições dos empregadores e
dos trabalhadores sobre os salários, sobre 0 faturamento das
. 'nte rado deaçõesde iniciativa
139 Art. 194. A seguridade social compreende um conJunto 1 g d' e'tosrelativosàsaúde,
dos Pode res Públicos e da sociedade, destinadas a assegurar os 11 1
1
33 Na ADI2424, jt!'lgada em 2004 e na ADI1942, julgada em 2015, o STF declarou a incon~· à previdência e à assistência social. d . anizar a seguridade
titucionalidade de taxas de segurança pública co bradas nos Estados do Ceará e do Para. Parágrafo único. Compete ao Pod er Pu· brICO, nos termos a 1e1, org
1
34 No AI 653 547, em 2011, o STF declarou a inconstitucionalidade de taxa de conservação social, com base nos seguintes objetivos:
de vias e logradouros públicos.
135 1- Un1ve· rsahdade
. da cobertura e do atend'lmento·' . . pulaçõesurbanaseruraiS, ··
No RE~~ 0 ·4 2 7, em 2007, o STF julgou inconstitucional a taxa de limpeza instituída 110 . . . • . d b f'cioseserviÇOS
11 - U111fornudade EeqU1valenc1a os ene 1 .
as po
b feios e serviços;
Mumc1p1o de Rio de Janeiro. 1
136 111 - seletividade e distributividade na prestaçao dos ene
A~úmula Vinculante 19 do STF diz que "a taxa cobrada exclusivamente em raLáo dos sNviços IV - Irredutibilidade do valor dos benefícios; .
publicas
. . . de coleta• remoçao - e lratamento ou destmaçao
. - de lixo
. ou reSiduos
. . provei1ientes de
'move" não viola 0 anigo 145, 11, da Conslituição Federal". . V- [quidade na forma de participação no custeio; d.
'37 No RE2o6 777fo·13d11111·rd I l evençao ·
VI - Divc rsiditde da base de fimanCiame nto·' . tegeslãodquae do
d . 'stração, med1an n·
d · .• : apeoSTF, ern1999,aconstilucionalidadedalaxHepr
e mtendiOs no Município de Santo André. . dcmocraiiCO
VIl - carater . . e descen. trarIZ•ado dad a '"'"'
npregadores, dos aposenta os
1 · co111 participação dos tra balhadores' os er
38 Nas ADI1378 e · r ·i·1is C partnc,
emol ' m '995 e ADI326o, em 2009 o STF entendeu ftUC as custas JUI lt'
umentos cartoriais são laxus. ' Governo nos órgiios colegiados.
170 . t\\A!'oll l \llll Dl~lllll I ~lllli iA~I()

ó/ha de salários, ojàturamento 0

brt aj · e 1ucro· [[
. brc. <) lucro c sobre a receita dos concursos de so 'buição sobre a recetla dos concurso d ' - dos lrab l'L
empresas, so • contrt . . s epro - . a FJado
"' ·te artigo fm ma1s detalhada· 'gnostzco( A res; liJ
prognósticos; . . !ada a cs . nova rcda .
. s··m r ·d·tdc será Íln:tnct:tda tambén1 d··" c
1 Além dos empregadores d . Çao
3. EstahcIcccu que ·1 ·"h·1 1 • · . . • • ~~~
I

· d'trc t a p•·l~
cwnna 111 " " .s<Kicdadc
· • o que JUstifi ca a cobrança de empresa e enttdade a ela equ1;n gar contribuiç· .
rarada· aoSOctal
contribuiçôes de quem não seja diretamente beneficiário A contribuição dos trabalh d ' a
2. . . h, a ores sobr
dela; inctdtr tam em sobre os dernai . e os salários pas
. s rendzmento sa a
4. M anteve a contribuição PIS/PASEP, dando-lhe finalidades ou credttados a qualquer títu'ot'
a
· pessoafi' . sde trabalho pa
, gos
específicas; mesmo que sem Vtncuto- , ernnreuat' . Azszca que preste serviras
r o tczo. contr·b 1 . ' '
5. Previu a obrigatoriedade de ser elaborado orçamento da se- ser exigida em casos onde não 0 utção passa a
corre a relação d
guridade social, com a indicação de todas as receitas c des-
3. ·P reve• con t n'h utçao
· - sobre receita fi eempreg0 ·•
ou aturamento .
pesas a ela referentes; nas sobre o faturamento·, •e nao ape-
6. Estabeleceu que a previdência social será custeada no regi-
4. Prevê contribuições de demais seguradosd .. .
me contributivo, isto é, com contribuições tributárias dos . . . - aprevzdenczasocial;
beneficiários c a saúde e a assistência social serão custeadas 5. Permtte a dtferenctaçao de alíquotas e h d .
. . ases e cálculo em
no regime não contributivo, isto é, sem contribuições tribu- função da atlVldade econômica ou da utili'za · · .
çao mtenstvade
. ' . 140 mão de ohra.
tári~<; d os bene fi ctanos ;

7. Estabeleceu que a criação c modificação do regime destas Em 2003 foi aprovada nova Reforma da Previdência pela Emenda
contribuições não precisam respeitar o princípio da anua- Constitucional 42, que previu:
lidade, o que também ocorre com outros tributos, como li, 1. A contribuição social do importador de bens e de serviços;
IPI c IOF, devendo ser respeitado, em todos os casos, o prin- 2. A não cumulatividade da contribuição sobre areceita ou fa-
cípio da novcntena 1·11 ; turamento e da contribuição social do importador.
8. Determinou a isenção quanto ao pagamento das contribui- Em 2005 a Emenda Constitucional47 previu que a diferenciação
ções de seguridade social para as entidades beneficentes de de alíquotas e da base de cálculo levassem em conta também o porte da
assistência sociaP42 . empresa ou de condição estrutural do mercado de trabalho.
Em 1998, através da Emenda C onstitucional20, foi aprovada uma - bemamplos · Asaúde, .é direi·
d a segun'dade soct·a1 sao
O s oh~. ettvos
.
Reforma da Previdência, que introduziu alterações no sistema. A reda- to de todos e dever do Estado. O Estado deve implantar polincas so-
ção original do art. 195 da Constituição previa que a seguridade seria .. . - d . o de doenças e o acesso
ctaJs e econômicas que vtsem a reduçao o nsc _ .
financiada pelas contribuições sociais: "I - dos empregadores, Ú1cidentes . . sua promoçao, proteçao
umversal c igualitário às ações c semços ~ara b c de regime
. .I , mzada so a rorma
140 O ar ligo 201 da Consliluição e>labclece que "A previtli!nda social será organilada sub a forma
e recuperação. A previdêncta socta c orga . . . tenderá: a) a
'I'"' , . . d fil' . obngatona e a
de regime geral, de caráler conlriiJUiivo t! dt! filiação obrigatória, observados cril úrius geral, de cara ter contnbuttvo c e taçao . d çada e morte,
prcsc!rvcm u t!<luilibrio financeiro e aluarial (...)".
b . alidez 1da e avan
141 O§ 6" do ar ligo 1'.15 da Consliluição di L que "As conl ribuiçÕ<!S sodais de <)tU! Irala c>le ar ligo só co crtura de eventos como doença, mv ' . sões· b) prote-
poderão ~c r exigidas após tl<!<:urridos novcnla dias da da la da puhlicaç;in da ll!Í qut! a> lt<HIV<!r ~ d
0 que se dá através da concessao e apo
sentadonas e pen ,
insliluido ou modificado, não S<! lhes apli<:ando o tlisposlo no arligu 150, 111, h'.
dá através da con·
- , ' stante, que se · ·
142 O§ 7° do arligo 1'.15 da Consl iluiçiin di1. <)UI! "São iscnl as da cunlrihuiç;io parn a seguridade çao a maternidade especialmente age balhador em sttuaça0
social a~ •!nlidalic) hcm!ficentes 1le a)sislê ndil social IJUC atc rulam f1scxigi~ndas estahclet:itlas
('rtl l<!i".
cessão do auxílio ~aternidade; c) proteção ao tra
 . cu!adas. S elas nao estão se rno
v1 n . strand
s:~s efícios Ja segundadc social ga . 0 suficiente
de dc~cmprcgo .uwoIun tano, . · 0 que se. .dá através _ da concessão do sc 1n, 11 rn os bcl1 ' rantldos pel C s Para assc\)1,
. · f:u.,11·lia' c aux1ho rcclusao para os dependentes <I a onsti'-·· - ll"rar
dcscmprcgo; d) ~aIano · · . . , ,. . .· · c •uiÇao.
.
segurad os dc baLxa rcn a. d A assistêneta soctal e a.poht1c.1 sonal que
_ , prov· c (oNTRIBUlÇÃO PREVIDENCIÁRIA p
·
o atcndunento das ncccss1 ·dades ba's'1cas• traduz1das em proteçao a f:...·•r11 1-• ARA o INSS
l.1a, a, matcrm·c1 ade, a, 1·nfa' nc·1a, à adolescência, à velhice e à pessoa pon .... - fATO GERADOR E SUJEITOS PASSIVOS
dora de deficiência, independentemente de pagamento de contribuição.
A contribuição previdenciária para 0 lNS .
São inúmeras as disposições constitucionais atualmente existentes .
toS do regtme ger
al d .d
e previ ência social
S destm
a-se a cobrir os
a respeito das contribuições da seguridade social. A~en~endo a enorme cus , .b . _ , nos term d
c d ral. E uma contn mçao social corn ob· . _os a legislarão
tC e Jehvo determ· d . l
pressão de setores sociais, temos observado a amp_liaçao de benefícios da basicamente por empregadores e por e ma o. Ereco-
assegurados constitucionalmente a toda a popula?ao: 0 _ que vem sendo lhi . mpregados segur d
d d
urar o pagamento e !Versos benefícios a os. Visa
custeado principahnente pela receita destas contnbmçoes, que estão se asseg . aos segurados co
ntadoria por tdade, por tempo de contribuição . : mo apo-
mostrando, infelizmente, insuficientes. sc e por tnvalide-z -
0
r morte, auxílio doença, salário maternidade am . , pensao
P tadorcs d c d cfi ctencta
· • · .d ( ' paras assistenciais a
c 1 osos benefícios de p _ .
por '. . . . . rcstaçaoconunuada)
RELEVÂNCIA ECONÔMICA e vános outros. O ~egtme ger~ ~a preVldencta social concede atualmen-
A receita das contribuições para a seguridade social tem enorme re- te benefícios a maJ.s de 30 m1lhocs de segurados.
levância nas receitas tributárias. O volume de sua arrecadação tem cres- São cinco os fatos geradores desta contribuição, a saber:
cido significativamente nos últimos anos. Representaram, em 2016, mais 1. Para o empregador, a empresa ou entidade que for aela equi-
de 35% das receitas tributárias no país. parado é o pagamento de salário para empregados;
Para uma receita tributária total de R$ 1,928 trilhões, arrecadada 2. Ou o pagamento de remuneração pelo trabalho sem aexis-
em 2016, temos os seguintes montantes de receita das contribuições da tência de vínculo empregatício;
seguridade social:
3. Para o empregado é o recebimento do salário;
a Contribuição previdenciária para o INSS RS 320 bilhões 4. Ou o recebimento de rendimentos do trabalho sem aexis-
b Contribuição previdenciária no setor público RS 51 bilhões
tência de relação de emprego, de vínculo empregatício;
5. A obtenção de prêmios em concurso de prognóstico~.
b COFINS RS 199 bilhões
. d tribuição Oprimetroeoem-
d PIS RS 52 bilhões
São três os sujeitos passiVOS esta con · : d Este sujeito
.d d for a ela equtpara o.
pregador, a empresa ou ent1 a e que fi: do diretamcn-
e CSLL RS 59 bilhões d0 r não se bene uan
passivo é apenas contribuinte paga ' . . gado assalariado
. . assiVO e o empre
f Contribuição sobre a receita de loterias RS 5 bilhões te dos benefícios. O segundo sujeitO P E . ·to passivo é con-
ba\ho steSUJei
TOTAL RS 686 bilhões ou quem recebe rendimentos pe1o tra ' . · . ·ncias legais. Oter-
. tisfe~tas as eXIge
tnbuintc c beneficiário, desde que sa , .
Este volume de arrecadação das contribuições da seguridade social cciro é o vencedor de concurso de prognosucos.
tem sido causa de preocupação para os governantes e também para os
estudiosos c analistas das finanças públicas. Toda a receita das co ntri-
buições tem desi:inação prevista nas leis que as instituíram. São despe-
174 - MAI"l!J\L llL OIWIO T~IHU J,\~10

declarou inconstitucional tal b

s'ff · d . ase de -
·era receita a comercializaç- d ca1cu!oJ.JJ A
BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS deve s ao e seus . 11 based
A contribuição do empregador, da empresa ou da entidade que for a A contribuição do empregado te produtos. ecálculo
·1 I-I • rn corno b
J'rio recebtuo. a um teto, um lirnit . . ase de c·I
ela equiparado tem como base de cálculo a folha de salários e demais ren -
sa,a fix d e rnaxuno acuJo ovai
dimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título à pessoa físi- ... Jrncntc a o em 10 (dez sala' . paraestab ord0
tntCla • nos rníni ase de cá]
ca que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. . .do anualmente. E o salário contrib . - mos), que vem cuJo,
ogJ . b Utçao. Mes "' sendoco
Há certas despesas que podem ser abatidas do total da folha de sa- ·d se)·a supenor, a ase de cálculo . li . mo que 0 ai· . r-
bt o . - . e rnnada a e s anorece-
lários, como férias indenizadas, bolsas educacionais, vale transporte, aju _ Esta limi taçao fOI estabelecida d ste teto.
das de custo para mudança de local de trabalho, auxílio doença e outras. 'líb . quan o começ
os sérios deseqm nos nas contas d . aram a ser p b'
doS . • a prevldên . erce l-
A legislação é bastante casuística e o Poder Judiciário nem sempre ado- ase de calculo tambem se estendeu p Cla. Este limite
b
a ' . , . ara os benefíci para
ta o mesmo entendimento. urados pela prev1deneta, que não pod . os financeiros as-
seg . . em mats u1
A alíquota geral é de 20% sobre o valor pago. rnáximos previstos na legislação. trapassar os limites
Recentemente, atendendo a mandamento constitucional, a legisla- As alíquotas variam de 7,65% até 11% d
ção estabeleceu uma alteração nesta base de cálculo para determinadas . 'd ,sen oqueac 'b .
do empregado e ret1 a na fonte pelo empregador. ontn utção
empresas. A base de cálculo passou a ser o montante de receita da empresa. A contribuição cobrada em concurso de . .
Nestes casos a alíquota é de 1%,2% ou 4% da base de cálculo. . prognosncos tem co
base de cálculo a recetta do concurso. mo
Esta alteração teve o objetivo de atender a situação de empresas com
Foi
.
estabelecido
.
pela legislação um.
retrime
o·
espec·al d ·b -
1 e tn utaçao
utilização intensiva de mão de obra, com elevadas folhas de salário que
antecipada dos sernços prestados mediante cessãode mãode obra. Neste
passaram a recolher a contribuição com base no montante das receitas.
caso há uma reten~ão pelo tomador destes serviços no pagamentode-
Foi uma tentativa de desoneração da folha de salários, com o propósito
vido ao prestador. E retido 11% do valor devido como antecipaçãopelo
de estimular a criação de empregos.
recolhimento da contribuição previdenciária da empresa que cede mão
São diferentes a base de cálculo c as alíquotas estabelecidas para o de obra, que compensará este valor quando do pagamento da contribui-
produtor rural e para a agroindústria. Para o produtor rural pessoa física
ção relativa a seus empregados.
a base de cálculg é o valor da receita bruta da comercialização de seus pro-
O recolhimento de uma "contribuição antecipada"devidapelos pres-
dutos e a alíquota é de 2% deste valor. Para o produtor rural pessoa jurí-
tadores destes serviços e retida pelos tomadoresdos serviços foi ques~o-
dica é a mesma base de cálculo, mas a alíquota é de 2,5%. Diferente é o . uma forma de confisco ou de umempréstimocompulsono
caso da agroindústria, que é conceituada como aquela que tem a matéria- na da. Scna .
. . . STF d se tratava de mera tec-
-prima dos produtos industrializados oriunda de sua própria produção, mstJtUJdo pela legislação. O enten eu que . ._
. d lhi ento da contnbwçao
total ou parcial. A base de cálculo é a receita bruta da comercialização me a de arrecadação, uma nova forma ~ re~o .~41
no mercado interno de seus produtos e a alíquota é de 2,85% deste valor. devida, sem ofensa aos princípios consutuc!Omus · as
.d. cia social fixandoregr
A contribuição previdenciária devida pela agroindústria, cuja base A legislação ordinária que trata da previ en . ' do os benefi-
.b . -es e determman
de cálculo é a receita da comercialização de seus produtos, foi objeto de a respeito do pagamento das contn mço d tabeleceu pra-
. d e segura os, es
discussão judicial. Lei aprovada estabelecia como base de cálculo a receita Cios a serem recebidos pelos emprega 05
estimada da comercialização, base de cálculo não prevista na Constituição,
·ulgada em1996.
que previu como base de cálculo o faturamento, a receita da empresa. O 143 Conforme decidido pelo STF na ADIN 1' 10J, )
1
44 Decisão tornada em 2004 no RE 393·946·
 recursos do FINSOCIAL eram
Os b . - d O arrecadad
n'la contri Utçao c ,5% sobre o f os através d
_ tn·but-'rt de UH• d aturam r ecobr
· - i b · açao " ' ," por parte dos contribuintes· · ça do que no caso as prestadoras d ento das em an-
zo para a prcscnçao c a 0 ng. ' ' . prazo estabelecido no CTN cral, sen e serviço a . presas em
. . d. 1 razo maiOr que o , . . , âc sofil do IR. . . COntnbuição era
FLxou puzo c t cz anos, P , . 1 mentar em matena tnbutári"
N e lct comp e "
que é de cinco anos. O CT ·1 - d' ' ·
·t das pela legts açao or mana, como Posteriormente a contnbutção sobre 0 faturamento
e suas disposições devem ser respet a lr .d l d .
· · . • . .al Este prazo decena 101 ec ara o In- O6o/o passou a ser
a legislação da preVIdenoa soo ·
145 de 'A Constituição de 1988 manteve a cobran
constitucional pelo STF ·
,. nCT que "ate, que a lez· d'zsponha sobre 0 . ça, prevendo no an. 56
do tu-' artzgo 195- 1
- PREVIDENCIARIA
· NO SETOR PÚBLICO mínimo 0,5% dos O,6% da contribuiçãop . ' aarrecadação
CONTRIBUIÇAO de no I d assa a zntegrar .
·dade social, ressa va os exclusivamente n .. ar(cezta da
É diferente o regime previdenciário no s~tor públ~c~. O regime ~c- segurz . , o exerczczo de 1988
·ssos com programas e pro;etos em andamento" 'ar com-
ral da preVI'd'enoa
· soct'al não se aplica aos servtdores publicas. Estes tem proriH . . ·
um regime previdenciário próprio. Nos anos segumtes a cobrança fo1 mantida at'
, e que em 1991 por
. 0 da Lei Complementar no 70, foi criada a COFINS_ C . '. _
0 regime geral da previdência social é custeado pelos recursos da met d S . ontnbutçao
contribuição previdenciária para o INSS, recolhido ~asicamente por em- para 0 Financiamento a egundade Social.
pregadores e empregados do setor privado. Este regtme adota tetos para 0 fato gerador foi definido como o faturamentoda empresa eabase
0 valor da contribuição devida pelos empregados e teto para o valor dos de cálculo a receita bruta de venda de mercadorias e serviços. Aalíquo-
benefícios concedidos. ta foi fixada em 2% sobre o faturamento mensal.
O regime previdenciário no setor público tem fonte de custeio diversa Houve intensa discussão doutrinária e judicial a respeito da
e não prevê tetos para as contribuições e nem para os benefícios. O custeio COFINS. ~ala sua natureza jurídica? Ela não seria uma forma de bi-
é feito basicamente pelas contribuições que incidem sobre os vencimen- tributação, dada a existência do PIS? Qyal a distinção entre faturamento
tos recebidos pelos servidores públicos que são recolhidas pelos sistemas e receita bruta? Por que a contribuição foi criada por lei complementar:
de previdência pública federal, estaduais, do Distrito Federal e municipais. O regime de sua cobrança, definido por lei complementar, poderia ser
Os beneficios são concedidos pelos Institutos de Previdência respectivos. alterado pela legislação ordinária? Destinando-se para a seguridade so-
Os fatos geradores, base de cálculo e alíquotas são determinados cial ela poderia ser arrecadada pela Receita Federal?
nas leis específicas.
As discussões havidas no STF contribuíram muito para 0 esclare-
cimento da natureza jurídi· ca das contn'bwço
· -es· Alguns sustentavam.se-.
COFINS- CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA . . . ado e não uma especte
rem as contribuições apenas um tmposto momm . .b . . da
SEGURIDADE SOCIAL .b STF heceu ocarater tn utano
tn utária distinta. A decisão do recon . . d · postos
Vamos encontrar a origem da CO FINS no antigo FINSOCIAL CoFINS e das contribuições, que tem natureza disttnta os trn ,
,.
das taxas e dos empréstimos compulsonos · !-16
-Fundo de Investimento Social, instituído em 1982, que tinha como d cálculo
objetivo custear investimentos de caráter assistencial em alimentação, . d f: turamento, base e
Em 1998 foi alargado o concetto e a ' d ara efeitostribu-
habitação popular, saúde, educação e amparo ao pequeno agricultor. da contnbutção.
. . . "'
Faturamento passou a compreen er, p .
que discut>u o
146 - . . .· .dade 1/ Df, julgada em 199~\cável atodas as
Na Açao Dcdaratoria de Constltuuonah ·te entend'rnento, ap
1 CilriÍter tributá rio da COFINS, o STF consagrou es
45 No RE 556.GG4, e rn 200!1, o SH adotou este e nte ndime nto.
contribuições, que te m caráter tributário.
 '~"' ·rnos desta maneira dois r .
1c . _ cgnncs há .
· · a tnta1·J<1a<1c c1c rccc1tas
tanos, · - a\111cer'1<·1·•·
"s pel"" pessoa J·urídica, indepen - cO l' ~rNS. O rcgtme nao cumulativ
o, com ali
Slcos pa
ra a cob
ta da empresa, paga mensalmente quota de 3% h rança da
ckntt:mcntc de sua denominação ou classificação contábil c a alíquota arbU b ,c ore·
f, ta de 7 6% so re o valor da rc . gane nãoc SO rea recei-
foi aume ntada p:1ra 3%. T:1is alterações foram introduzitbs pela Lei alíquo ' celta hruta . urnulativo
147
9.718/98 c reconhecidas como válidas pelo STF • . As alíquotas do COFINS podem apos as deduçõ l,corn
ser alterad es ega1s
A discussão judicial sobre o conceito de base de cálculo desta con- cutivo, não dependem de autorização I . . as por ato d0 ..
f:;<e • · fi cg1slat1v E Poder
tribuição, bem como da base de cálculo do PIS, que é :l receita ela cm- . or no mesmo cxcrctcw nancciro rcspcit d a. podern ent
vtg ' a o o princí io rarcrn
pn:sa, estendeu-se à receita de instituições finan ceiras. Receita são todos p da novcntcna.
os ingressos fin anceiros na instituição, ou apenas :lS receitas operacio-
PIS - PROGRAMA DE INTEGRAÇÃo SOCIAL
nais? As normas tributárias definem, de maneira bastante detalhada c
específica, ajustes que devem ser feitos no cálculo da receita para fins de 0 PIS foi instituído pela Lei Complementar nú ~~
incidência da contribuição. amado Programa de Integração Social q . h rnero tItO. Era0
ch , ue tln a 0 , .

Em 2003 foi introduzida a não cumulatividade da contribuição t ·grar 0 trabalhador na empresa, dando-lhe .propoSito de in-
c " d , uma rcccna fina .
COFINS, juntamente com a não cumulatividade da contribuição PIS. orrente do resulta o da empresa, não apen d nce1ra de-
c as ao a empresa
Este regime passou a ser aplicado para empresas que adotam o regime estava empregado, mas de um conjunto de empresas 1 d em que
, d · o os contribui-
do lucro real para o pagamento do IR. São, geralmente, as grandes em- riam (na re alid ad e atraves a empresa) e 0 govem0 li .
. . ap cana os recur-
presas. A base de cálculo, que é o faturamento da empresa, foi manti- sos deste fundo em projetos de mteresse do país gerand ul
• o um res tado
da, mas esta base de cálculo passou a ser reduzida pelo valor de custos que seria distribuído entre os participantes do programa. Aadministra-
com a aquisição de insumos que foram necessários para a sua atividade. çáo do .PIS ficou a ~ar~o- da CEF- Caixa Econômica Federal. 0 sujei-
Estes custos, na realidade despesas da empresa com fornecedores, já fo- to passiVO da contnbmçao era a empresa e o beneficiário o trabalhador.
ram tributados pelo COFINS na empresa fornecedora, por ocasião do O PIS tinha como base de cálculo o faturamento da empresa. Sobre
seu pagamento. Daí a necessidade da compensação, mediante a dedução este faturamento aplicava-se inicialmente a alíquota de 0,15%e poste-
do valor destes custos da receita da empresa, para se aplicar o princípio
riormente de 0,50%. O recolhimento era semestral.
da não cumulatividade. Não são deduzidos neste cálculo os valores com
Em junho e julho de 1988 foi alterada a sistemática de arrecada-
o pagamento de mão de obra.
ção que passou a ser calculada sobre a receita bruta operacional recolhi-
Entretanto, para não haver queda na receita da contribuição, a alí-
da mensalmente.
quota foi aumentada para 7,6%, o que manteria, segundo os cálculos da
Receita Federal, os mesmos níveis de arrecadação. A compensação per- A Constituição de 1988 manteve esta contn·hwçao · - que passou a
.
ter nova d estmação: . nos tern10,~ da lei ' 0 promma
a) fi nanCJar, ~
de segu-
mitida para atender ao princípio da não cumulatividade foi também fi- . crr-amas de desenvol-
xada em 7,6% dos custos de insumos. ro desemprego e o abono salarial; b) fi nanem pro~ ' . d
. DES uem seriam desuna os
Alguns dos créditos admitidos são: bens adquiridos para revenda, Vlmento econômico através do BN 'para q
bens e serviços utilizados como insumos, aluguéis de prédios e de má- 40%, pelo menos, dos recursos arrecadados'JS.
quinas, energia tlétrica consumida, vale transporte, vale alimentação, .
'b . . es parao rrogr.una
- decorrentedasconln UIÇO ' 97o epal3o
uniforme dos empregados e outros. ' 48 D1zoartigo 239 da Constituição: "Aarrecadaçao de] de setembro de ' entarn.
1 . C mplemenlar n. 7• Lei(omp1em
' c 1nleg ração Social, criado pela Lei 0 'd , 'blico criado pe1a . . ·o a financiar,
I' 1 · • · do Servi or 1u ' consutu•ça • §
rograma' e Formação do l'alrunomo d mulgação desta de que tratao
U, de 3 de dezembro d e 1970 passa, a partir a pro desemprego eo abono
' a do seguro
nos lermos que a lei dispuser, o program
' 47 No RE 357·'150, julgado crn l!JUS, o SH adotou eslc eolcod irn<'nl o
3" rlcsle artigo".
180 - ~h-.:l\\1 lll D 1~U i ll hiNl t \\~lll

, deduções autorizadas do tot I d

·da apo5 a as r ·
ti , de 1 65%. Mantém-se, ainda o r . ecena~ aufer·td
Manteve o patrimônio acumulado do PIS que pode ser sacado nos c ' , cgtrnc d. . as e al"
ta fins lucrativos. tsttnto para as a tquo-
tcm1os da lei. sef(l r enttdadcs
Recentemente o S fF julgou que 0 val
Foi prevista, também, uma contribuição adicim~al1:ara financiar o
estar incluído na base de cálculo d0 PolSr recolhido de lCtv!c -
~eguro desemprego para empresas que tiverem altos mdtces de rotativi- podc d ct l : l J nao

dade de mão de obra14'! . c . desta forma, re uzido o valor da base d 'ál arn~rn do COFl' 'c
rol, e c culohq " J.
A Constituição de 1988 estabeleceu que não estão sujeitas ao PIS As alíquotas do PIS podem ser alteradas ·
. _ . porato do Pod
e às demais contribuições sociais de seguridade social, entidades benefi- _ dependem d e autonzaçao leg1slativa. E d erExecutivo
nao , . fi . po ern entr '
centes de assistência social e as receitas decorrentes de exportação. o exerooo nance1ro, respeitado 0 p . . . ar ern vigor no
rnesrn nnctpto da n
oventena.
O fato gerador do PIS e da COFINS é o mesmo, ou seja, a receita
da empresa. Estaria aí havendo uma bitributação? A doutrina não acei- csLL - Co NTRIsuIÇÃo SOCIAL SOBRE 0 LuCRO UQUIDO
.
ta este entendimento. No caso está havendo um "bis in idem", isto é, está
É uma contribuição social criada em 1988 _
sendo tributado o mesmo fato. Isto é admitido na tributação porque se . 5d C . . - em atençao ao dispos-
trata de uma previsão de fatos imponíveis feita pela própria Constituição. to no artigo 19 . a, . onstttmçao, .que
.
previu uma .b . _
contn wçao sobre 0
Isto ocorre com o PIS e a COFINS e também com a CSLL e o IR. lucro da pessoa Jund1ca com o objetivo de custear a seguridade social.
A partir de 1998 foram estabelecidos dois regimes de tributação De acordo com a legislação que a criou, oJato gerador é 0 valor do
para esta contribuição. Para as entidades sem fins lucrativos a base de resultado do exercício, antes da provisão do imposto derenda.lsto é,é a ocor-
cálculo passou a ser a folha de salários e a alíquota de 1%. Para as de- rência do lucro, também tributado pelo imposto de renda.
mais empresas, a base de cálculo passou a compreender a totalidade das As primeiras discussões a respeito desta contribuição procuravam
receitas auferidas, e não apenas o faturamento e a alíquota foi estabele- esclarecer se, da maneira como a legislação a havia criado, não se tratava
cida em 0,65%. de uma forma de bitributação, o que não seria constitucional ou se esta
A partir de 2003 o PIS passou a ser cobrado, em algumas situa- contribuição era, na realidade, apenas um adicional ao imposto de renda.
ções, no regime não cumulativo. Passaram a recolher esta contribuição, A bitributação ocorre quando diferentes entes políticos adotam
no regime não cumulativo, as empresas que recolhem o IR com base no o mesmo fato gerador para tributos por ele_s cri~dos,_ ~esresri~ndo a
lucro real. Idêntico regime foi também estabelecido para o COFINS. discriminação constitucional de competênCias tnbutanas. Nao e ~ que
No regime não cumulativo foram permitidas compensações, que . l f
ocorre com a CSLL que tributa o ucro, ato ger
ador de outro tnbuto
.
reduzem a base de cálculo do PlS, mas as alíquotas foram majoradas. ' b, - , as um adicional ao Im-
federal, o imposto de renda. Tam em nao e apen _ 'fi . um
Passaram de 0,65% para 1,65%. . .d destinaçao espeo ca,
posto, mas uma contribuição soCial cna a com d
. di . d ·mposto de ren a.
Assim, atualmente, temos basicamente dois regimes para o reco- novo tnbuto, com natureza stmta 0 1 . 'bil· ter
lhimento da contribuição PIS, que é mensal: o regime normal, cumu- d , um concetto conta .
O STF entendeu que seu fato gera ore , l ro líquido da pes-
lativo, com alíquotas de 0,65% sobre a totalidade das receitas auferidas lucro apurado em balanço. E a base de cálculo e o. uc ela legislação do
pela empresa c o regime não cumulativo, em que a base de cálculo é ob- . real prevtsto P
soa jurídica. Não é o mesmo que o 1ucr0

'4'J Artigo 23y, § 4" di L que ·." ~inanciamcnto do seguro desemprego recchcr;í uma cnntdhuiçãn
dimento.
ad1uon~l da empr1~sa CUJO md~e" ele rotativiclaclc ela força d e trahalho supe rar o ínclic:•~ mt~chn . adotou este enten
de rotahv&dath: do S l~lor, na ror ma I~S tahl!lcdda por lei "'. lSo No RE :Z4tl.7Bs, jul~;ado c m2014 o STf
!Ih - MWH \ llll Dl~llHl T~IKl ll \~10

CoNTRIBUIÇAo PIS/COFINS PARA

IR , em que pe:-e a sem elhança
, , ou
. mesmo
· o lucro presumido, que tcrn . .
. d't\'ersos 151.
percentuats AEmenda C onstltuciOna142
.
apr d A IMpoRTAr•
Y\0
, ova a em2(X)
. -es para o custc10 da seguridade so . 3, previu n
A base de cálculo é o valor do lucro líquido, do resultado do exercí- 'butÇO . Cla1, que ovas COn-
cio, com ajustes determinados pela legislação. A legis.la7ã~ esta~cleceu btrle as atividades de tmportação de produtos estranPassaram .
ainc'd·
1 1rs •
que o pagamento deve ser feito na forma e prazo apbcavets ao unpos- r. 0 !0.865/2004 criou o PIS/importa. gelrosedeserviç 0A
to de renda. Lct n . . çao e a COFINS. os.
Ojato gerador destas contnbu1ções é a i _ ltmponação.
O período de apuração é anual, no caso de empresas suhmetidas f: to gerador tam b em , d o tmposto
. de im mportaçao
_ de bens e servj.
ços, a . . portaça Ah
0 al r aduaneiro, que tndut também 0 frete
ao regime do lucro real. As empresas que optam pelo pagamento no re- 0
· au de cálculoé
gime de estimativa, a base de cálculo é de 12% ou 32% ~a receita bru- v. }ação
o acrescentava a este valor 0 IC.MS . e o seguro ·101·C.almente a
legts . . _ , . , o Imposto de im1 _
ta, após ajustes, devendo ser recolhido mensalmente. Ha um acerto ao róprias contnbutçoes, acresctmo que foi co .d d . ponaçao e
fi nal do exercício. asa1P . - nsl era o lnconsti .
Pelo STF. A legtslaçao sobre esta contribuição ft . al tucto-
O período de apuração é trimestral, no caso de empresas submeti- n ra seguir a onentaçao
. _ JUdtctal.
. . . As alíquotas varia0 1 terada,nfi em 2013'
das ao regime do lucro presumido, devendo ser recolhido em abril, ju- pa
d to importado. FIXadas. . m co orme o pro-
pela let, podem ser alteradas E .
lho, outubro e janeiro. A base de cálculo é estabelecida em 12% no caso u
chegando
0
a quase 20 Vo para certos produtos. pe1o xecuttvo'
de empresas com atividades comerciais, industriais, serviços hospitala-
res e transporte, ou 32% da receita bruta auferida no caso de prestação 0 valor recolhido gera créditos que podem ser compensados pelo
importador.
de serviços em geral, exceto serviços hospitalares e transporte, interme-
diação de negócios, administração, locação ou cessão de bens imóveis,
móveis e direitos de qualquer natureza. SAT- SEGURO DE ACIDENTES DETRABALHO
A alíquota foi inicialmente estabelecida em 10%, sendo poste- A legislação que trata do regime de previdência social e dos bene-
riormente alterada. Foram adotadas, igualmente, alíquotas diferentes fícios assegurados aos trabalhadores previu uma contribuição a ser co-
para empresas que atuam em setores determinados, como instituições brada dos empregadores destinada a custear o benefício do seguro de
financeiras.
acidentes de trabalho 152 •
Até o final de 201 8 a alíquota é de 20% para as empresas de segu-
Esta contribuição incide sobre a folha de salários.~ p~duto ~a ar-
ro e de 17% para as demais instituições financeiras, devendo baixar em
recadação irá pagar as remuneraçoes- deVl·das em decorrenCJa de actden- d
2019 para 15% e de 9% para as demais pessoas jurídicas.
tes de trabalho. O foto gerador e. o pagament de salário ao emprega ° .
ai d o.
d A base de cálculoe o tot e re
ou e retribuição ao trabalhador avulso. alh d vulsos
munerações pagas aos segurados empregad0 s e trab. da ores a com.
cordo
A alí tas vanam e a
0
alíquota é de 1o/o, 2% ou 3%. Estas quo. . d nderante da
11 . . balh na at!Vlda e prepo .
5 No~E 13/1:28.4 o S I~ rmle~dcu em 1992 que ·Niio tt;mroLtltJtJs quet· te d emque tl m lltribuiçriu
11 11
grau de nsco de actdente de tra 0 • . baixa. Maior ns-
cmpresa. Menor risco ou risco leve, a alíquota e a mrus
CJ/lld~
soctuiJIISIJtuJdu p du l eJ 11 7- 611'), de JS .tl .li/1, " "iu '"" u dic·irllw/ elo im po>to stJim : tl rem/ti. l't:{tl
ft:Jiur u dt1 ló , vt:rifiw·se q ue i11sli t uiu "'"· expfi!Ssmnetlte, 'm tr iiiCJiçci ><ui / sobre o lucm
11 11 11 t i i11 vo mr co ou risco grave, a alíquota é a maior. . . . r a determina-
t.llflsisr~:,II"ÜJ
dus p t:H ous) Ufldu.us, dt•stmudu 1111f itullu:illllll:llto elo st!.IJIIri dtlc/c: " " it1/. ' (u rr. t "). Nci
'i"" ela bipcÍit:><: d e itlc:idt;llciu st:r io ele: impust11o,1111111i s p r e·
<J~~~I:JJ/edtJ tmptJstost~m:u c~ 'i""fcJl~r
" .uryumetl/o "" St:Jitic/o de o
. . .. . , 1 i e os cntenos par . de-
fl:11úu. N u /111 tu/ i 11 v11wç·ü , {lllr ism
11
'i""> Ccmsl iluiçcio
Ç A contnblllção fot mstltmda por e t ção a ser fetta por
'I
(C. t .•Wurtcmm
t. "JS,o/)' . Jiçu o d e U/fllrtiiiJIÇcu, cft• ><'.<j<lfldcul t: scu:i11/ m im: fuc:m elos1 "11lll{lfl'ljllelllrt'S
111$/J/c
11
·
~o dependem e re
- I d gulamen a
1
52 Art . 3" d<1 Lei 778 7/ !19 c Art. 22-ll c1a Lei 8·l 1Ú 91·
184 - MANU.\l lll DIWill T~IHU IÁ~Ill

ereto. A lei fi.'ü)~1 padrões c parâmetros, deL'<ando para o regulamento

a delimitação dos conceitos necessários à aplicação concreta da norma,
conforme decidiu o STF, que julgou constitucional a contribuição c ale-
galidade do regulamento que estabelece os graus de risco das atividadeslq.
ORIGEM E EVOLUÇÃO

No regime constitucional vigent d

, d 'b . epo emserin . .
'buições, alem as. contn, UIÇÕes
t!l .
soe·lals
. da se r'dstnuldas outras can-
1
o artigo 195. A lei podera cnar outras . gu adeSO(ia} pre .
n j' d d contnbuiçõe d V!stas
!adas a uma fina 1 a c específica. s, esdeque vincu-
Estas contribuições podem ser ela ·fi d
. . d . SS! ca as em cinc0
acordo com o oh~etlvo e sua cnação e a d . _ grupos, de
estmaçao com uls . .
recursos arrecadados. P ona dos
Temos as contribuições sociais com 0 b' · d
. . d 1 .d ' o ~etlvo eatender apro-
gramas soc1a1s esenvo VI os pelo governo. Entre elas d
.h . _ . . d . d estacam-se as
contn mçoes . , . estma as para a seguridade soa·a!,comoacontn-
. soCiais .
buição prevtdenClana, o PIS, a COFINS eaCSLL·Ha· 0utras contn·bul- .
ções criadas por lei com objetivos sociais. Éo caso dosalárioeducação
e das contribuições para o sistema "S", ambas previstas expressamente
no texto da Constituição Federal.
Temos contribuições de intervenção no domínioeconômico, as con-
tribuições interventivas, que visam fornecer recursos para cust:ar uma
ação governamental de intervenção em certo setor econômico. Eocaso
da CID E/combustíveis, da CIDE/tecnologia,doAFRMM -Adicional
ao Frete para Renovação da Marinha Mercante e outras. Ote.úo da
. . _ . d' 'bili'd d de serem criadas estas con-
Constltutçao apenas m tca a poss1 a es
tribuições, mas não as menciona explicitamente. . .
., . d cateuoritzs projissronars ou
lemos contribuições criadas no mtemse'buie ões.:.corporanvas, . desti-
econômicas, que podemos denominar con~I ~ . di a1 comoacon-
amzaçaosm c •
nadas a custear o funcionamento da org _ fissional, como a
.b . - . . .d d d epresentaçao pro
t n UIÇao smdtcal e de enti a es e r cRMe outras.Talcomo
0
contribuição para a OAB, para o CREA, para c stituição apenas in-
. texto da on ão as
com as contribuições intervenuvas, 0 'buições, mas n
d' . d s estas contn
Ica a possibilidades de serem cna a
menciona explicitamente.
153 Conforme acórdão do STF no RE 343·446, de 2003
t86 - ~\\...\ \ \1 lll tl l ~lllll l ~ INI II \~10

QúfRJ\S CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS

Temos a COS/Jl - Contrilmi(áO para Custeio de llum inaráo f>tíh!irn,

SISTEMA "S"
prc,ista para custeio do serviço público municipal de iluminação púhli-
o Sistema "S" _
ca. Esta é a única contribuição criada para o custeio de serviço público. As contribuições·dpara d ' sao trib
Está prevista na Constituição Federal. . atuação de entt a cs criadas por I . Utos que visa fi
ctaf a . ct voltadas rn nan-
Temos, ainda, a possibilidade de serem criadas, nos termüs da ·ços sociats a certos grupos de trabalh d para a presta _
scrvt - , a ores. São çao de
Constituição Federal, contribuições de mflhoria para o custeio de ohras . nomos. Sao autonomos porque não li d . os serviços soe .
auto ga os a red . . tats
públicas. S urgiram por iniciativa de industr· . . e publica.
tats paultstas
(;upados com a fai ta de mão de obra q .fi 'ern 1942, quando
preo ua1' cada . '
RELEVÂNCIA ECONÔMICA useram ao governo federal a criação d . para a tndústria
proP . e uma enttdad '
nsino industnal. Para fi nanciá-la se d·, e voltada para
No ano de 2016 a previsão de receita com estas contribuições foi oe · . spuserarn a a
significativa. Superou, em alguns casos, a previsão da receita de certos ibuição mensal a uma enttdade criada com b. ~ gar urna con-
tr . . este o jenvo 0 SE\Al
impostos. O total da receita prevista destas contribuições chegou a apro- Serviço Nacwnal de Aprendtzagem Industrial E .' · -
, d. . . . sta enndade não era
ximadamente R$ 50 bilhões de reais. A receita prevista de algumas con- governament
a1, era autonoma, lfll11da por um lh r
, . o· conse o IOrrnado c-
tribuições foi de: los empresanos. P
Sistema "S" RS 20 bilhões A iniciativa foi bem-sucedida e em 1946 foram cn·adas outras en-
Salário educação RS 19,5 bilhões tidades voltadas para a prestação de serviços em áreas como saúde, as-
CID E/combustíveis RS 6 bilhões sistência, cultura, lazer, desportos e outras, o SESI - Serviço Social da
AFRMM RS 3,3 bilhões Indústria, e o SESC- Serviço Social do Comércio. Foi criado também 0
CID E/tecnologia Ri 2,9 bilhões SENAC- Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial, com os mes-
Contribuição sindical RS 2 bilhões mos objetivos do SENAI, mas voltados para o comércio. Manteve-se o
CID E/serviços de telecomunicações RS 1,6 bilhões sistema de entidades não governamentais, financiadas pelas contribui-
CONDECINE RS 1,2 bilhões ções cobradas das empresas. Foram criadas, posteriormente, entidades
voltadas para atuação nos setores de agricultura, de rr;nsportes, do se-
Foram instituídas por lei dezenas de outras contribuições, visando
tor aeroviário e outros.
atender fin alidades diversas, dentro dos limites constitucionais. Foram
·
O ststema "S" e as contn·blllÇOes
· - socta.ts
· · parasuamanutençãoforam
•
s~mpre cont~ibuições federais. Não é prevista a instituição de contribui-
~oes e~tadua.~s, al,ém d~ de~ti~ada ao custeio da previdência pública. Não previstas no artigo 240 da Constituição de 1988, segundo 0 qual ~a~m
· tribuiçõ~s compulsortas
e pr~vtsta, tambem,.a mstttUlção de contribuições municipais, além das ressalvadas do disposto no artigo 195 as atuaiS con . .
d às ent:dadespnvadas
. d. r
J .
dest~nadas .ao c.uste10 da previdência pública e da contribuição para o dos empregadores sobre afolha de salários, uestma as
d . . I . lidas ao sist<ma sm rca .
servtço de tlummação pública. e servzço social e deform açâo pro.fisszomz vmcu t .d d d sistema
AC · · , · d0 das enn a es 0
onstttUtção reconheceu o carater pnva _ fissional.
"S" . ·a1 de formaçao pro
c sua atuação na área ele servtço soa c ,. , resa ter
.a1 tributana e a emp
O fato gerador desta contribuição soa, Ih de salários e a a/í-
cm pregados assalariados. A base te l ca·Jm/o e a fo a
quota continua sendo de 2,5%.
 cursos são repartidos entre U ._
l·,-., Os rc . , ntao, Estado .
·
granuc
mtnto .J o sem<,<
• • ' ) prestado
· • por estas cnt idades.
• . Ern
. . todo . , .os por meiO do FN DE. - Fund 0 N . s, DtstritoF d
, otctpt ' d . l actonaJ d D e era! e
. ha. nu'Ih ares. <l c sa
o pats, . la· s de attla· , hihliotccas, consultonos
. mccltcos.c NJll ão As cotas esta uats e mun· . . e esenvol .
f:ducaç · . . , tctpats da a 'llrncnto
ouonto
.J 1·ogtcos,
· qua dras csport'tvas .. , 1' nstalaçõcs
. · cultur:us
. _ c outros cqu - da _ são dtstnbutdas proporcionalme rrecadaçã dos . .
1
Jocaçao - , . nte an núrne 0 a1ano
ro ~e alunos rna-
pamcntos' soctats
· · mantt'dos pc1o S1' stcma· "S" · São · mtlhocs de trahalha-
c . ulados na cducaçao bastca nas respectivas red
dores atendidos.
rnc L{ uve d 1. scussao- na d outnna
. e no ]ud· .. .es de enstno·
1
SAlÁRIO EDUCAÇÃO
o . . tctan0 a res .
. lidade desta contnbutção e a respeito d _Peno da consti-
tuCiona e seu carate 'b
O salário educação é uma contribuição social destinada ao financia- ~ está pacificada com a Súmula 732 d0 STF r tn utário.A
ocst.w . . - -· _ que diz"· ·
mento de programas, projetos c ações voltados para a educação básica públi- q_ I contrtbuzçao do salano educaçao, seja sob C - econstztu-
oona 1a a arta de1969 .
ca. É uma contribuição tributária prevista expressamente na Constituição t ·tuiçáo Federal de 1988 e no regime da Lei no •se;asob a
Federal para custear gastos em educação. O fato gerador é o pagamento de
Cons 9· 424196"
salários a empregados de empresas e entidades a ela assemelhadas.
(ONTRIBUIÇÕES INTERVENTIVAS
A denominação "salário educação" advém da criação de uma espé-
cie de salário em espécie instituído em 1964, durante o regime militar. A s contribuições interventivas são tributos com fu - aii
Não são instituídas com objetivo de arrecadar recursos para atender ~
nçao e.xtr scal
Todas as empresas deveriam oferecer a seus empregados uma oportu-
nidade de ensino para seus filhos através da manutenção de uma "es- ação geral do Estado. Destinam-se a custear intervenção do Estado ern
cola" dentro da empresa. Esta obrigação da empresa visava garantir a determinado setor, de forma a atender o interesse público. Ainterven-
educação dos filhos dos trabalhadores. Era como se fosse um comple- ção do Estado deve ser excepcional. Alei que cria a contribuição deve
mento ao salário do empregado, destinada à educação de seus depen- ter esta motivação claramente delineada. Esta intervenção deve ser tem-
dentes. Por isso a denominação salário educação. Era um gasto para a porária, limitada. Deve haver uma indicação de benefícios a serem tra-
empresa, que devia montar uma estrutura para oferecer o ensino bá- zidos aos contribuintes que pagam a contribuição e que justificam a sua
sico aos filhos de seus empregados. Era uma remuneração "indireta"
para o trabalhador. criaçao. Deve haver uma correlação entre os pagantes e o resultado da
ação interventiva do Estado.
A Constituição decidiu transformar esta obrigação da empresa em
uma contribuição tributária com finalidades específicas, voltada para A lei que instituir uma contribuição de intervcn~ão .n~ d~mínio
economtco
• . d eve m _
. d.tear expressamente as hipo'teses de mc1dencta den-
a educação básica. As empresas que mantiverem a estrutura de ensino
o~erecida pa~aos dependentes de seus empregados, que era a obrigação tro do campo de attVIda
. . d e economtca
• . onde se pretende a intervençao
cnada antenormente, não estão sujeitas ao pagamento da contribuição. estatal e a destinação dos recursos a serem arrecadados.
. .Diz a Constituição Federal, no art. 212, §5°, que "a educação básica _ mUltO
Não se deve dar interpretaçao . fie:\IV
.· ·el a estes. conceitos,
. - Deve- que
publrca terá comofonte adicional de finan ciamento a contribuição social do - . - das
sao princípios a serem respeitados na cnaçao . ' . _ contnbwçoes. bstituição
salário educação, recolhida pelas empresas na forma da lei". . . . -
-se CVltar abusos da U mão na cnaçao e d contnbUlçoes em su
_ d ter objetivos
Tratou do salário educação, como tributo, a Lei no 9.424/96, que
. . - .mterventivas. nao po emde umplane-
aos. .tmpostos. As contnbmçoes
definiu a base de cálculo da com 'b · - " -
meramente arrecadatórios nem se tornarem mstrumento . .
. da livre iniCtatt-
pa~as . n UIÇao como o total das remuneraçoes
ou credrtadas a qualquer título, aos segurados empregados". A alíquota jamcnto econômico centralizado, limitador do regune
fot fixada em 2,5%, alíquota que é mantida até hoje. va, definido pela C onstituição.

r
 ·'

. lrncntc a gasolina c o óleo di

cela esc1' o que
csP , ficaz para controlar a inflaçã0 A . se mostro
CI DE/ COMBUSTÍVEIS dc. 11oa e . • Utl\iz -
. d de é flagrantemente mconstitu .
u urna p .
.açao do trib roV\-
fi ah a Ctonal N- Uto com
Prevista na Constituição Federal, a CIDE/combustíveis foi ins- 11• quais ela foi criada. Apesar do d . .ao respeita o b· ~sta
ara os . - r . d . esrespeno s o JCtlVos
tituích em 2001 para intervenção nas atividades de importação ou co- P contributçao 101 re UZ!da e, depois I ao texto const' tu .
f\ a1 , a b' . , vo tou a s 1 c1o-
mercialização de petróleo e seus derivados, gás natural c seus derivados unicamente os o Jetlvos de políti . er aumentada
dcfldo ca econornica. ' atcn-
c álcool combustível. Tem objetivo definido para aplicação dos recursos
no !'etor energético c no de transporte rodoviário. O texto constitucio- CIDE/TECNOLOGIA
nal define como objetivo desta contribuição: a) o pagammto de subsídios
É. também contribuição de intervenção ..
a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e . . d 2 no domrn,o e . .
a em 000. Incide sobre . . c~nom1co a
derivados de petróleo; b) ofinanciamento de projetos ambientais relaciona- CI DE/tecnologla,· cna
'ili d as lmponanc,
.dentes ou d om1c a os no exterior a título d as pagasa
dos com a indústria do petróleo e do gás; c) ofinanciamento de programas de resl d . ' e remuneração(roya/{ )
ern virtude e. zes
infraestrutura de tramportes154 •
a) Fornecimento de tecnologia;
O fato gerador é a importação e comercialização de petróleo cseus
derivados, gás natural e seus derivados, e álcool etílico combustível. A b) Prestação de assistência técnica;
base de cálculo é uma unidade de medida estabelecida conforme o pro- c) Serviços técnicos e de assistência administrativa· esemeulal1tes·
\L _
duto importado ou comercializado. As alíquotas são específicas e varia-
d) Cessão e licença de uso de marcas; e '
das, fixadas como um valor específico para certa quantidade de produto. f

e) Cessão e licença de exploração de patentes.

Esta contribuição não precisa atender de forma rigorosa os princí-
pios de legalidade e anterioridade. É uma exceção determinada no texto Incide na remessa de pagamento ao exterior.
constitucional. Atendendo ao princípio da legalidade, a lei deve deter- Esta contribuição foi instituída com o objetivo de estimular o de-
minar as alíquotas aplicáveis para sua cobrança. Entretanto, a alteração senvolvimento tecnológico brasileiro, mediante programas de pesquisa
de alíquotas pode ser determinada por ato do Executivo, como permi- científica e tecnológica cooperativa entre universidades, centros de pes-
te a Constituição, que fala em reduzir ou restabelecer alíquota. O Poder quisa e o setor produtivo. Os recursos arrecadados forro~ o_Progr~a
Executivo não pode estabelecer nova alíquota mais elevada. Pode redu- de Estimulo à Interação Universidade-Empresapara oApmoalnovaçao,
zir alíquota já determinada ou restabelecer a alíquota anteriormente es- desenvolvido pelo Ministério da Ciência eTecnologia. . .
tabelecida, neste caso majorando-a. Deve ser respeitado o princípio da d ntribuição, o objetiVO
noventena. Há uma clara relação entre os pagantes a co
. ão destinados ao desen-
do tributo e o interesse público. Os recursos s d l 'mento
A receita da CID E/combustível é repartida, conforme determina- ·tal para 0 esenvo VI
volvimento de tecnologia nacional' setor VI . . d vidos pela
ção constitucional, entre a União, Estados, Municípios e Distrito Federal. · t s fe1tos pe1o prus, e
O percentual a ser distribuído é de 29% do total arrecadado. A aplica-
tndustrial e são cobrados nos pagamen °
transferência de tecnologia estrangeira. . 'di a sediada
ção dos recursos transferidos deve ser feita em programas de melhoria , essoa física ou JUfl c
do sistema de infraestrutura de transportes. O Jato gerador é o pagamento a P . . valor da remessa e
no exterior desta remuneraçao.
_ A basede calculo .e o'dicas ou fls1cas
..
que
A CIDE/combustíveis teve suas alíquotas reduzidas, a partir de . , d tO% As pessoas JUfl n-
2012, com o objetivo declarado de reduzir os preços dos combustíveis, a altquota da contribuição e e · ior e pagarem a co .
~ • . alares ao exter 25% ue a
e etuarem as transfere nelaS destes v l5% e não de q
t n.bUlÇão,
. ..
pagam IRRF sujeitos a
alíquota de
 . tuição de 1988, pois dcsrcspcitav .
canstl . . STPI7 a() Pnncíp" d
iliquota geral. Não há, desta forma discriminação c desrespeito aos cri- deCIO lU o . lO a lega.lid d
fotrflC ' . . a e, COn-
térios adotados internacionalmente para os pagamentos ele transferên- L' 0 caso do ATP- AdJetonal de T ·r
v anra Port · · .
c
cia de tecnologia. P ua.na,cnadoern 198
a finalidade de wrncccr recursos para
corfl. t"tucional'SR_ a OrtrJbrás. B osn
AFRMM -ADICIONAL AO fRETE PARA RENOVAÇÃO DA
JcroU cons I . r , a consr-
É 0 caso do FIS fEL- Fundo de FiscaL-7 _ .
MARINHA MERCANTE
. d em 1966 c do
cna o .
Fus,
.açaoda, fel
f- Fundo de U . . ecornun,cações
nJversa),z ã0 d
.
'
É também contribuição de intervenção no domínio cconúmico 0 de 'fclccomunicaçôcs, cnado em 2000. .aç os Serviços
AFRMM- Adicional ao Frete para a Renovação da Marinha Mercante,
criado em 1987. Foi criada com o objetivo de apoiar o desenvolvimen-
to da marinha mercante nacional c da indústria de construção navaJ1 11 • CoNTRIBUIÇÕES CORPORATIVAS

O Jato gerador do AFRMM é o início efetivo da operação de des- 0 artigo 149 da. atual Constituição prevê a compet· . d U ._
. _ . enCJa a mao
carregamento da embarcação em porto brasileiro, a qual pode ser prove-
pa ra instituir
· contnbUJçoes
_ . de
. _Interesse de. categorias profiss1onars
. . ou
niente do exterior, em navegação de longo curso ou de portos brasileiros, econômicas. Sao as contnbUiçoes corporat1vas que visam fornecer re-
em navegação de cabotagem ou em navegação fluvial c lacustre. cursos para a manutenção de entidades de representação profissionaL
A base de cálculo desta contribuição é a remuneração do transporte Dentre elas há a contribuição sindical1;9• Seu objetivo é o rusteio
aquaviário, do frJetc pago ao embarcador c a alíquota é de 25% na nave- das atividades dos organismos de representação sindical, tanto de em-
gação de longo curso, de 10% na navegação de cabotagem c de 40% na pregados como de empregadores. O produto de s~a arrecadação é~~­
navegação fluvial c lacustre para transporte de granéis líquidos nas re- tribuído para sindicatos, federações c confederaçoes, ficand~ a Umao
giões Norte c Nordeste. com uma pequena parte. Constitui instrumento para o rusteJO e forta-
ÜUTRAS lecimento das entidades sindicais.
É um tributo de recolhimento compulsório por to~os.os ~~~~-
Outras leis federais tratam de contribuições intervcntivas.
dores c empresas com empregados. A SI·ndicalização nao e obngarona
É o caso da Contribuição para o IAA - Instituto do Açúcar c do - estão sindicalizados. Entretanto, a
Álcool, criada em 1969, destinada ao custeio da atividade intcrvcncio- para todos. Há trabalhad ores que nao d contribuintes
. . - d b Ih d , devida por to os, quer os
nista da União na economia canavieira. O STJ a considerou compatível contnbu1çao ostra a a ores e c d - c confederações
. . d" ali d O sindicatos, rc eraçocs ..
com o novo sistema constitucionalm. esteJam ou não sm IC za os. s .b . ões não tributanas,
. d" ali d outras contn UIÇ
podem cobrar dos sm !C za os , ãos internos.
É o caso da Contribuição ao lBC - Instituto Brasileiro do Café, - ,. d, .d" do em seus org
nao compulsonas, conforme ecJ 1 d saláriode um
criada em 1986, devida pelos exportadores de café, que ficou conhe- al devido correspon era0 função
cida como confisco cambial. Esta contribuição não foi acolhida pela Para os trabalhadores o v or lher é fixado em
valor a rcco
dia de trabalho. Para as empresas 0
do capital social da empresa. . ·ãoparao iBCnão
e a conlnbul\
cconhe<CU qu •
1 . . 1 STF cml997• r • d ·nlervençao
57 O R[ ''JI.0~4, JUlgado pc o . _ de 1.,66. . ntribuiçao el
f"'. r!!(:epciu uada pc Ia cnnstiiUIÇaO . quc oAr•' éurJIJ(O
7
155 O SH aprovou a Súmula 533 <fUI! lraliJ ri!!>I;J mn lrihui~·ãu" rli1 "o Arli<"iunal au I reli! para rdação
l<cnovaçào da Marinha Mr: rr·anlr·(AI·I<MM) ,; mnl rihui ção parafi>t al, não >O~rulo ahrangirlu 1":'" cwnhcccu Cll canso'
1511 NoRJ 20!J.] C.s o5fl, (!rt11999·' . . saS9'da .
imunirlarJr, fH<:VÍ>Ia na lel r;J ri, in <"Í>O 111 do arlip,o I'J da Cum liluir;;io I r!<lr•ral (da Cnn>IJI111Çil 0 . • .
110 f IfHH IIliO eCOIICHllH~O . ' l jráO C 110)
arl>gos 57
rfi!I<J4f•)". I
~ ~J
.
l·u~vi \ la nu artigo U11 inn~o
h Con>ll u'
IV L'
15G Conforme l<t51' 2]-751HJ julgado prdo S"IJ r·rn ''J'J~ . da; L('j' rio lrahalho.
 194 - MANll \1 lll Di~IJJO I ~IKl'IÁ~I()

d imóveis valorizados tendo corn 1. .

da os . . d' 'd I o Hnne total d
li a. c1·tscussao
_ JUC . I se
. i'teta . as. em JJrcsas
· são' ohrigadas aI recolher
,S ' a con- d e co mo lim1te m filVI. ua o acréscimo de vaIor qu da espesa real'-t
bra
· ·
tnbutção patronal se nao - ttvcrcm
· cmpregados · Entenc c o 1 1 que_o ~a a cad a ·móvel
1
bene Clado. e a obra resultar
cato gerad or d a contn·b utçao
1 · - c· o r;cato de a empresa ter empregados,
b. nao
. para O cTN exige para sua instituição lei csp .
sc caractenzando,
· no caso dc empresas se m empregados • a o n gatone-
J
. tambérn a d.fiect.11_ca c pubt·tcaçao
,i c to c seu custo. EXIgc - pré-
dade do seu rccolhimcnto 11\0. . do proJ c ntçao do f: d
- do be nefício de valorização para os imóvets.
vta . ator e absor-
São também contribuições corporativas as contribuições criadas por
çao A contribuição de melhoria pode ser instituída I ·-
lei para o custeio de entidades encarregadas da fiscalização do exercício D . . F d 1 l M . . pe a Uruao, pelos
profissional. As profissões regulamentadas por lei passam a ter uma et:- Estados, Pelo 1stnto e era e pe os uruc1pios.
tidadc que fiscaliza o exercício da profissão. O pa~amcntc~ ~cst~ cot~t~t ­ Trata da contribuição de melhoria o Decreto-Lei Feáerall de
95
buição é compulsório. São contribuições corporattvas, espeCie tnbutana. O f:a to gerador da contribuição de melhoria é a valor· - ' d 1967
. .·
É o caso das contribuições para OAB, CREA, CRTA, CRM e outras. , . tzaçao e uno-
I decorrente de obra publica. Se não ocorrer valorização n-
ve . . _ _ ao ocor-
re 0 fato gerador e a contnbu~ça~ ~ao po~e ser exigida. Nos termos do
COSIP - CONTRIBUIÇÃO PARA o SERVIÇO DE Decreto-Lei Federal, a contnbU!çao tem como fato gerador oacréscimo
ILUMINAÇÃO PÚBLICA do valor do imóvel localizado nas áreas beneficiadas direta au indiretamen-
te por obras pub, 1'zcas11162 ·
A COSIP - Contribuição para o Serviço de Iluminação Pública
foi instituída em 2002 161 . É uma contribuição com destinação específica, Para sua cobrança a lei instituidora da contribuição deverá adotar
qual seja, custear os serviços municipais de iluminação pública. Sua pre- como critério "o benefício resultante da obra, calculado através deíndices ca-
visão constitucional foi a solução encontrada pelo Congresso Nacional dastrais das respectivas zonas de influência, a seremfixados em regulamen-
tarão deste Decreto-L ez" 163 .
11
para tornar viável a cobrança de tributo para custear o serviço. Isto por-
que o STF entendeu que as antigas taxas de iluminação pública cobra-
Verifica-se dada a inexistência de regras mais objetivas a respei-
das em todo o país eram inconstitucionais. Faltava-lhes o requisito de
especificidade e divisibilidade que é necessário nas taxas de prestação
to de sua cobra~ça,
enorme campo para discussões d~utrinárias. ~ão
se
consolidaram ainda, na jurisprudência sobre este tnbuto, concdettos e
de serviço público. Para viabilizar recursos para o pagamento do serviço,
'
critérios que devem ser segm.dos para a sua ad0 ção como fonte e cus-
foi alterada a Constituição, com a criação de novo tipo de contribuição.
teia de obras públicas.
CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA

A contribuição de melhoria está prevista na Constituição e des-

tina-se a financiar a execução de obras públicas. É instituto jurídico •' .
de evidente justiça, mas de difícil implantação. Visa fornecer ao Poder
Público recursos financeiros para fazer face ao custo de obra pública de
que decorra valorização imobiliária nas áreas adjacentes à obra. É co-

16o TST- RR 69440 -Il'J.2007·5-0G. 0020.

Instituída pe la [rnencl;, Consti tucional ]'J, •1ue introduLiu
constitucional. artigo _A o tex to
0
149
Conforrnc art. 1" do Dccreto-lei_ 1 95/~['
11 1
Cil
1
(,3 Conforrne art. 3 u do Dccrcto-l ctt95/ 7-
 CAPíTuLo 18
o SIMPLES- REGIME SIM
- PLIFICADo
TRIBUTAÇAO PARA A PEQUENA EM ' DE
. EDIA EMPRESA
ÜRIGEM E EVOlUÇÃO

A Constituição de 1988, na linha das i _

b 1
, es decidiu esta e ecer uma série de prot - . adotadas em outros
novaçoes
pa.ts ' eçoes e Incentivos
ena empresa. Preocupada com 0 enorme p d d para a pe-
qu . d 1 1. . o er e empresas d
de porte, mmtas e as mu tmaetonais, a Constitu· - d . . e gran-
incentivar a pequena empresa. 0 modelo de deseIÇao .ec1d1u proteger e
Pelo país não pod e estar baseado apenas na açãonvo de 1Vlmento
d alme'ado
J
,E imperativa
. a d'tstmçao
. - JUn
. 'd·1ca do rell'ime da pequ gran es empresas. ·
~:>· ena empresa dian-
te do regime jurídico da grande empresa. A pequena em
. , . . . . presa merece
tratamento JUndtco dtstmto em diversas áreas, inclusive na tributária.
Este regime distinto do aplicado às demais empresas deve se esten-
der para normas de legislação trabalhista, normas a respeito da consti-
tuição e registro da empresa, critérios para obtenção de financiamento
de instituições financeiras, normas que estabelecem critérios de prefe-
rência nas aquisições públicas e, também, quanto ao regime tributário.
Este deve ser simplificado e favorecido, com menor carga tributária.
Com o objetivo de criar um sistema tributário diferenciado para as
pequenas empresas é que foi criado, em 1996, o regime do SIMPLES.
O regime foi criado através de lei federal. Previa acobrança unifica-
da de seis tributos federais: IR, IPI, Contribuição INSS, PIS, C~FINS
CSL
e L. O pagamento destes tributos se f:ar1a
· atraves' deu magwa ape-
nas, reco lhida mensalmente para a Recetta ~ valor corres-
· P.redera1' cuio
d . . hruta da empresa· Os Estados, o
pon ena a uma percentagem da recetta ..
D·tstnto
. Federal e os Municípios podenam . cn:U . regimes espw:us
PLES fe-tam-
b'em para seus tributos. Passamos a ter tres
· regtmes do
d . últimos de' 0 leis
SIM
de ra1' o estadual e o municipal, depen dendo estesCMSots regime muni-
pr0' · . · a o I e0
. Prtas. O reg1me estadual aplicava-se par
ctpal aplicava-se para o ISS.
 ,,
. (· , " . empresas recolhem os tributos t
,~s . . . I ' anto fede .
~ais, como est -
/
,. ' . f ·· I!.-~
~ .,- - . munJCipaJs, em va ores menores d
doaiS c d o SI MPLL'S I I.a, dc fato um. odque as. empresas nuc a
Em 200ó fi li aprov:JdJ novJ Icgts açao I13· ' . . .. . . .
/_/7 .I - raoS!MPLES.l~s t c pas ­ · o fora
L .
' are ução da . , es-
~1 JlJ , ES ~s normas c ra federal , o volume da renúncia t 'b . . carga tnbutária
• tnhut:~n.ts. for.un
. I qLtC ·•· ta
~ou a ser o,SI n · nJctonJ , por . . .tpro- cs1c •
Na d 5 JMP LES chegou, em 2014 a a . n utana d ·
c d 1 I· · Jrimento obngatono para ecorrente do re-
vadas por Lei Complementar te era , c c cumJ . ifT1C o . c d . ' prox•madament R
'Estados, Dtstnto
· · l·e ' dera1c M umopws.
· · · Atrave's· da' Le1 Complementar g _ São renúnCias 1e era1s relativas ao IRPJ IP e S70 bi-
Jhoes. .b . - p ' d . ' I, PIS COFINS
I·c~ dera1 no 12"-'• os regtmcs
· coram u111·fi cados, tornando-se
11 • •
comprccndi-
• • • SLL c Contn Uiçao revi enCJária para o INSS. É o , '
dos no SIMPLES tributos federais, estaduais c mumop:us, tsto c, I R, C ·or relevância dentre os programas de incentiv _bpr~g.rama de
mal d os tn utanos ·
IPI, ICMS, ISS, Contribuição para o INSS, PIS, COFINS c CSLL. ela União. Respon e por mais de 26% do tot I d . . cn~­
os
d P l a a renunc1a tn-
Em 2014 mais uma vez a legislação básica do SIMPLES foi alte-
botária federa .
rada, com a aprovação da Lei Complementar Federal147, que ampliou
as hipóteses de admissão ao regime para empresas até então impedidas A s empresas . que adotam .o regime
. continuam submet1 ·das as
. normas
.b tar
t!l u
' ias relattvas aos dema1s
. tnbutos.lsto é•se importarem bens, de-
de adotá-lo. Nova revisão foi efetuada em 2016 pela Lei Complementar
Federal n° 155. J
vem recolher o imposto de Importação. Se forem proprietan · ·as de·unovets,
. .
O regime do SIMPLES ganhou enorme apoio das pequenas em- devem recolher o IPTU ou o ITR. Se efetuarem operações financeiras
como empréstimos bancários, devem recolher 0 IOF. '
presas que tiveram reduzida a carga de tributos que incide sobre seus
negócios c tiveram simplificadas as normas de cumprimento de obriga- Qyanto ao IRPJ, a legislação do SIMPLES prevê que a empresa
ções tributárias. Representou um passo importante na reformulação do que adotar o regime não fica desobrigada de recolher o imposto rehtivo
sistema tributário nacional. aos ganhos de capital, que devem ser tributados como previsto na legis-
lação do imposto de renda.
RELEVÂNCIA ECONÔMICA As empresas que adotarem o regime não poderão creditar-se de va-
É muito grande o número de empresas que adotaram o regime. lores de IPI e do ICMS referentes a suas compras. O regime prevê um
Desde o início de sua implantação a adoção do regime é uma op- regime distinto para a tributação destas operações: O aproveitamento
ção da empresa. A legislação fixa condições para que a empresa venha a de créditos é possível no regime normal de recolhimento do lPl e do
aderir ao regime, que não é compulsório. São muito poucas as empresas ICMS mas não no regime do SIMPLES.
que, preenchendo as condições legais, deixam de aderir ao SIMPLES. ' .C 1 t .s empresas no SlNlPLES
Por determinação da Let omp emen ar a . _ . . ._
. d tr'bmçoes
1 feder.us para o SIS
Levantamentos mostram que aproximadamente 75% das empre- estão dispensadas do recolhimento as con
sas regularmente registradas no Brasil adotaram o regime. A alteração tema "S", o salário educação e outras.
trazida pela Lei Complementar 147 foi apresentada como a quase'"uni-
v~rsalização': do regime do SIMPLES, pois passou a ser aplicado tam-
CONCEITO DE PEQUENA EMPRESA
bc~ a um numero expressivo de empresas do setor de serviços que não . - d
e uena empresa é o faturamen-
pod1am, até então, aderir ao regime. 0 critério para caractenzaçao a P q . microempresas e
. . , . d as empresas. as I
.As _requenas c médias empresas que adotaram 0 regime do SIM - to. A let cnou duas espectes e pequen · limites fixados atua -
·ordo com os . . d
PLES sao responsáveis por mais de 50% (cinquenta por cento) elos em- as empresas de petlucno porte. De a~: a1 até o lim1te e
• . faturamento anu 00
pregos
• formais
. no país· · Têm • dcst·a cwrma, enorme ·Importância social c rncnte, as nucroempresas podem ter , R$ 4.800.000, ·
econom1ca. ) J eno porte, ate
l'-$ 360.000,00 c as empresas oc pequ

-
lOO - ,\\.\Nl\·\llll DIWHl hl~lllA~lll

c) Empresa de cujo capital pa f .

Foi estabelecida um teto cI·nerenc ~ . t· d'
pub 1ca, ueta ou Indireta ~ d
c iado
' p·lra
' as . . Iexportado-
. empresas . r IC!pe entid d d
a e a admini tr _
, podem aufenr
ras. Elas . no merca . d0 externo
· receita ac1Icwna
I . , .nao co 111 _ ' e era!, estadual s açao
putada dentro do limite legaI para as cmpresas· em gera, equivalente
. . à QUANTO AO SÓCIO DE EMPRESA ou municipal ·
receita o
. b 'd tt a no merca o 1 ·
d ·nterno Desta forma, estas empresas hveram
) Cujo titular ou sócio particip .
dobrada a possibilidade de faturamento.
a e com mais d 11\11
H a· mui·t a pressa- 0 , espec1·almente da. parte
. cento) do capital de outra emp e u%(dez por
dos membros do
resa que não ·
Congresso Nacional, para a elevação destes hmites. me do SIMPLES, desde que a . b esteJa no regi-
recena ruta d
ultrapasse o limite de faturament . as empresas
Recentemente foi criada a figura do MEl - Microempreendedor
b) . . . . o para adenr ao regime·
Individual, que também tem regime tributário diferenciado e favoreci- CuJO soc1o ou titular seja administr d . '
do. O objetivo da legislação é o de formalizar a situação do pequeno em- . . . a or
outra pessoa JUndica com fins lucrativ d dou equiparado .de
preendedor individual. Há um limite para a receita anual, que não deve bruta das empresas ultrapasse 0 limiteos,d fes e que a recetta
ultrapassar RS 60.000,00 e critérios para sua organização. O MEl passa . ao reg1me;
adenr . e aturamenro para
a ter CNPJ, como pessoa jurídica. Só pode ter um empregado. Recolhe c)
Cujos titulares ou sócios guardem,cumulaJivamente,com
basicamente um valor que é considerado contribuição previdenciária
para o INSS, assegurando ao microempreendedor individual os benefí- contratante do serviço, relação de pessoalidade, subordina-0
cios da seguridade social. ção e habitualidade;

d) Empresa que tenha sócio domiciliado no exterior.

As últimas estatísticas divulgadas pelo SEBRAE informam que
foram formalizados como MEl, até 2017, quase 7,5 milhões de empreen-
QUANTO À FORMAÇÃO OU NATUREZA JURÍDICA DA EMPRESA
-dedores, número maior que o das empresas registradas no Registro
Nacional de Pessoas Jurídicas! a) Constituída sob a forma de sociedade por ações;
b) Constituída sob a forma de cooperativa, salvo a de consumo;
VEDAÇÕES AO REGIME DO SIMPLES c) O»e seja filial, sucursal, agência ou representação, no país,
de pessoa jurídica com sede no exterior;
Além da restrição quanto ao faturamento, que limita o acesso de
e~pr~sas S~PLES,
ao há outras vedações. As hipóteses de vedação d) O»e participe do capital de outra pessoajurídica;
tem s1do reduzidas a cada alteração da legislação complementar. e) Resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra for-
QUANTO AO CAPITAL DA EMPRESA
I . 'dica que tenha ocor-
ma de desmembramento de pessoa Jilll
a) I rido no prazo de cinco anos.
b) Empresa de cujo capital participe outra pessoa jurídica; I
~mp.resa
lI
de cujo capital participe pessoa física que seja QUANTO À ATIVIDADE EXERCIDA PELA EMPRESA .
mscnta como empresa· · · · · d .al de investimentos
no ou sep soc1a e outra empresa que a) . .dade de banco comerct
011e exerça attVI . · '. de sociedade de
receba tratamento jurídico diferenciado, desde que a receita .
e de desenvolvimento, de cai.xa economJca,
. de crédito .tmo-
bruta global ultrap li · d f: . vesnmento ou
para adenr. ao regime;
asse o m1te e aturamento permitido I crédito financiamento e I11
'
'b 'd a de títulos, valores
d d'15tn UI or
I biliário, de corretora ou e d
• b'10• de empresa e arre
mobiliários e cam
ndamento mercan-

~
I
I

I
I
202 - .'1.\ -\.-.;l l. \ l l>l 01 ~1110 1 ~IHIJ H~IO

Outra exigência estabclccid

, a para a in I
til, de seg uros privados c de c apitalizaç ão ou de pre vidê n cia do SIM PLES c que n ão seja deved c Usão da crn
compleme ntar; . . . ora de t .b presa no .
staduais c muntc1pa1s. D eve esta . n utos, que , d .rc?;lrnc
e r ern Sltu - r te era1s
b) ~1c explo re atividad e de prestação cumulativa c contín ua Fisco. Pode a presentar, .débito ' desde que este·
açao de regula .d d 'quer
. n a c corn
d e serviços de asse ssoria creditícia, gestão d e crédito , sele- de parcelamento d e dJvJdas tributá . . Ja Incluída ern °
tM nas e esteJa re 1 programas
ção c riscos, administração de contas a pag ar c a recebe r, g e- ag ame ntos . gu arrnente faze
P - ndoos
renciamento d e ativos ("assets management") , co m p ras d e Foi discutida no] udiciário se a ved -
direitos creditó rios resultante s de vendas merc antis a prazo . d s·
lização d o regime o lmples não cont .
açao para cenas
. empresas de uti-
ou de prestaç ão de serviços ("jàctoring"); . ranava 0 pnncí . .
Entendeu o STF que a lei podia fazer est d. . - _pto da Isonomia.
c) ~e preste serviço de transporte intermunicipal c inte res- a lst:Jnçao'''.
tadual de p assageiros, exceto quando na m odalidade flu -
pAGAMENTO MENSAL E UNIFICADO
vial ou qua ndo possuir características de transporte urbano
ou metropolitano ou realiz ar-se sob fretamento contínuo O pagamento d e todos os tributos cornpr d.d .
een I os no regime do
em á rea metropolitana para o transporte de estudantes ou SIMPLES é feito de forma unificada' através de um a guta · mens al ape-
trabalhadores; nas. Tendo como base de cálculo o faturamento mensal, aplica-se a alí-
d) ~c seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercia- quota definida para a atividade e o faturamento da empresa. Este valor
lizadora de energia elétrica; é recolhido de forma centralizada pela União. As tabelas previstas na
legislação indicam, também, como será feita a partilha do produto ar-
e) ~ e exerça atividade de importação ou fabricação de auto-
recadado entre os diferentes tributos, tanto federais, como estaduais e
móveis e motocicletas;
municipais.
f) ~e exerça atividade de importação de combustíveis;
J A União encaminha para os Estados os valores correspondentes ao
g) Que exerça atividade de produção ou venda no atacado de: ICMS arrecadado e para os Municípios os valores correspondentes ao
1) cigarros, cig arrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas
ISS arrecadado.
de fog o, munições e pólvoras, explosivos e detonantes;
2) bebidas não alcoólicas, co mo refrigerantes, águas sabo-
rizadas gaseificadas, extratos concentrados, cervejas sem
I ALíQUOTAS
l Leis Complementares 123, 147
álcool; I Com as alterações efetuadas pe as
.d
b
. diferentes ta e1as, as
alíquotas apli-
3) b ebidas alcoólicas, exceto aquelas produz idas ou ven- t e 155, foram estabeleci as, em seis
.
c.
ensal a ser reltO p
elas empresas. As tabe-
- d
didas no a tacado por micro e pequenas c ervejarias, mi- I cáveis p a ra o recolhtmento m
. f tos como comera
. ·0 indústria, locaçao e
' rÚI rme
cro e pequenas viníco las, produtores de licores, micro e las aplicam-se a setores dIS 10 .' E alíquotas variam, co 0 •
- d semços. stas alí uota ma-
bens móveis e prestaçao e , . de 4% até uma q
pequenas destilarias; de um mlfilmo
o faturame nto da empresa,
h) ~e re alize cess ão o u locação de mão de obra;
x ima de 22,90%. laridadefiscalpara
i) Que se dedique ao lo teame nto e à incorporaç ão d e imóveis; . ela exigênciade regu
. . . enllOl], ser possiV . não atingia o
Qye realize a tividade de locaç ão de imóveis próprios, exce- 16 4 No RE 627.543 o STF dec.:alhU, I SIMPLES. que essavedaçao
j) regune l o
que empresa <H I oI e 0 . . 0 STF entendeu, e m 2002,

to qua ndo se referir à prestação de serviços tributados pelo 165 Na 1\DIN 1.643 , por rnaaona,
ISS. princ.:ípio d e isonomia.
 EuclNIOA
ucuszo f~tANco M
ONlORo - 2o
204 - ....hNU \1 lJl Dl~lllll T~i~l/1.\~10 5
BIBLIOGRAFIA

Com esta variação, a legislação pretende atender empresas que an1am ,.. 1VIM Teresa Arruda c outros (coord.) p •
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em mercados distintos c têm diferentes atividades. Algumas empresas Tribunais. 1 ~95 . o. Sao Paulo· R· .
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de prestação de serviços, as quais se aplica alíquota de 22, 90!}6, acabam A ~lf ARO Luciano. Direito Tributário Bra ·l . S
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tendo que suportar carga tributária não muito diferente de empresas que 0· 1tora S ·
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normas estaduais estabelecidas.Isto é, a empresa tem que recolher, tam- - ar. o eJaneuo: Editora Forense
2010. .
bém, o ICMS devido nestas operações, fora do regime do SIMPLES.
. Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio deJa · . Ed·
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cresceu muito nos últimos anos. Com isso, as micro e pequenas empre- r · s-ao pauio.. Ed'ltora Samva.
BARRETO, Aires F. Curso de Direito Tributário Municiha/ .
2009.
sas passaram a recolher o ICMS de duas formas: como parte do paga-
mento mensal sobre o faturamento, na guia unificada c também sobre a CAIS, C leide Previtalli. O Processo Tributário. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais.
operação sujeita à substituição tributária. 2004.

Discutiu-se, então, se essa "dupla" tributação não contrariava as re- CAMPOS, Dejalma de. Direito Processual Tributário. São Paulo: Atlas. 2004.
gras do regime do SIMPLES. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de DireitoTributário. São Paulo: Editora Saraiva.

Visando regular esta tributação, a Lei Complementar 147 previu 2009.

expressamente que as empresas submetidas ao regime do SIMPLES não CARRAZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo:
estão dispensadas do cumprimento de obrigações fixadas nas leis esta- Malheiros. 1996.
duais relativas à substituição tributária. Devem recolher, desta maneira, _ _ . ICMS. São Paulo: Malheiros. 2002.
o ICMS devido na operação. E devem recolher também o valor mensal CASSONE, Vittorio. Direito Tributário. São Paulo: Atlas.2003.
na guia unificada, incluindo todos os tributos, inclusive 0 ICMS.
. Processo Tributário. São Paulo: Atlas. 2002.
Entretanto, estabeleceu uma limitação para os Estados adotarem a - - . · '[; ·h · ·0 Brasileiro Rio de
COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Dzrezto rz u1arz ·
substituiç~o tributária. Previu detalhadamente quais as operações com
Janeiro: Editora Forense. 2005. . . 9
mercadonas submetidas ao regime de substituição tributária instituídos . . . ário São Paulo: Editora Sar.uva.200 .
COSTA, Regina Helena. Curso de Drrezto Trrbut ·
p.elos Es:a~os que podem ser tributadas em operações nas quais parti- . . · · · São Paulo: Atlas. 200S.
DENARI Zelmo. Curso de Dzrezto Tnbutarzo. di FGV 2009
crpe a medra e pequena empresa. Detalhou quais são estas mercadorias.
, ' ' . . 71 'butário.Rio deJaneuo: · E tora ·
~m. operações com outras mercadorias submetidas ao regime de subs- I• G V/Direito Rio· Fundammtos de Dzmto n
. I s- Paulo: r..
~artJer
· Laun· 2005 ·
.
tlturção tributária, o pagamento do ICMS não pode ser · 'd o c1a mi-
· exigi · FGV/GV1aw. Tributaçtío 110 Setor Comercza. ao . 2006
_ p ~ . Qyartier Laun. ·
cro e pequena empresa. FGV/GV1aw. 1'ribulaf1ÍO de Empresas. Sao at o. . . Tributário. São Paulo:
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