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1) PRINCÍPIOS DA TRIBUTAÇÃO

A tributação é a principal fonte de receita e arrecadação de tributos.

Percebe-se, claramente, a partir das atribuições do governo (alocativa,
distributiva e estabilizadora), que a tributação deve ser utilizada como uma ferramenta
para diminuir os desequilíbrios conjunturais e melhorar as taxas de crescimento
econômico, e, para isso, os tributos devem ser analisados em relação a sua eficiência
econômica (neutralidade e equidade) e a sua adequação aos objetivos das políticas fiscal
e monetária (equidade, progressividade, neutralidade e simplicidade).

Princípio da Neutralidade

O Princípio da Neutralidade estabelece que a tributação deve ser otimizada de

forma a interferir o mínimo possível na alocação/destinação de recursos da economia,
visto que quaisquer alterações nos preços relativos de bens e serviços provocadas por
modificações da tributação poderiam causar uma redução do bem-estar.
A Neutralidade quer dizer que o sistema tributário não deve influenciar a
evolução natural da economia. Ou seja, não deve influir na competitividade e nas
decisões das empresas e tampouco no comportamento do consumidor/contribuinte.

Princípio da Equidade

O Princípio da Equidade é complementar ao Princípio da Neutralidade, e tem

por objetivo a garantia de uma distribuição equitativa do ônus tributário pelos
indivíduos (“justiça fiscal”), podendo ser dividido em duas linhas de ação: na primeira,
o ônus tributário deveria ser repartido entre os indivíduos de acordo com o benefício
que cada um recebe em relação aos bens e serviços prestados pelo governo (princípio do
benefício); e, na segunda, a repartição tributária deveria ser baseada na capacidade
individual de contribuição (princípio da capacidade contributiva).
A Justiça baseia-se num sistema tributário justo, isto é, quando todos, do mais
pobre ao mais rico, contribuem em proporção direta à sua capacidade de pagar.
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O princípio da progressividade está implícito na definição – quem ganha mais

deve contribuir com uma parcela maior do que ganha já que dispõe de maior renda
disponível, renda que não está associada a seu sustento básico ou sobrevivência.

Princípio da Simplicidade

Pelo Princípio da Simplicidade, a administração do sistema tributário deve

procurar ser a mais eficiente possível de forma a minimizar os custos demandados pela
fiscalização e pela arrecadação e garantir um fácil entendimento por parte dos
indivíduos que utilizam o sistema. O objetivo é facilitar a operacionalização da
cobrança do tributo.
Simplicidade num sistema tributário simples é relativamente fácil e barato para o
contribuinte calcular e pagar quanto deve. A mesma facilidade tem o governo para
fiscalizar se o contribuinte pagou o que devia.

Outros Princípios

Os princípios estudados em Direito Tributário são os seguintes:

(i) Princípio da Legalidade (art. 150, I, da CF)
(ii) Princípio da Isonomia (art. 150, II, da CF)
(iii) Princípio da Irretroatividade (art. 150, III, “a”, da CF)
(iv) Princípio da Anterioridade (art. 150, III, “b”, da CF)
(v) Princípio da Noventena (art. 150, III, “c”, da CF)
(vi) Princípio do Não-confisco (art. 150, IV, da CF)
(vii) Princípio da Liberdade de Tráfego (art. 150, V, da CF)
(viii) Princípio da Uniformidade Geográfica (art. 151, I, da CF)
(ix) Princípio da Proibição às Isenções Heteronômas (art. 151, III, da CF)
(x) Princípio da Não-Discriminação Tributária (art. 152, da CF).

2) DISTRIBUIÇÃO DO ÔNUS TRIBUTÁRIO E EFEITOS DA

TRIBUTAÇÃO – INCIDÊNCIA LEGAL E ECONÔMICA
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Princípio da Capacidade Contributiva

O Princípio da Capacidade Contributiva determina que cada indivíduo deva ser

tributado de acordo com a sua capacidade econômica.
Um princípio consagrado por estudiosos e escrito na nossa Carta Magna é o da
capacidade contributiva – requisito essencial para o critério de justiça fiscal – que,
associado aos princípios da progressividade, tende a assegurar uma tributação
proporcionalmente maior para quem aufere rendimentos mais elevados, detém maior
patrimônio e consome produtos menos essenciais.
Nesse caso, os tributos diretos que incidem sobre a renda e o patrimônio são os
que atendem (em tese) melhor a esse requisito. Já os tributos indiretos que incidem
sobre bens e serviços, independentemente da capacidade econômica de quem os
adquire, acabam agravando mais pesadamente a renda de pessoas e famílias que
destinam maior parcela de seus ganhos ao consumo.
A política tributária foi uma determinante importante no bojo das políticas
macroeconômicas que deram sustentação ao Plano Real. A engenharia macroeconômica
que assegurou o relativo controle da inflação passou pela elevação do endividamento
público, que assegurou a transferência de renda do setor real da economia para os
detentores de excedentes financeiros, particularmente o capital bancário. A partir de
1999, por força dos acordos com Fundo Monetário Internacional (FMI), o Brasil
comprometeu-se a produzir elevados superávits fiscais primários. A viabilidade dessa
política foi obtida por meio do aumento da arrecadação de impostos, via modificações
na legislação infraconstitucional.
O aumento da carga tributária brasileira foi obtido, basicamente, com tributos
cumulativos sobre o consumo, como a Cofins e a CPMF, além do aumento não
legislado do Imposto de Renda das Pessoas Físicas (IRPF), congelando a tabela e as
deduções do Imposto de Renda (IR).
A elevação da arrecadação tributária, no entanto, não se destinou para os
serviços públicos, mas para cobrir - e apenas em parte - os juros e a amortização da
dívida pública, que cresceu exponencialmente nos últimos dez anos.
A carga tributária é um indicador que expressa a relação entre o volume de
recursos, que o Estado extrai da sociedade sob a forma de impostos, taxas e
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contribuições para financiar as atividades que se encontram sob sua responsabilidade, e

o Produto Interno Bruto (PIB).
O Brasil, ao contrário dos países desenvolvidos, tira a maior parte de sua receita
de tributos indiretos e cumulativos, que oneram mais o trabalhador e a classe média,
pois tem uma alta carga tributária sobre o consumo - mais de metade da carga provém
de tributos que incidem sobre bens e serviços - e uma baixa tributação sobre a renda -
25% .
O problema central que deve ser aprofundado não é somente o tamanho da carga
tributária no Brasil. A questão-chave é quem paga essa conta, ou seja, quem financia o
Estado brasileiro? Nos últimos dez anos, a despeito das dificuldades de crescimento
econômico do país, da elevação do desemprego e da queda da renda dos trabalhadores, a
arrecadação de impostos continua quebrando todos os recordes históricos e reforça a
injusta estrutura tributária brasileira.

O financiamento do Estado brasileiro

A Teoria das Finanças Públicas preconiza que os tributos, em função de sua

incidência e de seu comportamento em relação à renda dos contribuintes, podem ser
regressivos, progressivos e proporcionais. Um tributo é regressivo à medida que tem
uma relação inversa com o nível de renda do contribuinte. A regressão ocorre porque
prejudica mais os contribuintes de menor poder aquisitivo. O inverso ocorre quando o
imposto é progressivo, pois aumenta a participação do contribuinte à medida que cresce
sua renda, “o que lhe imprime o caráter de progressividade e de justiça fiscal: arcam
com maior ônus da tributação os indivíduos em melhores condições de suportá-la, ou
seja, aqueles que obtêm maiores rendimentos”.
Para compreender a regressividade e a progressividade é necessário avaliar as
bases de incidência, que são: a renda, a propriedade, a produção, a circulação e o
consumo de bens e serviços. Conforme a base de incidência, os tributos são
considerados diretos ou indiretos.
Os tributos diretos incidem sobre a renda e o patrimônio, porque, em tese, não
são passíveis de transferência para terceiros. Esses são considerados impostos mais
adequados para a questão da progressividade. Os indiretos incidem sobre a produção e o
consumo de bens e serviços, sendo passíveis de transferência para terceiros, em outras
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palavras, para os preços dos produtos adquiridos pelos consumidores. Eles é que
acabam pagando de fato o tributo, mediado pelo contribuinte legal: empresário produtor
ou vendedor. Trata-se do fetiche do imposto: o empresário nutre a ilusão de que recai
sobre seus ombros o ônus do tributo, mas se sabe que ele integra a estrutura de custos da
empresa, terminando, via de regra, sendo repassado aos preços. Os tributos indiretos são
regressivos.
A correlação das forças sociais é importante para compreender a composição da
carga tributária. A partir do momento da definição do montante de recursos que o
Estado terá de contar para o desempenho de suas tarefas, que são determinadas
historicamente, a questão central passa a ser a distribuição deste ônus entre os membros
da sociedade. O gravame é definido na arena política:

É neste sentido que a correlação das forças políticas e sociais

atuantes no sistema encontra-se na base da determinação da distribuição
dos impostos diretos e indiretos, ou seja, na composição da carga
tributária. Caso essa correlação seja desfavorável aos trabalhadores,
por exemplo, tenderão a predominar, na estrutura tributária, os impostos
indiretos, que são caracteristicamente regressivos e instrumentos que
contribuem para piorar a distribuição de renda, com baixas incidências
sobre a renda, os lucros e o patrimônio. Caso a luta política se revele
favorável para a atenuação das desigualdades sociais, certamente os
impostos.

O Estado brasileiro é financiado pelos trabalhadores assalariados e pelas classes

de menor poder aquisitivo, que são responsáveis por 61% das receitas arrecadadas pela
União.
A população de baixa renda suporta uma elevada tributação indireta, pois mais
da metade da arrecadação tributária do país advém de impostos cobrados sobre o
consumo. Pelo lado do gasto do Estado, uma parcela considerável da receita pública é
destinada para o pagamento dos encargos da dívida, que acaba beneficiando os rentistas,
também privilegiados pela menor tributação.

 Estima-se que a carga tributária do Brasil alcançou 35,4% do PIB, em 2005.

Os dados revelam que, do montante de R$ 685,9 bilhões arrecadados no ano
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passado, a maior parte dos tributos tem como base de incidência o consumo,
totalizando R$ 402,8 bilhões, equivalentes a 59% da arrecadação tributária
das três esferas de governo (federal, estadual e municipal).

Como o consumo é proporcionalmente decrescente em relação à renda conforme

ela aumenta, prejudicando mais os contribuintes de menor poder aquisitivo. O resultado
é uma carga tributária regressiva, significando que o Estado brasileiro é financiado pelas
classes de menor poder aquisitivo e pelos trabalhadores, com a população de baixa
renda suportando uma elevada tributação indireta.
O aumento da carga tributária indireta ocorreu, principalmente, devido às
modificações ocorridas na legislação da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins). Em 1998, diante do agravamento da crise financeira no
Brasil, que nos levou a firmar um acordo com o Fundo Monetário Internacional (FMI),
o governo federal lançou um “pacote fiscal”, incluindo um conjunto de medidas visando
a aumentar arrecadação e assegurar superávit primário fiscal, em 1999.
As alterações realizadas na legislação tributária após 1996 agravam a
regressividade da carga tributária brasileira. Com isso, vem aumentando a incidência
tributária sobre bens e serviços (consumo).

Alternativas para uma tributação justa

A política tributária deve ser, antes de tudo, um instrumento de distribuição de

renda e indutora o desenvolvimento econômico e social do país. Deve ser buscado um
modelo tributário que assegura a sustentação do Estado que priorize as políticas sociais.
A construção de uma tributação mais justa no país passa pelo resgate e
reafirmação de diversos princípios tributários, já existentes na Constituição brasileira e
que nos últimos anos não vêem sendo observados. Entre eles, destacam-se o princípio
da capacidade contributiva e o não-confisco do mínimo existencial. O Estado não pode
cobrar imposto sobre uma parcela da renda que as pessoas destinam às necessidades
vitais (proteção à família, educação, saúde, moradia e previdência social), pois só existe
capacidade contributiva após a dedução dos gastos necessários à aquisição do mínimo
indispensável a uma existência digna do contribuinte e de sua família. Essas despesas
não devem estar disponíveis para o pagamento de impostos.
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A política tributária não pode conceder tratamento privilegiado à renda dos

capitalistas, de forma que todos os rendimentos tributáveis da pessoa física devem ser
feitos obrigatoriamente na tabela progressiva do IR e sujeitos ao ajuste anual.
Nesse sentido, é necessário revogar algumas das alterações realizadas na
legislação tributária infraconstitucional, após 1996, que sepultaram a isonomia tributária
no Brasil com o favorecimento da renda do capital em detrimento da renda do trabalho.
Entre essas mudanças destacam-se: a redução da alíquota do IRPJ de 25% para 15% e
do adicional sobre os lucros, a possibilidade de remunerar com juros o capital próprio
das empresas, reduzindo-lhes o Imposto de Renda e a CSLL, a isenção de IR na
distribuição dos lucros e dividendos, na remessa de lucros e dividendos ao exterior e nas
aplicações financeiras de investidores estrangeiros no Brasil.
O pilar do sistema tributário deve ser o imposto de renda, pois é o mais
importante dos impostos diretos, capaz de garantir o caráter pessoal e a graduação de
acordo com a capacidade econômica do contribuinte. Por meio do imposto de renda será
possível inverter a regressividade da estrutura tributária brasileira, pois é o imposto mais
progressivo. O imposto de renda é um instrumento fundamental para redistribuição da
renda, garantindo a justiça fiscal. Por intermédio dele será possível aplicar a máxima
“igualdade é tratar desigualmente os desiguais” no ordenamento tributário do país.
Portanto, dever ser ampliado o número de faixas e de intervalos da tabela do IR,
estabelecendo alíquotas iniciais inferiores às vigentes hoje e com correção periódica da
tabela.
As modificações propostas são passos importantes para a construção de uma
estrutura tributária mais progressiva e, portanto, mais justa. Com isso, as classes de
elevado poder aquisitivo passariam a arcar com o maior ônus tributário, permitindo na
prática uma redistribuição de renda no país e a desoneração da tributação sobre o
consumo. A desoneração da tributação sobre bens e serviços seria um forte incentivo
aos investimos produtivos, contribuindo para a retomada do crescimento econômico. Os
donos do capital financeiro seriam chamados a contribuir com uma maior parcela do
financiamento do Estado brasileiro e não simplesmente o seu maior beneficiário. Por
outro lado, não haveria tratamento desigual da renda, a partir do momento em que todos
os rendimentos fossem tributados pela tabela progressiva do imposto de renda, já
recuperada de novas alíquotas e maior número de faixas de contribuição. O resultado
esperado das propostas apresentadas é uma inversão na distribuição da carga tributária
que passaria a ser concentrada em tributos diretos, ou seja, sobre a renda e o patrimônio.
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3) A BITRIBUTAÇÃO

A bitributação é um fenômeno do direito tributário que ocorre quando dois

entes tributantes cobram dois tributos sobre o mesmo fato gerador (ou fato jurídico
tributário).
A constituição brasileira atual não veda expressamente a bitributação, preferindo
estabelecer uma rígida discriminação de competências tributárias.
Ao contrário, pode ser observado que o ICMS (imposto estadual) e o IPI
(imposto federal) incidem, por autorização constitucional, praticamente sobre o mesmo
fato gerador. Não deve ser confundida com o fenômeno do bis in idem.

Bitributação internacional

Antes de adentrarmos ao conceito da bitributação internacional pensemos no

seguinte exemplo: GN, uma multinacional fabricante de veículos automotores, com sede
nos Estados Unidos da América, possui filiais em 15 países no mundo. Em todos estes
países, o lucro das suas filiais é tributado (IRPJ). Como os rendimentos percebidos pelas
filiais também representam lucro para a sua matriz, deverá tal quantia ser novamente
tributada (IRPJ) nos EUA?
A resposta a esta indagação, por uma questão de lógica e de justiça fiscal, é
naturalmente negativa. Em se respondendo afirmativamente a esta questão, estaremos
diante do fenômeno da bitributação internacional.
Há o fenômeno da bitributação internacional quando vários titulares de
soberania tributária (países), independentes entre si, submetem o mesmo contribuinte,
pelo mesmo fato gerador, a um imposto da mesma espécie.
A bitributação internacional, portanto, deve ser definida à base de uma
composição formada pelas quatro identidades: a) aplicação de impostos comparáveis, b)
por parte de dois ou mais Estados soberanos, pelo c) mesmo fato gerador (aspecto
material) – a cargo do d) mesmo contribuinte – no e) mesmo período de tempo de
aplicação do imposto.
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A dupla tributação internacional resulta, pois, das relações que ultrapassam as

fronteiras de um Estado, em conjugação com critérios diferentes de delimitação da
competência tributária internacional, ou com o mesmo critério, porém entendido
diversamente.

Conseqüências da bitributação internacional

A bitributação internacional, segundo grande parte da doutrina, viola a justiça
fiscal, tributando os rendimentos globais de uma pessoa, em desatenção ao princípio da
capacidade contributiva.
Outrossim, a dupla tributação internacional é sem dúvidas um obstáculo às
relações internacionais no campo do comércio e da cultura, na medida em que oneram
excessivamente uma atividade desenvolvida em âmbito internacional, interferindo,
ainda, nos movimentos de capitais e de pessoas e prejudicando as transferências de
tecnologia e os intercâmbios de bens e de serviços.
No campo do intercâmbio cultural entre os Estados, a bitributação dificulta a
difusão da propriedade intelectual e do direito autoral, criando de fato empecilhos à
realização de espetáculos e apresentações por artistas e atletas estrangeiros, bem como à
presença de cientistas e estudantes.
Por fim, conseqüência natural da bitributação internacional, diz respeito à elisão
e sonegação fiscal internacional, pois diante de elevada carga tributária, sem dúvidas, se
valerão as empresas transnacionais de práticas tendentes à elisão e sonegação fiscal.

4) TRIBUTOS NO BRASIL

Tributos no Brasil, de acordo com a Constituição da República Federativa do

Brasil de 1988, em seu artigo 145, são: impostos, taxas e a contribuição de melhoria.
Entretanto, o Supremo Tribunal Federal (STF) acresceu a estes duas subdivisões: o
empréstimo compulsório (art. 148 da Constituição) e as contribuições denominadas de
"Especiais", constantes do artigo 149 e 149-A da Constituição, onde se incluem as
contribuições sociais, as contribuições previdenciárias, as contribuições de intervenção
no domínio econômico (CIDE) e as contribuições de interesse das categorias
profissionais.
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É a obrigação imposta aos indivíduos e pessoas jurídicas de recolher valores ao

Estado. É vulgarmente chamado por imposto, embora tecnicamente este seja mera
espécie dentre as modalidades de tributos.
Excluídos do conceito de tributo estão todas as obrigações que resultem de
aplicação de pena ou sanção (p.e. multa de trânsito), os tributos sempre são obrigações
que resultam de um fato regular ocorrido (fato gerador/hipótese de incidência).
O CTN (Código Tributário Nacional) estabelece que, no Brasil, há três tipos de
tributo:
o imposto – o pagamento efetuado pelo cidadão para manter o funcionamento e
prestação de serviços do Estado, mas que independe de qualquer atividade estatal
específica em relação ao cidadão contribuinte; a taxa, relacionada diretamente a um
serviço prestado ou posto a disposição ao contribuinte, ou mesmo ao exercício do poder
de polícia; a contribuição de melhoria, que pode vir a ser cobrada para fazer face ao
custo de obras públicas, como a construção de uma praça próxima à residência do
contribuinte.

Tipos de Tributos

A) Impostos
São tributos cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de
qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Os impostos se caracterizam por serem uma cobrança não dá um retorno ao
contribuinte sobre o fato gerador.
Por exemplo, um imposto sobre posse de automóvel não necessariamente será
revertido em melhorias das condições das vias urbanas ou rodovias.
Existe uma distinção entre impostos indiretos e impostos diretos. Este é pago
diretamente pelo contribuinte (o Imposto de Renda, por exemplo), enquanto aquele tem
o preço embutido no valor da transação.
Um exemplo é o ICMS. Impostos indiretos também não têm qualquer variação
na renda do contribuinte.
Imposto é uma quantia paga obrigatoriamente por pessoas ou organizações para
um governo, a partir de uma base de cálculo e de um fato gerador.
É uma forma de tributo. Ele tem como principal finalidade, custear o Estado.
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Em teoria, os recursos arrecadados pelos governos deveriam ser revertidos para

o bem comum, para investimentos e custeio de bens públicos (de serviços públicos
como saúde, segurança e educação a investimentos em infraestrutura – estradas, portos,
aeroportos, etc. – e sua manutenção). N
a prática, porém, impostos não possuem vinculação com o destino das verbas, ao
contrário de taxas e contribuições de melhorias.
Embora a lei obrigue os governos a destinarem parcelas mínimas da arrecadação
a determinados serviços públicos – em especial à educação e à saúde -, o pagamento de
impostos não confere ao contribuinte qualquer garantia de contraprestação de serviços.

B) Taxas
As taxas são tributos incidentes sobre um fato gerador e que são aplicados em
contrapartida a esse fato gerador. Uma taxa só pode ser instituída por uma entidade
tributante da mesma competência.
Ex.: Taxa de coleta de lixo somente poderá ser cobrada pelo Município.

C) Contribuições de melhoria
As contribuições de melhoria são tributos que têm como fato gerador o benefício
decorrente das obras públicas. São cobradas somente na região beneficiada pela obra.
Não necessariamente essas contribuições refletem em "melhoria", uma vez que algumas
obras públicas em determinadas regiões tendem a desvalorizar os imóveis locais. O
fundamental para o fato gerador é o benefício decorrente da obra pública.

D) Contribuições Especiais
Estão previstas nos artigos 149 e 149-A da Constituição Federal, sendo tributos
cuja característica principal é a finalidade para a qual é destinada sua arrecadação.
Podem ser: sociais, de intervenção no domínio econômico, de interesse de categorias
econômicas ou profissionais e para custeio do serviço de iluminação pública (COSIP).

E) Empréstimo compulsório
Segundo o art. 148 da constituição federal, a União poderá instituir, mediante lei
complementar, empréstimos compulsórios: a) para atender às despesas extraordinárias,
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decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;

b) no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.