Tributos:

Nem a CRP, nem a legislação ordinária relevante (caso da LGT) dão uma
definição de tributo. A professora Ana Paula Dourado define como receitas
criadas pelo estado ou outras entidades públicas para a satisfação de
necessidades públicas e sem função sancionatória.

O sistema fiscal e o tipo de normas

O sistema fiscal é o sistema dos impostos. Segundo o 103,1 da crp, os
impostos servem o fim da “repartição justa dos rendimentos e da riqueza”.
Esta ideia é igualmente transmitida pelo art 5,2 da LGT, que se refere ao
principio da igualdade e da justiça material. Esta ideia é igualmente
transmitida pelo art 5,2 LGT, que se refere ao principio da igualdade e da
justiça material. O direito fiscal é o direito das receitas. Assim sendo, a
repartição justa dos rendimentos e da riquesza deve ser interpretada
como critério de distribuição do montante total do imposto por cada
sujeito, isto é, como um critério de igualdade ou de capacidade
contributiva de cada sujeito, que deve ditar a quantificação de cada
imposto. A referencia do art 103,1 da CRP á finalidade dos tributos e a
“repartição justa dos rendimentos e da riqueza” significa não só que o
sistema português deve assentar nos impostos, mas também que os
impostos sobre o rendimento e o património devem ter um lugar de
relevo, porque são eles que melhor permitem assegurar a tributação
segundo o principio da igualdade ou da capacidade contributiva.
O referido art 103,1, da CRP, ao mencionar o sistema fiscal, identifica um
dos aspetos essenciais do conceito clássico de imposto: a finalidade da
satisfação das necessidades financeiras” ( a mesma referencia é feita no
art 5,1 primeira parte, do art 5 da LGT). Não é necessário que cada
imposto prossiga uma finalidade financeira, essa finalidade predomina no
sistema fiscal no seu conjunto. O sistema fiscal, neste sentido é um
pressuposto do estado de direito.

O sistema fiscal é complexo, prossegue múltiplas funções, concretizadas

por 3 grupos de normas:

1) As normas com finalidades fiscais: Elas têm como finalidade a

arrecadação de receitas, constituem o maior e mais relevante grupo
 de normas do direito fiscal e inserem.se no TATbestand ou tipo
sistemático. As normas com finalidade fiscal repartem a carga fiscal
entre o universo de contribuintes, com base no principio da
igualdade ou da capacidade contributiva.
2) As normas com finalidades sociais: Trata-se de normas cujas
finalidades fiscais não são predominantes mas prosseguem outras
finalidades públicas, sejam politicas, económicas, culturais,
ambientais (normas extrafiscais). Podem constituir benefícios fiscais
ou até agravamentos fiscais se o comportamento adotado pelo
contribuinte não for o pretendido (por ex, comportamento
poluente). Os benefícios fiscais podem ser normas de orientação da
economia (isenções ao investimento de natureza contratual) ou
normas de redistribuição ( deduções à coleta de juros com a
aquisição de habitação própria);
3) As normas procedimentais e processuais e normas com finalidades
de simplificação na aplicação da lei: As primeiras disciplinam a
relação jurídica tributária e o contencioso tributário, e as últimas
são regulamentos ou orientações genéricas (68 A) que concretizam
conceitos legais vagos e indeterminados e clarificam a aplicção da lei
fiscal

Impostos:
O imposto constitui uma prestação pecuniária, coativa e unilateral, exigida
por uma entidade pública com o propósito da angariação de receita.
----Do ponto de vista objetivo, o imposto caracteriza-se por constituir uma
prestação pecuniária, coativa e unilateral.
Ao caracterizarmos o imposto como uma prestação pretendemos dizer
que ele constitui o objeto principal de uma relação jurídica de natureza
obrigacional, através da qual uma pessoa fica adstrita para com outra à
realização de um comportamento que a lei reconhece judicialmente
exigível.
Ao caraterizarmos o imposto como uma prestação pecuniária queremos
dizer que ele constitui uma obrigação de dare pecunia, isto é, que deve ser
satisfeita através de um pagamento em dinheiro ou meio equivalente, não
podendo satisfazer-se através de entrega em espécie nem de um qualquer
comportamento de facere por parte do sujeito passivo. Isto que se diz
resulta hoje com inteira clareza da LGT- art 40.
Ao caracterizarmos o imposto como uma prestação coactiva queremos
dizer que este constitui uma obrigação que é gerada pela simpres
concretização de um pressuposto legal e não pelo encontro da vontade
das partes, prefigurando assim uma obrigação ex lege e não uma
obrigação ex voluntare. També, esta é uma nota característica do imposto
reafirmada pela LGT que nos diz, no seu artigo 36, que a relação jurídica
tributária se constitui com a mera verificação do “ facto tributário” e que
os elementos essenciais dessa relação jurídica “ não podem ser alterados
por vontade das partes.” É claro que a concretização do pressuposto legal
se traduz por regra num comportamento voluntário do contribuinte – só
pago o importo do tabaco se quiser comprar um maço-, porém a maior ou
menor liberdade que haja na concretização do facto tributário, porém,
deve ser tida para este efeito como irrelevante, pois o certo é que,
concretizado aquele facto, gera-se inescapavelmente a obrigação
tributária, sendo a vontade do contribuinte indiferente ao seu conteúdo e
validade.

O elemento objetivo do imposto mostra-nos ainda que ele constitui uma

prestação unilateral, querendo isso dizer que o pressuposto legal que no
imposto dá origem à obrigação tributária é constituído por um
comportamento do sujeito passivo e não por uma actividade da
administração. Assim, o que mais frequentemente figura no pressuposto
legal dos impostos é a angariação de rendimentos, o consumo de bens e
serviços ou a titularidade do património, factos reveladores da riqueza do
contribuinte e que se esgotam na sua esfera, sendo indiferente à formação
da obrigação tributária uma qualquer intervenção da administração. Quer
isto dizer que são de caracter unilateral porque não lhes está associada
uma contraprestação pública direta e imediata.

--- Do ponto de vista subjetivo, os impostos são prestações devidas a

entidade públicas, sendo esta uma característica que os impostos
naturalmente partilham com as demais espécies tributárias. O art 18 da
LGT confirma-o ao dispor no seu n1 que o sujeito activo da relação
tributária é “ a entidade de direito público titular do direito de exigir o
cumprimento das obrigações tributárias” e, no tocante aos imposto, esta
entidade é constituída via de regra pelo próprio estado ou por outras
entidade públicas de base territorial, como o são entre nós as regiões
autónomas e as autarquias locais. Além destas entidade de base
territorial, acontece hoje em dia os tributos serem devidos a entidade
públicas de base institucional, como sejam os institutos públicos, as
entidade reguladoras ou os fundos autónomos. Este é um fenómeno
alimentado pela tendência actual à desconcentração de funções, à
privatização da administração pública e à construção de uma fiscalidade
neo-corportativa.
A prepósito do elemento subjetivo, importa ainda ter presente que se a
natureza do sujeito activo da relação tributária possui relevo na
delimitação conceitual do imposto, a natureza do sujeito passivo não a
possui de maneira alguma. Afinal de contas, qualquer pessoa pode em
principio ficar obrigada ao pagamento de impostos e em certos casos
podem mesmo ficá-lo entidades desprovidas de personalidade jurídica. É
isto que sugere a LGT, ao dispor no seu arti 18,3 com grande largueza, que
“ o sujeito passivo é a pessoa singular ou colectiva, o património ou a
organização de facto ou de direito que, nor termos da lei, está vinculado
ao cumprimento da prestação tributária.

Do ponto de vista finalístico,os impostos definem.se como prestações

devidas a entidades públicas com o propósito da angariação da receita,
querendo isto dizer que os impostos servem por regra para trazer às
entidades públicas os meios financeiros necessários ao exercício das
funções que lhes estão cometidas. Esta nota característica do imposto
deve ser tomada com alguma cautela, também, na medida em que, além
da finalidade fiscal da angariação da receita que é intra-sistemática a todo
o imposto, estes podem ser funcionalizados a finalidades extra-
sistemáticas alheias à receita e ditas por isso extrafiscais. A finalidade
principal ou secundária será a a arrecadação de receitas, pois tal
arrecadação é o objetivo principal do sistema fiscal. Mas os chamados
impostos extrafiscais, orientadores de comportamentos individuais ou
coletivos, são ainda imposto, desde que se verifiquem as restantes
características do imposto. Há tributos que pretendam modelar ou alteral
comportamentos ( por exemplo, tributos sobre emissões de carbono ou
tributos sobre o consumo de sacos de plástico), e não arrecadar receitas,
mas a arrecadação destas é o objetivo residual- se a finalidade de
alteração de comportamentos falhar. Se assim for os impostos extrafiscais
ficam sujeitos às exigências extrafiscais. ( ex imposto sobre sacos de
plástico, tabaco ect).
A doutrina, encaminha-se, no sentido de que a extrafiscalidade só
descaracteriza um tributo público quando revista tal intensidade que o
objetivo fiscal da angariação da receita lhe seja absolutamente estranho.
Será esse o caso dos impostos “proibitórios” ou de “estrangulamento”,
impostos que visam pôr termo à prática de certos consumos ou
comportamentos e para os quais a angariação de receita, tendente ao
zero, representa uma mero efeito lateral. Estas figuras, mais fáceis de
conceber em teoria do que de identificar na prática, encontrou-as o nosso
tribunal constitucional nos direitos niveladores agrícolas e nos diferenciais
de preços sobre os combustíveis e cereais, considerando uns e outros
absolutamente alheios à angariação de receita e desprovidos por
conseguinte de verdadeira natureza tributária.
A vocação extrafiscal dos impostos é reconhecida pela constituição
portuguesa, cujo artigo 103, nos diz no seu n1 que o sistema fiscal serve
não apenas à “ satisfação das necessidades financeiras do estado e outras
entidades públicas” como também a “ uma repartição justa dos
rendimentos e da riqueza”. A esta finalidade redistributiva juntam-se
outras finalidades extra fiscais no texto da própria constituição da
républica, como sejam a da proteção do ambiente, à qual se refere o art
66,2, ou da proteção da família, à qual se refere o art 67,2,f. Os
agravamentos ou desagravamentos de impostos ditados por estas
preocupações extra-sistemáticas, devem admitir-se apenas enquanto se
mostrem necessário, adequados e proporcionados à tutela dos objectivos
extrafiscais em jogo. Ditou de outro modo, o ganho que estes impostos
trazem à pressecução de politicas extrafiscais deve mostrar-se sempre
superior à lesão que trazem ao principio da igualdade tributária e, quando
suceda não passarem neste teste de proporcionalidadade, devemos
considera-los incompatíveis com o principio da igualdade tributária
ancorado no art 13 da CRP.

O elemento da finalidade serve também para marcar a natureza unilateral

do imposto, a par do elemento objetivo do pressuposto tributário. Como
já referi que pressuposto característico dos impostos é alheio a qualquer
actividade administrativa e prende-se em vez disso com factos
respeitantes à vida do contribuinte. Ainda assim pode suceder que um
tributo público assente numa prestação administrativa e mereça apesar
disso a qualificação de imposto, na medida esta prestação constitui a mera
ocasião para tributar e não a razão de ser da tributação. Servem de
exemplo um imposto sobre os automóveis que seja cobrado no acto da
matricula ou um imposto sobre a importação de mercadorias que seja
cobrado no momento do seu desalfandegamento, casos em que o
pressuposto tributário é formado por uma prestação administrativa, sendo
certo, ainda assim, que estes tributos não se dirigem à respetiva
compensação.

Há que atender, pois, simultaneamente aos elementos do pressuposto e

da finalidade para aferir da unilateralidade de um tributo e da sua
qualificação como imposto. Esta é uma ideia, de resto, espelhada na
jurisprudência do TC que , aqui e acolá, tem sublinhado que os impostos
se caracterizam por serem receitas que visão “ custear o financiamento em
geral das despesas públicas” e que por isso hão de ser “ repartidas pela
generalidade dos contribuintes”, por contraste com as taxas e as
contribuições que visam o financiamento de despesas públicas
determinadas e que devem, por isso, ser supostadas pelos respetivos
causadores ou beneficiários.

Classificações de impostos

Impostos diretos vs indiretos

Como impostos diretos qualificam-se aqueles que incidem sobre a própria
pessoa que se pretende suporte o encargo económico do imposto,
onerando a riqueza que se encontra na esfera do sujeito passivo. Como
impostos indiretos qualificam-se os que incidem sobre pessoa distinta
daquela que se pretende suporte o encargo económico do imposto,
onerando riqueza que se encontra na esfera do terceiro. Em traços largos,
podemos dizer que são impostos directos aqueles que incidem sobre o
rendimento e sobre o património e impostos indirectos aqueles que
incidem sobre o consumo. O IRS ou o IRC dir-se-ão, assim, impostos
directos na medida em que são exigidos “ diretamente” dos titulares dos
rendimentos que se pretende onerar, não pressupondo o legislador a
repercussão destes impostos sobre terceiros. Já os impostos sobre o
consumo tomam como sujeito passivo pessoa distinta do titular da riqueza
que se pretende ver onerada, só se atingindo este por meio de
repercussão. O IVA dir-se-á assim um imposto indirecto na medida em
que, sendo por regra exigido do vendedor, o legislador pressupõe que
através da repercussão sobre os preços ele acabe “indiretamente2 por ser
suportado pela comprador, cuja riqueza se pretende afinal onerar.

Impostos pessoais vs reais

Dizem-se impostos pessoais os que ponderam a condição social do
contribuinte, sobressaindo na sua incidência o elemento subjectivo, e
impostos reais aqueles que a não ponderam, destacando-se o elemento
objetivo da sua incidência. A distinção entre impostos pessoais e reais
prende-se, portanto, com a sua estrutura interna e com a respetiva
adequação à força económica do contribuinte, à sua compoção do seu
agregado familiar e às despesas essenciais que este está obrigado a fazer e
que deminuem a sua capacidade de pagar o imposto. Ainda que raras
vezes a nossa lei se sirva da distinção, é verdade que ela se mostra de
maior importância, uma vez que o graud de personalização dos impostos é
de maior relevo ao cumprimento do principio da igualdade tributária e do
programa redistributivo da nossa constituição fiscal.

Em sede de IRS, a personalização do imposto passa, entre outras coisas,

pela dispensa de pagamento do imposto para os contribuintes com
rendimentos abaixo do mínimo de subsistência, pela ponderação da
composição do agregado familiar para efeitos de dedução à colecta ou de
retenção na fonte, assim como pela dedução das despesas com a saúde,
educação, habitação ou lares de terceira idade. O IRS é sem qualquer
dúvida o imposto melhor capaz de espelhar a condição social do
contribuinte e com certeza por isso a Constituição da República nos di no
seu artigo 104,1 que o imposto sobre o rendimento há de ter em conta “
as necessidades e os rendimentos do agregado familiar”. E é também por
isso que o artigo 6,1 da LGT, ainda que sem valor reforçado, subordina a
tributação directa a exigência de personalização obrigando a ponderar um
conjunto de circunstancias diminutivas da capacidade contributivo do
sujeito passivo.

Em sede de impostos sobre o consumo como o IVA, pelo Contrário, a

personalização mostra-se largamente impraticável, quer porque estes
impostos são por regra exigidos do vendedor, só chegando aos
compradores por meio de repercussão, quer porque estes impostos
onderam um sem-número de transações e de contribuintes, rodeados por
circunstancialismos muitos diversos. As mais elementares razões de ordem
prática obstam, assim, a que o IVA se ajuste à condição social do
contribuinte. Esta é a razão pela qual Constituição da Republica se mostra
tao contida nas exigência de personalização que dirige à tributação de
consumo, impondo o art 104,4 da crp, tão so que onere os consumos de
luxo.
Com efeito não podendo os impostos sobre o consumo isolar a condição
social de cada contribuinte, a personalização que neles haja concretiza-se
fundamentalmente pela fixação de taxas reduzidas ou de isenções para os
consumos que maior peso têm na economia familiar dos contribuintes
mais carenciado- A LGT exige, que a tributação indirecta favoreça “ os bens
e consumos de primeira necessidade”, no seu art 2.

A meio caminho ficam tradicionalmente os impostos sobre o património

que, pela sua estrutura, permitem via de regra algum grau de
personalização. É evidente, porém, que figuras como IMI ou como o IMT,
incidindo sobre o património imobiliário, apenas podem levar em conta a
condição social do contribuinte no que respeita à própria habitação,
prevendo, por exemplo, taxas reduzidas ou isenções para os imóveis de
habitação com baixo valor ou para os contribuintes que adquiram a sua
primeira casa.

Impostos progressivos, regressivos e proporcionais

Como impostos progressivos designam-se aqueles cuja taxa aumenta à

medida que aumenta à medida que aumenta a matéria tributável e como
proporcionais os que possuem uma taxa uniforme, indiferente ao valor da
matéria tributável.

Na sua redação atual, o artigo 103 da constituição da Républica prevê

simplesmente que o sistema fiscal sirva a uma “repartição justa” dos
rendimentos e da riqueza. Em conformidade, o artigo 104 fica-se agora
pela exigência de que o imposto sobre o rendimento pessoal seja único e
progressivo, seu sugerir já que a progressividade deva tender ao confisco
acima de certo patamar, e pela exigência de que a tributação do
património “ deve contribuir para a igualdade dos cidadão”. Ao mesmo
tempo, substituíram-se em matéria de tributação indireta as
“necessidades da socialização da economia” pelos imperativos do
“desenvolvimento económico e da justiça social”, não se impondo já a
insenção dos bens essenciais mas simplesmente a oneração dos consumos
de luxo.

O IRS, munido de taxas marginais escalonadas entre os 11,5 e os 46,5

opera hoje dia como um “complemento redistributivo” num sistema fiscal
dominado pela tributação do consumo, socialmente neutro, por isso,
senão mesmo regressivo. A progressividade que há na fixação de uma taxa
marginal de IRS de 46,5 é mitigada pela existência de deduções e
benefícios variados, em virtude dos quais os contribuintes acabam com a
certeza por suportar o imposto a taxa efetivamente mais baixa. A análise
da incidência económica de um posto obriga-nos também a olhar além da
sua estrutura legal, aos respetivos efeitos sobre o tecido social. Assim, um
imposto proporcional como o IVA, com taxa normal de 23% pode ter efeito
regressivo, por tenderem os contribuintes de menores posses a afectar ao
consumo parcela maior do seu rendimento, do mesmo modo que um
imposto proporcional sobre os automóveis pode ter efeito progressivo, na
medidade em que os contribuintes mais pobre tendem a utilizar o
transporte público.

Impostos específicos e ad valorem

Dizem-se impostos ad valorem os que incidem sobre valores- tais como o

valor do rendimento, património ou consumo do sujeito passivo – e
impostos específicos ou ad rem os que incidem sobre grandezas físicas-
tais como a quantidade, o volume ou o peso de determinados bens ou
mercadorias, a área ou tipologia de um imóvel, a cilindrada ou o nível de
emissões poluente de um automóvel.
A distinção entre impostos específicos e ad valorem mostra-se de grande
relevo na medida em que a escolha da base tributável constitui um dos
momentos essenciais na concretização do princpio da igualdade tributária.
A adequação dos impostos verdadeiros e próprios ao principio da
capacidade contributiva exige que estes possuam base tributável ad
valorem, pois só o valor do rendimento auferido pelo contribuinte, o valor
do património que ele possui ou o valor do consumo por ele realizado são
capazes de exprimir a sua capacidade para suportar o imposto. Já a
adequação das taxas e das modernas contribuições ao principio da
equivalência exige que estas possuam base tributável especifica, pois só
empregando grandezas e qualidades físicas conseguimos adequá-las ao
custo ou valor das prestações públicas que visam compensar. Em
conformidade, as taxas municipais possuem por regra base especifica,
operando como um tanto-por-unidade, e figuras como o ISV ou o IUC
assentam nas características dos veículos…
A alternativa entre bases ad valorem e bases especificas mostra-se,
portanto de importância fundamental na legitimação dos tributos
públicos, sendo esta uma decisão do legislador relativamente à qual
devemos ser particularmente exigentes.

Impostos periódicos e de obrigação única

Dizem-se impostos periódicos aqueles cujo facto gerador se repete no
tempo, gerando sobre o contribuinte a obrigação de pagar o imposto com
carácter regular, e impostos de obrigação única aqueles cujo facto gerador
surge isolado no tempo, gerando sobre o contribuinte uma obrigação de
pagamento com carácter avulso.
O IRS e o IRC constituem exemplos de escola de impostos periódicos,
incidindo sobre o rendimento angaridado pelos sujeitos passivos ao longo
do ano, facto que tende por natureza a repetir-se no tempo.
O iva e os impostos especiais de consumo, pelo contrário, constituem
exemplos de impostos de obrigação única, incidindo sobre operações
avulsar, que por regra se produzem e esgotam de modo instantâneo,
sendo sempre incerta a sua repetição
O alcance principal da distinção entre impostos periódicos e impostos de
obrigação única está na aplicação da lei no tempo e nas regras da
caducidade e da prescrição.
Como sabemos, a constituição proíbe no seu artigo 103, 3, a aplicação
retroativa da lei fiscal, dispondo o artigo 12,1 da LGT que as normas
tributárias se aplicam aos factos ocorridos após a sua entrada em vigor, “
não podendo ser criados quaisquer impostos retroativos”, por razões de
segurança. Assim, um agravamento com efeitos imediatos do IVA
produzido a meio do ano não gera qualquer problema de retroatividade,
visto que este imposto incide sobre operações económicas isoladas no
tempo, sendo o facto tributário de formação instantânea; ao passo que
um agravamento com efeitos imediatos do IRS ou do IRC, produzido a
meio do ano, se mostra em certa medida retroativo, visto que o imposto
incide sobre o rendimento que se forma entre 1 de janeiro e 31 de
dezembo, sendo o facto tributário de formação sucessiva. O artigo 12,2 da
LGT dispõe por isso que “ se o facto tributário for de formação sucessiva, a
lei nova só se aplica ao período decorrido a partir da sua entrada em vigo”.
Sugerindo assim que um agravamento do IRS ou do IRS produzido a meio
do ano só pode aplicar-se à parcela dos rendimentos que ainda não tenha
sido gerada. Quer isto dizer que os impostos de obrigação única têm um
impacto por regra imediato na economia e no orçamento, ao passo que os
impostos periódicos em principio só produzem os seus efeitos uma vez
esgotado o facto tributário e chegado o momento da respetiva liquidação
e cobrança.+

TAXAS

A taxa constitui uma prestação pecuniária e coactiva, exigida por uma

entidade pública, em contrapartida de prestação administrativa
efectivamente provocada ou aproveitada pelo sujeito passivo. Assim são
também os elementos objectivo, subjectivo e finalístico que permitem
delimitar conceitualmente as taxas.
Do ponto de vista objetivo, as taxas possuem em comum com as demais
espécie tributárias o constituírem prestações pecuniárias e coactivas.
Ao caracterizarmos o imposto como uma prestação pretendemos dizer
que ele constitui o objeto principal de uma relação jurídica de natureza
obrigacional, através da qual uma pessoa fica adstrita para com outra à
realização de um comportamento que a lei reconhece judicialmente
exigível.
Constituem prestações pecuniárias, pagas em dinheiro ou meio
equivalente, aplicando-se-lhes, na falta de norma em contrário o disposto
no art 40 LGT. O ordenamento jurídico português não contempla taxas que
possam ser satisfeitas em espécie, ainda que o art 11 do Regime das taxas
locais estabeleça algumas particularidade nesta matéria, admitindo a
extinção da obrigação por dação em cumprimento ou por compensação
com maior largueza que a GLT, por razões sem dúvida ligadas à pratica das
autarquias em matérias urbanisticia.
As taxas constituem prestações coactivas, resultando a obrigação de as
pagar da concretização de um pressuposto legal e não de um acordo de
vontades entre a administração e os contribuintes, estando aqui o ponto
de partida para a sua distinção face aos preçoes.

O que no plano objectivo caracteriza as taxas está em incidirem sobre

prestações administrativas de que o sujeito passivo é o efetivo causador
ou beneficiário, sendo esta configuração do pressuposto que antes do
mais as define como tributos rigorosamente comutativos e permite
distingui-las de contribuições e impostos. As prestações administrativas
que servem de pressuposto às taxas podem apresentar contornos muito
diversos, tão diversos quanto o é a moderna acctividade pública, sendo
comum entro nós distinguir-se entre as taxas devidas pela utilização de um
serviço público ( taxas moderadoras = prestação de um serviço público), as
taxas devidas pela utilização de um bem do domínio público ( portagens) e
as taxas de licença devidas pela remoção de um obstáculo jurídico à
actividade dos particulares ( art 4,2 LGT).

Do ponto de vista subjectivo, as taxas constituem prestações devidas a

entidades públicas, valendo quanto a estas a prevenção que fizemos mais
atrás ao cuidar dos impostos. Hoje em dia, é muito alargado e variado o
universo dos sujeitos aos quais são devidas taxas e contribuições. As taxas
podem com certeza ser devidas à administração central, regional e local
como sugere o art 3 da LGT, sendo que para as autarquias elas
representam tradicionalmente uma fonte de receita importante,
explicando.se assim que a codificação das taxas tenha entre nós começado
pelo regime das taxas locais. Ao nível da administração central, as taxas
mostram-se de relevo muito especial no tocante aos serviços e fundos
autónomos que integram a administração indirecta, de que são exemplo
os institutos públicos ou as universidades, uma vez que estes apenas
podem manter a sua autonomia financeira na condição de as suas receitas
próprias atingirem dois terços da despesa orçamentada, uma exigência
que leva à permanente multiplicação de taxas neste subsector da
administração. Além disto, encontramos taxas muito varidadas devidas a
entidades reguladoras, ordens profissionais, empresas públicas ou pessoas
singulares às quais estão confiadas por lei gunções públicas, como sucede
os emolumentos notariais.

Do ponto de vista finalístico, as taxas distinguinguem-se por serem

exigidas em contrapartida de prestações de que o sujeito passivo é o
causador ou beneficiário. Com certeza que as taxas são exigidas pelas
entidades públicas com o propósito da angariação da receita,
representando esta a sua finalidade intra-sistemática, como sucede com as
demais espécies tributárias. O que sucede é que este propósito fiscal que
nos impostos surge dissociado de qualquer prestação pública, nas taxas
surge associado à compensação do custo ou do valor de prestações
provocadas ou aproveitadas pelo sujeito passivo. Vale isto dizer que a
bilateralidade das taxas não passa apenas pelo seu pressuposto,
constituído por dada prestação administrativa, mas também pela sua
finalidade, que consiste na compensação dessa mesma prestação.
Ainda quanto ao elemento finalístico, deve notar-se que as taxas, à
semelhança de outras espécies tributarias, podem ser funcionalizadas a
objectivos extrafiscais de natureza variada( ex taxas agravas que os
municípios lançam sobre ocupações do domínio público mais danosas ao
meio ambiente). A questão da extraficalidade não se coloca por isso
quanto às taxas em termos diferentes daqueles em que se coloca no
tocante às restantes espécies tributárias, havendo que perguntar também
aqui, se os agravamentos ou desagravamentos são necess´rios, adequados
e proporcionado à concretização dos objectivos extrafiscais em causa,
havendo violação do principio da igualdade quando a resposta a este teste
de proporcionalidade seja negativa.

A fronteira entre a taxa e os preços

O ponto de partida tradicional para esta contraposição sempre esteve no

critério formal da fonte da obrigação. Vale isto dizer que as taxas
constituem obrigações que as taxas constituem obrigações que nascem
pelo mero preenchimento de um pressuposto legal, sendo a vontade de
sujeito activo e passivo irrelevante ao respetivo conteúdo e validade, ao
passo que os preços constituem obrigações que se geram pelo acordo das
partes, através de um mecanismo de tipo negocial. O que sucede é que a
administração publica hoje em dia assegura a provisão de um conjuto
largo de bens e serviços em domínios tão variado quanto a saúde, a
educação ou a cultura, materizalizam do se em prestações semelhantes às
que asseguram os agentes económicos privados – cuidados de saudo,
serviços de ensino, oferta de equipamento – e dão origem ao pagamento
de “taxas de utilização”, cuja contraposição aos preços é por vezes difícil
de estabelecer apelando apenas ao facto gerador da obrigação.
Mostra-se indispensável por isso, na fixação desta fronteira inferior entre
as taxas e os preços que somemos ao critério formal da fonte da obrigação
critérios materiais respeitantes à própria natureza das prestações. Ora
entre os critérios materiais estudados pela doutrinda, segundo o professor
Sérgio Vasquez, o que melhor servem ao efeito são talvez o do regime
económio em que é realizada a prestação administrativa e o da
indispensabilidade que essa prestação administrativa reveste para o
particular.

Quanto ao regime económico em que é realizada a prestação

administrativa, diremos que tendencialmente se está perante taxa quando,
por razões de direito ou de facto, não se encontrem em mercado
prestações sucedâneas daquelas que a administração realize e o particular
se veja por isso verdadeiramente coagido ao seu consumo. Em vez disso,
está-se tendencialmente perante preço quando, por razões de direito ou
de facto, a administração realize essas prestações em condições de
concorrência e o particular disponha por isso de liberdade de escolha
entre as prestações asseguradas pelo sector público e pelo sector privado.
O regime económico em que é realizada a prestação administrativa
constitui um indicador útil da coactividade que há na contraprestação
devida pelo particular, mas nem sempre se afigura um critério suficiente
para distinguir entre taxas e preços. Afinal de contas, sucede
encontrarmos prestações administrativas realizadas em regime de
monopólio cuja remuneração custa qualificar como taxa. Como será o caso
do serviço de acesso a um boletim oficial electrónio – e prestações
administrativas realizadas em regime concorrencial cuja remineração custa
qualificar como preço – como será o caso do ensino superior público.

Quanto à indispensabilidade da prestação, dir – se – á que

tendencialmente estamos perante taxa quando o aproveitamento da
prestação administrativa se revela imprecindivel para a sobrevivência
condigma do particular, atentos os padrões sociais de cada momento e
lugar. Em vez disso, estar-se-á tendencialmente perante preço quando o
particular possa prescindir da prestação administrativa sem sacrifício de
relevo para a sua qualidade de vida. Também com este critério se trata de
procurar a coatividade característica dos tributos públicas, sendo que os
serviços indispensáveis a uma vida condigna em sociedade – assegurados
em regime de monopólio ou em regime de concorrência – representam
despesas verdadeiramente obrigatórias para o comum dos cidadãos que
deles aproveita.
Vale a pena lembrar que estes critérios materiais não substituem, antes
complementam, o critério formal da fonte da obrigação, servindo
sobretudo ao tratamento dos casos de fronteiras mais difíceis com que nos
possamos confrontar.

Fronteira entre a taxa e o imposto

O primeiro ponto a fixar aqui é o de que as taxas constituem tributos

exigidos em contrapartida de prestações administrativas de que o sujeito
passivo é o efectivo causador ou beneficiário. Esta é uma noção
largamente pacifica entre a doutrina, que sempre sublinha a natureza
“especifica”, “determinada” ou “individualizada” das prestações em que as
taxas assentam. Com isto quer-se dizer que as taxas não visam compensar
prestações difusas que se reportem ao todo da comunidade mas a
prestações concretas que se reportam ao sujeito passivo no sentido em
que é este quem efetivamente as provoca ou aproveita.
Que as taxas assentem em prestações efectivas não significa que estas
constituam sempre prestações presentes, podendo em certos casos
mostra-se prestações futuras. Exemplo disso encontramo-lo nas propinas
universitárias que se exigem dos alunos no inicio do ano lectivo, antes de
prestados os serviços de ensino de que as propinas constituem a
contrapartida. Afinal, uma prestação não deixa de ser certa pelo facto de
ser futura, sendo que paga a taxa, o particular fica efectivamente investido
no direito de usufruir da prestação administrativa, venha ou não a exerce-
lo.
-- Assim, sempre que a prestação administrativa que se visa compensar
seja certa, ainda que futura a sua realização, está-se perante verdadeira
taxa, pois que o momento em que é pago um tributo público não releva à
sua qualificação.

--- Os casos em que a prestação a compensar por uma taxa é futura não se
devem confundir com aqueles em que a prestação é meramente
presumida. Ao olharmos ao pressuposto tributário, o que nestes casos
encontramos não é a prestação cujo custo ou valor se pretende com a taxa
compensar mas tão só um facto que, de acordo com as regras da
experiencia, permite concluir pelo aproveitamento dessa prestação com
grau maior ou menor de certeza.

Em primiro lugar, encontramos tributos que assentam em presunções

fortes, como sucede com as tarifas de saneamento cobradas por alguns
dos municípios portugueses com o propósito de remunerar o serviço
prestado pelas autarquias na recolha de resíduos sólidos aos munícipes e
na drenagem das suas águas residuais. O pressuposto desta tarifas de
saneamento não é, portanto, constituído pelas prestações que se visa
compensar mas por facto que se julga representar um indicador seguro do
seu aproveitamento. Presume-se, em suma, que se um munícipe consome
água canalizada é porque dá ocupação efectiva a um imóvel para fins de
habitação ou comércio e que, se o ocupa desta maneira, com certeza
produz lixo e águas residuais que os serviços municipais recolhem. O facto
que compõe o pressuposto destas tarifas de saneamento permite, no
entanto, concluir com grau de certeza muito elevado, pelo aproveitamento
da prestação administrativa que se visa compensar, afinal a experiência
diz-nos que se uma pessoa consome água canalizada é porque ocupa
efectivamente um imóvel e, ocupando-o efetivamente, produz resíduos
sólidos e águas residuais que os serviços municipais recolhem. Ora
devemos considerar estar perante verdadeiras taxas sempre que um
tributo assenta em presunções tão fortes que se possa dizer efectiva a
prestação administrativa e confiar que ela aproveita à generalidade dos
sujeitos passivos

Em segundo lugar, encontramos tributos que assentam em presunções

com força relativa, se assim as quisermos dizer, como sucede com a
contribuição audiovisual. A contribuição audiovisual não incide sobre o
aproveitamento efectivo do serviço público de rádio e televisão, que seria
impossível controlar com a actual tecnologia, mas simplesmente sobre o
consumo de energia electrica, sendo liquidada juntamente com o
fornecimento da eletricidade. O legislador presume, portanto, que quem
consome eletricidade possui aparelho de rádio e de televisão. Esta
presunção, porém, confirmando-se com certeza quanto a uma parcela
larga dos contribuintes, possui força apenas relativa, visto que nos lares
portugueses sempre existe uma fração de pessoas que possui aparelhos
recetores sem optar pela sintonização das estações públicas de rádio e de
televisão. Ora, nestes casos, em que um tributo assenta em presunções
com força relativa, em termos tais que se pode tão só dizer provável o
aproveitamento da prestação administrativa pelo sujeito passivo, devemos
considerar estrar perante contribuições. A contribuição audiovisual
merece, por isso, o nome que tem, constituindo um tributo que veja
compensar prestações de que os sujeitos passivos são presumíveis
beneficiários.

Em terceiro lugar, encontramos tributos que assentam em presunções

fracas, como sucede com as taxas municipais de publicidade. Estas taxas
são lançadas pela generalidade dos municípios portugueses sobre
mensagens publicitárias em suportes de propriedade privada, onerando os
anúncios em imóveis particulares. Na fundamentação destas taxas, chegou
a avançar-se a ideia de que serviriam para compensar o trabalho
quotidiano dos municípios no ordenamentos dos espaços públicos, a partir
dos quais as mensagens publicitárias podem, afinal, ser avistadas. A
fixação das mensagens publicitárias constituiria, assim, um indicio do
aproveitamento do “ambiente sadio e ecologicamente equilibrado” cuja
provisão está largamente a cargo dos municípios. Compreende-se
facilmente, que essa presunção é de imensa fragilidade, pois que as regras
da experiencia não nos permitem dizer que os particulares que afixem
mensagens publicitárias nos seu imóveis ou automóveis sejam
beneficiários, sequer presumíveis, da intervenção dos municípios nos
concretos espaços públicos a partir dos quais aquelas são avistadas. Ora,
nestes casos em que a presunção em que o tributo assenta é de tal modo
frágil que apenas se pode dizer possível ou eventual o aproveitamento da
prestação administrativa pelo sujeito passivo, devemos considerar estar
perante verdadeiros e próprio impostos.

--A transição entre taxas, contribuições e impostos faz-se, portanto,

através de uma longa escala graduada. Até certo ponto, a presunção em
que um tributo assenta é tão forte que podemos ainda dizer efectiva a
prestação administrativa, estando perante verdadeira e própria taxa; A
partir de certo ponto, a presunção em jogo mostra força apenas relativa, e
a prestação administrativa parece tão só provável, estando-se perante
uma contribuição; e chegado certo ponto, a presunção mostra-se de tal
modo frágil, que a prestação se torna apenas possível ou eventual,
estando-se então perante um imposto.

Posição do tribunal constitucional

O tribunal constitucional adota um conceito mais restritivo de imposto, do
qual não faz parte a extrafiscalidade. O TC não opera somente com o
critério estrutural de imposto e delimita esse conceito através de um
critério finalístico, centrado sobre a razão de ser ou o objetivo das receitas
em causa. Segundo a regente nos casos analisados pelo TC o que parece
mesmo que é exigido é que a finalidade fiscal seja a principal ( acórdão
70/92). O TC também admite que algumas receitas extrafiscais, como os
diferenciais de preços, possam ser financeiramente impostos quando
constituam receita da entidade que prossegue finalidades públicas, pois há
prestação pecuniária a favor de entidade pública sem se receber nada em
troca.
O tribunal tem colocado de fora das exigência da reserva de lei a
extrafiscalidade, definindo-a como o conjunto de tributos que não têm
quaisquer finalidades de arrecadação de receita.

Segundo a professora, o nosso ordenamento constitucional, e

nomeadamente, para efeitos de reserva de lei fiscal, impostos são os
“impostos fiscais” e “extrafiscais”, devendo exigir-se, em regra, que a
obtenção de receitas não seja estranha ao tributo. E em qualquer caso,
deve haver controlo do tributo extrafiscal e dos fins extrafiscais por ele
prosseguidos, através do princpio da proporcionalidade

Classificações dos impostos o sistema fiscal português

Vamos classificar os impostos consoate o objeto sobre que recaem

( impostos sobre o redimento, o consumo e o património) e a função que
desempenham no ordenamento jurídico-constitucional ( impostos reais,
impostos pessoais; impostos proporcionais, progressivos e regressivos)-
estas três classificações estão presentes, expressa ou implicitamente no
art 104 da constituição;
O modo como atingem ( incidem sobre) o objeto e o sujeito ( impostos
diretos e indiretos); o período temporal de nascimento e
extinção( impostos de obrigação única e impostos periódicos).
Impostos sobre o rendimento, o consumo e o património
Com o aumento das despesas públicas, o século xx, em Portugal como nos
outros estados que atualmente fazem parte da OCDE, caracterizou-se por
um alargamento dos impostos e todas as áreas de manifestação de
riqueza. As grandes categorias de impostos que vigoram em Portugal são
exigência constitucional ( art 104) e correspondem aos tipos de impostos
que vigoram em todo o mundo, tal como teorizados pelos economistas do
sec xx: incidem sobre o rendimento ( 104, 1 e 2 crp); o consumo (104,4
crp) e o património ( 10,3 crp).

- O imposto sobre o rendimento organiza-se em impostos sobre o

rendimento das pessoas singulares (IRS) e em impostos sobre o
rendimento das pessoas coletivas (IRC). Os impostos sobre o rendimento
dos estados da OCDE assentam sobre a tributação dos rendimentos
obtidos no território e, especialmente no caso das pessoas singulares, do
rendimento universal dos residentes; No caso das pessoas coletivas, o
imposto incide frequentemente apenas sobre o rendimento obtido em
território nacional, de que é exemplo o nosso código de imposto sobre o
rendimento das pessoas coletivas ( CIRC).
Dada a mobilidade atual dos fatores de produção, em especial do capital,
tem havido estudos propondo a substituição do imposto sobre o rendimento
das pessoas coletivas baseado na tributação do lucro, por um posto no
destino dos bens ou serviços ( baseado na localização dos consumidores).
Estas propostas têm como objetivo ultrapassar uma maior perda de receitas
neste imposto, em resultado da livre circulação de capitais traduzida pela
globalização. A mobilidade dos fatores tem colocado em crise não só o
imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas, mas também a
tributação dos rendimentos das pessoas singulares. Avultados montante de
rendimentos de capitais têm sido colocados, nas últimas décadas, em
territórios de baixa ou nula tributação, designados de “não cooperantes” ou
paraísos fiscais, porque não fornecem informações aos estados de
residência dos sujeitos que aí colocam as suas poupanças. Apesar de todos
os problemas existentes, os impostos sobre o rendimento, tal como
desenhados ao longo do sec XX, no quadro do Estado Fiscal ( pressupondo
a existência de fronteiras também para o capital), são ainda considerados os
impostos mais justos. Isso deve-se ao facto de eles terem em conta não só
os rendimentos ou proveitos, mas também as despesas associadas à sua
obtenção ( rendimento liquido) e incluírem alguns elementos
redistributivos associados ao Estado de Direito social: dedução de despesas
sociais, tais como saúde, educação, aquisição de habitação própria, entre
outros.

Os impostos sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) e das

pessoas coletivas (IRC) introduziram no nosso sistema fiscal, o conceito de
tributação do rendimento-acréscimo, ou rendimento liquido, considerado
desde o inicio do século XX , como o critério mais rigoroso e justo de
tributação do rendimento: é o critério que corresponde ao rendimento
real (tal como definido na lei fiscal). Em ambos os casos os impostos se
tributa, em regra, o rendimento liquido, baseado na diferença entre
proveitos e gastos da atividade. O rendimento liquido opõe-se ao conceito
arcaico do rendimento-fonte, que é aplicado sobre uma atividade,
independentemente de esta gerar lucro ou prejuízo e que pode assentar
em presunções de lucro ( por exemplo, um imposto sobre a atividade
agricola independentemente do resultado liquido). Os conceitos de
rendimento-acréscimo, rendimento líquido e rendimento real também se
opõe ao conceito de rendimento presumido ( estes conceitos penso que
irão ser distinguidos mais para a frente).

- Os impostos sobre o consumo incidem sobre o consumo geral de bens e

serviços (iva) e sobre o consumo especificio de certos bem ( impostos
especiais sobre o consumo, tal como o tabaco, o álcool e os produtos
petrolíferos). Os impostos gerais sobre o consumo, como o IVA, são
considerados menos justos do que os impostos sobre o rendimento,
porque incidem sobre todos os sujeitos na mesma medida,
independentemente da capacidade económica de cada um. Mas são
considerados mais neutros para o funcionamento da economia, porque
implicam menos distorções, nas opções acessíveis aos contribuintes.
Equipara-se, para este efeito, consumo e rendimento, no sentido em que o
consumo implica rendimento auferido, o imposto geral sobre o consumo
implica menos distorções na opção entre os diferentes bens de consumo;
entre o consumo presente o consumo futuro; entre o tempo livre e os
bens de consumo. Ainda assim, o art 104, 4 da crp, faz referência a uma
função redistributiva dos impostos sobre o consumo ( entre outras): “ a
tributação do consumo visa adaptar a estrutura do consumo à evolução
das necessidades do desenvolvimento económico e da justiça social,
devendo onerar os consumos de luxo” . ( fiquei na pag 40 procupar
noutros manuais mais sobre esta função e sobre a neutralidade do iva)
Benefícios Fiscais

Os benefícios fiscais são desagravamentos fiscais que introduzem exceções

à incidência tributária e que prosseguem finalidades não fiscais
(extrafiscais). A situação de vida recairia nas normas de incidência mas
estas são afastadas devido a uma lei que introduz um regime mais
benéfico. ( ex de benefícios fiscais: isenções totais ou parciais, deduções à
coleta, créditos fiscais presumidos, amortizações aceleradas, taxas
reduzidas.

Por serem exceções às normas de incidência, os benefícios fiscais violam o

principio da igualdade. Assim, eles têm de ser justificados por princípios
que se sobreponham à igualdade e, em regra, devem ter duração limitada.

O art 2,1, do EBF, define os benefícios fiscais como “as medidas de caráctr
excepcional instituídas para tutela dos interesses públicos extrafiscais
relevantes que sejam superiores aos da tributação que impedem”. O
significado de “interesses públicos extrafiscais relevantes superiores aos
da tributação”, deve ser concretizado.
Para tal, podemos recorrer aos princípios materiais legitimadores dos
benefícios fiscais. Esses princípios ( que podemos considerar também
aplicáveis no nosso ordenamentos constitucional) são o principio do bem
estar social como principio geral, o principio da proporcionalidade em
sentido amplo( abrangendo os princípios da necessidade, adequação e
proporcionalidade) e o principio do ganho ou do mérito. O principio da
proporcionalidade do beneficioo fiscal concretiza-se por exemplo, no
principio da necessidade económica das famílias com repercussões
positivas em toda a comunidade, e portanto no bem estar social ( por
exemplo: benefícios fiscais para a aquisição de casa própria ou para contas
de poupança-reforma); e o principio do ganho significa a recompensa fiscal
de um comportamento que serve o interesse geral.
A própria atribuição em concreto dos benefícios fiscais, no uso de uma
margem de livre apreciação ou discricionariedade, está sujeita a limites,
nomeadamente, aos princípios da proibição de arbitrariedade, da
proibição do excesso e da proporcionalidade. A reserva de lei parlamentar
é o instrumento que formalmente legitima o desvio ao principio da
igualdade, nas vertentes da capacidade contributiva e, eventualmente, da
progressividade.

Farto dos garridos reclamos e anúncios luminosos na cobertura de

prédios lisboetas, que segundo o presidente da CML desarmonizavam a
estética da cidade e afastavam os turistas, o executivo camarário de
Lisboa apresentou à respetiva Assembleia Municipal uma proposta de
criação de uma Taxa Especial a incidir sobre todo e qualquer objeto e
estrutura publicitária colocado na cobertura ou telhado dos imóveis sitos
nos bairros históricos do Castelo, Mouraria, Príncipe Real e Chiado.
Ainda de acordo com a proposta, o tributo deveria assentar sobre
(i) o valor tributário dos prédios e, sempre que este valor se revele
manifestamente desatualizado,
(ii) (ii) sobre uma ponderação da média dos rendimentos sujeitos a
IRS declarados pelos proprietários desses imóveis.

A referida proposta propunha também a criação de isenções

específicas para
(i) os imóveis cujo valor patrimonial não excedesse os € 2.500 e
para
(ii) (ii) as sedes dos partidos políticos. Quid iuris?

Resolução:
No caso procedesse á criação de uma aparente taxa especial. Temos de
analisar este tributo, visto que de acordo com o arti 165,1,i) a reserva
relativa de lei destina-se apenas à criação de impostos e ao regime geral das
taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades pública.
Portanto porque é isto relevante? Sendo uma taxa especial não haveria
violação do arti 165 1,i, se chagarmos á conclusão que estamos na presença
de outro tributo, poderemos estar perante uma situação de incompetência e
consequentemente uma inconstitucionalidade orgânica.
“ portanto a professora tinha pedido as consequências da classificação
como imposto e da classificação como taxas, e foi isso que tentei responder
com este paragrafo- Se chegarmos á conclusão que estamos na presença de
um imposto, existe violação da reserva de lei art 165,1,i) quem teria
competência para a criação do mesmo eria a AR ou o governo mediante
autorização legislativa, se chegarmos á conclusão que estamos perante uma
taxa, não haveria violação do 165,1,i porque apenas há reserva de lei para o
regime geral das taxas e não para as taxas especiais”

Segundo o Prof. Sérgio Vasques, as taxas apresentam-se como prestações

pecuniárias e coativas, exigidas por uma entidade pública, em contrapartida
de prestação administrativa efetivamente provocada ou aproveitada pelo
sujeito passivo.
Daqui devemos ressalvar que a contrapartida em causa pode ser, nos termos
do 4º/2 LGT, a prestação de um serviço público, a utilização de um bem do
domínio público ou a remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento
dos particulares.
No caso concreto, com o pagamento da “taxa” em questão não surge
qualquer contraprestação por parte do sujeito ativo, o que faz com que se
desvirtue um dos elementos essenciais das taxas.
O tributo apresentado à assembleia Municipal de lisboa incide sobre o valor
tributário dos prédios ou sobre a ponderação média dos rendimentos
sujeitos a IRS, quer isto dizer que o tributo está assente na capacidade
contributiva dos contribuintes, característica, esta ligada aos impostos e não
às taxas ( art 4/1) LGT. Os impostos apresentam-se como prestações
pecuniárias e coativas, exigidas por uma entidade pública de forma
unilateral querendo isso dizer que o pressuposto legal que no imposto dá
origem à obrigação tributária é constituído por um comportamento do
sujeito passivo e não por uma actividade da administração

 Objeto: património
. imposto direito, incide sobre a própria pessoa que se pretende suporte o encargo económico do
imposto, onerando a riqueza que se encontra na esfera do sujeito passivo, neste caso o
património.
Os impostos indiretos qualificam-se os que incidem sobre pessoa distinta daquela que se
pretende suporte o encargo económico do imposto, onerando riqueza que se encontra na esfera
do terceiro( ex iva)
 Função: imposto pessoal, os que ponderam a ondição social do contribuinte. Os reais são
aqueles que não ponderam a condição social do contribuinte.
 Modo como atinge o objeto: imposto direito, incide sobre a própria pessoa que se pretende
suporte o encargo económico do imposto, onerando a riqueza que se encontra na esfera do
sujeito passivo, neste caso o património.
Os impostos indiretos qualificam-se os que incidem sobre pessoa distinta daquela que se
pretende suporte o encargo económico do imposto, onerando riqueza que se encontra na esfera
do terceiro( ex iva)

 Período temporal e da extinção: obrigação única, aqueles que cujogactor gerador surge
isolado no tempo, gerando sobre o contribuinte uma obrigação de pagamento com carácter
avulso. Os impostos periódicos são auqeles cujo facto gerador se repete no tempo, gerando
sobre o contribuinte a obrigação de pagar o imposto com carácter regular (IRS e IRS constituem
exemplos de escola de impostos periódicos, incidindo sobre o rendimento angariado pelos
sujeitos passivos ao longo do ano, facto que tende por natureza a repetir-se no tempo
 Sujeito ativo: CML
 Sujeito passivo: dono do reclame publicitário
 Outras características dos impostos: valor tributário dos prédios
 Quanto à taxa/alíquota o caso é omisso

O beneficio fiscal está sujeito a reserva de lei pelo que as autarquias não
podem conceder benefícios fiscais: inconstitucionalidade orgânica.
Contudo, em situações excecionais, desde que devidamente justificadas e
desde que o benefício fiscal não seja concedido por mais de 5 anos, a Lei
das Finanças Locais permite (art. 16.º/ 2 e 3). Desde que as mesmas sejam
justificadas e não podem ser superiores a cinco anos, no contexto de taxa.
Quanto aos partidos políticos como desenvolvem uma atividade para a
democracia.

Violação constitucional
Por serem exceções às normas de incidência, os benefícios fiscais violam o
principio da igualdade. Assim, eles têm de ser justificados por principios
que se soprenham à igualdade e, em regra devem ter duração limidada.
O artigo 2/1 do estatuto dos benefícios fiscais, refere que os benefícios
visão tutelar interesses públicos extrafiscais, e segundo a professor ana
paula dourado este interesse publico é concretizado através do principio do
bem estar social, que deve estar sempre presente como forma de controlar o
arbítrio; o principio da proporcionalidade em sentido amplo (abrangendo os
princípios da necessidade ,adequação e proporcionalidade); e o principio do
ganho ou do mérito que visa recompensar um comportamento que sirva um
interesse geral. Deve haver então uma relação e poderação entre os
princípios materiais legitimadores dos benefícios fiscais e os princípios
fiscais materiais.

A relação jurídica tributária

A relação jurídica tributária é uma relação de Direito Público entre sujeito

passivo e sujeito ativo e como tal confere-lhes direitos e deveres. O titulo 2
da LGT tem como epígrafe “RELAÇÃO JURIDICA TRIBUTÁRIA” e divide-se
em quatro capítulos: sujeitos da relação jurídica tributária, objeto da
relação jurídica tributária, constituição e alteração da relação jurídica
tributária e extinção da relação jurídica tributaria. ´

Sujeitos da Relação Juridica tributária

A relação jurídica tributária é uma relação de Direito público entre sujeito

passivo e sujeito ativo e como tal confere-lhes direitos e deveres.
Nos termos do art 18/1 da LGT, é sujeito ativo da relação jurídica tributária
a entidade de Direito público, titular do direito de exigir o cumprimento
das obrigações tributárias, quer diretamente, quer através de
representante.
O sujeito ativo é, assim o titular do crédito tributário e de outras
pretensões tributárias, podendo ou não coincidir com o sujeito que é
titular da receita tributária.

O titular da receita tributária pode ser

1) Estado (administração central)´
2) Regiões autónomas
3) Autarquias Locais
4) Qualquer entidade pública de base não territorias (Universidade)

O sujeito ativo pode coincidir ou ser distinto do sujeito que é titular da

receita tributária ( São numerosos os casos em que a administração do
estado assegura como sujeito activo a arrecadação de tributos que
constituem rececitas de terceiras entidades púnlicas que não chegam
nunca a estabelecer uma relação jurídica com o contribuinte. O melhor
exemplo disso, encontra-se nos tributos públicos objecto de consignação,
como o imposto sobre os produtos petrolíferos e energéticos, arrecadado
pela administração do estado mas consignado em parte às estradas de
Portugal através da desagregação da contribuição para o serviço
rodoviário, com o objetivo de custear o alargamento e manutenção da
rede rodoviário.
A referência à representação abre a possibilidade de a exigência do
tributo ser efetivada por uma entidade pública diferente do sujeito ativo
ou até por uma entidade privada.

Segundo o n3 do art 18 LTG o sujeito passivo “é a pessoa singular ou

coletiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos
termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributaria, seja
como contribuinte directo, substituto ou responsável”
De acordo a professoa ana paula dourado o conceito de sujeito passivo é
mais amplo do que o adotado pelo art 18,3. Segunda esta, podemos
definir sujeito passivo quem, nos termos da legislação tributária, está
obrigado ao cumprimento de uma prestação tributária, de natureza
material ou formal. Pode tratar-se de uma pessoa singular ou coletiva, de
uma entidade constituída segundo os requisitos legais ou em desrespeito
destes, de um património, de uma organização de facto ou de direito ou
de qualquer outro agrupamento de pessoas consoante a previsão legal.

- Penso que na noção do art 18, o legislador dá abertura para que uma
entidade desprovidade de personalidade jurídica. Aliás a LGT estatui no
seu artigo 15 que a personalidade tributaria consiste na “susceptibilidade
de ser sujeito de relações jurídicas tributáras” e por vezes ocorre essa
personalidade ser reconhecida a entidades insusceptiveis de outras
relações jurídicas, seja para assegurar a igualdade de tratamento, seja para
evitar que a lei fiscal seja contornada pela irregular constituição de
pessoas coletivas.

Note-se que não adquire a qualidade de sujeito passivo quem suporte o

encargo do tributo por repercussão e não tenha direitos nem deveres
perante o sujeito ativo, deva prestar informações sobre assuntos
tributários de terceiros, exibir documentos, emitir laudo em processo
administrativo ou judicial ou permitir o acesso a imóveis ou locais de
trbalhao /art 18/4).

Categorias de sujeitos passivos

Contribuinte é o sujeito passivo obrigado por lei a pagar tributos ou outros

encargos legais a estes associados, em virtude de preencher ele próprio as
respectivas normas de incidência;
Substituto tributário é o sujeito passivo que, por imposição da lei, está
obrigado a cumprir prestações materiais e formais da obrigação tributária
em lugar do contribuinte, normalmente por se encontrar em posição que
permite assegurar o pagamento com maior segurança e facilidade
Este ultimo é o substituído

Responsável tributário- aquele que fica obrigado ao pagamento do tributo

além do contribuinte, quando este não seja capaz de o fazer.
-- art 22/4 A responsabilidade tributária por dividas de outrem é salvo
determinação em contrário, apenas subsidiária.

Substituição tributária
A substituição tributária verifica-se quando, por imposição da lei, a
prestação tributária for exigida a pessoa diferente do contribuinte (art
20/1)

e podemos ter:
Substituição com retenção

Na substituição tributária com retenção na fonte ,que é característica dos

impostos sobre o rendimento, e à qual se refere o art 20/2, a deslocação
da obrigação tributária para o substituto dá-se porque este é o devedor do
contribuinte substituído, a fonte dos rendimentos que se sujeitam o
imposto, sendo mais fácil exigir que o substituto deduza uma parcela
desse rendimento aquando do seu pagamento, para entrega ao estado,
que exigir semelhante esforo do próprio substituído.

A substituição tributária com retenção na fonte analisa-se, portanto, em

duas obrigações essenciais: uma obrigação de retenção e uma obrigação
de entrega

O domínio privilegiado de aplicação desta técnia de intermediação é o do

IRS. O art 98 do código do IRS, procede à fixação das regras gerais em
matéria de retenção na fonte. As entidades devedoras dos rendimentos
sujeitos a retenção estão obrigadas, primeiro a deduzir-lhes uma certa
percentagem, depois a entregar essas importâncias em rpazo e local
determinado.
---A substituição com retenção alarga-se, no âmbito do IRS, a todas as
categorias de rendimento, sendo o seu regime marcado pela diferença
entre a retenção na fonte definitiva e a retenção na fonte por conta do
imposto devido a final. Com a retenção na fonte definitiva, que ocorre por
aplicação das taxas liberatórias previstas no art 71 do código do IRS, o
contribuinte substituído fica em principio dispensado do englobamentos
dos rendimentos, considerando-se logo satisfeita a obrigação tributária.
Com a retenção por conta do imposto devido a final, pelo contrário, a
aplicação das taxas de retenção e a entrega das quantias retidas constitui
um mero mecanismo de adiantamento por conta de uma divida de
imposto que só se torna certa, liquida e exigível findo o período tributável
do ano.

Substituição sem retenção na fonte

Aqui o substituto é o credor do contribuinte substituído, obrigado-o a lei,

em primeiro lugar, a cobrar o tributo juntamente com os valores que tenha
a receber do contribuinte substituído, depois, a entregar o tributo assim
arrecadado ao estado. Portanto a diferença para substituição com
retenção, é que nesta o substituto é a fonte dos rendimentos do
contribuinte, pelo que ao substituto cabe reter dada percentagem desses
valores, E na substituição sem retenção o contribuinte é a fonte dos
rendimentos do substituto, pelo que a tarefa deste é a de cobrar o tributo
juntamente com os valores que tem a haver. Quer isto dizer que a
substituição tributária sem retenção decompõe-se, portanto em duas
obrigações, uma obrigação de combrança e uma obrigação de entrega.

EX: contribuição para o áudio visual. O sujeito passivo é o consumidor de

eletrecidade, aquele que se presume beneficiário do serviço publico de
rádio e televisão. E em vez de se exigir o pagamento de uma contribuição
tão pequena de uma massa de consumidores tão grande, o legislador
exige-o das empresas distribuidoras de eletrecidade, que na relação com o
estado, tomam assim o lugar do contribuinte

Responsabilidade

Responsabilidade em caso de substituição tributária: A LGT disciplina no

seu art 28, em termos mais completos que a legislação anterior.

Apesar de se referir amplamente a “substituição tributária” na epigrafe do

art 28 da LGT, o legislador concentra-se aqui sobre a substituição tributária
com retenção na fonte, distinguindo nela dois tipos de vícios essenciais- a
entrega em falta e a retenção em falta- aos quais concede em certa
medida tratamento diverso conforme a natureza definitiva ou por conta da
retenção.

Casos de entrega em falta- Se a retenção na fonte foi bem feita e é tão só

a entregada receita à administração que falha, dispõe o art 28, no seu n1,
que a entidade obrigada à retenção fica responsável pelas “importâncias
retidas e não entregues nos cofres do estado”, resultando o substituído
“desonerado de qualquer responsabilidade no seu pagamento”.

Casos de retenção em falta- Em que é a própria retenção na fonte que

falha, dispõe o art 28 que a responsabilidade pelo pagamento do tributo
há – de ser distribuída de modo diverso, consoante esteja em causa uma
retenção definitiva ou uma mera retenção por conta, aquela a que se
refere o n2 do art 28, quem responde pelo imposto não retido em
primeira linha é o substituído, respondendo o substituto apenas a titulo
subsidiário.
Tratando-se de uma retenção definitiva, hipostese a que se refere o n3 do
artigo, é o substituo quem responde pelas impostancias em falta, só sendo
o substituído chamado a responder por elas a titulo subsidiário.
--- As regras atinentes à responsabilidade em caso de substituição
tributária previstas no art 28 da LGT, dirigindo-se às hipóteses de
substituição tributária com retenção, mostram-se rezoalvelmente claras e
genericamente condizentes com os princípios estruturantes do sistema
fiscal, desde logo com o principio da igualdade tributária.
Assim, nas hipóteses a que alude o n1 do art 28, em que a retenção tenha
sido bem feita e a falha esteja apenas na entrega da prestação tributária, a
capacidade contributiva do substituído encontra-se já onerada com o
imposto, não se podendo então admitir que ele venha ser
responsabilizado pela entrega em falta, sobre a qual não possui, de resto
qualquer capacidade influencia.

As hipóteses em que é a própria retenção que está em falta são algo mais
complexas mas também aqui o legislador se procurou nortear pelo
principio da igualdade tributária, fazendo embora alguma concessão às
exigências de praticabilidade. Assim, nas hipóteses de retenção por conta
do imposto devido a final, às quais se refere o n2 do art 28, faz sentido que
seja o substituído a responder em primeira linha pelo imposto, pois que a
falha na retenção resulta num reforço indevido da sua capacidade
contributiva, que o imposto pretende em ultima análise onerar. A
responsabilização do substituto nestes casos dá-se apenas a titulo
subsidiário, na medida em que o contribuinte substituído não seja capaz
de satisfazer a prestação, e encontra a sua explicação no facto de o
substituto ter desrespeitado a obrigação de retenção a que estava
vinculado e ter concorrido desse modo para o incumprimento.
Já nas hipóteses de rentenção definitiva, às quais se refere o art 28 no seu
n3, o legislador ve-se obrigado a sacrificar pontualmente o principio da
capacidade contributiva às razões mais imperiosas da praticabilidade.
Também aqui a falha na retenção gera um reforço indevido da força
económica do contribuinte substituído mas sucede, no entanto, que se
mostra impraticável responsabilizá-lo em primeira linha pelo imposto,
dado o particular campo de aplicação da retenção definitiva. Com efeito, a
retenção a titulo definitivo materializa-se atraés da aplicação de taxas
liberatórias que oneram preponderantemente rendimentos de não
residentes ou rendimentos de capitais, relativamente aos quais a
responsabilização do contribuinte substituído se mostra sempre difícil, por
razões de facto presas com a distancia ou por razoes de direito ligadas ao
sigilio bancário. Em virtude disso, o legislador dispõe no art 28,2 que o
substituído apenas a titulo subsidiário é responsável “pelo pagamento da
diferença entre ass importâncias que deveriam ter sido deduzidas e as que
efetivamente o foram”, cabendo a responsabilidade primária ao substituto.

Regras de responsabilidade aplicáveis à substituição sem retenção

Uma das questões mais delicadas que este défice regulamentar suscita é a
de saber se são aplicáveis à substituição sem retenção as regras de
responsabilidade previstas no art 28 da LGT para os casos de substituição
tributária com retenção na fonte. Na opinião do professor sergio vasques,
a resposta é negativa, em virtude de duas razões fundamentais. O
principio da legalidade, e razões de igualdade tributária.
A lei geral tributária di-lo empressamente, ao dispor no seu art 8 que está
sujeita ao principio da legalidade toda a matéria da incidência subjectiva
dos tributos públicos, a sua liquidadação e cobtrança, assim como “ a
regulamenteção das figuras da substituição e responsabilidade
tributárias”. A análise da LGT deixa ver com clareza que a substituição
tributária de que esta lei cuida é a substituição tributária com retenção na
fonte que é característica dos impostos sobre o rendimento e não a
substituição tributária sem retenção. O legislador deixa claro que assim é
ao afirmar no art 20 que a substituição tributária “é efetivada pelo
mecanismo da retenção na fonte do imposto devido” e é dessa
substituição tributária que cuida também no art 28, em cujas disposições
se encontra sempre presente a retenção na fonte.

Além disto, importa reter que, qualquer que seja o modo como se
distribua a responsabilidade pela contribuição entre o substituto e
substituídos, ela há de fazer-se com respeito pelo principio da igualdade,
sendo de excluir que dela resulta uma redistribuição materialmente
infundada dos encargos tributários.

No que respeita às hipóteses de falta de entrega, seguranmente que a

única solução materialmente correcta é também aqui a de responsabilizar
exclusivamente o substituto pelo tributo, desonerando o substituído de
qualquer responsabilidade. Se o substituto procede à boa cobrança do
tributo em causa, juntamente com o preço dos bens ou serviços que
fornece ao substituído, produz-se a oneração do contribuinte que a lei
pretende, faltando o fundamento material para o responsabilizar pelo
tributo quando o substituto não processa à sua entrega à administração.

Já no que respeita às hipóteses de cobrança em falta, seguramente que a

única solução materialmente correta é a de responsabilizar o substituído
pelo tributo, desonerando o substituto de qualquer responsabilidade,
posto que este tenha empregue na tareda da cobrança a diligencia que
dele se deve esperar.

Responsabilidade dos corpos sociais e responsáveis técnicos de sociedades

de responsabilidade limitada, cooperativas e empresas públicas.

Os gestores de direito ou de facto de pessoas coletivas e entes fiscalmente

equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e
solidariamente entre si pelas dividas tributárias cujo facto legal de
pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo,
consoante o caso, se tomaram a decisão de não pagamento da mesma ao
fisco, ou participaram em tal decisão.
Se o facto constitutivo das dividas tributárias se verificou no período em
que exerceram o cargo e o prazo legal de pagamento ou entrega tenha
terminado depois deste, tem de ser provado que o patrimómio da pessoa
coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua
satisfação por culpa sua.Não existe uma presunção de culpa, se o prazo
legal de pagamento ou entrega terminou depois do exercício do cargo. Ou
seja, na dúvida, o ónus da prova funciona a favor do gestor(substituto) –
esta solução faz sentido, pois se o gestor jáo não exercia o cargo quando
terminou o prazo legal de pagamento, a probabilidade é que a insatisfação
da divida se deveu ao gestor que exercia o cargo quando o prazo terminou.
Por isso, em contrapartida, existe uma presunção de culpa dos gestores
pelas dividas tributárias cujo prazo legal de pagamentos ou entrega tenha
terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que
não lhes foi imputável a falta de pagamento: ou seja, em caso de dúvida, o
ónus da prova funciona contra o gestor (substituto). (24,1,b)
- A culpa de que trata este artigo nada te a ver com o juízo de mérito do
gestor mas com uma culpa funcional: cumpriu ou não os ddeveres
tributário e tinha ou não competência legal ou factual para tal. Na culpa
funcional deve-se ter em conta ao erro desculpável, estado de
necessidade, situação de impossibilidade absluta ou o consentimento da
instituição credora.

Diferença da alina a) para a b) do artigo 24

Antes de mais cabe referir que o que o artigo 24 prentende prevenir é que
os gestores sucumbam à tentação de sacrificar o cumprimento das
obrigações tributárias das empresas em beneficio de obrigações de
natureza diversa com que as empresas se confrontem ou que descuidem a
gestão do património da empresa em termos tais que se torne inviável o
pagamento dos tributos público que sobre ela impemdem.

-- Na alínea b deste numero, prende-se com os tributos cujo prazo de

pagamento ou entrega termine durante o exercício do cargo do gestor. É
irrelevante para este efeito o momento em que se gera a obrigação
tributária, podendo ele verificar-se mesmo antes de iniciado o período em
que o gestor exerce funções, sendo o critério de responsabilização tão só o
do término do prazo para o pagamento. A responsabilização do gestor
nestes casos compreende-se facilmente, estando a sua razão de ser em
evitar que, chegado o momento decisivo de pagar o imposto, o gestor em
dificuldade opte por sacrificar os interesses do estado aos interesses dos
credores privados. (existe presunção de culpa do gestor- presunção que a
sociedade ficou sem meios para pagar por sua culpa).
- A alínea a) diz respeito a tributos cujo facto gerador tenha ocorrido
durante o período de exercício do cargo de um gestor ou cujo prazo legal
de pagamento tenha terminado depois deste. E o que se pretende tutelar
são situações em que, tendo o gestor cessado as suas funções antes de
esgotado o prazo de pagamento – ou antes mesmo que este prazo tenha
começado a correr – o gestor tenha contribuido não obstante para o
incumprimento da obrigação tributária através da diminuição do
património da empresa. Aqui o ónus da prova corre por conta da
administração, sendo a ela que cabe demonstrar que foi por acto culposo
do gestor que o património da empresa se tornou insuficiente para a
satisfação da divida.

Deolinda Nunes, gerente da empresa “Lagoas e Mares, Lda”, com sede

em Faro, está muito apreensiva relativamente aos meses de setembro e
outubro, já que a empresa suportou um valor elevado de juros para
financiar a sua sucursal em Loulé e pagou diversas coimas por infrações
cometidas no trânsito com as viaturas da empresa. Nesse período, o
departamento financeiro da empresa não efetuou sequer as retenções
na fonte aos trabalhadores da empresa em relação aos seus salários. E,
por outro lado, em face das graves dificuldades financeiras da empresa,
não foram entregues as quotizações dos trabalhadores para a Segurança
Social. Quid iuris?

Num primeiro momento, torna-se relevante identificar os sujeitos da relação jurídica tributária
presentes no caso concreto. Em qualquer relação jurídica tributária existem sujeitos ativos e
passivos: os sujeitos ativos, nos termos do 18º/1 LGT, é a entidade de direito público titular do
direito de exigir o cumprimento das obrigações tributárias, quer diretamente quer através de
representante; já o sujeito passivo é a pessoa, singular ou coletiva, o património ou a
organização de facto ou de direito que, nos termos da lei, está vinculado ao cumprimento da
prestação tributária (18º/3 LGT).
No caso concreto, podemos identificar como sujeitos ativos desta relação, o Estado (em
relação às receitas dos trabalhadores) e a Segurança Social (em relação às quotizações dos
trabalhadores). Do lado dos sujeitos passivos, podemos começar por referir que, os sujeitos
passivos originários seriam os trabalhadores (na qualidade de contribuintes diretos e
originários), todavia, através da figura da substituição tributária (presente no 20º LGT), deixam
de ser estes os sujeitos passivos da relação em causa, passando a ser, em seu lugar, o
substituto tributário (Lagoas e Mares, Lda.). Contribuinte direto e originário é o sujeito passivo
obrigado, por lei, a pagar tributos e outros encargos legais a estes associados; por outro lado,
substituto tributário, é o sujeito passivo que, por imposição legal, está obrigado a cumprir
prestações materiais e formais da obrigação em lugar do contribuinte (20º/1 LGT), que passa,
agora a ser chamado de substituído.
No nosso ordenamento jurídico, a substituição é efetivada, fundamentalmente, através da
retenção na fonte, nos termos do 20º/2 LGT. Segundo o Prof. Sérgio Vasques, a substituição
tributária com retenção na fonte constitui uma técnica de intermediação característica dos
impostos sobre o rendimento. Aqui, desloca-se a obrigação tributária para o substituto dado
que este é o devedor do contribuinte substituído, a fonte dos rendimentos que se sujeitam a
impostos, sendo claramente mais fácil exigir que o substituto deduza uma parcela desse
rendimento aquando do seu pagamento, para entrega ao Estado, do que exigir semelhante
esforço ao substituído.

Decorre da existência de uma substituição tributária, o surgimento de dois deveres

complementares, mas autónomas, na esfera do substituto: por um lado o dever de retenção de
uma percentagem dos rendimentos do sujeito e, por outro lado, o dever de o dever de
entregar essas importâncias, no prazo e local determinados, ao sujeito ativo. Posto isto, fácil é
compreender que, da atuação do substituto tanto pode ocorrer a violação de um destes
deveres, como de ambos.
Tendo este enquadramento por base, atentamos, agora, na situação descrita no caso
concreto. Por um lado, por dois meses, não se deu a retenção da percentagem do ordenado
dos trabalhadores que seria, por sua vez, entregue ao Estado. Por outro lado, no que respeita
às quotizações dos trabalhadores para a Segurança Social, estas foram retidas, mas não se
procedeu à consequente entrega.
Identificado o problema procedemos à sua resolução:
 Não houve retenção para IRS -> em relação a este primeiro caso, devemos dizer que
houve, por parte do substituto, a violação do dever de retenção na fonte por conta do imposto
e, em princípio, com a consequente não entrega do mesmo, violação do dever de entrega.
Quando o substituto viola um dos deveres a que se encontra adstrito por conta da substituição,
este incorre em responsabilidade tributária, nos termos do 22º LGT, que estabelece, no seu
nº1, que esta abrange a totalidade da dívida tributária, os juros e os demais encargos legais.
Todavia, nas situações em que o dever de retenção tenha carácter de retenção por conta do
tributo devido a final, e o tributo não tenha sido retido, cabe ao substituído a obrigação de
pagar o tributo não retido, e ao substituto a responsabilidade subsidiária (nos termos do 28º/2
LGT). A razão de ser reside no facto de o substituído ser o contribuinte e, no caso em apreço,
ter recebido o seu vencimento bruto, uma vez que não foi objeto da devida retenção na fonte.
Posto isto, cabe-lhe satisfazer o imposto.
No entanto, e estabelecendo o 28º/2 LGT uma responsabilidade subsidiária do substituto,
deve atentar-se no 23º/2 LGT que estabelece que, caso a administração tributária verifique que
o património do substituído é inexistente ou insuficiente para pagar toda a dívida tributária, o
substituto passará a ser responsável pelo pagamento do tributo, bem pelos juros
compensatórios (desde o termo do prazo de entrega dos montantes que deveriam ter sido
retirados, até à data em que se efetivar o pagamento ou até ao termo do prazo para o
pagamento do tributo pelo substituído).

 Houve retenção mas não houve entrega para a segurança social -> em relação a esta
situação, o dever de retenção por conta foi cumprido, todavia, o montante não foi entregue.
Perante estas situações, estabelece o 28º/1 LGT, que o substituto é responsável pelas
importâncias retidas e não entregues nos cofres do Estado, logo, fica o substituído desonerado
de qualquer responsabilidade no seu pagamento. Subjacente a este regime, existe uma
presunção de que o substituído não sabe, nem tem a possibilidade de saber, se o montante
retido foi, ou não, entregue ao fisco. O substituído sabe apenas que o montante foi retido e,
por isso, fica liberto de quaisquer obrigações relacionadas com a retenção. Isto significa que,
em relação a estas, o substituto é o único responsável.
 Na relação entre substituto e substituído, trata-se de uma responsabilidade objetiva, não
sendo possível demonstrar que houve alguma razão para a não entrega do imposto. Entende-
se que o substituto reteve montantes que não são da sua propriedade, mas do sujeito ativo, e,
por isso, não há justificação para a aplicação destes montantes a outras finalidades.
O comportamento do substituto configura o crime de abuso de confiança contra a segurança
social, nos termos do 107º/1 RGIT, o qual remete, em termos de sanção para o 105º/1 e 5 RGIT.

Por fim, deve, ainda, colocar-se a questão da possível responsabilidade da gestora e do

departamento financeiro da empresa. Em relação a esta questão, deve ter-se em consideração
o disposto no 24º/1 LGT que estabelece que os administradores, gerentes e outras pessoas que
exerçam funções de administração ou gestão em pessoas coletivas são subsidiariamente
responsáveis em relação a ela (23º LGT), mas solidários entre si (21º LGT) quando, nos termos
da sua alínea (a), o facto que deu origem às dívidas tributárias se tenha verificado no período
de exercício do seu cargo, quando, tenha sido por culpa própria que o património da pessoa
coletiva se tornou insuficiente para a sua satisfação.
De modo a averiguarmos se existiu culpa da gestora, a Prof. Ana Paula Dourado, entende que
devemos tripartir a análise (isto porque não se verificou o cometimento de um crime ou
contraordenação fiscal):
 1º - identificação do responsável pela decisão de retenção e/ou entrega do tributo ->
no caso concreto, como não temos informação que nos direcionem em qualquer sentido,
podemos presumir que tanto a gestora como o departamento financeiro forma responsáveis
pela decisão;
 2º - ter em conta os deveres de diligência dos responsáveis pela tomada de decisão ->
no caso, e como estamos perante uma sociedade, para apurarmos os deveres de diligência, ou
melhor, o seu cumprimento, temos de indagar acerca da boa organização da sociedade e por
saber se essa organização lhe permite cumprir devidamente as suas obrigações tributárias ou
se é defeituosa. No caso concreto parece clara a falta de organização da sociedade no sentido
de ser incapaz de cumprir as suas obrigações tributárias, quer por suportar juros elevados do
financiamento da sua sucursal, quer pelas coimas por infrações cometidas no trânsito por
veículos da empresa;
 3º - como estamos perante uma situação de averiguação da culpa dos gestores e
responsáveis técnicos, é necessário, ainda, indagar por que razão o património da sociedade se
tornou insuficiente ou inexistente para pagar a dívida de imposto, ou seja, caber saber se o
gestor ou responsável técnico contribuíram para essa insuficiência ou inexistência. Em relação
às coimas, é muito difícil de conseguir divagar, todavia, em relação aos avultados juros que
estão a ser suportados, parece óbvio que a decisão de contrair crédito com tais contornos
partiu quer do gestor, quer do departamento financeiro.
Posto isto, tanto a gestora como os membros do departamento financeiro respondem
subsidiariamente pelas dívidas de imposto, em relação à pessoa coletiva, e solidariamente
entre si.