LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

AULA 2

Profª Marcella Gomes de Oliveira

 CONVERSA INICIAL

Esta aula está dividida em cinco temas:

 Fiscalidade, parafiscalidade e extrafiscalidade;

 Regra matriz de incidência tributária;
 Obrigação jurídica tributária, obrigação tributária principal e obrigação
tributária acessória;
 Fato gerador;
 Sujeito ativo e passivo da obrigação tributária.

Após abordarmos noções sobre direito, Estado e tributo, podemos seguir

nossos estudos abordando também a figura da administração pública como o
exercício da função essencial da administração e também no sentido de sua
regulação em conformidade com a Constituição Federal.
A administração pública, em seu sentido formal, é o conjunto de órgãos
instituídos para a realização dos objetivos do Governo e em sentido material
mostra-se como conjunto das funções necessárias aos serviços públicos em
geral. Ela pode ainda ser analisada em acepção operacional como desempenho
perene e sistemático, legal e técnico dos serviços próprios realizados pelo
Estado ou que por ele são assumidos para o benefício da coletividade (Meirelles,
1993).
Dessa forma, a administração, em um sentido mais amplo, aparece como
todo aparelhamento do Estado preordenado à realização dos seus serviços, e
visa à satisfação das necessidades da coletividade, por isso ela não pratica atos
de governo, mas sim atos de execução com maior ou menor autonomia funcional
definida pela competência do órgão ou de seus agentes, sendo tais atos
denominados atos administrativos.
Por ser uma atividade neutra, normalmente vinculada à lei ou à norma
técnica, a administração se mostra como uma conduta hierarquizada,
executando sem responsabilidade constitucional ou política, mas com
responsabilidade técnica e legal pela execução.
Agora que entendemos um pouco mais sobre a administração pública,
vamos abordar o primeiro tema de nossa aula.

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 CONTEXTUALIZANDO

Nesta aula, iremos entender um pouco mais sobre os objetivos fiscais dos
tributos.
A tributação está diretamente ligada à economia, mas será que ela
poderia estar ligada ao comportamento das pessoas?
Para essa reflexão, veremos que é possível dizer que a tributação tem
ligação também com o comportamento das pessoas que vivem em sociedade.
Já conhecemos a guerra fiscal, que é a competição entre estados ou
municípios para que possam arrecadar mais recursos, por meio de benefícios
fiscais direcionados a empresas e de modo que estas fixem sua sede em
determinado local. Esse é um dos exemplos da extrafiscalidade.

Saiba mais

Para entendermos um pouco melhor, podemos ver em uma perspectiva

que abrange os particulares também. Quanto a isso, outro exemplo é a isenção
de IPVA para carros elétricos no Estado do Paraná, cujo objetivo é incentivar o
uso de automóveis movidos à energia elétrica. Vejamos:
GOVERNADOR sanciona isenção de IPVA para carros elétricos. Agência
de Notícias do Paraná, 24 out. 2019. Disponível em:
<http://www.aen.pr.gov.br/modules/noticias/article.php?storyid=104339&tit=Gov
ernador-sanciona-isencao-de-IPVA-para-carros-eletricos>. Acesso em: 13 fev.
2020.

Depois de verificarmos esses dois exemplos de extrafiscalidade, agora

vamos verificar quais são os objetivos fiscais dos tributos.

TEMA 1 – FISCALIDADE, PARAFISCALIDADE E EXTRAFISCALIDADE

Enquanto a regulação no direito se refere aos textos legais e

especialmente o constitucional, a regulação administrativa refere-se ao que
consta no art. 174, da Constituição Federal: “como agente normativo e regulador
da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de
fiscalização, incentivo e planejamento, sendo este determinante para o setor
público e indicativo para o setor privado” (Brasil, 1988).

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 A função estatal é normativa e administrar é, em regra, realizar a edição
de normas concretas, indicando a possibilidade de uma função administrativa
normativa. Regular é efetuar ponderações no plano concreto.
Dessa forma, a finalidade da regulação possui referência a uma atividade,
edição de um ato normativo e produto dessa atividade, para os efeitos do ato
administrativo editado e seu resultado jurídico produzido, sendo que tanto a
atividade quanto o resultado são conceitos definidos pela finalidade (Martins,
2011, p. 119).
A regulação de que estamos falando envolve não somente a função de
fiscalização, mas também de incentivo, com o objetivo de satisfazer, de forma
indireta, as necessidades públicas. Há ainda a regulação presente no art. 173,
da CF (Brasil, 1988), referente à exploração direta de atividade econômica pelo
Estado, e também referente a intervenção do Estado na ordem econômica.
O sistema jurídico brasileiro aparece assentado no valor fundamental da
liberdade. Acerca da regulação administrativa, esta refere-se à atividade
econômica, ou seja, à interferência da administração pública sobre a atividade
econômica.
E como isso acontece?
Para analisar a atividade financeira do Estado, precisamos analisar
também a capacidade de o Estado impor aos outros determinado tipo de
comportamento. O exercício desse poder tem como finalidade principal a
realização do bem comum.
Para a manutenção do Estado, utilizam-se os tributos, porém, a função da
cobrança dos tributos não é somente essa. Como verificamos na introdução
deste tema, é possível que o Estado regule comportamentos e também interfira
na ordem econômica.
A cobrança de um tributo não depende necessariamente de sua
finalidade, ou para que determinado tributo foi cobrado. A finalidade demonstra
o que dá sentido ao tributo, e após estudarmos o que é tributo e também o
Sistema Tributário Nacional, é possível classificar as finalidades dos tributos em
três: fiscalidade, parafiscalidade e extrafiscalidade.

1.1 Fiscalidade

Os objetivos fiscais que formam a fiscalidade têm como premissa a

arrecadação de receita para o erário. Os tributos fiscais são os que têm a
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 finalidade de arrecadar valores para a manutenção do Estado. São tributos
cobrados respeitando o princípio da capacidade contributiva e destinando esses
recursos para as despesas do Estado em geral.
Em regra, os valores arrecadados pelos tributos fiscais não possuem
destinação específica, pois são instrumentos de arrecadação do Estado.
Como principais tributos abrangidos pela fiscalidade temos: Imposto de
Renda (IR), Imposto sobre Propriedade Territorial Urbana (IPTU), Imposto sobre
Circulação de Mercadorias (ICMS), Imposto Sobre Serviços (ISS).

1.2 Parafiscalidade

A parafiscalidade é a situação em que ocorre a delegação de capacidade

ativa circunscrita em três atividades: a arrecadação, a fiscalização e a cobrança.
As contribuições parafiscais são tributos que dizem respeito a finalidades
específicas, gestão e fiscalização, sendo frequentemente atribuídas a entidades
paraestatais, de acordo com Coêlho (2010):

Para três fins são instituíveis:

a. para acudir as necessidades financeiras dos sistemas oficiais de
previdência e assistência social;
b. para fornecer recursos às políticas de intervenção do Estado no
econômico e no social; e
c. para garantir o financiamento dos órgãos corporativos, tais como
sindicatos e órgãos de representação classista (Ordem dos
Advogados, v.g.).
São, portanto, as contribuições parafiscais em nosso Direito
Constitucional, de três espécies: sociais, interventivas e corporativas.

Dessa forma, como contribuições sociais, podemos mencionar as

contribuições destinadas ao financiamento da seguridade social, cuja
competência é do INSS (Instituto Nacional do Seguro Social), que é uma
autarquia e detém autonomia jurídica, administrativa e orçamentária.
Sobre as contribuições interventivas, são as que se referem à intervenção
no domínio econômico. Entre as contribuições denominadas CIDE (Contribuição
de Intervenção no Domínio Econômico), podemos citar como exemplos a
contribuição ao Sebrae (entidade privada sem fins lucrativos) que visa o
desenvolvimento das Empresas de Pequeno Porte (EPP) e microempresas, ao
Incra (autarquia federal), que busca executar a reforma agrária e realizar o
ordenamento fundiário nacional.
Por fim, as contribuições corporativas são as devidas pelos profissionais
a seu órgão de registro e fiscalização. Como exemplo, temos o Conselho

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 Regional de Contabilidade (CRC) (entidade de registro e fiscalização do
exercício profissional – Decreto-Lei n. 9.295/1946).
Cumpre lembrar que essas contribuições se submetem às normas gerais
de direito tributário.

1.3 Extrafiscalidade

Já os motivos extrafiscais, que configuram a extrafiscalidade, utilizam-se

dos tributos para regular a conduta dos particulares, incitando a função
promotora que parte da premissa de que o direito pode ser utilizado para
promover, incentivar ou inibir comportamentos, ou seja, os tributos de
arrecadação fiscal atingem a propriedade dos particulares e os considerados
extrafiscais atingem a liberdade destes.
A extrafiscalidade impõe a tributação de maneira que o Estado possa
obter efeitos não somente arrecadatórios, mas também econômicos, políticos e
sociais, buscando os fins que lhe são impostos pela Constituição Federal
(Gouvêa, 2006).
Como a extrafiscalidade visa regular condutas por meio de tributos para
verificar sua ocorrência, citemos três exemplos:

1. para fomentar a economia interna, aumenta-se o Imposto de Importação

(II), o que faz com que os preços dos produtos importados subam, de
modo a incentivar o consumo dos produtos nacionais;
2. para diminuir o consumo de bebidas alcoólicas e cigarros, aumenta-se o
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), buscando desestimular o
consumo, analisando também os gastos com a saúde pública, bem como
por esses produtos não serem considerados essenciais;
3. para aumentar a receita em determinado Município, altera-se a alíquota
do ISS, ou então altera-se a alíquota do ICMS no caso dos Estados,
visando atrair a fixação de profissionais/empresas naquelas localidades.

A importância da extrafiscalidade será analisada em outras aulas, pois a

instituição de benefícios fiscais, seletividade, e demais conceitos, abrangem o
caráter extrafiscal com base na utilização de determinados tributos para regular
a economia e também o comportamento dos particulares.

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 TEMA 2 – REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA

Em aulas anteriores, verificamos que uma norma determina uma hipótese,

um mandamento, e, caso tal mandamento não seja cumprido, determina a
aplicação de uma sanção.
Trabalharemos agora com a regra matriz de incidência tributária (RMIT),
que começa com a norma jurídica tributária e se desdobra na hipótese de
incidência tributária e na consequente tributária.
A fim de termos uma visualização mais clara quanto a esse tema, veremos
o entendimento de Vieira (1993, p. 57):

Sintaticamente, ponha-se grifo na tipificação da norma jurídica como

juízo hipotético, em que se vincula certa consequência à realização
condicional de um acontecimento, sendo que a previsão hipotética do
evento e a consequência estão conectadas pelo princípio do dever-ser,
diferentemente do que ocorre com as leis da natureza, em que a
relação é promovida pelo princípio da causalidade (regra natural: Se A
então B; regra jurídica: Se A então deve ser B).

É possível entender que, no momento em que ocorre um fato que se

enquadra na previsão da hipótese (prevista pela norma), instaura-se a
consequência, nascendo assim a obrigação jurídica tributária.
Dessa forma:

Uma vez que temos a descrição de um fato na hipótese,

necessariamente encontraremos aí um conjunto de critérios, aspectos,
elementos ou dados que nos possibilitem identificar tal fato quando
ocorrido no mundo das realidades tangíveis. E dede que na
consequência temos uma relação prescrita, também aí precisamos
encontrar igual conjunto que nos permita individualizar esta relação,
quando concretizada a hipótese. (Vieira, 1993, p. 57)

A RMIT parte de uma norma jurídica tributária composta pela hipótese ou

antecedente e pelo consequente, bem como o elo de ligação entre os dois
elementos.
No momento em que ocorre um fato que se enquadra na previsão da
hipótese, instaura-se a consequência, nascendo a obrigação jurídica tributária,
ou seja, se ocorrer o fato x, deve ser a consequência y.
Para isso, mostram-se necessários alguns critérios, quais sejam:

 Critério material: núcleo fato gerador, núcleo da hipótese de incidência

(verbo + complemento); ex.: ser proprietário de imóvel urbano – IPTU
(Imposto Predial e Territorial Urbano);

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  Critério espacial: especifica onde ocorreu o fato gerador, faz menção a
um comportamento, no espaço e no tempo;
 Critério temporal: especifica o tempo do fato gerador, do comportamento;
 Critério pessoal: indica o credor (sujeito ativo) e o devedor (sujeito
passivo);
 Critério quantitativo: indica o valor a ser pago. Desdobra-se em:

o Base de cálculo: grandeza econômica sobre a qual incide a

alíquota definindo o quanto se deve pagar;
o Alíquota: tributo imposto a quem aufere renda, expressa por meio
de um percentual.

Configura-se então a seguinte equação:

• Ht Critério material (verbo + complemento)

Critério espacial
Critério temporal
• Njt
• Cst Critério pessoal Sujeito ativo
Sujeito passivo
Critério quantitativo Base de cálculo
Alíquota

Analisando um tributo como exemplo, poderemos completar todos os

critérios, o que permite uma fácil visualização de como ocorre a incidência e
também a verificação do fato gerador (situação), especificamente no critério
material, que se refere ao verbo mais o complemento:
Norma Jurídica Tributária – RMIT

 Critério material: ser proprietário de imóvel urbano – IPTU (Imposto

Predial e Territorial Urbano);
 Critério espacial: município (competência tributária privativa municipal);
 Critério temporal: anual;
 Critério pessoal: indica o credor (sujeito ativo – município) e o devedor
(sujeito passivo – contribuinte – proprietário do imóvel);
 Critério quantitativo: indica o valor a ser pago. Desdobra-se em:

o Base de cálculo: valor venal do imóvel;

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 o Alíquota: percentual variável dependendo do município analisado.

Abaixo o que consta sobre o IPTU, no Código Tributário Nacional:

Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana

Art. 32. O imposto, de competência dos municípios, sobre a
propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a
propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou
por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana
do Município.
§ 1º Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a
definida em lei municipal; observado o requisito mínimo da existência
de melhoramentos indicados em pelo menos 2 (dois) dos incisos
seguintes, construídos ou mantidos pelo poder público:
I - meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;
II - abastecimento de água;
III - sistema de esgotos sanitários;
IV - rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para
distribuição domiciliar;
V - escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3
(três) quilômetros do imóvel considerado.
§ 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou
de expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos
órgãos competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao
comércio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos
do parágrafo anterior.
Art. 33. A base do cálculo do imposto é o valor venal do imóvel.
Parágrafo único. Na determinação da base de cálculo, não se
considera o valor dos bens móveis mantidos, em caráter permanente
ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração,
aformoseamento ou comodidade.
Art. 34. Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do
seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título. (Brasil, 1966,
grifo nosso)

Para uma análise mais detalhada, recomendamos que vocês busquem a

legislação municipal para completarem a RMIT do IPTU do Município em que
residem.

TEMA 3 – OBRIGAÇÃO JURÍDICA TRIBUTÁRIA, OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

PRINCIPAL E OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ACESSÓRIA

A obrigação jurídica tributária refere-se a uma prestação do contribuinte

ao Estado, especificamente do sujeito passivo para o sujeito ativo. Portanto o
contribuinte tem o dever de pagar e o Estado tem o direito de cobrar.
Obrigação é relação jurídica que se estabelece entre um sujeito ativo
(credor), que pode exigir de um sujeito passivo (devedor) uma prestação de
caráter patrimonial (objeto), em virtude de uma causa que pode ser a vontade da
parte (direito privado) ou a vontade da lei (direito público).

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 Vejamos:

Ao tratar da obrigação tributária, interessa-nos a acepção da obrigação

como relação jurídica, designando o vínculo que adstringe o devedor a
uma prestação em proveito do credor, que, por sua vez, tem o direito e
exigir essa prestação a que o devedor está adstrito. A obrigação
tributária, de acordo com a natureza da prestação que tenha por objeto,
pode assumir as formas que referimos (dar, fazer ou não fazer).
Por conseguinte, a obrigação, no direito tributário, não possui
conceituação diferente da que lhe é conferida no direito obrigacional
comum. Ela se particulariza, no campo dos tributos, pelo seu objeto,
que será sempre uma prestação de natureza tributária, portanto um
dar, fazer ou não fazer de conteúdo pertinente a tributo. O objeto da
obrigação tributária pode ser: dar uma soma pecuniária ao sujeito ativo,
fazer algo (por exemplo, emitir nota fiscal, apresentar declaração de
rendimentos) ou não fazer algo (por exemplo, não embaraçar a
fiscalização). É pelo objeto que a obrigação revela sua natureza
tributária. (Amaro, 2011, p. 271, grifo nosso)

Após o entendimento do que é uma obrigação jurídica tributária, agora é

necessário diferenciar as obrigações tributárias principais das obrigações
tributárias acessórias.

3.1 Obrigação tributária principal

O art. 113 do Código Tributário Nacional traz a seguinte redação:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem
por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-
se juntamente com o crédito dela decorrente.
§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por
objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no
interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância,
converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária. (Brasil, 1966)

Entende-se como obrigação tributária principal aquela que ocorre com o

fato gerador, por exemplo, ser proprietário de imóvel irá gerar a obrigação de
pagar IPTU; auferir renda gerará a incidência do IR e assim por diante.
Com a ocorrência do fato gerador, tem-se a obrigação tributária principal,
destaca-se que a obrigação tributária principal irá se referir ao pagamento tanto
de um tributo quanto de uma multa. Exemplo: não pagamento de ICMS,
incidência de multa (obrigação tributária principal).
Já a obrigação acessória não está relacionada ao pagamento de um
tributo ou multa, mas sim a alguns deveres. Podemos citar como exemplo a
emissão de nota fiscal, preenchimento de declaração de IR, escrituração de
livros contábeis etc.

10
 Para Amaro (2011, p. 273-274):

A relação jurídica mais importante no direito tributário, obviamente, é a

que tem por objeto o pagamento do tributo. Esse vínculo obrigacional
se instaura com a ocorrência do fato gerador do tributo (situação
material legalmente prevista, que configura o suporte fático da
incidência tributária).
O conceito estatuído pelo Código Tributário Nacional é, porém, mais
amplo. O Código utiliza como critério de discriminação entre as
obrigações tributárias principais e acessórias a circunstância de o seu
objeto ser ou não de conteúdo pecuniário, ou seja, será principal a
obrigação tributária que tiver como objeto uma prestação de dar
dinheiro (a título de tributo ou de penalidade pecuniária).

Temos então que a obrigação tributária principal possui necessariamente

um conteúdo pecuniário (dar dinheiro) e que ela pode ser tanto em relação ao
pagamento de um tributo quanto em relação ao pagamento de uma penalidade
pecuniária (exemplo: multa).
É importante destacar que a obrigação tributária, de acordo com o
princípio da legalidade, não decorre da vontade das partes, mas sim
exclusivamente da lei.

3.2 Obrigação tributária acessória

A obrigação tributária acessória versa sobre deveres instrumentais

exigidos pelo sujeito ativo com o intuito de assegurar o interesse da arrecadação
dos tributos e também para facilitar a atividade de fiscalização do sujeito passivo.
Engloba, por exemplo, deveres administrativos, como emitir documentos
fiscais, escriturar livros contábeis, preencher guias de recolhimento etc.
As obrigações acessórias são obrigações de fazer ou de não fazer, não
importam em pagamento de tributo.
Atenção: o descumprimento de uma obrigação acessória pode ensejar a
aplicação de uma penalidade pecuniária (exemplo: multa). Caso haja aplicação
de multa, a obrigação é principal (dar dinheiro – pagamento), enquanto que a
obrigação acessória sempre será uma obrigação de fazer ou não fazer. Uma
obrigação principal pode decorrer do descumprimento de uma obrigação
acessória, segundo o art. 113, parágrafo 3º, do CTN (a obrigação acessória, pelo
simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal
relativamente à penalidade pecuniária) (Brasil, 1966), portanto uma obrigação
acessória não se tornará uma obrigação principal nem uma obrigação principal
se tornará acessória, o que ocorre é que a inobservância (descumprimento) da

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 obrigação acessória ao que for relativo à penalidade pecuniária irá se converter
em obrigação principal.
Nas palavras de Coêlho (2010, p. 585):

No parágrafo 2º cuidou das chamadas obrigações acessórias. Elas,

vimos já, são destituídas de valor patrimonial. Não são pecuniárias.
Substanciam deveres de fazer e não fazer previstos em lei. Ressalte-
se, todavia, que deverão decorrer de previsões legais em estrito senso,
ou seja, de leis em sentido formal e material, até porque ninguém está
obrigado a fazer ou deixar de fazer senão em virtude de lei, a teor da
Constituição da República. A ressalva, fazemo-la por isso que o
conceito de legislação tributária é elástico no CTN (art. 96),
compreendendo não apenas as leis, eis que abarca também os
decretos e outros atos administrativos. Tome-se a legislação referida
no parágrafo como sinônimo de lei.

É importante mencionar que o fato gerador da obrigação acessória se

encontra no art. 115, do CTN, que dispõe que o fato gerador é qualquer situação
que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou abstenção de ato que
não configure obrigação principal (Brasil, 1966).
Dessa forma, verificamos que a obrigação principal tem por objeto o
pagamento do tributo, e é o não pagamento do tributo que origina uma multa
como uma sanção (penalidade pecuniária), assim como a inobservância de uma
obrigação acessória poderá se converter em principal no que se refere à
penalidade pecuniária.

TEMA 4 – FATO GERADOR

A obrigação tributária surge de fato descrito previamente, ou seja, da

ocorrência de um fato descrito por lei capaz de gerar determinada obrigação
podendo ser principal ou acessória.
O fato gerador da obrigação tributária principal ocorre por meio da
situação definida pela lei de forma necessária e suficiente (art. 114, CTN),
enquanto o fato gerador da obrigação acessória decorre de qualquer situação
que imponha a prática ou abstenção de ato que não configure obrigação
principal, conforme a legislação aplicável (art. 115, CTN) (Brasil, 1966).
De acordo com o art. 116 do CTN, cabe distinguir os fatos geradores que
correspondem a uma situação de fato e os que exprimem uma situação jurídica
(Brasil, 1966). Essa distinção busca identificar o momento em que se determina
ocorrido o fato gerador e assim seus efeitos. Na situação de fato toma-se como
ocorrido o fato gerador a partir do momento em que possam ser verificadas as

12
 circunstâncias materiais necessárias a produzir efeitos que normalmente lhe são
próprios (art. 116, I, CTN) (Brasil, 1966), ou seja, uma situação material existe
desde que apta a produzir seus efeitos (Amaro, 2011).
Acerca do fato gerador correspondente de uma situação jurídica, este
ocorre quando a situação referida se mostra juridicamente aperfeiçoada (art.
116, II, CTN), ou seja, no momento em que os requisitos legais necessários à
existência da situação jurídica específica estiverem presentes, conforme o
arranjo instrumental por lei exigido ou facultado (Brasil, 1966).
O fato gerador (hipótese de incidência) possui os seguintes critérios:
material, espacial, temporal, pessoal e quantitativo. O critério material configura
o núcleo do fato gerador, ou seja, o verbo mais o complemento; já o critério
espacial procura demonstrar onde ocorreu o fato gerador; o critério temporal visa
especificar o tempo do comportamento, enquanto o critério pessoal indica os
sujeitos ativo e passivo da relação tributária e, por fim, o critério quantitativo
indica o valor a ser pago.
Vejamos, como exemplo, o caso do IPTU:

1. Critério material: ser (verbo) proprietário de imóvel rural ou urbano

(complemento);
2. Critério espacial: município em que o imóvel está localizado;
3. Critério temporal: anual (o IPTU incide anualmente, basta ser proprietário
do imóvel);
4. Critério pessoal: indica o credor e o devedor

a. Sujeito ativo: município – quem irá cobrar (a competência do IPTU é

municipal, definida pela Constituição Federal – art. 156, I – e compete
aos municípios instituir impostos sobre propriedade predial e territorial)
(Brasil, 1988);
b. Sujeito passivo: contribuinte – quem irá pagar (no caso, o proprietário
do imóvel);

5. Critério quantitativo: valor que deverá ser pago, base de cálculo x alíquota;

a. Base de cálculo: valor venal do imóvel;

b. Alíquota: variável de acordo com o município, a alíquota sempre será
um percentual que recairá sobre a base de cálculo.

Dessa forma, quando preenchidos os critérios da hipótese de incidência,

verifica-se a ocorrência do fato gerador.
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 Outros integrantes da hipótese de incidência são a alíquota e a base de
cálculo. Utilizando como exemplo o imposto de renda, o tributo é imposto a quem
aufere renda (verbo + complemento -> núcleo do fato gerador), sendo a base de
cálculo a renda auferida e a alíquota expressa através de um percentual, desta
forma é definido o quanto se deve pagar.

TEMA 5 – SUJEITO ATIVO E PASSIVO DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA

A definição de sujeito ativo e passivo está disposta no Código Tributário

Nacional:

Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito

público, titular da competência para exigir o seu cumprimento.
Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de
direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial de
outra, sub-roga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará
até que entre em vigor a sua própria.
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação
que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua
obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada
às prestações que constituam o seu objeto. (Brasil, 1966)

O sujeito ativo é o credor, a pessoa jurídica de direito público a quem a

Constituição Federal deu competência para instituir e cobrar o tributo, objeto
dessa relação jurídica de natureza tributária. Podem ser entes federativos ou
autarquias (ex.: INSS).
O sujeito passivo pode ser tanto o contribuinte quanto o responsável
tributário. O contribuinte é aquele que tem relação pessoal e direta com a
situação que constitui o fato gerador, por exemplo, o proprietário de imóvel
territorial urbano será contribuinte.
Analisa-se a responsabilidade em dois sentidos, um sentido amplo e outro
restrito, sendo que neste, a palavra responsabilidade é a imposição atribuída ao
contribuinte, aquele que está obrigado a recolher, relacionado diretamente com
o fato gerador e também com a obrigação tributária.
Em um sentido amplo, significa que aquele que não é contribuinte, ou seja,
que não foi partícipe diretamente do fato gerador, mas que com ele se envolveu,
de modo direto ou indireto, contribuiu por qualquer escala para a ocorrência do
fato gerador, de modo que a lei permite que seja considerado participante da

14
 relação de obrigação tributária, assumindo a posição de sujeito passivo tributário
(Delgado, 2004).
Nas palavras de Amaro (2011, p. 329):

A presença do responsável como devedor na obrigação tributária

traduz uma modificação subjetiva no polo passivo da obrigação, na
posição que, naturalmente, seria o personagem a contracenar com o
Fisco, se a lei não optasse por colocar outro figurante em seu lugar (ou
a seu lado), desde o momento da ocorrência do fato ou em razão de
certos eventos futuros (sucessão do contribuinte, por exemplo).

Dessa forma, se alguém é devedor da obrigação principal e não é definível

como contribuinte, ele será responsável.
O Código Tributário Nacional versa sobre esse assunto, especificamente
em seus arts. 128 a 138, de modo que é necessário identificar o liame dessa
responsabilidade tributária (Brasil, 1966).
O Código Tributário Nacional (art. 121, parágrafo único, II) aparentemente
autoriza que qualquer indivíduo (que não tenha relação pessoal e direta com o
fato gerador) possa ser posto na condição de responsável, desde que isso se dê
por lei expressa (Brasil, 1966).
O art. 128, do CTN, dispõe que a lei pode eleger o terceiro como
responsável, se ele estiver vinculado ao fato gerador, verificando que não se
pode responsabilizar qualquer terceiro, ainda que por norma legal expressa
(Brasil, 1966).
No entanto, mais do que isso, deve-se mencionar também que não é
qualquer tipo de vínculo com o fato gerador que pode ensejar a responsabilidade
de terceiro. Para isso ser possível, é necessário que a natureza do vínculo
permita a esse terceiro, elegível como responsável, fazer com que o tributo seja
recolhido sem onerar seu próprio bolso.
Por exemplo, no caso do imposto de renda, o indivíduo que aufere renda
seria, naturalmente, elegível como contribuinte. Se um terceiro for eleito como
responsável, é preciso que a lei preveja mecanismos pelos quais o pagamento
do tributo possa ser efetuado sem onerar esse terceiro.

TROCANDO IDEIAS

Ao verificarmos a diferença entre a obrigação tributária principal e

acessória, é possível compreender qual a finalidade de cada uma.

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 A obrigação tributária acessória nem sempre será de responsabilidade
somente do contribuinte, sendo assim, a responsabilidade poderá também ser
do contador por obrigações tributárias do contribuinte.

Saiba mais

Para leitura, acesse o link a seguir e leia o texto extraído do site do

Sindicato das Empresas e Serviços Contábeis e das Empresas de
Assessoramento, Perícias, Informações e Pesquisas no Estado do Paraná
(SESCAP-PR):
PAOLA, L. A responsabilidade do contador por obrigações tributárias do
contribuinte. SescapPR, 12 ago. 2016. Disponível em: <https://www.sescap-
pr.org.br/noticias/post/a-responsabilidade-do-contador-por-obrigacoes-
tributarias-do-contribuinte>. Acesso em: 13 fev. 2020.

Discuta no fórum do seu ambiente virtual o que pensa sobre a

responsabilidade do contador por obrigações tributárias do contribuinte, expondo
sua visão de como deveria ser atribuída essa responsabilidade.

NA PRÁTICA

Trabalhamos vários temas que possibilitam verificar na prática como uma

obrigação tributária se forma com base em uma norma jurídica que determina a
hipótese e a consequência tributária, ensejando na regra matriz de incidência
tributária com todos os seus critérios.
Para tanto, vamos analisar a questão abaixo e responder identificando no
problema os critérios da RMIT.

(1º Exame OAB/MT – maio/2006) Orestes, casado em regime de comunhão

parcial de bens, faleceu deixando 2 (dois) herdeiros, esposa e um patrimônio de
R$1.000.000,00 (um milhão de reais), que foi adquirido durante a constância de
seu matrimônio. Esse patrimônio é composto de 3 (três) imóveis situados em
Cuiabá, no valor de R$900.000,00 (novecentos mil reais), e R$100.000,00 (cem
mil reais) em depósitos bancários, na agência de Cuiabá do BANCO
FINANCEIRO. Que tributo deverá ser pago nesse caso? Considerando alíquota
de 2% (dois por cento), monte a regra matriz de incidência tributária e depois
explique o quantum debeatur.

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 Resposta: será pago o imposto sobre transmissão causa mortis. A regra
matriz será assim instituída:

a. Critério material: herdar bens ou direitos;

b. Critério espacial: em qualquer lugar do Estado de Mato Grosso;
c. Critério temporal: momento do óbito;
d. Critério quantitativo: base de cálculo: 50% do patrimônio elencado;
alíquota: 2%
e. Critério pessoal: sujeito ativo: Estado do Mato Grosso; sujeitos passivos:
os herdeiros. Logo, o quantum debeatur será R$10.000,00.

Saiba mais

A título explicativo, a definição de quantum debeatur é a quantia devida.

FINALIZANDO

Nesta aula, vimos a figura da administração pública que se refere ao

exercício da função essencial da administração e também o encargo que
compete ao Poder Executivo ou o conjunto de pessoas jurídicas, órgãos e
agentes públicos que realizam como objetivo a função administrativa. Assim, a
administração pública deve ter sua regulação à luz da Constituição Federal,
reportando-se ao art. 174 da CF, trazendo a função administrativa normativa
(Brasil, 1988).
Vimos também que o sistema de regras de conduta que disciplina o
comportamento humano decorre do direito positivo, que constrói normas
jurídicas provenientes de sua interpretação. O Estado, criado para efetivar as
regras de conduta dispostas pelo Direito, se mantém em troca de pagamento de
tributos aos que se encontram submetidos ao seu poder.
Ressaltam-se as funções da fiscalidade, parafiscalidade e extrafiscalidade
no direito tributário no sentido de arrecadar recursos para o Estado, a delegação
da capacidade ativa (arrecadar, fiscalizar e cobrar tributos) e regular condutas,
visando um fim econômico, político ou social, em conformidade com a
Constituição Federal.
A regra matriz de incidência tributária deve ser interpretada com base em
uma norma jurídica tributária, podendo identificar na RMIT uma hipótese de
incidência (critérios: material, espacial e temporal) e uma consequente tributária

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 (critérios: pessoal e quantitativo), de modo a ser possível estabelecer a
obrigação tributária principal.
Assim, a obrigação tributária principal decorre do fato gerador (núcleo da
hipótese de incidência -> critério material -> verbo + complemento), que é a
situação definida em lei de forma necessária e suficiente (art. 114, CTN) e a
obrigação tributária acessória tem como fato gerador qualquer situação que
imponha a abstenção ou prática de ato que não configure obrigação principal
(art. 115, CTN) (Brasil, 1966).
Verificado o fato gerador, é importante definir quem irá constituir a
obrigação tributária, tanto como sujeito ativo (credor) quanto como sujeito
passivo (devedor -> contribuinte ou responsável tributário).
Com base no que estudamos, daremos continuidade aos estudos ao
abordarmos os próximos temas.

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 REFERÊNCIAS

AMARO, L. Direito tributário brasileiro. 17. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Diário Oficial

da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 5 out. 1988.

BRASIL. Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Diário Oficial da União, Poder

Legislativo, Brasília, DF, 27 out. 1966.

COÊLHO, S. C. N. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro:

Forense, 2010.

DELGADO, J. A. Conferência: responsabilidade tributária à luz do Novo Código

Civil. Revista de Estudos Tributários, Porto Alegre: v. 7, n. 38, jul.-ago. 2004.

GOUVÊA, M. F. A extrafiscalidade no direito tributário. Belo Horizonte: Del

Rey, 2006.

MARTINS, R. M. Regulação administrativa à luz da Constituição Federal.

São Paulo: Malheiros, 2011.

MEIRELLES, H. L. Direito administrativo brasileiro. 18. ed. São Paulo:

Malheiros Editores, 1993.

VIEIRA, J. R. A regra-matriz de incidência do IPI: texto e contexto. Curitiba:

Juruá, 1993.

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