Tributos sobre o Faturamento

Conteudista: Prof. Me. Anivaldo José de Carvalho

Revisão Textual: Esp. Vinicius Oliveira

Objetivos da Unidade:

Apresentar e analisar os tributos incidentes sobre o faturamento;

Demonstrar, através de exemplos práticos, como são calculados os tributos sobre a

receita;

Indicar os regimes de incidência considerando os modelos cumulativos e não cumulativos

dos tributos.

ʪ Contextualização

ʪ Material Teórico

ʪ Material Complementar

ʪ Referências
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ʪ Contextualização

Os tributos que incidem sobre o faturamento alcançam as receitas das empresas. São tributos que atingem
as vendas diretas aos clientes das organizações e, por isso, compõem o custo dos bens vendidos e, por
consequência, do preço de venda.

Se as empresas têm um bom planejamento tributário e conseguem reduzir de forma legal os tributos sobre
as vendas, o preço de seu produto a ser ofertado ao consumidor conseguirá ser mais competitivo.

Vejamos o caso de Helena, sócia da empresa HGP Comércio de Bolsas Ltda. Ela solicitou ao seu
departamento contábil que fizesse um estudo detalhado do custo tributário da empresa. Passados trinta
dias, o setor contábil apresentou relatório indicando a possibilidade de os gastos com tributos sobre as
vendas serem reduzidos, de forma legal, em 15%, o que resultaria em uma redução do preço de vendas na
ordem de 12%.

Helena percebeu que um planejamento tributário eficaz tem o condão de melhorar de forma direta o custo
empresarial, resultando em preço de venda ao consumidor, também, menor e, por consequência, maior
capacidade de concorrer em mercados cada vez mais competitivos.
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ʪ Material Teórico

Introdução
Os tributos sobre faturamento são uma importante fonte de arrecadação estatal. O ICMS, imposto estadual,
por exemplo, representa a maior fonte de recursos dos entes estaduais. Todavia, é necessário dizer que há
muita crítica da doutrina tributária que identifica nos tributos sobre o faturamento, como são o ICMS e o IPI,
um desincentivo à produção nacional e uma forma de aumentar o chamado “custo Brasil”, índice que
reconhece o custo dos tributos como um dos obstáculos ao desenvolvimento do país.

Além disso, os tributos sobre o faturamento, por não levarem em conta a capacidade tributária do
contribuinte, são de natureza regressiva, ou seja, quem ganha menos, proporcionalmente, paga mais.

Ainda que sejam mais onerosos, os tributos sobre o faturamento, por incidirem diretamente nas vendas das
empresas, têm especial atenção do legislador brasileiro, de forma a dar a esses tributos uma
regulamentação mais aprofundada do que a de outros tributos.

Um exemplo clássico dessa caudalosa legislação é o imposto sobre circulação de mercadorias e serviços
de transporte interestadual e de comunicações. Esse imposto é regulamentado pela Constituição Federal,
pela Lei Complementar 87/96 e por diversos dispositivos regulamentares de vinte e sete unidades
federativas. Por mais que possuam a mesma base, têm, também, discrepâncias substanciais. Existem, por
exemplo, os produtos que gozam de regime especial em um estado e em outro não, os produtos que são
recolhidos pela sistemática da substituição tributária em um e não em outro.

Assim, é importante ter em mente que o controle dos tributos sobre o faturamento é tarefa difícil para
qualquer empresa, uma vez que o número de obrigações acessórias desses tributos é maior (EFD, GIA, no
Estado de São Paulo, por exemplo) do que de outros.
De toda forma, empresas que pretendem concorrer em mercados com preços de venda ao consumidor
muito próximos uns dos outros devem, obrigatoriamente, ter um bom planejamento tributário, de forma a
utilizar as brechas da legislação visando pagar menos tributos.

Imposto sobre Produtos Industrializados

O imposto sobre os produtos industrializados está previsto no artigo 153, IV, da Constituição Federal de 1988
e no artigo 46 do Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66). Trata-se de um imposto de competência da
União. Apesar de contribuir de forma incontestável para o orçamento anual, sua função é considerada,
também, como extrafiscal.

A característica da extrafiscalidade indica que o tributo não funciona apenas para fins arrecadatórios. Tem,
principalmente, a função de ser um regulador da economia. Quando o governo federal precisa estimular
determinado setor industrial, por exemplo, o dos veículos, ele tem a possibilidade de reduzir a alíquota do IPI.
Neste sentido, aponta Mazza (2018, p. 498): “O IPI é tributo de função predominante fiscal (arrecadatória),
mas também utilizado como ferramenta extrafiscal na medida em que suas alíquotas são seletivas em
razão da essencialidade do produto”.

A seletividade é outra característica importante do IPI. Significa que quanto mais importante ou essencial
para vida humana o produto é, menor será sua alíquota. Produtos alimentares, tais quais farinha de trigo ou
de mandioca, têm alíquotas zero ou próximas a zero, enquanto produtos como cigarros e bebidas alcoólicas
têm alíquotas altas.

Por ser, também, um tributo de natureza extrafiscal e por demandar uma rápida mudança de alíquotas por
parte do governo federal, o IPI é uma exceção ao princípio da legalidade, ou seja, pode ter suas alíquotas
majoradas por decreto. É, ainda, exceção ao princípio da anterioridade anual (CF, artigo 150, III, “b”),
devendo, no entanto, respeitar o princípio da anterioridade nonagesimal (CF, artigo 150, III, “c”).

O imposto sobre produtos industrializados deve se submeter ao princípio da não cumulatividade. Isso
significa que os valores de IPI pagos na aquisição de matérias-primas deverão ser abatidos quando da
venda dos bens prontos. Para melhor entendimento do assunto, apresenta-se, abaixo, um exemplo prático.
Exemplo de cálculo do imposto sobre produtos industrializados da empresa Indústrias de Calçados Maringá
Ltda.

As Indústrias de Calçados Maringá Ltda. adquiriram, em 13 de agosto de 2022, um lote de couro para ser
utilizado em seu processo produtivo. O valor da compra foi de R$ 10.000,00, com incidência de 20% de IPI.
Sabe-se que esse mesmo material foi utilizado para a produção de calçados. Foram vendidos R$ 20.000,00
em calçados, cuja alíquota, também, é de 20%.

Assim, teremos:

Compra: 10.000,00 x 20% = 2.000,00;

Venda: 20.000,00 x 20% = 4.000,00;

Valor a recolher de IPI: 2.000,00,

Outro ponto importante a ser destacado é que o IPI é um imposto calculado por fora, ou seja, ele se acresce
ao valor dos produtos para que seja estabelecido o valor da nota fiscal de venda. Vejam um exemplo:

Exemplo de cálculo do valor da nota fiscal considerando a incidência do imposto sobre produtos
industrializados da empresa Marte Indústria de Móveis Ltda.

A empresa Marte Indústria de Móveis Ltda. vendeu, em 15 de outubro de 2022, um guarda-roupa cujo preço é
de R$ 5.000,00. Há incidência de 10% de imposto sobre produtos industrializados. Vamos calcular o valor da
nota fiscal, considerando-se, hipoteticamente, a existência apenas do IPI:
 Valor dos produtos: R$ 5.000,00;

Valor do IPI: R$ 500,00;

Valor total da NF: R$ 5.500,00.

Com relação ao fato gerador, indica o Código Tributário Nacional (Lei 5.172/1966):

“ Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como

fato gerador:

I – o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;

II – a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;

III – a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.”

Tem-se como principal forma de incidência do IPI a saída de produtos dos estabelecimentos industriais, ou
seja, o principal fato gerador do imposto sobre produtos industrializados é a saída de bens produzidos por
fábricas. Todavia, a legislação equipara a industrial aquele que importa bens do exterior.

Nesse mesmo sentido, indica o Código Tributário Nacional, quem é o sujeito passivo do IPI:
“ Art. 51. Contribuinte do imposto é:

I – o importador ou quem a lei a ele equiparar;

II – o industrial ou quem a lei a ele equiparar;

III – o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes

definidos no inciso anterior;

IV – o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.

Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo

qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante.”

Como foi possível ver, acima, quando foram apresentados os casos de ocorrência do fato gerador, o
contribuinte do IPI será, em regra, o industrial. Mas a legislação prevê que o importador ou, mesmo, o
arrematante poderá se equiparar a industrial para fins de pagamento do imposto.

Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços de Transportes

Intermunicipal e de Comunicações
É, sem dúvida alguma, o imposto que mais traz dificuldades a qualquer empresa. Os contabilistas têm que
lidar com vinte e sete legislações estaduais que regulam o imposto por estados, além de portarias,
circulares e decretos. Isso sem contar a Constituição Federal e a Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir). É um
arcabouço de regulamentações que dificultam, sobremaneira, o controle dos sistemas contábeis das
empresas.
É um imposto de competência estadual, que deve respeitar o princípio da legalidade (aumento somente
através de lei), o da anterioridade anual e o da anterioridade nonagesimal, além dos demais princípios
previstos na Constituição Federal e nas diversas leis.

A Constituição também prevê a não cumulatividade para o ICMS, que vai ocorrer de forma igual à que ocorre
no IPI. O imposto pago na aquisição da mercadoria poderá ser deduzido daquele que será pago no momento
da venda.

Outro ponto importante é que o princípio da não cumulatividade prevê, também, que a isenção ou a não
incidência no momento da saída da mercadoria implicará o não direito de se creditar do imposto da compra
ou, ainda, caso a empresa já tenha promovido o crédito do imposto, esse deverá ser estornado caso a saída
ocorra sem incidência de ICMS.

Diferentemente do IPI, que é obrigatoriamente seletivo, ou seja, tem maiores alíquotas para bens
considerados supérfluos, a regra é um pouco diferente. A Constituição prevê que o ICMS será
facultativamente seletivo. E, na prática, não o é. Mercadorias com grande importância, como, por exemplo,
combustível e energia elétrica têm, normalmente, as maiores alíquotas.

O ICMS é um imposto calculado por dentro. Significa que ele incide sobre sua própria base de cálculo.
Assim, para que se consiga descobrir qual é o preço final de um produto, deve-se levar em conta que, uma
vez definido o preço de venda, aplicar-se-á a alíquota. Para facilitar o entendimento, segue abaixo um
exemplo:

Exemplo de cálculo do valor do preço final do produto X da empresa Comercial de Roupas Flórida Ltda.

A empresa Comercial de Roupas Flórida Ltda. quer saber qual será o preço de venda de sua camiseta do tipo
X. Os sócios da empresa querem que o produto gere R$ 50,00, sem contar com o ICMS. Deve-se, então,
incluir o imposto, cuja alíquota é de 20%.
Como o ICMS é um imposto calculado por dentro, compondo a sua própria base de cálculo, se o valor de
venda sem o imposto de 20% é de R$ 50,00, devemos transformar a alíquota do imposto para a forma
unitária: 20% = 0,20.

1 – 0,20 = 0,80 (fator de montagem do preço de venda)

Devemos, agora, dividir o valor ideal indicado pela empresa pelo fator

50,00/0,80 = 62,50

O preço final, ao consumidor, será de R$ 62,50.

É importante destacar que há casos em que o IPI, imposto que já foi discutido nesta unidade, faz parte da
base de cálculo do ICMS, por não estar ocorrendo operação entre dois contribuintes. Se uma venda estiver
ocorrendo de uma indústria para um comércio, o IPI não fará parte da base de cálculo do ICMS. Porém, caso
a venda seja para um não contribuinte, o IPI comporá a base de cálculo do imposto estadual. Vejamos dois
exemplos:

Exemplo de cálculo do valor da nota fiscal considerando a incidência do imposto sobre produtos
industrializados e do imposto sobre circulação de mercadorias da empresa Indústria de Calçados Milão
Ltda.

A Indústria de Calçados Milão Ltda vendeu, em 20/09/2022, um lote de calçados para a Comércio de
Calçados Filadélfia Ltda. O valor dos produtos é de R$ 1.000,00, com IPI de 10% e ICMS de 20%.

Nesse caso, o valor da nota fiscal seria:

Produtos: R$ 1.000,00
IPI: 10%: R$ 100,00

Cálculo do ICMS: 20% = 0,20

Fator = 0,80
R$ 1.000,00/0,80 = 1.250,00

Valor da nota fiscal: 1.250,00 + 100,00 = 1.350,00

A mesma empresa vendeu, também, no dia 24 de setembro de 2022, cinco pares de calçados para o senhor
João, que mora perto da fábrica. O total da venda foi de 200,00, com a incidência dos dois impostos.

Nesse caso, como a venda está sendo feita para consumidor final, haverá incidência do IPI na base de
cálculo do ICMS:

Produtos: R$ 200,00
IPI: 10%: R$ 20,00

Cálculo do ICMS: 20% = 0,20

Fator = 0,80
R$ 220,00/0,80 = 275,00

Valor da nota fiscal: 275,00 + 20,00 = 295,00

Cada estado utilizará as próprias alíquotas para as operações internas. Se, por exemplo, uma empresa
mineira faz uma venda para dentro do território mineiro, a alíquota a ser utilizada é a chamada alíquota
interna.
Todavia, se as operações forem interestaduais, deverá ser verificado para qual estado está sendo
direcionada a mercadoria.

Vamos chamar de grupo 1 aquele composto por RS, SC, PR, SP, MG e RJ e de grupo 2 todos os outros
estados e DF.

Quando a mercadoria é transacionada entre estados o grupo 1, a alíquota utilizada será a de 12%. Quando a
transação ocorre entre estados do grupo 2, a alíquota a ser utilizada é de 12%. Quando a mercadoria sai de
um estado do grupo 2 com destino a um estado do grupo 1, a alíquota será de 12%. Por fim, se a transação
tem como origem um estado do grupo 1 e destino um estado do grupo 2, a alíquota será de 7%.

Veja a seguir alguns exemplos de alíquotas interestaduais:

Exemplo 1: a empresa Indústria Califórnia de Móveis Ltda., estabelecida no estado de Minas

Gerais, vendeu mercadorias para a empresa paulista Hungria Comércio de Móveis Ltda. Neste
caso, a alíquota interestadual a ser utilizada é a de 12%;

Exemplo 2: a Indústria de Brinquedos Tamoios Ltda., estabelecida no estado do Pará, vendeu

um lote de mercadorias para a empresa capixaba Olímpia Comércio de Brinquedos Ltda. Neste
caso, a alíquota interestadual a ser utilizada é a de 12%;

Exemplo 3: a Indústria de Materiais Escolares Pantanal Ltda., localizada no estado de

Pernambuco, vendeu um lote de mercadorias para a empresa Grécia Comércio de Materiais
Escolares Ltda., localizada no estado do Piauí. Nesse caso, a alíquota interestadual a ser
utilizada é 12%;

Exemplo 4: a Indústria de Roupas Roma Ltda., estabelecida no estado de Santa Catarina,

vendeu um lote de mercadorias para a empresa cearense Paris Comércio de Roupas Ltda.
Nesse caso, a alíquota interestadual a ser utilizada é a de 7%.
O entendimento dos conceitos de alíquotas internas e interestadual é importante para que se conheça um
importante aspecto do ICMS: o diferencial de alíquota. O diferencial foi criado como forma de distribuir os
valores recolhidos do imposto e tentar corrigir as desigualdades estaduais.

Caso se utilizassem sempre as alíquotas dos estados vendedores e se os valores arrecadados fossem
totalmente direcionados aos estados de origem, haveria desequilíbrios entre os estados, uma vez que os
maiores produtores nacionais (SP e RJ) são, também, estados com os maiores orçamentos do país.

A Constituição Federal traz o regramento acerca do diferencial de alíquota:

“ Art. 155. [...]

§ 2º. [...]

VIII – a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a

alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto.”

A Constituição Federal prevê que o estado de destino ficará com uma possível diferença entre a alíquota
interestadual e a alíquota interna do estado onde está localizado o adquirente da mercadoria. Serão
apresentados abaixo alguns exemplos para melhor entendimento do assunto.
Exemplo 1: a empresa paraibana Bogotá Indústria de Produtos Químicos Ltda. vendeu para a empresa
amazonense Caracas Comércio de Produtos Químicos um lote de mercadorias, no dia 8 de junho de 2022,
por R$ 2.000,00. Sabe-se que a alíquota interna do produto no estado do AM é de 18%.

Calculando o valor a ser pago como diferencial de alíquota, tem-se: 18% − 12% = 6%

R$ 2.000,00 x 6% = R$ 120,00

De acordo com o que prevê a Constituição Federal, considerando que o destinatário é contribuinte do ICMS
(empresa comercial), o imposto deverá ser recolhido pelo destinatário.

Exemplo 2: a empresa Tênis Azul S/A, rede de comércio varejista de calçados, com forte atuação no
comércio eletrônico, vendeu um par de tênis da marca Z para João, consumidor final, pessoa física
localizada em Aracaju (SE). Sabe-se que a alíquota desse produto, em território sergipano, é de 18%. O valor
do tênis adquirido por João é de R$ 400,00. Calculando o valor a ser pago como diferencial de alíquota, tem-
se: 18% − 7% = 11%

R$ 400,00 x 11% = R$ 44,00

Conforme prevê a Constituição Federal, considerando que o destinatário não é contribuinte do ICMS (pessoa
física), o imposto deverá ser recolhido pelo remetente.

Fato Gerador do ICMS

A principal legislação do ICMS, a Lei Complementar 87/96 (Lei Kandir), apresenta diversas situações em que
ficaria configurada a ocorrência do ICMS. Basicamente, elas se relacionam com a circulação de
mercadorias e prestação de serviços de transporte e de comunicação. Nesse sentido, apontou Castro (2015,
p. 53): “As regras do ICMS contêm três modalidades: operações relativas à circulação de mercadorias; as
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e a prestação de serviço de
comunicação”.

Na Lei Complementar 87/96 temos diversos fatos geradores do ICMS. Veremos, abaixo, alguns que
merecem uma maior atenção.

O ICMS incide sobre as operações de circulação de mercadorias, inclusive sobre o fornecimento de

alimentação e bebidas em bares ou restaurantes. O primeiro ponto desse fato gerador é entender que o
imposto incide sobre a circulação de mercadorias e não sobre a venda. Isso faz uma grande diferença.

Venda é um conceito trazido do Direito Civil e que faz referência à transferência de propriedade de algo para
alguém. Todavia, para que ocorra o fato gerador do ICMS, basta que aconteça a circulação física do bem.
Se, por exemplo, uma empresa industrial de roupas possui uma filial, comércio varejista, instalada de frente
para a fábrica e dá saída de mercadorias com destino à sua loja, ocorrerá o fato gerador, ainda que,
considerando a sistemática da centralização do imposto (centralizar o pagamento de todas as empresas do
grupo na matriz), não haveria imposto a ser pago nesse caso (a indústria debita o valor do ICMS e a loja se
credita do mesmo valor).

A venda de alimentação e bebidas em restaurantes é destacada pela lei, pois, nesse tipo de
estabelecimento, em que pese haver um tipo de prestação de serviço (cozimento do alimento ou serviço de
garçom), o principal é a venda das refeições ou das bebidas.

Haverá incidência de ICMS nas prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por
qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores. Esse é um fato gerador de extrema importância
para os estados.

Primeiramente, há de se notar que o fato gerador é o transporte intermunicipal e interestadual. Assim, o

serviço de taxista ou mesmo o transporte público coletivo urbano e municipal estão fora do escopo do ICMS.
O transporte pode ser de cargas (coisas), pessoas (empresas de ônibus) ou de valores. Todavia, um ponto
importante: o transporte deve ser remunerado. Se for transporte gratuito, não haverá cobrança de imposto.
Veja a seguir um exemplo de ocorrência ou não do fato gerador do imposto sobre circulação de mercadorias
e serviços.

Pedro é proprietário da Comercial de Colchões América Ltda., empresa localizada no Estado do Paraná.
Sensibilizado com a tragédia social que ocorreu na Bahia, em janeiro de 2022, em que milhares de pessoas
perderam todos seus bens devido às fortes chuvas da região, resolveu doar cinquenta colchões para as
vítimas.

Neste caso, ocorre fato gerador do ICMS e o imposto deverá ser cobrado.

Carlos, sócio de uma transportadora, muito amigo de Pedro e vendo o seu esforço para ajudar as vítimas, se
comprometeu a levar, em dois dos seus caminhões, os colchões de forma gratuita para os desabrigados
pelas chuvas.

Neste caso, por não ter havido cobrança do transporte, não haverá fato gerador do frete.

Ocorrerá fato gerador do ICMS nas prestações onerosas de serviços de comunicação. Esse fato gerador
está relacionado à contratação de serviços de comunicação. Se uma empresa contrata um serviço de
internet para utilizar em suas atividades, pagará o imposto estadual. Da mesma forma, arcará com o
imposto a pessoa física que fizer um contrato de TV por assinatura.

Por fim, é caso de fato gerador do ICMS o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos
ao imposto sobre serviços, de competência dos municípios, quando a lei complementar aplicável
expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

A situação acima é relativa aos casos em que há ICMS sobre o material empregado e ISS sobre o serviço
prestado. Quando uma pessoa leva seu veículo até uma oficina mecânica e o mesmo é consertado, com
emprego de peças de propriedade da oficina, haverá ICMS sobre a venda das peças pela oficina e ISS sobre
a mão de obra empregada no conserto.

Hipóteses de não Incidência

A Lei Complementar 87/96, no artigo 3º, traz diversas hipóteses de não incidência em relação ao ICMS. Boa
parte delas são indicadas, também, no texto constitucional. Vejamos as principais hipóteses.

O imposto não incide sobre:

I – Operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

A ideia por detrás dessa não incidência é que a cultura e a educação sejam privilegiadas, não se cobrando
imposto sobre bens desse tipo.

II – operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos
industrializados semielaborados, ou serviços.

Da mesma forma que o texto constitucional determina, a lei prevê que não se exportem tributos.

III – operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis
líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização.

Esses produtos, pela sistemática de cobrança, devem ser objeto de tratamento diferenciado dos estados.

IV – operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial.

O ouro quando for uma opção de investimento, não é objeto de cobrança de ICMS. Será objeto de cobrança
quando ele for matéria – prima de outros produtos (para se fazer um anel, por exemplo).
V – operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação,
pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao
imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei
complementar.

Se um comércio varejista utilize materiais, que estão em seu estoque, para prestar algum tipo de serviço,
esta saída não será tributada.

VI – operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento

industrial, comercial ou de outra espécie.

Caso a empresa passe por um processo de venda do estabelecimento inteiro, do tipo “porteira fechada”, a
transferência de propriedade não implica fato gerador do ICMS.

Há outros casos previstos em outras normas acerca da não incidência de ICMS sobre determinadas
situações. Todavia, as mais importantes foram essas aqui elencadas.

Contribuintes do ICMS
O sujeito passivo do ICMS será qualquer pessoa que pratique um dos fatos geradores previstos na lei. De
uma forma mais técnica, indica a Lei Complementar 87/96:

“ Art. 4º. Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou

em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou

prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação,
ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

§ 1º. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou
intuito comercial:
I – importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;

II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no

exterior;

III – adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;

IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e

energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à
industrialização.”

A legislação não faz restrição quanto àquele que pode se configurar como sujeito passivo do ICMS. Uma
empresa industrial que vende cosméticos para um comércio atacadista é contribuinte. Um comércio
varejista de materiais de escritório que vende ao consumidor final é contribuinte. Uma pessoa física que
adquire um produto importado também é contribuinte do imposto.

Todavia, o estudo do sujeito passivo para o ICMS não pode deixar de considerar a figura do responsável. O
Código Tributário Nacional indica, no artigo 128, que:

“ a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira

pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do

contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da
referida obrigação.”
Em regra, o sujeito passivo sempre será o próprio contribuinte. Porém, a legislação de cada tributo poderá
transferir a responsabilidade pelo recolhimento do tributo para um terceiro, que possui forte relação com o
fato gerador. É o que ocorre com o instituto da substituição tributária, largamente utilizado pelos estados
para a cobrança do ICMS.

A substituição tributária é um mecanismo utilizado pelos estados para direcionarem a cobrança e o

recolhimento do ICMS para um grupo menor de sujeitos passivos. A ideia é que uma empresa, relacionada
com o fato gerador assuma, a responsabilidade pelo recolhimento do imposto no lugar de outra. A lógica por
detrás da substituição tributária é muito simples. É mais fácil para os estados cobrarem ICMS de um grupo
menor de empresas.

Exatamente por isso, a substituição tributária mais comum, denominada de substituição tributária das
operações subsequentes (das operações posteriores ou para frente), coloca como sujeito passivo principal
as indústrias.

Antes do advento da substituição tributária, os estados “perdiam” parte da arrecadação, pois o imposto era
recolhido por cada estabelecimento varejista. E basta que se pense nessa situação para que se chegue à
conclusão de que a cobrança voltada a cada estabelecimento comercial não é viável. Digamos que,
hipoteticamente, o imposto sobre a cerveja fosse cobrado de cada ponto de venda. Sabe-se que há
pequenos bares ou mesmo carrinhos de lanche que vendem o produto. Seria impossível controlar e fiscalizar
cada um desses pontos. A cobrança e a sistemática de recolhimento seriam um caos.

Por isso, é cada vez mais comum a inclusão de produtos na sistemática da substituição tributária. Cobram-
se, assim, as indústrias, em detrimento à inviável cobrança dos comércios varejistas.

No cálculo da substituição tributária, faz-se uso de alguns valores que possibilitam a cobrança antecipada.
O primeiro deles é o chamado preço-fábrica. Esse seria o valor do produto para a venda pelo fabricante. No
cálculo da ST, deve-se somar o valor do imposto sobre produtos industrializado, fretes e seguros que
ocorrerão na venda. Esses valores adicionais fazem parte do cálculo da substituição devido ao fato de que a
indústria, neste caso, não está pagando o seu próprio imposto e, sim, o imposto do comércio varejista em
venda ao consumidor final. Então, no valor de venda da indústria, é acrescentado o IPI, fretes e seguro (se
houver).
Além disso, os estados estipulam uma margem de valor agregado para a venda do produto ao consumidor.
Essa margem seria o percentual médio, sobre o preço de venda da indústria, que simularia o valor pelo qual a
mercadoria chegaria ao consumidor final. Se um bem tem preço de venda na indústria de R$ 100,00 e
margem de valor agregado de 50%, a substituição tributária será calculada sobre R$ 150,00.

Para melhor entendimento, analisemos o exemplo a seguir sobre cálculo da substituição tributária do
imposto sobre circulação de mercadorias e serviços.

A empresa Bauru Indústria de Cervejas Ltda. vendeu, em 14 de setembro de 2022, um lote de produtos para
o Jaú Comércio Atacadista de Bebidas Ltda. pelo valor de R$ 10.000,00. Sabe-se que há incidência de IPI no
valor de R$ 2.000,00 e frete no valor de R$ 1.000,00. A margem de valor agregado do referido produto é de
50% e a alíquota do produto é de 18%.

Calculando:

Figura 1

Observe que o valor do ICMS próprio é o valor do preço-fábrica, sem o IPI e o frete.
Do valor calculado para a ST, desconta-se o valor que será pago a título de operação própria, em respeito ao
princípio da não cumulatividade. A empresa terá duas obrigações: pagar o valor do seu ICMS próprio e o valor
do ICMS ST.

Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza

O imposto sobre serviços de qualquer natureza é um tributo de competência municipal, previsto no artigo
156, III, da Constituição Federal de 1988. Como o próprio nome indica, o ISS incide sobre a prestação de
serviços de forma geral, seja efetuada por empresas, seja feita por autônomos.

O ISS tem sua base legal na Lei Complementar 116/2003. Aponta Harada (2018, p. 563): “A grande verdade é
que o legislador constituinte de 1988 limitou os serviços tributáveis pelos Municípios àqueles definidos em
lei complementar.”

Desta forma, deve-se ter como parâmetro que o imposto sobre serviço incidirá nos serviços que constam na
lei. Se lá não estiver determinado serviço, não poderá haver cobrança do tributo.

Indica a lei: “Art. 1º O ISS tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda
que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador”.

O parágrafo primeiro é claro: para que se considere ocorrido o fato gerador do ISS é necessário que o
serviço que foi prestado esteja relacionado na lista anexa da lei. Isso pode ocorrer, ainda, que a atividade
normal da empresa seja a de prestação de serviço. Se uma empresa comercial de móveis vende um guarda-
roupa, não sendo a praxe a montagem do produto. Se, por uma situação esporádica, a empresa resolve
montar o móvel para o cliente e cobra em separado por isso, há fato gerador do ISS.

Indica o artigo 3°: “o imposto é devido no local do estabelecimento ou do domicílio do prestador, ou seja, no
endereço onde está a sede da empresa que prestou os serviços”.
O artigo acima aponta qual será o município que poderá cobrar o imposto. Nesse caso, caberá o ISS ao
município onde está localizado o prestador do serviço, seja pessoa física, seja jurídica.

Pode ocorrer de, na prestação de serviços, mais de um serviço estar sendo disponibilizado ao mesmo
tempo. Se for esse o caso, o ideal é que se separe cada um dos serviços e se faça o cálculo em separado
do ISS. Se isso não for possível, deve-se verificar a atividade preponderante e fazer a verificação na lista de
serviços.

Importante!
Como o mundo dos negócios é muito dinâmico, é necessário verificar constantemente se
um novo serviço foi incluso na lista anexa de serviços da Lei Complementar 116/2003. Há,
por exemplo, inclusão de serviços que surgem por causa das redes sociais ou de serviços de
tecnologia.

Indica o artigo 4º da Lei 116/2003:

“ Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a

atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade

econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de
sede, filial, agência, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou
contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas.”

Para se configurar o estabelecimento do prestador do serviço, basta que a atividade seja prestada ali de
forma permanente ou temporária, mas que com aquele estabelecimento exista uma relação de vínculo entre
o local e a atividade, não necessitando denominar como sede ou filial, por exemplo.

A lei complementar indica que cada município poderá estipular sua alíquota para a cobrança do ISS. Todavia,
a legislação aponta que a alíquota máxima será de 5% e a mínima de 2%.

Analisemos um exemplo de cálculo de ISS.

O município Z tem alíquota de 3% para os serviços prestados em seu território.

A empresa Dinamarca Funilaria Ltda. prestou serviços de reparo em veículos e cobrou o valor de R$ 300,00.
Não houve colocação de peças para a efetivação do conserto.

Assim:

R$ 300,00 x 3% = R$ 9,00

Em regra, o sujeito passivo do imposto é o prestador do serviço. Todavia, nada impede que o município eleja
o tomador do serviço (contratante) como responsável pelo recolhimento do tributo.
O fato gerador é a prestação de algum serviço que consta na lista anexa à Lei 116/2003. Lá, por exemplo,
encontraremos, no item 21.01, os serviços de registros públicos, cartorários e notariais e, no item 23.01, os
serviços de programação e comunicação visual, desenho industrial e congêneres.

Atualmente, os municípios, através de suas secretarias de finanças, têm disponibilizado, em seu site, a
emissão das notas eletrônicas de serviços. Nesses mesmos sites, o prestador de serviços poderá,
inclusive, gerar a guia para o pagamento do tributo.

Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para Financiamento da

Seguridade Social (Cofins)
Essas duas contribuições são tributos que apresentam bastantes semelhanças entre si e, devido à sua
importância e à necessidade de compreender seus procedimentos, serão analisadas em conjunto, sendo
pontuadas as diferenças que, porventura, existam.

As regulamentações para o PIS estão na Constituição Federal de 1988, em especial, no artigo 239, e na Lei
Complementar 7/1970. Já a Cofins tem como base a Lei Complementar 70/91. Contudo, há uma norma mais
atual que engloba os principais aspectos das duas contribuições: a Instrução Normativa RFB 2121, de 15 de
dezembro de 2022.

Basicamente, temos na Lei 9.715/98 os fatos geradores dos referidos tributos:

Pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do
imposto de renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e suas
subsidiárias, com base no faturamento do mês;

Pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor mensal das receitas
correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas.

Conforme a Instrução Normativa RFB 2121/2022, não incidem PIS e Cofins sobre as receitas:
“ I – de exportação de mercadorias para o exterior;

II – de serviços prestados a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior,

cujo pagamento represente ingresso de divisas;

III – de venda a Empresa Comercial Exportadora com o fim específico de exportação;

IV – de venda de querosene de aviação a distribuidora, efetuada por importador ou

produtor, quando o produto for destinado a consumo por aeronave em tráfego
internacional, na forma prevista nos arts. 349 a 352;

V – de venda de querosene de aviação, quando auferidas por pessoa jurídica não

enquadrada na condição de importadora ou produtora, nos termos do inciso I do art. 349;

VI – de venda de biodiesel, quando auferidas por pessoa jurídica não enquadrada na

condição de importadora ou produtora, nos termos do art. 398;

VII – de venda de materiais e equipamentos e da prestação de serviços decorrentes

dessas operações, efetuadas diretamente a Itaipu Binacional;

VIII – correspondente aos créditos presumidos de IPI apurados pelas empresas habilitadas
ao Inovar-Auto de que trata o art. 41 da Lei nº 12.715, de 17 de setembro de 2012.”

É importante notar que, da relação acima, há os casos de imunidade trazidos também pela Constituição
Federal de 1988. De acordo com o texto constitucional, não se deve onerar, com tributos, as operações de
exportação e, com isso, fazer com que os produtos brasileiros tenham custo ainda maior se comparado ao
dos estrangeiros. Assim, toda exportação é imune a tributos.
Importante!
Se uma não incidência é dada pela Constituição Federal, ela receberá o nome de imunidade.
Caso a não incidência seja dada por lei ou algum outro dispositivo normativo, receberá o
nome de isenção.

Os outros casos citados acima parecem um tanto quando casuísticos, como, por exemplo, os combustíveis
e a energia elétrica de Itaipu. Só que não é. A legislação apenas indica não incidência, pois há regras e
normas específicas para esses casos.

Indica o artigo 7º da Instrução Normativa 2121/2022:

“ São contribuintes da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre a receita

ou faturamento as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela
legislação do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) (Lei Complementar nº 70,
de 1991, art. 1º; Lei nº 9.715, de 1998, art. 2º, inciso I; Lei nº 9.718, de 1998, art. 2º; Lei nº
10.637, de 2002, art. 4º; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 5º).”
Obviamente, estarão abarcados como contribuintes os indicados na citação acima, que, na prática, são
aqueles que, de alguma forma, produziram os fatos geradores dos tributos.

O PIS e a Cofins podem se apresentar de duas formas distintas: o regime cumulativo e o não cumulativo.
Vamos analisar cada um deles a seguir.

Pelo regime cumulativo, não se abate do valor a ser recolhido quando das vendas de valores pagos no
momento da aquisição de matérias-primas ou mercadorias para revenda. Assim, não há desconto de
créditos e os percentuais de cada uma das contribuições incidem diretamente sobre a base de cálculo.

A base de cálculo é o somatório das receitas da empresa, também denominado de faturamento mensal.
Para o somatório dessas receitas, não faz diferença a atividade desenvolvida pela empresa.

A Lei 9.718/1998, e a Instrução Normativa 2121/2022 preveem, contudo, alguns valores que poderão ser
deduzidos da receita para fins da determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins:

As vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos;

Reversões de provisões, que não representem ingresso de novas receitas;

Descontos incondicionais concedidos;

Devoluções de vendas, na hipótese do regime de apuração cumulativa;

Recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas
receitas;

Receita decorrente da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento,
imobilizado ou intangível;

Receita auferida pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às

quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
 A receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da
infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração,
no caso de contratos de concessão de serviços públicos.

Pelo regime não cumulativo do PIS e da Cofins, haverá o reconhecimento de créditos tributários. A base de
cálculo dos tributos será o faturamento mensal da empresa, sendo esse valor alcançado pelo somatório das
receitas auferidas durante o período.

Também, no regime não cumulativo, devem ser consideradas as exclusões previstas nas normas
tributárias.

Não integram a base de cálculo as receitas:

Isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota 0 (zero);

Auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias em relação às quais a

contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de substituta tributária;

Referentes a vendas canceladas;

Relativas aos descontos incondicionais concedidos;

Referentes a reversões de provisões e recuperações de créditos

baixados como perda, que não representem ingresso de novas
receitas, o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor
do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
participações societárias, que tenham sido computados como receita;

Do IPI;

Do ICMS, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador
dos serviços na condição de substituto tributário;
 Relativas aos ganhos decorrentes de avaliação do ativo e passivo com base no valor justo;

Que sejam resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e
os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido computados
como receita.

São diversas as hipóteses de exclusão de valores que são deduzidos da base de cálculo do PIS e da Cofins.
Porém, a maioria delas tem uma lógica: se houve devolução ou abatimentos sobre vendas, tais valores não
poderiam, mesmo, fazer parte da base de cálculo desses tributos.

As leis 10.637/2002 e 10.833/2003 permitem creditar (descontar créditos) nos casos de:

Bens adquiridos para revenda;

Bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou

fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;

Aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas

atividades da empresa;

Valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica,

exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES;

Máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou

fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços;

Edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de mão-de-obra,

tenha sido suportado pela locatária;

Energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica;
 Vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos
empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de
limpeza, conservação e manutenção;

Bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens

destinados à venda ou na prestação de serviços (Leis 10.637/2002 e 10.833/2003).

As hipóteses de creditamento são basicamente as mesmas para os dois tributos, da mesma forma que
ocorreu, acima, com as hipóteses de exclusão da base de cálculo. Na prática, a base de cálculo dos dois
tributos considerará a soma das receitas que a empresa teve, excetuados por algumas situações
específicas, conforme as listadas acima.

Em regra, as empresas que estão enquadradas no regime de apuração do lucro real, apurarão as
contribuições do PIS e da Cofins pelo modelo não cumulativo. Já as empresas que estão enquadradas no
lucro presumido deverão recolher o PIS e a Cofins pelo sistema cumulativo. O Quadro 1 ajudará a
compreender melhor os dois enquadramentos:

Quadro 1 – Características do PIS e da Cofins para Lucro Presumido e Lucro Real

Lucro real Lucro presumido

Sistemática não Sistemática

cumulativa. cumulativa.

Poderá se creditar dos

Não poderá se
valores previstos em
creditar.
lei.
 Lucro real Lucro presumido

Alíquotas de 1,65% Alíquotas de 0,65%

para o Pis e 7,60% para o PIS e 3,00%
para a Cofins. para a Cofins.

Fonte: Leis 10.637/2002 e 10.833/2003

Para facilitar um pouco o entendimento acerca do assunto, vamos verificar um exemplo:

A empresa Guatemala Comércio de Móveis e Prestação de Serviços em Geral Ltda. apurou, em maio de
2022, uma receita de venda de mercadorias na ordem de R$ 200.000,00 e de prestação de serviços no
montante de R$ 100.000,00. Calcule o valor do PIS e da Cofins pela sistemática cumulativa, considerando o
fato de a empresa ser do lucro presumido:

Figura 2
Abaixo, será apresentado um exemplo pela sistemática não cumulativa. Com essa sistemática, a legislação
prevê a possibilidade de a empresa se creditar de alguns valores.

O exemplo será o mesmo da empresa acima, ou seja, a empresa Guatemala Comércio de Móveis e
Prestação de Serviços em Geral Ltda. apurou, em maio de 2022, uma receita de venda de mercadorias na
ordem de R$ 200.000,00 e de prestação de serviços no montante de R$ 100.000,00. Além disso, sabe-se que
a empresa adquiriu mercadorias que seriam revendidas pelo valor de R$ 80.000,00. A empresa incorreu,
ainda, no pagamento de aluguel, no valor de R$ 2.000,00, à empresa Americana Empreendimentos Ltda. e
em gastos com energia elétrica, no valor de R$ 3.000,00. A apuração do lucro da empresa Guatemala é feita
através do lucro real.

Cálculo dos débitos de PIS e Cofins:

Receita: R$ 300.000,00
PIS = R$ 300.000,00 x 1,65% = R$ 4.950,00
Cofins = R$ 300.000,00 x 7,60% = R$ 22.800,00

Calculando, agora, o crédito de PIS e Cofins:

Compra de mercadoria: R$ 80.000,00
Gastos com aluguel pago à empresa Americana Ltda.: R$ 2.000,00
Gastos com energia elétrica: R$ 3.000,00
= Base de cálculo do creditamento: R$ 85.000,00

Crédito do PIS = R$ 85.000,00 x 1,65% = R$ 1.402,50

Crédito da Cofins = R$ 85.000,00 x 7,60% = R$ 6.460,00

PIS a recolher = PIS sobre a receita – crédito de PIS

PIS a recolher = R$ 4.950,00 − R$ 1.402,50
PIS a recolher = R$ 3.547,50

Cofins a recolher = Cofins sobre a receita – crédito de Cofins

Cofins a recolher = R$ 22.800,00 − R$ 6.460,00
Cofins a recolher = R$ 16.340,00

Em Síntese
É uma realidade o fato de que o montante de tributos pagos pelas empresas é alto. A carga
tributária no Brasil é uma das mais pesadas e, quando analisamos os serviços que retornam
para o cidadão, percebemos que não há contrapartida proporcional.

Especialistas apontam que os grandes vilões da alta carga tributária são os chamados
tributos sobre o consumo. Isso porque alguns deles ocorrem em toda a cadeia produtiva,
onerando-a. E nem todos os tributos são de natureza não cumulativa, fazendo com que, do
valor a ser pago no momento da saída, se desconte aquilo que se pagou no momento da
aquisição.

O imposto sobre os produtos industrializados e o imposto sobre a circulação de mercadorias

e serviços serão, sempre, não cumulativos. Já as contribuições PIS e Cofins dependerão do
regime de apuração ao qual está sujeita a empresa. Em caso de lucro presumido, o PIS e a
Cofins serão pagos de forma cumulativa. Já para as empresas do lucro real, a forma será
não cumulativa.
Tais tributos incidem sobre a receita bruta das empresas e dela se deduzem, principalmente,
as devoluções e os abatimentos sobre vendas.

É quase um consenso que o país, para crescer, terá que alterar a sua matriz tributária,
reduzindo os tributos sobre o consumo e aumentando os tributos sobre renda e patrimônio.

Aliás, as reformas tributárias que tramitam no Congresso Nacional tentam reduzir os tributos
sobre o consumo para apenas um, denominado de imposto sobre o valor adicionado. Apesar
de haver interesses políticos conflitantes, a maioria dos parlamentares já entende ser
necessária uma reforma que diminua e organize o sistema tributário nacional. E, caso ela
seja aprovada, é bem possível que se altere o arcabouço tributário sobre o consumo de bens
e serviços.
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ʪ Material Complementar

Indicações para saber mais sobre os assuntos abordados nesta Unidade:

Livros

Direito Tributário na Constituição e no STF

ALEXANDRINO, M.; PAULO, V. Direito tributário na Constituição e no STF. 8. ed. Rio de Janeiro: Impetus, 2004.

Curso de Direito Tributário

MELO, J. E. S. de. Curso de direito tributário. 6. ed. São Paulo: Dialética, 2005.

Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência

PAULSEN, L. Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 9. ed. Porto Alegre: Livraria do
Advogado, 2007.

Direito Tributário
ROCHA, J. M. Direito tributário. 2. ed. Rio de Janeiro: Ferreira, 2002.
4/4

ʪ Referências

BRASIL. Código Tributário Nacional. Disponível em:

<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172compilado.htm>. Acesso em: 22/02/2023.

BRASIL. Constituição Federal de 1988. Disponível em:

<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>. Acesso em: 21/02/2023.

BRASIL. Instrução Normativa 2.121 de 2022. Disponível em:

<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?
idAto=127905#:~:text=IN%20RFB%20n%C2%BA%202121%2F2022&text=Consolida%20as%20normas%20so
bre%20a,Importa%C3%A7%C3%A3o%20e%20da%20Cofins%2DImporta%C3%A7%C3%A3o>. Acesso em:
20/02/2023.

BRASIL. Lei Complementar 87/96. Lei Kandir. Disponível em:

<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp87.htm>. Acesso em: 16/02/2023.

BRASIL. Lei Complementar 116/2003. Disponível em:

<https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp116.htm>. Acesso em: 15/02/2023.

BRASIL. Lei 9.715 de 1998. Disponível em: <https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l9715.htm>. Acesso

em: 20/02/2023.

BRASIL. Lei 9.718 de 1998. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l9718.htm>. Acesso em:

19/02/2023.
BRASIL. Lei 10.637/2002. Disponível em: <https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10637.htm>.
Acesso em: 16/02/2023.

BRASIL. Lei 10.833/2003. Disponível em: <https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/l10.833.htm>

Acesso em: 18/02/2023.

CASTRO, E. Impostos estaduais para concursos. Salvador: Juspodivm, 2015.

HARADA, K. Direito financeiro e tributário. 27. ed. São Paulo: Atlas, 2018.

MAZZA, A. Manual de direito tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.