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AULA TEÓRICA
Estudo da Conta do IVA
Introdução
Esta lição trata dos aspectos contabilísticos inerentes ao IVA (Imposto sobre o Valor
Acrescentado), buscando conhecer detalhadamente as contas deste imposto, sua
movimentação, bem como o processo de apuramento contabilístico desta obrigação
fiscal que as empresas em Moçambique estão obrigadas a cumprir. Desta forma, a lição
perspectiva dotar seus leitores de conhecimentos sobre as práticas contabilísticas
decorrentes da aplicação do Código do IVA e das disposições do PGC-NIRF (Plano de
Contabilidade – Normas Internacionais de Relato Financeiro), aprovados no País.
O que é Imposto?
1
Prestação pecuniária – relativa a dinheiro, constitui neste contexto uma obrigação de entrega de dinheiro.
2
Sujeito Passivo – aquele que está obrigado a pagar um imposto. Pode ser uma pessoa jurídica (ex: Empresa MM
Car, Lda) ou uma pessoa singular (ex: João).
3
Coima – Multa, pena pecuniária.
4
Justiça social – igualdade de direitos e deveres dos cidadãos de uma sociedade.
5
Legislador – autor de leis
6
Tributo – corresponde a impostos, mas é mais abrangentes, pois inclui na sua definição outros tipos de
contribuição diferentes do imposto, como taxas, contribuições especiais, entre outros.
O IVA é um imposto indirecto porque incide sobre o consumo e não sobre o rendimento,
também considerado plurifásico, pois incide sobre todas as fazes do circuito económico,
desde o produtor, passando pelo grossista e consumidor final. Este imposto atende o
princípio do destino, pois a tributação ocorre no local de destino. O IVA é um imposto
Estadual, pois tem aplicação em todo o território nacional. Nos termos do n o 1 do Art. 1
do CIVA (Código do IVA), aprovado pela lei no 32/2007, de 31 de Dezembro, estão
sujeitas a IVA as transmissões de bens e prestações de serviços7 efectuados a título
oneroso no território nacional8 por um sujeito passivo agindo nessa qualidade e as
importações de bens.
Nas aquisições de bens e serviços o imposto pago aos fornecedores pode ser dedutível,
com excepção do previsto nos art. 9 a 12 do CIVA.
Antes de mais, importa referir que a carga fiscal do IVA é suportada pelo consumidor
final de um bem ou serviço, no caso as pessoas singulares, mas em algumas
circunstâncias pode ser uma pessoa jurídica (empresa), em casos em que esta seja um
consumidor final de tal bem ou serviço de acordo com as disposições da lei, ou seja,
quando a empresa não tem direito a dedução9. Assim, basicamente o papel das unidades
7
Transmissões de bens e prestação de serviços – facto gerador, classificado quanto a quantidade de actos como
complexo (pois é constituído por um conjunto de factos: a transmissão de bens e/ou serviços e importações).
8
Território nacional – facto gerador, classificado quanto ao momento de ocorrência como espacial (pois o território
nacional entende-se como o local onde ocorre o facto gerador) e instantâneo (pois se consuma no momento da
transmissão de bens e/ou serviços)
9
Direito a dedução – possibilidade legal de diminuir o imposto recebido das vendas pelo imposto suportado nas
compras, de forma a reduzir o imposto a entregar ao Estado.
A tabela e a figura que se seguem demonstram com claridade como funciona o processo
de arrecadação do IVA pelo Estado:
Exemplo 1:
Valores em Meticais
Total de
Consumidor
Produtor Grossista Retalhista Entregas
Final
ao Estado
20% Margem de lucro 10% Margem de lucro 5% Margem de lucro
Produção Venda Compra Venda Compra Venda Compra
10,000.00 12,000.00 12,000.00 13,200.00 13,200.00 13,860.00 13,860.00
IVA Pago/Recebido (17%) 2,040.00 2,040.00 2,244.00 2,244.00 2,356.20 2,356.20
Valor total da Factura 14,040.00 14,040.00 15,444.00 15,444.00 16,216.20 16,216.20
Entrega ao Estado 2,040.00 204.00 112.20 2,356.20
Exemplo 2:
http://direito-fiscal.blogspot.com/2005/09/noo-de-imposto.html .
Acessado em 26/02/2017
Nos exemplos acima, presumiu-se que os primeiros intervenientes não tem nenhum
insumo sujeito a IVA. Cada interveniente remete ao Estado a diferença entre o IVA pago
(o IVA que deduz) e o IVA que cobra (o IVA que liquida sobre vendas). O consumidor
não tem o direito de recuperar o IVA, suportando todo imposto, sendo por isso o IVA
denominado de imposto sobre o consumo/despesa 10. É importante salientar que os
intervenientes na cadeia, o produtor, grossista e retalhista no exemplo 1 e as empresas
A e B no exemplo 2, somente serviram como mecanismo de transmissão e não sofrem
qualquer impacto directo de tributação.
Contudo, estes exemplos demonstram que a carga fiscal do IVA é suportada pelo
consumidor final e as empresas têm o papel de canalizar este imposto para o Estado.
Deve se dizer que o IVA não tem influência directa nos resultados da empresa (lucros ou
prejuízos), salvo em casos que este não possa ser deduzido, pois pode afectar os
resultados por via da depreciação de bens com IVA suportado ou nos serviços ou bens
adquiridos também sem direito a dedução.
Importa acrescentar que os exemplos acima ilustram uma situação em que o IVA
funciona plenamente, ou seja, todos os intervenientes pagam e conseguem repassar o
IVA. No entanto, na realidade, o IVA pode não funcionar de forma linear devido as
isenções11 introduzidas por vários regimes de tributação. Em Moçambique existem
essencialmente dois regimes: regime normal e os regimes especiais. Os regimes
especiais dividem-se em dois grupos: regime de isenção e regime de tributação
simplificada. O importante é que a coexistência de diferentes regimes na mesma
economia cria uma serie de distorções que fazem com que o IVA deixe de agir da forma
10
O que torna o IVA um imposto indirecto.
11
Isenções são situações em que um sector, uma empresa ou um produto é dispensada da obrigação de liquidação
do IVA e consequentemente fica também dispensado o sujeito passivo de realizar entrega do imposto ao Estado.
original, ou seja, como uma tributação ao consumo e passe a constituir um imposto sobre
a produção. Outra consequência dos regimes especiais é a ocorrência de situações em
que o Estado tem de reembolsar o IVA aos agentes económicos.
12
Nos casos em que uma empresa tenha um IVA mensal de compras superior ao valor do IVA das vendas, este tem
um direito ou activo relativamente ao Estado, podendo optar por duas alternativas. Recuperar o IVA que significa
usar esse valor para reduzir o imposto a pagar no mês/meses seguintes ou efectuar um pedido de reembolso que
consiste em receber em dinheiro a quantia de imposto devida pelo Estado. Contudo, esta última alternativa é menos
comum na prática e para que o sujeito passivo se beneficie dela é necessário preencher alguns requisitos
estabelecidos nos Art. 21° do CIVA e Art. 22° do RCPRIVA (Regulamento da Cobrança do Pagamento e do
Reembolso do IVA).
Assim, pode compreender-se que a conta 4.4.3.1 – IVA suportado é uma conta transitória
e facultativa e permite uma entidade separar os valores de IVA dedutível e do IVA
incorporado em activos ou reconhecidos como custos do exercício. Esta conta desdobra-
se em:
4.4.3.1.1 – Inventários
a crédito:
A Conta 4.4.3.2 – IVA dedutível, revela o valor do IVA, que, dada a natureza das
operações subjacentes à actividade exercida, seja susceptível de dedução nos termos
previstos no CIVA. Esta conta deve ser desdobrada como segue:
4.4.3.2.1 – Inventários
por contrapartida da conta 4.4.3.1 – IVA suportado, nos casos em que o sujeito
passivo utilize esta conta.
ainda por contas de terceiros nos casos em que o sujeito passivo não utilize a
conta 4.4.3.1 – IVA suportado.
a crédito:
A Conta 4.4.3.3 – IVA liquidado regista o valor facturado aos clientes por operações
gerais de vendas de bens e serviços sujeitos a tributação, bem como por autoconsumo
e operações gratuitas e ainda por operações especiais nos termos do CIVA. Deve ser
desdobrada pelas seguintes subcontas:
Não obstante o CIVA definir que em geral uma transmissão de bens corresponde
a uma transmissão onerosa, considera-se também transmissão de bens (BRITO
E FERREIRA, 2014):
4.4.3.4.3 – Anuais por cálculo do pro rata definido – utiliza-se esta conta para as
regularizações motivadas pela determinação de um pro rata definido superior ou
inferior ao que provisoriamente foi utilizado durante o ano, por contrapartida das
contas onde foram contabilizadas as aquisições, cujo imposto dedutível é objecto
de rectificação. O pro rata é calculado, no início do ano, com base no valor das
operações registadas no ano anterior, sendo aplicado provisoriamente durante o
exercício. no final do ano é objecto de correcção com base nos valores reais
apurados. Esta conta é poucas vezes usada (BRITO E FERREIRA, 2014).
Legenda do Esquema:
2. Transferência do saldo credor da conta IVA liquidado para conta IVA apuramento.
5. Transferência do saldo credor da conta IVA apuramento para a conta IVA a pagar,
nas circunstâncias em que as liquidações sejam maiores do que as deduções (IVA
liquidado/das vendas maior que o IVA dedutível/das compras).
6. A Conta 4.4.3.8 IVA a recuperar credita-se por contrapartida da conta 4.4.3.5 IVA
apuramento pelo uso do imposto devido pelo Estado como dedução no período
seguinte a aquele em que o tal IVA a recuperar terá sido apurado.
7. A Conta 4.4.3.9 – IVA reembolsos pedidos revela o montante dos créditos sobre
o Estado relativamente aos quais tiver sido apresentado um pedido de reembolso.
Debita-se por contrapartida da conta 4.4.3.8 – IVA a recuperar ou directamente na
conta 4.4.3.5 – IVA apuramento, pelo pedido de reembolso de imposto e credita-
13
Se os bens ou serviços adquiridos conferirem direito a dedução.
14
Nota de crédito – documento que altera o valor da factura a favor do comprador.
Bibliografia