REFORMA TRIBUTÁRIA – PEC/45

Rodrigo Schwartz Holanda

Advogado e contador. Professor IBET. Mestre – PUC/SP.

@RODRIGOSCHWARTZ
 2009

2013

2016

- Sistema Tributário Nacional;

- Insegurança jurídica;

- Instabilidade política;

- Falta de transparência;
 Sistema Tributário Nacional

Art. 153 Art. 154 Art. 155 Art. 156 Contribuições

- II* - CE - ICMS - ISS - PIS/COFINS

RENDA - IE* - CR - IPVA - ITBI - Outras sobre a
Receita
- IR - ITCMD - IPTU
PATRIMÔNIO - Folha de
- IPI salários
TRABALHO - Previdenciária
- IOF*

- ITR - Sobre o lucro

CONSUMO
- IGF*

3
 Art. 153 Art. 154 Art. 155 Art. 156 Contribuições

- II - CE - ICMS - ISS - PIS/COFINS

- IE - CR - IPVA - ITBI - Outras sobre a

Receita
- IR - ITCMD - IPTU
TRIBUTOS - Folha de
AFETADOS - IPI salários
PELA PEC/45
- IOF - Previdenciária

- ITR - Sobre o lucro

- IGF*

4
Perfil da tributação brasileira...

5
 Comparativo

https://www.compareyourcountry.org
 CARGA TRIBUTÁRIA

OCDE
 TRIBUTAÇÃO SOBRE A RENDA

OCDE
 TRIBUTAÇÃO DE BENS E SERVIÇOS

OCDE
• A definição da matriz tributária é uma
opção política;

• A PEC/45 não busca alterar o perfil da

arrecadação brasileira;

• Por que reformar?

10
 CONFLITOS DE COMPETÊNCIA

• (i) Conflitos - Tributação na origem (ISS /

ICMS);

• (ii) Muitos conceitos e interpretações;

• (iii) Múltiplas incidências (software/hardware

– serviços medicos/próteses - );

• (iv) Falta de capacidade de acomodação de

novos conceitos econômicos (IOT – Indústria
4.0)
 Contexto do sistema tributário nacional

• (v) Sistema tributário indutor de comportamentos

economicamente ineficientes;

• (vi) Soluções “inovadoras”;

CUSTO DE CONFORMIDADE = 1968 horas
Sistema Tributário Nacional

14
Sistema Tributário Nacional

Objetivos da reforma ICMS ISS PIS COFINS IPI

- Eliminação dos resíduos
tributários;

- Não cumulatividade ampla;

- Arrecadação no destino;
IBS CBS IS
- Simplificação;

- Redução da complexidade e IVA DUAL

regimes de exceção;
Sistema Tributário Nacional

PEC 45/2019 - A solução proposta...

- SINTA;

16
Visão geral

IBS CBS
Lei complementar Lei ordinária
Identidade

- Hipótese de incidência;
- Base de cálculo;
- Sujeição passiva;
- Regimes;
- Regras de não cumulatividade;
- Anterioridade anual e
nonagesimal
 Visão geral

IBS CBS

Alíquota de referência definida pelo Senado

Estados e Municípios podem definir as suas alíquotas por leis
específicas;
Possibilidade de redução de 100% por lei complementar
Regimes específicos com redução de 60%
Possibilidade de isenção mediante lei complementar

- A base do IBS/CBS será ampla e uniforme. O regime contempla todas as

operações (bens corpóreos, intangíveis, serviços) e será disciplinado por lei
complementar.
Alíquotas

19
Alíquotas
- A competência para definição das alíquotas de referência para o IBS e a
CBS será do Senado Federal;

- IBS: Será o somatório de duas alíquotas, definidas pelos entes de destino;

- As alíquotas de referência do IBS e da CBS serão definidas na fase de

transição;

• Entes poderão adotar alíquotas próprias;

• O projeto não estabelece a possibilidade de definição de alíquotas mínimas e

máximas pelos entes;

• Multiplicidade de regimes de exceção;

• Possibilidade de geração de saldo credor;

20
Base de incidência

21
Base de cálculo

- A base do IBS/CBS será ampla e uniforme. O regime contempla todas as

operações (bens corpóreos, intangíveis, serviços);

• Potencial mitigação de conflitos federativos e questionamentos

decorrentes dos conceitos de serviço/mercadoria;

• A forma de cálculo será disciplinada por lei complementar – potencial

distorção na essência do modelo proposto (neutralidade);

22
Princípio do destino

23
Origem Vs. Destino

- O modelo proposto é pautado pela tributação no destino.

• Expectativa (?) de redução da guerra fiscal;

• O conceito de destino será definido pela lei complementar;

• Destino poderá ser: (i) local da entrega do bem/serviço, (ii) local da disponibilização,
(iii) localização do bem disponibilizado, (iv) domicílio ou localização do adquirente;

• O histórico brasileiro sobre conceitos com estas características gera conflitos de

competência, o que pode gerar novas discussões entre os fiscos e os
contribuintes;

24
Contribuinte

25
Sujeição passiva;

- Ampla liberdade da lei complementar para definir o sujeito passivo;

• A proposta permite que a pessoa que concorra para a realização, execução

ou o pagamento possa ser sujeito passivo do tributo;

• Questionamentos sobre a territorialidade;

• Potencial imputação de responsabilidade aos agentes viabilizadores de

negócios (meios de pagamento, marketplaces, intermediadores e agentes
em geral);

26
Cobrança “por fora”

27
Cobrança “por fora”

- O IBS, a CBS e o IS não poderão incluir os tributos em suas próprias bases

de cálculo;

• Maior simplificidade;

• Mais transparência;

• O legislador complementar poderá incluir o IS na base de cálculo do IBS e

da CBS;

28
Não cumulatividade plena

29
Não cumulatividade plena

- O montante cobrado nas operações anteriores pode ser utilizado

para compensação com o valor devido a título do IBS e da CBS;

- Bens e serviços de uso pessoal não geram créditos;

- Operações sujeitas à não incidência e isenção não geram

créditos (anulação/estorno);

• O legislador complementar deverá disciplinar as hipóteses em que o

crédito ficará vinculado à comprovação do pagamento;

• O prazo para ressarcimento será definido pela lei complementar;

CASHBACK?
30
 Não cumulatividade plena

• O conceito de operações de uso e consumo pessoal será definido pela lei

complementar – potencial contencioso;

• Os insumos adquiridos por produtor rural pessoa física ensejarão créditos

presumidos;

• A lei complementar poderá conceder crédito presumido para (i) serviços prestados
por transportador autônomo (PF não contribuinte), (ii) resíduos e (ii) bens móveis
usados adquiridos de pessoa física não contribuinte para revenda;

• Famílias de baixa renda poderão ter a restituição do IBS/CBS, nos termos da Lei
complementar. Considerando o histórico legislativo (o cashback foi idealizado para
compensar a supressão da desoneração da cesta básica), a inserção de alíquotas
diferenciadas para produtos consumidos pelas famílias de baixa renda, existe a
possibilidade de o cashback não ser implementado.
31
Regimes de tributação diferenciados

32
Regimes diferenciados

- Os setores de relevante função social terão um regime

diferenciado do IBS/CBS

• As exceções serão aplicáveis somente aos setores contemplados pelo texto

constitucional;

• O detalhamento dos bens e serviços será feito pela lei complementar;

33
 Regimes diferenciados
Regimes diferenciados Redução
de 60%
Redução
de 100%
Isento

Serviços de educação IBS / CBS

Serviços de educação (PROUNI) CBS
Serviços de saúde e higiene pessoal IBS/CBS
Dispositivos médicos e acessibilidade para pessoas deficientes, IBS/CBS IBS/CBS
medicamentos/produtos destinados à saúde menstrual*
Transporte coletivo (diversos modais) de passageiros* IBS/CBS IBS/CBS
Produtos vinculados ao agronegócio (diversos)* IBS/CBS
Cesta básica IBS/CBS

Produções artísticas, culturais, jornalísticas, atividades IBS/CBS

desportivas e audiovisuais
Serviços favorecidos pelo PERSE (até fev/2027) CBS

Atividades de reabilitação urbana de zonas IBS/CBS IBS/CBS

históricas/recuperação/reconversão urbanística
Bens e serviços relacionados à segurança e soberania nacional, IBS/CBS
segurança da informação e cibernética
34
Regimes de tributação específicos

35
 Regimes específicos

• Tributação monofásica (concentrada na importação ou primeira

- Combustíveis saída) – alíquota (ad rem ou ad valorem) será fixada por lei
e lubrificantes complementar;

• Possibilidade de apropriação de créditos quando for insumo;

• Biocombustíveis terão regime fiscal favorecido;

• A alíquota uniforme pode violar o pacto federativo;

36
 Regimes específicos
• Fato gerador amplo - diversas as operações inerentes aos
serviços financeiros;

• A base de cálculo será o faturamento/receita - É possível que

- Serviços
ocorra a bitributação com o IOF;
financeiros

• Tributação cumulativa – desafios na apuração do valor agregado;

• Potencial contencioso nas operações compreendidas pelo

IBS/CBS e vinculadas a operações financeiras;

• Possível desoneração e manutenção dos créditos de IBS/CBS;

- Administração
pública,
autarquias e • A arrecadação será integralmente destinada ao ente licitante;
fundações
37
 Regimes específicos
• Fato gerador amplo – construção, incorporação, parcelamento,
locação, etc..;

- Operações • Terrenos não dão direito aos créditos;

com bens
imóveis • Tributação aproximada do conceito de receita;

• Indefinição sobre o alcance dos regimes para as pessoas físicas e

possíveis distorções;

• Tributação sobre o faturamento e receita – efeito cumulativo;

Planos de saúde
e concursos de
• Dificuldade na verificação do valor agregado e possível aumento
prognóstico
significativo na carga tributária;
38
 Regimes específicos

- Hotelaria,
• Alíquotas diferenciadas e regras especiais;
parques de
diversão, • CBS com alíquota zero até 28.02.2027 para os serviços
restaurantes e contemplados pelo PERSE (Lei n. 14.148/2021);
aviação regional

• Não há incidência nas operações entre cooperativas e

cooperativas e seus associados;
Cooperativas

• Créditos apropriados poderão ser compensados com

operações com não cooperados;
39
Regimes de tributação favorecidos

40
 Regimes favorecidos
• Regime fiscal da ZFM será mantido até 2073;

• A lei deverá prever mecanismos para manutenção do benefício da ZFM

- Zona Franca no contexto do IBS/CBS;
de Manaus e
• IS poderá incidir nos produtos fabricados na ZFM;
Áreas de Livre
Comércio • Alíquota zero de IPI não será aplicada na ZFM a partir de 2027;

• Criação do fundo de sustentabilidade e diversificação econômica do

Amazonas;

• Simples e EPP mantidos;

- SIMPLES • Vedação ao aproveitamento de créditos pelo beneficiário;

NACIONAL
• Possibilidade de recolhimento em separado do IBS/CBS na
produção e comércio;
41
Conselho Federativo do IBS

42
 Conselho federativo do IBS

O Conselho federativo do IBS será independente e deverá atuar de

forma integrada e colaborativa para harmonização das normas,
interpretações e procedimentos referentes ao IBS;

• Representação de 54 membros, sendo 27 dos Estados e DF e 27 dos

Municípios e DF;

• As deliberações deverão, cumulativamente, ter os votos da maioria absoluta

dos representantes e dos Estados e DF que correspondam a mais de 60% da
população nacional;

• Atuação disciplinada por lei complementar, além da competência par

propositura de lei complementar sobre o IBS;

43
Conselho federativo do IBS

• Competência para centralizar e distribuir a arrecadação;

• Estados com maior densidade populacional terão maior relevância nas

deliberações (60%);

• A competência do conselho federativo e o alcançe das suas deliberações é

ampla e, até o momento, incerta;

44
Imposto Seletivo

45
 Imposto seletivo

O IS incidirá sobre os bens de consumo prejudiciais à saúde ou ao

meio ambiente;

• A definição dos bens e serviços contemplados pelo IS será por lei ordinária;

• Incide na importação, imune na exportação;

• Cumulativo com outros tributos;

• Integrará a base de cálculo do IBS/CBS;

• Flexibilização da legalidade (definição de alíquotas) com delegação ao Poder

Executivo;
46
 Imposto seletivo

• Anterioridade anual não se aplica, somente a nonagesimal;

• Indefinição sobre o regime de não cumulatividade do IS;

• Previsão de muita incerteza durante o período de transição;

• Potencial contencioso sobre a subjetividade na definição dos produtos e

serviços tributados;

• Incidência sobre serviços de telecomunicação, energia elétrica, minerais,

derivados de petróleo e combustíveis.

47
Contribuição estadual sobre produtos
primários e semielaborados

48
 Contribuição estadual

Contribuição de competência estadual sobre os produtos primários e

semielaborados produzidos em seu território;

• Inserção inédita na PEC/45, sem amplo debate;

• Retorno da tributação na origem;

• Indefinição sobre o conceito de “produtos primários e semielaborados”;

• Regressividade acentuada com a instituição da contribuição;

• Potencial de ampla instituição destes fundos pelos Estados;

49
IPVA, IPTU e ITCMD

50
 IPTU, IPVA e ITCMD

Muito embora a PEC/45 seja vocacionada ao consumo, alguns pontos

sobre a tributação do patrimônio também foram modificados.

• Progressivo conforme o valor da transmissão;

• O Estado de Santa Catarina já adota a progressividade no ITCMD;

ITCMD • Tributação no domicílio do falecido, não mais onde ocorrer o

inventário/arrolamento;

• Imunidade para as doações para instituições sem fins lucrativos;

• Potencial retorno do contencioso na doação/herança proveniente do

exterior;
51
IPVA, IPTU e ITCMD

IPTU
• Possibilidade de o Poder Executivo atualizar a base de cálculo por
decreto;

• Incidência sobre veículos aquáticos e aéreos;

• Progressividade conforme o valor, uso ou impacto ambiental;

IPVA • Imunidade aos veículos de trabalho;

• Considerando-se a possibilidade de controle de constitucionalidade de

PEC, é possível que essa inclusão seja questionada, porquanto violaria o
conceito constitucional de veículo automotor adotado pelo STF no RE
n. 379.572;

52
Regime de transição

53
 Regime de transição
• Durante o período
Extinção do
de transição os
PIS/COFINS e benefícios fiscais
Aprovação da início da CBS Extinção do
de ICMS serão
reforma ICMS, ISS e IPI
gradativamente
reduzidos;

2026 2029 a 2032

2078
2023 2027 2033

2029 Final dos 50

Início da incidência Início da redução
2030 anos de
do IBS/CBS gradual do ICMS
transição da
(aumento gradual) e do ISS 2031 arrecadação
2032 Fim da
reforma 54
Regime de transição

55
Reforma tributária sobre a RENDA

• É possível que a matriz de tributação sobre a renda seja alterada

mediante diversos projetos de lei;

• Não há necessidade de aprovação de PEC;

• Os principais pontos de atenção são: (i) tributação de fundos

exclusivos, (ii) tributação dos dividendos e (iii) extinção ou
alteração dos JCP;

56
PL 2.337/21 (já aprovado na Câmara)
• Aumento da faixa de isenção do IRPF (R$ 1.903,98 para R$ 2.500,00);

• Redução de 15% para 8% no IRPJ (adicional permanece na regra atual); Extinção da

dedutibilidade dos JCP; Redução da CSLL e tributação dos dividendos - Nesta
proposta a tributação sobre a renda ficaria em aproximadamente 42%, conforme
gráfico:

57
 COMPARATIVO – Comércio (Lucro real + IBS/CBS 28%)

RECEITA R$ 10.000.000,00 R$ 10.000.000,00

CUSTO R$ 4.000.000,00 R$ 4.000.000,00

• Faturamento R$ 10.000.000,00 DESPESAS

FOLHA
R$
R$
500.000,00
1.000.000,00
R$
R$
500.000,00
1.000.000,00
• Custo R$ 4.000.000,00 TRIBUTOS S/ FOLHA R$ 288.000,00 R$ 288.000,00
• Despesas R$ 500.000,00 PIS/COFINS R$ 460.650,00 R$ -
• Folha R$ 1.000.000,00 ICMS R$ 1.020.000,00 R$ -
IPI R$ - R$ -
ISS R$ - R$ -
IRPJ/CSLL R$ 515.580,00 R$ 884.480,00
Resultado (atual) R$ 2.215.770,00 IBS/CBS R$ - R$ 1.540.000,00
TRIBUTOS R$ 2.284.230,00 R$ 2.712.480,00
Resultado (IBS/CBS) R$ 1.787.520,00 (%) CARGA TRIBUTÁRIA 22,84% 27,12%

RESULTADO R$ 2.215.770,00 R$ 1.787.520,00

(%) RESULTADO 22,16% 17,88%

Diferença de aproximadamente 428k

+ 4,28%

58
 COMPARATIVO – Serviços (Lucro real + IBS/CBS 28%)

RECEITA R$ 10.000.000,00 R$ 10.000.000,00

CUSTO R$ 500.000,00 R$ 500.000,00

• Faturamento R$ 10.000.000,00 DESPESAS

FOLHA
R$
R$
500.000,00
4.000.000,00
R$
R$
500.000,00
4.000.000,00
• Custo R$ 500.000,00 TRIBUTOS S/ FOLHA R$ 1.152.000,00 R$ 1.152.000,00
• Despesas R$ 500.000,00 PIS/COFINS R$ 878.750,00 R$ -
• Folha R$ 4.000.000,00 ICMS R$ - R$ -
IPI R$ - R$ -
ISS R$ 500.000,00 R$ -
IRPJ/CSLL R$ 799.820,00 R$ 427.520,00
Resultado (atual) R$ 1.669.430,00 IBS/CBS R$ - R$ 2.520.000,00
TRIBUTOS R$ 3.330.570,00 R$ 4.099.520,00
Resultado (IBS/CBS) R$ 900.480,00 (%) CARGA TRIBUTÁRIA 33,31% 41,00%

RESULTADO R$ 1.669.430,00 R$ 900.480,00

(%) RESULTADO 16,69% 9,00%

Diferença de aproximadamente 769k

+ 7,7%

59
 COMPARATIVO – Serviços (Lucro presumido + IBS/CBS 28%)

RECEITA R$ 10.000.000,00 R$ 10.000.000,00

CUSTO R$ 500.000,00 R$ 500.000,00

• Faturamento R$ 10.000.000,00 DESPESAS

FOLHA
R$
R$
500.000,00
4.000.000,00
R$
R$
500.000,00
4.000.000,00
• Custo R$ 500.000,00 TRIBUTOS S/ FOLHA R$ 1.152.000,00 R$ 1.152.000,00
• Despesas R$ 500.000,00 PIS/COFINS R$ 365.000,00 R$ -
• Folha R$ 4.000.000,00 ICMS R$ - R$ -
IPI R$ - R$ -
ISS R$ 500.000,00 R$ -
IRPJ/CSLL R$ 1.064.000,00 R$ 1.064.000,00
Resultado (atual) R$ 1.919.000,00 IBS/CBS R$ - R$ 2.520.000,00
TRIBUTOS R$ 3.081.000,00 R$ 4.736.000,00
Resultado (IBS/CBS) R$ 264.000,00 (%) CARGA TRIBUTÁRIA 30,81% 47,36%

RESULTADO R$ 1.919.000,00 R$ 264.000,00

(%) RESULTADO 19,19% 2,64%

Diferença de R$ 1.655.000,00
+ 16,5%

60
Aspectos controvertidos e pontos
indefinidos...

61
Pontos de reflexão;

• Previsão de aumento da carga tributária setorial, especialmente no setor de

serviços;

• Possibilidade de inclusão de outras exceções na PEC – Movimentação de

diversos setores;

• O modelo atual estimula a pejotização;

• Experiência brasileira indica a dificuldade no ressarcimento de créditos

acumulados;

• Créditos acumulados de tributos extintos serão devolvidos em 20 anos a

partir de 2033;

62
Pontos de reflexão;

• Lei complementar uniforme (nacional) para o IBS e CBS?

• Ampliação da competência legislativa do Conselho Federativo para

iniciativas de Lei Complementar?

• Possíveis dificuldades na gestão tributária do IBS pelo Conselho Federativo

(critérios e paridade);

• Fiscalização e interpretações do IBS/CBS – Harmonização do poder de

fiscalização?

• Incertezas sobre o campo de abrangência do IS…

• IS na base de cálculo do IBS/CBS;

63
Pontos de reflexão;

• Amplitude dos fatos levados à tributação;

• Volume de temas que serão definidos em lei complementar;

• Convivência de múltiplos regimes e prazos diferentes para o IBS e a CBS;

• Indefinição sobre o regime de obrigações acessórias;

• Alíquota de referência deverá ser calibrada pelo excesso de regimes

beneficiados;

• Contribuição estadual com premissa na origem;

• Deformação do modelo idealizado pela PEC/45

64
Pontos de reflexão;

• Possibilidade de o IS alcançar bens e serviços essenciais;

• Indefinição sobre o alcance do IBS/CBS sobre contribuintes não habituais;

• Desafios no creditamento decorrentes da comprovação do efetivo

recolhimento;

• Possível controvérsia sobre o conceito jurídico de uso e consumo pessoal

para fins de creditamento do IBS/CBS;

• Sujeição passiva muito abrangente;

65
Sistema Tributário Nacional – MODELO APROVADO

Art. 153 Art. 154 Art. 155 + Art. 156 Contribuições

- II - CE - ICMSIBS - ISS - PIS/COFINS

CBS
- IE - CR - ITCMD - IPTU - Outras sobre a
Receita
- IR - IPVA - ITBI
- Folha de
- IS
IPI salários
Contribuições
- IOF - Previdenciária

- ITR - Sobre o lucro

- IGF 66
Sócios palestrantes
RICARDO ANDERLE
Advogado tributarista. Ex-Conselheiro do CARF. Doutor em
Direito Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de São
Paulo – PUC/SP. Mestre em Direito Econômico e Financeiro pela
Universidade de São Paulo – USP. Professor de Pós Graduação
em Direito Tributário. Autor de artigos e ensaios publicados em
revistas especializadas.

RODRIGO SCHWARTZ HOLANDA

Advogado tributarista e bacharel em Ciências Contábeis. Mestre
em Direito Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de
São Paulo – PUC/SP. Especialista em Direito Tributário pelo
Instituto Brasileiro de Direito Tributário – IBET. Pós-graduado
em Processo Civil. Professor de Pós Graduação em Direito
Tributário no IBET.