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Descrição
Apresentação das características fulcrais do Sistema Tributário Nacional, dos Princípios Tributários, assim como a
conceituação de tributos e suas espécies tributárias.
Propósito
Compreender os conceitos básicos do Sistema Tributário Nacional a fim de absorver os elementos introdutórios ao
Direito Tributário.
Preparação
Antes de iniciar o conteúdo deste tema, tenha em mãos, ou acessível, uma versão da Constituição Federal
(especialmente os artigos 145 a 156) e o Código Tributário Nacional (CTN) – Lei nº 5.172, de 1966.
Objetivos
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Módulo 1
Módulo 2
Tributos em espécie
Identificar tributos em espécie.
meeting_room
Introdução
A partir da evolução de nossa história jurídico-tributária, a ordem constitucional consagrou a sistematização da
atividade tributária nacional. O Sistema Tributário do Brasil, resultado de um conjunto de princípios constitucionais
(legalidade, anterioridade, igualdade etc.), tem como finalidade manter a estrutura social e econômica do país, de
forma a distribuir as receitas obtidas por meio dos tributos.
Houve ainda a necessidade de regulamentar o Sistema Tributário, com a definição de alguns conceitos e o
estabelecimento de normas gerais, o que ocorreu com a aprovação da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966,
posteriormente denominada de Código Tributário Nacional (CTN). Dessa combinação, temos as duas partes
fundamentais para a compreensão tributária: os princípios constitucionais e as definições básicas do Código
Tributário.
Neste material de estudo, identificaremos as características centrais do Sistema Tributário Nacional, reconhecendo
os elementos estruturais do poder de tributar, com a percepção de sua manifestação, limitação e repartição entre
os entes federativos. Além disso, identificaremos as bases da sistematização havida, com as definições
constitucionais e o papel executado pelo CTN, inclusive na definição dos conceitos básicos do tributo e de suas
espécies.
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Premissa
Ao determinar a competência das unidades federativas e as modalidades tributárias, a Constituição definiu o poder
de tributar. Entretanto, tal poder não é de natureza absoluta, tendo a própria Carta Política estabelecido uma série
de limites ao seu exercício.
Essas previsões compreendem o conjunto de princípios básicos de funcionamento da tributação nacional. Tais
limitações, que se aplicam genericamente a todas as formas de incidência tributária, servem para fixar os
conceitos primários para a atuação fiscal e dão garantias constitucionais ao contribuinte para que não haja a
cobrança indevida ou irrazoável de tributos por parte do Estado.
As limitações ao poder de tributar estão concentradas nos artigos 150 a 152 da Constituição Federal (CF),
salientando, por oportuno, que tal listagem não é ali fixada de modo exaustivo, mesmo porque o caput do art. 150
indica a possibilidade de existência de outras garantias asseguradas ao contribuinte. Tais limitações, apesar de
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estarem previstas naquele trecho constitucional, poderão ainda ser regulamentadas por lei complementar, como
indica o art. 146, inciso II, da CF.
Caput
Designa, na linguagem jurídica, a parte inicial ou o título de um artigo.
Princípios
Princípio da legalidade
Limitação mais tradicional do Estado de Direito, o princípio da legalidade está fundamentado no caso tributário no
art. 150, inciso I, da Constituição Federal. Por ele, qualquer criação ou majoração dos tributos deverá ser realizada
por meio de lei em sentido formal, sendo a matéria mais bem regulamentada pelo art. 97 do CTN.
Como regra, a instituição dos tributos será realizada por lei ordinária, sendo, em alguns casos, exigida pela própria
Constituição a edição de lei complementar. Nesse sentido, podemos destacar que são submetidos ao rigor do
quórum de maioria absoluta:
Some-se a isso a previsão constitucional (art. 150, § 6º) de que quaisquer favores fiscais sob a forma de subsídio,
isenção, redução da base de cálculo, anistia, remissão ou concessão de crédito presumido em relação a impostos,
taxas e contribuições somente podem ser concedidos por meio da lei específica federal, estadual ou municipal,
conforme a competência do tributo em questão.
Quanto à criação dos tributos a que se refere o inciso I, não cabe qualquer exceção. Todos os tributos serão
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sempre instituídos por meio de lei editada pela unidade federativa competente. No que diz respeito à majoração ou
modificação, alguns impostos (II, IE, IPI, IOF) têm tratamento excepcional, sendo diferenciados pela própria
Constituição ao permitir que o Poder Executivo altere suas alíquotas por meio de decreto ou outro ato normativo,
com base no art. 153, § 1°, da Constituição Federal.
Sem prejuízo dessas exceções, como a instituição dos tributos é dada mediante lei, todas as modificações que
venham a ser feitas na estrutura deles também demandarão, igualmente, uma lei daquela mesma unidade
federativa competente.
I
Imposto sobre importação de produtos estrangeiros.
E
Imposto sobre a exportação de produtos nacionais ou nacionalizados.
PI
Imposto sobre produtos industrializados.
OF
Imposto sobre operações financeiras.
Assim, segundo a isonomia, tanto na condição genérica (art. 5º da CF) como na condição específica na matéria
tributária (art. 150, II), todos deverão ser tratados igualmente perante a lei. Mas a própria redação do art. 150
demonstra que tal igualdade não será absoluta, já que admite tratamento desigual entre contribuintes que se
encontrem em situação não equivalente.
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Corolário
Na linguagem jurídica, corolário designa a consequência ou dedução de uma proposição, uma regra ou um princípio
apresentado ou demonstrado.
Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade
econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a
esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os
rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
Os impostos, sempre que possível, deverão ter caráter pessoal, acompanhando a capacidade econômica do
contribuinte. Um exemplo é o Imposto de Renda Pessoa Física. Objetivamente, a Constituição apenas refere tais
indicações para os impostos, mas isso não tem sido compreendido como um afastamento para os demais
tributos. Talvez nos impostos seja mais fácil e corrente o emprego da capacidade contributiva, mas os conteúdos
do princípio também serão aplicados nas outras formas ou espécies de tributos.
Princípio da irretroatividade
Com base no art. 150, inciso III, alínea “a”, da CF, o sentido da irretroatividade significa que não se pode exigir o
tributo referente a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os tenha definido ou majorado.
A lei sempre se aplicará a fatos ocorridos após iniciada sua vigência, protegendo os
fatos já ocorridos.
De tudo, a própria redação constitucional reforça que o seu conteúdo deve ponderar sobre a aplicação da lei no
tempo e sempre exigindo atenção sobre o próprio sentido da ocorrência dos fatos geradores em cada caso.
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Como regra geral, as entidades tributantes não podem exigir um tributo no mesmo exercício financeiro em que
tenha sido publicada a lei que o criou ou o aumentou – art. 150, inciso III, alínea “b”, CF. Dessa forma, quando
publicada uma lei que cria ou majora determinado tributo durante o exercício financeiro (ano civil), ele somente
poderá ser exigido a partir de 1° de janeiro do ano seguinte.
Apesar de compreendida como medida de proteção do contribuinte, é de se observar que ficou vedada a aplicação
no mesmo ano apenas das normas instituidoras ou majoradoras de tributos e não para qualquer outra, ainda que
em prejuízo dos particulares. Por isso, podemos destacar o seguinte entendimento já firmado pelo Supremo
Tribunal Federal (STF):
Norma legal que altera o prazo do recolhimento da obrigação tributária, não se sujeita ao princípio da
anterioridade.
Por outro lado, assim como o princípio da legalidade, o princípio da anterioridade tem exceções, segundo o § 1° do
art. 150 da CF; são elas:
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Além dessas, as contribuições sociais para financiamento da seguridade social possuem regras próprias, de
acordo com o art. 195, caput e § 6º da CF, sendo exceções diferenciadas das demais, pois não se submetem ao
princípio da anterioridade, podendo ser exigidas noventa dias após a data da publicação da lei que as tenha
instituído ou majorado.
Na mesma forma da referência anterior, a exigência da noventena tem algumas exceções, todas no § 1° do art.
150; são elas:
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Considerando a relevância das exceções atualmente previstas para a anterioridade e a noventena, confira o quadro
para melhor entendimento:
ANTERIORIDADE NOVENTENA
Art. 148, I – empréstimo compulsório para Art. 148, I – empréstimo compulsório para despesas
despesas extraordinárias; extraordinárias;
Art. 153, I – imposto sobre importação (II); Art. 153, I – imposto sobre importação (II);
Art. 153, II – imposto sobre exportação (IE); Art. 153, II – imposto sobre exportação (IE);
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Art. 153, V – imposto sobre operações Art. 153, V – imposto sobre operações financeiras
financeiras (IOF); (IOF);
Além dessas, a contribuição para a seguridade social está submetida a regime jurídico próprio, ou seja, tão
somente ao prazo do nonagintídio, conforme art. 195, § 6º da CF.
Nonagintídio
Termo técnico que também designa anterioridade nonagesimal ou noventena (prazo de 90 dias).
Evitar que os tributos sejam demasiadamente previstos, evitando a onerosidade não razoável, o excesso da
tributação (art. 150, IV, CF).
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Esse princípio tem como objetivo a liberdade de trafegar, tanto pessoas como bens,
impedindo que se torne fato gerador e, assim, cobrando qualquer tipo de tributo para o
impedimento ou a inibição do tráfego.
Além dessas limitações que passaram a ser consideradas como os princípios gerais da tributação, o texto
constituído determinou ainda algumas limitações direcionadas ora ao poder federal (art. 151), ora aos estados, ao
Distrito Federal e aos municípios.
Princípio da uniformidade geográfica (art. 151, inciso I, da CF), exigindo que a União não crie tributos que não
sejam uniformes em todo o território nacional. Como óbvia exceção a tal determinação, admite a concessão de
incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes
regiões do país, como ilustra a Zona Franca de Manaus.
Tratamento tributário mais oneroso para os estados, Distrito Federal e municípios (art. 151, inciso II, da CF),
proibindo que a União estabeleça a tributação para as rendas das obrigações da dívida pública e a remuneração
dos agentes públicos dos demais entes tributantes de níveis superiores aos que fixar para si mesma e para seus
agentes.
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Proibição de invasão da competência para isentar (art. 151, inciso III, da CF) – A União não pode conceder
isenções dos tributos de competência dos estados, do Distrito Federal e dos municípios. Tal dispositivo mantém
a coerência lógica das competências para os tributos, só podendo legislar para conceder isenção quem detém
competência para a sua respectiva instituição. Assim, a União só pode criar isenções relativas a tributos de sua
competência, não sendo permitida a invasão sobre os tributos dos demais entes políticos.
A tributação sobre a renda das obrigações da dívida pública dos estados e dos municípios, ou sobre a
remuneração de seus agentes públicos, poderá ser, no máximo, igual àquela que a União fixar para os seus
próprios. Tem relação com a ideia natural de igualdade, mas reflete também preocupações federativas e resulta de
histórico de tratamentos realizados de forma distinta do esperado ao longo dos tempos.
Sobre a proibição de invasão, ela decorre de práticas anteriormente autorizadas em que a União concedia isenção
dos tributos de competência das demais unidades federativas, sendo que isso era expressamente previsto na
Constituição anterior. Daí a afirmação do texto de 1988 em acabar com a prática.
Nenhum estado, município ou o Distrito Federal pode estabelecer distinção no tratamento dos tributos (ou
alíquotas de patamares diferentes) incidentes sobre bens ou serviços de qualquer natureza, em função de
sua origem ou de seu destino. Assim, o ISS que um município cobra sobre o serviço prestado por um
contribuinte sediado em município diverso não pode ser diferente do cobrado ao contribuinte de outros
municípios.
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Os princípios tributários na prática
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Questão 1
A Constituição Federal e o Código Tributário Nacional exigem que a aplicação da legislação tributária siga
alguns princípios, principalmente para não haver cobranças abusivas, irregulares ou injustas. O princípio da
isonomia é um deles. Assinale a alternativa que descreve mais adequadamente uma das considerações
acerca do princípio da isonomia:
A União, os estados e o Distrito Federal não podem instituir impostos sobre patrimônio, renda
C
ou serviço uns dos outros.
As entidades tributantes não podem exigir um tributo no mesmo exercício financeiro em que
E
tenha sido publica a lei que o criou ou o aumentou.
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Ainda que decorrente da mesma matriz, o importante é não confundir a isonomia com as exigências da
uniformidade geográfica. Mesmo que várias alternativas tenham assertivas coerentes, a mais adequada ao
texto constitucional é aquela que orienta para uma regra geral da isonomia.
Questão 2
Considerando o princípio da noventena e suas exceções, na hipótese de o Poder Executivo editar determinado
decreto e publicá-lo em 05 de setembro de 2011, visando majorar a alíquota do imposto de importação de
produtos estrangeiros incidente sobre motocicletas, a nova alíquota passa a ser exigida:
A De imediato.
Sendo uma hipótese de imposto de importação, ele pode ser modificado por decreto, não exigindo
necessariamente lei por conta da autorização dada pela Constituição. A CF/88, além de permitir a modificação
da alíquota desse imposto por ato do Poder Executivo, admite que tal majoração pode ter efeito imediato já
que está dispensada tanto da exigência do exercício financeiro como do mínimo nonagesimal.
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2 - Tributos em espécie
Ao final deste módulo, você será capaz de identificar tributos em espécie.
Tributo
Conceito e definição
Como mencionamos no módulo anterior, além dos princípios básicos da tributação, o Código Tributário Nacional
apresenta conceitos fundamentais para a compreensão do funcionamento da atuação fiscal do poder público.
Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.
Esse artigo 3º determina os aspectos básicos de todo e qualquer valor exigido e, por isso, a partir de agora,
estudaremos cada parte componente.
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Ainda que socialmente tenhamos várias obrigações que decorrem da vontade individual, os valores devidos ao
poder público têm sua compulsoriedade determinada da própria lei instituidora do tributo, que é de natureza
impositiva.
Resulta daí que não se deve considerar como tributo as prestações que muitas vezes são devidas ao Estado, mas
que ou não são entregues em dinheiro ou não são compulsórias.
Exemplo
O serviço militar (por ser prestação em forma de serviço, ainda que compulsória) ou, pelo mesmo motivo, as
requisições (quando o Poder Público determina que o particular lhe entregue certos bens).
Sempre se discutiu sobre a possibilidade de satisfação do dever tributário com a entrega de bens, mas somente a
partir da Lei Complementar nº 104/01, que acrescentou o inciso XI ao art. 156 do Código Tributário Nacional,
passou-se a admitir a dação (a entrega do imóvel como meio de pagamento) em pagamento em bens imóveis, na
forma e nas condições estabelecidas em lei.
Destaca-se da própria disposição incluída no CTN: será sempre (e tão somente) em bens
imóveis. E, mesmo assim, cada unidade federativa ainda deve fazer uma lei para
estabelecer as condições e os critérios para tanto.
A Lei nº 13.259/2016 estabeleceu as condições para extinção do crédito tributário inscrito em dívida ativa da União
mediante dação em pagamento de bens imóveis.
O tributo representará um dever assumido pelo particular que jamais constitui sanção de ato ilícito (contrário à lei).
O ato ilícito é sancionável por algumas formas (art. 5º, inciso XLVI, da CF), ali prevista a possibilidade de pena
pecuniária (multa). A sanção – advinda ou não de situações criminais – expressa em multa não é tributo, assim
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como não o são as sanções administrativas e civis, quando o particular é condenado a entregar dinheiro ao
Estado.
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Ato ilícito
Nesse sentido, conclui-se que não se pode dar ao tributo qualquer sentido punitivo, o que não quer dizer que os
atos ilícitos não possam ensejar resultados tributáveis.
Exemplo
Se uma pessoa comete conduta tratada como crime ou contravenção penal, sofrerá a condenação criminal pelo
exercício ilegal. Por outro lado, se a referida pessoa obteve renda com aquela ilegalidade, essa renda é tributável
pelo imposto de renda. Não se confunde o ato criminoso com os resultados – percepção dos rendimentos –
daquele ato.
O próprio Código Tributário Nacional expressa que a interpretação do fato gerador (art. 118, CTN) será dada
abstraindo a validade dos atos praticados. É a consagração do princípio do pecunia non olet (expressão em latim
que significa “dinheiro não tem cheiro”). Essa máxima tributária afirma que, uma vez ocorrendo o fato gerador,
ainda que tenham ocorrido fatos ilícitos antes, o tributo será devido. É o caso de alguém que pratica atividade ilícita
e, a partir dela, venha a auferir renda. Nesse caso, o imposto de renda será devido.
Para ilustrar, veja um caso que chegou ao Supremo Tribunal Federal que assim concluiu a sua análise:
Exemplo expand_more
Jogo do Bicho. Possibilidade jurídica de tributação sobre valores oriundos de prática ou atividade ilícita.
Princípio do Direito Tributário do non olet. Precedente. Ordem parcialmente conhecida e denegada.
1. A pretendida desclassificação do tipo previsto no art. 1º, inciso I, para art. 2º, inciso I, da Lei nº 8.137/90
não foi analisada pelo Superior Tribunal de Justiça. Com efeito, sua análise neste ensejo configuraria, na
linha de precedentes, verdadeira supressão de instância, o que não se admite.
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2. A jurisprudência da Corte, à luz do art. 118 do Código Tributário Nacional, assentou entendimento de ser
possível a tributação de renda obtida em razão de atividade ilícita, visto que a definição legal do fato
gerador é interpretada com abstração da validade jurídica do ato efetivamente praticado, bem como da
natureza do seu objeto ou dos seus efeitos. Princípio do non olet. Vide o HC nº 77.530/RS, Primeira
Turma, Relator o Ministro Sepúlveda Pertence, DJ de 18/9/98.
Instituído em lei
O tributo só pode ser instituído mediante lei expressa; nenhum tributo poderá ser criado por circulares, portarias,
decretos etc. Trata-se de exigência decorrente do Estado de Direito e fundamental para a segurança jurídica dos
contribuintes.
Evidentemente, não é o CTN que afirma o tipo de lei necessária. Isso ficará a cargo da Constituição, que indicará,
nos casos em que entender, a necessidade eventual de lei complementar. Caso contrário, será mantido o padrão da
lei ordinária. Por outro lado, nos limites estabelecidos pelo art. 62 da Constituição, admite-se a utilização das
medidas provisórias para instituição (ou majoração) de impostos que naturalmente não sejam reservadas à lei
complementar.
Além disso, instituir significa dizer que o legislador deverá trazer a previsão dos elementos mínimos
caracterizadores do tributo, ou seja:
Medidas provisórias
A medida provisória (MP) se constitui em instrumento com força de lei, adotado pelo presidente da República para
situações de relevância e urgência. Seus efeitos são imediatos, mas a MP precisa ser aprovada no Congresso
Nacional para se tornar definitivamente lei.
Naturalmente, a norma instituidora possui capacidade de estabelecimento de outros elementos, sejam decorrentes
desses aspectos essenciais do tributo ou periféricos. Contudo, ainda que não exista a previsão de outros dados,
tais elementos são indispensáveis para a existência válida da tributação.
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Espécies de tributos
A primeira referência às espécies de tributos reporta ao art. 5º do CTN, que prevê que os tributos seriam:
impostos;
taxas;
contribuições de melhorias.
Apesar de apenas essas três espécies estarem previstas no art. 5º, a Constituição Federal, além de manter a
existência dessas formas clássicas no art. 145, considera também tributos:
empréstimos compulsórios;
Os dois últimos se encaixam perfeitamente na definição de tributo e tiveram sua natureza tributária reconhecida
pelo Supremo Tribunal Federal.
Comentário
Para completo conhecimento das espécies, é fundamental a análise de cada uma dessas modalidades.
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Impostos
Conceitualmente, os impostos são tributos não vinculados a qualquer atividade específica do Estado que justifique
o pagamento. Ou como afirma o próprio Código, o imposto é o tributo cuja obrigação tem como fato gerador uma
situação independente de qualquer atividade estatal específica relativa ao contribuinte (art. 16).
De acordo com a Constituição Federal, os impostos são de competência privativa de cada ente tributante, tudo na
forma dos arts. 153 a 156, separando os federais, os estaduais e do Distrito Federal e os municipais, a saber:
* Desses, o único ainda não legislado é o imposto sobre grandes fortunas, sendo que os demais já foram
objeto de atividade legislativa e são efetivamente exigidos pela secretaria da Receita Federal.
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Além desses, a Constituição ainda autoriza que a União institua novos impostos, desde que por lei complementar,
ou mesmo extraordinários no caso de guerra externa ou na sua iminência (art. 154 CF).
Orienta a Constituição (art. 145, §1°) que, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultando à administração tributária, especialmente
para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o
patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. Dessa forma, o § 1° determina que os
impostos, sempre que possível, observarão a pessoalidade e serão calculados de acordo com a capacidade
contributiva.
Taxas
As taxas são tributos vinculados a uma atividade específica do Estado, que visa à vantagem direta a quem paga,
podendo ser a prestação de serviços públicos, específicos e divisíveis, ou o exercício do poder de polícia. Como
qualquer entidade federativa pode executar tais atividades, a União, os estados, o DF e os municípios podem
instituir esses tributos por serem de competência comum.
A definição do CTN (art. 77) é praticamente repetida pela Constituição (art. 145, inciso II). A partir daqueles
dispositivos, podemos dividir as taxas de acordo com os seus dois fatos geradores admitidos.
Taxa de polícia
Tem como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, que é uma das maiores manifestações do poder de
império realizado pelo Estado, conceituado no art. 78 do CTN.
Atenção!
Deve-se observar que esse poder de polícia de que trata o art. 78 não diz respeito ao poder da polícia, aí entendido
como órgão de segurança pública. Poder de polícia é aquele que o Estado tem para disciplinar ou limitar a
liberdade ou os direitos dos particulares, visando ao interesse público, como, por exemplo, normas de construção
em relação ao direito de propriedade, entre outros. Sem prejuízo da diversidade entre as unidades federativas,
temos como exemplos comuns as taxas de fiscalização: taxa de alvará, taxa de inspeção e taxa sanitária.
Taxas de serviços
São as taxas cobradas pelos serviços públicos já existentes e que estejam em funcionamento, tendo como fato
gerador a utilização efetiva ou potencial de determinados serviços públicos, específicos, divisíveis, prestados
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efetivamente ao contribuinte, ou ao menos aqueles que estejam à disposição e sejam passíveis de utilização
efetiva ou potencial.
Serviços específicos
São serviços públicos estruturados em unidades autônomas de intervenção.
Serviços divisíveis
São serviços que podem ser utilizados individualmente, em separado, por cada um dos usuários.
Por outro lado, basta o usuário estar com o serviço à sua disposição para existir a justificativa da cobrança da taxa,
independentemente de o serviço estar sendo utilizado efetivamente ou em potencial. Isso porque, para serem
remunerados por taxas, os serviços púbicos devem estar fixados sem alternativas de outras utilizações. Se não
houver essa compulsoriedade, os serviços serão remunerados por preços públicos (receita não tributária).
Taxa
Preço público
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Essas distinções foram feitas pela interpretação do Supremo Tribunal Federal que chegou, ainda antes da
promulgação da atual Constituição, a editar a seguinte súmula:
Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque taxas são compulsórias e têm sua cobrança
condicionada à prévia autorização orçamentária, em relação à lei que institui.
Ainda para nortear a cobrança da taxa, o art. 145, § 2º, da CF determina que as taxas não poderão ter base de
cálculo própria de impostos, reproduzindo o conceito já anteriormente previsto no parágrafo único do art. 77
codificado.
Sobre as taxas, podemos destacar os seguintes entendimentos já firmados pelo Supremo Tribunal Federal (STF):
É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem, cuja base de cálculo seja
idêntica à do Imposto Territorial Rural.
É constitucional a Taxa de Fiscalização do Mercado de Títulos e Valores Mobiliários instituída pela Lei nº
7.940/89.
Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa judiciária calculada sem limite sobre o valor da
causa.
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A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e tratamento ou
destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis não viola o artigo 145, II, da Constituição Federal.
É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de um ou mais elementos da base de cálculo própria
de determinado imposto, desde que não haja integral identidade entre uma base e outra.
Contribuições de melhorias
A contribuição de melhoria é tributo vinculado, de competência comum, ou seja, a União, os estados, o DF e os
municípios podem instituí-la, conforme previsão do art. 145, inciso III, da CF, a partir da realização de obras
públicas.
Assim, as contribuições de melhorias decorrem de obras públicas, na medida em que estas gerarem valorização na
propriedade imobiliária de outros, sendo esse fato gerador estabelecido no art. 81 do CTN.
Além de determinar o fato gerador, o Código prevê ainda os limites da cobrança. O art. 81 do CTN determina a
existência dos limites global e individual, segundo os quais não pode o poder público cobrar além do
ressarcimento do gasto da obra pública e, no que é pertinente ao limite individual, deve respeitar a valorização ou o
benefício decorrente de obras públicas.
Atenção!
Vale lembrar que não é toda obra pública que pode ter a cobrança da contribuição de melhoria autorizada. É
preciso que fique caracterizada a valorização do imóvel do contribuinte em função dessa obra. O art. 82 do Código
Tributário Nacional traz ainda algumas exigências para que o legislador possa exercer tal competência tributária.
Empréstimo compulsório
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Os empréstimos compulsórios têm como característica principal a promessa de restituição dos valores pagos, já
que devem ser devolvidos em determinado período.
Na forma da atual redação do art. 148 CF, compete exclusivamente à União a criação dos
empréstimos compulsórios, mediante lei complementar, e devem obedecer ao regime
jurídico-tributário, com exceção do princípio da anterioridade e da noventena, no caso de
calamidade pública, guerra externa ou sua iminência.
Então, para esses casos, eles podem ser cobrados no mesmo exercício em que foram instituídos, ou seja, no
mesmo ano da publicação da lei, diferentemente da maioria dos impostos, que só podem ser cobrados no 1º dia
do ano subsequente àquele em que foram instituídos. A cobrança, no caso, poderia ser imediata, justificando-se tal
situação pelos motivos excepcionais de sua criação.
Sendo reservado para a lei complementar, é impossível que o presidente da República legisle sobre a matéria por
meio da edição de uma medida provisória, o que pode ser conferido no art. 62, §1º, da CF.
Diante das disposições constitucionais e do conceito geral do empréstimo compulsório, podemos identificar as
seguintes características que diferenciam esse tributo dos demais:
São restituíveis.
A aplicação dos recursos arrecadados está vinculada à despesa extraordinária que fundamentou sua instituição
(art. 148, parágrafo único, CF).
A União não poderá utilizar a receita arrecadada pelos empréstimos compulsórios para outros fins diferentes
daqueles para que foram instituídos.
A lei complementar que instituiu o empréstimo compulsório deverá prever a devolução total da importância
arrecadada, respeitando ainda o art. 15, parágrafo único, do CTN.
Para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência. Despesas extraordinárias são aquelas imprevisíveis e urgentes que, por sua imprevisibilidade, não
estão contempladas no orçamento anual da União e, por sua urgência, requerem atendimento imediato.
Atenção!
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É importante repetir que a criação de empréstimos compulsórios somente pode ser feita por lei complementar (art.
148 da Constituição Federal). É preciso ainda registrar que o princípio da anterioridade e da noventena (art. 150,
inciso III, alíneas “b” e “c”, da Constituição Federal) aplica-se apenas aos empréstimos compulsórios instituídos em
caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional.
Contribuições especiais
A doutrina tradicional já identificava que as contribuições parafiscais corresponderiam ao emprego das finanças
públicas com objetivos que não visavam principalmente à obtenção de receitas, mas, sim, a regular ou a modificar
a distribuição da riqueza nacional, a equilibrar os níveis de preços de utilidades ou de salários, bem como outras
finalidades econômicas ou sociais semelhantes.
Atualmente, tais contribuições estão amparadas no art. 149 da CF e, em regra, são instituídas por lei ordinária de
competência da União e estão classificadas em:
Contribuições sociais.
Contribuições sociais
São contribuições cobradas para o financiamento de áreas de interesse social ou para custeio da seguridade
social. Além da previsão do art. 149, trata também das contribuições para a seguridade social o art. 195 da
Constituição Federal, dispondo sobre as seguintes incidências:
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a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que
lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
a receita ou o faturamento;
o lucro.
Do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e
pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201.
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Sobre a importação.
As contribuições sociais previstas no art. 195 da Constituição Federal podem ser exigidas após noventa dias da
data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado (art. 195, § 6°), não se sujeitando, portanto, ao
princípio da anterioridade (art. 150, III, “b”, da Constituição Federal). Por outro lado, a lei que institui contribuição
social baseada no § 4° do art. 195 da Constituição Federal (outras fontes) tem que ser de natureza complementar.
Sobre essas contribuições, que fazem parte do Regime Geral da Previdência Social, existe também o regime de
previdência típico dos servidores, sendo que cada unidade federativa deverá manter tal sistema. Para tanto, o art.
149, §1º da CF determinou que, além da União, os estados, o Distrito Federal e os municípios instituam
contribuição sobre os servidores – unicamente para os fins previdenciários – não podendo utilizar alíquota menor
do que a prevista na norma federal.
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Importante observar que a atual redação do art. 149 ainda atribui algumas características para as contribuições
sociais e para a CIDE, tudo na forma do §2º, a saber:
Poderão ter alíquotas, ad valorem (na forma de percentuais), tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o
valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro; ou específica, tendo por base a unidade de
medida adotada.
Além dessas contribuições, a Emenda Constitucional nº 39, de 2002, introduz o art. 149-A com a previsão de
contribuição de iluminação pública (COSIP), de natureza distinta das demais e com características diferentes dos
demais tributos, de competência dos municípios e do Distrito Federal, sendo ali facultada a cobrança nas contas
de consumo de energia elétrica.
A partir disso tudo, podemos entender que as contribuições especiais são assim divididas:
Sociais
Sociais gerais
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Interventivas ou CIDE
Profissionais ou corporativas
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As espécies tributárias
Neste vídeo, o especialista explicará como as espécies tributárias são classificadas no contexto da teoria
pentapartida.
Na estrutura original do Código Tributário Nacional, os tributos estão distribuídos em duas categorias:
• Tributos vinculados: têm por fato gerador uma ação estatal voltada diretamente para a prestação de uma
atividade específica ao contribuinte.
A exigência desses tributos encontra sua justificativa na existência de uma atuação do Estado diretamente
dirigida a beneficiar o particular. Nesse contexto, são tributos vinculados as taxas e as contribuições de
melhoria. Se de um serviço público, como o da coleta de lixo, ou de uma obra pública, como o asfaltamento
de uma rua, resulta uma vantagem direta ou um benefício para o particular, o Estado pode dele cobrar,
respectivamente, uma taxa ou uma contribuição de melhoria.
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• Tributos não vinculados: têm por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal
específica relativa ao contribuinte. Ou seja, o Estado cobra tais tributos em razão de seu poder de império e
porque precisa de recursos para satisfazer os interesses gerais da sociedade. Os tributos não vinculados
são os impostos especificados no texto constitucional.
A razão original dos tributos sempre foi associada à obtenção de recursos financeiros para o Estado. No
entanto, esse não é mais o seu único objetivo. Mais recentemente, o tributo passou a ser utilizado como
fonte de recursos destinados ao custeio de atividades que, em princípio, não são próprias do Estado, mas
que ele as desenvolve por intermédio de entidades específicas, como, por exemplo, a Previdência Social.
Assim, quanto ao seu objetivo, o tributo é puramente fiscal, extrafiscal e parafiscal.
• Fiscais: são os tributos que visam basicamente ao objetivo de obter recursos para os cofres públicos. Sua
instituição tem como fundamental finalidade satisfazer a essa necessidade, seja para remunerar-se pela
prestação de um serviço – como no caso das taxas e das contribuições de melhoria –, seja para atender à
manutenção do Estado em geral. São normalmente desse tipo os impostos sobre o patrimônio e a renda.
• Extrafiscais: são os tributos cuja finalidade ultrapassa aquela simples necessidade de arrecadação. Sua
criação visa também, entre outros, a disciplinar o mercado, a corrigir distorções sociais ou econômicas e a
alcançar certos objetivos econômicos. Os impostos extrafiscais por excelência são os do comércio exterior
e o de operações financeiras.
Além desses critérios, é possível classificar os tributos de acordo com a competência das unidades
federais, sendo natural a distinção entre os tributos de competência:
• federal;
• dos estados membros;
• do Distrito Federal; e
• municipal.
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Questão 1
O importante é distinguir os impostos dos demais, sobretudo porque os impostos independem de qualquer
atividade estatal, por isso chamados de tributos não vinculados.
Questão 2
C Ser instituído para fazer frente à obra pública a ser iniciada após sua arrecadação.
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O CTN, em seu art. 81, determina que as contribuições de melhorias decorrerão de obras públicas, tendo como
fato gerador a valorização do imóvel em razão da obra pública.
Considerações finais
Naturalmente, a partir das previsões iniciais e regulamentações do Código Tributário, o mundo fiscal ganhará vida
com a edição das normas de cada tributo por meio das entidades federativas competentes. Algumas espécies
ganharão mais relevo ou não na prática nacional, dependendo muito dos montantes de arrecadação efetiva na
sociedade e seus efeitos na vida dos contribuintes.
Sem prejuízo disso, todas as espécies tributárias possuem como raiz fundamental esses conceitos extraídos do
Código Tributário Nacional, o que revela a importância das definições observadas, apesar da já avançada data de
sua promulgação.
Além de tais conceitos estabelecidos desde a promulgação do Código Tributário, a experiência histórica nacional
elevou ao plano constitucional os princípios básicos para a atividade tributária, de forma a definir limites ao
exercício do poder pelas unidades federativas, criando assim um colchão de proteção mínima dos contribuintes.
A combinação desses elementos mostra-se fundamental para a compreensão da atividade tributária e consistiu
em nosso objeto de apresentação neste estudo.
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Podcast
Para encerrar, ouça o especialista explicar sobre o tributo dentro do Estado Democrático de Direito.
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Para continuar estudando sobre a importância dos princípios tributários, leia o artigo Limitações ao poder de
tributar à luz dos princípios constitucionais tributários, de Joyce Barros.
Sobre as espécies tributárias e suas classificações, é interessante a leitura de Os tributos no Direito Brasileiro:
Classificação e Funções, de Andressa Gomes.
Referências
BRASIL. Casa Civil. Código Tributário Nacional. Brasília: Congresso Nacional, 1966.
BRASIL. Casa Civil. Constituição da República Federativa do Brasil. Brasília: Congresso Nacional, 1988.
BRASIL. Supremo Tribunal Federal (STF). Habeas Corpus nº 94240/SP – São Paulo, Relator: Ministro Dias Toffoli,
Pesquisa de Jurisprudência. Acórdão de 23 ago. 2011.
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