DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSO

TRIBUTÁRIO

Direito Constitucional Tributário

Espécies Tributárias: Impostos

Aula 01 – Impostos

Impostos

Os impostos são espécie de tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação independente de qualquer atividade específica, relativa à vida do
contribuinte, à sua atividade ou a seu patrimônio.

O art. 145 da Constituição Federal apresenta permissão constitucional para

a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituírem impostos,
vejamos:

CF: Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

(...)
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão
graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte,
facultado à administração tributária, especialmente para conferir
efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos
individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as
atividades econômicas do contribuinte.
(...)

A previsão infraconstitucional de impostos, encontra-se prescrita no art. 5º e

6º do CTN:

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 CTN: Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de
melhoria.

CTN: Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação independente de qualquer atividade estatal específica,
relativa ao contribuinte.

Conceito de Imposto
Na ótica da doutrinadora Regina Helena Costa,

impostos são os tributos não vinculados a uma atuação estatal. É

o que se extrai da conjugação dos arts. 145,I; 153; 155 e 156, CR,
que ao repartirem competências , preveem situações fáticas que não
contêm nenhuma conduta do Poder Público. Portanto, basta que o
sujeito passivo realize qualquer das situações previstas em lei para
que a pessoa política competente esteja autorizada a exigir o imposto
correspondente, não se impondo contraprestação direta ao sujeito
passivo1.

Dos conceitos apresentados, extrai-se que o elemento caracterizador do

imposto é ele não ser vinculado a uma atuação estatal.

Sendo assim, para melhor compreender esta espécie tributária precisamos

estudar sua natureza jurídica e a divisão dos tributos em vinculados e não
vinculados.

Natureza Jurídica do Imposto

Para diferenciar as espécies tributárias é necessário conhecer a sua natureza

jurídica, tendo em vista que esta é determinante para a classificação do tributo dentro
de determinada espécie tributária.

Como já vimos, o artigo 4º do CTN prescreve acerca da natureza jurídica de

tributo:

1
COSTA, Regina Helena. Direito Tributário Brasileiro. 1 ed., São Paulo: Saraiva, 2009, p. 110

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 CTN: Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada
pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para
qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.

Diante disso, concluímos que para o CTN, o fato gerador é o único critério
para definir a natureza jurídica de um tributo, sendo irrelevante (i) a denominação
e demais características formais e (ii) o destino da arrecadação. Todavia,
aprendemos que considerar irrelevante a destinação legal do produto da arrecadação
para qualificar a natureza jurídica tributária não faz mais sentido, já que os novos
tipos tributários (empréstimos compulsórios e contribuições especiais) definidos na
constituição, mas não no CTN, tem como característica essencial justamente a
vinculação dos recursos gerados.

Para compreender cada espécie tributária, é necessário analisar seu fato

gerador. Pois, o fato gerador é todo fato que a lei prevê como sendo um fato
tributável.

A referida previsão tem que ser estabelecida sempre em lei, em regra lei
ordinária2. Não há possibilidade que eu crave isso por outra figura, só a lei tem
legitimidade e autoexecutoriedade.

Para melhor compreensão da espécie tributária imposto, precisamos

entender sua classificação como um tributo não vinculado , ou seja, que não depende
de uma atuação do Estado para existir, como veremos a seguir.

Tributos Vinculados e Não Vinculados

Os tributos podem ser classificados como tributos vinculados ou não

vinculados, a depender de uma atuação estatal. Assim, é vinculado o tributo que,
para ser cobrado, precisa de uma atividade específica do Estado em relação ao

2
Exceção: Lei Complementar quando a CF expressamente estabelecer.

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sujeito passivo. E não vinculado quando sua cobrança independe de qualquer
atuação do Estado.

Você pode se perguntar, mas todo tributo por ser algo que eu pago ao
Estado não está vinculado a uma contraprestação por parte daquele?

Não podemos confundir aquilo que o Estado é obrigado a fazer com aquilo
que está vinculado a um tributo. O Estado esta sempre obrigado a fazer acontecer
aquilo que é sua determinação constitucional, de sua competência constitucional, da
sua atribuição de Estado, por exemplo, prestar saúde, educação, segurança pública.

Apesar dos tributos serem a forma como o Estado “se banca”, como por
exemplo, seus gastos com saúde, educação, segurança pública, entre outros, essas
atribuições prestadas pelo Estado não possuem relação direta com o direito tributário.

O Estado não retira seus financiamentos somente dos tributos, ele também
recebe outras receitas que o financiam.

Os impostos são tributos que não estão vinculados a uma atuação Estatal
específica. Ora, eu pago IPVA por ser proprietário de veículo automotor, ou seja, por
me enquadrar na hipótese de incidência do imposto e não porque o Estado realizou
um reparo/solapamento asfáltico (“tapa-buraco”) na minha rua.

O artigo 16 do CTN, prescreve expressamente, que o imposto é tributo que

independe de uma atuação específica do Estado, vejamos:

“CTN: Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma
situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte.”

Ou seja, não há nenhuma ligação do dinheiro pago a título de impostos e

uma atividade/atuação/contraprestação estatal específica, o dinheiro vai para o caixa
do Estado para ele decidir como será distribuída e gasta esta receita. Já as taxas e
contribuições de melhoria , diferentemente dos impostos, se enquadram como
tributos vinculados, uma vez que, possuem fato gerador que se relaciona (vincula-se)
a alguma contraprestação por parte do Estado.

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 O fato do imposto se definir como um tributo não vinculado à atividade estatal
o torna atrelável à atividade particular e ao Princípio da Capacidade Contributiva3.

Competência Tributária

O legislador constitucional repartiu a competência legislativa para instituir

impostos entre as pessoas jurídicas de direito público interno, quais sejam: União,
Estados, Distrito Federal e Municípios (art. 145, I, CF). Logo, a competência
tributária para instituir impostos é privativa. Diante disso, evita-se que outra
esfera de poder tente invadir aquela competência.

Os impostos foram nominalmente enumerados pela nossa Carta Magna

indicando-se cada um dos entes federativos os quais lhes cabem instituir. Assim, os
artigos 153 as 156 da CF, enumeram os impostos do nosso país, bem como
apresentam o ente federativo responsável pela instituição de cada um deles.

Aula 02 – Impostos

Classificações de impostos

Como já visto, o imposto é um tributo exigido pelo Estado em face de pessoa

física ou jurídica, não havendo uma contraprestação direta e determinada do valor
arrecadado (tributo não vinculado). Ou seja, o fato gerador dos impostos não se
vincula a uma contraprestação estatal específica, conforme prevê o art. 16 do CTN.
Normalmente os fatores geradores dos impostos estão ligados a características
pessoais do contribuinte, como por exemplo patrimônio, renda e consumo.

Existem várias classificações que podem ser adotadas para os impostos,

hoje aprenderemos algumas delas.

IMPOSTOS NOMINADOS x IMPOSTOS RESIDUAIS x EXTRAORDINÁRIO

3
O Princípio da Capacidade Contributiva, textualmente previsto no art. 145,§1º, CF, é usualmente
denominado princípio da capacidade econômica, é um desmembramento do princípio da igualdade no
Direito Tributário, representando a materialização do mesmo em prol de uma justiça social. Assim,
capacidade contributiva é a possibilidade (capacidade a um certo limite) que tem um cidadão de pagar
tributo. Atenção! Nos aprofundaremos neste princípio na aula acerca dos Princípios Tributários.

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Vamos analisar cada um destes tipos:

1) IMPOSTOS NOMINADOS: Os impostos nominados são impostos discriminados

pela Constituição Federal e encontram-se previstos em seus arts. 145,153, 155 e 156.
Vejamos:

CF: Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os

Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
(...)

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados;
III - renda e proventos de qualquer natureza;
IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos
ou valores mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
(...)

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir:

I - impostos sobre:
a) transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou
direitos;
b) operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;
c) propriedade de veículos automotores.
(...)

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso,
de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos
reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de
direitos a sua aquisição;
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art.
155, II, definidos em lei complementar.
A Constituição Federal quando elaborada já previu quais seriam os impostos
de cada um dos entes tributantes. Lembre-se que a competência tributária é
indelegável, assim, a partir do momento que a constituição determinou a competência

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ela delimitou a competência, não podendo nenhum outro ente federativo instituir
tributo sobre essa grandeza.

Em resumo, a distribuição constitucional de competências para instituir

impostos tem a seguinte configuração:

(I) Imposto de Importação de Produtos Estrangeiros (II);

(II) Imposto de Exportação, para o Exterior, de Produtos Nacionais ou

Nacionalizados (IE);

(III) Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR);

(IV) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);

UNIÃO
(V) Imposto sobre Operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas

a títulos ou valores mobiliários (IOF);

(VI) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR);

(VII) Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF);

(VIII) Imposto Residuais;

(IX) Imposto Extraordinário de Guerra (IEG).

(I) Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação, de Quaisquer

ESTADOS Bens ou Direitos (ITCMD);

E (II) Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias

e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e

DISTRITO
Intermunicipal e de Comunicação, ainda que as operações e as
FEDERAL
prestações se iniciem no exterior (ICMS);

(III) Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA)

(I) Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU);

MUNICÍPIOS (II) Imposto sobre a Transmissão "inter vivos", a Qualquer Título,

E por Ato Oneroso, de Bens Imóveis, por Natureza ou Acessão

Física, e de Direitos Reais sobre Imóveis, exceto os de Garantia,

DISTRITO
bem como Cessão de Direitos a sua Aquisição (ITBI);
FEDERAL
(III) Imposto Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN)

2) IMPOSTOS RESIDUAIS: Somente a União Federal tem competência para instituir

novos impostos (e contribuições) não especificamente previstos na Constituição.
Diante disso, a Carta Magna trouxe em seu texto a possibilidade de que fossem
criados os chamados impostos residuais que nada mais é que um imposto novo,
diferente dos impostos já estabelecidos anteriormente. Ora, a nossa Carta Magna
data de 1988, sendo assim, fica evidente o decurso do tempo de sua edição até
hoje. Logo, nada impede que novas tecnologias aconteçam, que novas situações de

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tributação (ou tributáveis) venham ocorrer em razão das mudanças da sociedade,
razão pela qual a constituição já predefiniu a possibilidade de que fossem criados os
chamados impostos residuais. Assim, os impostos residuais são impostos passíveis
de instituição somente pela União, na chamada competência residual, pela
Constituição Federal. Vejamos:

“ Art. 154. A União poderá instituir:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo
anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta
Constituição;
(....)

3) IMPOSTO EXTRAORDINÁRIO DE GUERRA: é um imposto excepcional vinculado

a figura da guerra de competência privativa da União, ou seja, ele é vinculado a uma
finalidade. Ora, o dinheiro arrecadado a título de IEG deve ser destinado a custear as
despesas com a guerra. Vejamos:

Art. 154. A União poderá instituir:

(...)
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos
extraordinários, compreendidos ou não em sua competência
tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as
causas de sua criação.

O referido artigo determina que este imposto será suprimido gradativamente

cessadas as causas de sua criação, ou seja, a guerra. Destaca-se que o inciso II do
art. 154 da CF autoriza a bitributação, ou seja, a União poderá cobrar um Imposto
Extraordinário de Guerra com o mesmo fato gerador e a mesma base de cálculo de
outros impostos que já existem. Em outras palavras pode haver um segundo IR, um
segundo ICMS, um segundo IPTU, um segundo IPVA.

Aula 03 – Impostos

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PRINCÍPIO DA NÃO AFETAÇÃO DOS IMPOSTOS

O imposto é uma das vias pelas quais o Estado vai se financiar através da
arrecadação. Os valores arrecadados vão para o caixa do Estado para fazer frente
aquilo que ele precisa para dar vazão a sua Lei Orçamentária e a sua Lei de
Responsabilidade Fiscal. Ora, quando se pensa em imposto é o contribuinte quem
pratica o fato o gerador, ou seja, depende do contribuinte. Como já vimos, a hipótese
de incidência do imposto independe de qualquer atuação estatal, ela depende tão
somente de uma característica relativa ao contribuinte.

Ora quem pratica o fato gerador do IPTU ? O proprietário do imóvel, ou

seja, a partir do momento em que a pessoa exerce a propriedade sobre o imóvel
(usar, gozar, dispor, reivindicar) ela está exercendo/praticando/concretizando o fato
gerador. Eu não sou obrigado a pagar IPTU, desde que eu não tenha imóvel. Sendo
assim, está “nas minhas mãos” a escolha de ser contribuinte ou não, a depender da
minha escolha de ser proprietário ou não de um imóvel.

Assim, eu não sou contribuinte do ISS desde que eu não preste serviços e eu
não sou contribuinte do IPVA desde que eu não tenha automóvel. Ora, se eu não
pratico o fato tributável não há o que se falar em incidência do imposto. Agora, se eu
pratiquei um fato que a lei define como tributável nasce para mim – o contribuinte – a
obrigação tributária. Isso é o que difere impostos de taxas, porque elas dependem de
uma atividade estatal específica para existirem.

Destaca-se que não pode ter vinculação da receita de um imposto a uma

determinada despesa. Por exemplo, a prefeitura informa que aumentou o IPTU da
cidade de Santo André para que este percentual de aumento seja destinado a
educação municipal, isto não pode ocorrer. Afinal, não pode haver vinculação entre
receita e despesa.

É exatamente o que preleciona o inciso IV do art. 167 da Constituição

Federal. Vejamos:

Art. 167. São vedados:

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 (...)
IV - a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa,
ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a
que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as
ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e
desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da
administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos
arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às
operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165,
§ 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (...)

É do referido dispositivo que se extrai o Princípio da Não Afetação dos

Impostos, o qual é um Princípio orçamentário clássico, também conhecido por
Princípio da Não Afetação de Receitas. Segundo tal princípio, todas as receitas
orçamentárias devem ser recolhidas ao Caixa Único do Tesouro, sem qualquer
vinculação em termos de destinação. Destaca-se que os propósitos básicos desse
princípio são: oferecer flexibilidade na gestão do caixa do setor público — de modo a
possibilitar que os seus recursos sejam carreados para as programações que deles
mais - necessitem — e evitar o desperdício de recursos (que costuma ocorrer quando
as parcelas vinculadas atingem magnitude superior às efetivas necessidades).

A própria Constituição trouxe a exceção ao referido princípio ao estatuir:

“ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a

que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as
ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e
desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da
administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos
arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às
operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165,
§ 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo”.

Para facilitar a compreensão do tema, sistematizamos os exemplos de

exceções ao Princípio da Não Afetação, para analisarmos mais amplamente:

⮲ IR na fonte dos Funcionários Públicos: O IR é um imposto federal, ou seja,

de competência da União, mas quando eu tenho um funcionário público Estadual, da
Assembleia Legislativa por exemplo, o valor que aquela pessoa recebe de salário é
tributável por ser renda. Este valor é tributado pelo Estado, uma vez que ele tem a

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obrigação de fazer a retenção na fonte do valor. Assim, a União permite que o
Estado, empregador desta pessoa, fique com parte da receita do imposto, ou seja, há
repartição do IR.

⮲ 50% do ITR (União x Municípios): O ITR é um imposto federal, mas sua

receita é destinada 50% (cinquenta por cento) para a União e 50% (cinquenta por
cento) para o Município onde está situado o imóvel territorial rural. Existindo a
possibilidade de 100% (cem por cento) ficar para o Município caso ele fiscalize o ITR
(delegação), veremos esse tema no futuro. Diante do exposto, conclui-se que o
dinheiro dos impostos e sua aplicação devem seguir as regras da constituição, sendo
vedada a vinculação (ressalvadas as hipóteses previstas). Por fim, o art. 80 do ADCT,
apresenta exceções à não afetação que evidenciam que a regra é relativa:

Art. 80. Compõem o Fundo de Combate e Erradicação da Pobreza:

I - a parcela do produto da arrecadação correspondente a um
adicional de oito centésimos por cento, aplicável de 18 de junho de
2000 a 17 de junho de 2002, na alíquota da contribuição social de que
trata o art. 75 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias;
II - a parcela do produto da arrecadação correspondente a um
adicional de cinco pontos percentuais na alíquota do Imposto sobre
Produtos Industrializados - IPI, ou do imposto que vier a substituí-lo,
incidente sobre produtos supérfluos e aplicável até a extinção do
Fundo;
III - o produto da arrecadação do imposto de que trata o art. 153,
inciso VII, da Constituição;
IV - dotações orçamentárias;
V- doações, de qualquer natureza, de pessoas físicas ou jurídicas do
País ou do exterior;
VI - outras receitas, a serem definidas na regulamentação do referido
Fundo.
§ 1º Aos recursos integrantes do Fundo de que trata este artigo não
se aplica o disposto nos arts. 159 e 167, inciso IV, da Constituição,
assim como qualquer desvinculação de recursos orçamentários.
§ 2º A arrecadação decorrente do disposto no inciso I deste artigo, no
período compreendido entre 18 de junho de 2000 e o início da
vigência da lei complementar a que se refere a art. 79, será
integralmente repassada ao Fundo, preservado o seu valor real, em
títulos públicos federais, progressivamente resgatáveis após 18 de
junho de 2002, na forma da lei.

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 O inciso III do artigo supracito trata do produto da arrecadação do Imposto
Sobre Grandes Fortunas, figura que até hoje nunca foi criada, existem alguns
projetos de lei sobre que ainda não vingaram, há quem questione essa criação.

Aula 04 – IMPOSTOS

IMPOSTOS INSTANTÂNEOS x IMPOSTOS COMPLEXIVOS x IMPOSTOS

CONTINUADOS

A importância dessa classificação está no momento da ocorrência do fato

gerador definida na legislação própria fazendo com que ela possa se dar em (i) um
ato isolado, (ii) em um ato que se repete ao longo do tempo ou (iii) um fato havido
ao longo de um dado período de tempo. Por isso, é importante entender quando e
quais as aplicações dos nossos impostos quanto ao seu momento. Vamos analisar
cada um destes tipos:

IMPOSTOS INSTANTÂNEOS: são aqueles que surgem de um simples ato, negócio ou

operação singular. Há previsão na lei, e o fato gerador instantâneo se inicia e se encerra
em um só instante. Assim, o fato gerador instantâneo é isolado. Um bom exemplo de
imposto com fato gerador instantâneo é o Imposto de Transmissão de Bens Imóveis, o
ITBI. Ora, se eu vendo um imóvel para você, do ato da venda nos temos a satisfação do
fato gerador, nos termos da lei, sem que eu tenha qualquer outro tipo ou necessidade de
ato posterior. Sendo assim, o fato gerador do ITBI acaba e se encerra com aquela
transmissão. Não haverá uma nova incidência ou nova apuração do imposto a menos que
haja uma nova transmissão da propriedade. Assim, eu concretizo o fato gerador, sobre
ele incide o imposto e termina a relação.

IMPOSTOS COMPLEXIVOS: ou periódicos são aqueles cujo fato gerador possui sua
realização ao longo de um espaço de tempo. Portanto, não são de curtos instantes, mas
de um espaço de tempo determinado, em que ocorrem todos os acontecimentos que,
agregados, somados, irão concretizar o fato gerador. Conclui-se que os impostos de fato

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gerador complexivos são aqueles que vão se conferir de acordo com um conjunto de fatos
num dado período de tempo. Um exemplo de imposto com fato gerador complexivo é o
Imposto de Renda (IR), principalmente na sua modalidade para as pessoas físicas, pois a
doutrina majoritária compreende que o fato gerador do IRPF ocorre ao longo de todo o
exercício (ano civil), concluído em seu respectivo dia 31 de dezembro. Desta forma,
considera-se os diversos atos havidos durante o ano para enxergar o acúmulo patrimonial,
ou seja, eu preciso enxergar a diferença de acúmulo patrimonial (acréscimo de bens) entre
1º de janeiro e 30 de dezembro. Destaca-se que no caso da pessoa jurídica o IR também é
considerado complexivo, pois no lucro real ele deve ser apurado em um trimestre.

IMPOSTOS CONTINUADOS: são aqueles cuja formação se dá de forma duradoura e

estável, bem como de forma periódica. Ele leva um período para se completar, geralmente
de um ano. Logo, são efetuados cortes temporais, para que ele periodicamente seja
construído. É o caso do Imposto Predial e Territorial Urbano, o IPTU, eu pago este imposto
municipal todo ano no dia 1o de janeiro, a cada novo exercício (novo ano) haverá a
ocorrência de um novo fato gerador que gerará a necessidade de pagamento deste
imposto novamente. Assim, a cada ano por conta de uma nova situação, um novo fato
tributável foi praticado.

IMPOSTOS ORDINÁRIOS x IMPOSTOS EXTRAORDINÁRIO

IMPOSTOS ORDINÁRIOS: são aqueles impostos que são permanentes, que

estão inseridos no orçamento público com sendo uma receita daquele ente
federativo, justamente por serem predeterminados pela receita tributária,
permitindo com que a Fazenda Pública tenha aquele crédito. Logo conclui-se que
os impostos ordinários são os impostos normais, ou seja, são aqueles previstos na
Carta Magna em seus arts. 153, 155 e 156. Como exemplo de impostos ordinários
temos: IR, IPVA, IPTU, ITBI, ITCMD, etc.

IMPOSTOS EXTRAORDINÁRIOS: são tributos temporários, criados para

satisfazer necessidades excepcionais, numa eventual falta de caixa público para
suprir uma situação específica. Estes impostos exigem uma situação
extraordinária, incomum, excepcional para serem instituídos. São impostos
extraordinários os Impostos Extraordinários de Guerra, previsto no art. 154, II do
CF. Vejamos:

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 Art. 154. A União poderá instituir:
I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo
anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta
Constituição;
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos
extraordinários, compreendidos ou não em sua competência
tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente,
cessadas as causas de sua criação.

O artigo supracitado prevê justamente a competência extraordinária da

União para criar impostos em casos de guerra externa ou sua iminência. Como já
vimos, estes impostos, em razão da peculiaridade, poderão repetir fato gerador de
outro tributo já existente, e, de acordo com o texto constitucional, não poderão, tais
impostos poderão ou não estar compreendidos na competência tributária da União.

IMPOSTOS DIRETOS X IMPOSTOS INDIRETOS

Outra classificação, distingue os impostos em direitos e indiretos,

considerando o modo como se dá a absorção do impacto econômico por eles
provocados:

IMPOSTOS DIRETOS: são aqueles impostos em que eu consigo determinar

objetivamente e de forma prévia quem é o contribuinte de fato4 e quem é o contribuinte de
direito5 do imposto. Assim, o imposto direto é aquele que não repercute, uma vez que a
carga econômica é suportada tão somente pelo contribuinte do imposto. Assim, o
contribuinte é a única pessoa que absorve o impacto econômico da exigência fiscal. São
impostos diretos: IR, IPTU, IPVA, ITBI, ITCMD, entre outros.

IMPOSTOS INDIRETOS: são aqueles impostos em que eu não consigo determinar

objetivamente e previamente quem é o contribuinte de fato e quem é o contribuinte de
direito do imposto. Lembre-se que contribuinte de direito é aquela pessoa que a lei impõe
a obrigação de pagar o imposto e contribuinte de fato é aquela pessoa que não tem a
obrigação de pagar, mas é quem de fato suporta o ônus fiscal. Nos impostos indiretos, o
ônus tributário repercute em terceira pessoa, não sendo assumido pelo realizador do fato

4
Contribuinte de fato: pessoa que de fato suporta o ônus fiscal.
5
Contribuinte de direito: pessoa designada pela lei para pagar o imposto

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 gerador (o contribuinte). Assim, nestes impostos, transfere-se o ônus do tributo para o
contribuinte de fato, não se onerando diretamente o contribuinte de direito. São impostos
indiretos: ICMS e IPI.

IMPOSTOS FISCAIS x IMPOSTOS EXTRAFISCAIS

IMPOSTOS FISCAIS: são aqueles que possuem intuito estritamente arrecadatório. Logo,
este impostos pretendem unicamente a arrecadação de valores para compensar as
despesas públicas. Diante disso, esses impostos não possuem finalidade específica, uma
vez que apenas carregam as disponibilidades financeiras para os cofres públicos. Ou seja,
a função destes impostos é tão somente colocar dinheiro no caixa do Estado (nos cofres
públicos). São impostos fiscais o IR, ITBI, ITCMD, ISS, etc.
IMPOSTOS EXTRAFISCAIS: são aqueles com finalidade regulatória de mercado ou para a
economia de um país. Diante disso, conclui-se que os impostos de natureza extrafiscal não
existem apenas para a manutenção da máquina pública, uma vez que sua finalidade não é
meramente arrecadatória, tendo em vista que, possui traços regulatórios de certos
comportamentos sociais, econômicos, políticos, ambientais, sanitários, etc. Assim, a
finalidade dos impostos extrafiscais ultrapassam o caráter meramente arrecadatório da
tributação (custeamento de despesas públicas), já que se propõe a atuar no comportamento
da sociedade, incentivando ou desestimulando práticas. São impostos extrafiscais: o II, IE,
IPI, IOF.

IMPOSTOS PESSOAIS x IMPOSTOS REAIS

Os impostos podem se dividir em pessoas e reais de acordo com o critério

de conexão do aspecto pessoal com o aspecto material da hipótese de incidência.
Vejamos:

IMPOSTOS PESSOAIS: levam em conta as condições particulares do contribuinte, isto é,

aquelas qualidades pessoais e juridicamente qualificadas do sujeito passivo da obrigação
tributária. O melhor exemplo de imposto pessoal é o Imposto de Renda (IR), na medida
que sua estrutura permite a consideração de múltiplos aspectos do contribuinte com a
possibilidade de avaliar a sua capacidade contributiva.

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IMPOSTOS REAIS: são impostos instituídos levando em conta a matéria tributável, sem
consideração à condição pessoal do contribuinte. São impostos que recaem sobre
aspectos patrimoniais do contribuinte. Estes impostos possuem índole objetiva
diferentemente dos impostos pessoais que possuem índole subjetiva, e levam em conta
características pessoais dos contribuintes.

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 Bibliografia

COSTA, Regina Helena. Direito Tributário Brasileiro. 1 ed., São Paulo:

Saraiva, 2009, p. 110

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