Módulo Exigibilidade do Crédito Tributário

SEMINÁRIO II - SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO

TRIBUTÁRIO, MANDADO DE SEGURANÇA E TUTELAS PROVISÓRIAS

Luiza Purificação Socas

1. No art. 151 do CTN, que significa o termo “exigibilidade”? Quando

surge essa “exigibilidade”? E qual o efeito da suspensão da exigibilidade?
Impede-se (i) o lançamento, (ii) a inscrição na dívida ativa, (iii) a execução
fiscal; (iv) todos estes atos? (vide anexo I a IV).

O termo “exigibilidade” prescrito no art. 151, CTN, está atrelado ao

crédito tributário, que significa o direito subjetivo do sujeito ativo (Fisco) em cobrar
do contribuinte o objeto – tributo, da obrigação tributária, conforme explica o
professor Paulo de Barros Carvalho1:

Por exigibilidade havemos de compreender o direito que o credor tem de postular,

efetivamente, o objeto da obrigação, e isso tão só ocorre, como é óbvio, depois
de tomadas todas as providências necessárias à constituição da dívida, com a
lavratura do ato de lançamento tributário. No período que antecede tal
expediente, ainda não se tem o surgimento da obrigação, inexistindo,
consequentemente, crédito tributário, o qual nasce com o ato do lançamento.
Ocorrendo alguma das hipóteses previstas no art. 151 da Lei n. 5.172/66, aquilo que
se opera, na verdade, é a suspensão do teor de exigibilidade do crédito, não do
próprio crédito que continua existindo tal qual nascera.

Assim, referido termo deve ser atrelado ao crédito tributário, uma vez
que é a partir de sua constituição é que surge a possibilidade da exigibilidade do
crédito, em face do contribuinte, pelo Fisco.
Neste sentido, entendo que o efeito da suspensão da exigibilidade do
crédito diz respeito à situação em que, dada uma das circunstâncias descritas no
dispositivo legal supramencionado, o Fisco deve se abster de cobrar o crédito, já
constituído, do contribuinte. Deste modo, a exigibilidade impede a inscrição na

1
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 7ª edição revista. São
Paulo. Editora Noeses, 2018.
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dívida ativa e a propositura da execução fiscal, não havendo que se falar em

impedir o lançamento, haja vista que é a partir deste que o crédito tributário é
devidamente constituído, ou seja, os efeitos da exigibilidade não atingem o crédito
em si, mas sim, a possibilidade de exigir este crédito.
Ainda, destaca-se que coadunando com meu entendimento, o STJ
exarou decisão indicando que os efeitos da suspensão da exigibilidade do crédito
tributário atingem somente as práticas de atos que visem sua cobrança, não
sendo possível obstar o lançamento, conforme se depreende da leitura do AgRg
no Ag em RESP n. 410.492 (Anexo III deste seminário):

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. DECADÊNCIA. CONSTITUIÇÃO DO

CRÉDITO. INVIABILIDADE. VEDAÇÃO CONTIDA EM LIMINAR MANDAMENTAL.
MODIFICAÇÃO. SÚMULA 7/STJ.
1. As causas suspensivas da exigibilidade do crédito tributário (art. 151 do CTN)
obstam a prática de atos que visem sua cobrança, mas não impedem o
lançamento, que deve ser efetuado dentro do prazo de cinco anos.

Em que pese a decisão acima estar alinhada com meu entendimento,

destaco que existe posicionamento contrário ao julgar o REsp n. 453.762 (Anexo
II deste seminário):

PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO. SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.

CAUSA SUSPENSIVA CONSISTENTE EM LIMINAR ANTECIPATÓRIA
CONCEDIDA EM MANDADO DE SEGURANÇA. APLICAÇÃO DO ARTIGO 151, IV,
DO CTN.
1. À luz das hipóteses enumeradas no artigo 151 do CTN é possível entrever que
há causas suspensivas que antecedem à constituição do crédito tributário pelo
lançamento e outras que o encontram constituído.
2. Em qualquer caso, emitida a ordem judicial suspensiva não é lícito à Administração
Tributária proceder a qualquer atividade que afronte o comando judicial, sob pena de
cometimento do delito de desobediência, hodiernamente consagrado e explicitado no art.
14, VI e parágrafo único Código de Processo Civil.
[...]
4. Exsurgindo a suspensão prevista no art. 151, IV, do CTN no curso do procedimento de
constituição da obrigação tributária, o que se opera é o “impedimento à constituição do
crédito tributário”.

Assim, conforme decisão acima, o STJ, na ocasião, decidiu pela

possibilidade de suspensão da exigibilidade anterior ao lançamento. Ressalvo,
contudo, que partilho do entendimento de que a suspensão da exigibilidade do
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crédito só é surte efeitos quando este já está constituído, de modo que se impede
a inscrição na dívida ativa, a execução fiscal.

2. Em que sentido a expressão “crédito tributário” foi utilizada no art.

151 do CTN? Essa expressão congrega também liames decorrentes da
prática de atos ilícitos (e.g. multa por desrespeito aos deveres
instrumentais)?

A expressão “crédito tributário” prevista no art. 151, CTN, foi utilizada

no sentido de remeter-se a um dos elementos2 que compõe a obrigação tributária,
qual seja: o direito subjetivo que detém, o Fisco, de cobrar o objeto do contribuinte.
Deste modo, entende-se que o “crédito tributário” utilizado pelo dispositivo legal
em questão é aquele que foi devidamente constituído por meio do ato de
lançamento.
Neste sentido, em se tratando de um dos elementos da obrigação
tributária, o “crédito tributário” está relacionado, justamente, com a formalização
da obrigação tributária principal, de modo que considerando que os liames
decorrentes da prática de atos ilícitos – como os de multa por desrespeito aos
deveres instrumentais (obrigações acessórias), serão, nos termos do art. 113, §
3º, CTN, convertidos em obrigação principal:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

[...]

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-

se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

Assim, levando-se em conta que o art. 151, parágrafo único, CTN, aduz
que os deveres instrumentais advindos/decorrentes do descumprimento da
obrigação principal, na qual a exigibilidade se demonstre suspensa, não são
dispensadas de seu cumprimento:

2
Sujeito Passivo; Sujeito Ativo; Objeto; Crédito Tributário (direito subjetivo) e; Débito Tributário (dever
jurídico).
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Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

Parágrafo único. O disposto neste artigo não dispensa o cumprimento das

obrigações acessórias dependentes da obrigação principal cujo crédito seja
suspenso, ou dela consequentes.

Deste modo, entendo que a expressão utilizada pelo art. 151, CTN, não
congrega os liames decorrentes da prática de atos ilícitos.

3. As hipóteses de “suspensão da exigibilidade do crédito tributário”

previstas no art. 151 do CTN são taxativas? (vide anexo V)

Sim, as hipóteses previstas no art. 151, CTN, de suspensão da

exigibilidade do crédito tributário são taxativas, uma vez que, primeiramente, por
se tratar de norma geral de direito tributário, apenas a lei complementar deve
dispor sobre o alcance das situações em que surtem os efeitos da suspensão da
exigibilidade do crédito, tal como prevê o art. 146, III, “b”, CF/88:

Art. 146. Cabe à lei complementar:

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente

sobre:

[...]

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

Deste modo, considerando os princípios da legalidade e da

indisponibilidade, tendo em vista que o crédito tributário significa o direito subjetivo
do Fisco, bem como levando-se em conta que não há lei complementar que
preveja outras formas de suspensão da exigibilidade do crédito, entendo que as
hipóteses de suspensão são taxativas e ficam adstritas ao comando legal do art.
151, CTN.
Neste sentido, em que pese a decisão exarada pelo TJ/SP no AgRg n.
9072726-72.2007.8.26.0000/50000 (Anexo V deste seminário) que entendeu pela
possibilidade de suspender a exigibilidade do crédito tributário no caso de
Consulta Fiscal, entendo de modo diverso: primeiro que as hipóteses de
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suspensão de exigibilidade do crédito tributário são taxativas e devem seguir as

disposições do art. 151, CTN, segundo que não há que se falar em suspensão da
exigibilidade do crédito anterior à sua constituição, conforme respondido na
questão nº 1 deste seminário.

3.1. Considerando que não houve alteração nos art. 151 do CTN,
pergunta-se:

a) A equiparação, prescrita pelo §2º do art. 835 do CPC/15, a dinheiro da

fiança bancária e do seguro garantia, tem o condão de consagrar a
hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário prevista no
art. 151, II, do CTN?

Não. Nos termos do que foi exposto na questão anterior, em virtude da

taxatividade das hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário,
regulamentadas pelo art. 151, CTN, apenas se admitiria a possibilidade
aventada, caso houvesse lei complementar que disciplinasse tal hipótese,
tendo em vista o art. 146, CF/88, ou, ainda, se a suspensão da exigibilidade
fosse pautada, neste caso, no art. 151, V, CTN, mas não no art. 151, II, CTN,
conforme indicado.
Ademais, em se tratando do art. 151, II, CTN, importante mencionar a
súmula 112, STJ, que aduz: “O depósito somente suspende a exigibilidade do
crédito tributário se for integral e em dinheiro.”

b) As espécies de tutela provisória, identificadas segundo o fundamento

do pedido, se de urgência ou de evidência, previstas no CPC/15 se
aplicam ao Processo Tributário? Tais medidas têm o condão de
suspender a exigibilidade do crédito tributário?

Sim, se aplicam ao processo tributário, considerando que a lei

complementar 104/01 incluiu a previsão no art. 151, CTN, sobre o condão que
possui a tutela antecipada de suspender a exigibilidade do crédito tributário:

Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:

V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies

de ação judicial; (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001)
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Deste modo, de acordo com o professor Paulo de Barros Carvalho3:

É descabida qualquer alegação no sentido de haver diferenças entre os efeitos da

liminar e das demais normas individuais e concretas expedidas pelo Judiciário, por
tratar-se aquela de decisão provisória. Breve observação denunciará logo a
improcedência desse argumento. Se a liminar é o resultado de um ato judicial,
introdutor de norma individual e concreta no ordenamento positivo, desde que atinja
os requisitos jurídicos para seu acabamento, ingressa no sistema, passando a
integrá-lo.

Assim, mesmo sem expressa previsão normativa sobre a suspensão

da exigibilidade do crédito tributário na hipótese, é descabida a diferenciação entre
a medida liminar e qualquer outra norma individual e concreta expedida pelo
Poder Judiciário, sob a forma de decisão provisória.

4. Sobre o depósito judicial efetuado nos autos de uma ação declaratória

proposta antes da constituição do crédito tributário, pergunta-se:

a) Trata-se de faculdade do contribuinte?

Sim, o depósito judicial efetuado nos autos de ação declaratória

proposta antes da constituição do crédito tributário é uma faculdade do
contribuinte. Isto porque, primeiro, se fosse uma obrigatoriedade, seria violado o
art. 5º, XXXV, CF/884, que traz o princípio de acesso à justiça. Em segundo plano,
remonta-se para a súmula vinculante 28 que prevê: “É inconstitucional a exigência
de depósito prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se
pretenda discutir a exigibilidade do crédito tributário”
Assim, conforme preleciona o professor Paulo de Barros Carvalho5, o
depósito judicial: “Não se trata de iniciativa obrigatória para o sujeito passivo,
assumindo, no primeiro caso, apenas o efeito de evitar a atualização do valor
monetário da dívida (correção monetária) e a incidência da mora (multa e juros).

3
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 7ª edição revista. São
Paulo. Editora Noeses, 2018.
4 Art. 5º, CF/88 – XXXV - a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a

direito
5
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 7ª edição revista. São
Paulo. Editora Noeses, 2018.
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Neste sentido, entendo que o depósito do valor do débito não é, e nem

poderia ser, condição específica para propositura da ação em comento. No
entanto, caso se queira discutir sobre a possibilidade de suspensão, ou não, da
exigibilidade do crédito – salientando que, em meu entendimento o crédito só
poderá ser exigido após sua constituição, será necessário o depósito em sede de
tutela provisória (art. 300, CPC), conforme preconiza o art. 151, II e V do CTN.
Salienta-se, no entanto, que esta é uma faculdade do contribuinte e não
um pressuposto para viabilizar a ação.

b) Há distinção entre depósito judicial para fins do art. 151, II do CTN e

prestação de caução?

Sim. O depósito judicial possui condão de suspender a exigibilidade do

crédito tributário, uma vez que está elencada como uma das hipóteses previstas
no art. 151, CTN. Por outro lado, a prestação de caução é modo de garantia do
débito em juízo, não constando no rol do art. 151 como uma das hipóteses de
suspensão de exigibilidade do crédito tributário. Assim, a caução, por si só, não
suspende referida exigibilidade, contudo, a suspensão pode ser concedida em
juízo através de medida liminar, conforme o art. 151, V, CTN.

c) O levantamento do depósito judicial vincula-se ao êxito (com trânsito

em julgado) da ação proposta pelo contribuinte ou o juiz pode a qualquer
tempo autorizar o levantamento? (vide anexo VI)

Em consonância com meu entendimento, de que o depósito é uma

faculdade do contribuinte na propositura da ação, entendo que o levantamento
poderá ser solicitado e autorizado pelo juiz a qualquer momento, inclusive antes
do trânsito em julgado da ação, sem vinculação ao êxito desta.
Assim, em sentido oposto ao julgamento do EREsp 215.589/RJ (Anexo
VI deste seminário), entendo que o depósito pode, sim, ser levantado antes da
sentença, por se tratar de uma faculdade do contribuinte, e que, neste caso, os
efeitos da suspensão da exigibilidade seriam sustados, de modo que ao Fisco é
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“devolvido” o direito a exigir o crédito tributário em questão, incidindo, ainda, os

respectivos encargos devidos – tais como juros e multa.

5. A partir da vigência do CPC/15 foi instituído um novo fundamento para

a concessão de tutela provisória, a evidência do direito, tal como preveem
os arts. 294 e 311. Pergunta-se:

a) Identifique a diferença entre tutela antecipada e tutela cautelar. É

possível a concessão de tutela provisória antecipada em mandado de
segurança? Ou em mandado de segurança tão somente é admissível
medidas provisórias de natureza cautelar?

A tutela cautelar é aquela em que se pretende assegurar o direito

material discutido na ação, ou seja, por meio dela, o requerente pleiteia pela
eficácia da sentença, com vistas a assegurar o resultado útil do processo, evitando
eventuais danos que poderão surgir no decorrer do processo. Quanto à tutela
antecipada o pedido assume caráter satisfativo – ainda que provisoriamente, no
sentido de antecipar os efeitos produzidos por futura sentença favorável ao
pedido.
Ademais, depreende-se da leitura do art. 300, CPC que para a
concessão da tutela cautelar é preciso que esteja presente, além da probabilidade
do direito, o elemento “perigo de dano”, já em relação à tutela antecipada é preciso
que seja demonstrada a probabilidade do direito e o “risco ao resultado útil do
processo”.
É possível, em meu entendimento, a concessão de tutela provisória
antecipada em mandados de segurança preventivos, uma vez que não se
pretende desconstituir o crédito tributário (considerando que este ainda nem foi
constituído, já que não houve o lançamento), mas sim, que seja impedida a própria
constituição do crédito tributário frente a uma latente ilegalidade, ou seja, que não
se realize o lançamento. Deste modo, a tutela antecipada em mandado de
segurança preventivo é plenamente possível, pois, em sendo concedida, satisfaz
antecipadamente a pretensão do contribuinte, obstando a constituição do crédito.
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b) É cabível o requerimento de liminar em mandado de segurança

fundada na evidência do direito a partir da vigência do CPC/15? Ou
diante das disposições da Lei Federal n. 12.016/09, apenas é cabível o
requerimento de liminares fundadas em urgência, a outra espécie de
tutela provisória prevista no CPC/15?

Sim, é cabível o requerimento de liminar em mandado de segurança,

fundada na tutela de evidência, com base no art. 311, II, CPC:

Art. 311. A tutela da evidência será concedida, independentemente da

demonstração de perigo de dano ou de risco ao resultado útil do processo,
quando:

II - as alegações de fato puderem ser comprovadas apenas documentalmente

e houver tese firmada em julgamento de casos repetitivos ou em súmula
vinculante;

Parágrafo único. Nas hipóteses dos incisos II e III, o juiz poderá decidir
liminarmente.

Isto pois, além de não haver vedação para utilização da referida tutela,
o art. 7º, III, Lei nº 12.016/2009, preconiza que:

Art. 7º Ao despachar a inicial, o juiz ordenará:

[...]
III - que se suspenda o ato que deu motivo ao pedido, quando houver fundamento
relevante e do ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida, caso seja
finalmente deferida, sendo facultado exigir do impetrante caução, fiança ou
depósito, com o objetivo de assegurar o ressarcimento à pessoa jurídica.

Deste modo, a tutela de evidência, em sendo uma espécie do gênero

tutela provisória, pode assumir natureza de tutela cautelar ou antecipada, eis que,
no caso acima, resguarda a orientação jurisprudencial e suspende o ato que
originou o pedido.

6. Dado o seguinte caso concreto: Gênesis Waves Ltda. obteve liminar

em Mandado de Segurança para suspender a exigibilidade do crédito
tributário que posteriormente foi “cassada” pela sentença de denegação da
segurança. Pergunta-se:

a) Na hipótese de a empresa apelar da sentença que “cassou” a liminar,

o recebimento de sua apelação nos efeitos suspensivo e devolutivo tem
o condão de afastar os efeitos da sentença e reconstituir os efeitos da
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liminar? Responder à pergunta considerando as disposições do CPC/15

a respeito dos efeitos da apelação (vide anexo VII)

O art. 1.012, CPC, preconiza que, via de regra, o recurso de apelação

terá efeito suspensivo. Contudo, em seu §1º são indicadas as hipóteses nas quais
este efeito não será aplicável, havendo tão somente o efeito devolutivo:

Art. 1.012. A apelação terá efeito suspensivo.

§ 1º Além de outras hipóteses previstas em lei, começa a produzir efeitos

imediatamente após a sua publicação a sentença que:

V - confirma, concede ou revoga tutela provisória;

§ 2º Nos casos do § 1º, o apelado poderá promover o pedido de cumprimento

provisório depois de publicada a sentença.

§ 3º O pedido de concessão de efeito suspensivo nas hipóteses do § 1º

poderá ser formulado por requerimento dirigido ao:

I - tribunal, no período compreendido entre a interposição da apelação e sua

distribuição, ficando o relator designado para seu exame prevento para
julgá-la;
II - relator, se já distribuída a apelação.

§ 4º Nas hipóteses do § 1º, a eficácia da sentença poderá ser suspensa pelo

relator se o apelante demonstrar a probabilidade de provimento do recurso
ou se, sendo relevante a fundamentação, houver risco de dano grave ou de
difícil reparação.

Deste modo, conforme se depreende da leitura do dispositivo acima,

não terá efeito suspensivo a sentença que confirma, concede ou revoga tutela
provisória. No entanto, o próprio diploma legal preconiza que é possível o
requerimento do efeito suspensivo por meio de pedido fundamentado e dirigido
ao respectivo Tribunal ou relator, de forma que a sentença poderá ser suspensa,
caso sejam demonstradas a probabilidade de provimento do recurso ou se, sendo
relevante a fundamentação, houver risco de dano grave ou de difícil reparação.
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b) Há incidência de multa e juros moratórios em relação ao período em

que o crédito tributário esteve com sua exigibilidade suspensa, por força
de liminar concedida em Mandado de Segurança posteriormente
cassada por ocasião da sentença? E se a liminar foi concedida depois
de vencido o prazo para pagamento do tributo? (vide anexos VIII e IX)

Não. Considerando os efeitos ex nunc da cassação da liminar em

mandado de segurança, proferida por sentença posterior, não há que se falar em
incidência de multa e juros moratórios em relação ao período em que o crédito
tributário esteve com sua exigibilidade suspensa, já que os efeitos não retroagem
à data da concessão da liminar.
Neste sentido, conforme preleciona o professor Paulo de Barros
Carvalho6:

A cassação da liminar, por sua vez, nada mais é que uma decisão judicial
modificadora de outra decisão judicial, ou, em outras palavras, uma norma individual
e concreta que, por ser posterior à primeira, a substitui no ordenamento jurídico.
Consequentemente, a norma revogadora não tem o condão de fazer
desaparecerem os efeitos decorrentes da norma revogada. Seus efeitos são ex
nunc, não atingindo atos praticados sob a égide da norma anterior.

Assim, tendo em vista que a liminar é uma norma individual e concreta

produzida pelo julgador, sua expurgação apenas é possível por meio de uma outra
norma individual e concreta que a revogue, de forma que os efeitos anteriormente
previstos não podem simplesmente retroagir, sob pena de violação do ato jurídico
perfeito.

7. Antes de responder a esta pergunta aponte a distinção entre tutela

antecipada e tutela cautelar tal como colocada na resposta à questão “5. a)”.
Fixados esses conceitos, responda à seguinte pergunta: diante do novo
cenário das tutelas provisórias do código de processo civil de 2015, a ordem
judicial suspensiva da exigibilidade da obrigação tributária, tenha
fundamento na urgência ou na evidência, assume natureza antecipada ou
cautelar?

6
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 7ª edição revista. São
Paulo. Editora Noeses, 2018.
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Considerando a resposta dada na questão 5 “a” desse seminário, de

que a tutela cautelar é aquela em que se pretende assegurar o direito material
discutido na ação e a tutela antecipada é aquela na qual o pedido assume caráter
satisfativo – ainda que provisoriamente, no sentido de antecipar os efeitos
produzidos por futura sentença favorável ao pedido, entendo que a ordem judicial
suspensiva da exigibilidade do crédito assume natureza cautelar, uma vez que
não se desconstitui o lançamento do crédito (situação na qual haveria a
antecipação dos efeitos da sentença), mas sim, garantir que os efeitos práticos da
sentença.
Assim, a tutela cautelar em questão garantiria o direito material,
suspendendo/impedindo, provisoriamente, que o crédito seja exigido, sustando
eventual inscrição em dívida ativa e execução fiscal sem, contudo, impedir ou
desconstituir o seu lançamento.