©

ROBERTO ADOLFO TAUIL

Bacharel em Direito e Docente Superior

ITBI – PERGUNTAS E RESPOSTAS 2

2016
CAPÍTULOS;
I – Questões sobre os aspectos materiais

II - Questões sobre os Direitos Reais

III – Questões sobre os Registros Públicos

IV - Questões sobre a base de cálculo

V – Questões sobre as Imunidades

3
VI – Questões sobre empresa Holding e Sociedade de
Propósitos Específicos

VII - Questões sobre a Administração Municipal do ITBI

VIII - Decisões da Justiça sobre ITBI

IX - Normas legais relativas ao ITBI

X - Bibliografia
 ITBI – Um imposto patrimonial (?)

O ITBI está inserido no rol dos chamados impostos sobre o patrimônio e a

renda, mas, em termos reais, é um imposto que grava a poupança
(injustamente) e a comercialização de imóveis, se analisarmos sob o enfoque
do sujeito passivo.

Aquela pessoa que se esforça em guardar recursos, para conseguir realizar o

sonho de adquirir uma casa própria, será tributada quando concretizar o seu
plano. Na verdade, paga o tributo sobre a poupança amealhada, muitas vezes
obtida com sacrifícios e cortes drásticos no consumo da família. Tal fato é um
castigo a quem poupa, pois as pessoas que não se preocupam em guardar
dinheiro para comprar sua casa, e que vivem em imóveis alugados ou em
residências de terceiros não se incluem no elenco dos tributados.

De outra parte, temos aqueles que exercem atividades econômicas

imobiliárias, na compra e venda de imóveis. Neste caso, o imóvel nada mais é
do que uma mercadoria, objeto de mercancia. Em tal situação, o ITBI deveria
ser considerado um imposto sobre a produção e a circulação. Ocorre, porém,
que as pessoas que atuam economicamente no negócio de compra e venda de
imóveis, pagam o imposto na compra e repassam o custo na venda. Ao final, o
tributo sempre incide sobre os adquirentes, ou seja, aqueles que poupam.
4
Não seria, assim, tão absurdo dizer que o ITBI é um imposto que incide sobre
as rendas de poupança daqueles que decidem investir na compra de um
imóvel. A piorar, por ser tratado como um imposto real (e não pessoal), a
capacidade contributiva do contribuinte é medida pelo valor investido na
compra do imóvel, e não por suas condições financeiras reais.

Um exemplo típico: uma pessoa resolve comprar a sua casa, mas não tem o
capital suficiente para tanto. Deste modo, assume um financiamento a ser
quitado em longos meses ou anos. Essa pessoa, portanto, não teria, em tese,
capacidade contributiva capaz de suportar o encargo tributário no momento da
aquisição do imóvel. Ele conta com os ganhos futuros para completar o valor
financiado. Todavia, o ITBI é cobrado no ato, tendo por base de cálculo o valor
venal do bem adquirido. Rubens Gomes de Souza define impostos reais da
seguinte maneira: “os impostos lançados em função do valor da matéria
tributável, mas sem atender às condições pessoais do contribuinte”. Um
paradoxo, portanto, pois todo e qualquer tributo onera a pessoa.

Aliás, a expressão ‘capacidade contributiva’, além de ser ambígua, ou

tautológica, alcança as raias da hipocrisia. Mede-se a capacidade contributiva
de uma pessoa em relação a um fato de hipotética riqueza, a estabelecer o
quantum da carga tributária. E a capacidade contributiva de uma mesma
pessoa oscila de limites valorativos a depender da estimativa de valor de cada
relação. Se o indivíduo A possui um carro modesto de R$ 10 mil, terá
capacidade contributiva para pagar o IPVA daquele carro; mas se adquire uma
casa de R$100 mil a sua capacidade contributiva ascende imediatamente, para
pagar o ITBI dessa casa.

Enfim, tudo se baseia numa ficção legal. E como diz Becker, “existe uma
diferença radical entre a presunção legal e a ficção legal. A presunção tem por
ponto de partida a verdade de um fato: de um fato conhecido se infere outro
desconhecido. A ficção, todavia, nasce de uma falsidade” 1.

I - Questões sobre os aspectos materiais

O que significa ‘sisa’?

Sisa era a designação antiga do atual Imposto de Transmissão. Segundo De

Plácido e Silva2, “Sisa é a denominação dada ao imposto de transmissão de
propriedade, calculado sobre o valor da venda. A denominação sisa vem do
latim excidere (cortar, separar), sendo por isso conhecido em outros países sob
a denominação de accisa ou excise”. No Dicionário de José Náufel: “Sisa – 5
Denominação sob a qual é conhecido, atualmente, o imposto de transmissão. É
um dos mais antigos tributos de Portugal, onde, antigamente, recaía também
sobre a compra e venda de bens móveis, exceto pão cozido”.

A Sisa foi instituída em Portugal ao tempo do reinado de D. Afonso II, e de

origem espanhola, do Rei Fernando de Aragão. Com a chegada da Coroa
portuguesa, em 1808, e a instituição do Tesouro Nacional, a Sisa foi
introduzida no Brasil a partir de 1809.

Quais são os fatos geradores do ITBI?

O art. 156, II, da Constituição Federal outorga competência aos Municípios de

instituir o Imposto sobre a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais
sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição. Resume-se a identificação do imposto pela sigla ITBI.

1 Alfredo Augusto Becker, in “Teoria Geral do Direito Tributário”, 3ª edição, Lejus.

2 “Vocabulário Jurídico”, Volume 3, Forense.
Como bem diz Aires F. Barreto 3, não se transmite propriedade, mas, sim, o
direito de propriedade, a decorrer, por conta dessa transmissão de direito, na
transferência da titularidade do direito de propriedade de um imóvel. Assim, o
jargão constitucional poderia identificar o imposto de forma mais simples, a
dizer transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de direitos
reais sobre imóveis, pois a propriedade não deixa de ser, também, um direito
real.

Talvez, assim, deixaria mais claro que o ITBI tem três fatos geradores:

A – a transmissão inter vivos, a qualquer título, da propriedade por ato oneroso;

B – a transmissão inter vivos, a qualquer título de direitos reais sobre imóveis

por ato oneroso, exceto os direitos reais de garantia;

C – a cessão de direitos relativos às transmissões indicadas nas alíneas A e B.

Importante dar ênfase a esses três fatos geradores, pois até mesmo parte da
Justiça persiste em adotar tão somente o descrito na alínea A como única
hipótese de incidência do ITBI.

A tratar exclusivamente de direitos reais, são condições indispensáveis para

ocorrer o ITBI:

A – Que a transmissão seja um ato ou negócio jurídico firmado entre pessoas

6
vivas, ou que ainda podem tomar decisões próprias, presentes ao ato ou neste
representados. Tanto faz se pessoa natural ou jurídica.

B – Que a transmissão ou a cessão seja de um direito real sobre imóveis,

exceto os direitos reais de garantia (penhor, hipoteca e anticrese). Jamais
sobre bens móveis.

C – Que seja por ato oneroso, ou seja, uma mutação patrimonial entre as
partes contratantes, não importa as condições: se imóvel por dinheiro, imóvel
em permuta, imóvel por financiamento ou compromisso futuro a pagar. Se o
transmitente ou cedente nada recebeu em troca, provocando, simplesmente, o
seu empobrecimento patrimonial definitivo ou temporário, para benefício
exclusivo do adquirente ou cessionário, não há que falar em ITBI.

Como ocorre a transmissão de imóvel?

A transmissão, no que se trata, refere-se ao ato pelo qual se transfere a outrem

o direito real relativo a um bem imóvel. O art. 1.227 do Código Civil estabelece
que um dos meios aquisitivos da propriedade imóvel se faz mediante o registro
do título de transferência no Cartório de Registro Imobiliário da situação do

3 “Curso de Direito Tributário Municipal”, Saraiva, 2009

bem. E o art. 1.245 esclarece que enquanto não se registrar o título translativo,
o alienante continua a ser havido como dono do imóvel. Vem daí a enorme
importância do registro.

Contudo, há outros modos de aquisição de imóveis sem ser pelo registro: a

usucapião; a acessão; e, também, pelo direito hereditário. Desta forma:

Direitos hereditários - diz o art. 1.784 do Código Civil que “aberta a sucessão, a
herança transmite-se, desde logo, aos herdeiros legítimos e testamentários”. O
registro será feito posteriormente, em continuidade ao processo de
transmissão. Este é um dos motivos que permite aos Municípios cobrar o IPTU
de imóvel ainda em nome do “de cujus” diretamente do espólio logo após o
falecimento do proprietário, independentemente da finalização do processo de
inventário e respectivo registro.

Em que momento nasce o fato gerador do ITBI?

O legislador municipal, ao versar sobre o aspecto temporal do fato gerador do

ITBI, tem a liberdade de eleger o momento inaugural em que se opera a
transmissão. Afinal, a lei institui hipóteses de incidência ainda em termos
abstratos. Todavia, não pode fixar momentos de tempo antecedentes àquele
em que se materializa (fato imponível) a transmissão, pena de fazer nascer
7
direito ao crédito antes do surgimento da própria obrigação.

O ITBI é um imposto que abriga conceitos originados do Direito Civil. E sendo

assim, a transmissão da propriedade do imóvel deve ser entendida nos termos
do Código Civil:

“Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título

translativo no Registro de Imóveis.

§ 1º. Enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser

havido como dono do imóvel”.

Observa-se que a materialidade da transmissão de propriedade vem com o

registro da escritura. Vai daí em dizer que o fato imponível do ITBI ocorre no
momento do registro do título no Ofício de Registro de Imóveis. O Superior
Tribunal de Justiça mantém essa posição:

“2. O fato gerador do imposto de transmissão (art. 35, I, do CTN) é a

transferência da propriedade imobiliária, que somente se opera mediante o
registro do negócio jurídico junto ao ofício competente. Nesse sentido, acerca
do ITBI, já decidiu o STJ: REsp 771.781/SP, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda
Turma, DJ 29/06/07; AgRg no AgRg no REsp 764.808/MG, Rel. Min. Luiz Fux,
Primeira Turma, DJ 12/04/07”.
Neste sentido, “lavrar a escritura” por si só não seria, aos olhos da Justiça, fato
gerador do ITBI, a ocorrer, isto sim, no momento do registro da escritura, e não
na data da escritura.

Um exemplo: a lavratura da escritura ocorreu em 2008, mas o comprador e o

vendedor não se preocuparam em fazer o registro da transmissão, embora o
comprador tenha assumido a posse do imóvel já naquele ano. Tempos depois,
em 2010, resolveram finalmente efetuar o registro no Cartório de Registro de
Imóveis. Neste exemplo, o ITBI vai incidir na data do registro, isto é, em 2010.
E não há que contar a decadência a partir de 2008, pois o fato gerador só veio
a ocorrer em 2010, com o registro. E da mesma forma, a base de cálculo levará
em conta o valor venal do imóvel no ano do registro, e não quando foi feita a
escritura.

Questão polêmica seria saber se o Fisco deve considerar na base de cálculo

as edificações efetuadas pelo comprador a partir de 2008, quando foi imitido na
posse do imóvel. O § 1º do art. 1.245 do Código Civil firma o entendimento de
que, enquanto não se registrar o título translativo, o imóvel continua sendo do
alienante. Deste modo, à primeira vista, poderíamos concluir que o valor venal
incorporaria as edificações realizadas a partir de 2008, pois o imóvel ainda
pertencia ao vendedor. Contudo, caso a situação fática comprove que o
comprador realmente adquiriu o imóvel sem as edificações, e estas foram,
mediante provas, efetuadas por ele, a lei municipal poderia, em tais casos,
8
admitir a dedução da parte realizada pelo próprio adquirente.

Para efeitos de ITBI, qual é a diferença entre transmissão e cessão?

Em termos jurídicos, a transmissão de obrigações denomina-se cessão. A dizer

que cessão significa a transmissão, ou transferência, de um direito que
conjuga, predominantemente, uma obrigação. Em tese, a cessão faz parte do
direito pessoal, ou seja, uma relação jurídica entre pessoas. Diferente do direito
real, quando se estabelece um direito sobre alguma coisa.

Vai daí que o maior grupo de cessões está disposto no Direito das Obrigações
do Código Civil, e não no Direito das Coisas. A cessão (de pessoa a pessoa)
pode ser onerosa ou gratuita, pode ser de um direito, de um dever ou de um
complexo de direitos, deveres e bens, de modo que o adquirente, ou
cessionário, possa exercer posição jurídica idêntica à do antecessor, ou
cedente.

Entretanto, essa distinção não resolve a questão. Um exemplo é a posse de

imóvel que provoca enorme divergência na doutrina sobre a sua natureza
jurídica. A posse não é um direito real sobre o imóvel, conforme dispõe o
Código Civil, mas a sua transferência seria uma transmissão ou, simplesmente,
uma cessão? Os civilistas não chegam a uma conclusão.

De qualquer modo, a posse pode ser transferida de modo bilateral, quando há

um acordo entre as partes (possuidor anterior e o atual). Mesmo que seja ato
oneroso, a posse não transmite a propriedade, apenas a sua posse. Não há,
pois, incidência de ITBI. Apesar da discussão doutrinária, se posse é direito
pessoal ou direito real, pode-se dizer que houve uma cessão de direitos em
relação ao imóvel. Não dizer com isso que o uso da palavra transmissão, neste
caso, estaria errado, mas, para fins de ITBI, não seria transmissão, e, sim, uma
cessão.

Neste sentido, o ITBI grava transmissões de imóveis, entre vivos, mediante

registro do título translativo. Não grava cessões de direitos pessoais e
obrigações. Alguns exemplos de cessão de direitos sobre imóveis são: cessão
da promessa de compra, cessão de direitos de sucessão. Não grava a cessão,
mas poderá atingir a transmissão definitiva iniciada com a cessão, por ocasião
do registro da escritura, isso se outras normas do tributo estiverem presentes.

E, por fim, não há que se confundir ‘concessão’ com ‘cessão’. As concessões,

do tipo, “Concessão de uso especial para fins de moradia”, ou “Concessão de
direito real de uso”, são acordos do Poder Público com o particular, precedidos
geralmente de autorização legislativa, pelos quais a concedente transfere o uso 9
de um bem imóvel ao particular, que se torna concessionário de uso. Já a
“cessão de uso” não tem caráter contratual, mas apenas uma autorização
discricionária da autoridade administrativa, às vezes confirmada por convênio,
pelo qual é cedido um imóvel, a título gratuito, para uso do cessionário.

O que vem a ser Acessão?

Acessão - é outro modo de adquirir a propriedade sem ser pelo registro.

Segundo Carlos Roberto Gonçalves 4, acessão “é modo de aquisição da
propriedade, criado por lei, em virtude do qual tudo o que se incorpora a um
bem fica pertencendo ao seu proprietário”. A acessão pode dar-se de forma
natural ou física (formação de ilha, aluvião, avulsão, abandono de álveo), ou de
forma artificial ou industrial (construções e plantações).

Com a sua maestria, Orlando Gomes explica 5:

“A palavra acessão é empregada em sentidos diversos. Na acepção lata,

significa o aumento da coisa que constitui objeto da propriedade, seja por
produção, seja por união, sem alteração no direito de propriedade. Esse

4 “Direito Civil Brasileiro”, Vol. 5 – Direito das Coisas, Saraiva, 2010.

5 “Direitos Reais”, 8ª edição, Forense, 1983.
aumento tanto pode se dar no volume como no valor do bem. Deve-se a forças
internas da própria coisa ou a forças externas. No primeiro caso, verifica-se por
produção; no segundo, por união. Quando o aumento se produz em virtude das
próprias forças internas da coisa, ocorre a acessão, que se denomina discreta.
Quando provém de forças externas chama-se acessão contínua”.

Em termos práticos, a servir para uso fiscal, mesmo que haja apenas registro
do terreno no Ofício de Registro de Imóveis, o prédio nele construído pertence,
como regra geral, ao proprietário do terreno, não importa se averbada ou não a
construção. Nada impede, portanto, que os Municípios lancem o IPTU pelo
valor venal do imóvel edificado, mesmo que a edificação não esteja registrada
no Cartório. O IPTU nada tem a ver, em termos, com o cumprimento de
obrigações acessórias, como a liberação do habite-se ou por se tratar de
construção clandestina. E, tampouco, o ITBI: o valor venal deve considerar a
construção, mesmo que esta ainda não estiver cadastrada, caso ocorra a
transmissão onerosa do imóvel.

De qualquer modo, não há incidência do ITBI quando ocorre a acessão natural

ou física. No entanto, as acessões podem afetar o valor venal do imóvel. Em
um caso ocorrido no Rio Grande do Sul, o Município arbitrou o valor venal do
terreno levando em conta a existência de árvores que, naquele caso,
representava valorização do imóvel. O contribuinte ingressou na Justiça e a
decisão do Superior Tribunal de Justiça foi a seguinte:
10
ARE 754291-ED/RS
Trata-se de agravo contra decisão que negou seguimento a recurso
extraordinário interposto de acórdão assim ementado: 'APELAÇÃO CÍVEL.
TRIBUTÁRIO. AÇÃO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO. ITBI. BASE DE
CÁLCULO. Para fins de ITBI, a base de cálculo é o valor venal do imóvel (art.
38 do CTN). Em sendo a base de cálculo fixada de forma abusiva, acima do
valor venal do imóvel, compete ao contribuinte impugnar especificamente, o
que não foi levado a efeito no caso dos autos. Inviável a exclusão da base de
cálculo de árvores plantadas, tendo em vista que elas integram o imóvel (art.
79, do CC). Ademais, a base de cálculo do ITBI é o valor venal, e não o valor
da terra nua, que é a base de cálculo do ITR (art. 30, do CTN). NEGADO
PROVIMENTO AO RECURSO'.
Ora, o fato de eventualmente ter sido considerada na base de cálculo o valor
de acessórios do imóvel (árvores) não afasta o dever do autor de comprovar a
abusividade da base de cálculo. Aliás, em princípio, as árvores integram o bem
imóvel (art. 79, do CC) e o contrato particular de alienação é inoponível ao fisco
conforme preceito do CTN (art. 123). Por derradeiro, a pretensão de tributar o
valor da terra nua é inviável. Como dito, a base de cálculo do ITBI é o valor
venal, e não o valor da terra nua. Esta só pode ser utilizada para fins de ITR
(art. 30, do CTN), mas não para o ITBI. Por essas razões, não demonstrado,
nem alegado de forma específica que a base de cálculo fixada é superior ao
valor venal do imóvel, a manutenção da sentença de improcedência dos
pedidos por seus próprios fundamentos é medida que se impõe (fls. 135, 137 e
138 do e-STJ).

Quando ocorre avulsão e um proprietário é indenizado pelo outro, em

razão da perda de parte do terreno, tal indenização sofre incidência do
ITBI?

Diz o art. 1.251 do Código Civil:

“Quando, por força natural violenta, uma porção de terra se destacar de um

prédio e se juntar a outro, o dono deste adquirirá a propriedade do acréscimo,
se indenizar o dono do primeiro ou, sem indenização, se, em um ano, ninguém
houver reclamado”.

“Parágrafo único. Recusando-se ao pagamento de indenização, o dono do

prédio a que se juntou a porção de terra deverá aquiescer a que se remova a
parte acrescida”.

De início, observa-se que a avulsão se verifica pela ação súbita e violenta, ao

contrário da aluvião, que é um acréscimo vagaroso e paulatino. O proprietário 11
prejudicado, aquele que perdeu parte do seu terreno, pode requerer
indenização àquele que recebeu tal parte, desde que faça o pedido no prazo
máximo de um ano.

O acréscimo que se dá em razão da avulsão é considerada uma aquisição

originária. A relembrar: aquisição originária é o modo direto de aquisição, na
qual inexiste a transmissão por outra pessoa. Não se trata deste modo de uma
aquisição derivada, pela qual se pressupõe a transmissão por parte do antigo
proprietário.

Pois bem. Ao ser examinado o teor da Lei n. 6.015/73, que dispõe sobre
registros públicos, observa-se que a mera retificação não judicial somente é
cabível quando tratar de correções na própria área do imóvel, ou seja,
“intramuros”. Como diz Narciso Orlandi Neto6: “Insiste-se em que o processo
não contencioso de retificação de registro não é adequado como forma de
aquisição de domínio, não é uma espécie simplificada de usucapião”.

Não estamos tratando, portanto, de mera retificação do registro de um imóvel

(como seria, por exemplo, a inclusão de uma edificação no terreno). Estamos
tratando de aumento de área de um imóvel e perda de área de outro imóvel.
Ou seja, alterações fora dos limites de cada imóvel.

6 “Retificação do Registro de Imóveis”, Saraiva, 1984.

Sendo assim, uma transferência que atinge áreas externas (como é o caso da
avulsão), exige-se procedimento judicial, pelo qual é declarada judicialmente a
aquisição da porção de terra incorporada ao imóvel já existente, determinando-
se, ou não, o pagamento da indenização. Não haveria, neste caso, a incidência
do ITBI.

Nada impede, porém, que as partes resolvam amigavelmente a questão,

estabelecendo as novas divisas dos terrenos lindeiros, e a formalize através de
escritura, pela qual uma das partes transmite a porção de terra à outra,
mediante o pagamento do valor pactuado a título de indenização. Não se trata,
portanto, de retificação de registro, mas, sim, de transmissão parcial de área.

Respeitadas as opiniões contrárias, a transferência de propriedade, por

escritura e mediante pagamento a título indenizatório, seria mais um caso de
‘transmissão inominada’, isto é, transmissão não titulada no Código Civil,
porém, de características próximas ao contrato de compra e venda, apesar da
condição praticamente impositiva ao vendedor. Neste caso, a nosso ver,
incidiria o ITBI, pois já não seria uma transmissão originária, mas, sim,
derivada.

O proprietário de um imóvel fez uma construção que ultrapassou a área 12

do seu imóvel, alcançando parte do imóvel vizinho. Os dois fizeram um
acordo de transferência daquele pedaço de área para o proprietário que
construiu, mediante o pagamento de um valor acertado entre eles. Neste
caso, cabe a incidência do ITBI?

De certo modo, estamos tratando de uma acessão artificial, ou industrial.

Acessões artificiais são aquelas que derivam de um comportamento ativo do
proprietário, pois se presume que toda construção ou plantação existente em
um terreno foi feita pelo próprio dono e à sua custa, a não ser se alguém provar
o contrário.

No caso da consulta, a construção ultrapassou os limites da propriedade,

invadindo o terreno alheio. Antes do advento do Código Civil atual, a regra era
única: quem assim fizesse perderia para o vizinho a parte lá construída ou
plantada, se estivesse agindo de má-fé. Não comprovada a má-fé, teria direito
a indenização (art. 1.255 do Código Civil)

Atualmente, foi incluído o parágrafo único ao art. 1.255, que diz o seguinte:

“Se a construção ou a plantação exceder consideravelmente o valor do terreno,

aquele que, de boa-fé, plantou ou edificou, adquirirá a propriedade do solo,
mediante pagamento da indenização, fixada judicialmente, se não houver
acordo”.
Merece registro também os termos do art. 1.258 do Código Civil:

“Se a construção, feita parcialmente em solo próprio, invade solo alheio em

proporção não superior à vigésima parte deste, adquire o construtor de boa-fé
a propriedade da parte do solo invadido, se o valor da construção exceder o
dessa parte, e responde por indenização que represente, também, o valor da
área perdida e a desvalorização da área remanescente”.

Os civilistas Marco Aurélio S. Viana e Carlos Roberto Gonçalves 7 indicam os

requisitos necessários para que ocorra a aquisição da propriedade do solo em
tais condições:

I – que a construção tenha sido feita parcialmente em solo próprio, mas

havendo invasão de solo alheio;

II – que a invasão do solo alheio não seja superior à vigésima parte deste;

III – que o construtor tenha agido de boa-fé;

IV – que o valor da construção exceda o da parte invadida;

V – que o construtor indenize o dono do terreno invadido, pagando-lhe o valor

da área perdida e a desvalorização da área remanescente.

Dito isso, não há que se refutar que estamos diante de uma transmissão 13
onerosa de bem imóvel, não importa se apenas parte deste. Será necessário
desmembrar o terreno do vizinho e incorporar a parte desmembrada ao terreno
do adquirente. Uma transmissão originária, portanto, a ser tributada pelo ITBI.

Há incidência de ITBI nos casos de desapropriação mediante

indenização?

Por se tratar de uma transferência originária de propriedade, a Justiça entende

que não ocorre a incidência do ITBI nas desapropriações de imóveis, inclusive
as que estão sujeitas a indenização.

Abaixo, decisões da Justiça de São Paulo:

“Desapropriação - Forma de aquisição originária da propriedade- Acordo

quanto ao valor da indenização não altera sua natureza jurídica. Ilegítimo
condicionar expedição de carta de adjudicação ao recolhimento do ITBI –
Recurso de agravo provido”. (9.112.906-62.2009.8.26.0000 - Apelação, Relator
(a): Regina Capistrano, Comarca: São Paulo, Órgão julgador: 1ª Câmara de
Direito Público, Data do julgamento: 05/04/2011).

7 “Direito Civil Brasileiro”, Vol. 5 – Direito das Coisas, Saraiva, 2010.

“ITBI – Tributação com relação a áreas desapropriadas – Hipótese de não
incidência – Inexistência de fato gerador – Sentença mantida – Recurso de
ofício e apelo da Municipalidade desprovidos”. (9.098.085-92.2005.8.26.000
Apelação / ITBI – Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Móveis e
Imóveis, Relator (a) Gonçalves Rostey, Comarca: Araçatuba, Órgão julgador:
14ª Câmara de Direito Público, Data do julgamento: 07/10/2010).

Um sócio, ao deixar a sociedade, recebeu um imóvel por conta de suas

cotas. Houve incidência do ITBI?

Seria necessário saber a forma jurídica utilizada em tal transferência. Está

parecendo, por suposição, que o sócio resolveu retirar-se da sociedade e
recebeu, por conta de suas quotas, um imóvel que pertencia à pessoa jurídica.
Se for assim, outra pergunta se faz: houve extinção da pessoa jurídica?

Na hipótese de que ocorreu a extinção da pessoa jurídica, prevaleceria a

imunidade contida no art. 156, § 2º, I da CF. Contudo, se, na extinção, um
sócio recebe um imóvel que não foi aquele que deu na constituição da
empresa, caberia a cobrança do ITBI. O parágrafo único do art. 36 do CTN
oferece este sentido de interpretação:

“Parágrafo único do art. 36. O imposto não incide sobre a transmissão aos
14
mesmos alienantes, dos bens e direitos adquiridos na forma do inciso I deste
artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio líquido da pessoa
jurídica a que foram conferidos” (grifei).

Caso a pessoa jurídica permaneça ativa, apenas com alteração do quadro

acionário, incidiria o imposto na transmissão, levando em conta o aspecto
oneroso da operação (permuta das cotas com o recebimento do imóvel).

II - Questões sobre os Direitos Reais

O que vem a ser ‘direito real’?

Há uma distinção clara entre direito real e direito pessoal. Direito real consiste
no poder jurídico, direto e imediato, do titular sobre a coisa, com exclusividade
e contra todos. O vocábulo ‘real’ deriva do latim res que significa coisa. O
direito pessoal consiste numa relação jurídica de pessoa a pessoa, instituindo
obrigações e direitos entre as partes. Em termos bem sucintos, o direito real
estabelece um vínculo entre o sujeito e a coisa; no direito pessoal, o vínculo se
refere a uma pessoa. No Código Civil, os direitos pessoais são encontrados no
Direito das Obrigações, e os direitos reais constam do Direito das Coisas.

Quais são os Direitos reais sobre imóveis?

O Livro III do Código Civil regula o Direito das Coisas. Neste Livro temos a
sistematização dos Direitos Reais.

Dispõe o art. 1225 do Código Civil:

Art. 1.225 - São direitos reais:

I - a propriedade;

II - a superfície;

III - as servidões;

IV - o usufruto;

V - o uso;
15
VI - a habitação;

VII - o direito do promitente comprador do imóvel;

VIII - o penhor;

IX - a hipoteca;

X - a anticrese.

XI - a concessão de uso especial para fins de moradia (incluído pela Lei nº

11.481, de 2007);

XII - a concessão de direito real de uso (incluído pela Lei nº 11.481, de 2007).

Como se define o direito real da propriedade?

A propriedade, como se diz, é o mais amplo dos direitos reais. O detentor da

propriedade tem o direito de usar, fruir e dispor do bem, e de reavê-lo de quem
injustamente o possua.

O art. 1.227 do Código Civil estabelece que o registro do título de transferência

no Cartório de Registro Imobiliário da situação do bem é um dos meios
aquisitivos da propriedade. Antes do registro inexiste, ainda, o direito real de
propriedade. Apenas um mero direito pessoal.

A transmissão de propriedade, qualquer que seja, desde que onerosa e

efetuada inter vivos, gera ITBI. A usucapião, que é um modo de aquisição de
propriedade, por não ser de caráter oneroso e por se tratar de uma aquisição
original, ou seja, sem transmitente, não sofre incidência do ITBI.

Característica marcante do ITBI é de que a transmissão tem que ser onerosa.

Se for gratuita, não incide o ITBI. A chamada ‘doação com encargos’ não é
tributada pelo imposto, a não ser quando esses encargos camuflam um
verdadeiro pagamento pelo imóvel. Em tais situações há de ter uma
proporcionalidade de valores que permita concluir sobre a onerosidade da
transmissão. Por exemplo, um imóvel ‘doado’, cujo valor venal é de R$120 mil,
sendo transferido ao ‘donatário’ o encargo de continuar pagando o seu
financiamento a uma instituição financeira, cujo saldo remanescente é ainda de
R$100 mil, há de convir não se tratar de doação pelo valor total do imóvel.
Neste caso, a liberalidade do doador se limita ao excedente, ou seja, ao valor
de R$20 mil. Mesmo assim, não haveria incidência do ITBI pela diferença, pois
essa se refere à satisfação de um encargo perante terceiros, e não ao
enriquecimento do próprio transmitente.

Todavia, se o suposto doador transmite um imóvel de R$120 mil, mas exige o 16

pagamento de R$100 mil para si próprio, não interessa o motivo, teríamos,
neste caso, uma transmissão onerosa com incidência do ITBI. Não configuraria
uma doação. E, provavelmente, a base de cálculo arbitrada seria de R$120 mil.
A diferença é que, neste exemplo, ambas as partes se sujeitam a uma
prestação patrimonial.

O contrato de promessa de compra e venda é fato gerador do ITBI?

Para responder essa questão será preciso, inicialmente, analisar o que vem a
ser um contrato de promessa de compra e venda de imóvel.

A legislação brasileira passou a tratar com mais critério do contrato de

promessa de compra e venda de imóveis a partir da publicação do Decreto-lei
n. 58, de 10 de dezembro de 1937, pelo qual foram instituídas as disposições
sobre o loteamento e a venda de terrenos para pagamento em prestações. A
necessidade de regular a matéria decorria, entre outros motivos, do dispositivo
inscrito no art. 1.088 do Código Civil vigente naquela época, que permitia a
qualquer das partes o arrependimento antes de assinada a escritura de compra
e venda, o que, na verdade, deixava o promitente comprador totalmente
inseguro, mesmo que pudesse ressarcir-se das perdas e danos resultantes do
arrependimento.
Neste sentido, o art. 4º do Decreto-lei n. 58/37 estabelecia a criação de um livro
auxiliar nos Cartórios de Registro Imobiliário, onde seriam averbados os
contratos de compromisso de venda e de financiamento dos lotes. E o art. 5º
atribuía ao compromissário direito real oponível a terceiro. Pode-se dizer que aí
surgia o direito real do promitente comprador.

E mais ainda, o art. 15 do referido Decreto-lei n. 58/37 dava aos

compromissários o direito de exigir a outorga da escritura de compra e venda,
desde que estivesse efetuado o pagamento integral do preço previsto no
contrato de promessa, e de estar quite com os impostos e taxas decorrentes da
transmissão. Tratando ainda do mesmo decreto-lei, o seu art. 22 sentenciava:

“Os contratos, sem cláusula de arrependimento, de compromisso de compra e

venda e cessão de direitos de imóveis não loteados, cujo preço tenha sido
pago no ato de sua constituição ou deva sê-lo em uma ou mais prestações,
desde que inscritos a qualquer tempo, atribuem aos compromissários direito
real oponível a terceiros, e lhes conferem o direito de adjudicação
compulsória...”.

Bem mais tarde, foi promulgada a Lei n. 6.766, de 19 de dezembro de 1979, a

dispor sobre o parcelamento do solo urbano e passando a disciplinar toda a
matéria pertinente ao assunto. Mas manteve alguns dos preceitos emanados
no Decreto-lei n. 58/37, como se observa pelo disposto no art. 25 da referida 17
lei:

“São irretratáveis os compromissos de compra e venda, cessões e promessas

de cessão, os que atribuam direito a adjudicação compulsória e, estando
registrados, confiram direito real oponível a terceiros”.

Não menos importante o previsto no § 6º do art. 26 da Lei n. 6.766/79:

“Os compromissos de compra e venda, as cessões e as promessas de cessão

valerão como título para o registro da propriedade do lote adquirido, quando
acompanhados da respectiva prova de quitação”.

Deste modo, não há necessidade de lavratura de novo documento ou escritura.

O próprio contrato serviria para registro no Cartório de Registro de Imóveis,
desde que, é claro, com a prova documental do pagamento integral.

No Código Civil atual o direito do promitente comprador é disciplinado nos

artigos 1.417 e 1.418:

“Mediante promessa de compra e venda, em que se não pactuou

arrependimento, celebrada por instrumento público ou particular, e registrada
no Cartório de Registro de Imóveis, adquire o promitente comprador direito real
à aquisição do imóvel”.
“O promitente comprador, titular de direito real, pode exigir do promitente
vendedor, ou de terceiros, a quem os direitos deste forem cedidos, a outorga
da escritura definitiva de compra e venda, conforme o disposto no instrumento
preliminar, e, se houver recusa, requerer ao juiz a adjudicação do imóvel”.

Estão, assim, esboçadas as normas legais da matéria.

Não pretendemos aqui discutir as diferenças entre promessa e compromisso

de compra e venda, pois já se percebeu que tanto o Decreto-lei n. 58/37 quanto
a Lei n. 6.766/79 tratavam de compromisso, enquanto o atual Código Civil
menciona promessa. O que importa, na verdade, é a irretratabilidade do
contrato, sem permitir cláusula de arrependimento. Ou seja, contrato de
promessa de compra e venda, irretratável e irrevogável, não deixa de ser um
contrato de compromisso de compra e venda. Os efeitos são os mesmos.

A esclarecer ainda que a cláusula de arrependimento tem que estar expressa

no contrato. Se não constar do contrato, este será entendido como irretratável.

Maria Helena Diniz8 define assim: “Compromisso irretratável de compra e

venda é um direito real sobre coisa alheia de aquisição, assecuratório não do
contrahere futuro, mas da outorga da escritura definitiva, não só em relação às
partes contratantes como erga omnes”. A festejada mestre do Direito Civil diz
ainda: “O compromisso ou a promessa irretratável de venda vem a ser o 18
contrato pelo qual o compromitente-vendedor obriga-se a vender ao
compromissário-comprador determinado imóvel, pelo preço, condições e
modos avençados, outorgando-lhe a escritura definitiva assim que ocorrer o
adimplemento da obrigação; por outro lado, o compromissário-comprador, por
sua vez, ao pagar o preço e satisfazer todas as condições estipuladas no
contrato, tem direito real sobre o imóvel, podendo reclamar a outorga da
escritura definitiva, ou sua adjudicação compulsória, havendo recusa por parte
do compromitente-vendedor ou de terceiro, a quem os direitos deste foram
cedidos”.

Definido o que vem a ser compromisso ou promessa de compra e venda de

imóvel, discute-se a condição de ser um contrato preliminar (precursor), a
estabelecer somente obrigações de fazer aos contratantes, para, depois,
formalizarem o contrato final da transmissão definitiva.

O laureado e saudoso mestre Orlando Gomes 9 refuta a hipótese de ser um

contrato preliminar, embora concorde que há semelhanças bem visíveis no
plano prático. Diz o mestre: “O compromisso de venda não é verdadeiramente
um contrato preliminar. Não é por diversas razões que completam a
originalidade do seu escopo, principalmente a natureza do direito que confere
ao compromissário. Tem ele, realmente, o singular direito de se tornar

8 “Manual de Direito Civil”, Saraiva, 2011.

9 “Direitos Reais”, 8ª edição, Forense, 1983.
proprietário do bem que lhe foi prometido irretratavelmente à venda, sem que
seja inevitável nova declaração de vontade do compromitente”.

De certa forma, é o que explica a Professora Maria Helena Diniz no comentário

acima descrito. O compromisso irretratável de compra e venda não assegura
uma contratação futura, mas, sim, a outorga direta da escritura definitiva, se
cumpridas as obrigações assumidas pelo compromissário.

Em outras palavras, não dizer que o passo seguinte, de firmar a escritura

definitiva, se configuraria em contrato principal, ao qual se relaciona o
compromisso de compra e venda, pois a escritura nada mais seria do que o
adimplemento da obrigação assumida pelo compromitente-vendedor no
contrato original. Naquele contrato, assume o compromitente-vendedor não só
obrigações de fazer, mas, também, a obrigação de dar posse do imóvel ao
compromissário-comprador, se este vier a cumprir as obrigações que lhe são
designadas.

Outra peculiaridade desse contrato é a possibilidade de permitir ao promitente

ou compromissário comprador a sua imissão imediata na posse do imóvel, com
direito ao seu uso e gozo.

Bem, dito isso, vamos ao ITBI.

Como já foi exposto em outras oportunidades, o ITBI tem, também, como fato
19
gerador a transmissão de direitos reais sobre imóveis por ato oneroso, exceto
os direitos reais de garantia. O art. 1.227 do Código Civil enfatiza que os
direitos reais sobre imóveis, ou transmitidos por atos entre vivos, só se
adquirem com o registro no Cartório de Registro de Imóveis.

Por esse motivo, o Superior Tribunal de Justiça vem decidindo que o fato
gerador do imposto ocorrerá somente com o registro no Ofício de Registro de
Imóveis relativo à transmissão da propriedade. Exemplo abaixo:

1. O fato gerador do imposto de transmissão de bens imóveis ocorre com a

transferência efetiva da propriedade ou do domínio útil, na conformidade da Lei
Civil, com o registro no cartório imobiliário.

(RMS 10.650/DF, Rel. Min. Francisco Peçanha Martins, DJU de 4/9/00).

Todavia, parte da doutrina discrepa da posição do STJ:

Hugo de Brito Machado10: “É certo que, no Direito Civil, a transmissão da

propriedade imóvel no caso de compra e venda, por exemplo, somente se
verifica pela inscrição, no competente Registro de Imóveis, do título respectivo.
Entretanto, desde o momento em que comprador e vendedor convencionaram
a compra e venda já se admite que produza efeitos, mesmo antes de

10 “Curso de Direito Tributário”, 23ª edição, Malheiros, 2003.

convenientemente formalizada. (...) Todavia, desde que as partes
convencionaram a compra e venda, o tributo já pode ser recolhido, tendo em
vista que os atos restantes constituem mera formalização, para efeitos civis”.

Para deslinde da questão, necessário examinar algumas condições que

possam nortear o momento da incidência do ITBI em relação aos negócios de
promessa (ou compromisso) de compra e venda de imóveis. Não há dúvida
que o registro definitivo demarcaria o momento real da transmissão da
propriedade, mas o fato jurígeno a provocar a ocorrência do tributo, naquilo que
ora se discute, não trata da transmissão do direito de propriedade, mas da
transmissão de direito real sobre imóvel. Deste modo, aguardar o registro da
transferência final da propriedade seria relevar a hipótese de incidência
claramente disposta na Constituição.

Em outras palavras, se o fato gerador do imposto ficasse circunscrito somente

quando ocorresse o registro da transferência efetiva da propriedade, todas as
cessões ou transmissões de direitos reais passariam incólumes à tributação,
exceto o direito real de propriedade.

No entanto, verdade que o contrato de promessa de compra e venda apresenta

peculiaridades próprias, em geral não acompanhadas em outros direitos reais.
E tais peculiaridades podem, realmente, criar obstáculos momentâneos que
melhor seria aguardar o momento da transmissão definitiva. 20
Vejamos tais peculiaridades que poderiam prejudicar a tributação:

A) Contrato com cláusula de arrependimento. Portanto, de possível desistência;

B) Impossibilidade de imissão imediata de posse pelo promitente comprador;

C) Ausência de registro do contrato de promessa (ou compromisso) de compra

e venda no Ofício de Registro de Imóveis.

Um dos fatos acima seria motivo de não cobrar o ITBI no momento da

assinatura do contrato de promessa de compra e venda. Seria preferível
aguardar o desfecho do negócio. Todavia, inexistindo as hipóteses acima, não
haveria por que negar a incidência do ITBI. Os demais atos, como bem disse
Hugo de Brito Machado, são meras formalizações.

Cabe aqui lembrar alguns aspectos que devem ser considerados relevantes:

1º) A expressão ‘transmissão’ contida no enunciado do ITBI não se refere de

forma exclusiva à transferência efetiva do direito de propriedade, mas, também,
da transferência onerosa de direitos reais. A maior prova está, exatamente, na
decisão acima do STJ, ao dizer “transferência efetiva da propriedade ou do
domínio útil”. Ora, a enfiteuse (domínio útil) não transfere a propriedade e, sim,
um direito real sobre o imóvel.
2º) O contrato de promessa de compra e venda, para exercer direitos erga
omnis, deve ser registrado no Cartório de Registro Imobiliário. O art. 167 da Lei
n. 6.015, que disciplina as matrículas e registros de imóveis nos Cartórios
Imobiliários, estabelece a obrigatoriedade do registro (não simples averbação)
dos contratos:

“de compromisso de compra e venda, e venda de cessão deste e de promessa

de cessão, com ou sem cláusula de arrependimento, que tenham por objetos
imóveis não loteados, e cujo preço tenha sido pago no ato de sua celebração,
ou deva sê-lo a prazo, de uma só vez ou em prestações” (item 9);

“de contratos de promessa de venda, cessão ou promessa de cessão de

unidades autônomas condominiais a que alude a Lei nº 4.591, de 16 de
dezembro de 1964, quando a incorporação ou a instituição de condomínio se
formalizar na vigência desta Lei” (item 18);

“de contratos de promessa de compra e venda de terrenos loteados em

conformidade com o Decreto-lei nº 58, de 10 de dezembro de 1937, e
respectiva cessão e promessa de cessão, quando o loteamento se formalizar
na vigência desta Lei” (item 20).

Há, portanto, registro da transmissão do direito real, a não esquecer que

promessa de compra e venda é direito real do promitente comprador sobre 21
aquele imóvel. Se o promitente comprador não se interessar em efetuar o
registro do contrato, assumirá todos os riscos decorrentes de sua decisão.

Neste sentido, a nossa resposta desdobra-se em duas:

A – A lei municipal deveria dispor sobre a incidência do ITBI no momento do

registro do contrato de promessa (ou compromisso) de compra e venda,
quando irretratável e permitir a imissão de posse imediata do promitente
comprador no imóvel;

B – A lei municipal deveria dispor sobre a não incidência do ITBI no momento

do registro do contrato de promessa (ou compromisso) de compra e venda,
quando constasse no contrato cláusula de arrependimento ou quando não
houvesse imissão de posse imediata do promitente comprador no imóvel, pelo
fato de este ainda não existir materialmente (um apartamento ainda a ser
construído, por exemplo).

Promessa de compra e venda não registrada gera ITBI?

O Direito Civil estabelece que os direitos reais sobre imóveis só se adquirem

com o registro no Cartório de Registro de Imóveis. E diz ainda que, enquanto
não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser havido como
dono do imóvel (artigos 1227 e 1245).

Temos, então, duas espécies de compromisso de compra e venda de imóvel:

aquele que não se tornou público, por falta de registro, e que, por esse motivo,
não se constitui ato jurídico com força perante terceiros; e aquele devi damente
registrado, constituindo-se ato jurídico e direito real sobre o imóvel.

A promessa de compra e venda, considerada irretratável e irrevogável, a partir

do seu registro no Cartório de Registro de Imóveis, caracteriza negócio real,
conferindo ao promissário comprador prerrogativas que são próprias do
proprietário. Já o chamado compromisso ‘particular’ de promessa de compra e
venda não tem efeito jurídico perante terceiros. A dizer, não tem eficácia
jurídica.

Deste modo, apesar da ‘insistência’ da Justiça em firmar jurisprudência de que

promessa de compra e venda devidamente registrada não gera ITBI,
entendemos que, em tais casos, houve de fato a transmissão de direito real,
mas somente quando a promessa receber registro no Ofício de Registro de
Imóveis.

Em recente decisão, o Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul abriu

importante precedente de o ITBI ser cobrado nas promessas de compra e 22
venda, mas quando houver o seu registro. Ver abaixo:

Ementa: APELAÇÃO CÍVEL. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ORDINÁRIA DE

OBRIGAÇÃO DE FAZER. ITBI. PROMESSA DE COMPRA E VENDA.
DISTRATO. NÃO INCIDÊNCIA. INOCORRÊNCIA DO FATO GERADOR.
INTELIGÊNCIA DO ART. 156, II, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ART. 35,
INCISOS I, II E III DO CTN, ART. 1.245 DO CÓDIGO CIVIL E ART. 1.417 DO
CC. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. MANUTENÇÃO DO VALOR
ARBITRADO. CUSTAS PROCESSUAIS. REEMBOLSO DAQUELAS
ADIANTADAS PELA PARTE VENCEDORA NA DEMANDA. I) É indevida a
incidência de ITBI sobre a promessa de compra e venda não levada a registro,
porque gera direitos de natureza apenas pessoal, sem que seja transferida a
propriedade, especialmente quando o negócio foi rescindido por distrato. (...)
(Apelação Cível Nº 70068892983, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal
de Justiça do RS, Relator: Francisco José Moesch, Julgado em 28/07/2016).

Observa-se que a referida Corte considera indevida a incidência do ITBI sobre

promessa de compra e venda não levada a registro, o que nos permite
entender que se fosse registrada caberia, então, a incidência.

Cabe lembrar que o STJ vem repelindo a exigibilidade do ITBI nas promessas
de compra e venda, “contrato preliminar que poderá ou não se concretizar em
contrato definitivo, este sim ensejador da cobrança do aludido imposto” (REsp
57.641-PE), ou “a promessa de cessão de direitos à aquisição de imóvel não é
fato gerador de ITBI” (AgRg no REsp 327.188-DF), ou “na concepção jurídica
da Egrégia Primeira Seção, deste STJ, cujo fato gerador (do ITBI) é o registro
do respectivo título” (RHC 5178-SP).

Em suma, entendemos sobre a incidência do ITBI nos casos de promessas de

compra e venda, mas, devidamente registradas, a supor, também, a imissão na
posse do imóvel pelo promitente comprador, sendo a promessa considerada
irretratável e irrevogável.

O que vem a ser Usucapião?

Usucapião - ou ‘prescrição aquisitiva’, é modo originário de aquisição da

propriedade em vista da posse prolongada no tempo. Preceitua o art. 1.238 do
Código Civil: “Aquele que, por quinze anos, sem interrupção, nem oposição,
possuir como seu um imóvel, adquire-lhe a propriedade, independentemente
de título e boa-fé, podendo requerer ao juiz que assim o declare por sentença,
a qual servirá de título para o registro no Cartório de Registro de Imóveis”. O
prazo de quinze anos pode reduzir-se a dez anos se o possuidor houver
estabelecido no imóvel a sua moradia habitual, ou nele realizado obras ou
serviços de caráter produtivo (parágrafo único do art. 1.238). 23
A transmissão por usucapião não gera ITBI. Mas vale lembrar a posição do
IPTU no caso de usucapião: esse imposto pode ser cobrado do possuidor,
mesmo que o processo judicial de usucapião ainda não tenha sido aberto ou
transitado em julgado e, portanto, sem registro em nome de quem detém a
posse ad usucapionem. O possuidor é também sujeito passivo do IPTU.

O que vem a ser direito de Superfície?

O direito de superfície é definido no art. 1.369 do Código Civil:

“Art. 1.369. O proprietário pode conceder a outrem o direito de construir ou de

plantar em seu terreno, por tempo determinado, mediante escritura pública
devidamente registrada no Cartório de Registro de Imóveis”. O superficiário
pode, assim, construir no terreno do proprietário e gozar de seus frutos, como,
por exemplo, construir um prédio e alugar os apartamentos.

O contrato de superfície, no Brasil, não pode ser por prazo indeterminado. Mas
o prazo fica a critério dos contratantes. Caso o imóvel já possuir construção,
não poderá ser objeto de direito de superfície. Admite-se, porém, a permissão
de demolição do prédio existente e construção de outro, este já por conta do
superficiário.
O direito de superfície se constitui por meio de escritura pública devidamente
registrada no Cartório de Registro de Imóveis. Assim, enquanto não for
registrado, o contrato entre as partes terá apenas um vínculo obrigacional, e
somente surgirá o direito real após aquele registro.

O contrato de superfície pode ser gratuito ou oneroso. Haverá incidência do

ITBI somente quando o contrato for oneroso, isto é, se o superficiário tiver que
pagar determinado valor ao proprietário pela obtenção da superfície. E o fato
gerador ocorrerá no ato do registro no Cartório de Registro de Imóveis.

Ao contrário da enfiteuse, o proprietário não pode estipular qualquer

pagamento se ocorrer transferência a terceiros ou, por morte do superficiário,
aos seus herdeiros. Todavia, pode o superficiário alienar o direito real de
superfície por ato oneroso, sempre dando direito de preferência ao proprietário
do imóvel. Assim, se a transmissão do direito de superfície a terceiros for
onerosa, incidirá o ITBI. Configura-se aí uma cessão de direitos relativos ao
imóvel.

Todavia, a extinção do contrato de superfície, quando o imóvel retorna ao

proprietário, não provoca a incidência do imposto, pois, neste caso, não ocorre
transmissão de direito real sobre o imóvel e, sim, a sua extinção.

24
O que vem a ser o direito real das Servidões?

Ensina Orlando Gomes11 que servidão é o direito real sobre a coisa imóvel,
que lhe impõe um ônus em proveito de outra, pertencente a diferente dono. O
imóvel que suporta a servidão chama-se serviente. O outro, em favor do qual
se constitui, denomina-se dominante.

Diz o art. 1.378 do Código Civil: “A servidão proporciona utilidade para o prédio
dominante, e grava o prédio serviente, que pertence a diverso dono, e constitui -
se mediante declaração expressa dos proprietários, ou por testamento, e
subsequente registro no Cartório de Registro de Imóveis”. A servidão adere ao
imóvel, apresentando-se como um ônus que acompanha o prédio serviente em
favor do dominante.

As servidões podem ser legais, naturais e convencionais ou voluntárias. As

legais advêm de imposição legal (exemplo: passagem forçada de rede de
esgoto); as naturais são as que derivam da situação dos prédios (exemplo:
acesso ao imóvel encravado); e as convencionais são as que resultam da
vontade das partes mediante contrato ou testamento.

11 “Direitos Reais”, 8ª edição, Forense, 1983.

As servidões legais são, em certos aspectos, similares aos direitos de
vizinhança, mas com estes se distinguem, pois os direitos de vizinhança são
limitações impostas por lei ao direito de propriedade de forma genérica e
prescindem de registro. Ao que nos interessa, contudo, as servidões legais
são, geralmente, estabelecidas sem remuneração ou indenização ao prédio
serviente. Sendo assim, inexiste incidência do ITBI em tais transmissões de
direito real.

Qual é a diferença entre servidão administrativa e desapropriação?

A desapropriação é fundamentada no princípio de que o interesse público se

sobreleva ao interesse privado. Considera-se de interesse público, além da
utilidade ou necessidade pública, o interesse social. Prevalece, assim, o
interesse público ao interesse privado.

Maria Sylvia Zanella Di Pietro 12 conceitua desapropriação como o

procedimento administrativo pelo qual o Poder Público ou seus delegados,
mediante prévia declaração de necessidade pública, utilidade pública ou
interesse social, impõe ao proprietário a perda de um bem, substituindo-o em
seu patrimônio por justa indenização.

A desapropriação é uma forma originária de aquisição da propriedade. Diz-se

25
originária quando a propriedade é adquirida sem vínculo com o proprietário
anterior, sem restrições, ônus ou encargos pendentes. Todos os ônus e
encargos, caso existente, se sub-rogam no preço da indenização. Não há,
assim, uma relação direta do adquirente com o proprietário anterior, e a
transferência ocorre com a sentença na ação, devendo, então, o Ofício de
Registro de Imóveis proceder ao registro diante dos elementos constantes no
título apresentado.

Diferente, portanto, da chamada aquisição originária. Nesta, há uma relação

entre as pessoas, adquirente e transmitente, demonstrada mediante contrato
firmado pelas partes. O adquirente assume as mesmas condições que existiam
do transmitente.

Pois bem. A servidão também é uma aquisição originária, mas difere da

desapropriação porque, naquela, a utilização da propriedade (que permanece
em nome do proprietário) sofre uma limitação em uso e gozo, enquanto na
desapropriação, a propriedade sofre uma transferência de titularidade. É o que
diz o Tribunal de Justiça de Minas Gerais, conforme abaixo:

TJ-MG - 1492677 MG 1.0000.00.149267-7/000(1) (TJ-MG)

12 “Direito Administrativo”, 19ª edição, Atlas, 2006.

Data de publicação: 11/08/1999

Ementa: LINHA DE TRANSMISSÃO DE ENERGIA ELÉTRICA -

DESNECESSIDADE DE DECRETO FEDERAL -
SERVIDÃO ADMINISTRATIVA. Não se tratando de desapropriação de imóvel
rural para fim de criação ou ampliação de distrito industrial, desnecessário o
decreto federal autorizativo. Não se pode confundir desapropriação com
a servidão administrativa; aquela retira a propriedade do particular e esta
somente limita a utilização da propriedade.

Da mesma forma, a Justiça Federal:

TRF-4 - APELAÇÃO CIVEL AC 15875 PR 2004.04.01.015875-8 (TRF-4)

Ementa: CIVIL. SERVIDÃO ADMINISTRATIVA. INDENIZAÇÃO. LIMITES. 1. A

servidão corresponde a um ônus que o particular é obrigado a suportar em
benefício da coletividade, ressalvado o seu direito à indenização pelos
prejuízos que porventura vier a sofrer. 2. "Não há
se confundir a servidão administrativa com a desapropriação.
A desapropriação retira a propriedade do particular, enquanto a
servidão apenas lhe impõe o ônus de suportar um uso público.
Na desapropriação, indeniza-se a propriedade e sempre há indenização.
Na servidão, indeniza-se o prejuízo que o uso público pode vir a causar para o 26
proprietário. Só ocorre indenização se efetivamente houver prejuízo". (Celso
Ribeiro Bastos, em seu Curso de Direito Administrativo, 2ª edição, 1996,
Editora Saraiva, p. 232:3). Demonstrado o prejuízo cabe delimitar qual a
extensão e os reflexos da restrição do uso e fruição da propriedade servienda,
em beneficio da coletividade. 4. Recursos improvidos. Data de publicação:
21/09/2006.

De qualquer modo, desapropriação e servidão não são tributadas pelo ITBI.

O que vem a ser o direito real do Usufruto?

O usufruto (usar e fruir) é o direito de usar uma coisa pertencente a outrem e

de perceber-lhe os frutos, ressalvada sua substância. O proprietário (nu-
proprietário) mantém a propriedade do bem, enquanto o usufrutuário tem o
direito temporário de possuir, usar e gozar desse bem, mas não pode alterá-lo,
transformá-lo ou destruí-lo. Neste aspecto, uma diferença entre superfície e
usufruto.

Em termos de direitos reais sobre imóveis, o usufruto mais comum ocorre nas
relações de família, através de doação ou testamento com reserva de usufruto,
resultando, pois, de negócio gratuito, oferecendo ao usufrutuário as condições
de viver num imóvel pertencente a outro membro da família.
 O usufruto é sempre temporário, podendo extinguir-se com a morte do
usufrutuário, ou no prazo de trinta anos se constituído em favor de pessoa
jurídica, se esta não for extinta antes. Nada impede, porém, de o usufruto ser
constituído em prazo certo ou duração menor.

O usufruto é inalienável, permitindo-se, porém, a cessão do seu exercício por

título gratuito ou oneroso. Deste modo, o usufrutuário pode, por exemplo,
alugar ou arrendar o imóvel para terceiros e receber os aluguéis ou
participação dos resultados. Pode, também, transferir, por alienação, ao próprio
dono do imóvel, permitindo a este a reintegração da propriedade em sua
plenitude pela consolidação do seu domínio.

Apesar de constar na maioria das leis municipais, a esmagadora maioria de

transmissões de usufruto não gera ITBI, por ser contrato gratuito. Todavia,
nada impede que a transmissão seja a título oneroso e, em tais situações, seria
possível a incidência do ITBI. A lembrar de que estamos tratando,
exclusivamente, de transmissões de bens imóveis.

Mais uma vez, a extinção do usufruto não gera ITBI, por não se tratar de
transmissão.

O que vem a ser o direito real do Uso?

27
Maria Helena Diniz13 define o uso como sendo o direito real que, a título
gratuito ou oneroso, autoriza uma pessoa a retirar, temporariamente, de coisa
alheia, todas as utilidades para atender às suas próprias necessidades e às de
sua família.

Explica Carlos Roberto Gonçalves 14 que o uso nada mais é do que um usufruto
limitado. Destina-se a assegurar ao beneficiário a utilização imediata de coisa
alheia, limitada às necessidades do usuário e de sua família.

Integra-se ao direito real de uso a Concessão Gratuita de Direito de Uso

Especial para Fins de Moradia, disciplinado pela Lei n. 9.636/98, conforme
alteração promovida pela Lei n. 11.481/2007.

Temos, também, a concessão de direito real de uso de imóvel público dominial

para atender a programa habitacional ou para regularização fundiária de
interesse social.

Tais concessões podem ser onerosas ou gratuitas. Um contrato de Município

diz assim:

13 “Compêndio de Introdução à Ciência do Direito”, 17ª edição, Saraiva, 2005.

14 “Direito Civil Brasileiro” Vol. 5, Saraiva, 2011
CLÁUSULA TERCEIRA: O CONCEDENTE e os CONCESSIONÁRIOS ajustam
a presente concessão a título gratuito, atribuindo-se ao ato negocial, para
efeitos meramente fiscais, o valor simbólico de R$ 1,00 (hum real).

O direito de uso pode recair sobre bens móveis, imóveis, corpóreos e

incorpóreos. Muito comum a concessão de direito de uso de bens móveis ou de
tecnologia.

O ITBI incide sobre direito real de uso somente quando for a título oneroso. E
relativos a imóveis, evidentemente.

O que vem a ser a Concessão de Direito Real de Uso?

A concessão de direito real de uso é um instituto criado pelo Decreto-lei nº

271, de 28.02.67, no seu art. 7º, podendo ser utilizado na transmissão da
posse direta de bem público ou privado, a título gratuito ou remunerado,
visando dar cumprimento à função social do imóvel ou para exploração
econômica. A nomenclatura ali colocada é concessão de uso, mas pelas
características definidas nos parágrafos, vê-se que se trata de concessão de
direito real de uso.

A concessão de direito real de uso poderá ser formalizada por instrumento 28

público ou particular, ou por simples termo administrativo, e será inscrita e
cancelada em livro especial. Registrado o contrato no ofício notarial
competente, o concessionário fruirá plenamente do imóvel para os fins
convencionados, respondendo por todos os encargos civis, administrativos,
tributários que venham incidir sobre ele.

A concessão de uso é um contrato, admitindo-se duas espécies: a) a

remunerada e b) a gratuita. Deve ter prazo determinado, extinguindo-se ao seu
termo final.

Nas palavras de Caio Tácito15: “A concessão de uso é um direito real que não
absorve nem extingue o domínio público, constituindo-se em fruição qualificada
de interesse social. Oponível a terceiros, guarda perante a administração,
proprietária do bem, cujo domínio subsiste íntegro, o vínculo da condição
resolutiva de destinação à finalidade pública estipulada, sob pena de
perecimento de direito”.

Mediante a concessão de direito real de uso, a administração pública pode

ceder o uso de bens de seu domínio para o particular, de forma remunerada ou
gratuita, por tempo certo ou indeterminado, sob a forma de direito real

15 “Direito Administrativo”, Saraiva, 1975.

resolúvel, para o desenvolvimento e implementação de atividades
socioeconômicas que sejam relevantes para o interesse público.

Deste modo, sendo onerosa a concessão de direito real de uso, sua instituição
e o devido registro no Cartório de Registro de Imóveis, caberia, sim, a
incidência do ITBI. Exemplos: concessão para exploração de aeroporto,
rodoviária, porto e outros imóveis, desde que a concedente tenha recebido
remuneração pela concessão.

Apesar de ser perfeitamente identificado como direito real, vê-se ainda

decisões do seguinte tipo:

1 - O fato gerador do Imposto de Transmissão de Bens Imóveis - ITBI - é a

transmissão definitiva da propriedade, o que somente se aperfeiçoa com o
Registro no respectivo Cartório de Registro de Imóveis. 2 - Evidenciado que a
concessão de direito real de uso não acarreta a transmissão da propriedade do
bem imóvel, tem-se por não configurado o fato gerador apto a ensejar a
incidência do Imposto de Transmissão de Bens Imóveis - ITBI. 3 - Apelação
Cível conhecida e não provida. (TJDFT - 3ª T. Cível; ACi nº 20080110553749-
DF; Rel. Des. Nídia Corrêa Lima; j. 3/3/2010)

Observam-se dois equívocos na decisão acima: a) considera-se que o fato

gerador do ITBI é (unicamente) a transmissão definitiva da propriedade; b) que 29
a concessão de direito real de uso não acarreta a transmissão da propriedade
(mas acarreta transmissão de direito real, também fato gerador do imposto, fato
‘esquecido’ na decisão).

O que vem a ser o direito real da Habitação?

Habitação é o direito real temporário de ocupar gratuitamente casa alheia, para

moradia do titular e de sua família. A Habitação se refere, exclusivamente, a
um bem imóvel. O titular desse direito não pode alugar e nem emprestar o
imóvel, mas simplesmente ocupá-la com sua família.

A Habitação é sempre a título gratuito, não podendo o imóvel ser utilizado

como estabelecimento comercial, apenas para moradia. Por ser gratuito, não
há incidência do ITBI nas transmissões decorrentes do direito real da
Habitação.

III – Questões sobre os Registros Públicos

Os compromissos de compra e venda são registrados em Cartório?

A Lei Federal n. 6.015/73 estabelece que o Livro Registro Geral é destinado à

matrícula dos imóveis e ao registro ou averbação dos seus atos. O art. 167
descreve todos os feitos que deverão constar desse Livro, entre os quais
importante aqui destacar os compromissos de compra e venda assim
numerados:

- Como registro:

(Item 9) “contratos de compromisso de compra e venda de cessão deste e de

promessa de cessão, com ou sem cláusula de arrependimento, que tenham por
objeto imóveis não loteados e cujo preço tenha sido pago no ato de sua
celebração, ou deva sê-lo a prazo, de uma só vez ou em prestações”;

(Item 18) “contratos de promessa de venda, cessão ou promessa de cessão de

unidades autônomas condominiais a que alude a Lei nº 4.591, de 16 de
dezembro de 1964, quando a incorporação ou a instituição de condomínio se
formalizar na vigência desta Lei”;

(Item 20) “contratos de promessa de compra e venda de terrenos loteados em

conformidade com o Decreto-lei nº 58, de 10 de dezembro de 1937, e 30
respectiva cessão e promessa de cessão, quando o loteamento se formalizar
na vigência desta Lei”;

- Como averbação:

(Item 3) “contratos de promessa de compra e venda, das cessões e das

promessas de cessão a que alude o Decreto-lei nº 58, de 10 de dezembro de
1937, quando o loteamento se tiver formalizado anteriormente à vigência desta
Lei”.

Deste modo, torna-se evidente que os compromissos de compra e venda são,

sim, registrados no Ofício de Registro de Imóveis, e deveriam ser tributados
pelo ITBI. Todavia, o Superior Tribunal de Justiça defende a posição de que “o
fato gerador do imposto de transmissão de bens imóveis ocorre com a
transferência efetiva da propriedade ou do domínio útil, na conformidade da lei
civil, com o registro no cartório imobiliário; e que a cobrança do ITBI, sem
obediência dessa formalidade, ofende o ordenamento jurídico em vigor” (STJ,
ROMS 10.650, 16/06/2000).

Ocorre que a promessa de compra e venda é direito real do promitente

comprador, o qual, em muitos casos, assume a posse efetiva do imóvel por
meio desse contrato, e, como visto, pode registrá-lo em cartório! Ocorrendo a
transmissão do imóvel ao promitente comprador (que se torna, inclusive,
solidário ao pagamento do IPTU do imóvel, conforme decisão do próprio STJ),
não encontramos razões de tal transmissão não ser tributada pelo ITBI. E sem
esquecer que o imposto incide sobre “transmissão a qualquer título”, conforme
se expressa a Constituição.

Ou seja:

- Compromisso de compra e venda é um direito real;

- Compromisso de compra e venda pode (e deve) ser registrado no Cartório de

Registro de Imóveis;

- Quando o promitente comprador é imitido na posse do imóvel, e havendo o

registro do contrato no Cartório de Registro de Imóveis, não há qualquer
justificativa coerente que impeça a cobrança do ITBI;

- Evidente que, ao pagar o ITBI no momento do registro da promessa, não

poderá o Município cobrar novamente o mesmo imposto quando ocorrer a
transmissão definitiva. Se tal regra fosse aceita pela Justiça, não teríamos mais
as cansativas discussões sobre as edificações realizadas pelo próprio
promitente comprador depois de imitido na posse do imóvel. Se provado o fato
de que as construções foram realizadas por ele próprio, a base de cálculo do
ITBI deveria excluir as construções, a considerar somente o valor do terreno.
31
Quais são as regras aplicadas no registro público de imóveis?

A Lei Federal n. 6.015/73 (com suas alterações) dispõe sobre registros

públicos. O art. 174 desta Lei determina a existência de um Livro de Protocolo
nos Cartórios, e que servirá para apontamento de todos os títulos apresentados
diariamente.

E o art. 1.246 do Código Civil esclarece que o registro é eficaz desde o

momento em que se apresentar o título ao oficial do registro, e este o prenotar
no protocolo:

“Art. 1.246. O registro é eficaz desde o momento em que se apresentar o título

ao oficial do registro, e este o prenotar no protocolo”.

Observa-se, portanto, que prenotada a transmissão no Livro de Protocolo, já

poderia o contribuinte recolher o ITBI antes do efetivo registro do respectivo
título, não procedendo, portanto, a alegação de que o imposto é exigido antes
da ocorrência do fato gerador, o qual, segundo o STJ acontece no momento do
registro no Ofício de Registro de Imóveis. Para tanto, basta prenotar a
transmissão no Livro de Protocolo, que a torna eficaz.
IV - Questões sobre a base de cálculo

Qual é a base de cálculo do ITBI?

O art. 38 do Código Tributário Nacional estabelece que “A base de cálculo do

imposto é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos”. Não dizer, portanto,
que o valor venal do ITBI é sempre do bem imóvel transmitido, podendo ser do
direito real transmitido.

Quando estamos tratando da transmissão do direito real de propriedade, por

certo o valor venal há que se referir ao imóvel objeto da transmissão. Contudo,
quando estamos diante de uma transmissão de direito real que não seja o da
propriedade (utilidade plena), mas, sim, de outros direitos parciais sobre o
imóvel, não seria o valor venal da propriedade a base de cálculo razoável e
justa a ser aplicada. Afinal, não se transmite em tais casos a propriedade, mas
alguns direitos que recaem sobre ela.

Sendo assim, cabe à lei municipal fixar a base de cálculo de acordo com o fato
gerador ocorrido. Pode, por exemplo, estabelecer um percentual do valor venal
do imóvel quando for transmissão de direito real. A lei do Município de 32
Campinas, como ilustração, estabelece uma redução de 1/3 quando se tratar
de uso ou de usufruto. Já o Município do Rio de Janeiro fixa em 50% do valor
venal do imóvel as transmissões de usufruto, uso e habitação (embora esta
última não seja fato gerador do imposto por ser sempre gratuita). E para
finalizar os exemplos, o Município de Recife também estabelece o percentual
de 50% do valor venal do bem nos casos de usufruto, enfiteuse, servidão,
rendas constituídas, habitação e uso.

Cabe, portanto, ao legislador local estabelecer um critério razoável na fixação

da base de cálculo do ITBI em relação às transmissões de direito real. Por
ordem de grandeza, teríamos, como principal, a superfície (pois não mais são
permitidos os contratos de enfiteuse), a concessão de direito real de uso, o
usufruto, o uso e, finalmente, a servidão. Tendo por base a transmissão do
direito de propriedade, cujo cálculo é o valor venal do imóvel, desdobram-se os
demais proporcionalmente conforme a importância de cada um.

A base de cálculo do ITBI segue a mesma do IPTU?

A base de cálculo do ITBI nada tem a ver com a base de cálculo do IPTU. O
valor venal do IPTU é baseado numa média do mercado, com base estimada.
O valor venal do ITBI leva em consideração, exclusivamente, o próprio imóvel
objeto da transmissão em determinado momento. A Justiça já firmou
jurisprudência neste sentido:

“1. Hipótese em que o Tribunal de origem extinguiu a Execução Fiscal por

entender que a base de cálculo do ITBI deve coincidir com a do IPTU, o que foi
observado pelo contribuinte. 2. A base de cálculo do ITBI é o valor real da
venda do imóvel ou de mercado. Precedentes do STJ. 3. Afastada a premissa
em que se fundou o acórdão recorrido, os autos devem retornar à origem para
que o Tribunal aprecie se o Fisco, ao lançar o ITBI, adotou o valor de mercado.
4. Agravo Regimental não provido.”

AgRg no Ag 1120905/SP - Rel Ministro Herman Benjamin - DJ 11/09/2009

“1. Constituindo o valor venal do bem transmitido a base de cálculo do ITBI,

caso a importância declarada pelo contribuinte se mostre nitidamente inferior
ao valor de mercado, pode o Fisco arbitrar a base de cálculo do referido
imposto, desde que atendida a determinação do art. 148, do CTN. 2. Recurso
parcialmente conhecido e, nesta parte, improvido (RE 261166/SP – Ministro
José Delgado)”.

“2. Nos termos da jurisprudência desta Corte, não são vinculados os valores
venais de ITBI e IPTU, porquanto a apuração da base de cálculo e a
modalidade de lançamento desses tributos são diversas. 33
Precedentes: AgRg no AREsp 261.606/SP, Rel. Ministro Arnaldo Esteves Lima,
Primeira Turma, DJe 22/2/13 e AgRg no REsp 1.226.872/SP, Rel. Min.
CASTRO MEIRA, Segunda Turma, DJe 23/4/12”.

AgRg no Ag 1385877/RS – Rel. Min. SÉRGIO KUKINA - DJe 03/06/2013

A transmissão ocorreu em 2012, mas a cobrança do ITBI teve de aguardar

a preponderância da atividade da empresa adquirente. Em 2014 foi
constatada a incidência do imposto. Neste caso, a base de cálculo será o
valor venal de 2012 ou de 2014?

O § 3º do art. 37 do Código Tributário Nacional estabelece o seguinte:

“§ 3º Verificada a preponderância referida neste artigo, tornar-se-á devido o

imposto nos termos da lei vigente à data da aquisição, sobre o valor do bem ou
direito nessa data”.

Não há dúvida, assim, que o imposto será pago em 2014, mas em obediência
aos termos da lei na época da transmissão (2012) e, também, levando em
conta o valor venal do bem naquela época.
A Construtora ‘A’ efetuou promessa de venda ao promitente ‘B’, mediante
contrato particular não registrado. Posteriormente, o promitente ‘B’
repassou o compromisso para outra pessoa (promitente ‘C’). Finalmente,
este repassou para o promitente ‘D’, que quer registrar o contrato. Para
efeito de ITBI, quantas transmissões devem ser cobradas?

Embora o direito do promitente comprador do imóvel seja direito real sobre

imóvel (art. 1.225, VII, do Código Civil), a jurisprudência opõe-se à incidência
do ITBI nos contratos de compra e venda sem o devido registro. “Promessa de
compra e venda, contrato preliminar que poderá ou não se concretizar em
contrato definitivo, este sim ensejador da cobrança do aludido tributo” (Min.
Eliana Calmon, in REsp 57.641/PE, DJ de 22.05.2000).

Segundo o STJ, o fato imponível é o registro. Ou seja, enquanto não levado ao

registro, enquanto não transcrito, o título aquisitivo da propriedade não produz
efeitos de transmiti-la; não provoca modificação jurídica relativamente à
propriedade imobiliária.

O exemplo da consulta serve de prova de que houve, realmente, transmissões

anteriores, porém, sem efeito fiscal relativo ao ITBI. Ao caso, necessário
perguntar: Quem será o transmitente do imóvel para o adquirente ‘D’, para
efeitos de registro? Ora, não poderá ser a pessoa ‘C’, ou a pessoa ‘B’, pois não
há registro anterior em nome de tais adquirentes. O Registro de Imóveis não 34
aceitará tal transmissão, a não ser que a Construtora ‘A’ aceite transmitir o
imóvel diretamente para a pessoa ‘D’. Pergunto, porém, se a Construtora ‘A’,
que já efetuou a promessa de venda particular ao promitente comprador ‘B’,
não estará cometendo um ilícito ao prometer a venda, de novo, do mesmo
imóvel, se este já foi objeto de uma promessa anterior que não foi cancelada?

Estamos, assim, diante de uma situação complexa. Uma das hipóteses de

incidência do ITBI é justamente a transmissão de direitos reais sobre o imóvel.
O direito de promitente comprador é, taxativamente, um direito real. Por que,
então, não sofrer incidência do imposto? A resposta justificativa seria a
seguinte: porque as promessas de compra e venda anteriores não foram
devidamente registradas e, desta forma, a transmissão do direito real não se
configurou.

Uma Incorporadora fez permuta de dois futuros apartamentos pelo

terreno. Entretanto, verificou-se posteriormente que o terreno estava
localizado em ‘terreno de marinha’ e pertencia à União. Por isso, a Caixa
Econômica cancelou o pedido de financiamento e a permuta foi desfeita.
Caberia, no caso, a devolução do ITBI que já fora pago?
A Justiça tem assentado que o fato gerador do ITBI ocorre no ato de registro da
transmissão. A permuta acompanha os mesmos procedimentos de um contrato
de compra e venda (art. 533 do Código Civil), mas com a diferença de que, na
permuta, cada um dos contratantes pagará a metade das despesas com o
instrumento da troca, entre as quais deve ser incluída a despesa com o ITBI.
Aliás, as leis municipais não adotam, em geral, esta regra ao tratar do sujeito
passivo do imposto, embora disposta no Código Civil. A lei de Belo Horizonte é
uma das poucas que trata do assunto. Mas, em síntese, pode-se dizer que a
troca ou permuta não deixa de ser uma compra e venda recíproca, ou seja, são
duas transmissões, todas duas gravadas pelo ITBI.

Caberia, ao caso, devolução do imposto se o ato jurídico da permuta fosse

declarado nulo pela Justiça. Não podemos esquecer que o registro imobiliário
tem presunção de validade relativa, podendo ser cancelada se demonstrada a
invalidade da sua inscrição.

Todavia, resta claro que o registro somente foi efetuado com a anuência da
União, por se tratar de “terreno de marinha”, e o Ofício de Registro de Imóveis
teria cabal conhecimento de que lidava com transmissão de direito útil de
imóvel da União, e não de transmissão de propriedade. O § 2º do art. 3º do
Decreto-lei n. 2.398/87 esclarece:

“Parágrafo 2° - Os Cartórios de Notas e Registro de Imóveis, sob pena de 35

responsabilidade dos seus respectivos titulares, não lavrarão nem registrarão
escrituras relativas a bens imóveis de propriedade da União, ou que
contenham, ainda que parcialmente, área de seu domínio: (Redação dada pela
Lei nº 9.636, de 1998)

I - sem certidão da Secretaria do Patrimônio da União - SPU que declare:

(Incluído pela Lei nº 9.636, de 1998)

a) ter o interessado recolhido o laudêmio devido, nas transferências onerosas

entre vivos; (Redação dada pela Lei nº 9.636, de 1998)

b) estar o transmitente em dia com as demais obrigações junto ao Patrimônio

da União; e (Redação dada pela Lei nº 9.636, de 1998)

c) estar autorizada a transferência do imóvel, em virtude de não se encontrar

em área de interesse do serviço público; (Redação dada pela Lei nº 9.636, de
1998)

II - sem a observância das normas estabelecidas em regulamento. (Incluído

pela Lei nº 9.636, de 1998)".

Com toda evidência, as partes assumiram o risco ao firmarem a permuta, pois

sabiam da peculiaridade do terreno. Neste sentido, é irrelevante o fato de a
Caixa Econômica não conceder financiamento para construção em imóvel da
União. Tal decisão deveria ter sido observada antes da transmissão.

Sendo assim, a nossa resposta tem duas vertentes:

a) se a transmissão foi registrada em cartório, não cabe devolução.

b) se a transmissão foi de natureza particular, sem “oficializá-la” através do

registro, caberia a devolução, porque o fato gerador do ITBI ainda não se
concretizara. Aliás, em todas as situações em que o imposto foi pago
adiantadamente, isto é, antes do registro, é cabível a restituição quando o
registro não for feito.

Mais um aspecto: a dissolução dos registros de permuta, por não se tratar de

ato oneroso, não faz incidir uma nova tributação de ITBI.

Como se aplica o ITBI nos casos de permuta de imóveis?

Permuta ou troca “é o contrato pelo qual as partes se obrigam mutuamente a

dar uma coisa por outra” (Washington de Barros Monteiro 16), ou “é o contrato
pelo meio do qual uma parte se obriga a entregar uma coisa diversa de
dinheiro a outra, que, por sua vez, procederá à entrega de outro bem diverso
de dinheiro àquela” (Roberto Senise Lisboa 17).
36
Sendo permuta, o ITBI incide sobre todos os imóveis permutados. Assim,
seriam tributados os imóveis objetos da troca. A permuta é uma modalidade de
transmissão, sem esquecer que, na verdade, o que se transmite não é o
imóvel, mas, sim, o direito de propriedade. Como diz Aires F. Barreto, no plano
jurídico, transmitem-se os direitos sobre imóveis e não os próprios imóveis.

Alguns aspectos da permuta:

I – se a permuta for uma troca de imóveis cujos valores venais são

considerados idênticos e já construídos e aptos à ocupação, o ITBI incidirá
sobre a transmissão de cada imóvel, devendo ser comprovado o pagamento no
momento do registro da escritura;

II – se a permuta for uma troca de imóveis de valores venais diversos, sendo

uma das partes obrigada a complementar o preço com dinheiro ou outro bem
que não seja imóvel, o ITBI incidirá sobre a transmissão de cada imóvel, mas
em valores diferentes, conforme o termo da permuta;

III – se a permuta for troca de um imóvel já existente (por exemplo, um terreno)

por outro ainda a ser construído (por exemplo, um apartamento a ser

16 “Curso de Direito Civil”, 40ª edição, Saraiva, 2015.

17 “Manual de Direito Civil”, 8ª edição, Saraiva, 2013.
construído no terreno), o ITBI incidirá no momento do registro da transmissão,
ou seja, quando o imóvel ainda inexistente estiver pronto e apto ao uso, a
permitir o seu registro. Neste caso, segue-se a decisão do Superior Tribunal de
Justiça, conforme abaixo:

'APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. TRIBUTÁRIO. ITBI.

IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS INTER VIVOS. FATO
GERADOR. MOMENTO DO REGISTRO DO TÍTULO DE TRANSMISSÃO NO
CARTÓRIO DO REGISTRO DE IMÓVEIS. PERMUTA. NECESSIDADE DE
ENTREGA E REGISTRO DO TÍTULO DE TRANSMISSÃO DE CADA
UNIDADE IMOBILIÁRIA. 1. A transmissão de um direito real ocorre com o seu
registro no cartório de registro de imóveis (art. 1227 do CC), de tal modo que a
ocorrência do fato gerador do ITBI dá-se no momento da transferência, isto é,
do registro, razão pela qual a exigência do recolhimento do tributo no momento
da lavratura do título de transmissão da propriedade imobiliária, como a
permuta, evidencia-se ilegal. 2. Em face do descompasso dessa regra contida
na Lei Distrital nº 3.830/03 com a normativa maior local e firme na distinção
entre direito pessoal (contrato) e direito real (registro) para efeito de
dimensionar o momento de incidência do fato gerador do ITBI, esta e. Corte
reconheceu a inconstitucionalidade da regra que impunha o recolhimento
precoce do dito tributo (Acórdão n. 314490, 20070020082037ADI, Conselho
Especial, DJ 19/08/2008 p. 8). 3. A permuta constitui instrumento válido para a 37
transmissão de propriedade imobiliária. Contudo, o momento de incidência do
ITBI não se dá na data da celebração do instrumento, e sim quando do registro
do referido título de transmissão no Registro de Imóveis. 4. Em se tratando de
compromisso de edificação de empreendimento no qual as unidades
imobiliárias objeto da permuta ainda não foram construídas, a efetiva
transmissão da propriedade apenas será viável quando essas forem entregues,
ocasião em que, feito o registro do título de transmissão afeto a cada uma das
unidades, ocorrerá o fato gerador do ITBI. Por isso, revela-se precoce a
incidência do tributo sobre unidades as quais tiveram sua construção e entrega,
dentro de um plexo negocial de permuta, apenas prometida, o que importa a
nulidade do lançamento com a consequente condenação da Fazenda na
repetição do valor indevidamente exigido. 5. Apelação e reexame necessário
conhecidos e improvidos'

AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 565.423 – DF – 04/11/2015 – Min.

Assussete Magalhães.

A transmissão onerosa por hasta pública de um imóvel em usufruto gera

ITBI?

Quando ocorre o instituto do usufruto, o proprietário, denominado de nu-

proprietário, passa a ter o seu direito despido da posse e o gozo do imóvel. O
usufruto é intransmissível, tanto intervivos quanto causa mortis, em vista do
seu caráter intuitu personae. É também inalienável e impenhorável.

O nu-proprietário, por sua vez, pode sofrer penhora e o imóvel alienado em

hasta pública. Todavia, em tais casos, os direitos do usufrutuário são mantidos.
Se tal fato ocorrer, haveria incidência do ITBI, mas com a possibilidade de o
valor venal ser reduzido, levando em conta a ausência de uso, gozo e fruição
do imóvel.

Há uma decisão do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul que diz assim:

“Ementa: AGRAVO DE INSTRUMENTO. PRESTAÇÃO DE CONTAS.

AVALIAÇÃO. NUA-PROPRIEDADE. REDUTOR. A toda evidência que imóvel
que não desfrute, de forma plena, do uso, gozo e fruição, não pode ter a
mesma consideração na estimativa fiscal que outro que detenha a plena
propriedade, mostrando-se razoável a aplicação de redutor no valor avaliado.
Agravo de instrumento desprovido. (Agravo de Instrumento Nº 70046220323,
Décima Sexta Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Marco Aurélio
dos Santos Caminha, Julgado em 31/05/2012)”.

Se não houver ressalvas no contrato de usufruto, o nu-proprietário pode alienar

a propriedade, fato que não poderá prejudicar o interesse do usufrutuário no
imóvel. A posição do nu-proprietário é denominada de Domínio Direto, por não 38
estar privado do direito de disposição do domínio que lhe é concernente.

Dito isso, seria possível entender que a lei de um Município possa conceder
uma redução no valor venal do imóvel, quando se tratar de transmissões da
nua-propriedade, levando em conta a indisponibilidade da posse efetiva do
imóvel.

Numa escritura de compra e venda, o valor declarado é bem superior ao

valor venal apurado pelo Fisco. O ITBI incidirá sobre qual valor?

Como diz Aires F. Barreto, “a base de cálculo é estabelecida por lei, com a
finalidade de fixar o critério para determinação do quantum debeatur, ou seja, o
valor que servirá de base para aplicação da alíquota correspondente, que
resultará no valor do imposto devido”.

No caso do ITBI, a lei é taxativa: “A base de cálculo é o valor venal dos bens ou
direitos transmitidos”. No entanto, as leis municipais geralmente acrescentam
mais um dispositivo: “A base de cálculo é o valor venal dos bens ou direitos
transmitidos, ou o valor declarado, o que for maior”.

Em geral, o Fisco somente aplica a regra da lei quando o valor declarado for
inferior ao valor venal apurado. Mas, nas raras exceções em que o valor
declarado supera o valor venal, o Fisco também adota o dispositivo da lei. E
em tal situação, possível constatar que o valor venal não foi respeitado, pois se
compete ao Fisco à sua mensuração, não se justificaria o fato de que o valor
venal apurado somente seria acatado por ser correto quando fosse maior do
que o preço declarado. Uma incongruência paira no ar.

Já presenciamos o seguinte caso: os sócios integralizaram o capital de uma

nova empresa com um imóvel de valor declarado muito acima ao valor de
mercado. Havia um propósito para isso: o imóvel seria objeto de garantia de
um financiamento em um Banco estatal. Não havia imunidade neste caso, pois
se tratava de uma empresa de locação e administração de imóveis. O Fisco
lançou o ITBI tendo por base de cálculo o valor declarado, bem superior ao
valor venal apurado, levando em conta os termos da lei local, que repetia o que
foi dito acima: “valor venal ou valor declarado, o que for maior”. Os
contribuintes prontamente aceitaram o valor determinado e efetuaram o
pagamento.

No entanto, aquele fato permaneceu à tona, como algo consumido e não é

digerido facilmente. Havia um sentimento de que o Fisco havia compactuado
com uma farsa. No seu “Curso de Direito Tributário”, Hugo de Brito Machado
diz que a base de cálculo do imposto não é preço de venda, mas o valor venal.
Que o preço é fixado pelas partes, como uma declaração de valor, que pode
ser aceita ou não pelo Fisco. Pois bem, se o Fisco deve agir assim, quando o
39
preço acordado é inferior ao valor real, por que não agir do mesmo modo
quando o preço for superior ao valor real?

Outro caso verídico: o vizinho propôs a compra de um terreno ao lado de sua

casa, oferecendo o dobro do valor de mercado, porque muito lhe interessava
aquele imóvel para ampliar a sua propriedade. A intenção do comprador era
clara: ele sabia o verdadeiro valor do imóvel, mas, em vista do seu interesse
particular, aceitava pagar em dobro. Em tal circunstância, pergunta-se, qual foi
o valor venal do terreno?

Pois bem, para efeitos de mercado, em situação estável e regular, o valor venal
daquele imóvel era, realmente, a metade do valor de aquisição. Deste modo,
lançar a maior seria violação do disposto no art. 38 do CTN, pelo qual a base
de cálculo é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos.

Mais uma vez Aires F. Barreto: “A base de cálculo do imposto é o valor venal
dos bens ou direitos transmitidos ou cedidos. O valor venal não é
necessariamente o valor do negócio realizado. A Constituição e o Código
Tributário Nacional não exigem que o valor venal coincida com o valor da
efetiva transação imobiliária, onde até os fatores subjetivos poderiam interferir
na sua fixação”.
A resposta seria, portanto, pelo valor venal do imóvel, em que pese o valor de
compra ter sido superior. Há, porém, divergências.

Quando a escritura de compra e venda apresentar um valor que agrega

bens móveis, a base de cálculo do ITBI será pelo valor total?

O art. 38 do CTN estabelece como base de cálculo do (atual) ITBI o valor venal
dos bens ou direitos transmitidos, a entender, porém, de que trata do valor
venal do imóvel transmitido, desconsiderando-se os demais bens móveis que
por ventura tenham sido objeto de transmissão no conjunto. Desta forma, se
alguém adquire, por exemplo, uma casa mobiliada, o correto seria a escritura
apartar o valor do imóvel do valor das pertenças também adquiridas, as quais,
aliás, deveria compor uma relação descritiva independente, o que nem sempre
acontece.

Nestes termos, entendemos que o ITBI grava:

I – unicamente o valor do imóvel, quando este é adquirido em conjunto aos

bens móveis existentes. As pertenças deveriam ser excluídas para fins de
cálculo do ITBI;

II – o valor do imóvel em conjunto ao seu valor subjetivo de fundo de comércio, 40

ou mesmo que o acréscimo do seu valor, em função da localização, seja de
interesse exclusivo do adquirente.

No caso de retrovenda, há incidência do ITBI quando ocorre a recompra

do imóvel?

Chama-se de retrovenda o pacto de compra e venda de imóvel pelo qual é

outorgada ao vendedor a opção de recobrar o bem no prazo assinalado em
contrato. Esse prazo é no máximo de três anos, e resolvido pela restituição do
preço, reembolso de despesas autorizadas e indenização de benfeitorias
necessárias, conforme o art. 505 do Código Civil.

A cláusula da retrovenda impõe ao comprador a obrigação de restituir o imóvel

à pessoa de quem o tinha adquirido, ou seu sucessor a qualquer título. Neste
sentido, a propriedade titulada pelo comprador é considerada resolúvel, ou
seja, o título aquisitivo está subordinado a uma condição resolutiva ou advento
do termo, não sendo a propriedade considerada plena, mas limitada. A
retrovenda é denominada juridicamente de direito de retrato.

Observa-se, então, que a retrovenda não caracteriza uma transmissão, pois o

comprador não detinha o direito de propriedade plena, mas ainda resolúvel e
condicionada ao direito do vendedor de aplicar a retrovenda.
Sendo assim, o entendimento é que não caberia a incidência do ITBI quando o
vendedor recobra o seu direito pleno de propriedade, no sentido de fruir, gozar
e dispor do bem. O imposto incidiria na primeira operação, mas não na
segunda.

A arrematação em hasta pública é considerada uma transmissão onerosa

para efeito de ITBI?

Sim. O ITBI incide sobre a transmissão decorrente de arrematação em hasta

pública, não sendo tal transmissão considerada original, como é o caso da
usucapião. Deve-se ressaltar que a base de cálculo do ITBI na arrematação
será o preço da hasta, sendo este considerado o valor venal para fins de
tributação.

Abaixo, uma das decisões do Superior Tribunal de Justiça neste sentido:

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DECLARATÓRIA. ITBI.

ARREMATAÇÃO JUDICIAL. BASE DE CÁLCULO. VALOR DA
ARREMATAÇÃO E NÃO O VENAL. PRECEDENTE. DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL DEMONSTRADO. DIREITO LOCAL. SÚMULA 280 DO
STF. OMISSÃO – ART. 535, CPC. INOCORRÊNCIA. RECURSO PROVIDO
PELA ALÍNEA "C". 1. A arrematação representa a aquisição do bem alienado
41
judicialmente, considerando-se como base de cálculo do ITBI aquele alcançado
na hasta pública. (Precedentes: (REsp 863.893/PR, Rel. Ministro FRANCISCO
FALCÃO, PRIMEIRA TURMA, DJ 07/11/2006; e REsp 2.525/PR, Rel. Ministro
ARMANDO ROLEMBERG, PRIMEIRA TURMA, DJ 25/06/1990). (...) Tendo em
vista que a arrematação corresponde à aquisição do bem vendido
judicialmente, é de se considerar como valor venal do imóvel aquele atingido
em hasta pública. Este, portanto, é o que deve servir de base de cálculo do
ITBI. II - Recurso especial provido. (...) No caso, cuida-se de arrematação
judicial efetuada por R$ 317.000,00. O arrematante tem responsabilidade
tributária pessoal relativamente a esse tributo, que tem por fato gerador a
transmissão do domínio (art. 35, I, do Código Tributário Nacional),
prevalecendo, portanto, a legislação municipal." (fls. 114 e ss.) 4. A Súmula
280/STF dispõe que: "Por ofensa a direito local não cabe recurso
extraordinário". (...) 7. Recurso especial parcialmente conhecido e provido.
(REsp 1188655/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em
20/05/2010, DJe 08/06/2010)

Diante da cláusula de preempção, caso o proprietário revenda o imóvel ao

ex-proprietário, haverá incidência do ITBI?
Sim, porque, neste caso, ocorreram duas transmissões distintas. Preempção é
uma cláusula de contrato que obriga o comprador a dar preferência ao
vendedor na hipótese de revenda do bem adquirido. O prazo de vigência da
cláusula de preempção é estabelecido no contrato, não podendo ultrapassar
dois anos em transmissões de imóveis, conforme o art. 513 e parágrafo único
do Código Civil.

Ao contrário da retrovenda, cláusula de preempção não retira do proprietário o

seu direito de propriedade plena, não sendo considerada resolúvel. O
proprietário não é obrigado a vender o imóvel, mas, apenas, de dar preferência
ao ex-proprietário, caso resolva negociar o imóvel.

O direito de preempção não é transferível e não passa a herdeiros. Não pode

ser, também, objeto de execução específica em juízo, ou melhor, se o
comprador desobedecer a cláusula e vender o imóvel para outra pessoa dentro
do prazo da preempção, o ex-proprietário poderá ingressar somente com ação
de perdas e danos, e não de anular a venda a terceiros.

Temos também o direito de preempção regulado na Lei n. 10.267/2001,

denominada Estatuto da Cidade. Quando o Plano Diretor do Município definir
certa área urbana apta a abrigar medidas de regularização fundiária, execução
de programas de habitação social, ou ordenamento da expansão da cidade, a
lei do Município pode determinar a sua preferência para aquisição de qualquer 42
imóvel situado naquela área, caso o proprietário tenha a intenção de vendê-lo.
Deste modo, obriga-se o proprietário a notificar o Município sobre as condições
negociadas com o potencial comprador, e aguardar por trinta dias a
manifestação de interesse na aquisição. Se o Município não se manifestar no
prazo, o proprietário poderá vendê-lo ao interessado, a gerar tal transmissão o
ITBI. Se o Município manifestar o seu interesse e adquirir o imóvel, não haverá
incidência do ITBI em razão da imunidade do ente político.

A transmissão onerosa de terrenos de marinha sofre incidência do ITBI?

Se afirmativo, não haveria bitributação com o laudêmio?

A incidência do ITBI contempla três variáveis: a) a transmissão inter vivos, a

qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis; b) a transmissão de direitos
reais sobre imóveis, exceto os de garantia; e c) a cessão de direitos à sua
aquisição.

Dentre os direitos reais havia a enfiteuse, excluída no atual Código Civil, mas
mantida a vigência dos contratos já existentes. Diversos bens imóveis da
União, inclusive os chamados terrenos de marinha, são objetos de enfiteuse ou
aforamento, quando a União concede ao particular o direito útil de usar, gozar e
fruir do imóvel como se a propriedade fosse sua. Trata-se, portanto, de uma
transmissão onerosa do direito de ocupação, a incidir, pois, o ITBI.

A lembrar de que terrenos de marinha são bens da União, como prescreve o

art. 20 da Constituição Federal:

Art. 20 da CF:

“São bens da União:

(...)

VII - os terrenos de marinha e seus acrescidos”;

Desta forma, por se tratar de transmissão de direito real, a transmissão de tal

direito, quando onerosa e inter vivos, faz nascer a incidência do ITBI, sem
esquecer que "Contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do
seu domínio útil, ou o seu possuidor a qualquer título", conforme preconiza o
art. 34 do CTN. O enfiteuta (foreiro) é titular do domínio útil do imóvel.

E não há que falar em ‘bitributação’, pois o laudêmio não se caracteriza como

tributo. A propósito, vale registrar que o laudêmio não segue os limites
impostos ao ITBI nos casos de eventuais imunidades desse tributo quando, por
exemplo, a transmissão ocorre para integralização de capital social de
empresa. A seguir, decisão do STJ:
43
1. O tema em análise foi objeto de julgamento de recurso repetitivo pela
Primeira Seção desta Corte, em que se firmou o entendimento segundo o qual
a transferência de domínio útil de imóvel situado em terreno de marinha para
integralização de capital social de empresa é ato oneroso, de modo que é
devida a cobrança de laudêmio, nos termos do art. 3º do Decreto-Lei 2.398/87.

2. A cobrança de laudêmio não se limita ao regime de aforamento de terreno

de marinha, incidindo em caso de transferência onerosa do imóvel e/ou de
benfeitorias nele construídas, ainda que em regime de ocupação.

AgRg no AREsp 429801 / PE – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ

25/02/2014.

O comprador adquiriu um terreno em condomínio fechado, através de

financiamento da Caixa Econômica Federal, cujo contrato é intitulado de
“Instrumento Particular de Venda e Compra de Terreno, Mútuo para Obras
e Alienação Fiduciária em Garantia no Sistema de Financiamento
Imobiliário”. Neste caso, o ITBI incide sobre o valor global do
financiamento?
Não. Esse financiamento prevê não só recursos para a compra do terreno
como, também, para a construção da edificação. Neste sentido, a transmissão
será somente do terreno (o que o vendedor está realmente vendendo), mas a
Caixa Econômica irá financiar a construção ao novo proprietário do terreno.

Assim, a construção será realizada posteriormente, ou seja, depois da

aquisição do terreno e sob a responsabilidade do adquirente. O ITBI deve ser
calculado sobre o valor venal do terreno, exclusivamente.

Na dissolução conjugal, um dos cônjuges ficou com a casa, avaliada em

R$100 mil, mas liberou ao outro o automóvel, a motocicleta e uma
embarcação, tudo avaliado também em R$100 mil, a compensar a
liberação do imóvel. Neste caso, não haveria incidência do ITBI, não é
mesmo?

Lamento, mas há incidência, sim. O ITBI incide sobre imóveis e não sobre bens
móveis do tipo veículos e embarcações. Vamos raciocinar de outra maneira:
um dos cônjuges, que tinha direito à metade da casa, portanto, de R$50 mil,
fez acordo com o outro e, em vez de receber sua parte em dinheiro, recebeu
em veículos. Está caracterizado o ato oneroso da transmissão imobiliária,
resolvido pela transferência dos bens móveis. 44
Todavia, vamos supor que a partilha acima foi feita de outra forma: um dos
cônjuges faz doação ao outro de sua parte do imóvel, e este, por sua vez, doa
sua parte nos veículos. Esta é a grande dificuldade de apurar o tributo nas
partilhas, principalmente naquelas realizadas amigavelmente. Poderia o Fisco
Municipal presumir a onerosidade na transmissão do imóvel? Respondemos
que não, se as partes assumiram claramente a doação. Direito deles. Se assim
pactuaram, vão recolher o ITCMD estadual, e não deve o Município se indispor
com isso.

Pode, assim, o casal estudar o menor custo tributário no momento da partilha;

se melhor seria o pagamento do ITBI ou do ITCMD. Legítima elisão fiscal.

Duas pessoas fizeram permuta de seus imóveis nas seguintes condições:

um deles ofereceu um terreno avaliado em R$1.500.000,00; o outro
ofereceu cinco apartamentos de R$360.000,00 cada um, totalizando
R$1.800.000,00. Para igualar, o primeiro ofereceu R$300.000,00 em
dinheiro. Qual seria, neste caso, a base de cálculo do ITBI?

Não custa repetir que a base de cálculo do ITBI é o valor venal do imóvel,
assim considerado o valor de mercado, em condições normais e para
pagamento à vista. Se o resultado da avaliação do Fisco coincidiu com os
valores pactuados na permuta, teríamos:

- Base de cálculo do terreno: R$1.500.000,00;

- Base de cálculo dos apartamentos: R$360.000,00 cada um, a somar

R$1.800.000,00.

Como pode ocorrer a incidência do ITBI nos casos de cessão de direitos

hereditários?

Entende-se por cessão de direitos hereditários a transmissão de todo ou parte

do quinhão hereditário que compete, após a abertura da sucessão, ao herdeiro
legítimo ou testamentário. É feito por ato intervivos, gratuita ou onerosamente,
ao coerdeiro, que possui o direito de preferência, ou a terceiro interessado.

Quando a herança é transmitida aos herdeiros legítimos e testamentários,

inclusive a doação de bens e direitos entre os herdeiros, ocorre a incidência do
Imposto sobre Transmissão de Causa Mortis e Doação, do Estado (ITMCD). O
fato gerador surge na data do falecimento do autor da herança.

Quando um dos herdeiros, antes ou após da abertura da sucessão, efetua a

cessão dos seus direitos sobre um bem imóvel, a título oneroso, ocorre a
45
incidência do ITBI. Essa cessão é revestida de forma pública, ou seja, deverá
ser feita por escritura pública no cartório.

Um exemplo: o herdeiro recebe na partilha um quinhão representado por uma

fração ideal do imóvel, mas consegue adquirir dos demais herdeiros o restante
do imóvel, mediante pagamento. O ITBI vai incidir sobre essa parcela que
adquiriu dos demais. Se essa aquisição for por meio de doação, incidirá o
imposto estadual.

Na formação do capital de uma empresa, é possível contabilizar um

imóvel com valor abaixo da realidade? E neste caso, como fica a base de
cálculo do ITBI?

Como se sabe, a base de cálculo do ITBI é o valor venal do imóvel, ou seja, o

valor de mercado. Todavia, para fins contábeis, o valor do imóvel incorporado
pode seguir outro tratamento, mas que não interfere no cálculo do imposto. O
art. 997 do Código Civil permite integralização por meio de qualquer espécie de
bens, mas suscetíveis de avaliação pecuniária.

De acordo com a Lei das Sociedades Anônimas, a integralização de imóvel no

capital da companhia exige avaliação por três peritos ou empresas
especializadas, nomeados em assembleia geral dos acionistas. E esses
avaliadores assumem responsabilidade civil pelos seus atos. Deste modo,
quando se tratar de capital de sociedade anônima, o Fisco Municipal pode até
aceitar o valor declarado de integralização, pois, em tese, esse valor será o de
mercado.

No entanto, quando se tratar de sociedades de responsabilidade limitada, a lei

não exige expressamente a avaliação pericial, sendo o valor apresentado
aquele que os sócios aceitarem. Neste caso, todos os sócios responderão
solidariamente pelo valor estimado do imóvel até o prazo de cinco anos,
contados da data do registro da sociedade.

Portanto, na integralização de capital de sociedade limitada os sócios podem

até aceitar um valor histórico, ou como vinha sendo declarado no Imposto de
Renda do sócio que o transmitiu. Fazendo assim, o capital da sociedade fica,
em tese, subavaliado, mas não há restrições legais ao fato, desde, é claro, se
houve a concordância de todos. Mas o ITBI segue o valor de mercado.

Três condôminos são proprietários de uma gleba, que foi desmembrada

em 100 lotes. Um dos condôminos tem 60% do Condomínio, e os outros
dois têm 20% cada um. Houve um desmembramento do Condomínio e 46
aquele que detinha 60% ficou com 70 lotes e os outros dois 15 lotes cada
um. O ITBI vai incidir sobre quantos lotes?

Estamos tratando de uma gleba não edificada, desmembrada em 100 lotes.

Um dos condôminos tem 60% do condomínio, ou seja, em tese, teria direito a
60 lotes, isso se todos os lotes tiverem valores idênticos. Os outros dois
condôminos têm cada um 20% do condomínio, a dizer 20 lotes. Somando, vai
bater o total de 100 lotes. Pois bem, se ocorresse a divisão do loteamento,
exatamente de acordo com o quinhão de cada um, de fato não teríamos
transmissão onerosa e, por consequência, incidência do ITBI.

Todavia, um dos condôminos ficou com mais 10 lotes do que de fato lhe
corresponderia. Em outras palavras, adquiriu 5 lotes de cada um dos outros
dois. Houve, assim, transmissão onerosa desses 10 lotes, a incidir o ITBI.

Importante notar que não estamos tratando de condomínio edilício, quando

uma edificação pode ter um valor venal maior do que outra, apesar de compor
um mesmo condomínio. Observe a decisão abaixo do Superior Tribunal de
Justiça. E examine o item 4 da decisão, quando o Relator distingue imóvel
edificado de imóvel não edificado.

Extinção de condomínio – Superior Tribunal de Justiça:

“1. Hipótese em que os quatro impetrantes (ora recorridos) eram co-
proprietários de seis imóveis urbanos edificados. Os condôminos resolveram
extinguir parcialmente a co-propriedade. Para isso, cada impetrante passou a
ser único titular de um dos seis imóveis. Quanto aos dois bens restantes,
manteve-se o condomínio. Discute-se a tributação municipal sobre essa
operação. 2. O Tribunal de origem entendeu ter ocorrido simples dissolução de
condomínio relativo a uma universalidade de bens, conforme o art. 631 do
CC/1916. Assim, não teria havido transmissão de propriedade com relação à
maior parte da operação. Se o indivíduo passou a ser proprietário de imóvel em
valor idêntico à sua cota ideal no condomínio, não incidiria o ITBI. 4. No
entanto, o art. 631 não incide na hipótese, pois se refere ao caso clássico de
condomínio de bem divisível. Seria aplicável se os quatro impetrantes fossem
co-proprietários de terreno rural ou de terreno urbano não edificado. Nesse
exemplo, no caso de desfazimento do condomínio, o imóvel poderia ser
fracionado junto ao cartório de imóveis, observados os limites mínimos,
requisitos e formalidades legais, resultando em quatro partes iguais. Cada um
dos antigos co-proprietários seria o único titular de seu terreno (correspondente
a 25% do original). Inexistiria transmissão onerosa de propriedade nessa
situação fictícia e, portanto, incidência do tributo municipal. 8. Com o acordo,
cada um dos impetrantes passou a ser único proprietário de um dos seis
imóveis. Ou seja, adquiriu dos outros co-proprietários 75% desse bem, pois já
possuía 25%. 9. O ITBI deve incidir sobre a transmissão desses 75%. Isso 47
porque a aquisição dessa parcela se deu por alienação onerosa: compra
(pagamento em dinheiro) ou permuta (cessão de parcela de outros imóveis).
10. Esse raciocínio se aplica aos quatro imóveis que passaram a ser titulados
por um único proprietário. Quanto aos outros dois bens, com relação aos quais
o condomínio subsistiu, não há alienação onerosa nem, portanto, incidência do
ITBI. (...)” REsp 722752/RJ – Relator Ministro Herman Benjamin, 2ª T., DJ
05/03/2009.

Transmissão onerosa de posse gera ITBI?

Embora diversos juristas entendam que a posse tem todas as características

de direito real, o Código Civil não o inclui no rol de direitos reais, sendo
considerado, portanto, um direito pessoal.

Discute-se, e muito, se a posse é um fato ou um direito, e há juristas que a

considera eclética, isto é, fato e direito ao mesmo tempo. A posse seria, assim,
uma figura especialíssima. Caberia, também, distinguir a posse ad interdicta da
posse ad usucapionem. A primeira, como é o caso da locação, não conduz à
usucapião. A segunda é aquela que se prolonga no tempo, deferindo ao seu
titular a aquisição do domínio. O IPTU, por exemplo, somente pode tributar a
posse ad usucapionem.
A cessão de direitos a que alude o art. 156, II, da Constituição Federal, na
definição do ITBI, é entendida como cessão de direitos reais, como, aliás,
esclarece o art. 38 do CTN ao mencionar, como fato gerador do imposto, “a
cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II”. Tanto
o inciso I quanto o II tratam de direitos reais.

Por tais motivos, mesmo que a cessão seja a título oneroso, entendemos que
não há incidência do ITBI em tais casos. Acrescente-se, ainda, o fato de que a
posse não é registrada no Cartório de Registro de Imóveis.

O ITBI incide nas transmissões decorrentes de Mandato em Causa

Própria?

Diz Aires F. Barreto 18: “O ITBI não incide no mandato em causa própria ou com
poderes equivalentes e seu substabelecimento, quando outorgados para o
mandatário receber a escritura definitiva do imóvel”.

Diz José Eduardo Soares de Melo 19: “O imposto não incide em usucapião,
desapropriação, servidões, bens de mão morta; no mandato em causa própria
ou com poderes equivalentes e seu substabelecimento, quando outorgado para 48
o mandatário receber escritura definitiva do imóvel, (...)” (grifei).

A averbação do mandato em causa própria não sofre, realmente, incidência do

ITBI, mesmo que identificado no ato o valor da transação. Contudo, ao ser
efetivado o registro da transmissão no Ofício de Registro de Imóveis, desde
que seja ato oneroso, o ITBI deve ser lançado e cobrado.

O mandato em causa própria não transfere a propriedade, como se depreende

do art. 685 do CC:

“Art. 685 – Conferido o mandato com cláusula ‘em causa própria’, a sua
revogação não terá eficácia, nem se extinguirá pela morte de qualquer das
partes, ficando o mandatário dispensado de prestar contas, e podendo
transferir para si os bens móveis e imóveis objeto do mandato, obedecidas as
formalidades legais”.

Há uma decisão antiga do Tribunal de Alçada do Estado do Rio Grande do Sul,

nestes termos:

“Mandado de segurança. Imposto sobre transmissão de bens imóveis – ITBI.

Fato gerador. Procuração em causa própria. A procuração em causa própria

18 “Curso de Direito Tributário Municipal”, Saraiva, 2009.

19 “Impostos Federais, Estaduais e Municipais”, 8ª edição, Livraria do Advogado.
não se constitui em fato gerador do imposto sobre transmissão de bens
imóveis, ITBI, tendo em vista sua natureza jurídica, estabelecida no direito
privado e, principalmente, quando não satisfaz os requisitos do contrato a que
se destina (transferência da propriedade), como a especificação das “RES” e
do PRETIUM”. Apelação provida” (Apelação Cível nº 193041084, Pri meira
Câmara Cível, Tribunal d Alçada do RE, Relator: Leo Lima, Julgado em 04-05-
1993).

Sobre o tema, vejamos o que nos ensina João Baptista Galhardo, em artigo
publicado na Revista de Direito Imobiliário nº, 34, intitulado "A
TRANSFERÊNCIA DE IMÓVEL POR PROCURAÇÃO EM CAUSA PRÓPRIA",
p. 20-21: REGISTRO DO MANDATO EM CAUSA PRÓPRIA:

Apresentado para registro um instrumento público de procuração ou mandato

em causa própria, onde as partes estejam perfeitamente qualificadas e o
outorgante identificado como o titular da propriedade transmitida e devidamente
especializada, estipulado o preço e dada a quitação se onerosa a cessão dele
objeto, com o consentimento expresso das partes, prova do pagamento da sisa
que é o Imposto de Transmissão e apresentado no original, estando enfim
presentes e cumpridos os princípios da legalidade, da continuidade e da
especialidade, que sustentam o sistema registrário brasileiro, além de clara e
aferida disponibilidade qualitativa e quantitativa da propriedade transmitida, o 49
registrador, mencionando o título, data, tabelião, preço e partes, lançará na
matrícula o registro, transmitindo ao mandatário o domínio do imóvel (grifei).

Deste modo, entendemos que a mera averbação do gravame sobre o imóvel,

mediante a apresentação do mandato em causa própria, estipulado preço ou
não, ainda não seria transmissão a propiciar a incidência tributária. Contudo,
quando a procuração em causa própria for a registro, contendo os requisitos
típicos de compra e venda, identificando o imóvel, o preço e o consentimento, o
ato deveria ser regido por normas próprias de compra e venda, ao qual incidiria
o ITBI.

A empresa sofreu alteração de sua razão social, passando a ter outra

denominação, com a transferência de todo o seu Ativo e Passivo para a
nova razão social. Caberia a incidência do ITBI?

De acordo com os termos do inciso I, § 2º do art. 156 da Constituição Federal,

o ITBI não pode incidir sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados
ao patrimônio de pessoas jurídicas em realização de capital, nem sobre a
transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil.
São imunes, portanto, as transmissões decorrentes de fusão, incorporação,
cisão ou extinção de pessoa jurídica, desde que a atividade preponderante não
seja compra e venda de imóveis, ou direitos reais relativos a esses bens, a
locação de imóveis ou o arrendamento mercantil imobiliário. O objetivo da
imunidade é de “facilitar a formação, a transformação, a fusão, a cisão e a
extinção de sociedades civis e comerciais, não embaraçando com o ITBI a
movimentação dos imóveis, quando comprometidos com tais situações”, como
bem diz Sacha Calmon.

No presente caso, não temos em mãos o contrato social que promoveu a

alteração da razão social da empresa. O contrato certamente identifica a forma
de alteração, podendo ser uma simples mudança de denominação da razão
social ou um caso de fusão, incorporação ou cisão.

De qualquer forma, em quaisquer das situações acima não haverá incidência

de ITBI. Sugerimos pedir cópia da alteração contratual, devidamente
registrada, para anexá-la no processo administrativo e promover as alterações
no Cadastro do Município, voltando a lembrar de que uma simples alteração de
razão social não provoca a incidência do imposto.

Na transmissão de uma fazenda, o valor do negócio incluiu as plantações, 50

as construções, as benfeitorias e os semoventes. O adquirente discorda
que a base de cálculo do ITBI seja o valor bruto. Ele tem razão?

Em parte, sim. Não são considerados no valor venal do imóvel as pertenças e

os bens móveis, entre estes os semoventes. Mas são consideradas no valor
venal as acessões naturais ou artificiais. As edificações e as plantações são
acessões artificiais e seus valores compõem a base de cálculo do imposto.

Deste modo, deve-se excluir do valor venal as benfeitorias não fixadas no solo,
ou seja, as pertenças, e os bens móveis tais como os semoventes e veículos.
Plantações e construções fazem parte do cálculo.

V – Questões sobre as Imunidades

Quais são as imunidades do ITBI?

Como se sabe, o ITBI não pode incidir “sobre a transmissão de bens e direitos
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem
sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação,
cisão ou extinção de pessoa jurídica”. Exceção: “salvo se, nesses casos, a
atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou
direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil”. Assim está
redigido o inciso I, § 2º, do art. 156 da Constituição Federal.

Vale observar que a imunidade diz respeito à incorporação ao patrimônio, ou

seja, ocorre somente na realização de capital. Assim, a aquisição de um imóvel
ou de seus direitos, a compor um negócio de compra e venda (ou outra figura
jurídica pertinente) não se insere na imunidade prevista. A imunidade somente
ocorre quando um sócio integraliza sua parcela de capital mediante
transmissão de bens imóveis ou direitos relativos a esses bens.

Deste modo, quando uma empresa é constituída e um dos sócios integraliza

sua parte do capital em imóvel, não há incidência do ITBI. Evidente que, em tal
situação, o imóvel passa a pertencer à empresa e fazer parte do seu ativo
permanente. O sócio, pessoa física, já não é mais proprietário do imóvel
transmitido.

O Professor Roque Antonio Carrazza 20 defende a tese de que a imunidade

também ocorre na redução do capital pela desincorporação de imóveis ou de 51
um imóvel, ou, então, na extinção definitiva da sociedade. A dizer, quando
houver a extinção de uma sociedade e o imóvel que antes compunha o seu
patrimônio for restituído ao sócio que o incorporou, o ITBI não incidiria,
também, nesta transmissão.

Concordamos com o mestre Carrazza, mas, desde que a desincorporação

ocorra ao mesmo alienante, ou seja, que o imóvel retorne ao sócio que o
incorporou à sociedade. Exemplificando: dois sócios constituem uma
sociedade, tendo o sócio A entrado com um imóvel e o sócio B, com dinheiro,
cada um detendo 50% do capital. Ano depois, a sociedade é extinta, ficando o
sócio A com o imóvel que já lhe pertencera e o sócio B com o dinheiro. Neste
caso, não haveria incidência do ITBI. Caiu em nossas mãos o seguinte caso: a
pessoa A, dona de uma fazenda avaliada em R$200 milhões constitui uma
sociedade agrícola com a pessoa B. O sócio A integraliza o capital com a
fazenda; o sócio B integraliza com R$200 milhões em dinheiro. Capital total da
sociedade, portanto, de R$400 milhões. A empresa fica inativa durante seis
meses quando, então, é extinta, transferindo-se ao sócio B a propriedade da
fazenda, e ao sócio A, o dinheiro. Uma tentativa de elisão fiscal, mas, na
verdade, de uma grande esperteza para burlar o Fisco. Na época,
recomendamos ao Município a cobrança do ITBI e, depois de suportar enormes

20 “Curso de Direito Constitucional Tributário”, 22ª edição, Malheiros, 2006.

pressões contrárias (internas e externas), prevaleceu a decisão do Fisco e o
contribuinte resolveu desistir e pagar o imposto.

Vamos, agora, comentar as exceções à imunidade. Quando a atividade

preponderante do adquirente for compra e venda desses bens ou direitos,
locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil, ocorre, então, a exclusão
da imunidade indicada.

Significa preponderância quando mais de 50% da receita operacional da

sociedade adquirente decorre de transações imobiliárias, ou seja, de compra e
venda de imóveis, de locações ou de arrendamento mercantil de imóveis. A
propósito, importante salientar que a atividade de arrendamento mercantil
pressupõe, exclusivamente, as atividades de leasing imobiliário, nada tendo a
ver as empresas de arrendamento mercantil de bens móveis e que não
exercem o leasing imobiliário.

Outro aspecto de grande importância é a norma referir-se à receita operacional

e não ao volume de negócios efetuados. O que importa, assim, é a receita
auferida nas transações operacionais e lançadas nas contas de resultado do
exercício. A Receita Operacional “corresponde ao evento econômico
relacionado com a atividade ou atividades principais da empresa
independentemente da sua frequência. Neste contexto, consequentemente, o
conceito de receita é de elemento bruto, e não líquido, correspondendo em 52
última análise ao valor pelo qual a empresa procura se ressarcir dos custos e
despesas e auferir lucro” (Normas e Procedimentos Contábeis – NPC 14).

Deste modo, não somam na preponderância as chamadas Receitas Não

Operacionais que são relacionadas a eventos econômicos aditivos ao
patrimônio líquido, mas não associados com as atividades da empresa,
conforme descritas no objeto social do seu contrato ou estatuto. Uma diferença
importante entre receita operacional e receita não operacional é que aquela é
lançada pelo valor bruto, enquanto esta é lançada pelo valor líquido, isto é, já
com a dedução dos custos decorrentes da receita.

Um caso interessante: uma indústria metalúrgica, cuja atividade era a

fabricação e comercialização de produtos metalúrgicos, aumentou o seu capital
com a entrada de novo sócio que integralizou sua parte mediante transmissão
de um grande imóvel, onde seria instalada a nova fábrica. Deste modo, a
indústria teve condições de vender a grande área que ocupava há muitos anos,
em local agora densamente povoado, para uma incorporadora imobiliária. Esta
venda proporcionou substancial receita não operacional para a indústria
naquele determinado exercício, superior a 50% das receitas totais. A segunda
operação, de venda, acarretou ITBI, quitado pela adquirente, a empresa
incorporadora, mas a primeira operação foi considerada imune, apesar da
receita preponderante auferida com esta venda. Os julgadores administrativos
acataram o entendimento que aquela foi uma operação extraordinária, fora do
objetivo da empresa, e suas atividades nada tinham a ver com compra e venda
de imóveis, nem locação ou leasing imobiliário.

No entanto, muitas empresas passam a exercer atividades ditas ‘estranhas’ ao

seu objeto social. E, pior, não alteram os seus contratos ou estatutos,
mantendo regularmente tais atividades que não fazem parte de seus objetivos
‘principais’. O tributarista Aires F. Barreto 21 entende que prevalece a realidade
fática à previsão contratual sobre o objeto social. Diz ele:

“Nesse contexto, é relevante ressaltar que a realidade fática haverá de

prevalecer à previsão contratual sobre o objeto social das pessoas jurídicas, ou
seja, o que vale para fins tributários não é a atividade descrita como objeto
social das pessoas jurídicas, em seus respectivos contratos sociais, e sim a
atividade que elas efetivamente desenvolvem. Isso porque a pessoa jurídica
será imunizada não pela atividade que pretendeu desenvolver,
consubstanciada em seu contrato social, mas pela que efetivamente exerce”.

Discordamos tão somente da forma radical expressada pelo laureado mestre,

pois podem ocorrer casos excepcionais, como o da indústria metalúrgica acima
citada, cuja venda do imóvel foi uma transação atípica, totalmente fora das
atividades normais da empresa. Contudo, caso a atividade de uma pessoa
jurídica consolidar-se no tempo, como uma prática continuada, mesmo que
totalmente fora do seu objeto social, os seus resultados deverão passar pelo 53
crivo da preponderância.

Mais um aspecto a considerar: a norma trata de Receita Operacional, portanto,

da Receita Operacional Bruta. Não confundir, portanto, com a Receita
Operacional Líquida que deduz da Receita Operacional Bruta os descontos
concedidos e os tributos incidentes diretamente sobre a receita.

Em certos casos, a atividade preponderante da sociedade está evidente no seu

próprio objeto social. Uma empresa de incorporação e venda de imóveis; uma
empresa imobiliária de locação e compra e venda de imóveis; uma empresa de
arrendamento mercantil imobiliário. Por se tratar de uma sociedade consti tuída
exatamente para tais finalidades, torna-se evidente a irrelevância de ser
discutida a tal preponderância.

O Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul decidiu assim:

“A imunidade assegurada à transmissão de imóvel de sócio à pessoa jurídica

para integralização de capital social não alcança as sociedades cujo objeto
seja, exclusivamente, a incorporação, compra e venda, construção e
loteamento em imóveis especificamente relacionados com empreendimento
imobiliário envolvendo parceria com terceiros. Irrelevante, nesse caso, o exame
da preponderância das atividades, já que toda sua atividade esbarra na

21 “Curso de Direito Tributário Municipal”, Saraiva, 2009.

exceção prevista no § 2º, do art. 156 da Constituição Federal”(Processo EI
70047992862/RS – Rel. Des. Maria Isabel de Azevedo Souza – 30/05/2012).

Todavia, nas situações em que o objeto social da empresa incluir outras

atividades, tornar-se-ia necessário o exame da natureza de suas receitas para
saber se caberia ou não a tributação pelo ITBI. Como se sabe, constata-se a
preponderância com a análise dos resultados da pessoa jurídica, obtidos dois
anos antes e dois anos depois do negócio efetivado. Se for pessoa jurídica
recém-constituída, serão analisados os resultados dos três anos seguintes ao
negócio.

O Superior Tribunal de Justiça assumiu marcante posição ao julgar o Recurso

Especial 1336827/RS, cujo relator foi o Ministro Mauro Campbell Marques, em
julgamento datado de 19 de novembro de 2015. Vamos ler o acórdão e depois
comentá-lo:

Superior Tribunal de Justiça:

1. Não incide ITBI sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, salvo se, nesses casos,
a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou
direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

2. Considera-se caracterizada a atividade preponderante quando mais de 50%

54
da receita operacional da pessoa jurídica adquirente, nos 2 anos anteriores e
nos 2 anos subsequentes à aquisição, decorrer de transações de venda ou
locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua
aquisição.

3. O CTN prevê que a legislação tributária que disponha sobre isenção deve
ser interpretada literalmente (art. 111). O legislador expressou a ideia de
adição/soma, para definir o conceito de atividade preponderante para fins de
imunidade de ITBI, não cabendo aos interpretes da lei ampliar/restringir o seu
conceito.

4. Portanto, para que a atividade não seja considerada preponderante, é

necessária a demonstração de que em todos os quatros anos, nos dois anos
anteriores e nos dois subsequentes à operação de integralização do capital
social, não houve a obtenção de receita operacional majoritariamente
proveniente de fontes relacionadas a atividade imobiliária. (grifou-se)

5. No caso em exame, os balanços dos anos de 2004 e 2005 demonstram a

preponderância das receitas de atividades Imobiliárias - o que é, inclusive,
admitido pela recorrente -, o que afasta, por si só, a pretensão da imunidade
tributária pretendida.
6. A atividade preponderante se caracteriza quando mais de 50% da receita
operacional da adquirente, nos dois anos anteriores e nos dois anos
subsequentes à aquisição, decorre de transações imobiliárias, de modo
que, quaisquer transações imobiliárias que gerem receitas à adquirente,
próprias ou não, devem ser levadas em consideração para efeitos da análise
da atividade preponderante, não se restringindo às transações realizadas pela
própria adquirente (grifou-se).

7. Conforme constou da decisão recorrida, a fiscalização concluiu que em 2004

e 2005 mais de metade do faturamento da empresa, nos dois períodos,
resultou de atividade imobiliária, além de, em 2006 e 2007, ter receitas
preponderantes de participação no resultado de controladas, cujos objetivos
sociais são as mesmas atividades impeditivas ao reconhecimento da
imunidade.

8. Portanto, a atividade preponderante restou evidenciada, diretamente e

mediante participação em empresas controladas, com atividades da mesma
natureza, o que impede a concessão da imunidade.

9. Recurso especial não provido.

REsp 1336827/RS – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ 19/11/2015

Foram grifadas duas interpretações de enorme repercussão.

55
Na primeira, o acórdão sentencia que a preponderância não é o resultado do
somatório dos quatro anos analisados, mas, sim, da análise do resultado de
cada um. Se em um ano houver preponderância de receita auferida com
transações imobiliárias, já se liquida o benefício da imunidade. O Relator diz
assim no seu voto:

“Portanto, para que a atividade não seja considerada preponderante, é

necessária a demonstração de que em todos os quatros anos, nos dois anos
anteriores e nos dois subsequentes à operação de integralização do capital
social, não houve a obtenção de receita operacional majoritariamente
proveniente de fontes relacionadas à atividade imobiliária. Ou seja, basta a
demonstração de que a atividade imobiliária foi preponderante em um desses
quatro anos para que a imunidade ao ITBI seja afastada”.

Esta é uma decisão de crucial importância. A dizer que se já nos anos

anteriores, ou em um dos anos anteriores, constatou-se a preponderância de
negócios imobiliários, dispensa-se aguardar os dois próximos anos, pois a
imunidade não vingou.

Não se trata, portanto, de um somatório dos resultados dos quatro anos, para,
então, certificar-se da ocorrência ou não da preponderância. Cada exercício
social da pessoa jurídica é verificado em separado, independentemente dos
resultados dos demais exercícios.

Na segunda, entende o STJ que não importa a origem da receita obtida em

transações imobiliárias, se próprias ou de empresas subsidiárias. Mais uma
vez, utilizamos parte do voto do Relator:

Com relação à afirmação de que a investigação sobre a atividade

preponderante deve se resumir as receitas operacionais da pessoa jurídica
adquirente do imóvel, não alcançando suas receitas oriundas de participação
em outras sociedades, considera-se correta a interpretação realizada pelo
Tribunal de origem. Conforme constou da decisão recorrida, a fiscalização
concluiu que em 2004 e 2005 mais de metade do faturamento da empresa, nos
dois períodos, resultou de atividade imobiliária, além de, em 2006 e 2007, ter
receitas preponderantes de participação no resultado de controladas, cujos
objetivos sociais são as mesmas atividades impeditivas ao reconhecimento da
imunidade. Ora, a atividade preponderante se caracteriza quando mais de 50%
da receita operacional da adquirente, nos dois anos anteriores e nos dois anos
subsequentes à aquisição, decorre de transações imobiliárias, de modo que,
quaisquer transações imobiliárias que gerem receitas à adquirente, próprias ou
não, devem ser levadas em consideração para efeitos da análise da atividade
preponderante, não se restringindo às transações realizadas pela adquirente.
56
Sendo assim, supondo uma empresa ‘holding’ que detém o controle de
empresas afiliadas cujas atividades são provenientes de negócios imobiliários,
a receita operacional da empresa mãe, mesmo em dividendos dos lucros das
afiliadas, será também considerada de negócios imobiliários.

O ITBI incide na extinção da pessoa jurídica?

O § 2º do art. 156 da Constituição Federal estatui que o ITBI não incide sobre a
transmissão de imóveis ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de
capital, nem sobre a transmissão decorrente de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se a atividade preponderante do adquirente
for a compra e venda desses bens, locação de imóveis ou arrendamento
mercantil.

A imunidade prevista proporciona interessante elisão fiscal para quem não quer
pagar o ITBI. Sacha Calmon22, em sua magna obra, “Curso de Direito Tributário
Brasileiro”, dá um ótimo exemplo: “Carlos quer vender para João uma fazenda,
mas não quer pagar ITBI. Formam, então, uma sociedade por cotas para a
criação e venda de gado. Carlos integraliza o seu capital com a fazenda, e
João, com o dinheiro de contado. Seis meses depois, distratam e desfazem a

22 “Curso de Direito Tributário Brasileiro”, 9ª edição, Forense, 2007.

sociedade. Ao destinar os bens da sociedade entre os sócios, João fica com a
fazenda, e Carlos com o dinheiro, elidindo o pagamento do ITBI”. Simples
assim, apesar da trabalheira só para não pagar o imposto.

O ITBI incide na dissolução parcial da sociedade, quando o sócio que se

retira recebe imóvel por conta de suas quotas?

Questão polêmica diz respeito à dissolução parcial da sociedade, isto é, um

sócio se retira, mas a sociedade continua a existir. A pergunta: caso o sócio
que se retira venha a receber de volta o imóvel que havia transferido como
parte de sua integralização, haveria incidência do ITBI, ou não? Cabe lembrar
que tal situação não se equipara aos casos de fusão de sociedades, nem de
cisão da pessoa jurídica.

A decisão abaixo do Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul é oportuna:

APRF Nº 70047569447 2012/CÍVEL 1 ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

PODER JUDICIÁRIO TRIBUNAL DE JUSTIÇA APELAÇÃO CÍVEL E
REEXAME NECESSÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. DIREITO
TRIBUTÁRIO. DISSOLUÇÃO PARCIAL DE SOCIEDADE. RETIRADA DE
SÓCIO. IMÓVEIS RECEBIDOS COMO REEMBOLSO DE CAPITAL SOCIAL.
INCIDÊNCIA DE ITBI. INAPLICABILIDADE DA REGRA DE IMUNIDADE
57
CONTIDA NO ART. 156, § 2º, INCISO I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. O
reembolso, através de imóveis, de sócio que se retira de pessoa jurídica, com
dissolução parcial da sociedade, é fato gerador de ITBI. Inaplicável a regra de
imunidade contida no art. 156, § 2º, inciso I, da Constituição Federal, pois não
se trata de dissolução da sociedade, que permanece ativa com outros
membros. O negócio jurídico apenas estaria livre de tributação se os imóveis
tivessem sido dados pela própria sócia retirante em integralização do capital
social, na forma do art. 36, parágrafo único, do CTN, reproduzido na legislação
municipal. Precedentes desta Corte.

Segundo a ementa, observa-se que o Tribunal gaúcho decidiu pela tributação

levando em conta: a) não houve dissolução da sociedade, mas somente uma
dissolução parcial; b) a sócia retirante não foi quem integralizou o capital com
os imóveis. A compreender, portanto, que se tivesse sido o mesmo sócio, a
imunidade estaria garantida.

Em outras palavras, aquele Tribunal entende que a dissolução parcial pode,

sim, excluir a incidência do imposto, desde que o sócio retirante receba de
volta o imóvel que ofereceu à empresa como parte de sua integralização.
Entretanto, se o sócio retirante receber imóveis que pertenciam à sociedade e
não fora ele quem os cedeu na integralização, caberia a tributação.
Roque Antonio Carrazza 23 concorda com esse entendimento: “(...) o imposto
não incide sobre a transmissão dos bens imóveis, aos mesmos alienantes, em
decorrência de sua desincorporação do patrimônio da pessoa jurídica a que
foram conferidos” (grifamos).

Da mesma forma, Aliomar Baleeiro 24: “A exclusão do imposto nas transmissões

para formação de empresas, sob a forma de pessoas jurídicas, notadamente
sociedades anônimas, é uma delas (isto é, é uma das formas de se incentivar o
desenvolvimento econômico do País), protegendo-se também a
desincorporação,desde que os bens voltem ao patrimônio dos que as
incorporaram à firma” (grifamos).

Deste modo, possível concluir:

Se houver dissolução parcial de uma empresa, os imóveis da sociedade que

forem transferidos à propriedade dos sócios retirantes não sofrem incidência do
ITBI, desde que sejam estes que os cederam quando da integralização do
capital da mesma empresa.

Uma sociedade por cotas de responsabilidade limitada, com a atividade

de incorporação imobiliária, foi transformada em sociedade anônima,
passando os sócios cotistas a sócios acionistas. Os imóveis da empresa
58
são tributados pelo ITBI em razão dessa transformação?

O art. 1.113 do Código Civil diz que “o ato de transformação independe de

dissolução ou liquidação da sociedade, e obedecerá aos preceitos reguladores
da constituição e inscrição próprios do tipo em que vai converter-se”. Entende-
se, assim, que a sociedade por cotas de responsabilidade limitada, no caso da
pergunta, não foi dissolvida ou liquidada, mas apenas transformada. Em tal
situação, não há incidência do ITBI, pois não houve qualquer transmissão dos
imóveis da empresa, que permanece existindo, mas, agora, sob um novo tipo
societário.

A propósito, leciona Hugo de Brito Machado 25: “Na transformação de

sociedades o imposto não incide simplesmente porque não ocorre transmissão
de propriedade de bens ou direitos, implicando apenas mudança do tipo
societário”.

A única hipótese, neste caso, de possível incidência do ITBI dar-se-ia se

quando, na transformação, ocorresse também aumento de capital mediante
incorporação de outros bens imóveis, transmitidos pelos sócios, antigos ou

23 “Curso de Direito Constitucional Tributário”, 22ª edição, Malheiros, 2006.

24 “Direito Tributário Brasileiro”, 11ª edição, Forense, 2007.
25 “Curso de Direito Tributário”, 23ª edição, Malheiros, 2003.
novos. Por se tratar de uma empresa cuja atividade preponderante é
incorporação imobiliária, haveria a incidência do imposto nesta hipótese.

O objeto social da empresa instituída era “compra e venda de imóveis”,

quando, então, os sócios constituíram o seu capital com imóveis.
Passado um ano, a sociedade alterou o seu contrato, ampliando o seu
objeto para outras atividades. Neste caso, deve-se analisar a
preponderância da receita operacional? A empresa pede restituição do
ITBI pago na época.

Não resta dúvida que está clara a incidência do ITBI, levando em conta a
ressalva contida na imunidade prevista no inciso I do § 2º do art. 156 da
Constituição Federal. Não procede, em absoluto, a repetição de indébito
decorrente de alteração contratual promovida pela empresa após a ocorrência
do fato gerador, pois vigora a situação vigente à data da aquisição.

Este é um dos casos em que nem se justifica a análise da preponderância

futura, pois o objeto social da empresa destacava nitidamente a sua atividade
principal, que era a compra e venda de imóveis.

59
A empresa ‘A’, que já existia, aumentou o seu capital com a entrada de
um imóvel transmitido pela sócia Empresa ‘B’. Haveria, neste caso,
incidência do ITBI?

O art. 156, § 2º, II, da CF outorga imunidade tributária, excluindo do campo de

incidência do ITBI, a transmissão de bens ou direitos incorporados ao
patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital. Assim, se uma empresa
não adquiriu (não “comprou”), mas somente recebeu o imóvel e o incorporou
em seu ativo permanente (ativo) e, consequentemente, realizou aumento do
seu capital (passivo), tal transmissão não sofre incidência do ITBI.

Todavia, caso a atividade da empresa que incorporou o bem imóvel seja,

preponderantemente, de compra e venda de bens imóveis, de locação de bens
imóveis ou de arrendamento mercantil, não haverá imunidade do ITBI.

Note-se que a atividade do alienante (empresa “B”) é absolutamente

irrelevante; importa, tão só, a atividade preponderante do adquirente (empresa
“A”).

A imunidade não decorre somente quando da constituição da sociedade.

Qualquer aumento posterior de capital, por meio de aquisição de imóvel
transmitido por sócio, também goza da imunidade.
O que vem a ser cisão de empresa?

Cisão é a operação pela qual uma empresa transfere todo ou somente uma
parcela do seu patrimônio para uma ou mais empresas, existentes ou
constituídas para esse fim, extinguindo-se a empresa cindida se houver
transmissão total do seu patrimônio, ou permanecendo ativa se manter uma
parcela do seu patrimônio não transmitida.

Um Pastor requer imunidade do ITBI na compra de um terreno onde ele

pretende construir uma Igreja. Podemos concedê-la?

Vai depender de quem estiver adquirindo o imóvel. Se for a entidade religiosa,

devidamente constituída, ocorrerá a imunidade prevista no art. 150, VI, c, pois
uma entidade religiosa é considerada instituição de educação ou de assistência
social. Não seria, portanto, imunidade de templos de qualquer culto, porque
este ainda não existe no momento da compra do terreno.

Todavia, se o imóvel estiver sendo adquirida pelo próprio Pastor, pessoa física,
não há que se falar em imunidade. O imposto será devido.

Uma empresa foi constituída para exercer as seguintes atividades:

60
Incorporação de empreendimentos imobiliários; aluguel de imóveis
próprios; fabricação de artefatos de cimento para uso na construção; e
obras de acabamento de construções. Na formação do capital,
representando R$5 milhões, houve o ingresso de um imóvel, avaliado em
R$4,5 milhões e o restante em dinheiro. Haveria imunidade em relação ao
imóvel incorporado na formação do capital?

A imunidade de que trata a pergunta está prevista no inciso I, § 2º, do art. 156
da Constituição Federal, nos seguintes termos:

“§ 2º - O imposto previsto no inciso II:

I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a
transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil”.

Ao caso, a pessoa jurídica adquirente exerce, de acordo com o seu objeto

social, as atividades de:
Incorporação de empreendimentos imobiliários;

Aluguel de imóveis próprios;

Fabricação de artefatos de cimento para uso na construção;

Outras obras de acabamento de construção.

Observa-se que o capital social da pessoa jurídica foi quase totalmente

integralizado com a entrada de um imóvel. Do valor total do capital, em R$5
milhões, a integração do imóvel representou o valor de R$4,5 milhões ou 90%
do capital. Da forma em que foi constituído o capital da nova pessoa jurídica,
não há dúvida em afirmar que o objetivo dos sócios é o de utilizar o imóvel em
nova incorporação imobiliária, se o seu valor praticamente integralizou o
patrimônio da empresa.

A norma constitucional da imunidade deixa claro que tal benefício não alcança
pessoa jurídica cuja atividade preponderante for compra e venda de bens ou
direitos, a locação de bens imóveis ou o arrendamento mercantil. O motivo da
exceção é claro: não se beneficiar a empresa da imunidade para fins de
negociar os seus próprios bens imóveis, ou seja, gerar riqueza em atividade
mercantil sem o pagamento dos impostos devidos.

Considera-se preponderante quando as receitas decorrentes dessas atividades 61

representem mais de 50% da receita total. Em muitas situações, torna-se difícil
determinar a atividade preponderante da pessoa jurídica, ou estabelecer o
percentual determinado. Por esse motivo, a preponderância será verificada
entre os dois anos anteriores e os dois anos subsequentes à data da
transmissão do bem imóvel ou dos direitos dele decorrentes. Nas situações em
que a pessoa jurídica constituída iniciar suas atividades após a aquisição, ou
menos de dois anos antes, a preponderância levará em conta os três primeiros
anos seguintes à data da aquisição.

Ocorre, porém, que esse lapso de tempo deve ser exigido quando a pessoa
jurídica exerce atividades distintas, sem qualquer objetivo do exercício de
negócios imobiliários. No caso presente, o objeto social registra quatro
atividades, porém, duas delas se apresentam como meras decorrências das
duas principais. As atividades de “fabricação de artefatos de cimento para uso
na construção” e “outras obras de acabamento” são dependentes da
“incorporação de empreendimentos imobiliários”, pois a empresa não possui
estrutura de patrimônio para instalar e fazer funcionar uma fábrica de artefatos
de cimento, e não possui capital de giro disponível para manter pessoal em
obras de acabamento.

Os sócios podem até alegar que essas atividades “secundárias” serão

custeadas por recursos de terceiros, tipo empréstimo ou financiamento. Mas,
incabível uma empresa ser constituída sem qualquer capital de recursos
próprios que propicie o início de tais atividades. Por isso, há de entender que
as atividades “secundárias” constam do objeto social para um futuro
desenvolvimento em novas atuações econômicas.

Sem dúvida, portanto, que a destinação econômica da empresa está entre

aquelas que não alcançam a imunidade prevista na Constituição Federal. Não
há, assim, qualquer motivo que justifique aguardar o lapso temporal para
constatação da atividade preponderante, se a atividade-fim da empresa está
focada em negócios imobiliários, a saber: incorporação de empreendimentos
imobiliários e aluguel de imóveis próprios.

Segue este caminho a decisão abaixo do Tribunal de Justiça do Estado do Rio

Grande do Sul:

“A imunidade assegurada à transmissão de imóvel de sócio à pessoa jurídica

para integralização de capital social não alcança as sociedades cujo objeto
seja, exclusivamente, a incorporação, compra e venda, construção e
loteamento em imóveis especificamente relacionados com empreendimento
imobiliário envolvendo parceria com terceiros. Irrelevante, nesse caso, o exame
da preponderância das atividades, já que toda sua atividade esbarra na
exceção prevista no § 2º, do art. 156 da Constituição Federal”.

(Processo EI 70047992862/RS – Rel. Des. Maria Isabel de Azevedo Souza – 62

30/05/2012)

Neste sentido, somos de opinião que a transmissão do imóvel, neste caso, está
sujeita à incidência do ITBI, sendo, assim, impedida a liberação da certidão de
não incidência.

Como seria analisada a preponderância de uma empresa, constituída com

a entrada de imóveis, que se mantém inativa durante os três anos
seguintes?

As poucas decisões encontradas da Justiça sobre o assunto foram favoráveis à

imunidade, quando houver inatividade da pessoa jurídica durante o período da
preponderância. Há uma decisão monocrática do Ministro Joaquim Barbosa
(STF) que diz assim:

“Nos termos da Constituição e da legislação de regência, as autoridades fiscais

não podem partir de presunções inadmissíveis em matéria tributária, nem impor
ao contribuinte dever probatório inexequível, demasiadamente oneroso ou
desnecessário. As mesmas balizas são aplicáveis ao controle jurisdicional do
crédito tributário. Por se tratar de embargos à execução fiscal, é lícito presumir
que a própria autoridade fiscal apontou com precisão as razões que levaram à
descaracterização da entidade e da destinação dada ao imóvel como objetos
da proteção constitucional. Portanto, não poderiam a sentença ou o acórdão-
recorrido impor ao contribuinte dever de provar fatos cuja existência era
incontroversa ou irrelevante para desate do litígio, por não terem feito parte da
motivação do ato de lançamento ou não impedirem que se avalie a
possibilidade de imóvel vago ser objeto da proteção constitucional. Agravo
regimental ao qual se nega provimento.” (AI 579.096-AgR, rel. min. Joaquim
Barbosa, Segunda Turma, Dje de 03.06.2011).

Decisão da Justiça gaúcha também trilha por esse caminho:

“O fato de a impetrante não ter contabilizado receitas no período de verificação

da preponderância, tendo permanecido na condição de "inativa", por si só,
demonstra o atendimento dos requisitos autorizadores da concessão da
imunidade, pois, além de não auferir receitas decorrentes de compra e venda
de bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil, tais
atividades não integram o seu objeto social, situação que lhe confere o
benefício da imunidade ora pretendido” (Agravo Nº 70062882931, Vigésima
Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Maria Isabel de
Azevedo Souza, Julgado em 18/12/2014).

Como se vê, fica fácil a elisão fiscal: basta constituir uma sociedade de
qualquer atividade, menos daquelas de exceção, e deixá-la inativa ao tempo. A
depender do valor do imóvel, compensa o custo de “abrir” uma empresa 63
“fantasma”.

Possível entender que tais atitudes caracterizam abuso de forma e de direito ou

simulação por ato anormal de gestão. Baseado no parágrafo único do art. 116
do CTN faz-se prova de que a empresa não exerce atividade por sua própria
inexistência física, ou seja, “estabelecimento” desprovido de qualquer condição
operacional de empresa; inexistência de pessoal e de equipamentos. O Fisco
toma a iniciativa, portanto, de constituir provas materiais não da inatividade,
mas da própria inexistência material da empresa. Em geral dá certo ao ser
comprovada a simulação, que é crime, e os sócios da empresa fictícia passam
a temer consequências mais sérias.

A empresa A sofreu cisão de suas atividades, transferindo para a

empresa B os seus imóveis, cuja atividade é incorporação imobiliária. A
empresa A manteve as atividades de prestação de serviços de
telecomunicações. A transferência dos imóveis geraria o ITBI?

O art. 229 da Lei n. 6.404/76, com as alterações promovidas pela Lei n.

9.457/94, trata a cisão da seguinte forma:
Art. 229. A cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas do seu
patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já
existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver versão de todo o
seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a versão.

Temos, então, duas modalidades de cisão: a) quando a cindida se extingue,

mediante transferência de todo o seu patrimônio para a empresa ou empresas
sucessoras; e b) quando a cisão for parcial, mediante transferência de apenas
parte do patrimônio, mantendo-se ativa a empresa cindida no que se refere ao
patrimônio que se mantém.

Da forma mencionada na consulta, a empresa A sofreu cisão parcial,

transferindo seus imóveis para a empresa B do mesmo grupo empresarial.
Parece evidente que os sócios resolveram deixar com a empresa A suas
atividades de serviços de telecomunicações, e destinar à empresa B os seus
ativos de imóveis. Cada uma passou a exercer atividades distintas.

De acordo com o § 3º do referido art. 229, quando ocorrer Cisão Parcial (como
foi o caso) com destinação da parcela do patrimônio para empresa já existente,
cumprem-se as regras de uma incorporação, a dizer com isso que a empresa
que absorveu o patrimônio passa a suceder a outra em todos os direitos e
obrigações.
64
Bem, o § 2º do art. 156 da Constituição Federal reza o seguinte:

§ 2º - O imposto previsto no inciso II (ITBI):

I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a
transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil; (...).

Toda a questão, portanto, reside na ressalva estampada na parte final da

norma. Torna-se indispensável examinar a atividade preponderante da
sociedade adquirente dos bens, para que se verifique a ocorrência da
imunidade, ou não. Vale registrar que não importa a atividade do alienante,
sendo esta irrelevante à análise. O que importa é a atividade preponderante do
adquirente.

Ora, parece-nos totalmente evidenciado que a atividade preponderante da

empresa B concentra-se nas operações de compra e venda de imóveis e
incorporações imobiliárias. Inquestionável a incidência do ITBI.
A empresa requer imunidade de ITBI, alegando que a transmissão do
imóvel foi para aumento de capital e, também, em razão de a empresa
estar com suas atividades paralisadas. Esses argumentos habilitam a
imunidade?

De fato, o art. 156, § 2º, II, da Constituição Federal outorga imunidade

tributária, excluindo do campo de incidência do ITBI a transmissão de bens ou
direitos incorporados ao patrimônio da pessoa jurídica em realização de capital.
Observa-se, assim, que as transmissões imunes ao ITBI devem ter por
finalidade a realização de capital por parte de seus sócios. Essa é a regra
imunitória.

Contudo, a própria Constituição prevê uma condição para ser instituída a

imunidade: a atividade preponderante da pessoa jurídica adquirente do bem
imóvel não pode ser a compra e venda desses bens ou direitos, a locação de
bens imóveis ou o arrendamento mercantil.

Consoante os termos da Carta Magna, o art. 37 do Código Tributário Nacional

estabelece:

“Art. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica

adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de
propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos a sua aquisição”. 65
Deste modo, a primeira providência a ser tomada pelo Fisco é a de examinar o
contrato social ou estatuto da pessoa jurídica adquirente. Se tal análise verificar
que o objeto social trata exclusivamente de atividades relacionadas com
compra e venda, incorporação, administração, locação e arrendamento
mercantil, todas de imóveis, evidente que desqualifica a imunidade da
operação. Todavia, se as atividades constantes do objeto social tratam de
outros objetivos há de prevalecer a imunidade, observando-se, então, a regra
da preponderância.

Todavia, a alegação de que a empresa está com as suas atividades

paralisadas embute um novo aspecto relevante a considerar. De início, causa
estranheza uma empresa não operativa ter o seu capital aumentado, a não ser
se a intenção dos sócios é de aumentar o capital para, exatamente, colocá-la
em funcionamento. Neste caso, teríamos os dois últimos exercícios inativos,
sem possibilidade, portanto, de calcular a preponderância, passando esta a ser
possível nos dois próximos anos, a supor que estará em atividade.

Caso, porém, a empresa permanecer inativa, a não permitir a análise da

preponderância, tem-se a considerar que o objetivo essencial da imunidade,
que é o de estimular o desenvolvimento das atividades econômicas mediante a
injeção de bens que permita a sua evolução, torna-se sem efeito, por se tratar
de uma empresa improdutiva.
A propósito, o Conselho de Contribuintes da Cidade do Rio de Janeiro, no
Acórdão n. 8.537, decidiu em caso similar pela incidência do ITBI. Abaixo, um
trecho da decisão:

“Por outro lado, como bem ressaltado pela Representação da Fazenda, não se
pode negar que o espírito do legislador constituinte, ao instituir tal benefício, o
fez visando incentivar e incrementar o desenvolvimento de atividades
econômicas e sociais para o progresso do País, a exemplo do que ocorre com
as outras imunidades, tais como, as em relação ao ITR, sobre as glebas rurais
de áreas mínimas, o ICMS sobre produtos industrializados remetidos ao
exterior, o IPTU, sobre imóveis de templos de qualquer culto e o ISS sobre o
patrimônio e a renda de determinados entes; todas, portanto, com objetivo
determinado e não, simplesmente, para agraciar contribuintes que, para fugir
da hipótese de incidência do imposto, paralisam suas atividades desde a
própria constituição, o que acarreta, inclusive, o desemprego. Seria um
presente ao ócio que, a toda evidência, não me parece ter sido a intenção do
legislador, razão pela qual o argumento de paralisação de atividades não pode
justificar o desatendimento à exigência legal, único passaporte para a fruição
do benefício. Tal entendimento se evidencia pela simples leitura das
disposições do § 1º, do artigo 37 do Código Tributário Nacional, que sinaliza
positivamente acerca da efetiva necessidade de receitas que ultrapassem aos
50% auferidos pela pessoa jurídica adquirente do patrimônio”. 66
De fato, a imunidade visa o progresso das empresas e o consequente
desenvolvimento econômico, como diz Marilene Talarico Martins Rodrigues,
mas se a empresa nada exerce, em plena ociosidade produtiva, o benefício
perde o seu propósito. No entanto, no presente caso, sugerimos aguardar os
três próximos exercícios, como se fosse uma empresa nova e constituída a
partir do aumento de capital. Caso persista a inatividade, deve-se cobrar o
imposto; caso inicie suas atividades, examinar a preponderância.

Na análise da preponderância de atividade, o Conselho de Contribuintes

do Município acolheu os argumentos do contribuinte de que tem direito à
imunidade em razão da prova de suas atividades preponderantes no
primeiro ano de atuação. Está correto tal entendimento?

Os §§ do art. 37 do Código Tributário Nacional preceituam o seguinte:

“§ 1º - Considera-se caracterizada a atividade preponderante referida neste

artigo quando mais de 50% (cinquenta por cento) da receita operacional da
pessoa jurídica adquirente, nos 2 (dois) anos anteriores e nos 2 (dois) anos
subsequentes à aquisição, decorrer de transações mencionadas neste artigo”.
“§ 2º - Se a pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição,
ou menos de 2 (dois) anos antes dela, apurar-se-á a preponderância referida
no parágrafo anterior, levando em conta os 3 (três) primeiros anos seguintes à
data da aquisição”.

Nestes termos, a nossa interpretação difere da assumida pelo Conselho do seu

Município. Entendemos que em todos os anos serão exigidas as
demonstrações de provas que a receita operacional não decorreu de atividades
imobiliárias. Isto é, a cada ano far-se-á prova do cumprimento da condição
esboçada no CTN.

Percebe-se que o regramento não trata de média dos resultados, ou de

somatório das receitas operacionais durante o lapso temporal. Diz,
textualmente, “nos dois anos anteriores e nos dois anos subsequentes”. Ou
seja, a cada ano exige-se prova.

Essa interpretação nos parece clara no seguinte exemplo: dois sócios

constituem uma empresa com a finalidade de promover o loteamento e a venda
dos lotes de determinado imóvel, mas não insere essa atividade no objeto
social, assentando que se trata, apenas, de empresa de construção civil. Logo
no primeiro ano de atividade, a empresa vende todos os lotes. Sendo assim, a
preponderância da receita operacional desse ano será compra e venda de
imóveis. Mas, a partir do segundo ano, a empresa obtém receita 67
exclusivamente de serviços de construção civil prestados a terceiros. Pergunta-
se: haveria necessidade de aguardar os três anos seguintes à data de
constituição da empresa? A resposta é não, pois já no primeiro ano a
preponderância foi de venda de imóveis. Se não fosse, aí sim, teríamos de
aguardar os resultados dos demais exercícios.

Neste sentido, em nossa opinião, deveria prevalecer o entendimento do

Superior Tribunal de Justiça (RE 1336827-RS) pelo qual a comprovação da
preponderância em um ano bastaria para afastar a pretensa imunidade.

Os sócios constituíram o capital da pessoa jurídica com um imóvel cujo

valor venal supera o capital da empresa. Alegaram que deixarão o saldo
na conta “Reserva de Capital” para futura apropriação. O Município pode
cobrar o ITBI do excesso do valor?

Eis aí uma questão realmente polêmica. Como se sabe, a imunidade prevista

no § 2º do art. 156 da Constituição Federal trata da não incidência quando
bens ou direitos são incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em
realização de capital. Ora, a conta contábil “Reserva de Capital” também
constitui o patrimônio da empresa, e somado ao capital, outras reservas e
lucros acumulados formaram o patrimônio líquido da sociedade. Verdade que
não se realiza imediatamente em capital, mas o seu destino será este em
qualquer momento futuro.

É praxe das sociedades limitadas manter um capital de valor reduzido e, a

depender do sucesso de seus negócios, aumentá-lo paulatinamente, mediante
a capitalização de lucros ou de reservas existentes. Se um dos sócios resolver
participar da empresa através da transmissão de um bem de valor superior ao
capital, possível entender que pretende participar desse bem com os outros
sócios, o que não deixa de ser do seu direito. Afinal, ele não mais será o
proprietário daquele imóvel, e, sim, a sociedade firmada com os demais.

Somos, assim, do entendimento de que não haveria incidência do ITBI sobre o

tal excesso de valor, desde que o imóvel, como um todo, ingresse no
patrimônio da sociedade, a não importar se na conta de capital ou de reservas
de capital.

Ocorre, porém, que o Tribunal de Justiça do Estado de Santa Catarina não

entende assim. Veja a decisão abaixo:

TRIBUTÁRIO - ITBI - INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS PARA

INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL DE PESSOA JURÍDICA -
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA (ART. 156, § 2º, INCISO II, DA CF/1988) - VALOR
DOS IMÓVEIS SUPERIOR AO DO CAPITAL SOCIAL INTEGRALIZADO E 68
DAS COTAS DOS SÓCIOS RESPECTIVOS - IMUNIDADE QUE ALCANÇA
APENAS O LIMITE DO CAPITAL E DAS COTAS INTEGRALIZADAS COM
IMÓVEIS - EXCEDENTE SUJEITO À TRIBUTAÇÃO - SENTENÇA
REFORMADA.

O contribuinte resolveu recorrer ao Supremo Tribunal Federal. O Ministro

Relator Marco Aurélio entendeu que a matéria deve ser analisada sob o ângulo
da repercussão geral, o que foi aprovado em plenário. O julgamento final ainda
não ocorreu até a presente data, mas a Procuradoria-Geral da República já se
manifestou no sentido de que a imunidade somente alcança o valor
efetivamente incorporado ao capital.

Abaixo, o parecer da PGR:

Nº 188451/2015 – ASJCIV/SAJ/PGR Recurso Extraordinário 796.376 - SC

Relator: Ministro Marco Aurélio Recorrente: Lusframa Participações Societárias
Ltda. Recorrido: Município de São João Batista.

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL. ITBI.

IMUNIDADE. ART. 156, § 2º, I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. ALCANCE.
TELEOLOGIA DA NORMA CONSTITUCIONAL QUE PREVINE A
TRIBUTAÇÃO. DESPROVIMENTO.
1 – A interpretação teleológica do preceito conduz ao entendimento de que a
imunidade do art. 156, § 2º, I, da Constituição, na transmissão dos bens
necessários para a formação do capital social de sociedade limitada, não se
estende para além do valor estipulado no contrato social a esse título.

2 – Parecer pelo desprovimento do recurso. Trata-se de recurso extraordinário

interposto por Lusframa Participações Societárias Ltda. em face do Município
de São João Batista, com repercussão geral reconhecida, paradigma do Tema
796: alcance da imunidade tributária do Imposto de Transmissão de Bens
Imóveis – ITBI, prevista no art. 156, § 2º, I, da Constitui- ção, sobre imóveis
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica, quando o valor total desses
bens exceder o limite do capital social a ser integralizado.

Na origem, o mandado de segurança foi impetrado contra ato do Secretário da

Fazenda Municipal de São João Batista/SC que reconheceu apenas
parcialmente a imunidade do ITBI sobre imóveis incorporados ao patrimônio da
recorrente a título de realização de capital, exigindo o tributo sobre a diferença
entre o valor do capital social e o dos bens transferidos.

A negativa da autoridade impetrada foi justificada no fato de o valor total dos

imóveis para os quais se pleiteava a imunidade exceder substancialmente o
valor do capital integralizado. O Tribunal de Justiça do Estado de Santa
Catarina rejeitou a pretensão mandamental por considerar que a amplitude da 69
imunidade do art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal somente alcança
imóveis suficientes à integralização do capital social, o que facilita a criação de
novas sociedades e a movimentação dos bens correspondentes ao capital
social. Salientou que o art. 36 do Código Tributário Nacional vem em apoio a
esse entendimento.

O aresto recorrido conta com a seguinte ementa:

TRIBUTÁRIO - ITBI - INCORPORAÇÃO DE IMÓVEIS PARA

INTEGRALIZAÇÃO DE CAPITAL SOCIAL DE PESSOA JURÍDICA -
IMUNIDADE TRIBUTÁRIA (ART. 156, § 2 º, INCISO II, DA CF/1988) – VALOR
DOS IMÓVEIS SUPERIOR AO DO CAPITAL SOCIAL INTEGRALIZADO E
DAS COTAS DOS SÓCIOS RESPECTIVOS - IMUNIDADE QUE ALCANÇA
APENAS O LIMITE DO CAPITAL E DAS COTAS INTEGRALIZADAS COM
IMÓVEIS - EXCEDENTE SUJEITO À TRIBUTAÇÃO – SENTENÇA
REFORMADA.

A imunidade tributária prevista na primeira parte do inciso II do § 2º do art. 156,

da Constituição Federal de 1988 impede a incidência do imposto de
transmissão de bens imóveis "inter vivos" somente sobre o valor do imóvel
necessário à integralização da cota do capital social. Vale dizer, sobre o valor
do imóvel incorporado que excede o limite do capital social a ser integralizado
ou da própria cota do sócio respectivo, haverá incidência do tributo.
Após a rejeição de declaratórios, foi interposto o presente extraordinário em
que se dizem violados os arts. 1º, IV; 5º, II e XXXVI; 37; 156, § 2º, II, e 170, IV,
da Constituição. Isso porque, na visão da recorrente, a Carta de 1988 não traz
a limitação aposta pelo ente municipal, a malferir os postulados da legalidade
tributária, da segurança jurídica e da livre iniciativa. Assinala, ainda, que não se
pode presumir que a intenção da empresa não seja integralizar o capital. A
repercussão geral da matéria foi reconhecida consoante acórdão que segue:

IMPOSTO DE TRANSMISSÃO – ITBI – IMÓVEIS INTEGRALIZADOS AO

CAPITAL DA EMPRESA – ARTIGO 156, § 2 º, INCISO I, DA CONSTITUIÇÃO
FEDERAL – ALCANCE – LIMITAÇÃO OBSERVADA NA ORIGEM –
RECURSO EXTRAORDINÁRIO – REPERCUSSÃO GERAL CONFIGURADA.
Possui repercussão geral a controvérsia alusiva ao alcance da imunidade
quanto ao Imposto de Transmissão nos casos de imóveis integralizados ao
capital social da empresa, cujo valor de avaliação ultrapasse o da cota
realizada, considerado o preceito do artigo 156, § 2º, inciso I, da Carta Federal.
(DJe 19 mar. 2015)

Vieram os autos à Procuradoria-Geral da República para emissão de parecer,

consoante despacho do Ministro Relator de 2 de julho de 2015.

Esses, em síntese, são os fatos de interesse. O recurso é tempestivo; as

razões contemplam fundamentação sobre a repercussão geral da matéria; 70
foram juntadas aos autos as guias referentes ao preparo e o
prequestionamento acerca do art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal foi
atendido. Reconhece-se, nessa esteira, a regularidade do extraordinário.
Quanto ao mérito, o presente recurso, aviado com base no permissivo do art.
102, III, a, veicula debate sobre suposta ofensa à imunidade contida no art.
156, § 2º, I, da Constituição Federal. A divergência sobre o dispositivo em
testilha se dá com relação ao alcance da previsão de que o ITBI “não incide
sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa
jurídica em realização de capital”.

No caso, o acórdão impugnado delimitou a matéria de fato na origem de modo

a expressamente registrar que o objetivo social da empresa não se encaixa na
regra de exceção contida no mesmo dispositivo, que prevê a incidência do
tributo quando a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda
dos bens e direitos ali imunizados.

Direto ao ponto, o que se faz necessário é distinguir – dada a moldura fática

apresentada à Suprema Corte pelo Tribunal de Justiça do Estado de Santa
Catarina – qual é a amplitude da norma constitucional que previne a cobrança
do ITBI sobre a transmissão de bens e direitos destinados à realização do
capital social da sociedade limitada de índole contratual. Recorde-se que o ITBI
é imposto municipal sobre a transmissão onerosa de bens imóveis inter vivos.
Abrange a transmissão dos direitos reais sobre imóveis (exceto os de garantia)
e a cessão de direitos à sua aquisição. Tem sua existência prevista no art. 156
da Constituição e sua disciplina traçada nos arts. 35 a 42 do Código Tributário
Nacional.

De outra parte, sabe-se que, pela leitura de BERTOLDI e RIBEIRO, o capital

social das empresas desempenha funções externas e internas. Com relação ao
exterior, é garantia dos credores da sociedade. Já internamente: a função
social do capital social, composto inicialmente pelas contribuições aportadas à
sociedade, é de supri-la de bens necessários para a exploração da empresa,
nos termos preconizados por seus sócios e conforme seu objeto social.
Destaca-se também a função do capital social em determinar as forças que
agem internamente na sociedade e na condução de seus rumos, pois o peso
do voto de cada um dos sócios é nem sobre a transmissão de bens ou direitos
decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo
se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e
venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento
mercantil, determinado proporcionalmente em relação à sua participação no
capital social. Para atender aos objetivos a que se destina, o capital social se
apresenta como parte mutável do acervo patrimonial, podendo ser elevado ou
reduzido a depender das necessidades do empreendimento e do acordo entre
os sócios. Dito isso, desborda das pautas da razoabilidade conceber que,
independentemente das cotas pertinentes à integralização do capital social, 71
possam ser aportados bens imóveis de valor superior ao necessário, com o
benefício da não tributação do ITBI quanto ao excesso. Pelo viés da autonomia
da vontade, os sócios têm, dentro dos parâmetros da lei, liberdade para
estipular o valor do capital social da empresa que pretendem fundar. Se é seu
desejo aportar bens imóveis de valor mais elevado e contar com a imunidade
constitucional do ITBI, é razoável e constitucionalmente adequado que ajustem
o valor do capital social que pretendem realizar. A Constituição pretende
estimular a livre iniciativa e impulsionar o início da atividade empresarial ao
prever a imunidade específica em debate, porém o limite da norma benéfica se
circunscreve à proteção da constituição do empreendimento.

A leitura literal do art. 156, § 2º, I, da Constituição já indica que a prevenção

quanto à cobrança do ITBI se destina exclusivamente à transmissão de bens
para composição do capital social da pessoa jurídica em formação, ou às
situações em que ocorra transmissão de bens ou direitos em decorrência de
fusão, incorporação, cisão ou extinção da pessoa jurídica. De mais a mais, no
tratamento das imunidades constitucionais tributárias, cumpre, sempre e com
bastante zelo, observar qual é o valor que a imunidade contempla, de modo a
extrair a medida e o alcance da regra pela teleologia de sua existência, “com
escopo de assegurar à norma supralegal sua máxima efetividade” (Recurso
Extraordinário 627.815, Relatora Ministra ROSA WEBER, DJe 30 set. 2013).
À luz desse entendimento, o acórdão da Corte de Justiça originária não merece
reparos quando afirma não se conformar à teleologia do dispositivo a
possibilidade de imunização de bens cujo valor seja substancialmente superior
ao valor das cotas que se prestam a integralizar. Preserva-se, por essa leitura,
a intangibilidade do valor subjacente à imunidade objetiva do art. 156, § 2º, I,
da Constituição. Previne-se, igualmente, a simulação em prejuízo de terceiros e
do próprio contrato social ou com o objetivo de fraudar as normas de imposição
tributária existentes.

Ante o exposto, o parecer é pelo desprovimento do recurso. Brasília (DF), 21

de setembro de 2015. Rodrigo Janot Monteiro de Barros, Procurador-Geral da
República.

Deste modo, aguarda-se a decisão do Plenário da Corte Suprema.

VI – Questões sobre empresa Holding e Sociedade de 72

Propósitos Específicos

O que vem a ser “Empresa Holding”? A constituição de uma empresa

Holding com ingresso de imóvel também é imune de ITBI?

Holding é uma empresa que possui participação acionária majoritária em uma

ou mais empresas, detendo o controle de suas administrações e políticas
empresariais.

Existem duas modalidades de holding: a pura, que é quando seu objetivo social
seja somente de participação no capital de outras empresas; e mista, quando,
além da participação, atue também na exploração de alguma atividade.

Em outras palavras, a Holding pura vive somente das receitas provenientes dos
dividendos proporcionados por suas afiliadas. A empresa Holding mista, além
dos ganhos de dividendos, aufere receita com atividades econômicas próprias.

Sendo assim, sempre importante saber qual é a modalidade da Holding. Se for

uma empresa Holding pura, sem qualquer dúvida ocorre a imunidade. Se for
mista, necessário verificar qual é a atividade preponderante. Existem empresas
Holding cuja maior receita é proveniente de aluguéis de imóveis, pois todos os
imóveis utilizados pelas empresas afiliadas pertencem à ela e são alugados às
demais empresas.

Nestes termos, a nossa resposta é a seguinte:

Cabe, sim, a imunidade do ITBI na transmissão de que se trata. Contudo,

haverá incidência do imposto se a receita operacional preponderante da
empresa adquirente for proveniente de venda ou locação de propriedade
imobiliária, ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.

O que vem a ser empresa “Holding”? O ITBI incide na sua constituição?

Vamos, de início, tecer breves comentários às sociedades ‘holding’.

O tipo ‘holding’ de sociedade foi instituído no Brasil pela Lei n. 6.404, de 1976,
denominada ‘Lei das Sociedades Anônimas’. A palavra inglesa ‘holding’
significa segurar, controlar. Trata-se, portanto, de uma sociedade que participa
do capital de outras, de forma a poder controlá-las. Ou seja, está no controle,
no comando de outras sociedades.

Em tais casos, a holding se intitula como ‘pura’, isto é, o seu objeto social prevê
apenas a participação majoritária no capital de outras sociedades, sendo,
então, a controladora.
73
Mas, temos, também, a holding ‘impura’, cujo objeto social prevê não só a
participação no capital de outras sociedades, como, também, a exploração de
outras atividades empresariais. Em tal modalidade, a holding tem atuação
independente no exercício de certas atividades econômicas.

Em termos técnicos, não se considera holding as sociedades que detém cotas

ou ações de outras sociedades em percentual que não lhe dá o controle
dessas outras. O art. 1.098 do Código Civil estabelece o seguinte:

Art. 1.098 – É controlada:

I – a sociedade de cujo capital social outra sociedade possua a maioria dos

votos nas deliberações dos quotistas ou da assembleia geral e o poder de
eleger a maioria dos administradores;

II – a sociedade cujo controle, referido no inciso antecedente, esteja em poder

de outra, mediante ações ou quotas possuídas por sociedades por esta já
controladas.

Está em voga, atualmente, a constituição da chamada ‘Holding Patrimonial’ que

pode ser pura ou impura, e tem como finalidade concentrar o patrimônio da
família e melhor administrá-lo. Além de obter vantagens tributárias,
principalmente na incidência do Imposto de Renda.
Quando a holding familiar é constituída com os bens imóveis de seus sócios,
sua atividade evidente será a de administrar os imóveis que fazem parte do seu
ativo. Por isso, são enquadradas no CNPJ com o CNAE:

- 6810-2/01: COMPRA E VENDA DE IMÓVEIS PRÓPRIOS;

- 6810-2/02: ALUGUÉIS DE IMÓVEIS PRÓPRIOS, RESIDENCIAIS E NÃO

RESIDENCIAIS.

Deste modo, em função de suas atividades preponderantes, a holding

patrimonial, cujo capital foi constituído de bens imóveis, sofre incidência do ITBI
na transmissão ocorrida quando da realização do seu capital.

A discussão fica, então, restrita às demais holdings, puras ou impuras. A

cobrança do ITBI vai depender da análise da preponderância de suas receitas
nos três exercícios a partir de sua constituição.

Uma empresa Holding foi constituída com o ingresso de imóveis dos

membros da família que a constituiu. A atividade principal da família era a
administração desses imóveis. Haveria incidência do ITBI pela
transmissão de imóveis para formação do seu capital?

Em síntese, conceitua-se como “holding” a empresa cuja atividade econômica

74
é a de investir em outras empresas coligadas, filiadas ou afiliadas com o
objetivo de auferir receita através do recebimento de dividendos relativos a
esses investimentos. A empresa “holding” vive, portanto, em função dos
resultados de suas empresas “satélites”. Todavia, tais empresas ‘mães’ podem,
conjuntamente, exercer mais alguma atividade subsidiária, como, por exemplo,
locar os seus imóveis para as empresas coligadas, filiadas ou afiliadas e gerar
receita por meio dessas locações, além de exercer outras atividades.

Nos termos da Constituição Federal (art. 156, § 2º, I), o ITBI não pode incidir
“sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa
jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos
decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo
se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for compra e venda
desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil”.

Como se vê, a atividade preponderante do transmitente ou cedente é de todo

irrelevante para a fruição da imunidade. O que pesa é a atividade da pessoa
jurídica que recebe o bem imóvel como parcela de realização do seu capital. O
objetivo de tal imunidade é a de facilitar a mobilização para formação do capital
da nova empresa, não embaraçando com o ITBI a movimentação dos imóveis
comprometidos com tais situações.
Contudo, para gozar da imunidade a atividade preponderante do adquirente
não pode ser a compra e venda desses bens ou direitos, a locação de bens
imóveis ou o arrendamento imobiliário. Quando uma empresa já exerce suas
atividades e terá tão somente um aumento de capital por meio de incorporação
de imóvel, a constatação da atividade preponderante é mais fácil de apurar:
basta analisar as origens de suas receitas nos dois exercícios anteriores, o que
já poderá sinalizar a sua atividade preponderante e, se for o caso, aguardar o
resultado dos dois seguintes. Isso, porém, quando o objeto social da empresa
não for a compra e venda de imóveis, a locação desses bens ou de
arrendamento mercantil, pois se o objeto for um desses a perda da imunidade
já se caracteriza de plano.

Dificuldade maior está nas empresas novas, que estão iniciando suas
atividades. Em tais casos, o único elemento de análise é o contrato social da
nova empresa, examinando-se o seu objeto social.

Em geral, uma empresa holding “pura” tem como objeto social, unicamente,
“participar, como sócia ou acionista, de outras sociedades ou empreendimentos
através da mobilização de recursos para o atendimento das respectivas
necessidades adicionais de capital de risco e de subscrição ou aquisição de
valores mobiliários que forem emitidos para fortalecimento dessas sociedades”.

Em outras palavras, gera receita mediante o aumento do valor das ações e do 75

recebimento de dividendos.

Pode, porém, ter outros objetivos de receita, como já foi dito, mas tudo se
resume na análise do objeto social.

Dito isso, em relação ao caso narrado, não importa, na verdade, a atividade

dos sócios que a constituíram. O que importa é a atividade que esta realmente
vai exercer. Salta aos olhos que a intenção é a de fortalecer a proteção dos
bens familiares com a instituição da “empresa-mãe”, e, sem qualquer dúvida
aparente, a atividade principal de venda e locação permanecerá. Ou seja, a
empresa sócia passará a fazer a “intermediação” das vendas e “administrará”
as locações dos bens imóveis repassados para a “holding”.

Mas, em tais aspectos não se pode presumir: afinal, a imunidade é a regra; a

perda é exceção. Assim, se não estiver bem expresso no objeto social da
holding a finalidade de venda e compra de imóveis, a locação ou arrendamento
destes, somos obrigados a aguardar a divulgação dos demonstrativos
financeiros dos próximos três anos, quando, então, haverá certeza da
preponderância de suas receitas.

Como tratar o ITBI relativo às Sociedades de Propósitos Específicos?

Alguns comentários às Sociedades de Propósitos Específicos:

As Sociedades de Propósitos Específicos são comuns há muito tempo em

vários países, como ocorre nos Estados Unidos, sendo tratadas como variação
de uma joint venture, quando empresas ou pessoas físicas se reúnem para
atuar em determinado negócio, ou cumprir um projeto específico. Em geral, as
SPEs têm prazo determinado de cumprimento de sua atividade, sendo, então,
extintas, mas é possível a prorrogação do tempo de sua existência, mediante
alteração contratual.

O Parágrafo único do art. 981 do atual Código Civil permite que a atividade
estabelecida em contrato de uma sociedade pode restringir-se à realização de
um ou mais negócios determinados.

Deste modo, em termos conceituais, a SPE é a sociedade cujo objeto social

limita-se a um só fim específico, ou seja, a razão de sua existência é
justamente o cumprimento desse propósito específico, findo o qual a mesma
será extinta, pois a sua finalidade foi cumprida.

A SPE não difere das demais sociedades típicas, possuindo personalidade

jurídica, escrituração contábil própria e todas as demais características comuns
às empresas limitadas ou sociedades anônimas. Ao contrário dos consórcios,
trata-se de uma sociedade patrimonial, podendo, portanto, adquirir bens 76
móveis, imóveis e investir em participações. São, atualmente, muito utilizadas
nas atividades de incorporação imobiliária, quando um sócio ingressa com o
imóvel e outro sócio executa a obra.

Assim dizendo, resta claro que o fulcro da questão reside no objeto específico
da SPE. Se este objeto social estiver relacionado à compra e venda de
imóveis, locação imobiliária e arrendamento mercantil de imóveis evidencia-se
uma exceção à regra imunitória estabelecida na Constituição Federal. O § 2º
do art. 156 da CF dita o seguinte:

§ 2º - O imposto previsto no inciso II:

I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a
transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil.

Deve-se registrar que em nenhum momento a norma constitucional delegou à

lei complementar poderes de disciplinar a regra prevista. Mas, ainda se cumpre
exigência indicada na Emenda Constitucional n. 18, de 1965, ao tempo que o
imposto era estadual. Apesar dessa aparente incoerência, as regras do CTN
que definem a preponderância da atividade continuam em vigor.
Como foi visto, para que haja imunidade do ITBI, a atividade preponderante do
adquirente não pode ser a compra e venda de bens ou direitos, a locação de
bens imóveis ou o arrendamento imobiliário. Os termos do art. 37 do CTN são
claros neste sentido.

Ora, por evidência cristalina, fala-se em preponderância quando o objeto social

da pessoa jurídica conter objetos variados e de naturezas diversas. Surge daí a
necessidade de aguardar tempo para calcular a preponderância. Contudo,
quando a sociedade define clara e objetivamente sua finalidade, não há que
falar em preponderância. A exemplificar: se o objeto social da empresa for
‘açougue’ e nada mais, por que examinar a preponderância se o negócio
pretendido nada tem a ver com compra e venda de imóveis, suas locações ou
arrendamentos? A imunidade está antecipadamente definida. Todavia, se o
objeto social for ‘incorporação imobiliária’, ou ‘compra e venda de imóveis’, por
que examinar a preponderância se o negócio identifica claramente a atividade
imobiliária?

Pois bem, as Sociedades de Propósitos Específicos têm evidentemente

propósitos específicos. Pode até o seu objeto social conter atividades paralelas
ou atividades meio, mas não podem tais sociedades fugir da essencialidade
prevista no seu objeto. Se assim fizer, já não será uma Sociedade de Propósito
Específico.
77
Um modelo padrão de SPE com objeto de incorporação imobiliária:

Cláusula Segunda – A presente sociedade terá como objetivo social específico

realizar o desenvolvimento e a implantação do empreendimento imobiliário a
ser erigido no imóvel constituído pelos lotes nº ____, ____, ____, da quadra
____, do bairro _________, situados em ____________/___, e matriculados
sob os nºs ________, ________, ________, respectivamente, perante o
Cartório do ___ Ofício de Registro de Imóveis de ______________/___,
compreendendo, inclusive, a compra e venda de imóveis próprios, podendo a
Sociedade participar de outras sociedades na qualidade de quotista ou
acionista.

No exemplo acima, verifica-se que a sociedade terá, também, como objetivo

‘participar de outras sociedades na qualidade de quotista ou acionista’. Ora, a
participação prevista terá que ser direcionada ao seu propósito específico, isto
é, participar em empreendimentos imobiliários, por ser esta a sua atividade
própria. Caso contrário, a sociedade poderia ser confundida com uma ‘holding’
e não mais de propósito específico, conforme acentua a redação contratual.

Nada impede, no entanto, que o objeto social inclua, por exemplo, ‘estudo e
elaboração de projeto construtivo’, ‘intermediação de financiamentos a
mutuários’, ‘elaboração de cadastros’, ‘corretagem de imóveis’ e tantos outros
serviços, mas todos inter-relacionados com o propósito maior. Portanto, seriam
atividades meio e não atividades fins.

Neste teor, a recente decisão do STJ dirime a questão relativa às receitas

provenientes de participações em outras sociedades:

(...)

6. A atividade preponderante se caracteriza quando mais de 50% da receita

operacional da adquirente, nos dois anos anteriores e nos dois anos
subsequentes à aquisição, decorre de transações imobiliárias, de modo que,
quaisquer transações imobiliárias que gerem receitas à adquirente, próprias ou
não, devem ser levadas em consideração para efeitos da análise da atividade
preponderante, não se restringindo às transações realizadas pela própria
adquirente.

7. Conforme constou da decisão recorrida, a fiscalização concluiu que em 2004

e 2005 mais de metade do faturamento da empresa, nos dois períodos,
resultou de atividade imobiliária, além de, em 2006 e 2007, ter receitas
preponderantes de participação no resultado de controladas, cujos objetivos
sociais são as mesmas atividades impeditivas ao reconhecimento da
imunidade.

8. Portanto, a atividade preponderante restou evidenciada, diretamente e

78
mediante participação em empresas controladas, com atividades da mesma
natureza, o que impede a concessão da imunidade.

REsp 1336827/RS – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ 27/11/2015.

Deste modo, nos casos de SPEs instituídas com a finalidade de execução de

projetos imobiliários, mesmo que o objeto social inclua atividades relacionadas
ao objeto específico, inclusive participação em outras sociedades de mesma
finalidade, torna-se totalmente dispensável aguardar prazo para avaliar a
preponderância da receita se esta provém exclusivamente de transações
imobiliárias. A cobrança do ITBI é incontinenti.

Quatro pessoas constituíram uma Sociedade de Propósito Específico,

cujo objetivo era construir um prédio de apartamentos. Ao final, quando
da extinção da SPE, os sócios receberam suas partes em apartamentos, e
não em dinheiro. Haveria incidência de ITBI?

Bem, ao término da ocorrência do objeto social da SPE, impõe-se a sua

dissolução, para dar início à sua liquidação. Decidida a dissolução são
encerradas as atividades operacionais da sociedade, consideradas concluídas,
e se inicia a “limpeza” do Passivo com a liquidação de todos os débitos
existentes, inclusive questões trabalhistas e tributárias, caso houver.

Nada mais devendo, liquida-se a sociedade. Em geral, todos os bens são

transformados em dinheiro e cada sócio recebe a sua parte do quinhão,
conforme a sua participação societária. Nada impede, porém, que os sócios
recebam suas partes em bens da sociedade, desde que seus valores sejam
pertinentes ao direito de cada um.

No caso da consulta, os sócios não recebem suas partes em dinheiro, recebem

em imóveis. Como os quatro sócios tinham partes iguais no capital (25% cada
um), todos receberão, aparentemente, um mesmo número de unidades do
empreendimento imobiliário realizado pela SPE. Neste aspecto, leva-se em
conta que os apartamentos eram avaliados em valores iguais. Todavia, nada
alteraria o raciocínio se houvesse unidades mais valorizadas do que outras (em
tamanho, localização etc.), mas, neste caso, o somatório haveria de ser o
mesmo para todos.

E a pergunta é a seguinte: na extinção da sociedade, haveria incidência do ITBI

em razão da transmissão de imóveis da sociedade para os sócios? Nossa
resposta:

De acordo com o inciso I, § 2º do art. 156 da Constituição Federal, não são 79

tributáveis pelo ITBI as transmissões de bens ou direitos (II) decorrentes de
fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica. A nós importa a
última expressão: extinção. Todavia, caem por terra tais imunidades se a
atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou
direitos, a locação de bens imóveis e o arrendamento mercantil.

Percebe-se, então, que já não estamos a tratar da atividade da SPE ora em

extinção. Estamos a tratar das atividades dos adquirentes, ou seja, dos sócios.

Deste modo, se um dos sócios for pessoa jurídica, cuja atividade esteja
enquadrada em uma daquelas três das exceções, haveria incidência do ITBI.
Contudo, sendo os quatro quotistas pessoas físicas, independentemente de
suas atividades profissionais, não caberia a tributação.

A interpretação é parecida com a formação e extinção de condomínio. Se os

condôminos receberem ao final do condomínio bens imóveis de valores
exatamente iguais à participação de cada um, não haveria incidência do ITBI.
Todavia, se um dos condôminos receber parcela maior da que foi investida, o
imposto incidirá nessa diferença.

Da mesma forma na extinção da sociedade: se na partilha um dos sócios

auferir valor maior em bem imóvel, em comparação ao valor de suas quotas,
teríamos, neste caso, uma transmissão parcialmente onerosa, como se fosse
uma venda dos demais sócios para este que receber um imóvel de valor maior.
Merece registro a observação de Roque Antonio Carrazza26:

“Destarte, na formação do capital das empresas há imunidade ao ITBI, quando

os sócios realizam as partes a eles cabentes com imóveis. O mesmo ocorre na
extinção das empresas, passando pelas demais situações compreendidas
entre estes dois fenômenos extremos (fusão, incorporação, cisão e, segundo
entendemos, também a desincorporação). A imunidade só não se aplica
quando os adquirentes tiverem por atividade preponderante a compra e venda
de bens imóveis ou de direitos a eles relativos ou, ainda, a locação, lato sensu,
de bens imóveis”.

VII - Questões sobre a Administração Municipal do ITBI

A partir de que data o Município pode cobrar penalidades em vista do não

pagamento do ITBI?

A lei municipal é quem estabelece as penalidades e os acréscimos moratórios

dos seus tributos, definindo as causas que lhes deram motivos. O fato gerador 80
do ITBI, por força de decisão da Justiça Superior, nasce com o registro da
transmissão, apesar das discordâncias da doutrina. Sendo assim, juros
moratórios e multa de mora somente seriam cobrados caso o imposto não
tivesse sido recolhido até a data do registro, ou seja, do registro da escritura.

Neste caso, haveria também uma penalidade sobre o Oficial do Registro, pois,
em geral, a lei municipal exige a apresentação da guia quitada do imposto no
ato do registro, assumindo o Cartório tal responsabilidade.

Todavia, se a transmissão acontece de fato, mas não for a registro, não

poderíamos cobrar juros moratórios e multa de mora, pois, segundo a Justiça,
o fato gerador ainda não ocorreu. Exemplo: as partes celebram a transmissão
de fato em 2013, mas somente em 2015 procuram o Cartório para registrar a
escritura. Não poderíamos cobrar juros e multa em relação ao tempo
transcorrido da assinatura do contrato até a data do registro. A única vantagem
(se for vantagem) é que a base de cálculo seria o valor de mercado do imóvel
atualizado em 2015.

Alguns Municípios entendem que podem cobrar juros e penalidade quando as

partes demoram a registrar a escritura. Discordamos. Não pode o ente
tributante se envolver em questões de acordo privado, quando não se constata
uma ilicitude do ato. As partes resolveram por bem dar um prazo para tomarem
26 “Curso de Direito Constitucional Tributário”, 22ª edição, Malheiros, 2006.
a decisão definitiva, o que é um direito deles. Ou então, realizam um contrato
de promessa de compra e venda particular e somente registram a transmissão
quando o pagamento total for integralizado. Também direito de decisão das
partes.

A quem cabe fiscalizar o ITBI nas Prefeituras?

Tudo vai depender da estrutura organizacional da área fazendária, mas

entendemos que compete ao quadro fiscal o exercício dessa função.

O ITBI vem, pouco a pouco, superando a aversão dos quadros fiscais em

fiscalizá-lo. Fato interessante nos Municípios é a ideia de que o IPTU é
controlado pelo Cadastro Imobiliário; o ISS, pela fiscalização tributária. O ITBI
parece sustentar-se em um campo divisório, cada lado não querendo envolver-
se com ele. Felizmente, tal preconceito está caindo e em muitos Municípios já
se vê Auditores selecionados exclusivamente para acompanhamento desse
imposto.

Fato importante é a questão da preponderância relativa à imunidade do

imposto. A dita preponderância requer controle e acompanhamento. Se o ITBI
não foi pago no momento da transmissão, por ter sido alegado imunidade,
imprescindível o seu acompanhamento futuro, a exigir a apresentação dos
81
Balanços e Demonstrativos de Resultado a cada ano da sociedade adquirente.
Sistemas informatizados ajudam à fiscalização para que essa não se ‘esqueça’
de notificar as empresas futuramente.

A lei do meu Município condiciona a emissão da guia do ITBI ao

pagamento de débitos vencidos do IPTU. Essa regra é válida?

Por certo, a lei do Município estabelece a obrigatoriedade do Cartório em exigir

a apresentação de certidão negativa de débitos relativa ao imóvel em
transmissão. Pelo menos, a maioria das leis municipais assim determina.

Não se vê com bons olhos condicionar a emissão da guia de ITBI ao

pagamento de créditos pendentes. Afinal, são tributos diferentes e, em geral, é
o adquirente quem solicita a guia e ele, por enquanto, nada deve. Mas, seria
uma boa medida notificar o requerente sobre a existência de débitos tributários
do imóvel ao receber a guia.

Entendemos que tal informação não deveria constar da guia, recebendo o

requerente uma notificação anexada ao documento fiscal. Daria a ele
conhecimento do fato, mesmo que o Cartório também o faça. Esta notificação
poderia relacionar os débitos e informar que a transmissão somente será
efetivada mediante comprovação de tais pagamentos. E se houver débito já
inscrito em Dívida Ativa, dar ciência ao adquirente que o imóvel poderá até ser
penhorado em caso de execução judicial. Serviria, assim, como um alerta ao
possível adquirente.

De qualquer modo, caso alguém adquire um imóvel com dívidas tributárias, se

tal fato acontecer, ele passará a ser o devedor por sucessão aos olhos do
Fisco, independentemente do seu direito de regresso contra o antigo
proprietário.

A respeito, ensina Fábio Ulhoa Coelho 27:

“O vendedor responde por todos os débitos que gravam a coisa até o momento
da tradição, salvo convenção diversa das partes (CC, art. 502). Aplica-se o
dispositivo às obrigações propter rem, de que são exemplos os tributos
incidentes sobre a propriedade (IPTU, ITR, IPVA etc.). Não tendo as partes
estipulado a assunção da obrigação pelo comprador, será do vendedor a
responsabilidade pelo pagamento”.

A obrigação propter rem significa “por causa da coisa”. A dizer que se o direito
de que se origina é transmitido, a obrigação o segue, seja qual for o título
translativo.

Sendo assim, caso a escritura ou contrato não estabelecer expressamente a

82
transferência dos débitos existentes para o comprador, o Ofício de Registro de
Imóveis obriga-se a exigir a comprovação de tais pagamentos ao vendedor no
ato do registro.

O Cartório é obrigado a exigir a comprovação do pagamento do ITBI no

momento do registro da escritura?

Na maioria das leis municipais consta a obrigação de o cartório exigir a

comprovação do pagamento do ITBI nas transmissões imobiliárias. O
descumprimento de tal obrigação gera uma penalidade ao titular do cartório, e,
em vários casos, de valor equivalente ao do imposto não recolhido. Essa
penalidade, porém, deve estar prevista na lei do Município.

Posso aplicar o art. 197 do Código Tributário Nacional para punir o

Cartório que não exige a comprovação do pagamento do ITBI no
momento do registro da escritura?

27 “Curso de Direito Civil – Contratos”, 6ª edição, Saraiva, 2013.

Não. Imposição de penalidade para este fim tem que estar prevista na lei do
Município. O art. 197 não trata de penalidade, mas, sim, da obrigação de ser
atendida a intimação do Fisco relativa a prestar informações sobre bens,
negócios ou atividades de terceiros.

Diz o art. 197 do CTN:

“Art. 197. Mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade

administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens,
negócios ou atividades de terceiros:

I – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício;

II - (...)”.

Não esquecer, porém, que o CTN é lei normativa, devendo os seus preceitos
constar da lei municipal. Em outras palavras, cabe à lei municipal instituir as
obrigações dos cartórios, e imputar a penalidade desejada no capítulo
correspondente às sanções.

O Fisco pode rever o valor do lançamento já efetuado de ITBI?

O lançamento tributário anterior pode ser revisto de ofício pela autoridade 83

administrativa nos seguintes casos, conforme estabelece o art. 149 do CTN:

I – quando a lei assim o determine;

II – quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na

forma da legislação tributária;

III – quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração

nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da
legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade
administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo
daquela autoridade;

IV – quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer

elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração
obrigatória;

V – quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa

legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo
seguinte;

VI – quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro

legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;
VII – quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício
daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;

VIII – quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por
ocasião do lançamento anterior;

IX – quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta

funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de
ato ou formalidade essencial.

Como se vê, o rol do art. 149 é vasto. Porém, importante observar que a
alteração do lançamento não pode ser feita tendo por base mudança de critério
jurídico, ou em função de reinterpretação das normas jurídicas vigentes.
Permite-se quando ocorrer erro de fato.

Exemplo: a autoridade administrativa lançou o ITBI considerando um valor

venal que constava do cadastro imobiliário. Posteriormente, verificou que
aquele valor venal estava totalmente desatualizado, o que o obrigou a efetuar
novo lançamento e, assim, notificar o contribuinte sobre a diferença a ser
recolhida. Este tempo, entre o primeiro e segundo lançamento não pode, por
evidência, ultrapassar o prazo prescricional.

Neste exemplo, observa-se que a autoridade administrativa não pode omitir-se

perante o erro cometido. O novo lançamento é obrigatório, pois, caso em
84
contrário, a omissão pode caracterizar improbidade administrativa. De qualquer
forma, o novo lançamento deve ser fundamentado e bem esclarecido no
processo administrativo.

O ITBI é pago antes de ocorrer o fato gerador?

O aspecto temporal do ITBI sempre dá margem à discussão. Seria, em tese, o

momento da ocorrência do fato imponível, porém o pagamento se dá antes de
tal ocorrência, pois é preciso comprovar a quitação perante o titular do cartório
no ato do registro. Há, assim, um hiato de tempo entre o pagamento e a
efetivação do fato gerador. Por isso, normal entender que o lançamento do ITBI
é por declaração (ou autolançamento), cabendo ao Fisco o direito de exercitar
lançamentos suplementares. Esta forma de proceder acarreta sérios problemas
de cobrança da diferença, quando ocorre, e vem sendo rejeitada nas leis
municipais.

O melhor mesmo é a lei municipal adotar a tese do lançamento de ofício,

determinando que o sujeito passivo requeira antecipadamente a emissão da
guia de pagamento, dando tempo para o Fisco efetuar o levantamento do valor
venal do imóvel. Em termos práticos, o cartório agenda a data do registro
dando um prazo para que o adquirente solicite a guia de pagamento. Alguns
Municípios têm um formulário no qual o interessado preenche diversas
informações, entre elas o preço de compra e venda estabelecido entre as
partes. O procedimento tem que ser rápido e eficiente, para não prejudicar ou
retardar o registro. Um método usado é de efetuar o pedido ao Fisco tão logo a
escritura seja assinada, para depois, então, seguir ao registro.

É possível parcelar o pagamento do ITBI? A lei do nosso Município não

prevê parcelamento nos casos de ITBI.

O parcelamento de débito tributário, uma modalidade de moratória, é descrito

no Código Tributário Nacional da seguinte forma:

Art. 152. A moratória somente pode ser concedida:

I – em caráter geral:

a) pela pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo a

que se refira;

(...)

II – em caráter individual, por despacho da autoridade administrativa, desde

que autorizada por lei nas condições do inciso anterior. 85
Temos, ainda, o art. 155-A incluído no CTN pela Lei Complementar n.
104/2001:

Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas

em lei específica.

Como se vê, o parcelamento depende de lei que o autorize, não podendo a

autoridade administrativa, por ato discricionário, sobrepor-se a ordem legal.

Dois aspectos devem ser analisados com os devidos cuidados ao tratarmos da

moratória, como gênero, e parcelamento, como espécie:

1º - Conceder prazo para pagamento de um tributo antes do nascimento da

obrigação tributária não se inclui nas regras do parcelamento stricto sensu.
Exemplo: o fato gerador do IPTU ocorre no dia 1º de janeiro de cada exercício,
mas as leis municipais “parcelam” o seu pagamento pelo decorrer do ano.
Desde que essas “parcelas” não ultrapassem o exercício (princípio da
anualidade) não há que falar em moratória/parcelamento.

2º - Distinção entre lei genérica e lei específica: a lei genérica (geralmente

disposta nos Códigos Tributários dos Municípios) serviria como lei específica
se estabelecesse todos os requisitos indispensáveis a esta, tais como: a) o
prazo de vigência do benefício; b) os tributos a que se aplica; c) o número
máximo de prestações; d) o valor mínimo de cada prestação; e) as garantias
exigidas, se for o caso.

Sendo assim, uma lei municipal que apenas repete o disposto no Código
Tributário Nacional não poderia ser considerada para liberação de
parcelamento, a exigir, portanto, lei específica.

Em geral, as leis municipais não especificam o parcelamento nos capítulos que

tratam, exclusivamente, dos tributos. Comumente, o parcelamento está previsto
nas chamadas “Normas Gerais Tributárias”, quando trata da Moratória. E de
acordo com o art. 155-A do Código Tributário Nacional, o parcelamento
somente será concedido se houver lei específica.

Tudo, então, depende das disposições da lei do Município. E as leis municipais

variam na forma de dispor sobre a matéria. Abaixo, três exemplos reais:

Município A – “Art. X – Os créditos de natureza tributária poderão, a critério da

autoridade fazendária e à vista de requerimento do sujeito passivo, ser objeto
de consolidação e pagamento parcelado na forma e condições estabelecidas
em decreto do Chefe do Poder Executivo, observadas as normas previstas
neste Código”.

Município B – “Art. X – Os créditos tributários municipais, inclusive os inscritos

como Dívida Ativa, ajuizados ou não, poderão ser parcelados, desde que
86
vencidos e não pagos em tempo hábil”.

Município C – “Art. X – Poderá ser concedido, pela autoridade competente do

órgão da Secretaria Municipal de Finanças, o parcelamento de débitos
tributários, oriundos do ISSQN – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza
– e do IPTU – Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana –
inscritos ou não na Dívida Ativa, independentemente de procedimento fiscal,
inclusive de multas”.

Ao analisarmos os três exemplos acima, percebe-se:

- A lei genérica do Município A transfere competência ao Poder Executivo que,

por meio de decreto, poderá estabelecer as condições do parcelamento.
Consideramos irregular tal procedimento, pois seria necessário aprovação por
lei;

- A lei genérica do Município B, em vista dos seus termos limitados, faz exigir
lei específica;

- A lei genérica do Município C, da mesma forma que a do Município B, além

de exigir lei específica, dispensa estranhamente o procedimento fiscal, que
seria indispensável na concessão de todos os parcelamentos.
A resposta final é, portanto, a seguinte: o Município pode conceder
parcelamento do ITBI, porém, desde que lei municipal o permita e apresente os
requisitos para a sua concessão. Se a lei do Município não prevê, então,
impossível concedê-lo.

Pode o município aumentar a alíquota do ITBI para 5%? Há algum óbice

constitucional ou infraconstitucional?

O art. 39 do Código Tributário Nacional estabelecia que a alíquota do imposto

(na época) não deveria exceder os limites fixados em resolução do Senado
Federal, notadamente para distinguir as transmissões que atendam à política
nacional da habitação. A Constituição Federal de 1988, porém, não
condicionou a alíquota do ITBI à Resolução do Senado Federal. Desta forma,
cada Município tem competência para fixar suas alíquotas através de leis
locais.

Assim, para exemplo, o Município de São Paulo cobra 3% em geral, e 0,5%

nas transmissões do Sistema Financeiro da Habitação. No Rio de Janeiro, 2%.
Em Recife, 3% e nas transmissões financiadas pelo SFH, de 1% a 1,8% a
depender do caso. A grande maioria dos Municípios cobra 2% e 0,5%,
87
respectivamente.

Dois problemas devem ser examinados na fixação da alíquota do ITBI: a) um

aumento substancial (p. ex, de 2% para 5%) pode redundar em ações judiciais
sob a alegação de confisco, e a Justiça vetá-lo; b) se a alíquota do ITBI for bem
maior do que a do ITCMD do Estado, diversas transmissões tentarão camuflar
a onerosidade da transmissão e simular gratuidade (doação), sempre difícil de
constatação, levando, assim, o imposto para o Estado e não para o Município.

Em suma, pode, sim, o Município aumentar a alíquota do ITBI mediante lei

própria. Mas, é preciso tomar os devidos cuidados.

A lei municipal pode estabelecer alíquotas progressivas do ITBI?

Progressividade ocorre quando a lei estabelece aumento de alíquota na

medida em que elementos que interferem no fato tributário também sofrem
maior intensidade. Pode ocorrer, também, em razão de aspectos
exclusivamente extrafiscais.

Assim, além de representar um valor maior em função da base de cálculo, a

progressividade das alíquotas acresce o montante a ser pago.
O Supremo Tribunal Federal decidiu pela inconstitucionalidade de alíquotas
progressivas no ITBI:

“A Constituição Federal não autoriza a progressividade das alíquotas,

realizando-se o princípio da capacidade contributiva proporcionalmente ao
preço da venda” (RE n. 234.105-3/SP – Rel. Min. Carlos Velloso – j.
08/04/1999).

Com a decisão do STF sobre a inconstitucionalidade da progressividade

de alíquotas do ITBI, o Município será obrigado a cobrar alíquota mínima
em todos os casos?

Esse assunto também foi examinado pelo Supremo Tribunal Federal. Foi
decidido que a inconstitucionalidade da progressividade obriga o Município a
retornar à alíquota prevista na lei anterior.

Segue o aresto:

“A inconstitucionalidade, reconhecida pelo STF (RE 234.105), do sistema de

alíquotas progressivas do ITBI do Município de São Paulo (Lei 11.154/91, art.
10, II), atinge esse sistema como um todo, devendo o imposto ser calculado,
não pela menor das alíquotas progressivas, mas na forma da legislação 88
anterior, cuja eficácia, em relação às partes, se restabelece com o trânsito em
julgado da decisão proferida neste feito” (RE n. 259.339-7 – Rel. Min. Moreira
Alves – j. 09/05/2000).

A lei do Município estabelece uma alíquota geral do ITBI, mas oferece

uma alíquota menor nas aquisições de imóveis de baixo valor. Tal fato
não seria uma progressividade?

Não vamos confundir graduação com progressividade. A graduação se fixa na

base de cálculo, conferindo-lhe valores proporcionais geralmente em razão da
capacidade contributiva do sujeito passivo. As leis municipais, na maioria,
estabelecem alíquotas menores ao montante financiado pelo Sistema
Financeiro da Habitação ou outros programas de financiamento. Interfere,
portanto, na base de cálculo do imposto: a parcela financiada goza de um
redutor na alíquota; e a parte não financiada segue a alíquota geral.

A graduação, ao contrário da progressividade, está calcada na capacidade

contributiva do contribuinte, conforme dispõe o § 1º do art. 145 da Constituição
Federal, dando um tratamento ‘pessoal’ num imposto de natureza ‘material’
(“Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados
segundo a capacidade econômica do contribuinte ...”.
Não se trata, portanto, de progressividade, mas, sim, de um benefício fiscal
concedido aos contribuintes de menor capacidade contributiva. Ao tratar das
reduções diretas de bases de cálculo e de alíquotas, Sacha Calmon Navarro
Coêlho diz o seguinte: “Tecnicamente, as reduções de bases de cálculo e de
alíquota deveriam ser sempre parciais, porquanto as exonerações totais já são
atendidas através das fórmulas isentantes e imunizantes. A atuação do
legislador sobre o dever tributário, minimizando-o por razões extrafiscais,
deveria cingir-se àquelas hipóteses em que, não querendo dar exoneração
integral, preferisse apenas reduzir o quantum debeatur.”28

A Fiscalização Municipal pode fazer avaliações de imóveis para fins de

ITBI?

Vamos lembrar que o valor venal do IPTU se baseia na chamada Planta de

Valores Genéricos, ou Planta Genérica de Valores, ou, denominação melhor,
Mapa de Valores Genéricos. Essa Planta (ou Mapa) estabelece critérios de
cálculos dos valores dos terrenos e das edificações, mas, em termos médios,
de acordo com a localização do imóvel.

Já o ITBI tem por base de cálculo o valor ‘real’ de um imóvel específico. Não se
89
trata, portanto, de uma média, a considerar determinada localização. Deste
modo, deve o Fisco ter meios e condições técnicas que permitam a efetivação
de avaliar o imóvel. Para tanto, alguns requisitos são necessários:

I – Regulamentação, via decreto, dos procedimentos de avaliação;

II – Constituir o grupo de Servidores para atuar nessa atividade.

Alguns Municípios já possuem quadro próprio de atuação no ITBI.

28 Obra citada, pp 188.

VIII - Decisões da Justiça sobre ITBI

Decisões do Supremo Tribunal Federal:

ARE 821162 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. LUIZ FUX

Julgamento: 07/06/2016 Órgão Julgador: Primeira Turma

90
Ementa: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM
AGRAVO. TRIBUTÁRIO.ITBI. ALEGADA ANTECIPAÇÃO DO FATO
GERADOR. CELEBRAÇÃO DE PROMESSA DE COMPRA E VENDA.
IMPOSSIBILIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONFORMIDADE COM A
JURISPRUDÊNCIA DESTE TRIBUNAL. PRECEDENTES. REITERADA
REJEIÇÃO DOS ARGUMENTOS EXPENDIDOS PELA PARTE NAS SEDES
RECURSAIS ANTERIORES. MANIFESTO INTUITO PROTELATÓRIO. MULTA
DO ARTIGO 557, § 2º, DO CPC/1973. APLICABILIDADE. AGRAVO
REGIMENTAL DESPROVIDO.

ARE 825019 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. GILMAR MENDES

Julgamento: 01/03/2016 Órgão Julgador: Segunda Turma

Agravo regimental em recurso extraordinário com agravo. 2. Direito Tributário.

3. ITBI. Fato gerador. Transferência efetiva da propriedade mediante registro
em cartório. 4. Ausência de argumentos capazes de infirmar a decisão
agravada. 5. Agravo regimental a que se nega provimento.
ARE 876253 ED / PR - PARANÁ

EMB.DECL. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. LUIZ FUX

Julgamento: 24/11/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

Ementa: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

COM AGRAVO. EMBARGOS RECEBIDOS COMO AGRAVO REGIMENTAL.
TRIBUTÁRIO. ITBI. IMUNIDADE. IGREJA. AQUISIÇÃO DE BEM IMÓVEL
NÃO EDIFICADO. PRESUNÇÃO DE DESTINAÇÃO ÀS FINALIDADES
ESSENCIAIS DA INSTITUIÇÃO. NÃO UTILIZAÇÃO TEMPORÁRIA DO BEM.
SITUAÇÃO DE NEUTRALIDADE QUE NÃO ATENTA CONTRA A RATIO DA
REGRA IMUNIZANTE. CABE AO FISCO PROVAR EVENTUAL DESVIO DE
FINALIDADE. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO.

RE 644563 AgR / RS - RIO GRANDE DO SUL

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. EDSON FACHIN 91

Julgamento: 10/11/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO. DIREITO

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS –
ITBI. VALOR DA BASE DE CÁLCULO. 1. A jurisprudência do STF é firme no
sentido de que o valor da base de cálculo do ITBI cinge-se ao âmbito
infraconstitucional, tendo em vista que o acórdão recorrido assentou a causa
com base em legislação local. Súmulas 279 e 280. 2. Agravo regimental a que
se nega provimento.

ARE 807255 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. EDSON FACHIN

Julgamento: 06/10/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.

DIREITO TRIBUTÁRIO. DIREITO PROCESSUAL CIVIL. DEVIDO PROCESSO
LEGAL. ITBI. FATO GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA. 1. A
jurisprudência do STF se consolidou no sentido de que suposta ofensa aos
princípios do devido processo legal, da ampla defesa, do contraditório e dos
limites da coisa julgada, quando a violação é debatida sob a ótica
infraconstitucional, não apresenta repercussão geral. Precedente: RE-RG
748.371, de relatoria do Ministro Gilmar Mendes, DJe 1º.8.2013. 2. A
transferência do domínio sobre o bem torna-se eficaz a partir do registro
público, momento em que incide o Imposto Sobre Transferência de Bens
Imóveis (ITBI), de acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.
Logo, a promessa de compra e venda não representa fato gerador idôneo para
propiciar o surgimento de obrigação tributária. 3. Agravo regimental a que se
nega provimento.

ARE 759964 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. EDSON FACHIN

Julgamento: 15/09/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.

IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS. FATO GERADOR.
PROMESSA DE COMPRA E VENDA. IMPOSSIBILIDADE. 1. A cobrança
de ITBI é devida no momento do registro da compra e venda na matrícula do
imóvel. 2. A jurisprudência do STF considera ilegítima a exigência doITBI em 92
momento anterior ao registro do título de transferência da propriedade do bem,
de modo que exação baseada em promessa de compra e venda revela-se
indevida. 3. Agravo regimental provido.

ARE 759601 AgR-segundo / SP - SÃO PAULO

SEGUNDO AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI

Julgamento: 26/05/2015 Órgão Julgador: Segunda Turma

EMENTA Segundo agravo regimental no recurso extraordinário com agravo.

Imunidade. Artigo 150, VI, c, CF. ITBI. Corte de competência. Destinação do
imóvel adquirido. Presunção que milita em favor da entidade imune. Ônus da
prova. Inversão. 1. No caso do ITBI, a destinação do imóvel às finalidades
essenciais da entidade deve ser pressuposta, sob pena de não haver
imunidade para esse tributo. 2. Caso já tenha sido deferido o status de imune
ao contribuinte, as presunções sobre o enquadramento originalmente conferido
ao imóvel devem militar a seu favor. O afastamento dessa imunidade só pode
ocorrer mediante a constituição de prova em contrário produzida pela
administração tributária. 3. Agravo regimental não provido.
RE 768436 AgR / RS - RIO GRANDE DO SUL

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. ROSA WEBER

Julgamento: 24/02/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

EMENTA DIREITO TRIBUTÁRIO. ITBI. ALÍQUOTAS DIFERENCIADAS PARA

IMÓVEL FINANCIADO. CONSONÂNCIA DA DECISÃO RECORRIDA COM A
JURISPRUDÊNCIA CRISTALIZADA NO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO QUE NÃO MERECE TRÂNSITO.
REELABORAÇÃO DA MOLDURA FÁTICA. PROCEDIMENTO VEDADO NA
INSTÂNCIA EXTRAORDINÁRIA. ACÓRDÃO RECORRIDO PUBLICADO EM
30.4.2013. O entendimento adotado pela Corte de origem, nos moldes do que
assinalado na decisão agravada, não diverge da jurisprudência firmada no
âmbito deste Supremo Tribunal Federal. Entender de modo diverso
demandaria a reelaboração da moldura fática delineada no acórdão de origem,
o que torna oblíqua e reflexa eventual ofensa, insuscetível, portanto, de
viabilizar o conhecimento do recurso extraordinário. As razões do agravo
regimental não se mostram aptas a infirmar os fundamentos que lastrearam a
decisão agravada. Agravo regimental conhecido e não provido.

ARE 805859 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO

93
AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. ROBERTO BARROSO

Julgamento: 10/02/2015 Órgão Julgador: Primeira Turma

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM

AGRAVO. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS. FATO
GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA. IMPOSSIBILIDADE. A
obrigação tributária surge a partir da verificação de ocorrência da situação
fática prevista na legislação tributária, a qual, no caso dos autos, deriva da
transmissão da propriedade imóvel. Nos termos da legislação civil, a
transferência do domínio sobre o bem torna-se eficaz a partir do registro.
Assim, pretender a cobrança do ITBI sobre a celebração de contrato de
promessa de compra e venda implica considerar constituído o crédito antes da
ocorrência do fato imponível. Agravo regimental a que se nega provimento.

ARE 771884 AgR / SP - SÃO PAULO

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. LUIZ FUX

Julgamento: 10/06/2014 Órgão Julgador: Primeira Turma

Ementa: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM

AGRAVO. TRIBUTÁRIO. ITBI. MAJORAÇÃO. FIXAÇÃO POR DECRETO.
IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE LEGISLAÇÃO ORDINÁRIA.
ACÓRDÃO RECORRIDO DIVERGENTE DA JURISPRUDÊNCIA DESTA
SUPREMA CORTE. PRECEDENTES. 1. O ITBI não pode ser majorado por
decreto, sendo necessária a edição de legislação ordinária, nos termos da
jurisprudência fixada por esta Corte. Precedentes: RE 751.010 AgR/SP,
Segunda Turma, Rel. Min. Celso de Mello, DJe 18/10/2013, e RE 603.007/SP,
Rel. Min. Ricardo Lewandowski, DJe 7/12/2009. 2. In casu, o acórdão
extraordinariamente recorrido assentou: "MANDADO DE SEGURANÇA - ITBI -
Exercício de 2005 - Município de São Paulo - Preliminares afastadas -
Interesse de agir e possibilidade jurídica do pedido - Decreto Municipal nº
46.228/05 - Observância ao princípio da legalidade - Base de cálculo fixada na
Lei Municipal nº 11.154/91 - Valor venal entendido como aquele em que o
imóvel seria negociado à vista, em condições normais de venda - Arbitramento
cabível - Inexistência de direito líquido e certo - Segurança denegada nesta
instância, nos limites da impetração - Sentença reformada - Recurso oficial e
apelo da municipalidade providos." 3. Agravo regimental DESPROVIDO.

ARE 798241 AgR / RJ - RIO DE JANEIRO 94

AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO

Relator(a): Min. CÁRMEN LÚCIA

Julgamento: 01/04/2014 Órgão Julgador: Segunda Turma

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM

AGRAVO. IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS –
ITBI. FATO GERADOR: REGISTRO DA TRANSFERÊNCIA EFETIVA DA
PROPRIEDADE. PRECEDENTES. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE
NEGA PROVIMENTO.

RE 470520 / SP - SÃO PAULO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI

Julgamento: 17/09/2013 Órgão Julgador: Primeira Turma

EMENTA Imunidade. Entidade educacional. Artigo 150, inciso VI, alínea c, da

Constituição Federal. ITBI. Aquisição de terreno sem edificação. Fato gerador.
Momento da aquisição. Destinação às finalidades essenciais da entidade.
Presunção. Ônus da prova. Precedentes. 1. No caso do ITBI, a destinação do
imóvel às finalidades essenciais da entidade deve ser pressuposta, sob pena
de não haver imunidade para esse tributo. 2. A condição de um imóvel estar
vago ou sem edificação não é suficiente, por si só, para destituir a garantia
constitucional da imunidade. 3. A regra da imunidade se traduz numa negativa
de competência, limitando, a priori, o poder impositivo do Estado. 4. Na regra
imunizante, como a garantia decorre diretamente da Carta Política, mediante
decote de competência legislativa, as presunções sobre o enquadramento
originalmente conferido devem militar a favor das pessoas ou das entidades
que apontam a norma constitucional. 5. Quanto à imunidade prevista no art.
150, inciso VI, alínea c, da Constituição Federal, o ônus de elidir a presunção
de vinculação às atividades essenciais é do Fisco. 6. Recurso extraordinário
provido.

MS 30323 / DF - DISTRITO FEDERAL

MANDADO DE SEGURANÇA

Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI

Julgamento: 30/10/2012 Órgão Julgador: Primeira Turma

EMENTA Mandado de segurança. Tribunal de Contas da União. Aplicação de

multa por omissão do gestor em propor ação de repetição de indébito.
Imunidade tributária recíproca da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos
(ECT). Divergência jurisprudencial quando da ocorrência do fato. Ausência de
95
culpa ou dolo. Segurança concedida. 1. O pagamento do Imposto de
Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), se deu em 29/12/99, quando havia
grande divergência jurisprudencial acerca da imunidade tributária recíproca da
ECT, que somente foi reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal no
julgamento do RE nº 407.099/RS, Relator o Ministro Carlos Velloso, tendo o
acórdão sido publicado em agosto de 2004. 2. Ausência de dolo ou culpa. Não
há como se exigir de gestor público sem formação jurídica e sem orientação do
órgão de assessoria jurídica responsável que ajuíze ação de repetição de
indébito, provocando a prestação jurisdicional, principalmente sobre questão
que, na época dos fatos, seja objeto de divergências jurisprudenciais. 3.
Segurança concedida.

Superior Tribunal de Justiça:

'APELAÇÃO CÍVEL E REEXAME NECESSÁRIO. TRIBUTÁRIO. ITBI.

IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS INTER VIVOS. FATO
GERADOR. MOMENTO DO REGISTRO DO TÍTULO DE TRANSMISSÃO NO
CARTÓRIO DO REGISTRO DE IMÓVEIS. PERMUTA. NECESSIDADE DE
ENTREGA E REGISTRO DO TÍTULO DE TRANSMISSÃO DE CADA
UNIDADE IMOBILIÁRIA .1. A transmissão de um direito real ocorre com o seu
registro no cartório de registro de imóveis (art. 1227 do CC), de tal modo que a
ocorrência do fato gerador do ITBI dá-se no momento da transferência, isto é,
do registro, razão pela qual a exigência do recolhimento do tributo no momento
da lavratura do título de transmissão da propriedade imobiliária, como a
permuta, evidencia-se ilegal. 2. Em face do descompasso dessa regra contida
na Lei Distrital nº 3.830/03 com a normativa maior local e firme na distinção
entre direito pessoal (contrato) e direito real (registro) para efeito de
dimensionar o momento de incidência do fato gerador do ITBI, esta e. Corte
reconheceu a inconstitucionalidade da regra que impunha o recolhimento
precoce do dito tributo (Acórdão n. 314490, 20070020082037ADI, Conselho
Especial, DJ 19/08/2008 p. 8). 3. A permuta constitui instrumento válido para a
transmissão de propriedade imobiliária. Contudo, o momento de incidência do
ITBI não se dá na data da celebração do instrumento, e sim quando do registro
do referido título de transmissão no Registro de Imóveis.4. Em se tratando de
compromisso de edificação de empreendimento no qual as unidades
imobiliárias objeto da permuta ainda não foram construídas, a efetiva
transmissão da propriedade apenas será viável quando essas forem entregues,
ocasião em que, feito o registro do título de transmissão afeto a cada uma das
unidades, ocorrerá o fato gerador do ITBI. Por isso, revela-se precoce a
incidência do tributo sobre unidades as quais tiveram sua construção e entrega,
dentro de um plexo negocial de permuta, apenas prometida, o que importa a
nulidade do lançamento com a consequente condenação da Fazenda na
repetição do valor indevidamente exigido. 5. Apelação e reexame necessário
conhecidos e improvidos'
96
AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 565.423 – DF – 04/11/2015 – Min.
Assussete Magalhães.

PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS

DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. ITBI E IPTU.
BASE DE CÁLCULO. VALOR VENAL. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO.
ANÁLISE DE DISPOSITIVOS CONSTITUCIONAIS. INVIABILIDADE.
COMPETÊNCIA DO STF.

1. "Esta Corte firmou o entendimento de que a forma de apuração da base de

cálculo e a modalidade de lançamento do IPTU e do ITBI são diversas, razão
que justifica a não vinculação dos valores desses impostos" (REsp
1.202.007/SP, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJe 15/5/2013).

2. Consoante a reiterada jurisprudência desta Corte, não compete ao Superior

Tribunal de Justiça, na via do recurso especial, analisar eventual
contrariedade a preceito contido na CF/88, tampouco uniformizar a
interpretação de matéria constitucional.

3. Agravo interno a que se nega provimento.

AgInt nos EDcl no AREsp 762921/SP – Rel. Ministra Diva Malerbi – DJ
22/06/2016.

TRIBUTÁRIO. ITBI. BASE DE CÁLCULO. VALOR VENAL DO IMÓVEL.

APURAÇÃO DISSOCIADA DO VALOR APURADO PELA MUNICIPALIDADE
PARA COBRANÇA DE IPTU. POSSIBILIDADE.

1. Nos termos da jurisprudência desta Corte, o Fisco não está obrigado a

utilizar o mesmo valor apurado pelo Município quando da apuração do valor
venal do imóvel para o cálculo do IPTU, podendo arbitrar o seu valor nos
termos do art. 148 do CTN.

2. In casu, não há modificação na base de cálculo do ITBI ou do IPTU, pois

ambos têm como base de cálculo o valor venal do imóvel, o que difere é a
forma de apuração desse valor, possibilitando a diferença numérica.

Agravo regimental improvido.

AgRg no AREsp 839173 / SP – Rel. Min. Humberto Martins – DJ 22/03/2016.

TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS. BASE DE 97

CÁLCULO. VALOR DA ARREMATAÇÃO. SÚMULAS 83 E 568/STJ.

É firme o entendimento do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que a

arrematação corresponde à aquisição do bem alienado judicialmente,
razão pela qual a base de cálculo do ITBI é o valor alcançado na hasta
pública. Incidência das Súmulas 83 e 568 do STJ.

Agravo interno improvido.

AgInt no AREsp 881107/SP – Rel. Min. Humberto Martins – DJ 12/05/2016.

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO

RECURSO ESPECIAL. DISPOSITIVO APONTADO COMO VIOLADO. FALTA
DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356 DO STF. ITBI. BASE DE
CÁLCULO. VALOR REAL DA VENDA DO IMÓVEL OU DE MERCADO.
PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECEDENTES.

1. O recurso especial não merece ser conhecido em relação a questão que não
foi tratada no acórdão recorrido, sobre a qual nem sequer foram apresentados
embargos de declaração, ante a ausência do indispensável prequestionamento
(Súmulas 282 e 356 do STF, por analogia).
2. A jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de que o valor da base de
cálculo do ITBI é o valor real da venda do imóvel ou de mercado, sendo que
nos casos de divergência quanto ao valor declarado pelo contribuinte pode-se
arbitrar o valor do imposto, por meio de procedimento administrativo fiscal, com
posterior lançamento de ofício, desde que atendidos os termos do art. 148 do
CTN.

3. Vale destacar que que o valor venal do imóvel apurado para fins de ITBI não
coincide, necessariamente, com aquele adotado para lançamento do IPTU.

4. Agravo regimental não provido.

AgRg no REsp 1550035 / SP – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ

05/11/2015.

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO

RECURSO ESPECIAL. DISPOSITIVO APONTADO COMO VIOLADO. FALTA
DE PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356 DO STF. ITBI. BASE DE
CÁLCULO. VALOR REAL DA VENDA DO IMÓVEL OU DE MERCADO.
PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECEDENTES.

1. O recurso especial não merece ser conhecido em relação a questão que não 98
foi tratada no acórdão recorrido, sobre a qual nem sequer foram apresentados
embargos de declaração, ante a ausência do indispensável prequestionamento
(Súmulas 282 e 356 do STF, por analogia).

2. A jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de que o valor da base de

cálculo do ITBI é o valor real da venda do imóvel ou de mercado, sendo que
nos casos de divergência quanto ao valor declarado pelo contribuinte pode-se
arbitrar o valor do imposto, por meio de procedimento administrativo fiscal, com
posterior lançamento de ofício, desde que atendidos os termos do art. 148 do
CTN.

3. Vale destacar que que o valor venal do imóvel apurado para fins de ITBI não
coincide, necessariamente, com aquele adotado para lançamento do IPTU.

4. Agravo regimental não provido.

AgRg no REsp 1550035 / SP – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ

05/11/2015.

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM

RECURSO ESPECIAL. OFENSA AO ART. 535 DO CPC. FUNDAMENTAÇÃO
DEFICIENTE. SÚMULA 284/STF. ITBI. BASE DE CÁLCULO. TERRENO NÃO
EDIFICADO, COM POSTERIOR CONSTRUÇÃO. VIOLAÇÃO DOS ARTS.
1.227 DO CC/2002 E 38 DO CTN. INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE
COMANDO NORMATIVO SUFICIENTE PARA INFIRMAR O FUNDAMENTO
DO ACÓRDÃO RECORRIDO. APLICAÇÃO DA SÚMULA 284/STF.
DEFINIÇÃO DO ASPECTO TEMPORAL DO FATO GERADOR. FALTA DE
PREQUESTIONAMENTO. SÚMULA 211/STJ.

I. A alegação genérica de ofensa ao art. 535, II, do CPC, sem particularizar

qual seria a suposta omissão existente no acórdão recorrido, que teria
implicado em ausência de prestação jurisdicional, importa em deficiência de
fundamentação, nos termos da Súmula 284/STF. Nesse sentido: STJ, AgRg no
REsp 1.353.958/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, DJe de 02/05/2014; AgRg no AREsp 475.411/RJ, Rel. Ministro OG
FERNANDES, SEGUNDA TURMA, DJe de 02/05/2014; AgRg no AREsp
465.420/RJ, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, DJe de
14/04/2014; AgRg no AREsp 467.177/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN,
SEGUNDA TURMA, DJe de 22/04/2014.

II. Considera-se deficiente a fundamentação do recurso, quando a norma

indicada como violada não possui comando normativo suficiente para infirmar o
fundamento do acórdão recorrido e amparar a pretensão do recorrente.
Aplicação da Súmula 284/STF. Precedentes: STJ, AgRg no AREsp
163.221/RJ, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, DJe
99
de 12/06/2013; AgRg no AREsp 281.086/RJ, Rel. Ministro HERMAN
BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 18/03/2013; REsp 1.264.738/SC, Rel.
Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, DJe de 17/10/2012; AgRg no
AREsp 144.399/RS, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA,
DJe de 18/06/2012.

III. Hipótese em que o recorrente aponta, como violados, os arts. 1.227 do

CC/2002 e 38 do CTN, para amparar a tese de que, na base de cálculo do
ITBI, deve ser incluído o valor venal do imóvel não edificado, acrescido das
acessões efetuadas pelo adquirente, após a realização do negócio jurídico.
Contudo, os referidos dispositivos legais não disciplinam o momento da
ocorrência do fato gerador do tributo.

IV. Ausência de prequestionamento acerca do tema da definição do aspecto

temporal do fato gerador do ITBI, reconhecida pelo próprio recorrente, nas
razões do Agravo Regimental. Incidência da Súmula 211/STJ. Precedentes:
STJ, AgRg no REsp 1.388.986/PE, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA
TURMA, DJe de 26/08/2014; AgRg no AREsp 451.717/RJ, Rel. Ministro
MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 14/08/2014;
AgRg no AREsp 524.768/SP, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA
TURMA, DJe de 15/08/2014.
V. Ademais, ainda que superados todos os óbices, o Supremo Tribunal Federal
consolidou o entendimento de que o Imposto de Transmissão Inter Vivos (ITBI)
não incide sobre a construção, ou parte dela, realizada pelo adquirente, mas
sobre o que tiver sido construído ao tempo da alienação do terreno, nos termos
das Súmulas 110 e 470 do STF.

VI. No caso dos autos, é incontroversa a situação fática, consistente na

realização de permuta entre um imóvel não edificado, por quatro salas,
posteriormente construídas pelo adquirente do terreno, pretendendo a
Municipalidade que o valor do ITBI seja calculado considerando o valor do
imóvel com as edificações realizadas após a realização do negócio jurídico.

VII. Agravo Regimental improvido.

AgRg no REsp 1244921 / RN – Rel. Min. Assussete Magalhães – DJ

30/09/2014.

Observação: Súmula 470 do STF: “O imposto de transmissão "inter vivos" não

incide sobre a construção, ou parte dela, realizada, inequivocamente, pelo
promitente comprador, mas sobre o valor do que tiver sido construído antes da
promessa de venda”.

100
1. A forma de apuração da base de cálculo e a modalidade de lançamento do
IPTU e do ITBI são diversas, não sendo possível vincular os valores, que em
regra serão diferentes.

2. É possível, mediante processo administrativo, arbitrar a base de cálculo

desde que presentes os pressupostos autorizativos do artigo 148 do CTN,
como ocorreu na espécie.

3. Agravo regimental não provido.

AgRg no REsp 1226872 / SP – Rel Min. Castro Meira – DJ 23/04/2012

PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. INEXISTÊNCIA.

DEVIDO ENFRENTAMENTO DAS QUESTÕES RECURSAIS.
INCONFORMAÇÃO COM A TESE ADOTADA. TRIBUTÁRIO. ITBI. FATO
GERADOR. PROMESSA DE COMPRA E VENDA. NÃO INCIDÊNCIA.
SÚMULA 83/STJ. DECRETO 16.419/06. LEI LOCAL. SÚMULA 280/STF.

1. Inexiste violação do art. 535 do CPC quando a prestação jurisdicional é dada

na medida da pretensão deduzida, com enfrentamento e resolução das
questões abordadas no recurso.
2. A jurisprudência desta Corte firmou-se no sentido de que o fato gerador de
ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do imóvel, sendo
inexigível no contrato de promessa de compra e venda. Incide, portanto, a
Súmula 83/STJ.

3. Para se aferir a procedência das alegações recursais, seria necessário

proceder à interpretação de norma local, a saber, o art. 2º do Decreto
16.419/2006. O exame de normas de caráter local é inviável na via do recurso
especial, em virtude da vedação prevista na Súmula 280 do STF, segundo a
qual, "por ofensa a direito local, não cabe recurso extraordinário".

Agravo regimental improvido.

AgRg no AREsp 813620 / BA – Rel. Min. Humberto Martins – DJ 05/02/2016.

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO

SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS - ITBI. FATO GERADOR.
REGISTRO DA ALTERAÇÃO CONTRATUAL PERANTE A JUNTA
COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE REGISTRO DO
TÍTULO TRANSLATIVO NO CARTÓRIO IMOBILIÁRIO. PRECEDENTES.

1. "O fato gerador do imposto de transmissão de bens imóveis ocorre com a 101
transferência efetiva da propriedade ou do domínio útil, na conformidade da Lei
Civil, com o registro no cartório imobiliário".

(RMS 10.650/DF, Rel. Min. Francisco Peçanha Martins, DJU de 4/9/00).

2. Agravo regimental a que se nega provimento.

AgRg no REsp 1309667/RJ – Rel. Min. Diva Malerbi – DJ 13/04/2016

TRIBUTÁRIO. ITBI. FATO GERADOR. OCORRÊNCIA. REGISTRO DE

TRANSMISSÃO DO BEM IMÓVEL.

1. O fato gerador do imposto de transmissão é a transferência da propriedade

imobiliária, que somente se opera mediante registro do negócio jurídico no
ofício competente.

2. Agravo Regimental não provido.

AgRg nos EDcl no AREsp 784819/SP – Rel Min. Herman Benjamin

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ITBI. ISENÇÃO.

TRANSMISSÃO DE BENS E DIREITOS INCORPORADOS AO CAPITAL
SOCIAL DE PESSOA JURÍDICA. EXCEÇÃO. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA
PREPONDERANTE. NECESSIDADE DE CUMULAÇÃO POR QUATRO
ANOS. INTERPRETAÇÃO LITERAL. RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO.

1. Não incide ITBI sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, salvo se, nesses casos,
a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou
direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

2. Considera-se caracterizada a atividade preponderante quando mais de 50%

da receita operacional da pessoa jurídica adquirente, nos 2 anos anteriores e
nos 2 anos subsequentes à aquisição, decorrer de transações de venda ou
locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua
aquisição.

3. O CTN prevê que a legislação tributária que disponha sobre isenção deve
ser interpretada literalmente (art. 111). O legislador expressou a ideia de
adição/soma, para definir o conceito de atividade preponderante para fins de
imunidade de ITBI, não cabendo aos interpretes da lei ampliar/restringir o seu
conceito.

4. Portanto, para que a atividade não seja considerada preponderante, é

necessária a demonstração de que em todos os quatros anos, nos dois anos 102
anteriores e nos dois subsequentes à operação de integralização do capital
social, não houve a obtenção de receita operacional majoritariamente
proveniente de fontes relacionadas a atividade imobiliária.

5. No caso em exame, os balanços dos anos de 2004 e 2005 demonstram a

preponderância das receitas de atividades mobiliarias - o que é, inclusive,
admitido pela recorrente -, o que afasta, por si só, a pretensão da imunidade
tributária pretendida.

6. A atividade preponderante se caracteriza quando mais de 50% da receita

operacional da adquirente, nos dois anos anteriores e nos dois anos
subsequentes à aquisição, decorre de transações imobiliárias, de modo que,
quaisquer transações imobiliárias que gerem receitas à adquirente, próprias ou
não, devem ser levadas em consideração para efeitos da análise da ativi dade
preponderante, não se restringindo às transações realizadas pela própria
adquirente.

7. Conforme constou da decisão recorrida, a fiscalização concluiu que em 2004

e 2005 mais de metade do faturamento da empresa, nos dois períodos,
resultou de atividade imobiliária, além de, em 2006 e 2007, ter receitas
preponderantes de participação no resultado de controladas, cujos objetivos
sociais são as mesmas atividades impeditivas ao reconhecimento da
imunidade.
8. Portanto, a atividade preponderante restou evidenciada, diretamente e
mediante participação em empresas controladas, com atividades da mesma
natureza, o que impede a concessão da imunidade.

9. Recurso especial não provido.

REsp 1336827 / RS – Rel. Min. Mauro Campbell Marques – DJ 27/11/2015.

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. OFENSA AO ART. 535 DO CPC.

INOCORRÊNCIA. ITBI. DECADÊNCIA. TERMO INICIAL. SUSPENSÃO DA
EXIGIBILIDADE. DEVER DE LANÇAR. RECONHECIMENTO DA
DECADÊNCIA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.

1. A fundamentação per relationem cumpre a exigência de motivação das

decisões judiciais e satisfaz o requisito do prequestionamento.

2. O deferimento de medida liminar para suspender a exigibilidade do crédito

tributário não obsta a sua constituição, a fim de evitar a decadência.
Precedentes.

3. Recurso especial provido em parte.

REsp 1475188 / RJ – Rel Min. OG Fernandes – DJ 02/10/2015. 103

1. Trata-se de recurso especial no qual se discute se a anulação judicial da

compra e venda de imóvel dá origem ao direito de restituição do Imposto sobre
Transmissão de Bens Imóveis - ITBI.

2. "A anulabilidade não tem efeito antes de julgada por sentença" (art. 177,
Código Civil), de tal sorte que, à época do recolhimento do ITBI, a transmissão
da propriedade imóvel se deu de forma regular. Assim, o fato de uma decisão
judicial, superveniente ao regular recolhimento do ITBI, ter anulado a compra e
venda não induz o raciocínio de que o tributo foi recolhido indevidamente.

3. Isso, porque "a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se

da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos", nos termos do art. 118 do Código Tributário Nacional.

4. A pretensão de recuperação dos valores pagos a título de ITBI deve-se dar

em ação indenizatória movida contra aquele que deu causa à anulação do
negócio, e não contra a Fazenda do Município.

5. Recurso especial provido.

REsp 1175640 / MG – Rel. Min. Benedito Gonçalves – DJ 04/05/2010

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 535, II,

DO CPC. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. DECLARAÇÃO DE NULIDADE DA
COMPRA E VENDA DE IMÓVEL. DESFAZIMENTO DO FATO GERADOR.
DEVOLUÇÃO. VALORES. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO. ITBI.

1. Não se configurou a ofensa ao art. 535, I e II, do Código de Processo Civil,

uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a
controvérsia, tal como lhe foi apresentada.

2. O art. 118, I, do CTN não pode ser interpretado de forma insulada, porquanto
pode trazer sérias contradições aos demais dispositivos legais. O princípio do
non olet, expresso no artigo citado, foi criado por Albert Hensel e Otmar Bühler
e tem como escopo permitir a tributação das atividades ilícitas. Irrelevante,
portanto, para a determinação do fato gerador, a validade jurídica dos atos
efetivamente praticados pelos contribuintes.

3. No caso sub judice, houve a declaração de nulidade do negócio jurídico de

compra e venda de imóvel entabulado pelas partes, sem que houvesse dolo do
recorrido, tendo-se desfeito o fato gerador do ITBI. Desse modo, nada mais
justo que o restabelecimento do statu quo ante, para que não haja
104
enriquecimento ilícito do Estado. Na hipótese dos autos trata da declaração de
nulidade do próprio fato que gerou a exação, o que não originou benefício
econômico para a parte.

4. Recurso Especial não provido.

REsp 1493162 / DF – Rel. Min. Herman Benjamin – DJ 19/12/2014.

1. Hipótese em que os quatro impetrantes (ora recorridos) eram co-

proprietários de seis imóveis urbanos edificados. Os condôminos resolveram
extinguir parcialmente a co-propriedade. Para isso, cada impetrante passou a
ser único titular de um dos seis imóveis. Quanto aos dois bens restantes,
manteve-se o condomínio. Discute-se a tributação municipal sobre essa
operação.

2. O Tribunal de origem entendeu ter ocorrido simples dissolução de

condomínio relativo a uma universalidade de bens, conforme o art. 631 do
CC/1916. Assim, não teria havido transmissão de propriedade com relação à
maior parte da operação. Se o indivíduo passou a ser proprietário de imóvel em
valor idêntico à sua cota ideal no condomínio, não incidiria o ITBI.
3. Inexiste omissão no acórdão recorrido, que julgou a lide e fundamentou
adequadamente seu acórdão.

4. No entanto, o art. 631 não incide na hipótese, pois se refere ao caso clássico
de condomínio de bem divisível. Seria aplicável se os quatro impetrantes
fossem co-proprietários de terreno rural ou de terreno urbano não-edificado.
Nesse exemplo, no caso de desfazimento do condomínio, o imóvel poderia ser
fracionado junto ao cartório de imóveis, observados os limites mínimos,
requisitos e formalidades legais, resultando em quatro partes iguais. Cada um
dos antigos co-proprietários seria o único titular de seu terreno (correspondente
a 25% do original). Inexistiria transmissão onerosa de propriedade nessa
situação fictícia e, portanto, incidência do tributo municipal.

5. Diferentemente, quando há condomínio de apartamento edilício, ou de um

prédio urbano não-fracionado em unidades autônomas, é impossível a divisão
do bem. É este o caso dos autos.

6. O registro imobiliário é individualizado, como o é a propriedade de

apartamentos, nos termos da Lei de Registros Públicos (art. 176, § 1º, I, da Lei
6.015/1973).

7. Na situação inicial, antes do pacto de extinção parcial do condomínio, os

quatro impetrantes eram co-proprietários de cada um dos imóveis, que devem 105
ser considerados individualmente.

8. Com o acordo, cada um dos impetrantes passou a ser único proprietário de

um dos seis imóveis. Ou seja, adquiriu dos outros co-proprietários 75% desse
bem, pois já possuía 25%.

9. O ITBI deve incidir sobre a transmissão desses 75%. Isso porque a

aquisição dessa parcela se deu por alienação onerosa: compra (pagamento em
dinheiro) ou permuta (cessão de parcela de outros imóveis).

10. Esse raciocínio se aplica aos quatro imóveis que passaram a ser titulados
por um único proprietário. Quanto aos outros dois bens, com relação aos quais
o condomínio subsistiu, não há alienação onerosa nem, portanto, incidência do
ITBI.

11. Os impetrantes adjudicaram cada um dos quatro imóveis a uma única

pessoa, indenizando os demais (por pagamento ou permuta), nos termos do
art. 632 do CC/1916.

12. É pacífico que os impostos reais (IPTU e ITBI, em especial) referem-se aos
bens autonomamente considerados. Também por essa razão seria incabível
tratar diversos imóveis como universalidade para fins de tributação.
13. Esse entendimento foi consolidado pelo egrégio STF na Súmula 589: "É
inconstitucional a fixação de adicional progressivo do imposto predial e
territorial urbano em função do número de imóveis do contribuinte".

14. A Suprema Corte impediu que os Municípios considerassem todos os

imóveis de cada contribuinte como uma universalidade para fins de
progressividade das alíquotas . Isso decorre do reconhecimento de que cada
imóvel a ser tributado deve ser autonomamente considerado.

15. Se o Município não pode considerar o conjunto de imóveis uma

universalidade, para cálculo do IPTU, seria inadmissível que o contribuinte
possa fazê-lo com o intuito de pagar menos ITBI.

16. Recurso Especial provido.

REsp 722752 / RJ – Rel. Min. Herman Benjamin – DJ 11/11/2009.

IX - Normas legais relativas ao ITBI

106
Constituição Federal:

Art. 156 – Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...)

II – transmissão inter-vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis,

por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de
garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição.

§ 2º O imposto previsto no inciso II:

I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a
transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou
extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante
do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens
imóveis ou arrendamento mercantil;

II – compete ao Município da situação do bem.

Código Tributário Nacional29:

Seção III – Imposto sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles

relativos.

Art. 35. O Imposto, de competência dos Estados, sobre a transmissão de bens

imóveis e de direitos a eles relativos tem como fato gerador:

I – a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens

imóveis, por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil;

II – a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os

direitos reais de garantia;

III – a cessão de direitos reais relativos às transmissões referidas nos incisos I

e II.

Parágrafo único. Nas transmissões causa mortis, ocorrem tantos fatos

geradores distintos quantos sejam os herdeiros ou legatários.

Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a
transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior:

I – quando efetuado para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica

em pagamento de capital nela subscrito; 107
II – quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por
outra ou com outra.

Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos

alienantes, dos bens e direitos adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em
decorrência da sua desincorporação do patrimônio da pessoa jurídica a que
foram conferidos.

Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica
adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de
propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.

§ 1º Considera-se caracterizada a atividade preponderante referida neste artigo

quando mais de 50% (cinquenta por cento) da receita operacional da pessoa
jurídica adquirente, nos 2 (dois) anos anteriores e nos 2 (dois) anos
subsequentes à aquisição, decorrer de transações mencionadas neste artigo.

§ 2º Se a pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição,

ou menos de 2 (dois) anos antes dela, apurar-se-á a preponderância referida
no parágrafo anterior, levando em conta os 3 (três) primeiros anos seguintes à
data da aquisição;

29 O CTN está desatualizado, ainda a tratar o imposto como de competência estadual.

§ 3º Verificada a preponderância referida neste artigo, tornar-se-á devido o
imposto, nos termos da lei vigente à data da aquisição, sobre o valor do bem
ou direito nessa data.

§ 4º O disposto neste artigo não se aplica à transmissão de bens ou direitos,

quando realizada em conjunto com a da totalidade do patrimônio da pessoa
jurídica alienante.

Art. 38. A base de cálculo do imposto é o valor venal dos bens ou direitos
transmitidos.

Art. 39. A alíquota do imposto não excederá os limites fixados em resolução do

Senado Federal, que distinguirá, para efeito de aplicação de alíquota mais
baixa, as transmissões que atendam à política nacional de habitação.

Art. 40. O montante do imposto é dedutível do devido à União, a título do

imposto de que trata o art. 43, sobre o provento decorrente da mesma
transmissão.

Art. 41. O imposto compete ao Estado da situação do imóvel transmitido ou

sobre que versarem os direitos cedidos, mesmo que a mutação patrimonial
decorra de sucessão aberta no estrangeiro.

Art. 42. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, 108
como dispuser a lei.

Exemplo de Lei Municipal:

Município de Belo Horizonte – Lei Consolidada

LEI N° 5.492

Institui o Imposto sobre Transmissão de Bens

Imóveis por Ato Oneroso Inter Vivos - ITBI

O Povo do Município de Belo Horizonte, por seus representantes, decreta e eu

sanciono a seguinte Lei:

Art. 1° - Passa a integrar o Sistema Tributário do Município o Imposto sobre

Transmissão de Bens Imóveis por Ato Oneroso “Inter Vivos” - ITBI - ora
instituído.

Art. 2° - O Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis por Ato Oneroso “Inter
Vivos” - ITBI - tem como fato gerador:

I - A transmissão onerosa, a qualquer título, da propriedade ou domínio útil de

bens imóveis, por natureza ou acessão física, situados no território do
Município.

II - A transmissão onerosa, a qualquer título, de direitos reais, exceto os de

garantia, sobre imóveis situados no território do Município.

III - A cessão onerosa de direitos relativos à aquisição dos bens referidos nos
incisos anteriores.

§ 1º - O fato gerador ocorre com o registro do título translativo de propriedade

do bem imóvel, ou de direito real a ele relativo, exceto os de garantia, na sua
respectiva matrícula imobiliária perante o ofício de registro de imóveis
competente.

§ 2º - O disposto neste artigo abrange os seguintes atos e contratos onerosos: 109

I - registro da escritura pública de compra e venda, pura ou condicional;

II - adjudicação judicial, quando não decorrente de sucessão hereditária;

III - instituição e cessão do direito real do promitente comprador do imóvel, nos

termos do inciso VII do art. 1.225 e dos arts. 1.417 e 1.418 da Lei Federal nº
10.406, de 10 de janeiro de 2002;

IV - escritura pública de dação em pagamento;

V - arrematação em hasta pública administrativa ou judicial;

VI - instituição ou renúncia do usufruto;

VII - tornas ou reposição consistentes em imóveis, decorrentes de divisão para

extinção de condomínio sobre imóvel, e de dissolução de sociedade conjugal,
quando for recebida por qualquer condômino ou cônjuge, quota-parte material
cujo valor seja maior que o valor de sua quota ideal, incidindo o imposto sobre
a diferença apurada pelo órgão fazendário;

VIII - permuta de bens imóveis e dos direitos a eles relativos;

IX - quaisquer atos ou contratos onerosos que resultem em transmissão da
propriedade de bens imóveis, ou de direitos a eles relativos, sujeitos à
transcrição na forma da lei.

Art. 3° - O imposto não incide sobre a transmissão de bens e direitos, quando:

I - Realizada para incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em

realização de capital.

II - Decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica.

III - decorrente da transmissão de bem imóvel, quando este voltar ao domínio

do antigo proprietário por força de retrovenda, retrocessão ou pacto de melhor
comprador.

§ 1° - O disposto neste artigo não se aplica quando a pessoa jurídica

adquirente tiver como atividade preponderante a compra e venda de bens
imóveis e seus direitos reais, a locação de bens imóveis ou arrendamento
mercantil.

§ 2° - Considera-se caracterizada a atividade preponderante, quando mais de

50% (cinquenta por cento) da receita operacional da pessoa jurídica
110
adquirente, nos 2 (dois) anos anteriores e nos 2 (dois) anos subsequentes à
aquisição, decorrerem de transações mencionadas no § 1°.

§ 3° - Se a pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição,

ou menos de 2 (dois) anos antes dela, apurar-se-á a preponderância referida
no § 2°, levando-se em conta os 3 (três) primeiros anos seguintes à data da
aquisição.

§ 4º - A inexistência da preponderância de que trata o § 2º deste artigo será

demonstrada pelo interessado com base em escrituração contábil de suas
receitas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua
exatidão, sem prejuízo de elementos auxiliares e complementares, a critério
do Fisco municipal.

§ 5° - Verificada a preponderância referida no § 1°, tornar-se-á devido o

imposto, nos termos da Lei vigente à data da aquisição, sobre o valor do bem
ou direito nessa data.

Art. 4º - (SEM EFEITOS)

Art. 5° - A base de cálculo do imposto é o valor dos bens ou direitos

transmitidos ou cedidos, no momento da transmissão ou cessão.

§ 1° - O valor será determinado pela administração tributária, através de

avaliação com base nos elementos constantes do Cadastro Imobiliário ou o
valor declarado pelo sujeito passivo, se este for maior.

§ 2° - O sujeito passivo fica obrigado a apresentar ao órgão fazendário

declaração acerca dos bens ou direitos transmitidos ou cedidos, na forma e
prazo regulamentares.

§ 3° - Na avaliação serão considerados, dentre outros, os seguintes

elementos, quanto ao imóvel:

I - Zoneamento urbano.

II - Características da região.

III - Características do terreno.

IV - Características da construção.

V - Valores aferidos no mercado imobiliário.

111
VI - Outros dados informativos tecnicamente reconhecidos.

§ 4° - Nos casos a seguir especificados a base de cálculo será:

I - Na transmissão do domínio útil, 1/3 (um terço) do valor venal do imóvel;

II - na transmissão do domínio direto, 2/3 (dois terços) do valor venal do

imóvel;

III - na instituição ou venda do direito real de usufruto, uso ou habitação,

inclusive a transferência onerosa ao nu-proprietário, 1/3 (um terço) do valor
venal do imóvel;

IV - na transmissão da nua propriedade, 2/3 (dois terços) do valor venal do

imóvel;

V - nas tornas ou reposições verificadas em partilhas ou divisões, o valor da

parte excedente da meação ou quinhão, ou da parte ideal consistente em
imóveis.
§ 5° - O lançamento será efetuado e revisto de ofício, com base nos
elementos disponíveis, nos seguintes casos:

I - o contribuinte ou o responsável não apresentar a declaração a que se

refere o § 2°;

II - a declaração apresentada contiver inexatidão, erro, omissão ou falsidade

quanto a quaisquer elementos nela consignados;

III - o valor da base de cálculo consignado na declaração for inferior àquele

determinado pela administração tributária, nos termos do §1°;

IV - o contribuinte ou o responsável deixar de prestar informação ou de

atender ao pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa
quanto à declaração apresentada.

Art. 6° - Contribuinte do imposto é:

I - o adquirente ou cessionário do bem ou direito;

II - Na permuta, cada um dos permutantes.

112
Art. 7° - Respondem solidariamente pelo pagamento do imposto:

I - O transmitente;

II - O cedente;

III - Os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, relativamente

aos atos por eles ou perante eles praticados, em razão do seu ofício, ou pelas
omissões de que forem responsáveis.

Art. 8º - A alíquota do ITBI é de 3,0% (três por cento).

Parágrafo único – VETADO

Art. 9º - O imposto será pago antes do registro do título translativo de

propriedade do bem imóvel, ou de direito real a ele relativo, no ofício de
registro de imóveis competente, de acordo com o § 7º do art. 150 da
Constituição da República, mediante documento próprio previsto em
regulamento, a ser fornecido pelo órgão fazendário competente, observados
os seguintes prazos:
I - na transmissão ou cessão formalizada por instrumento público, o
pagamento integral do imposto deverá preceder à lavratura do instrumento
respectivo;

II - na transmissão ou cessão formalizada por instrumento particular, por

instrumento particular com força de instrumento público, assim definido em lei
específica, ou decorrente de ato ou decisão judicial, o pagamento integral do
imposto deverá preceder à inscrição, transcrição ou averbação do instrumento
respectivo no registro competente.

Parágrafo único - Comprovado o desfazimento do negócio jurídico que se

constitua em fato gerador do imposto, fica assegurada ao contribuinte a
preferencial e atualizada restituição da quantia paga a título de adiantamento
do imposto.

Art. 10 – (REVOGADO)

Art. 11 - Os escrivães, tabeliães, oficiais de notas, de registro de imóveis e de

registros de títulos e documentos, quaisquer outros serventuários da Justiça e
os agentes do Sistema Financeiro da Habitação - SFH - exigirão dos
interessados a apresentação do comprovante original do pagamento do
imposto ou certidão que o substitua, antes da lavratura ou registro de 113
quaisquer atos que resultem em transmissão ou cessão de bens imóveis ou
de direitos reais a eles relativos.

§ 1º - Os oficiais de registro de imóveis deverão exigir a apresentação da

certidão de quitação de ITBI, assim como confirmar sua autenticidade, no ato
do registro de título translatício de propriedade ou direito real sobre bem
imóvel em sua respectiva matrícula, ainda que conste daquele título eventual
informação acerca do recolhimento do imposto.

§ 2º - A inobservância do disposto no § 1º deste artigo implicará na

responsabilização solidária do oficial de registro de imóveis pelo pagamento
do imposto, nos termos do art. 7º desta Lei.

Art. 12 - Os escrivães, tabeliães, oficiais de notas, de registro de imóveis e de

registro de títulos e documentos ficam obrigados a facilitar à fiscalização da
Fazenda Municipal, exame, em cartório, dos livros, registros e outros
documentos e a lhe fornecer, quando solicitadas, certidões de atos que forem
lavrados, transcritos, averbados ou inscritos e concernentes a imóveis ou
direitos a eles relativos.

Art. 13 – (REVOGADO)
Art. 14 – (SEM EFEITOS)

Art. 15 - Nas transações em que figurarem como adquirentes, ou cessionários,

pessoas imunes ou isentas, ou em casos de não incidência, a comprovação
do pagamento do imposto será substituída por declaração, expedida pela
autoridade fiscal, como dispuser o regulamento.

Art. 16 - Na aquisição de imóvel pronto para entrega futura, em construção, a

base de cálculo do imposto será o valor venal do imóvel como se pronto
estivesse, apurado na forma prevista no art. 5º desta Lei.

§ 1º - No caso de aquisição de terreno, ou sua fração ideal, de imóvel

construído ou em construção, deverá o contribuinte comprovar que assumiu o
ônus da construção, por conta própria ou de terceiros, mediante a
apresentação dos seguintes documentos:

I - contrato particular de promessa de compra e venda do terreno ou de sua

fração ideal, com firmas reconhecidas;

II - contrato de prestação de serviços de construção civil, celebrado entre o 114

adquirente e o incorporador ou construtor, com firmas reconhecidas;

III - documentos fiscais ou registros contábeis de compra de serviços e de

materiais de construção;

IV - quaisquer outros documentos que, a critério do fisco municipal, possam

comprovar que o adquirente assumiu o ônus da construção.

§ 2º - Na hipótese do § 1º deste artigo, a base de cálculo do imposto será o

valor venal do terreno acrescido do valor venal da construção existente no
momento em que o adquirente comprovar que assumiu o ônus da construção.

Art. 17 – (...)

Art. 18 - Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação, revogadas as

disposições contrárias.
Exemplo de Regulamento:

Decreto do Município de São Paulo

DECRETO Nº 55.196, DE 11 DE JUNHO DE 2014

Aprova o Regulamento do Imposto sobre Transmissão “Inter Vivos”, a

qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão
física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como
cessão de direitos à sua aquisição – ITBI-IV.

FERNANDO HADDAD, Prefeito do Município de São Paulo, no uso das

atribuições que lhe são conferidas por lei, D E C R E T A:

Art. 1º Fica aprovado, na forma do Anexo Único integrante deste decreto, o

Regulamento do Imposto sobre Transmissão “Inter Vivos”, a qualquer título, por
ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos
reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua
aquisição – ITBI-IV.

Art. 2º Este decreto entrará em vigor na data de sua publicação, revogado o

Decreto nº 51.627, de 13 de julho de 2010. 115
PREFEITURA DO MUNICÍPIO DE SÃO PAULO, aos 11 de junho de 2014,
461º da fundação de São Paulo.

FERNANDO HADDAD, PREFEITO.

MARCOS DE BARROS CRUZ, Secretário Municipal de Finanças e

Desenvolvimento Econômico FRANCISCO MACENA DA SILVA, Secretário do
Governo Municipal.

Publicado na Secretaria do Governo Municipal, em 11 de junho de 2014.

Anexo Único a que se refere o artigo 1º do Decreto nº 55.196, de 11 de junho

de 2014 - REGULAMENTO DO IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO “INTER
VIVOS”, A QUALQUER TÍTULO, POR ATO ONEROSO, DE BENS IMÓVEIS,
POR NATUREZA OU ACESSÃO FÍSICA, E DE DIREITOS REAIS SOBRE
IMÓVEIS, EXCETO OS DE GARANTIA, BEM COMO CESSÃO DE DIREITOS
À SUA AQUISIÇÃO – ITBI-IV

Índice Sistemático - Artigos

CAPÍTULO I – Fato Gerador e Incidência - Artigos 1º/5º;

CAPÍTULO II – Sujeito Passivo – Artigo 6º;

CAPÍTULO III – Cálculo do Imposto: Seção I – Base de Cálculo - Artigos 7º/11;
Seção II – Alíquotas - Artigo 12;

CAPÍTULO IV – Declaração de Transação Imobiliária – DTI - Artigo 13;

CAPÍTULO V – Recolhimento do Imposto - Artigos 14/18;

CAPÍTULO VI – Infrações e Penalidades – Artigos 19/24;

CAPÍTULO VII – Isenções - Artigos 25/27;

CAPÍTULO VIII – Obrigações dos Notários, Oficiais de Registro de Imóveis e

seus Prepostos - Artigos 28/33;

CAPÍTULO IX – Disposições Gerais – Artigos 34/35;

Art. 1º O Imposto sobre Transmissão “Inter Vivos”, a qualquer título, por ato
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais
sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua
aquisição – ITBI-IV tem como fato gerador:

I - a transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso:

a) de bens imóveis, por natureza ou acessão física;

116
b) de direitos reais sobre bens imóveis, exceto os de garantia e as servidões;

II - a cessão, por ato oneroso, de direitos relativos à aquisição de bens imóveis.

Parágrafo único. O Imposto de que trata este regulamento refere-se a atos e

contratos relativos a imóveis situados no território do Município de São Paulo.

Art. 2º Estão compreendidos na incidência do Imposto:

I - a compra e venda;

II - a dação em pagamento;

III - a permuta;

IV - o mandato em causa própria ou com poderes equivalentes para a

transmissão de bem imóvel e respectivo substabelecimento, ressalvado o
disposto no inciso I do artigo 3º deste regulamento;

V - a arrematação, a adjudicação e a remição;

VI - o valor dos imóveis que, na divisão de patrimônio comum ou na partilha,

forem atribuídos a um dos cônjuges separados ou divorciados, ao cônjuge
supérstite ou a qualquer herdeiro, acima da respectiva meação ou quinhão,
considerando, em conjunto, apenas os bens imóveis constantes do patrimônio
comum ou monte-mor;

VII - o uso, o usufruto e a enfiteuse;

VIII - a cessão de direitos do arrematante ou adjudicatário, depois de assinado

o auto de arrematação ou adjudicação;

IX - a cessão de direitos decorrente de compromisso de compra e venda;

X - a cessão de direitos à sucessão;

XI - a cessão de benfeitorias e construções em terreno compromissado à

venda ou alheio;

XII - a instituição e a extinção do direito de superfície;

XIII - todos os demais atos onerosos translativos de imóveis, por natureza ou

acessão física, e de direitos reais sobre imóveis.

Parágrafo único. Na hipótese prevista no inciso VI do “caput” deste artigo, a

incidência do Imposto independe da existência de reposição em moeda na
divisão do patrimônio comum.

Art. 3º O Imposto não incide: 117

I - no mandato em causa própria ou com poderes equivalentes e seu
substabelecimento, quando outorgado para o mandatário receber a escritura
definitiva do imóvel;

II - sobre a transmissão de bem imóvel, quando este voltar ao domínio do

antigo proprietário por força de retrovenda, retrocessão ou pacto de melhor
comprador;

III - sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de

pessoas jurídicas em realização de capital;

IV - sobre a transmissão de bens ou direitos aos mesmos alienantes, em

decorrência de sua desincorporação do patrimônio da pessoa jurídica a que
foram conferidos;

V - sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão,

incorporação, cisão ou extinção da pessoa jurídica;

VI - sobre a constituição e a resolução da propriedade fiduciária de coisa

imóvel, prevista na Lei Federal nº 9.514, de 20 de novembro de 1997.

Art. 4º Não se aplica o disposto nos incisos III a V do artigo 3º deste

regulamento quando o adquirente tiver como atividade preponderante a compra
e venda desses bens ou direitos, a sua locação ou arrendamento mercantil.
§ 1º Considera-se caracterizada a atividade preponderante quando mais de
50% (cinquenta por cento) da receita operacional do adquirente, nos 2 (dois)
anos anteriores e nos 2 (dois) anos subsequentes à aquisição, decorrer de
transações mencionadas no “caput” deste artigo.

§ 2º Se o adquirente iniciar suas atividades após a aquisição, ou menos de 2

(dois) anos antes dela, apurar-se-á a preponderância referida no § 1º deste
artigo levando em consideração os 3 (três) primeiros anos seguintes à data da
aquisição.

§ 3º Fica prejudicada a análise da atividade preponderante, incidindo o

Imposto, quando a pessoa jurídica adquirente dos bens ou direitos tiver
existência em período inferior ao previsto nos §§ 1º e 2º deste artigo.

Art. 5º A Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico

disciplinará os procedimentos necessários para a concessão de isenção e o
reconhecimento da não incidência e da imunidade, relativamente ao Imposto.

CAPÍTULO II

Sujeito Passivo

Art. 6º São contribuintes do Imposto:

I - os adquirentes dos bens ou direitos transmitidos;

118
II - os cedentes, nas cessões de direitos decorrentes de compromissos de
compra e venda;

III - os transmitentes, nas transmissões exclusivamente de direitos à aquisição

de bens imóveis, quando o adquirente tiver como atividade preponderante a
compra e venda desses bens ou direitos, a sua locação ou arrendamento
mercantil;

IV - os superficiários e os cedentes, nas instituições e nas cessões do direito de

superfície.

CAPÍTULO III

Cálculo do Imposto

Seção I - Base de Cálculo

Art. 7º A base de cálculo do Imposto é o valor venal dos bens ou direitos

transmitidos, assim considerado o valor pelo qual o bem ou direito seria
negociado à vista, em condições normais de mercado.

§ 1º Na apuração do valor venal do bem transmitido ou do seu respectivo

direito, considera-se o valor das benfeitorias e construções nele incorporadas.
§ 2º Não serão abatidas do valor venal quaisquer dívidas que onerem o imóvel
transmitido.

§ 3º Nas cessões de direitos à aquisição, o valor ainda não pago pelo cedente
será deduzido da base de cálculo.

§ 4º Não se considera na apuração da base de cálculo do Imposto o valor das

benfeitorias e construções incorporadas ao bem imóvel pelo adquirente ou
cessionário, desde que comprovada, à Administração Tributária, na forma e
condições estabelecidas pela Secretaria Municipal de Finanças e
Desenvolvimento Econômico, que a incorporação foi efetivada por tais agentes.

Art. 8º A Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico

tornará públicos os valores venais atualizados dos imóveis inscritos no
Cadastro Imobiliário Fiscal do Município de São Paulo.

§ 1º A Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico deverá

estabelecer a forma de publicação dos valores venais a que se refere o “caput”
deste artigo.

§ 2º Os valores venais dos imóveis serão atualizados periodicamente, de forma

a assegurar sua compatibilização com os valores praticados no Município,
através de pesquisa e coleta amostral permanente dos preços correntes das
transações e das ofertas à venda do mercado imobiliário, inclusive com a
119
participação da sociedade, representada no Conselho Municipal de Valores
Imobiliários.

§ 3º Os valores venais dos imóveis a que se refere o “caput” deste artigo têm
presunção relativa, que poderá ser afastada se:

I - o valor da transação for superior;

II - a Administração Tributária aferir base de cálculo diferente em

procedimentos relativos, dentre outros, a avaliação especial, arbitramento e
impugnação de lançamento;

III - a Administração Tributária constatar erro, fraude ou omissão, por parte do

sujeito passivo, ou terceiro, em benefício daquele, na declaração dos dados do
imóvel inscrito no Cadastro Imobiliário Fiscal e utilizados no cálculo do valor
venal divulgado.

§ 4º Na falta da divulgação do valor venal do imóvel até a data prevista para o

pagamento do Imposto, o contribuinte deverá solicitar à unidade competente da
Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico a
disponibilização do referido valor.

Art. 9º O valor da base de cálculo será reduzido:

I - na instituição de usufruto e uso, para 1/3 (um terço);

II - na transmissão de nua propriedade, para 2/3 (dois terços);

III - na instituição de enfiteuse e de transmissão dos direitos do enfiteuta, para

80% (oitenta por cento);

IV - na transmissão de domínio direto, para 20% (vinte por cento).

Parágrafo único. Consolidada a propriedade plena na pessoa do proprietário, o

Imposto será calculado sobre o valor do usufruto, uso ou enfiteuse.

Art. 10. Caso não concorde com a base de cálculo do Imposto divulgada pela
Secretaria Municipal de Finanças e Desenvolvimento Econômico, na
conformidade do artigo 8º deste regulamento, o contribuinte poderá requerer
avaliação especial do imóvel, apresentando os dados da transação e os
fundamentos do pedido, na forma estabelecida por aquela Pasta, que poderá,
inclusive, viabilizar a formulação do pedido por meio eletrônico.

Art. 11. Não concordando a Administração Tributária com o valor declarado do

bem transmitido, ou com os esclarecimentos, declarações, documentos ou
recolhimentos prestados, expedidos ou efetuados pelo sujeito passivo ou por
terceiro legalmente obrigado, instaurar-se-á o respectivo procedimento
administrativo de arbitramento da base de cálculo e aplicação das demais 120
cominações legais.

Parágrafo único. O contribuinte poderá oferecer avaliação contraditória ao valor

arbitrado, na forma, prazo e condições estabelecidas pela Secretaria Municipal
de Finanças e Desenvolvimento Econômico.

Seção II - Alíquotas

Art. 12. O Imposto será calculado:

I - nas transmissões compreendidas no Sistema Financeiro de Habitação –

SFH, no Programa de Arrendamento Residencial – PAR e de Habitação de
Interesse Social – HIS, aplicando-se a alíquota de:

a) 0,5% (meio por cento) sobre o valor efetivamente financiado, até o limite de
R$ 68.843,97 (sessenta e oito mil oitocentos e quarenta e três reais e noventa
e sete centavos);

b) 2% (dois por cento) sobre o valor restante;

II - nas demais transmissões, pela alíquota de 2% (dois por cento).

Parágrafo único. Na hipótese prevista no inciso I do “caput” deste artigo,

quando o valor da transação for superior a R$ 68.843,97 (sessenta e oito mil
oitocentos e quarenta e três reais e noventa e sete centavos), o valor do
Imposto será determinado pela soma das parcelas estabelecidas nas alíneas
“a” e “b” do referido inciso.

CAPÍTULO IV

Declaração de Transação Imobiliária – DTI

Art. 13. O contribuinte ou responsável pelo Imposto fica obrigado a apresentar

Declaração de Transação Imobiliária – DTI, na forma, prazo e demais
condições estabelecidas pela Secretaria Municipal de Finanças e
Desenvolvimento Econômico.

Parágrafo único. A omissão de informações ou a prestação de declarações

falsas na DTI configuram hipótese de crime contra a ordem tributária prevista
no artigo 2° da Lei Federal n° 8.137, de 27 de dezembro de 1990, sem prejuízo
das demais sanções penais e administrativas cabíveis.

CAPÍTULO V

Recolhimento do Imposto

Art. 14. O recolhimento do Imposto deverá ser feito exclusivamente por meio do
documento de arrecadação emitido, via Internet, com base nos dados da DTI,
na forma e condições estabelecidas pela Secretaria Municipal de Finanças e
Desenvolvimento Econômico.
121
Art. 15. Ressalvado o disposto nos artigos 16 e 17 deste regulamento, o
Imposto deverá ser pago antes de se efetivar o ato ou contrato sobre o qual
incide, se por instrumento público, e, no prazo de 10 (dez) dias de sua data, se
por instrumento particular.

Art. 16. Na arrematação, adjudicação ou remição, o Imposto deverá ser pago

dentro de 15 (quinze) dias desses atos, antes da assinatura da respectiva carta
e mesmo que esta não seja extraída.

Parágrafo único. Caso oferecidos embargos, o prazo será de 10 (dez) dias, a

contar do trânsito em julgado da sentença que os rejeitar.

Art. 17. Nas transmissões realizadas por termo judicial, em virtude de sentença
judicial, o Imposto deverá ser pago dentro de 10 (dez) dias, contados do
trânsito em julgado da sentença ou da data da homologação de seu cálculo, o
que primeiro ocorrer.

Art. 18. A data fixada para pagamento do Imposto será postergada para o
primeiro dia útil seguinte, caso ocorra em dia em que não haja expediente
bancário no Município de São Paulo.

CAPÍTULO VI
 Infrações e Penalidades

Art. 19. A falta de recolhimento ou o recolhimento a menor do Imposto, pelo

sujeito passivo, nos prazos previstos em lei ou regulamento, ficam acrescidos
de:

I - multa moratória, calculada à taxa de 0,33% (trinta e três centésimos por

cento), por dia de atraso, sobre o valor do Imposto, até o limite de 20% (vinte
por cento), desde que não iniciado o procedimento fiscal;

II - multa equivalente a 50% (cinquenta por cento) do Imposto devido, quando

apurado o débito pela fiscalização;

III - juros moratórios de 1% (um por cento) ao mês, a partir do mês imediato ao
do vencimento, contando-se como mês completo qualquer fração dele.

§ 1º Os juros de mora incidirão sobre o valor integral do crédito tributário, assim

considerado o principal acrescido de multa de qualquer natureza, atualizado
monetariamente.

§ 2º Quando apurado, pela fiscalização, o recolhimento do Imposto com atraso,

sem a multa moratória, o contribuinte será notificado a pagá-la dentro do prazo
de 10 (dez) dias, à razão de 30% (trinta por cento) do valor do Imposto devido,
atualizada monetariamente e acrescida dos juros de mora cabíveis, nos termos 122
do § 1º deste artigo.

§ 3º A multa a que se refere o “caput” deste artigo será calculada a partir do

primeiro dia subsequente ao do vencimento do prazo previsto para o
recolhimento do Imposto até o dia em que ocorrer o efetivo pagamento.

§ 4º A multa não recolhida poderá ser lançada de ofício, conjunta ou

isoladamente, no caso de não recolhimento do Imposto com esse acréscimo.

Art. 20. Comprovada, a qualquer tempo, pela fiscalização, a omissão de dados

ou a falsidade das declarações consignadas nas escrituras ou instrumentos
particulares de transmissão ou cessão, o Imposto ou sua diferença será exigido
com o acréscimo da multa de 100% (cem por cento), calculada sobre o
montante do débito apurado, sem prejuízo dos acréscimos devidos em razão
de outras infrações eventualmente praticadas.

§ 1º Pela infração prevista no “caput” deste artigo respondem, solidariamente

com o contribuinte, o alienante ou o cessionário.

§ 2º Nos casos de omissão de dados ou de documentos demonstrativos das

situações previstas no artigo 5º deste regulamento, além das pessoas referidas
no § 1º deste artigo, respondem solidariamente com o contribuinte os notários,
os oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos.
Art. 21. Apurada qualquer infração à legislação relativa ao Imposto de que trata
este regulamento, será efetuado lançamento complementar e/ou lavrado Auto
de Infração e Intimação.

§ 1º Caso o contribuinte ou o autuado reconheça a procedência do Auto de

Infração e Intimação, efetuando o pagamento das importâncias exigidas, dentro
do prazo para apresentação de impugnação, o valor das multas será reduzido
em 50% (cinquenta por cento).

§ 2º Caso reconheça a procedência do Auto de Infração e Intimação,

efetuando o pagamento das importâncias exigidas, no curso da análise da
impugnação ou no prazo para interposição de recurso ordinário, o valor das
multas será reduzido em 25% (vinte e cinco por cento).

Art. 22. O Imposto não pago no vencimento será atualizado monetariamente,

de acordo com a variação de índices oficiais, da data em que é devido até a
data em que for efetuado o pagamento.

Art. 23. O débito vencido será encaminhado para cobrança, com inscrição na
dívida ativa. Parágrafo único. Inscrita ou ajuizada a dívida, serão devidos
também custas, honorários e demais despesas, na forma da legislação vigente.

Art. 24. Não serão efetuados lançamentos complementares, nem emitidas

notificações para pagamento de multas moratórias ou quaisquer acréscimos,
123
quando resultar em quantias inferiores a R$ 23,88 (vinte e três reais e oitenta e
oito centavos) na data de sua apuração.

CAPÍTULO VII

Isenções

Art. 25. Fica isento do Imposto o ato transmissivo relativo à primeira aquisição
de unidades habitacionais financiadas pelo Fundo Municipal de Habitação, na
forma da Lei nº 11.632, de 22 de julho de 1994.

Art. 26. Ficam isentas do Imposto as transmissões relativas à aquisição, por

pessoa física, de imóveis de uso exclusivamente residencial, cujo valor total
seja igual ou inferior a R$ 127.096,56 (cento e vinte e sete mil e noventa e seis
reais e cinquenta e seis centavos) na data do fato gerador, desde que o ato
transmissivo:

I - seja relativo à primeira aquisição de imóvel por parte do beneficiário da

isenção; ou

II - esteja compreendido no Programa Minha Casa, Minha Vida – PMCMV, nos

termos da Lei Federal nº 11.977, de 7 de julho de 2009.
Parágrafo único. O beneficiário da isenção de que trata o inciso I do “caput”
deste artigo deverá apresentar ao notário, ao oficial de Registro de Imóvel ou
seus prepostos a Declaração para Isenção do ITBI-IV, conforme modelo anexo
a este regulamento, devidamente preenchida e assinada.

Art. 27. Ficam isentas do Imposto as transmissões de bens ou de direitos

relativos a imóveis adquiridos:

I - pelo Fundo de Arrendamento Residencial – FAR, gerido pela Caixa

Econômica Federal, para o Programa de Arrendamento Residencial – PAR;

II – pela Companhia de Desenvolvimento Habitacional e Urbano do Estado de

São Paulo – CDHU;

III – pela Companhia Metropolitana de Habitação de São Paulo – COHAB;

IV - pelo Fundo de Arrendamento Residencial – FAR, gerido pela Caixa

Econômica Federal, para o Programa Minha Casa, Minha Vida – PMCMV;

V - pelo Fundo de Desenvolvimento Social – FDS, gerido pela Caixa

Econômica Federal, para os Programas Crédito Solidário e Minha Casa, Minha
Vida – Entidades.

CAPÍTULO VIII
124
Obrigações dos Notários, Oficiais de Registros de Imóveis e seus
Prepostos

Art. 28. Os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos ficam

obrigados a verificar a exatidão e a suprir as eventuais omissões dos
elementos de identificação do contribuinte e do imóvel transacionado no
documento de arrecadação, nos atos em que intervierem.

Art. 29. Para lavratura, registro, inscrição, averbação e demais atos

relacionados à transmissão de imóveis ou de direitos a eles relativos, ficam os
notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos obrigados a verificar:

I - a existência da prova do recolhimento do Imposto ou do reconhecimento

administrativo da não incidência, da imunidade ou da concessão de isenção;

II - por meio de certidão emitida pela Administração Tributária, a inexistência de

débitos de IPTU referentes ao imóvel transacionado até a data da operação;

III - a manifestação da Administração Tributária quanto à comprovação, pelo

sujeito passivo, da situação prevista no § 4º do artigo 7º deste regulamento.

Parágrafo único. Os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos

deverão transcrever os termos dos documentos a que se refere este artigo no
instrumento, termo ou escritura que lavrarem.
Art. 30. Os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos ficam
obrigados:

I - a facultar, aos encarregados da fiscalização, o exame em cartório dos livros,

autos e papéis que interessem à arrecadação do Imposto;

II - a fornecer aos encarregados da fiscalização, quando solicitada, certidão dos

atos lavrados ou registrados, concernente a imóveis ou direitos a eles relativos;

III - a fornecer dados relativos às guias de recolhimento;

IV - a prestar informações, relativas aos imóveis para os quais houve lavratura

de ato, registro ou averbação, na forma, condições e prazos estabelecidos
neste regulamento e na legislação tributária acerca do ITBI-IV.

Art. 31. Para lavratura, registro, averbação e demais atos relacionados à

transmissão de imóveis ou de direitos a eles relativos, referentes à aquisição
de unidades habitacionais financiadas pelo Fundo Municipal de Habitação, a
que se refere o artigo 25 deste regulamento, ficam os notários, oficiais de
Registro de Imóveis e seus prepostos dispensados de exigir documento ou
certidão, emitido pela Administração Tributária, que comprove a concessão de
isenção do ITBI-IV.

Parágrafo único. A dispensa a que se refere o “caput” deste artigo fica 125
condicionada ao atendimento das seguintes condições:

I - comprovação de que a origem dos recursos do financiamento é

exclusivamente do Fundo Municipal de Habitação, o que deverá
obrigatoriamente constar dos contratos aquisitivos;

II - ser a primeira aquisição feita pelo mutuário através do Fundo Municipal de

Habitação, comprovada por declaração da Companhia Metropolitana de
Habitação de São Paulo - COHAB, constante do contrato.

Art. 32. Nas transmissões a que se refere o artigo 26 deste regulamento, ficam
os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos:

I - dispensados de exigir documento ou certidão que comprove a concessão da

isenção;

II - obrigados a enviar mensalmente à Secretaria Municipal de Finanças e

Desenvolvimento Econômico relação com a identificação dos contribuintes
beneficiados (nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoa
Física – CPF), o número do cadastro do imóvel, os dados da transmissão (data
e valor) e a informação de que o beneficiário apresentou a declaração de que
trata o parágrafo único do artigo 26 deste regulamento.
Parágrafo único. Os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos
que infringirem o disposto no inciso II do “caput” deste artigo ficam sujeitos à
multa de R$ 1.504,86 (um mil quinhentos e quatro reais e oitenta e seis
centavos), por transação não relacionada.

Art. 33. Os notários, oficiais de Registro de Imóveis e seus prepostos que

infringirem o disposto neste regulamento ficam sujeitos à multa de:

I - R$ 291,81 (duzentos e noventa e um reais e oitenta e um centavos), por

item descumprido, pela infração ao disposto no artigo 28 deste regulamento;

II - R$ 7.295,33 (sete mil duzentos e noventa e cinco reais e trinta e três

centavos), por item descumprido, pela infração ao disposto nos artigos 29 e 30
deste regulamento.

CAPITULO IX

Disposições Gerais

Art. 34. A devolução do Imposto indevidamente pago, ou pago a maior, será

feita pelo seu valor corrigido monetariamente de acordo com os índices oficiais
adotados para atualização dos débitos fiscais, até a regular intimação do
interessado para receber a importância a ser devolvida.

Art. 35. Todas as importâncias previstas neste regulamento foram atualizadas

126
para o exercício de 2014 e deverão ser atualizadas para os exercícios
seguintes na forma do artigo 2º da Lei nº 13.105, de 29 de dezembro de 2000.

X - Bibliografia
Baleeiro, Aliomar – “Direito Tributário Brasileiro”, 11ª edição, Forense;

Barreto, Aires F. – “Curso de Direito Tributário Municipal”, Saraiva;

Becker, Alfredo Augusto – “Teoria Geral do Direito Tributário”, 3ª edição, Lejus;

Borges, José Souto Maior – “Obrigação Tributária”, 3ª edição, Malheiros;

Carrazza, Roque Antonio – “Curso de Direito Constitucional Tributário”, 22ª

edição, Malheiros;

Coelho, Fábio Ulhoa – “Curso de Direito Civil – Contratos”, 6ª edição, Saraiva;

Coêlho, Sacha Calmon Navarro – “Curso de Direito Tributário Brasileiro”, 9ª

edição, Forense;
Diniz, Maria Helena – “Compêndio de Introdução à Ciência do Direito”, 17ª
edição, Saraiva;

- “Manual de Direito Civil”, Saraiva;

- “Curso de Direito Civil Brasileiro”, 25ª edição, Saraiva;

Di Pietro, Maria Sylvia Zanella – “Direito Administrativo”, 19ª edição, Atlas;

Gonçalves, Carlos Roberto – “Direito Civil Brasileiro – Vol. 5”, Saraiva;

Gomes, Orlando – “Direitos Reais”, 8ª edição, Forense;

- “Contratos”, Forense;

Machado, Hugo de Brito – “Curso de Direito Tributário”, 23ª edição, Malheiros;

Moraes, Bernardo Ribeiro de – “Compêndio de Direito Tributário”, 3ª edição,

Forense;

Paulsen, Leandro / de Melo, José Eduardo Soares – “Impostos Federais,

Estaduais e Municipais”, 8ª edição, Livraria do Advogado;

Rizzardo, Arnaldo – “Direito das Obrigações”, 4ª edição, Forense;

Silva, De Plácido e – “Vocabulário Jurídico”, Volume 3, Forense. 127