Curso Tributação das Cooperativas

APET

Aula 2 - Adequado tratamento tributário do ato cooperativo

Prof. Rodrigo Forcenette
SISTEMA TRIBUTÁRIO
TRIBUTO - conceito

“Art. 3º do CTN. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo

valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei
e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”

Sistema Tributário – disciplina Constitucional

- espécies tributárias
- competência tributária
- limitações constitucionais ao poder de tributar
- normas gerais de direito tributário
 ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS
Proposta de classificação (STF):

• Impostos
• Taxas
• Contribuições de melhoria
• Empréstimos compulsórios
• Contribuições especiais (sociais, interventivas,
corporativas e custeio de iluminação pública)
 COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
“Competência tributária é a possibilidade de criar, in abstracto, tributos, descrevendo,
legislativamente, suas hipóteses de incidência, seus sujeitos ativos, seus sujeitos
passivos, suas bases de cálculo e suas alíquotas”.

I. indelegável
II. incaducável
III. inalterável
IV. irrenunciável
V. facultativa
VI. privativa
LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE
TRIBUTAR

“A Constituição limita o exercício da competência tributária, seja de modo direto, mediante

preceitos especificamente endereçados à tributação, seja de modo indireto, enquanto
disciplina outros direitos, como o de propriedade, o de não sofrer confisco, o de exercer
atividades lícitas, o de transitar livremente pelo território nacional, etc. A competência
tributária, portanto, já nasce limitada.”

FORMAS DE LIMITAÇÃO DA COMPETÊNCIA

• Definição do campo de competência

• Delimitação através de IMUNIDADES e PRINCÍPIOS
Obs (imunidade difere de isenção e não incidência)
• Concessão de benefícios fiscais – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE

CF, Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos E,
stados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido,

anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido
mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias
acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155,
§ 2.º, XII, g.
 IMUNIDADES

“Imunidade é qualidade da situação que não pode ser atingida pelo tributo, em razão de norma
constitucional que, à vista de alguma especificidade pessoal ou material dessa situação, deixou-
a fora do campo sobre que é autorizada a instituição do tributo.”

 Norma jurídica de estrutura criada no plano constitucional que, ao discorrer sobre matéria
tributária, delimita a competência dos entes tributantes. Tem como escopo impedir a criação de
uma regra-matriz de incidência em relação a casos certos e determinados.

Diferença para ISENÇÃO e NÃO INCIDÊNCIA

 ISENÇÃO - norma jurídica de estrutura criada no plano da legislação ordinária que,

discorrendo sobre matéria tributária, reduz o campo de abrangência e ou atuação da regra-
matriz de incidência;

 NÃO INCIDÊNCIA - São fatos ou matérias cujo acontecimento são estranhos, insuficientes ou
para realização da hipótese de incidência da regra jurídica tributária. NÃO HÁ SUBSUNÇÃO DE
FATO A NORMA.
 NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO

•disciplina geral de determinados assuntos – LEI COMPLEMENTAR

NACIONAL

Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre

a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

Art. 146. Cabe à lei complementar:

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos

discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de
cálculo e contribuintes;

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c)adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas

sociedades cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as
empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13,
e da contribuição a que se refere o art. 239.
Análise semântica dos conceitos:

1. adequado
2. tratamento tributário
3. ato cooperativo
4. praticado pelas sociedades cooperativas
Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo
significa respeitar suas peculiares, tal como
disciplinado pela Lei 5.764/71, permitindo ou não
sua tributação conforme o caso.

Trata-se de imposição constitucional a ser

respeitada pelo legislador infraconstitucional.
 Código Tributário Nacional
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o
alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados,
expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições
dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos
Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
 Constituição Federal
“Art. 1º A República Federativa do Brasil, formada pela união indissolúvel dos
Estados e Municípios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrático de
direito e tem como fundamentos:
IV – os valores sociais do trabalho e da livre iniciativa;”

Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:

I - construir uma sociedade livre, justa e solidária;
II - garantir o desenvolvimento nacional;
III - erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e
regionais;
IV - promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor, idade
e quaisquer outras formas de discriminação.
 Constituição Federal
“Art. 5º. Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos
brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à
igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
XVIII – a criação de associações e, na forma da lei, a de cooperativas independem de autorização,
sendo vedada a interferência estatal em seu funcionamento;”

“Art. 146. Cabe à lei complementar, III – estabelecer normas gerais em matéria de
legislação tributária, especialmente sobre:
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades
cooperativas. (...) ”

“Art. 174. (...)

§2ºA lei apoiará a estimulará o cooperativismo e outras formas
de associativismo.”
 Constituição Federal
“Art. 187 – A política agrícola será planejada e executada na forma da lei, com a
participação efetiva do setor de produção, envolvendo produtores e trabalhadores rurais,
bem como dos setores de comercialização, de armazenamento e de transportes, levando em
conta, especialmente:
...
VI – o cooperativismo;
...”

“Art. 192 – O sistema financeiro nacional, estruturado de forma a promover o

desenvolvimento equilibrado do País e a servir aos interesses da coletividade, será regulado
em lei complementar, que disporá, inclusive, sobre:
...
VIII – o funcionamento das cooperativas de crédito e os requisitos para que possam ter
condições de operacionalidade e estruturação própria das instituições financeiras.
...”
 Diretrizes constitucionais

• Adequado tratamento tributário é uma “obrigação” do

legislador ordinário, mesmo que não editada LC;

• A CF, ademais, “sugere/recomenda” estímulo ao

cooperativismo
 STF – tratamento tributário do ato cooperativo
#não se trata de IMUNIDADE/ISENÇÃO#

esse
“Inexiste, no caso, ofensa ao artigo 146, III, ‘c’, da Constituição, porquanto
dispositivo constitucional não concedeu às cooperativas
imunidade tributária, razão por que, enquanto não for promulgada a lei
complementar a que ele alude, não se pode pretender que, com base na legislação
local mencionada no aresto recorrido, não possa o Estado-membro, que tem
competência concorrente em se tratando de direito tributário (artigo 24, I e § 3º, da
Carta Magna), dar às Cooperativas o tratamento que julgar adequado, até porque
tratamento adequado não significa necessariamente
tratamento privilegiado.”
(RE 141.800, Rel. Min. MOREIRA ALVES, DJ de 30.10.97).
 STF – tratamento tributário do ato cooperativo
#não se trata de IMUNIDADE/ISENÇÃO#

STF, RE 599.362/RJ (tema 323)

“...
2. O art. 146, III, c, da CF/88, não confere imunidade tributária, não
outorga, por si só, direito subjetivo a isenções tributárias relativamente
aos atos cooperativos, nem estabelece hipótese de não incidência de
tributos, mas sim pressupõe a possibilidade de tributação do ato
cooperativo, dispondo que lei complementar estabelecerá a forma adequada
para tanto.
3. O tratamento tributário adequado ao ato cooperativo é uma questão
política, devendo ser resolvido na esfera adequada e competente, ou seja, no
Congresso Nacional.
...”
 STJ - tratamento Tributário do ato cooperativo

“NÃO INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA”

Não incidência ≠ Imunidade ≠ Isenção

“...No campo da exação tributária com relação às cooperativas a aferição da

incidência do tributo impõe distinguir os atos cooperativos através dos quais a
entidade atinge os seus fins e os atos não cooperativos; estes extrapolantes
das finalidades institucionais e geradores de tributação; diferentemente do
que ocorre com os primeiros. Precedentes jurisprudenciais. ...”
STJ - AgRg no RECURSO ESPECIAL Nº 761.326 – DF

FUNDAMENTO: APLICAÇÃO DA LEI 5.764/71

 Atos cooperativos – não incidência

a) PIS/COFINS -STJ, AgRg no REsp 748.531/PR

b) IRPJ - STJ, REsp 58.265/SP (repetitivo)

c) CSLL - STJ, REsp 1190066/SP

d) ISS - STJ, REsp 1213479/AL.

 Tributação de Atos cooperativos
tratamento indiferente

a) Impostos sobre patrimônio (IPTU, ITR, IPVA)

b) Taxas
c) Contribuições de melhoria
d) Contribuições previdenciárias
Obs – nessas situações não há, em tese, tratamento adequado, sujeitando-se as cooperativas à
tributação como as demais pessoas jurídicas
 SOCIEDADES COOPERATIVAS
DISCIPLINA LEGAL
(inexistência de lei complementar sobre o assunto)
STF - a Lei 5.764/71, ordinária por sua natureza, está apta a
cumprir tal papel - Mandados de Injunção de nº 701-2/DF,
702-1/DF e 703-9/DF
 Lei Federal 5.764/71
“Art. 3º - Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que reciprocamente se
obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de uma atividade
econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro.”

“Art. 4º - As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza

jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas à falência, constituídas para prestar
serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades pelas seguintes
características:”

“Art. 5º - As sociedades cooperativas poderão adotar por objeto qualquer gênero

de serviço, operação ou atividade, assegurando-se-lhes o direito exclusivo a obrigação
do uso da expressão “cooperativa” em sua denominação.”

“Art. 7º - As cooperativas singulares se caracterizam pela prestação direta de

serviços aos associados.”
 Lei Federal 5.764/71

Art. 28. Destinação aos Fundos RESERVA e FATES, além de outros criados em AG.

Art. 29. O ingresso nas cooperativas é livre a todos que desejarem utilizar os serviços prestados
pela sociedade, desde que adiram aos propósitos sociais e preencham as condições
estabelecidas no estatuto, ressalvado o disposto no artigo 4º, item I, desta Lei.

Art. 79 – Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus

associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associadas,
para consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.

Art. 80 – as despesas da sociedade serão cobertas pelos associados mediante rateio na

proporção direta da fruição de serviços.
 Lei Federal 5.764/71

“Art. 85. As cooperativas agropecuárias e de pesca poderão adquirir produtos de não associados,
agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de
contratos ou suprir capacidade ociosa de instalações industriais das cooperativas que as possuem.”

“Art. 86. As cooperativas poderão oferecer bens e serviços a não associados, desde que tal
faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.”

“Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não associados, mencionados nos
artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social" e
serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de
tributos.”
“Art. 88. Poderão as cooperativas participar de sociedades não cooperativas para melhor
atendimento dos próprios objetivos e de outros de caráter acessórios ou complementar.

“Art. 111. Serão considerados como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas
cooperativas naz operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88 da Lei.”
 Lei Federal 5.764/71
“Art. 90. Qualquer que seja o tipo de cooperativa, não existe vínculo
empregatício entre ela e seus associados.”

“Art. 91. As cooperativas igualam-se às demais empresas em

relação aos seus empregados para os fins da legislação trabalhista e
previdenciária.”

“Cooperado não presta serviço para a Cooperativa”

 Ingresso ≠ Receita/faturamento
“O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo o
dinheiro que ingressa nos cofres de determinada entidade. Nem toda
entrada é receita. Receita é a entrada que passa a pertencer à entidade.
Assim, só se considera receita o ingresso de dinheiro que venha a
integrar o patrimônio da entidade que a recebe.”
Geraldo Ataliba. ISS – BASE IMPONÍVEL – O PREÇO DO SERVIÇO – Estudos e Pareceres de Direito
Tributário, Ed. Revista dos Tribunais, São Paulo, 1978, 1º volume, pág. 81).
STJ, Resp n.º 411.580-SP , Min. Rel. Luiz Fux, 16/12/2002

STF – RE 606.107 “ingresso financeiro que se integra no patrimônio na

condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições”

Destinação dos valores recebidos: cooperados (atos cooperativos)

• Profº. Carlos Ervino Gulyas (Coordenador da Receita Federal), autor do Parecer
Normativo nº 38/80:

“Os valores que ingressam na cooperativa, como os que provêm da venda de produção
dos cooperados, são valores que a estes (cooperados) pertencem, uma vez que a
sociedade, na função de mandatária, não tem disponibilidade, como renda, dos valores
que temporariamente detém. Ainda que se tolerasse um método de contabilização em que
tais ingressos fossem registrados como receitas próprias, teriam que ter como
contrapartidas outra conta de resultados, de idêntico valor, como obrigação para com
associados.

Pelas suas características peculiares, principalmente seu papel de representante dos

associados, os valores que ingressam, como os decorrentes da conversão do
produto (bens ou serviços) do associado, em dinheiro ou crédito nas de alienação
comum, ou recursos dos associados a serem convertidos em bens e serviços de
consumo (ou, neste último caso, a reconversão em moeda após o fornecimento feito aos
associados), não devem ser havidos como receitas da cooperativa.”
 Ato Cooperativo e Tributação

Classificação dos atos:

 Ato-fim e ato-meio
 Ato interno e ato externo
 Ato próprio e ato impróprio
 Ato principal e ato auxiliar
 Ato típico e ato atípico

 CARF, CSRF, Recurso Especial 237.603

 STJ, AgRg no AREsp 170.608/MG
 STF RE 599362 RG ; RE 597315; RE 672215
CARF, CSRF, Recurso Especial 237.603, Rel. Cons. Rodrigo Cardozo Miranda, 3ª Turma, j.
07/03/2012

SOCIEDADES COOPERATIVAS. ATO COOPERATIVO. ATOMEIO.INTERPRETAÇÃO. A interpretação

literal não é a única que deve ser empregada quando da análise de uma norma jurídica, tendo em
vista que sua adequada aplicação também deve derivar de um estudo sistemático. Ao confrontar os
artigos 79, 86, 87 e 111 da Lei nº 5.764/71 com os arts. 146, III, ‘c’ e 174, § 2º da Constituição
Federal, bem como com as demais disposições da Lei nº 5.764/71, é possível concluir que os atos-
meio, por serem indispensáveis à consecução dos atos-fim, também devem ser considerados
como cooperativos.

FATOS GERAIDORES ATÉ OUTUBRO DE 1999. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO E VENDA DE

VINHO. ATO-MEIO. ESSENCIAL. ISENÇÃO. Numa cooperativa de produção e venda de vinho, também
goza da isenção da COFINS, até os fatos geradores outubro de 1999, a receita proveniente da venda
deste produto ao mercado, por ser tal operação essencial à realização do objeto social da
sociedade e não se dissociar dos bens que cada associado, individualmente, produz. Embora
uma interpretação literal do art. 79 da Lei n° 5.764/71 permita restringir os atos cooperativos
apenas aos atos internos ou atos-fim, realizados entre a sociedade cooperativa e seus
associados, a isenção se estende aos atos-meio quando estes são essenciais à realização
daqueles e não vão além do que cada associado, individualmente, poderia oferecer a terceiros
sem a intermediação da cooperativa”.
 STF – COOPERATIVA MÉDICAS
RE 599.362 (tema 323)

"A receita auferida pelas cooperativas de trabalho decorrentes dos

atos (negócios jurídicos) firmados com terceiros se insere na
materialidade da contribuição ao PIS/PASEP”

RE 598.085

“dou provimento ao recurso extraordinário para declarar a incidência da

COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela recorrida com
terceiros tomadores de serviço, resguardadas as exclusões e deduções
legalmente previstas”
 Posição do STF no RE 599.362 (tema 323)

Ementa Embargos de Declaração

“...
2. O art. 146, III, c, da CF/88, não confere imunidade tributária, não
outorga, por si só, direito subjetivo a isenções tributárias relativamente
aos atos cooperativos, nem estabelece hipótese de não incidência de
tributos, mas sim pressupõe a possibilidade de tributação do ato
cooperativo, dispondo que lei complementar estabelecerá a forma
adequada para tanto.
3. O tratamento tributário adequado ao ato cooperativo é uma questão
política, devendo ser resolvido na esfera adequada e competente, ou
seja, no Congresso Nacional.
...”
 Posição do STF no RE 599.362 (tema 323)

Ementa RE
“...
3. Até que sobrevenha a lei complementar que definirá esse adequado tratamento, a
legislação ordinária relativa a cada espécie tributária deve, com relação a ele,
garantir a neutralidade e a transparência, evitando tratamento gravoso ou
prejudicial ao ato cooperativo e respeitando, ademais, as peculiaridades das
cooperativas com relação às demais sociedades de pessoas e de capitais.
4. A Lei nº 5.764/71 foi recepcionada pela Constituição de 1988 com natureza
de lei ordinária e o seu art. 79 apenas define o que é ato cooperativo, sem nada
referir quanto ao regime de tributação. Se essa definição repercutirá ou não na
materialidade de cada espécie tributária, só a análise da subsunção do fato na
norma de incidência específica, em cada caso concreto, dirá.
 Posição do STF no RE 599.362 (tema 323)

“…
5. Na hipótese dos autos, a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros –
contratação de serviços ou vendas de produtos - não surge como mera
intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma,
com personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados.

6. Cooperativa é pessoa jurídica que, nas suas relações com terceiros, tem
faturamento, constituindo seus resultados positivos receita tributável.
…
9. É possível, senão necessário, estabelecerem-se diferenciações entre as
cooperativas, de acordo com as características de cada segmento do
cooperativismo e com a maior ou a menor necessidade de fomento dessa ou daquela
atividade econômica. O que não se admite são as diferenciações arbitrárias, o que
não ocorreu no caso concreto.
 Posição do STF no RE 599.362 (tema 323)

“…
5. Como, nos autos do RE nº 672.215/CE, Rel. Min. Roberto Barroso, o
tema do adequado tratamento tributário do ato cooperativo será
retomado, a fim de se dirimir controvérsia acerca da cobrança de
contribuições sociais destinadas à Seguridade Social, incidentes, também,
sobre outras materialidades, como o lucro, tendo como foco os conceitos
constitucionais de “ato cooperativo”, “receita de atividade
cooperativa” e “cooperado” e, ainda, a distinção entre “ato cooperado
típico” e “ato cooperado atípico.”

Obs. repercussão geral – RE 672215, tema 536.

repercussão geral - RE 597.315, tema 516.
 Entendimento do STJ pós julgamento STF

1ª Seção – RESP 1.141.667/RS E 1.164.716/MG

Caso ECOCITRUS e COOPIFOR (rito recursos repetitivos)

“Atos cooperativos próprios ou internos são aqueles realizados pela cooperativa

com os seus associados (cooperados), ou pela cooperativa com outras
cooperativas, ou pelos associados com a cooperativa, na busca dos seus objetivos
institucionais.
...
“Atos cooperativos típicos (praticados entre as cooperativas e
seus associados), deve ser reconhecida a não incidência das
contribuições destinadas ao PIS e a COFINS, bem como do IRPJ
e da CSLL”.
”
 RESP 1.141.667/RS

“O que se dever ter em mente é que os atos cooperativos típicos não são intuitu personae; não é
porque a cooperativa está no polo da relação que os torna atos típicos, mas sim porque o ato que
realiza, estão relacionados com a consecução dos seus objetivos sociais institucionais.”
...
“Quando se está diante de uma cooperativa de trabalho, o tipo de serviço prestado precisa ficar bem
evidenciado. Isso se vê claramente nas chamadas cooperativas de prestação de serviços profissionais,
as quais respondem pela captação e pela contratação impessoal dos serviços, para ulterior
distribuição entre os cooperados, que os executarão de forma individual e autônoma, de modo a
garantir oportunidade de trabalho e remunerabilidade a todos, como leciona o Professor HELENO
TAVEIRA TORRES (Regime Constitucional do Cooperativismo e a Exigência de Contribuições
Previdenciárias sobre as Cooperativas de Trabalho. RDIT, 1/101, jun/04). 9. Na operação com
terceiros – contratação de serviços ou vendas de produtos – a cooperativa não surge como mera
intermediária de trabalhadores autônomos, mas, sim, como entidade autônoma, com personalidade
jurídica própria, distinta da dos trabalhadores que se associaram.”

Exmo. Sr. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO

 Importância do estatuto social

STJ, AgRg no REsp 622.794/MG

“1. O art. 21 da Lei 5.764/71 determina que o estatuto social, o qual estabelece a relação jurídica
entre a cooperativa e seus associados, deve indicar, expressamente, a área de atuação e o objeto da
cooperativa, de modo a permitir o fiel cumprimento de suas finalidades.

2. O estatuto social de uma cooperativa pressupõe o preenchimento de uma série de requisitos legais,
entre os quais o dever de delimitar a área de atuação e o objeto da sociedade. Ressalta-se, ainda, que
o referido documento deve ser submetido à aprovação do órgão competente, no caso, da Junta
Comercial do Estado de Minas Gerais.

3. Desse modo, a suposta previsão, no estatuto, de relações com terceiros não-cooperados que não
ensejam a incidência do ISS, deve ser objeto de análise, caso a caso.

Obs. –a redação precisa ser clara e precisa, não deixando dúvidas sobre o propósito da
cooperativa no interesse de seus cooperados.
 Sistemas de tributação

PESSOA JURÍDICA
Regimes - LUCRO REAL, PRESUMIDO OU ARBITRADO (exceto Coop Créditos - REAL)

COOPERATIVAS DE CONSUMO – possibilidade de opção pelo SIMPLES (LC 123/06, art. 3º, §4º, VI)

Lei 9. 532/97
Art. 69. As sociedades cooperativas de consumo, que tenham por objeto a compra e fornecimento de bens
aos consumidores, sujeitam-se às mesmas normas de incidência dos impostos e contribuições de
competência da União, aplicáveis às demais pessoas jurídicas

Obs: Implicações no conjunto de obrigações principais e acessórias de acordo com o regime de

tributação
 IRPJ e Cooperativas
Decreto 9.580 (RIR/18)
Art. 193. As sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislação específica não terão incidência do imposto
sobre suas atividades econômicas, de proveito comum, sem objetivo de lucro ( Lei nº 5.764, de 16 de dezembro de 1971,
art. 3º e art. 4º ).
§ 1º É vedado às cooperativas distribuir qualquer espécie de benefício às quotas-partes do capital ou estabelecer outras
vantagens ou privilégios, financeiros ou não, em favor de associados ou terceiros, excetuados os juros até o máximo de
doze por cento ao ano, que incidirão sobre a parte integralizada (Lei nº 5.764, de 1971, art. 24, § 3º) .
§ 2º Na hipótese de cooperativas de crédito, a remuneração a que se refere o § 1º é limitada ao valor da taxa Selic para
títulos federais (Lei Complementar nº 130, de 17 de abril de 2009, art. 7º ).
§ 3º A inobservância ao disposto nos § 1º e § 2º importará tributação dos resultados, na forma prevista neste
Regulamento.

Art. 194. As sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto em legislação específica pagarão o imposto sobre a renda
calculado sobre os resultados positivos das operações e das atividades estranhas à sua finalidade, tais como (Lei
nº 5.764, de 1971, art. 85 ao art. 88 e art. 111; e Lei nº 9.430, de 1996, art. 1º e art. 2º ):
I - de comercialização ou de industrialização, pelas cooperativas agropecuárias ou de pesca, de produtos adquiridos de não
associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou
para suprir capacidade ociosa de suas instalações industriais;
II - de fornecimento de bens ou serviços a não associados, para atender aos objetivos sociais; ou
III - de participação em sociedades não cooperativas, para atendimento aos próprios objetivos e de outros, de caráter
acessório ou complementar.
 IRPJ e Cooperativas

Artigos 247 e 299 do RIR – dedução de despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade. RESULTADOS DOS ATOS NÃO COOPERATIVOS.

COMPROVADOS.DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis os custos e as despesas que, pela sua própria

natureza se relacionam com as atividades operacionais da empresa, desde que estejam devidamente
escrituradas e comprovadas com documentação adequada à efetiva necessidade e realização. Recurso
Voluntário Provido.Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

(Carf - º Recurso 165189 - Nº Acórdão 1402-000.544 - Segunda Turma/Quarta Câmara/Primeira Seção de

Julgamento

APURAÇÃO DE DESPESAS/RESULTADO – proporcionalidade (rateio), desde que não possam ser

segregadas (custos indiretos), a partir das receitas com atos cooperativos e não cooperativos.

• Pareceres Normativos nº 73/75, 38/80 e CST 49/87 da Secretaria Receita Federal.

 Contribuição social sobre Lucro Líquido (CSLL)

• CF, art. 195, I, “c”, e Lei 7.689/88

• MESMO REGIME IRPJ – art. 28 Lei 9.430/96
• A alíquota é de 9% (geral) e 15% para financeiras, seguros privados,
capitalização etc (Lei 13.169/15);

• Isenção aos atos cooperativos - arts 39 da Lei no 10.865/04;

– Isenção que não alcança as cooperativas de consumo.

• Incidência sobre o resultado das operações com não-cooperados.

• A CSLL não pode ser deduzida para efeito de determinação do lucro

real (Lei nº 9.316, de 1996, art. 1º).
“Incide o imposto de renda sobre o resultado
das aplicações financeiras realizadas pelas
cooperativas.”
(STJ, Súmula 262)

 Aplicações vinculadas (ANS)?

 Aplicações financeiras realizadas pelas cooperativas em

cooperativadas de crédito? Ato cooperativo (art. 79 da Lei
5764/71)?
 Cooperativas de Crédito

STJ, AgRg no REsp 717.126/SC:

“A Primeira Seção do STJ pacificou o entendimento de que toda movimentação
financeira das cooperativas de crédito – incluindo a captação de recursos, a
realização de empréstimos aos cooperados, bem como a efetivação de aplicações
financeiras no mercado – constitui ato cooperativo.
3. Infere-se que, se as aplicações financeiras das cooperativas de crédito, por serem
atos cooperativos típicos, não geram receita, lucro ou faturamento, o resultado positivo
decorrente desses negócios jurídicos não sofre a incidência do Imposto de Renda.”

CARF “Sumula nº 141. As aplicações financeiras realizadas por cooperativas de

crédito constituem atos cooperativos, o que afasta a incidência de IRPJ e CSLL
sobre os respectivos resultados.”
Acórdãos Precedentes: 9101-002.782, 9101-001.518, 1803-001.507, 9101-000.950,
1802-001.060, 1401-002.052, 1402-001.541, 103-23.202 e 9101-003.985.
 COFINS
Art. 195, I “b” e § 12 (EC 42/2003), da CF, LC 70/91, Lei n. 9.715/95,
9.718/98, 10.833/03 e posteriores alterações

PIS
Art. 239, Art. 195, I “b” e § 12 da CF, LCs 7/70 e 8/70, Leis 9.715/95,
9.718/98, 10.637/03 e posteriores alterações

CONTRIBUINTES
Pessoas jurídicas de direito privado em geral, inclusive as equiparadas pela
legislação do Imposto de Renda
 REGIMES VIGENTES

1) CUMULATIVO - Lei 9.718/1998 e alterações posteriores - não há desconto de

créditos.
alíquotas 0,65% e 3% (4% planos de saúde e crédito)

2) NÃO CUMULATIVO - COFINS Lei 10.833/2003 e PIS Lei 10.637/2002, com

alterações subsequentes.
alíquotas 1,65% e 7,6%.

Créditos acumulados: podem ser compensados ou restituídos nas hipóteses

previstas no art. 16 Lei n. 11.116/2005 e IN SRF 1300/12);
 SOCIEDADES COOPERATIVAS

• Regime CUMULATIVO, exceto as sociedades cooperativas de produção

agropecuária e as de consumo – art. 10, IV, da Lei 10.833/03
Regulamentação – IN SRF 635/06

• REVOGAÇÃO DO ART. 6º, I, DA LC 70/91 pela MP 1858, STF RE 599.362,

598.085 (tema 177)!!

• Deduções - art. 15 da MP 2.158-35/2001, Lei 10.676/03, Art. 17 da Lei

no10.684/2003, art. 30-A da Lei 11.051/04 (lei 12.649/2012 - taxi), dentre outras
específicas por setor (planos de saúde – lei 9718, art. 3º, §9º) - STF ressalvou RE
599.362

• PIS/FOLHA – apenas para algumas sociedades

Exclusões (gerais), art. 15, MP 2158/99:
I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à
cooperativa;
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados, aplicáveis na atividade
rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas;
IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado;
V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições
financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.

§ 1o Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas decorrentes da venda de
bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto
da cooperativa.
§ 2o Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o disposto no art. 13;
PIS FOLHA
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e
idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e
quantidades vendidas.
 EXCLUSÃO DE SOBRAS, FUNDO DE RESERVA e FATES

Parágrafo 2º do art. 1º da Lei 10.676/03

Art. 1º As sociedades cooperativas também poderão excluir da base de cálculo da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24
de agosto de 2001, as sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da
destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional
e Social, previstos no art. 28 da Lei no 5.764, de 16 de dezembro de 1971.

§ 1o As sobras líquidas da destinação para constituição dos Fundos referidos no caput somente serão
computadas na receita bruta da atividade rural do cooperado quando a este creditadas, distribuídas
ou capitalizadas pela sociedade cooperativa de produção agropecuárias.

§ 2o Quanto às demais sociedades cooperativas, a exclusão de que trata o caput ficará limitada aos
valores destinados a formação dos Fundos nele previstos.
 Créditos Presumidos
Cooperativas de produção agropecuária
• Arts 8º, 9º e 15 da Lei nº 10.925/04 – produtos de origem animal ou vegetal
destinados a alimentação humana;
• Arts. 33 e 34 da Lei nº 12.058/2009 – exportação;
• Art. 55 e 56 da Lei nº 12.350/2010 – exportação ;
• Lei n. 12.546/2011 (Reintegra);
• Lei n. 12.599/2012 (AFRMM);
• Lei n. 12.794/2013;
• Lei n. 12.839/2013 (cesta básica).
 PIS FOLHA DE SALÁRIOS

• Contribuintes (art. 15 da MP 2.158/99 e art. 28 IN n. 635/2006):

I - a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB);
II - as Organizações Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1º da Lei nº
5.764/71;
III - a sociedade cooperativa de produção agropecuária que fizer uso das deduções e exclusões da
base de cálculo de que tratam os incisos I a VII do art. 11;
IV - a sociedade cooperativa de eletrificação rural que fizer uso das exclusões da base de cálculo
de que tratam os incisos I a III do caput do art. 12;
V - a sociedade cooperativa de crédito que fizer uso das exclusões da base de cálculo de que
tratam os incisos I a VI do art. 15;
VI - a sociedade cooperativa de transporte rodoviário de cargas que fizer uso das exclusões da
base de cálculo de que tratam os incisos I a V do art. 16.
V - a sociedade cooperativa de crédito que fizer uso das exclusões da base de cálculo de que
tratam os incisos I a VI do art. 15;
VI - a sociedade cooperativa de transporte rodoviário de cargas que fizer uso das exclusões da
base de cálculo de que tratam os incisos I a V do art. 16
 Cooperativa de Crédito
Aplicações financeiras

RECURSO ESPECIAL Nº 543.828 - MG (2003/0097041-7) RELATOR : MINISTRO

CASTRO MEIRA RECORRENTE : COOPERATIVA DE CRÉDITO RURAL DO PRATA
LTDA - COOPRATA E OUTROS
“Na hipótese dos autos, tem-se uma cooperativa de crédito, cujo objetivo é fomentar as
atividades do cooperado, via assistência creditícia.
É ato próprio de uma cooperativa de crédito a captação de recursos, a realização de
empréstimos aos cooperados, bem como a efetivação de aplicações financeiras no
mercado, o que propicia melhores condições de financiamento aos associados.
Assim, relativamente às cooperativas de crédito, toda a movimentação financeira da
sociedade constitui ato cooperativo, de modo a impedir a incidência da COFINS. ...”
 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS/INSS
Cooperados – contribuintes individuais – lei 8.212/91;

Cooperativas = equiparadas a empresa – lei 8.212/91 – contribuição sobre folha de salários e

demais rendimentos pagos a pessoas físicas – 20% + terceiros;

 Retenção de contribuições sobre repasse de cooperados – Lei 10.666/03;

 Contribuição dos contribuintes individuais - 20% - art. 21 da Lei 8.212/91

 obs– retenção de 11% (dedução de 45% sobre a contribuição de 20%) – art. 30, §4º. – prestação de
serviço a empresa que recolhe contribuição sobre o valor pago;

Lei 9.876/99 - art. 22, IV, da lei 8.212/91 – contribuição de 15% - INCONSTITUCIONALIDADE
DECLARADA PELO STF - RE nº 595.838.
 ATO DECLARATÓRIO INTERPRETATIVO No - 5, DE 25 DE MAIO DE 2015

Art. 1º O contribuinte individual que presta serviço a empresa por intermédio de

cooperativa de trabalho deve recolher a contribuição previdenciária de 20% (vinte por
cento) sobre o montante da remuneração recebida ou creditada em decorrência do
serviço, observados os limites mínimo e máximo do salário de contribuição.

ATO DECLARATÓRIO EXECUTIVO Nº 14, DE 2 DE JUNHO DE 2015

Art. 1º A contribuição previdenciária devida pelo cooperado sobre o montante de

remuneração recebida ou creditada em decorrência de serviço prestado a contratante por
intermédio de cooperativa de trabalho, de que trata o art. 1º do Ato Declaratório
Interpretativo RFB nº 5, de 25 de maio de 2015, será retida e arrecadada por essa
cooperativa em consonância ao § 1º do art. 4º da Lei nº 10.666, de 8 de maio de 2003, e
ao inciso III do art. 216 da Instrução Normativa RFB nº 971, de 13 de novembro de 2009.
 ISS e Operadoras de Planos de Saúde

• Item da Lista: 4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços
de terceiros contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador
do plano mediante indicação do beneficiário.

• STF – INCIDÊNCIA - repercussão geral tema 581 – RE 651.703/PR (Min. Luiz Fux) –
ajustes na BC.

• STJ – incidência da atividade – ajustes na BC – Resp 1.137.234/RJ e Ag.Rg.Resp

1.191.465/ES.

• TJ/SP – inconstitucionalidade da cobrança - Incidente de Inconstitucionalidade n°

994.05.030627-8 (órgão Especial) – decisão que certamente será modificada.

• Legislações municipais – isenção, não incidência, ajustes na base de cálculo,

alíquotas fixas, etc.(...).
STF, RE 651.703/PR (Min. Luiz Fux).
“25. A base de cálculo do ISSQN incidente tão somente sobre a comissão, vale dizer: a
receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é
repassado para os terceiros prestadores dos serviços, conforme assentado em sede
jurisprudencial.
27. Ex positis, em sede de Repercussão Geral a tese jurídica assentada é: “As operadoras
de planos de saúde e de seguro-saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto
Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, da CRFB/88”.

STJ
“a receita auferida sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o
que é repassado para os terceiros efetivamente prestadores dos serviços”
1ª TURMA, AgRg no AGRAVO DE INSTRUMENTO Nº 1.288.850 – ES
2ª TURMA, RECURSO ESPECIAL Nº 1.137.234 - RS
 ICMS
• Art. 155, II, da CF, e LC 87/96

Havendo circulação de mercadorias ou prestação de serviços tributáveis, a

cooperativa estará sujeita ao ICMS, de acordo com a legislação estadual em que
efetuar as operações.

IPI
• Art. 153, IV, da CF, E Dec. 7.212/10

A cooperativa é considerada estabelecimento industrial quando executa qualquer

das operações consideradas como industrialização. Neste caso, deverá recolher o
IPI correspondente à alíquota aplicável a seus produtos (TIPI).
 ICMS
ICMS. Cooperativas de consumo. - Falta de prequestionamento da questão
concernente ao artigo 5º, "caput", da Constituição Federal (súmulas 282 e 356). -
A alegada ofensa ao artigo 150, I, da Carta Magna é indireta ou reflexa, não
dando margem, assim, ao cabimento do recurso extraordinário. - Inexiste, no
caso, ofensa ao artigo 146, III, "c", da Constituição, porquanto esse
dispositivo constitucional não concedeu às cooperativas imunidade
tributária, razão por que, enquanto não for promulgada a lei complementar a
que ele alude, não se pode pretender que, com base na legislação local
mencionada no aresto recorrido, não possa o Estado-membro, que tem
competência concorrente em se tratando de direito tributário (artigo 24, I e § 3º,
da Carta Magna), dar às Cooperativas o tratamento que julgar adequado, até
porque tratamento adequado não significa necessariamente tratamento
privilegiado. Recurso extraordinário não conhecido.
 ICMS

Min. Edson Fachin, em decisão monocrática proferida no ARE

1015848/DF, 14/02/2017, determinando sobrestamento até
apreciação do tema 536 (RE 672.215).

Decisão do Tribunal:
“5. Não pode incidir o ICMS na circulação de mercadorias entre as
cooperativas ou entre a cooperativa e seus cooperados, desde que a
operação esteja ligada diretamente ao seu objetivo social e que esteja
ausente a intenção de lucros.”
 ICMS e IPI
Regime da não-cumulatividade
Arts. 153, §3º, II e 155, §2º, I:
“Será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em
cada operação com o montante cobrado nas anteriores.”

Restrições (não –cumulatividade ICMS):

“Art. 155, §2º, II – a isenção ou não-incidência, salvo

determinação em contrário da legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante
devido nas operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações
anteriores.”
 Prof. Rodrigo Forcenette

MUITO OBRIGADO!
rodrigo.forcenette@brasilsalomao.com.br

@rodrigoforcenette

Rodrigo Forcenette
www.brasilsalomao.com.br